Paragraphe a retenir : Principes de base de l'impôt des sociétés et la gestion des risques fiscaux

Ce chapitre explique certains principes et concepts de base concernant les impôts et les pratiques de
gestion des risques fiscaux avec lesquels le directeur financier (CFO) doit se familiariser. La gestion des
risques fiscaux exige actuellement que les directeurs fiscaux équilibrent leurs rôles traditionnels de gestion
des coûts et de création de valeur pour les actionnaires avec une sensibilisation accrue aux problèmes de
gestion des risques. La gestion du risque fiscal nécessite une surveillance étroite de la relation nouvelle et
évolutive entre les affaires fiscales de l'entreprise et sa réputation d'entreprise. La direction générale et le
comité d'audit du conseil assurent le contrôle de la gestion fiscale ; cependant, les entreprises ont mis en
place des groupes de surveillance interne pour s'impliquer dans les politiques et procédures fiscales.

Article 1 : « TAX RISK AND GOVERNANCE » cas des entreprises britanniques (en Anglais)

https://smithandwilliamson.com/en/services/business-tax/tax-risk-and-governance/

 Idée générale et résumé : Compte tenu de l’évolution rapide et les changements des lois fiscales, de
l’amélioration constante de la communication entre les autorités fiscales… un large éventail de
mesures commence à s’introduire dans plusieurs pays qui obligent les entreprises à s’intéresser de
plus en plus sur la gouvernance fiscale et la gestion des risques fiscaux. Toute entreprise doit
disposer d’un cadre de gouvernance fiscale dont la portée dépendra de la taille, le secteur d’activité
ou elle opère, le niveau d’attention accordé par les autorités fiscales et la haute direction à la GRF.
Plus le cadre de gouvernance est efficace plus l’entreprise garantit une approche solide de
conformité fiscale et de GRF, pour cela il est nécessaire d’avoir des connaissances fiscales profondes
et techniques, intégrer les nouvelles technologies, la gestion de projet et l’adhésion de l’entreprise
au sens large. Une entreprise qui ne gère pas bien ses affaires fiscales risque de nuire sa réputation
et se trouver avec des pénalités fiscales.
 Le RF fait référence au : « Risque de perte financière tels les obligations fiscales accrues et les
pénalités, le Risque d’occasions manquées de structurer des accords commerciaux de manière
fiscalement efficace (comme les crédits d’impôt manqués pour la recherche et développement ou la
non-optimisation des demandes de déduction en capital) et le Risque de nuire à la réputation avec
les PP telles les clients et les actionnaires. »
 Afin de gérer le RF, les entreprises doivent tout d’abord savoir comment le risque peut survenir.
Soit il est lié au processus, aux personnes et aux systèmes de conformité fiscale ou risque lié à la
planification fiscale. La gestion de ces risques nécessite la contribution de diverses parties de
l’entreprise et peut se faire en : Utiliser les technologies et les systèmes qui automatisent les
processus afin d’éliminer les erreurs humaines ; Engager des conseillers fiscaux externe en cas de
besoin pour avoir des conseils sur les transactions complexes ; Veiller à ce que les équipes fiscales
soient formées et de tiennent au courant des changements des lois et dispositifs fiscales ; Utiliser
des outils logiciels ou des conseillers pour préparer les travaux de conformité fiscale
Article 2 : Les pratiques de GRF et leurs impacts sur le comportement de conformité fiscale : point de vue
des responsables fiscaux de grandes entreprises australiennes (en Anglais) eJournal of Tax Research
(2011) vol. 9, non. 1, p. 89-115

https://www.researchgate.net/publication/
289746229_Tax_risk_management_practices_and_their_impact_on_tax_compliance_behaviour_-
_The_views_of_tax_executives_from_large_Australian_companies

Dans cet article, l’auteur a donné un aperçu sur les pratiques de GRF des entreprises australiennes, la prise
de décision sur le RF, les variables qui ont une incidence sur les RF et la capacité de gérer ses risques. Le
point de vue des gestionnaires fiscaux sur l’impact de la GRF sur le comportement de conformité
également discutés et utilisés pour identifier les problèmes nécessitant des recherches plus approfondies .

Les autorités fiscales du monde entier ont identifié que :

- La GRF est un élément important d’une fonction fiscale efficace qui contribue à améliorer la
conformité fiscale.
- Les administrateurs doivent être informés des RF et pratiques de gouvernance d’entreprise car toute
entreprise doit comprendre un système complet de GRF.
- La mondialisation et le développement des marchés financiers exercent une pression sur les autorités
fiscales pour faire face aux risques complexes que les entreprises rencontrent. Selon Braithwaite « a
shift is needed in tax compliance strategy to risk analysis of the risk management systems of taxpayers and tax
agent » (des changements dans les stratégies fiscales doivent être mise en œuvre afin de gérer les
risques des contribuables et des agents fiscaux)

Ce travail de recherche a donné un aperçu sur les facteurs de motivation et les conséquences de la
demande d’informations concernant les RF. Cette enquête montre qu’une GRF ne se traduit pas toujours
par une baisse du RF, cependant elle permet aux décideurs fiscaux et aux administrateurs d’être mieux
informés des RF auxquelles l’entreprise est confrontée et que la stratégie fiscale adoptée par
l’organisation n’affecte en aucun cas la fonction du CA. Cette recherche a mis en avant l’avis de l’ATO
(administration fiscale australienne) sur les pratiques de gouvernance des grandes entreprises
australiennes et le système de GRF.

Les points traités dans cet article : (revue de littérature)

- Le comportement de conformité fiscale.

- La structure de prise de décision dans les grandes entreprises : Le comportement des membres de la
direction et du CA influence le comportement fiscal des entreprises, pour cela il est nécessaire
d’examiner à la fois les facteurs qui ont une incidence sur le comportement de conformité et les
structures de prise de décision au sein de l’organisation. Parmi les bonnes pratiques de gouvernance
d’entreprise on trouve l’alignement des intérêts des actionnaires et des membres de direction.
Toutefois, on trouve dans plusieurs cas une grande divergence entre les intérêts de ces deux acteurs
(ex : une société cotée ou les actions sont réparti entre plusieurs actionnaires va voir plus de
divergence entre actionnaires et décideurs qu’une entreprise privée non cotée.
 L’identification du CA comme responsable de la prise de décision fiscale a un impact positif sur la
conformité des dirigeants et du personnel de société. Afin de mieux gérer les RF et prendre les bonnes
décisions fiscales, la gouvernance fiscale donne aux décideurs fiscaux les directives et les indications de
ce qui peut être acceptable.
Les recherches de Freeman et Loomer indiquent que l’approche d’évaluation du risque n’a pas eu
d’impact significatif sur la planification fiscale des entreprises britanniques.
- L’évolution du rôle des services fiscaux

Travail empirique :
Déroulement de l’entretien : Il s’agit d’une étude qualitative, 15 entretiens ont été établis (14 grandes
entreprises et un big4). Autour de ces entretiens déroulés en face à face ou par téléphone 19 questions
ouvertes ont été posées. En raison de la petite échelle, les résultats ne sont pas considérés comme
représentatifs de toutes les grandes entreprises australiennes. Les entretenus ont été choisis parmi une
variété d’industries y compris la construction, la vente en détail, la banque, les services publics ... Les
réponses révèlent un large éventail d’opinions et d’approches de GRF. Les pratiques de GRF identifiées et
le point de vue des participants sur l’impact de ces pratiques sur le comportement de conformité ont été
utilisé comme une base d’analyse et d’identification des propositions relatives à la demande d’information
sur le RF.

Les points de vue des participants ont apporté un éclairage supplémentaire sur l’approche du RF et ont été
utilisés dans cette recherche comme source de validation des points de vue des directeurs fiscaux.

La GRF dans les 14 échantillons choisis : Les 14 entreprises ont toutes indiqué que la GRF est une partie
importante de la fonction fiscale et qu’elles avaient déjà évalué le RF. A noter que :

- 7 entreprises ont déclaré qu’ils ont un système de GRF complétement formalisé et documenté.
- 4 entreprises ont indiqué que leur système de GRF n’était que partiellement formalisé et que la
documentation était encore en progrès.
- 3 entreprises restantes, dont 2 sont des entreprises privées ont déclaré qu’ils ont un système de GRF
informel et non documenté. Ces entreprises ont indiqué qu’elles gèrent de manière globale les RF,
qu’elles avaient une communication claire entre le directeur discal, les administrateurs et les
actionnaires et que chaque membre du personnel fiscal (nombre limité à 2 ou 3 personnes) à une
connaissance globale des enjeux fiscaux auxquels l’entreprise est confrontée et un mandat pour
s’assurer de la conformité fiscale de la société. Toutes ces choses peuvent expliquer pourquoi ces
entreprises ne ressentent pas le besoin de formaliser et documenter le processus de GRF.
La GRF dans ces organisations utilise une approche informelle ou « l’instinct » et « l’odeur test » sont
appliqués pour déterminer le RF.

Toutes ses entreprises participantes ont indiqué qu’elles étaient intrinsèquement éthiques dans leur
approche de conformité fiscale, chose qui les aide à réduire et à minimiser les RF.

Le 15éme participant (un Big4) suite à sa grande expérience dans les systèmes de GRF a noté que dans
certains cas, le système de GRF est certes formalisé et documenté mais il n’est pas réellement mis en
pratique.
En prenant en compte les commentaires de tous les participants, nous constatons qu’une gestion efficace
du RF ne se garantit pas par une simple existence d’un système formalisé et documenté mais plutôt elle
dépend du respect et de la mise en place d’une culture d’identification et de prise en compte des RF au
sein de l’organisation.

Il est vrai que tous les participants ont des systèmes de GRF qui reposent sur la conformité fiscale,
cependant EY a indiqué que certes les entreprises mettent de plus en plus en place des programmes
d’évaluation des RF, mais seulement 36% ont des procédures documentées de GRF qui vont au-delà des
exigences statutaires

La notion du RF : Les incertitudes fiscales créent des risques fiscaux réparties en risque réglementaires et
risques de conformité, le traitement et la gestion de ces risques représentent un défi important pour les
organisations. Ce n’est que récemment que nous avons commencé à parler de la GRF et des contrôles
internes fiscaux, auparavant le service fiscal au sein d’une société avait tendance à fonctionner
indépendamment du CA ce qui n’est plus le cas aujourd’hui. EY défini le RF comme « tout évènement,
action, inaction dans la stratégie fiscale ou opérations qui affecte négativement les opérations fiscale ou
commerciales de l’entreprise ou entraine un niveau imprévu ou inacceptable d’états monétaires
financières ou exposition réputationnelle »

Pour avoir une gestion efficace des RF, les entreprises doivent donner une définition claire du RF. Parmi les
14 participants :

- Seulement 5 entreprises (publiques) gèrent leurs RF en se basant sur une définition claire de ce que
constitue le RF.
- Le reste ont indiqué que les systèmes mis en place s’assure de tous les scénarios qui peuvent donner
lieu à une incertitude fiscale surtout que toutes ses entreprises ont des responsables fiscaux très
expérimentés en la matière ce qui leur permet d’être des bons juges des RF qui peuvent être associés à
une transaction.
4 entreprises parmi les 9 ont annoncé que les critères utilisés pour identifier le RF reposent en grande
partie sur une application de « test odorat : smell test » ou « sentiment d’intestin : gut feeling ».
Tandis qu’un autre participant a noté qu’il a travaillé sur une règle approximative qui identifie le RF
lorsqu’une opération a des conséquences fiscales incertaines. Les 3 entreprises restantes sont
préoccupées par la définition du RF de l’ATO qui est plus au moins différente à celle de la société.
L’ATO dans sa définition se concentre sur le risque qu’une position fiscale ne soit pas conforme pas à la
loi mais ne tient pas compte du fait que du point de vue de l’entreprise, un RF comprend aussi le risque
de non souscription à une taxe ou à une concession conforme à loi et qui se traduirait par une
économie d’impôt.
- Quant aux participants du cabinet EY, ces derniers ont souligné que la majorité des grandes entreprises
s’intéressent uniquement au risque fiscal financier et ce n’est que dans le cas où il s’agit d’une
opération importante ou inhabituelle que les entreprises se concentrent sur les autres types de risques
tels risque de réputation, transactionnels, portefeuille… Cette absence d’évaluation de tous types de
RF montre l’incapacité des entreprises à gérer les RF, et par conséquent, l’incapacité aussi des acteurs
impliqués à prendre les décisions convenables.
Les acteurs impliqués dans la GRF : Selon les interlocuteurs, les principaux décideurs (acteurs) en matière
du RF sont les suivants : CA ; DAF ; Responsable et gestionnaire fiscal « Tax manager » ; Comité de gestion
des risques.

La réponse des interlocuteurs indiquent que dans la majorité des temps le CA est impliqué dans l’adoption
et l’approbation d’un système de GRF.

- Parmi les 12 sociétés ouvertes participantes, 11 ont mentionné que le CA est le moteur essentiel de
l’adoption d’un système de GRF. Comme il a été déjà cité, ces entreprises comportent des systèmes
complétement formels, généralement le système de GRF est formalisé par le service fiscal et
approuver par le CA. La société restante, a indiqué que le système de GRF mis en place repose sur un
dispositif adopté par le groupe à l’international.
- Pour les 2 entreprises privées qui ont des systèmes informels, c’est le directeur fiscal qui joue le rôle
du responsable du développement et de l’application des pratiques de GRF, cela sans l’approbation du
CA.

On remarque que dans la première catégorie de sociétés, le CA joue un rôle important, ce qui n’est pas le
cas pour les sociétés privées. Malgré cette différence, toutes les sociétés participantes ont mentionné que
leurs décisions relatives à la GRF sont basées sur une culture de conformité donc bien qu’on ne trouve pas
des fois les membres du CA impliqués dans la prise de décision concernant les RF, les responsables fiscaux
connaissent bien l’approche qu’ils devraient prendre pour maitriser les risques et informent par la suite le
CA sur les directives à suivre.

Lors des entretiens, l’auteur a demandé aux participants de parler des mesures utilisées pour évaluer leur
performance et les facteurs qui ont été pris en compte dans cette évaluation. Une seule société a indiqué
qu’elle inclut l’évaluation du taux d’imposition effectif en plus de d’autres variables. Les autres sociétés
dans leurs réponses ont souligné qu’il n’y a pas de pression prépondérante sur les tax managers pour
minimiser les taxes et maximiser leurs rémunérations.

Les éléments motivateurs pour l’évaluation et la gestion des RF : Les sociétés australiennes participantes
ont identifié : l’Administrateurs ; ATO ; Bonnes pratiques commerciales ; Rapport SOX ; Problème de
réputation ; Litiges fiscaux médiatisés ; Actionnaires ; Personnel ; Pression des unités commerciales ;
Problèmes vécus dans le passé ; Aileron 48

L’administrateur : Dans l’ensemble, les participants se sont mis d’accord que les administrateurs sont la
force motrice la plus importante dans l’identification et la GRF en Australie bien qu’il existe d’autre facteurs
motivateurs.

- 13 parmi les 14 sociétés participantes ont indiqué que durant les dernières années les dirigeants
commencent à demander plus d’information et des indications claires sur les RF pour ne pas avoir de
surprise en matière fiscale. « EY (2008) a relevé que 80% des chefs d’entreprises australiennes
interrogés participent pleinement et en temps opportun aux transactions fiscales importantes »
- Dans le cadre de bonnes pratiques de gouvernance d’entreprise, l’ATO a identifié la GRF comme une
variable d’évaluation de risques prises par les contribuables et les recettes fiscales (in the évaluation by
the ATO of the corporate taxpayer’s risk to tax revenue).
 Il est vrai que les participants ont souligné que l’ATO a motivé l’adoption d’un système de GRF
formalisé, cependant la majorité a déclaré qu’elle avait déjà des systèmes de gestion de risque en
place avant la mise au point de l’ATO et que l’impact de cette dernière à améliorer seulement la
documentation de ce qui était déjà fait.
- Adopter une bonne stratégie d’entreprise c’est avoir le courage de prendre le risque (profil du risque
élevé ou faible), pour cela les organisations doivent adopter des systèmes de gestion fondée sur une
prise de décision éclairée de la part des administrateurs et directeurs fiscaux.
- A noter que tous les participants sont d’accord que l’accent mise par l’ATO ne pousse pas
l’organisation et ses administrateurs à adopter une position qui plus ou moins averse au RF.

Bonnes pratiques commerciales : L’ensemble des entreprises participantes soulignent que le RF est un
parmi beaucoup de risques auxquels les sociétés sont confrontées et doit donc être géré comme n’importe
quel risque donc on peut dire que la GRF est un élément clé d’une bonne pratique d’entreprise.

Rapport SOX : L’effondrement d’Enron et les scandales financiers de 2001 ont mis la gouvernance
d’entreprise dans la première page des agendas politiques, en conséquence le gouvernement fédéral
américain a décidé d’introduire une nouvelle législation stricte sous la forme de la loi Sarbanes-Oxley (SOX)
de 2002.

Presque toutes les grandes sociétés américaines ont été affectées par l’article 404 de la loi qui exige le
dépôt d’un rapport annuel sur les procédures de l’information financière et les contrôles internes, plus une
attestation de l’exactitude de ce rapport par le commissaire aux comptes de la société. Ces exigences ont
une incidence sur le système de gestion des RF, car le CA est tenu d’attester les systèmes de contrôle
interne mis en place. Les participants ont souligné qu’en raison de la déclaration SOX et plus précisément
l’article 404, les sociétés sont de plus en plus motivé à adopter un système de GRF.

La réputation : Tous les participants ont souligné que la réputation et la bonne image de l’organisation sont
des facteurs qui motivent les entreprises à établir un système de GRF. Une société qui a une mauvaise
image ou un problème de réputation c’est une société non conforme à la législation fiscale ou qui adopte
une position fiscale agressive. Dans le même sens, les 15 participants ont mentionné que tout
comportement fiscal non conforme affectera la rentabilité de l’organisation et automatiquement sa
réputation.

L’ATO a suggéré que l’amélioration de la conformité fiscale doit inclure la publication des cordonnées des
contribuables non conformes et agressifs. A savoir que tous les participants ont indiqué qu’ils n’adoptent
pas de position fiscale agressive, mais plutôt ils font leur possible pour se conformer à la loi.

Litiges fiscaux et problèmes vécus dans le passé

- Deux sociétés participantes une privée et une autre publique, ont mentionné que certains litiges
fiscaux qui avaient été médiatisés dans le passé les ont obligés à penser à la position de RF et de son
existence au sein de l’organisation afin d’éviter d’autres litiges fiscaux dans le futur.
- Encore une fois les réponses des participants montrent que la GRF consiste à prendre des décisions
éclairées mais pas nécessairement la réduction du RF.

Point de vue d’un partenaire fiscal BIG 4 : Sur la base de son expérience avec un grand nombre de
grandes sociétés australiennes, EY souligne que les clients évaluent et mesurent le RF en dépendant en
grande partie du secteur d’activité ou l’industrie dans laquelle ils opèrent et s’ils opèrent à l’échelle
internationale ou non.

- De plus, il a estimé que l’introduction à l’IFRS en Australie aura un impact significatif sur la nécessité
d’évaluer et gérer les RF dans l’avenir.
- La création du groupe de pays du G20 et l’amélioration du partage d’informations auront des
implications sur le comportement de conformité et le RF, car le partage et l’échange des informations
permet de fournir une grande certitude concernant l’application des lois fiscales

Facteurs ayant une incidence sur le niveau du RF

Le respect de la législation fiscale et l’amélioration du niveau de conformité sont des mesures qui visent la
réduction du RF. Tous les participants ont noté qu’il est quasiment impossible de contrôler tous les RF
existants. Toutefois, la GRF consiste en grande partie à s’assurer que les décideurs sont informés en temps
utile des RF auxquelles l’organisation est confrontée.

Selon les participants, les facteurs qui peuvent affecter le niveau du RF sont :

- Incertitude et la complexité des lois fiscales : Tous les participants ont noté que ces deux facteurs sont
des contributeurs majeurs au RF qui limite la capacité de gérer efficacement les risques.
DONC réduction de la complexité et l’incertitude = réduction du RF = meilleure GRF = prise de
décision fiscale éclairée
Vu l’ambiguïté et la complexité des textes et lois fiscaux, tous les participants ont eu recours à un
conseil externe expert BIG4 afin d’obtenir une opinion fiscale, sachant que tous les Tax managers et
les membres du CA sont hautement qualifiés et expérimentés dans l’application des lois en Australie.
Un seul participant a montré son intérêt envers l’accord de conformité annuel « ACA » avec l’ATO,
alors que les autres sociétés ont estimé que cet accord n’est pas vraiment intéressant car il est trop
couteux, chronophage (prend beaucoup de temps) et sans avantages précieux.
Cette recherche a souligné que l’incertitude quant à la façon dont les lois fiscales sont appliquées est
une préoccupation réelle pour les entreprises, les cabinets et les administrations fiscales.
- La rotation du personnel, le processus de communication et le flux d’informations du service fiscal vers
le personnel sont des facteurs internes qui peuvent affecter le niveau du RF.
6 participants ont indiqué que des fois les différents départements de la société ne fournissent pas les
informations complètes au service fiscal pour déterminer le traitement fiscal correct. 3 autres
participants ont noté que le personnel de la société est susceptible d’exercer une pression sur le
service fiscal pour accepter de nouveaux produits. Ces exemples montrent que le personnel de
l’organisation peut limiter la capacité du service fiscal à gérer les RF. Toutefois, d’autres sociétés
participantes ont estimé que l’intérêt que l’ATO a eu envers la GRF à motiver les différents
départements des entreprises à écouter les questions soulevés par les services fiscaux et connaitre les
limites du RF.
 Un autre problème lié au personnel et qui peut affecter la valeur du RF, c’est le fait de ne pas
enregistrer les transactions, prenant exemple d’une personne qui est informée des RF et quitte
l’organisation, cette dernière se trouvera en difficulté suite à ce départ. Pour éviter cela, les TAX
managers ont souligné qu’il faut appliquer la tenue des dossiers au sein du service fiscal, afin de limiter
l’effet de roulement du personnel sur la GRF.
Le partenaire fiscal a indiqué que la mesure et la qualité des systèmes de GRF peuvent parfois être
limitées en raison de manque de qualifications techniques fiscales. Dans son enquête sur les RF,
EY(2008) a identifié que 76% des répondants ont annoncé qu’ils n’avaient pas assez de ressources pour
couvrir les activités de la fonction fiscale.
- Demande de crédits d’affranchissement : Un participant a dit que les organisations prennent des fois
des décisions qui peuvent engendrer une perte d’opportunité en payant un impôt supérieur à celui
qu’elle aurait dû payer en cas de bénéfice d’avantages fiscaux (risque d’opportunité). Dans d’autres
cas, les organisations payent plus d’impôts en raison de la demande des actionnaires pour dividendes
(ça concerne surtout les sociétés cotées) (non bénéfice d’avantages volontaire).
D’après les commentaires des participants, les sociétés dont le revenu imposable est élevé se
préoccupent de la planification fiscale et la minimisation fiscale et cela peut influencer le niveau du RF.
- Selon les participants, Il existe d’autres facteurs qui peuvent affecter le niveau du RF tels : le
changement d’interprétation de l’ATO des lois et textes fiscaux, le souci de réputation, la croissance de
l’entreprise…
Les systèmes juridiques, politiques et commerciaux peuvent avoir une incidence sur le niveau du RF,
car une entreprise qui exerce son activité dans un pays ou les systèmes sont sous-développés et la
corruption est un sujet à l’ordre du jour, sa capacité de GRF sera limitée.
Certains participants ont annoncé que le coût, le temps et le personnel requis pour l’élaboration d’un
système de GRF les préoccupe et limite leur capacité à mettre en place les mesures appropriées pour
la GRF, en comparant les coûts avec les avantages reçus, les participants trouvent que c’est insuffisant
et pas du tout rentable.
Toutes ces raisons poussent les entreprises à ne pas adopter un système de gestion formel, surtout
qu’elles savent que ce système ne réduit pas toujours les risques et améliore la conformité fiscale et
que l’existence d’un RF au sein de l’entreprise est toujours significative malgré l’existence d’un
système complet de GRF.

Les critères qui déterminent le niveau acceptable du RF

Tous les participant ont indiqué qu’être informer du RF n’entrainera pas nécessairement une baisse du
niveau du RF. Les entreprises doivent prendre le risque dans la prise de décisions et le système de GR vise à
garantir aux décideurs que ces décisions sont fondées sur la connaissance des risques potentiels.

Dans cette enquête, l’auteur a demandé aux participants quelles sont les caractéristiques prises en compte
pour détecter le niveau acceptable du RF

- 4 participants ont montré l’importance du maintien de la réputation comme bonne pratique

d’entreprises, la publicité négative de la réputation impactera la conformité fiscale et se traduira pas
une baisse du niveau du RF acceptable.
- 7 sociétés ont souligné qu’aucun niveau de risque n’est acceptable, en adoptant des systèmes de GRF,
les participants sont conscients qu’il y aura toujours un certain risque.
- 3 participants avaient des directives claires sur les variables pertinentes à prendre pour déterminer si
une transaction présente un niveau du RF acceptable et que ces variables ont reçu des scores
acceptables.
- 4 participants ont indiqué qu’ils utilisent le critère de l’instinct, l’expérience et le jugement des
fiscalistes au sein de l’organisation pour évaluer le niveau du risque acceptable.
- Après avoir passé des années à travailler à l’étranger, EY a annoncé que la nature éthique des hommes
d’affaires en Australie était un facteur important dans le comportement intrinsèquement conforme à
l’impôt.

Le point de vue des gestionnaires fiscaux sur le système de GRF

- Tous les participants ont déclaré avoir toujours adopté un profil de RF faible même avec l’existence
d’un système de GRF.
- 5 participants estiment qu’un système de GRF avait entrainé des prises de décisions fiscales plus
éclairées, des risques mieux documentés et un éventail plus large des risques identifiés.
- 2 autres participants ont ajouté que ce système a permet de minimiser les RF et de mieux les gérer.
- 6 participants ont mentionné que le système de GRF n’avait aucune incidence sur la prise de décision
fiscale car la gestion des risques existaient depuis longtemps, c’est juste que la forme a changé entre
temps mais le fonds reste le même.
- Tous les participants ont annoncé qu’ils ont entretiennent une bonne relation avec l’ATO, cela
s’explique par le fait que cette dernière révise et demande des fois des informations aux entreprises
concernées même avec l’adoption d’un profil faible du RF. Dans ce sens, EY a ajouté que l’ATO
continuera d’auditer et d’enquêter sur les détails des transactions, mais cet examen ne modifiera pas
toujours le comportement du RF des sociétés sauf si les décideurs voient des preuves des avantages
réels d’une approche à moindre RF.

Conclusion

Nous avons vu dans cette recherche que les décideurs fiscaux acceptent qu’une bonne gouvernance exige
qu’ils soient informés des RF, être impliqués dans la prise de décision fiscale. Toutefois, il a été mentionné
que le processus de GRF ne changera pas le niveau acceptable du risque.

Cette recherche a noté la différence entre la signification de l’approche du RF donné par l’ATO par rapport
à celle des décideurs des grandes entreprises. Pour l’ATO, le RF est le risque des recettes résultant du non-
respect de la législation fiscale par un contribuable. Alors que les décideurs ne se préoccupent pas
seulement du non-respect mais aussi non-application d’un abattement fiscal (réduction légale de la base
d’imposition) auxquelles l’organisation était éligible.

Les participants ont donné un aperçu des variables internes et externes qui influencent sur le RF, et ils ont
indiqué que certes, le fait d’employer un personnel compétent et qualifier dans le service fiscal est
essentiel pour garantir que le système de GRF fournit les informations utiles aux administrateurs,
cependant le critère de l’INSTINCT INTESTINAL « Gut instinct » et le TEST D’ODORAT « Smell test » sont
encore utilisés par les directeurs fiscaux et les CA pour évaluer les transactions même dans le cas
d’adoption d’un système formel de gestion .

- La gouvernance dans le domaine fiscal a été définie pour la première fois dans les conclusions du
Conseil Eco fin du 14 mai 2008 comme étant fondée sur les principes de transparence, d'échange
d'informations et de concurrence fiscale loyale.

Article 3: Taxation and Corporate Governance / Max Planck Institute for Intellectual Property,
Competition and Tax Law, Munich, Germany. Janvier 2006

Il existe relativement peu de littérature sur l’interaction entre la gouvernance d’entreprise et la taxation.
Les auteurs de cette étude visent à amorcer (mettre en route un processus) une discussion qui systématise
la littérature existante sur ce sujet.

Chapitre 1 va donner un aperçu sur la définition de la gouvernance d’entreprise et de la théorie sous-

jacente

Chapitre 2 va traiter les systèmes fiscaux et leur influence sur la gouvernance d’entreprise comme par
exemple l’impact des incitations fiscales sur la manière dont les entreprises se conforment aux obligations
du reporting, l’impact des décisions fiscales sur l’opportunité et la manière de procéder à une
réorganisations d’entreprises, à une fusion ou une acquisition…

Chapitre 3 va traiter l’influence des règles et des mécanismes de gouvernance sur la manière dont les
entreprises remplissent leurs obligations fiscales surtout suite aux derniers scandales financiers et les
changements qu’a connu la gouvernance d’entreprise.

Définition :

L’approche de la valeur actionnariale de la GE (approche ancienne prise dans les juridictions anglo-
américaines) se concentre sur la relation entre les actionnaires et les dirigeants de l’entreprise. Tandis que
l’approche des PP prend en compte la position des PP autres que les actionnaires tels les salariés,
créanciers, Frs, Clt…

La GE s’intéresse au conflit qui consiste à séparer la propriété et le contrôle du capital de l’entreprise. Cette
séparation est considérée comme un cas typique d’un conflit principal-agent, ce conflit s’explique dans le
fait que l’actionnaire (principal) délègue les décisions sur le capital investi aux dirigeants (agent) de
l’entreprise, qui à leur tour exercent leur pouvoir d’une manière incongrue (inconvenable) à ceux des
propriétaires du capital par exemple les dirigeants poursuivent leurs propres intérêts qui différent à ceux
des actionnaires. La forme des sociétés la plus courante est l’entreprise détenue majoritairement par
actionnaires ou familiales, dans ce cas le conflit fondamental est la protection des intérêts des actionnaires
minoritaires contre les actionnaires majoritaires.

Selon la théorie de l’agence, La GE a pour but d’atténuer les effets de la relation mandant-mandataire,
cela à travers la mise en place d’un système qui permet aux actionnaires de contrôler et surveiller les
dirigeants. A savoir que les coûts et les frais encourus pour ces taches sont compris comme frais d’agence.
Une deuxième théorie liée à la conduite des entreprises est la théorie des coûts de transaction. Selon cette
approche les entreprises se développent car elles peuvent entreprendre certaines opérations en interne à
moindre coût comme si elles étaient effectuées en externe càd sur le marché.

Dans cette recherche, l’autre a décrit la GE comme une somme de tous les mécanismes de contrôle et de
surveillance qui visent à assurer le bon fonctionnement d’une entreprise et à ce titre de remédier aux
effets de la séparation de la propriété et la gestion

Le rôle de la fiscalité dans la GE

Comme la séparation de la gestion et la priorité a été identifiée comme un conflit de base en matière de
gouvernance, le système fiscal doit tenter d’aligner les objectifs de gestion des objectifs des actionnaires et
d’éliminer les inefficacités résultantes de la séparation entre la propriété et la gestion.

Il s’est avéré que peu de recherches universitaires sur l’intersection de la fiscalité et la GE. Les auteurs
présenteront les différents aspects de la fiscalité discutés dans la littérature en ce qui concerne la GE

Article 4: Enterprise Risk Management: A Literature Review and Agenda for Future Research 2020
file:///C:/Users/SONY/Downloads/jrfm-13-00281.pdf

Les opportunités de croissance, l’indépendance du CA, la faible performance des bénéfices et la probabilité
de détresse financière (situation où les promesses faites aux créditeurs sont honorées avec difficulté ou ne
sont pas du tout tenues) sont tous des facteurs qui incitent les entreprises à s’engager dans le processus de
GRE

Cet article présente une revue systématique de la littérature sur le processus de GRE, une revue qui
souligne que la littérature de la GRE peut être divisée sur 4 grands axes à savoir : Adoption de la GRE ; Les
déterminants de la mise en œuvre de la GRE ; Les effets d’adoption de la GRE et d’autres aspects.

Le but de cet article est d’examiner l’état de l’art de la littérature empirique et de proposer des futurs axes
de recherche sur la GRE, cette étude peut servir aussi les chercheurs à explorer les lacunes liées à la GRE,
tandis que les praticiens peuvent s’appuyer sur les résultats présentés pour identifier les effets de la mise
en œuvre de la GRE.

L’auteur a utilisé la revue de littérature systématique comme méthodologie de recherche, cela en

effectuant plusieurs étapes à savoir :

Identifier les preuves de recherche et la sélection des études ; Description et classification du choix des
articles ; Analyse détaillée du contenus des articles sélectionnés ; compte rendu des résultats et l’avenir
des recherches futures

La motivation de présenter une revue de littérature s’explique dans l’importance de la GRE en tant
qu’élément important d’une gouvernance d’entreprise solide.

La mise en œuvre de programme GRE a pris l’importance dans différents domaines : banques, entreprises
non financières et en particulier les PME. Ce programme connait une grande ampleur aux USA et dans
certains pays européens en raison de la tendance de l’internationalisation du domaine.
L’auteur indique que les revue de littérature sur la GRE sont très rares, dans cette article il s’est inspiré de 4
revues publiées par Bromiley et al (2015) ; Wu et al (2015) ; Deuxrek (2016) et Liff et Wahlstrom (2018).

Dans son article l’auteur a apporté des contributions importantes à la littérature en offrant une image de
revue systématique détaillé publiée sur la GRE basée sur des articles récents dans le domaine. Comme il a
été déjà cité la littérature empirique sur la GRE peut être divisée en 4 grandes catégories : La mise en
œuvre de la GRE ; les déterminants de l’adoption de la GRE ; l’efficacité du processus et d’autres aspects
tels les stratégies de la GRE, la maturité, l’impact du contexte actuel sur l’adoption…

PLAN : La première section traite la méthodologie de recherche choisie, la deuxième section présente
l’analyse basée sur les articles et les revues qui traitent la GRE, la troisième section aborde l’analyse du
contenu des divers thèmes de la GRE, la cinquième section apporte les orientations pour les recherches
futures et la dernière section conclut l’étude

- Méthodologie de recherche : Une revue de littérature à trois cordonnées :

1. Identifier toutes les études scientifiques publiées à ce jour sur la GRE et ses effets
2. Evaluer l’état actuel de la littérature académique
3. Proposer des orientations pour les recherches futures

La question de recherche abordée dans cette revue de littérature est : « Quelles sont les dernières
avancées théoriques et empiriques de la recherche sur l’adoption de la GRE et ses implications ? »

Afin de trouver la réponse, l’auteur a choisi les années 2008 à 2019 comme années d’études, surtout que
depuis 2008, la recherche sur la GRE a connu un développement remarquable.

1- L’auteur a dressé un graphe ou il présente les résultats de la recherche ISI Web of Science pour GRE
dans le titre des années 2000-2019, SOURCE: BASE DE DONNEES WEB OF SCIENCE qui contient des revues
les mieux notées. L’auteur a cherché par mot-clé en utilisant les termes «GRF » ; « intégration de la gestion
du risque » ; « Adoption de la GRE » ou « la mise en œuvre de la GRF ». Par la suite l’auteur a réparti dans
un tableau les documents par types (article, chapitre du livre, document de procédure, matériel éditorial,
livre, critique de livre, résumé de réunion…), nombres de travaux (560) et pourcentage du total A FAIRE
PAREIL

Cette recherche d’articles a eu lieu en Aout 2020. L’auteur s’est conformé aux lignés directrices de la
littérature en présentant les 4 étapes de la revue systématique :

Etape 1: La conception de la revue (identification des preuves de la recherche et la sélection de l’étude)

Les questions posées dans cette étape : Quel est le but de cette question de recherche sur la GRE ?
Cette revue est-elle nécessaire et quelle est notre contribution dans la littérature académique ? Quelles
stratégies de recherche doivent ont adopté pour répondre à notre question ?

Etape 2 : La conduite de la revue (classement des articles choisis)

Les questions posées dans cette étape : Les stratégies choisies sont suffisantes pour produire une liste
fiable d’articles ? Comment documenter les critères utilisés dans la recherche et la sélection des articles ?
Etape 3 : L’analyse des recherches sélectionnées

Les questions posées dans cette étape : Quel type d’information nécessaire pour fournir les preuves sur les
effets de l’adoption de la GRE ? Comment catégoriser les études sélectionnées ?

Etape 4 : La rédaction de la revue (communication des résultats

Les questions posées dans cette étape : Le but et la contribution de la revue dans le domaine de GRE ? Les
pratiques d’implications sont clairement expliquées ? Les résultats sont-ils clairement présentés ?

2- L’auteur a fait le tri des articles en gardant que les articles qui ont une relation avec la question de
recherche (des articles qui offrent des points de vue quali et quanti sur la GRE, qui fournissent des
nouvelles preuves sur l’adoption et la mise en œuvre de la GRE). Cette étape de tri a été menée sur un
échantillon de 101 articles

3- Après avoir fait le tri, la troisième étape consiste à présenter les types d’informations nécessaires pour
atteindre l’objectif de la revue de littérature. Dans cet article, l’auteur a utilisé des informations
descriptives telles les années de publications, les auteurs…

4- La dernière étape consiste à rédiger la revue en se basant sur les constatations rapportées.

Analyse basée sur les citations

L’auteur a présenté dans un tableau la liste des revues ’30’ ayant publiés plus de deux articles sur la GRE
entre les années 2008-2019. (30 revues ont publiés plus de deux articles et 71 un seul). L’auteur a
remarqué que malgré le grand nombre d’articles publiés sur la GRE, le nombre d’articles par revue est
assez faible (deux revues ont publiés 10 articles, le reste entre 5 et 2).

Dans un autre tableau il a présenté les tops 20 des études sur la GRE avec le titre de l’article, le nombre de
citations, l’année de publication et le nom du journal.

En se basant sur les données présentées, l’auteur a remarqué que Hoyt et Liebenberg (2011) dans leurs
articles sont les auteurs les plus influents (compte tenu des citations plus au moins élevées par article) et
les plus productifs dans le domaine de GRE. Il a remarqué aussi que les sujets les plus traités sont : la
relation entre GRE et la valeur et performance de l’entreprise, les mesures prises par les entreprises pour
adopter et mettre en œuvre un système de GRE.

Analyse de contenu
Comme il a été déjà cité ci-dessus, la littérature empirique sur la GRE peut être divisée en 4 grandes
catégories

1. La mise en œuvre de la GRE a pris l’importance dans plusieurs domaines, en particulier les PME. Les
chercheurs ont un intérêt croissant sur la GRE au sein des PME. Thoune et al (2011) et Strelcova et
al (2018) ont évalué le processus de mise en œuvre GRE dans 485 PME de la république Slovaquie
et ont constaté que seulement 75% gèrent les risques et seulement 24% ont mis en place un
système intégré sur tous les niveaux d’activités. Un autre auteur (2011) (le nom est mentionné dans
 l’article) a fourni des preuves empiriques sur les pratiques de GRE au sein des entreprises italiennes
de différents secteurs. D’autres (2016) ont décrit les difficultés rencontrés lors de la mise en œuvre
d’une GRE et proposer des solutions aux entreprises en cours de conceptualisation et d’exécution.
Plusieurs auteurs (dont les noms et la date sont mentionnés dans l’article) ont mis l’accent sur la
relation entre la GRE et la performance de l’entreprise et ont mentionné les défis suivants : la
culture de l’entreprise, la connaissance des membres du CA, les idées fausses, ne pas connaitre la
GRE comme gestion du changement…
Contrairement à la richesse des études consacrées à l’engagement de la GRE dans les PME, les
études qui concernent la GR au sein des banques et des assurances sont peu nombreuses. L’auteur
a rapporté les paroles de plusieurs auteurs sur la GRE dans les assurances et les banques.
L’auteur a utilisé 4 méthodes pour mesurer la mise en œuvre de la GRE dans cette revue (du copier-
coller de ce qui a été publié par plusieurs chercheurs): la recherche par mots-clés (GRE, comité des
risques, gestion consolidée des R, gestion intégrée des R, gestion stratégiques des R) de preuves
d’GRE dans les bases de données tels que Lexis, Nexis et Dow Jones ; Utilisation des notations GRE
proposées par Standard & Poor’s pour les banques et assurances ; Sondage auprès des entreprises
pour déterminer le degré de mise en œuvre de la GRE ; Utilisation d’une annonce d’embauche d’un
CRO Pagach et War (2011)

2. Plusieurs études empiriques ont analysé les déterminants (caractéristiques) de l’adoption de la GRE

L’auteur a présenté dans un tableau les caractéristiques qui déterminent la mise en œuvre de la GRE.
Exemple :

Variable Formule Relation Explication/ auteurs

Taille de Valeur positif Les grandes entreprises ont une vue d'ensemble de l'identification des risques
l’entreprise comptabl et peuvent gérer une GRE programme de mise en œuvre dans plusieurs unités
e des commerciales. Il y a plusieurs découvertes vers la probabilité que les grandes
actifs entreprises s'engagent dans des programmes ERM (Gordon et al. 2009;
Farrell et Gallagher 2015 ; Lechner et Gatzert 2018 ; Berry-Stolzle et Xu 2018 ;
Brustbauer 2016)

Levier Valeur Positif/ Les résultats sont mitigés : La mise en œuvre de la GRE nécessite des
financier comptabl négatif ressources et il est plus facile pour les entreprises ayant un niveau
e des d’endettement plus faible d’adapter ce processus Lechner et Gatzert 2018.
passifs/ D’autre part, le processus de GRE peut conduire à une meilleure évaluation
capitaux des risques et réduction du coût de la dette, ces conditions favorables peuvent
propres pousser les entreprises à augmenter leur levier financier.
Fusion et Immob négatif Le lien négatif s’explique dont le fait qu’en cas d’acquisition ou fusion
acquisition incorpo l’entreprise n’aura peut-être pas de fonds supplémentaires disponibles pour
investir dans un tel programme Berry-Stolzle et Xu 2018

La diversification des activités au sein d’une entreprise, l’engagement avec un big4, le secteur d’activité
(banque, assurance…) , la concurrence, le suivi par le CA, structure propriétaire (Eses non familiales sont
plus susceptibles d’adopter un processus de GRF) et d’autres facteurs qui peuvent influencer la mise en
œuvre de la GRE ont été mentionné dans le tableau.

3. L’efficacité du processus de la GRE : Ce troisième axe de recherche examine les effets de la GRE sur
divers facteurs tels la performance de l’entreprise, la valeur du marché et le cout du capital

L’auteur dans cette partie (2 pages du copier-coller) s’est inspiré de plusieurs chercheurs qui ont traité
l’efficacité de la GRE dans plusieurs pays (USA, pays européens, Pakistan, Malaisie, Brésil…) et dans
différents secteurs (pétrolier, banquier…)

La revue de littérature souligne que la plupart des articles traitent et analysent l’impact de la GRE sur la
performance et la valeur des sociétés financières, cependant très peu d’études ont traités les sociétés non
financières.

La plupart des recherches traitant la performance sont d’accord que « La qualité du processus de GRE est
un déterminant important de la performance ». « Il s’agit d’une relation significative et positive entre la
GRE et la performance d’entreprise. »

Lechner et Gatzert (2018) ont analysé les aspects de la GRE qui conduisent à la création ou l’augmentation
de la valeur : « La GRE offre un moyen efficace d’améliorer les différentes activités de GR, elle augmente
l’efficacité du capital, elle réduit le cout du financement externe, elle réduit l’incertitude des rendements
boursiers ». « La GRE influence positivement la réputation de l’entreprise ».

« En ce qui concerne l’impact de la GRE sur le cout de capital, ce dernier diminue après la mise en œuvre
du processus »cela dû au fait que « la GRE améliore les informations sur le profil du risque, elle est axé sur
la réduction des probabilités de pertes, elle guide les entreprises à mieux comprendre les décisions
d’allocation du capital »

4. Autres aspects de la GRE : dans cette partie l’auteur a montré qu’il existe des études qui ont analysé
la stratégie de GR dans d’autres domaines tels : l’agriculture, la logistique, industrie pharma,
transport… D’autres études ont traité l’impact de la pression institutionnelle sur l’adoption de la
GRE dans le secteur d’assurance. Hiebl et al (2019) ont été parmi les premiers à analyser l’adoption
de la GRE dans les entreprises familiales d’Autriche et Allemagne.
L’auteur a montré également que selon plusieurs chercheurs la GRF peut jouer le rôle de
modérateur entre les activités de financement externe et la gestion des résultats (cas des
entreprises cotées de Taiwan), entre la flexibilité de l’entreprise et sa performance, entre la
stratégie commerciale et la performance des PME.
A noter que pour chaque idée l’auteur mentionne son propriétaire.

Programme de recherche
Dans cette partie et en se basant sur la revue de littérature précédente, l’auteur a identifié de futurs
potentiels axes de recherches, comme suit :
- Le rôle de la culture organisationnelle et les facteurs culturels dans le processus de GRE (l’auteur a
souligné qu’il existe un manque d’études empiriques sur ce sujet vu que c’est un courant assez
nouveau, toutes autres recherches sont les bienvenues par ex l’impact de la culture sur les différentes
composantes de la GRE)
- L’impact des facteurs institutionnels sur l’adoption de la GRE : Certains chercheurs ont enquêté sur
l’impact de la pression institutionnelle sur l’adoption de la GRE dans le secteur d’assurance et ont
trouvé des résultats divergents dans le temps « companies that decided towards ERM early were
motivated by internal drivers, while the recent adoption decision was motivated by regulatory
imperatives. Therefore, the researchers may explore how the enforcement of a regulatory framework
influences ERM adoption and implementation»
- L’efficacité de la GRE dans les domaines à haut risque telle l’énergie et les institutions financières. La
majorité d’études passées sur les institutions financières se sont uniquement concentrés sur les
compagnies d’assurances
- Les aspects de la GRE qui permettent d’ajouter la valeur à l’ESE : « des informations utiles peuvent être
déduites en évaluant les composantes de la GRE »
- La valeur de la GRE pour soutenir la gestion gouvernementale
- La GRE face aux nouveaux risques générés par la crise du coronavirus
- La mise en œuvre de la GRE et ses déterminants dans les pays en développement. Ces pays ont besoin
d’une approche de GRE plus stricte pour bien fonctionner.

Conclusion
Le processus de la GRE s’est développé de manière hétérogène à travers le monde, bien que les avantages
d’un tel engagement soient bien connus, il n’y a pas de tableau complet des déterminants et des
implications d’un tel processus. Par conséquent, l’auteur a présenté une revue systématique basée sur des
études en gestion, finance, ingénierie industrielle… en sélectionnant 101 articles représentatifs de la
question de recherche.

La revue a révélé que l’effet le plus fréquemment étudié de la GRE est sur la performance de l’ESE, de plus
l’analyse a montré que les USA est le principal pays influent et productif d’un point de vue empirique.
Compte tenu de cela, l’article énumère des directions de recherche potentielles.

L’article a suivi une méthodologie de revue systématique considérée comme efficace car elle permet de
classer les études sous différents thèmes, suivis d’une analyse de contenu afin de fournir des informations
sur les sujets/pays/ domaines les plus influents liés à la GRE.

Une limite de cette étude pourrait être le fait qu’elle a pris en compte uniquement les articles indexés web
of science, et donc les résultats peuvent subir des modifications si on inclut les études indexés dans
d’autres bases de données.

A voir le dernier paragraphe de la conclusion

Article 4: Risk management triggers: from the tax risk pitfalls to organizational risk (WOS: 2014)
file:///C:/Users/SONY/Downloads/Risk_Management_Triggers_From_the_Tax_Risk_Pitfall.pdf

Revue de littérature:

Il est vrai qu’avant la GRF était considéré comment un complément de la GR, alors qu’il s’agit maintenant
d’un domaine distinct de la GR (Power, 2004). L’auteur a donné 4 autres définitions du RF.

Par la suite l’auteur a présenté les différents types de RF à savoir les risques spécifiques (R opérationnel, R
transactionnel, R de non-conformité et R financier) et les risques génériques (R de portefeuille, R de
gestion et R de réputation).

Une enquête a indiqué que l’exposition au RF est plus faible en Irlande, Allemagne, Luxembourg,
Singapour, Suisse, France et plus élevé en USA, Chine, Inde, Brésil. Ce RF peut être abordé de deux côtés :
d’une part, le risque de payer trop d’impôts (le plus grand risque d’entreprise) et/ou d’autre part le risque
de payer moins d’impôts (le plus grand risque pour les gouvernements et les AF). Dans certains pays tel
l’Australie, les autorités fiscales ont mis en place des stratégies d’exécution qui reflètent le comportement
du contribuable pour faire face aux risques de déclaration incorrectes en raison d’une erreur volontaire ou
involontaire, aux risques de non-paiement des sommes dues, risque d’enregistrement (guide fiscal,2006)

L’auteur a présenté par la suite dans des figures :

Les éléments déclencheurs du risque opérationnel : insuffisance économique, situation fiscale de la firme,
nouveaux substituts disponibles, problèmes fiscaux locales, les couts élevés…

Les éléments déclencheurs du risque de non-conformité : Legal risk, outcome of judicial processes, changes
in the tax law, insertion of new taxes, cost of compliance, quality of management… L’auteur a ajouté que
ce risque est également biaisé par les progrès techniques, la convergence entre l’environnement physique
et virtuelle, les taux de TVA qui différent d’un produit à un autre (Irlande et Luxembourg ont neutralisés le
même taux pour tous les produits). De plus, les opérations d’exonération fiscale sont aussi source de RF
(par exemple la TVA des biens et services exonérée n’est pas récupérable), aussi afin de simplifier la
conformité fiscale les gouvernements peuvent adopter des taux réduits ou uniques en matière de TVA et
cela peut affecter certains secteurs économique tels industrie agro, tourisme, pharma. Les entreprises qui
investies dans des nouveaux marchés sont souvent confrontés à des lacunes et des incohérences de la
législation, des interprétations douteuses et de la mauvaise affectation des ressources. Malgré tous ces
facteurs, le risque de non-conformité est le risque le plus gérable car la non-conformité n’est pas considéré
comme risque mais plutôt une acceptation qu’ « un risque se fait attraper » Afin d’éviter ce risque, les
entreprises doivent programmés des formations spéciales pour leurs employés pour les tenir au courant
des nouvelles mises à jours législatives.

Les éléments déclencheurs du risque de réputation : transparence, audit, qualité et le profil du

contribuable…

Les éléments déclencheurs du risque de portefeuille : La crise économique a favorisé les voyageurs
d’affaires (qui se déplacent d’un pays à un autre) en considérant ce genre de salariés comme un moyen de
diminution des couts (dans certains pays ces voyageurs ne sont assujettis à l’impôt que s’ils dépassent plus
de 183jours dans le pays visité). Le risque apparait dans le fait que les entreprises ayant ce genre de
salariés se conforment à des règles compliquées sur l’imposition des salaires, cela entraine un risque plus
élevé d’être contrôlés par les AF. Le risque d’immigration ou le risque de retour des salariés avant de
conclure son contrat entrainent une augmentation de coût pour l’employeur.

Conclusion

- Les entreprises à nos jours commencent à mettre d’avantage sur la minimisation des couts en formant
et réalisant des transactions, structures et techniques comptables au détriment de la notoriété et la
conscience commerciale de l’ESE

Le risque est relatif, il peut être acceptable pour certains, non pas pour d’autres et les mêmes mesures
prises pour un risque donné pourrait apporter succès pour certains et un échec pour d’autres. Donc chaque
entreprise doit établir ses propres objectifs fiscaux et choisir correctement les moyens pour les atteindre.
En plus, l’entreprise doit déterminer les facteurs qui déclenchent le RF (taille, agressivité fiscale, capacité
de gestion des membres du CA…), avoir le maximum d’information sur la source et l’impact potentiel de
chaque RF ce qui lui permettra de bien les évaluer mais aussi de définir le niveau de risque tolérable et
établir la stratégie la plus adaptée (évitement, prise en charge, transfert du R ou une combinaison entre
eux).

L’attitude vis-à-vis du risque ne doit se baser sur un regard trop rétrospectif (exposer) car cela pourra
conduire à un échec dans des situations imprévisibles (inattendu). En plus de ça l’attention et les
ressources doivent être alloués aux entreprises ayant une position à haut RF comme à celle à faible RF car il
se peut qu’une ESE à faible risque puisse passer à un niveau plus élevé (Le RF est un système complexe
dans le temps et réagit différemment). Donc à travers la revue de littérature sur la GRF, nous constatons
que les ESES doivent garantir que les impôts ne sont pas payés en trop tout en s’assurant que les
obligations fiscales sont remplies et que les changements réglementaires sont toujours évalués. Comme a
dit Charles Darwin : « ce n’est ni le plus fort, ni le plus intelligent qui survit, mais celui plutôt qui réagit
au changement »

Article 5: TAX RISK MANAGEMENT A FRAMEWORK FOR IMPLEMENTATION (cadre de mise en œuvre)
(Léon Jansen van Rensburg, 2012) cas de l’Afrique du Sud

- Les directives et les cadres existantes sur la GR ne traitent pas le domaine spécifique de la fiscalité, ce
qui complique l’établissement d’un cadre unique.
- Les zones grises de la législation créent des failles et des interprétations erronées, ce qui conduit les
contribuables à payer des montants d’impôts incorrects et se retrouvent face à des RF.
- Il est connu que les ESES en Afrique de sud étendent (towasi3) leurs activités commerciales en Afrique
d’où vient les problèmes de taxation des opérations d’import et export. Donc la mise en œuvre d’un
cadre de GRF est très recommandée pour les ESES sud-africaines car cela va les aider à estimer le
risque au moment où ils concluent un nouvel accord. Dans le même sens, SARS (AF sud-africaine) a
changé son approche de vérification ses dernières années pour déterminer la façon par laquelle les
contribuables gèrent les RF.

Contexte de la recherche
La GRF est un processus qui passe d’un suivi fiscal réactif et structuré à une approche plus proactive.

Le RF peut être défini comme l’incertitude quant à la qualité d’interprétation des lois fiscales ou quant à la
façon dont les systèmes sont mis en œuvre pour atténuer ces RF.

Avec une gouvernance accrue et des meilleures pratiques, les responsabilités des membres du CA envers
leurs actionnaires afin de minimiser les R ont augmenté avec les scandales Enron et Parmalat (Elgood,
Paroissien 2004).

Les systèmes de gouvernance ont été apparus en UK ou le modèle anglo-saxon a été utilisé combiné avec
les modèles de gouvernances des USA et ceux de l’OCDE (Wixley et Everingham, 2010)

L’importance de la GRF en ADS

“As risk management traditionally focuses on business risks, it is imperative

that tax which
is the single biggest contributing expense on the income statement bottom-
line, should
also be regarded as a risk” = Tradionnellement la GR s’intéressait principalement au risque
commercial, en raison de l’importance de l’impôt en tant que dépense dans le résultat net, il est impératif
qu’il soit considéré comme risque.

La gouvernance sud-africaine KING II a suggéré qu’il faut avoir un comité de risque en raison de
l’amélioration et la sophistication croissante des techniques de GR (Wixley et Everingham, 2010)

En collaboration avec l’OCDE, le SARS est activement impliqué dans le développement des nouveaux outils
qui permettent d’identifier les risques de pertes de revenus et réformer de plus en plus l’environnement à
les atténuer.

Suite au développement rapide que connaissent les entreprises africaines, des risques inconnus peuvent
être rencontré, cela dû au manque de connaissances en matière fiscale et de l’inefficacité des directeurs
fiscaux sud-africains car il s’agit d’un domaine hautement spécialisé et complexe. Donc on peut
comprendre que la mise en place d’un système de GRF dans une entreprise est plus facile à dire qu’à faire.

Objet de l’article

La stratégie fiscale est le moteur principal de la GRF. Vu que la GRF fait partie du processus de la GR des
entreprises, il est nécessaire de connaitre comment la fonction fiscale gère ce R. Cette étude tente d’aider
à élaborer un cadre structuré de bonnes pratiques.

Questions de recherche

- Pourquoi est-il si important de mettre en œuvre un cadre de GRF au sein des entreprises ?
- Quelles sont les grandes lignes d’un cadre générique ?
- Comment le mettre en place, les méthodes utilisées ? Comment se déroulera la mise en œuvre après
l’acceptation du CA ?
D’après ces questions, la problématique au quelle il faut répondre est « Comment parvenir à mettre en
œuvre une structure équilibrée appropriée de GRF au sein d’une ESE ? »

L’auteur a donné des définitions pour les mots clés. Comme plusieurs auteurs, (Wunder, 2009) a souligné
qu’il n’a aucune définition universelle du RF n’existe. (Elgood, 2004) a identifié sept domaines du RF
organisés en risques spécifiques (R trans, R opéra, R confo, R fin) et risque générique (R porte, R gés, R rép)

Revue de littérature

On peut résumer que le RF est le risque de faire des affaires dans différents endroits du monde ou la
manière de saisie de transaction diffère à celle des autres partie du monde. Aussi c’est le risque de
complexité et d’interprétation erronée des lois et réglementations fiscales. Toutes ces raisons, poussent les
gouvernements à être plus rigoureux dans leurs démarches de suivi.

Pourquoi il est si nécessaire d’adopter un cadre de GRF au sein des ESES ?

Suite aux nombreuses exigences et modifications législatives que le monde a connu ces dernières
décennies, la GRF commence à recevoir de plus en plus d’attention. Ce qui le cas de l’Afrique du Sud, vu
que KING III (code de gouvernance) suggère que les membres du CA sont les principaux et les plus grands
responsables du contrôle au sein de l’ESE.

Erasmus (2010) a mené une enquête sur le domaine de RF ou 90% des entreprises enquêtées ont indiqué
que le RF sera un domaine beaucoup plus important au cours des deux prochaines années. EY a mené un
sondage aussi en 2010, les résultats montrent que 63% des entreprises des pays émergents voient une
application plus stricte de la part des autorités fiscales contre 39% dans les pays développés.

Ces déclarations soulèvent la question de savoir comment les entreprises doivent gérer les changements
de la législation fiscale. Un débat qui est poussé plus loin avec une attention accrue de la part des autorités
fiscales.

. ATO (AF australienne) a publié une brochure sur « les grandes ESES et la conformité fiscale » ou il a
présenté la manière dont l’ATO gère les affaires fiscales des grandes entreprises et comment la GRE peut
améliorer la réforme fiscale dans un pays. Dans ce livret l’ATO a donné un aperçu général de certains
domaines de RF ainsi que les questions pertinentes que doit poser tout membre du CA et qui ont été
résumées à partir de l’interprétation faite par Elgood (2004) (page 24/64)

. En collaboration avec SARS, l’Africa Tax Administration Forum (ATAF) souhaite établir un organisme qui
représente les pays du continent africain et qui donne lieu à des projets d’amélioration pour réformer les
systèmes fiscaux africains (Source : SARS 2010).

Nous avons pu voir dans ce qui précède des exemples de bonnes pratiques de gouvernance des entreprises
et les raisons qui montrent la nécessité de la GRF dans le monde des affaires.

Cadre de GRF : Dans cette partie, l’auteur a abordé le processus d’atténuation du RF et la façon par
laquelle il est évaluer et identifier.
Pour atténuer les RF, il est important d’avoir un plan approprié et une approche systématique

Le COSO a souligné que le contrôle interne est un processus efficace et efficient pour atténuer les R. Son
environnement donne une conformité aux lois et réglementations fiscale et une fiabilité aux rapports
financiers (Elgood, 2004).

COSO a présenté 5 domaines principaux pour un système intégré du contrôle :

-Environnement interne : la façon par laquelle la direction fait preuve d’une bonne communication,
d’éthique de compétence et de responsabilité avec les PP. il concerne aussi les composantes du contrôle
interne et les domaines ou la GR est implémenté. Elgood, (2004) a précisé que si la GR n’est pas prises au
sérieux au sein d’une entreprise en mettant en œuvre les contrôles et les politiques adéquats, il aura peu
de chance de succès dans un domaine assez complexe comme la fiscalité.

Evaluation et réponse aux R ; les activités du contrôle ; la communication de l’information et la

surveillance du contrôle.

A quoi ressemble un cadre de GRF ?

Avant de donner une définition du cadre de GRF, un ensemble d’éléments doivent être pris en
compte tels : l’approbation du CA car les contrôles relèvent de la responsabilité du CA ; Mise en place d’un
comité des RF ; Elaboration d’une stratégie et politique fiscale ; développer le processus de surveillance…

A noter que le cadre de GRF n’est pas uniquement destiné aux grandes ESES ou les ESES ayant des
ressources humaines (responsables fiscaux) et matérielles suffisantes. Ce système peut s’appliquer aux
organisations de tous types et de toutes tailles et différentes parties peuvent participer en tant que PP
dans ce processus tant qu’ont un intérêt dans les affaires fiscales de l’organisation (Auditeurs interne et
externe, CEO et CFO, légal département, investisseurs…)

Pour établir un cadre de contrôle fiscal bien présenté plusieurs étapes doivent être respectées. L’auteur a
présenté dans un tableau ces étapes avec les PP qui y participent. Parmi ces étapes on trouve : L’adhésion
du processus par le CA, le paramétrage de la fonction fiscale au sein de l’ESE, la mise en place d’un comité
de R, Elaboration de la stratégie fiscale… (page32)

En expliquant chaque étape, l’auteur montre qu’une bonne méthode sert à établir et à mettre en place un
processus de GR solide.

Toutefois, il est important d’obtenir l’adhésion de toutes les PP. Dans la prochaine partie, nous discuterons
en détail comme obtenir cette adhésion.

Etapes pour établir un cadre

L’objectif d’un processus de contrôle fiscal est de construire une fonction fiscale efficace transparente et
efficiente au sein d’une organisation (Bakker, 2010). Une fonction qui ne se fait qu’après avoir eu
l’adhésion des PP comme on a déjà cité.

Pour une fonction fiscale efficace, 4 points essentiels doivent être traités :

La stratégie fiscale ; Les opérations fiscales et processus des GRF ; Le processus de comptabilité fiscale ; Le
processus de conformité fiscale

L’auteur a détaillé ses 4 points

1- rôles des différentes PP (DAF, Direction fiscale, comité d’audit…) à la stratégie fiscale de l’ESE et ses
objectifs (opérationnels, stratégiques, quali et quanti).

2-Le processus de GRF peut se faire en 3 phases : Identification des principaux risques, la mise en œuvre
d’un cadre de contrôle fiscal, et le maintien du processus en le mettant à jour constamment. A savoir que
l’établissement d’une bonne relation avec les autorités fiscales peut accélérer les processus de déclaration
fiscale (Bakker et Kloosterhof 2010)

Dans un tableau l’auteur a schématisé chaque type de RF et quelle PP a pour responsabilité de l’identifier.
Par exemple le comité d’audit et la fonction fiscale doivent gérer tous types de RF, les investisseurs s’en
charge des R de portefeuille et R comptable, le département juridique s’en charge des R de conformité et
R de transaction (Source Elgood, 2004 à voir la suite P 45). A noter que la clé de l’identification du RF est la
communication, car les responsables de GRF ont besoin de savoir ce qui se passe dans l’organisation
(Elgood, 2004)

Dans un autre tableau l’auteur a présenté chaque type de RF et les évènements typiques donnant lieu à ces
R. Exemple :

- R trans peut apparaitre suite à une fusion, acquisition, opération de financement.

- R conformité suite à un changement de système, modification législative.
- R opérationnel suite à de nouveaux emplacements, manque de bonne gestion, ressources
insuffisantes, impact des développements technologiques.
- R de gestion : ressources nouvelles/ inexpérimentés, gestion de connaissances, changement ou
démission du personnel fiscal (capital intellectuel part avec eux)
- R de réputation : contrôle de l’AF, actions en justice, développements politiques

En plus des R que nous venons cités, il existe d’autres R « spécifiques » qui surviennent avec les groupes
multinationaux tels les RF locaux, les prix de transfert, la retenue à la source, les taxes de vente, les charges
sociales. Ces risques sont parfois difficiles à gérer comparant aux autres RF en raison des différentes
cultures, langues et différents fuseaux horaires (Elgood, 2004)

4- Le contrôle de la Conformité fiscale relève principalement de la responsabilité du CA, le respect des lois
et réglementations incombe généralement la responsabilité de la hiérarchie.

La conformité fiscale ne doit pas être une approche réactive mais proactive, elle consiste d’agir que lorsque
c’est nécessaire. La technologie joue un rôle important dans le domaine de conformité, il est primordial
que les ESES prêtent attention à leurs systèmes technologiques, car les autorités fiscales s’impliquent
d’avantage dans le processus d’identifier les R et les lacunes dans les données des organisations.

Nous avons vu dans cette partie que chaque point du cadre du contrôle fiscal est important. La principale
erreur commise par les ESES est de faire qu’une partie du cadre de contrôle fiscal.

Cadre de contrôle fiscal

On peut dire que le cadre du contrôle fiscal est un processus qui permet de réduire le RF et de démarrer un
la mise en œuvre d’un processus de GRF à travers le contrôle de l’environnement dans lequel fonctionne
l’ESE.

Dans un tableau l’auteur a présenté la liste des meilleurs pratiques de GRF : contrôle de l’environnement,
Evaluation des R, la communication et la diffusion de l’information, la surveillance

Conclusion
La GRF ne peut être mis en œuvre efficacement que lorsque la culture de l’organisation est contrôlée. Pour
bien faire fonctionner un processus de GRF, il faut obligatoirement avoir un comité qui prend ses
responsabilités au sérieux en obtenant l’aide du CA et son adhésion.

Dans de futures recherches pourquoi pas ne pas traiter le cadre pour d’autres taxes autres que la taxe sur
le revenu que nous venons de citer. Par exemple retenue à la source, impôts fonciers, TVA…

Article 6: Une évaluation des pratiques de gestion des risques des contribuables des PME au Malawi et de
leur impact sur la conformité fiscale (Stella Binauli Nanthuru et 3 autres auteurs, 2018)
https://researchleap.com/assessment-risk-management-practices-sme-taxpayers-malawi-impact-tax-
compliance/

Résumé du travail effectué : L’étude évalue l’étendue (l’ampleur) des pratiques de GR et la compréhension
du R par le contribuable (PME au Malawi), et examine leur relation avec la conformité fiscale et la
performance financière.
L’échantillon représente 324 PME de secteurs d’activités différents et illimités.
L’auteur a utilisé la modélisation par équation structurelle des moindres carrés partiels (PLS-SEM) pour
analyser et tester les hypothèses.

A RETENIR CETTE PHRASE : Des preuves empiriques sur l'analyse du chemin et les résultats de l'amorçage
ont établi une relation significative entre la compréhension des risques, les pratiques de gestion des risques,
les performances financières et la conformité fiscale.

L’impôt est la source principale de financement du budget de l’Etat (collecte des fonds pour les fournitures
des services publics tels la santé, l’éducation, la sécurité…). C’est un don obligatoire des particuliers, imposé
par le gouvernement et ses pouvoirs guidés par la loi fiscale. En raison de la nature confiscatoire de l’impôt,
les contribuables essayent par les moyens qui les conviennent que ce soit par le biais de l’évasion fiscale ou
l’évitement fiscale, de minimiser le montant imposer. En conséquence, les AF se retrouvent confronter à
une multiplicité des défis liés à la collecte d’impôts, amélioration de la conformité fiscale…

Il existe cependant peu de littérature sur la manière dont les PME doivent identifier les risques, en dehors
de l'utilisation des indicateurs financiers qui indiquent la perte.

1- Introduction générale

La conformité fiscale et la GR : Atteindre la conformité est un défi pour l’AF en raison du confit avec les
contribuables qui essayent d’échapper au paiement des Impôts ou au moins le minimiser. Cette incapacité
à gérer la conformité a un impact sur la perception des revenues qui sont généralement faibles. Afin de
l’améliorer, plusieurs AF ont mis en place des stratégies comprenant l’introduction d’unités de GR,
l’éducation des contribuables … Toutefois il existe toujours un écart fiscal dans l’AF (Harmelink, 2003).

Dans l’AF moderne, la GRE est intégrée dans les systèmes de gestion des performances et les plans
d’affaires dans le cadre des objectifs de conformité, bien que (Arena, 2010) dans son étude a souligné que
la GRE n’est qu’un outil de conformité. A noté que bien que ce soit nouveau dans les AF, des améliorations
considérables et des résultats remarquables ont été notées dans les AF de certains pays tel le Canada
(Kleffner, 2003).
La GR et la PME : Pour bien comprendre, gérer et évaluer les R, les AF ont segmenté les entreprises par
leurs tailles, en raison des caractéristiques qui peuvent être différentes. Par conséquent chaque segment
doit avoir sa propre stratégie (Bodin, 2010). Les AF mondiales se sont quasiment toutes concentrées sur les
grandes firmes car elles contribuent davantage aux recettes fiscales. Le cas présent « Malawi » ne fait pas
l’exception, car la part des Pme ne représente que 30 % des recettes fiscale (rapport 2011-2017). Même
chose au Bénin, la part des Pme 9% ; Kenya 49% alors qu’en Chine les PME contribuent à 99% de
l’économie du pays et à 60% du PIB.

L’auteur a présenté dans un tableau les performances des recettes fiscales des PME et leur part de l’impôt
total pour les années 2011-2017.

Afin d’atténuer les R associés à la non-conformité des Pme, l’AF malawienne a mis en place des stratégies
sous forme de mesure de dissuasion, des traitements des facteurs qui encouragent ces comportements,
également l’éducation des contribuables pour mieux comprendre les R, l’adoption d’un dispositif fiscal
électronique (EFD) qui permet de moderniser les systèmes et innover les pratiques de GR. Malgré toutes
ces stratégies mis en œuvre l’impact reste très minime, car les PME malawiennes en plus de leurs
compétences limitées en gestion et leurs incapacités d’acquérir des nouvelles compétences et
technologies, elles ont un manque de savoir-faire technique, une mauvaise tenue des transactions
commerciales surtout qu’elles n’ont malheureusement pas accès au crédit (Basteri, 2016).

Pour résoudre ces lacunes et améliorer la conformité fiscale, l’AF a pensé à faire une collaboration avec les
PME en les aidant à gérer leurs R commerciaux ou en renforçant la coopération avec eux à travers
l’engagement dans le partage de connaissances, des formations et l’échange d’informations sur les
pratiques de GR qui auront impact sur la fiscalité.

L’auteur a utilisé la modélisation des moindres carrés partiels par équation structurelle (PLS-SEM 3.0), pour
tester la relation entre les pratiques de GR, la compréhension du R, la performance financière et la
conformité fiscale

2- Revue de littérature sur le R

. Pratique de GR dans les PME : Une autre revue qui confirme que le R n’a pas de définition universelle, il
s’agit d’une variation des résultats (Skipper 1999). Cependant Shimpi (1997) l’a décrit comme élément vital
de chaque organisation. Plusieurs études ont évalué les pratiques de GR dans les PME de différents pays,
dont le Zimbabwe (Gwangwava et al. 2014), l'Indonésie (Wiryono 2014), l'Allemagne (Henschel 2006) et
l'Afrique du Sud (Yolande 2012), le Ghana (Djan & Zehou 2017). Tous ces auteurs se sont concentrés sur
l’identification, l’évaluation, l’analyse et le traitement des R (opérationnels, stratégiques et financiers).

Brustbauer, (2014), Kim & Vonortas (2014), Acar & Goc (2011) ont indiqué dans leurs études que les
pratiques de GR sont influencées par la taille, la structure et la propriété de la PME.

Dans une autre étude, Acar et Goc (2011) ont noté que les dirigeants propriétaires sont moins averses au R,
par conséquence ils ne se concentrent pas sur les stratégies commerciales ce qui augmente la probabilité de
R. Dans le même sens, Gilmor et al (2004) a noté que le sexe, l’âge et la culture influencent l’appétit et la
tolérance au R, par exemple un jeune manager et mieux informé des situations à R et prends des décisions
éclairés pour l’atténuer plus un dirigeant vieillissant. Aussi les propriétaires hommes ont plus d’appétit pour
le risque que les femmes. On ce qui Concerne le critère de la culture, les recherches ont montré que les
managers du monde occidental prennent plus de risque de ceux du monde en développement.

L’identification du R est une étape essentielle dans les pratiques de GR. Le niveau de connaissance et de
compétence du personnel sur le R influence la capacité du processus à les identifier (Bruns & Fletcher 2008,
Ellegaard 2008). Le manque de moyens humains et financiers peuvent également impacter l’identification
et la gestion de ces R.

Quant à l’évaluation, la mise en œuvre et le contrôle, les gestionnaires des PME ont tendance à déléguer ces
taches à certaines personnes spécifiques en particuliers aux cadres supérieurs (Gilmore et al, 2004) ou
transfer les R aux investisseurs.

L’auteur a évoqué les typologies du R (opé, fin, stra, marché) et leurs rôles dans les PME malawienne. La
littérature a montré que ces R sont critiques dans la PME.

.La compréhension des R : Les R sont imprévisibles de nature. Pour cela, les gestionnaires et les
propriétaires doivent avoir une bonne connaissance des R et leur impact sur l’ESE. Une étude au Zimbabwe
a indiqué que les gestionnaires ont exprimé leur ignorance sur la compréhension du risque, et seulement
10% qui peuvent le définir (Gwangwava et al, 2014). Muralidhar (2010) a souligné qu’un processus de GR
doit développer un vocabulaire claire et commun des risques afin que sa compréhension soit réservée à
tous le personnel de l’organisation pas seulement les cadres supérieurs. Afin d’améliorer la capacité des
PME, il est absolument important d’avoir des orientations sur les processus de GR qui incluent l’évaluation
des R. Dans le même ordre d’idées, Kirchler et al (2008) a déclaré que la connaissance et la compréhension
de la fiscalité conduit à une grande conformité, et le contraire est vrai.

. Performance financière des PME : La détermination de la performance opérationnelle et la situation

financière, permet à l’ESE à définir également ses capacités fiscales mesurées par « a financial statement »
un état financier qui présente l’outil de diagnostic le plus important pour informer les gestionnaires
(Ozgulbas et al 2012).

Selon la littérature, en raison de leur nature d’activités, les PME mesurent leurs performances financières
en utilisant le ratio de rentabilité (Gruian, 2011 ; Johnson, 1987 ; Kakani 2001 ; Cross et al. 1995).

Une étude de Ritsema ET Thomas (2003) a indiqué que l’impôt dû est influencé par le niveau du revenu, si
une PME ne parvient pas à gérer ses R, cela pourrait affecter son revenu qui à son rôle peut impacter la
conformité fiscale selon une étude de Young (1994).

3- Méthodologie et cadre conceptuel

Cadre conceptuel : Dans cette recherche, l’auteur a testé la relation entre les pratiques de GR et le niveau
de conformité du contribuable.
Les 4 variables latentes étudiés sont : la conformité fiscale, les pratiques de GR, la performance financière
et la compréhension des risques.

a-Pratiques de GR sont mesurées par l’identification des R, l’évaluation des R, la réponse au R, la

surveillance et l’examen.

b- Efficacité de la performance financière est mesurée par la rentabilité et la croissance des revenus.

c- Conformité fiscale mesurée par l’équité du système fiscal, l’évasion fiscale et la volonté de payer les
impôts.

Sur cette base, un modèle conceptuel avec 5 hypothèses a été testé empiriquement pour étudier les
relations citées auparavant.

 Hypothèse 01 : Les pratiques de gestion des risques ont une relation positive avec la conformité
fiscale
 Hypothèse 02 : Les pratiques de gestion des risques dans les PME ont un effet sur la performance
financière
 Hypothèse 03 : La compréhension des risques affecte les pratiques de gestion des risques

 Hypothèse 04 : La compréhension des risques a un impact sur la conformité fiscale

 Hypothèse 05 : La compréhension le risque affecte la performance financière

Hypothèse 65 : La performance financière a une influence significative sur la conformité fiscale

Méthodologie : L’étude a choisi un échantillon d’ESE de secteurs d’activité illimités.

L’objectif de l’enquête est d’examiner le degré de compréhension des pratiques de GR dans les ESES
malawiennes. L’auteur a posé aux participants des questions relatives au processus de GR et à la manière
dont ils traitent tous les aspects des risques liés à la réalisation des objectifs de l’ESE.
- Le questionnaire était sous forme d’énoncé de question à réponses multiples et une réponse textuelle.
Pour formuler et pondérer les évaluations l’auteur a utilisé l’échelle de Likert (Zikmund WG, 2002).
- Les données des ESES ont été collectées auprès des PME par le biais d’un sondage en ligne et de la relise
en main propre des questionnaires.
- Les participants sont des personnes clés dans la PME qui ont comme responsabilité l’évaluation de la
performance et la croissance de l’ESE.
– Pour tester les hypothèses, l’auteur a utilisé le modèle d'équation structurelle des moindres carrés
partiels (PLS-SEM).
Ce choix s'est fait pour différentes raisons. Premièrement, le but de l’étude est de tester et de vérifier la
relation entre les 4 variables déjà citées, l’étude a évalué et mesuré l’ajustement du modèle par la qualité
des données, comme a suggéré Hair,Ringle et Sarstedt (2011). Deuxièmement, la méthode PLS vise à
analyser la prédictivité causale.
 4- Résultats et discussion

Données démographiques : L’étude a révélé que 44% des interrogés sont des femmes, et 56% des
hommes. 88 % de l'échantillon se trouvaient dans la vente au détail/en gros, 6,5 % dans la fabrication, 4,7 %
dans l'agriculture et 1,8 % dans l'exploitation minière. 41 % sont titulaires d'un diplôme, 34 % sont diplômés,
16 % détiennent un certificat d'études secondaires, tandis que 10 % détiennent une maîtrise.

Pratiques de gestion des R : L’analyse de ces pratiques à indiquer que 51% des PME sont conscients et
sensibilisées à la gestion des R, dont environ la moitié (53%) n’ont suivi aucune formation ni sur la stratégie
de GR ni sur la prise de R. 90% des interrogés ont indiqué que les propriétaires gestionnaires sont les
responsables de la GR. 80% ont mentionné qu’ils identifient les R à partir de la source et de l’expérience.
Selon les participants, l’impôt le plus difficile à déclarer est la TVA contrairement à une étude faite par l’UE
en 2009 qui montrait que c’est plus tôt l’IR et non pas la TVA.
Contrairement à l’étude réalisée par Magro et Kellow (2012), qui indiquaient que les ESES acceptent le R si
le coût de mise en œuvre dépasse le coût d’atténuation, 53% des participants ont suggérer l’évitement des
R lors de l’application des stratégies de traitement des R. 82% ont répondu
qu’ils utilisent le cout des ventes pour analyser la performance financière. 90% ont indiqué que leurs
contraintes commerciales sont les taux d’imposition, cela s’accorde avec une étude réalisée au Ghana en
2016 par Tee ou il a indiqué que 80% des ESES trouvent que les taux sont injustes. Dans le même ordre
d’idée, les répondants ont déclaré que les taux élevés peuvent être source de non-conformité, car cela
pourrait impliquer un manque d’équité dans le système fiscal.

Modèle de mesure ; Analyse des relations ; test des hypothèses A voir la partie

Discussion des hypothèses vérifiées

a- Les résultats indiquent qu'il y avait une relation significative entre les pratiques de gestion des
risques et la conformité fiscale soutenant H1 (les pratiques de gestion des risques ont une relation
forte et significative avec la conformité fiscale) Dans le contexte du Malawi, ces résultats impliquent
que lorsque les pratiques de gestion des risques sont pratiquées par les PME et sont fortes, la
volonté des PME de se conformer aux taxes augmentera également, car la gestion d'une entreprise
inclut également la gestion des taxes (Gwangwana 2012). Les PME n'apprécieront le risque que pour
son impact sur l'entreprise et la performance financière (OCDE 2014). Cependant, l'appréciation du
risque les oblige à mettre en œuvre des pratiques de gestion des risques et à obtenir de meilleures
performances financières dont découlerait la conformité fiscale.
 b- Les résultats montrent qu'il existe un effet positif entre les pratiques de gestion des risques et la
performance financière des PME qui est significatif à p<0,00, statistique t de 8,09, supportant H : 2,
ce qui signifie que lorsque les PME gèrent leurs risques d'entreprise, leur entreprise est
financièrement stable (Njeru 2013). Ceci est en accord avec une étude de Cormican (2014), qui a
également conclu que les pratiques de gestion des risques ont une relation forte et significative avec
la performance financière. L'incapacité des PME à gérer leurs entreprises en fonction des risques
affecterait leurs revenus ; qui inversement s'est avéré avoir un impact sur l'observance selon l'étude
de Young (1994), (Ritsema 2003).
c- A VOIR LES AUTRES DISCUSSIONS SUR LES HYPOTHESES RESTANTES

5-Conclusion et recommandation

L’étude indique que les directeurs généraux des PME jouent un rôle très important dans le processus de GR,
ce qui bloque la continuité et l’enculturation de la GR pour une meilleure performance financière et
conformité fiscale. Alors que 51% des personnes interrogées connaissent la GR, moins de 20% ont suivi des
formations sur la prise et la gestion de R…

L’étude recommande :

 L'administration fiscale doit renforcer sa coopération avec les PME en s'engageant dans le partage
des connaissances, la formation et les échanges d'informations sur les bonnes pratiques de gestion
des risques.
 Sensibiliser les PME à l'importance de gérer leurs risques commerciaux à travers différents
programmes qui pourraient inclure le renforcement des capacités, l'éducation des contribuables,
entre autres. Les décideurs devraient concevoir des plans; stratégies d'action et mettre en œuvre le
mécanisme d'éducation civique des PME sur l'importance de la gestion des risques de leur entreprise,
ce qui à son tour affectera la rentabilité et la conformité fiscale.
 Renforcement des capacités des PME en gestion des risques. Ceux-ci peuvent inclure la création et la
diffusion de manuels de formation pour la gestion des risques, la formation de chambres des PME
pour les éduquer sur les bonnes pratiques de gestion des risques, des ateliers périodiques sur la
gestion des risques, et l'administration fiscale doit créer des départements spécialisés se concentrant
uniquement sur la gestion des risques des PME.

Article 6: TRM: Evidence from the US 2009

Article 6: New challenges to TRM in China (Tracy Zhang, Grace Xie 2015)

https://www.internationaltaxreview.com/article/b1f9jln5v1tskw/new-challenges-to-tax-risk-management-
in-china

Dans cet article, les auteurs se sont concentrés sur l’évolution de l’environnement fiscal chinois et le
transfert de plus de responsabilité aux contribuables

Article 6: Le rôle et responsabilité des PP dans le processus de GRF (Rahil.Y 2021 revue CCA)

A cause de la complexité et l’ambiguïté des lois fiscales, la GRF est une notion encore en développement.
Les référentiels du management du risque sont tous d’accord que pour avoir une GRF efficace, les
entreprises doivent adopter et mettre en œuvre un processus intégré qui implique la participation des
mécanismes interne de gouvernance tel le CA, la fonction fiscale, les auditeurs internes et externes et l’AF.

Parmi les grands défis des entreprises, on trouve l’optimisation de la situation fiscale, pour ce faire il est
tout d’abord important d’avoir une gestion proactive et curative du risque, vu l’a gravité des conséquences
qu’il peut engendrer.

Chaque entreprise peut faire face à une multitude de risques, le RF est parmi les risques qui présentent le
plus de difficultés cela peut être dû à l’inconscience des entreprises de l’existence de ce genre de risque
dans leurs portefeuille ou bien de l’ignorance et la sous-estimation de la gravité des conséquences qui
pourraient avoir. A cela s’ajoute la numérisation, la digitalisation des procédures fiscales et le
développement des systèmes d’analyse et de contrôle qui se trouvent face à des ESES (notamment les
PME) qui ne disposent pas de ressources nécessaires pour se conformer aux exigences légales et
administratifs ( stat 2019 : augmentation de 245% des dossiers contrôlés entre 2015 et 2019).

Toutes ces limites justifient l’intérêt accordé par les praticiens et les chercheurs à la GRF.
L’objet de l’article L’auteur va jeter plus d’éclairages sur les justifications théoriques de la nécessité de
prise en compte du RF par les ESES

Question de recherche : Quels sont les contours du risque fiscal et comment les acteurs internes et
externes peuvent-ils contribuer au processus de sa gestion dans les entreprises ?

Démarche suivie : en premier lieu l’auteur va analyser les différents aspects du RF par la suite il va
traiter les responsabilités et les rôles des différents acteurs dans le processus de GRF

I-

- La revue de littérature des définitions a permis à l’auteur de constater que jusqu’à présent, il n’existe
aucun consensus (accord) sur une seule définition du RF ni sur le positionnement de ce risque par rapport
aux domaines de risque d’entreprise.

Parmi les définitions citées : l’OCDE propose la définition suivante « c’est le R de non-respect par le
contribuable des responsabilités suivantes : l’enregistrement dans le système, la production
en temps utile de déclarations et de renseignements, l’établissement d’informations complète
set exactes (y compris la tenue correcte de documents comptables) et le paiement ponctuel de
l’impôt dû »

L’auteur a présenté la définition d’EY, rossignol, et deux autres définitions

- Le RF est marqué par plusieurs caractéristiques, la plus connue dans la littérature est la difficulté de
détection et d’évaluation du RF en raison de : la complexité de la réglementation fiscale qui peut
provoquer des interprétations différentes par l’AF et l’ESE et aussi la faible probabilité du contrôle fiscal qui
présente l’outil principale qui assure la maitrise du R.
Article 4: Tax risk management, evidence for the USA
(2015)file:///C:/Users/SONY/Downloads/Tax_Risk_Management_Evidence_from_the_US.pdf

Cet article présente les conclusions d’une étude menée à une époque où la réglementation a été devenue
très stricte. D’après les résultats trouvés, une approche conservatrice de planification fiscale est
généralement adoptée, l’importance des pratiques et processus de GRF a été aussi traitée.