Le primtre de consolidation: la notion de

contrle, de pourcentages de contrle et de

pourcentages dintrt

SigmaConso
OlivierNardi

Cetarticleestlepremierdunesriedesujetsconcernantlaconsolidationdescomptes.Lensemble
desparutionsvenirvouspermettradecomprendrelesdiffrentestapesduprocessusainsique
limportancedesentourerdeprofessionnelsetdinvestirdansdesoutilsinformatiquesefficaceset
performants.
Ladterminationduprimtredeconsolidationnchappepasladiversitdesrfrentiels
comptables.LeslmentsreprisdanscetarticlepartentdunpointdevueIFRS,lesquellessonten
pleinemutationenmatiredeconsolidation.Eneffet,aveclaparutionenmai2011desversions
finalesdelIFRS10ConsolidatedFinancialStatements,delIFRS11JointArrangementsetde
lIFRS12DisclosureofInvolvementwithOtherEntitiesetleurapplicationpartirdupremier
janvier2013,ilyafortparierqueleprimtredecertainsgroupessubiraquelqueschangements
significatifs.
Ltablissementduprimtreestcertainementloprationlaplusimportanteduprocessusdansson
ensemble,pourlasimpleetbonneraisonquecestauniveaudecettetapequeseradtermin
quellesocitdugroupeseraconsolideetsurtout,siconsolidationilya,quellemthodesera
applique.Notonsaupassagequelusagedunlogicieldeconsolidationfaciliteranormmentle
calculdespourcentagesdecontrle,dintrtetlapplicationcomptabledesmthodesde
consolidationadhoc.
Ondistinguequatrecatgoriesdeliensdeparticipations:

Lesparticipationsdirectes(1)

Lesparticipationsindirectes(2)

Lesparticipationscroises(3)

Lesparticipationscirculaires(4)
(1)

(2)

(3)

(4)

Auseindecesdiffrentstypesdeliensdeparticipations,ilyaplusieurscontrlespossibles:

Lecontrleexclusifestlepouvoirdedirigerlespolitiquesfinanciresetoprationnellesduneentit
afindobtenirdesavantagesdesesactivits.LIAS27nousindiquequilyaprsomption(rfutable)
decontrleexclusiflorsquelentitconsolidantedtientdirectementouindirectementplusde50%
desdroitsdevote.Silentitconsolidantenedtientpasplusde50%desdroitsdevote,lecontrle
existesilentitdispose:
Dupouvoirdenommeroudervoquerlamajoritdesmembresduconseildadministrationoude
lorganededirectionquivalent,silecontrledelentitestexercparceconseiloucetorgane.
Dupouvoirderuniondelamajoritdesdroitsdevotedanslesrunionsduconseil
dadministrationoudelorganededirectionquivalent,silecontrledelentitestexercparce
conseiloucetorgane.
Dupouvoirsurplusdelamoitidesdroitsdevoteenvertudunaccordavecdautresinvestisseurs.
Dupouvoirdedirigerlespolitiquesfinanciresetoprationnellesdelentitenvertuduntexte
rglementaireouduncontrat.
Lecontrleconjointestlepouvoirdedirigerconjointementavecuneouplusieursentreprisesnon
comprisesdanslaconsolidation,lespolitiquesfinanciresetoprationnellesduneautreentreprise.
Cetypedecontrleinduitunnombrelimitdactionnairesoudassocisquipartagentlecontrleet
unaccordcontractuelquantlexerciceducontrleconjointentrecesactionnairesouassocis.
Plusprcisment,lIAS31stipulequelecontrleconjointestconstituparlepartageducontrle
duneactivitconomiqueetnexistequlaconditionquelesdcisionsstratgiquesfinancireset
oprationnellesdelentitcontrleconjointementsoientprisesenvertudunaccordunanime
entrelespartiesoucoentrepreneurspartageantlecontrle.Llmentclestdoncconstitupar
lexistencedunaccordcontractuel.Sanscetaccord,ilnyapasdecontrleconjointetpar
consquent,nousneseronsplusdanslecasdunecoentreprisemaisplusvraisemblablementdans
celuiduneinfluencenotable.
SelonlIAS28,linfluencenotableestlepouvoirdeparticiperauxdcisionsdepolitiquefinancireet
oprationnelledelentreprisedtenuesanstoutefoisexerceruncontrleexclusifouconjointsurces
politiques.Ilyaussiuneprsomptiondinfluencenotablelorsquilyadtentiondaumoins20%des
droitsdevote.Cetteprsomptionestrfutablepuisquilpeuttreenvisageablequunesocit
dtenant20%duneautreentreprisenaitaucuneinfluencenotablesurcettedernire.Demme,
danslesfaits,uneinfluencenotablepeuttrsbientreexerceavecuneparticipationde18%.
Unensembledlmentspeutparticiperladmonstrationduneinfluencenotable.Parmices
derniers,nouspouvonsmentionner:

Uneparticipationauprocessusdlaborationdespolitiquesdelentreprise;
Unereprsentationauconseildadministrationoutoutautreorganededirection
quivalent;
Destransactionsimportantes;
Unchangedepersonneldirigeant;
Lafournituredinformationstechniquesessentielles.

Enmatiredeconsolidation,leprincipegnralveutquequelquesoitleniveaudecontrle,toutes
lessocitscontrlesousousinfluencenotabledoiventrentrerdansleprimtredeconsolidation.
Cependant,ilexistequelquesexceptionsceprincipe.
Lesexclusionsduprimtredeconsolidationdpendentaussidurfrentielcomptabledanslequel
laconsolidationestralise.EnIFRS,lesdiffrentscasdefiguresontlessuivants:

BienquelesIFRSneprvoientpaslexclusiondesfilialesnonmatrielles,noussommes
davisquellespeuventtreexcluesduprimtredeconsolidationsurbaseduprincipede
matrialitmentionnauseindelIAS8etdfiniparlIAS1.Ilyalieudtreprudentcarla
notiondematrialitnestpasunepolitiquecomptablemaispeuttreconsidrelorsde
lapplicationdepolitiquescomptables.Enoutrelamatrialitdoittreapprhende
globalementquandilyaplusquunefilialenonmatrielle.

Lesrestrictionssvresetdurablessurlestransfertsdefondsverslentrepriseconsolidante
neconstituentpas(contrairementcequelonobservedanscertainsautresGAAP)un
critredexclusionautomatiqueduprimtredeconsolidation.Eneffet,afindexclureune
entitduscope,ilyalieudedmontrerlapertedecontrleeffective.Lesrestrictions
svresetdurablespeuventparticipercettedmonstrationmaisneserontpassuffisantes
ellesseulespourprouverlapertedecontrle.
Lesfilialesdtenuesuniquementenvuedeleurcessionnedoiventpastreexcluesdu
primtredeconsolidation.Ellesserontinclusesdansleprimtrejusquladatedeperte
effectiveducontrleexclusif.Auniveaudesentreprisesassociesoudescoentreprises,la
rponseestplusnuancepuisquellespourronttreexcluesduprimtresiellesrespectent
lesconditionsstrictesdeclassementsenactifsnoncourantsdtenusenvuedelavente
conformmentlIFRS5.Danslecascontraire,ellesdevronttreinclusesdansleprimtre
deconsolidation.
Lattributionchaquesocit,inclusedansleprimtre,dunniveaudecontrleetparconsquent,
dunemthodedeconsolidationpasseparlecalculdupourcentagedecontrle.
Lepourcentagedecontrleestlepourcentagecumuldesdroitsdevotedtenusetsouscertaines
conditionspotentiellementdtenusparlentitconsolidantesoitdirectementouindirectement.Par
indirectement,ilfautentendreparlintermdiairedentitssouscontrleexclusif.Cepourcentage
nestutilequladterminationduprimtreetdelamthodedeconsolidation.Cedernierestun
critrencessairemaispassuffisantpuisquedessituationsdefaitsoudesaccordscontractuels
peuventvenircontredirelespourcentagesdecontrledansleurspremiresconclusionsquantau
niveaudecontrle.
Envertuduniveaudecontrle,onvaappliquerdiffrentesmthodesdeconsolidation:

Contrleexclusif

Intgrationglobale

Contrleconjoint

Intgrationproportionnelleoumiseenquivalence

Influencenotable

Miseenquivalence

Brivement,lintgrationglobaleconsisteintgrerdanslescomptesconsolids,lensembledu
bilanetducomptedersultatdelentitconsolideaprsajustementsetliminationsderigueur.La
proportiondesfondspropresetdursultatnappartenantpaslentitconsolidanteseraallouaux
intrtsminoritaires.Lintgrationproportionnelle,quantelle,intgreralebilanetlecomptede
rsultatdelentitconsolidemaisuniquementconcurrencedelaproportiondtenueparla
socitconsolidante.Enfin,lamiseenquivalenceconsistesubstituerlavaleurcomptabledes
titresdtenuslaquotepartdescapitauxpropresdelentitmiseenquivalence.
Danslestroismthodes,ladiffrenceentrelecotdacquisitiondelaparticipationetlavaleurtotale
desesactifsetpassifsladatedacquisitioncorrespondungoodwill(cartdacquisitionpositif)
ouunbadwill(cartdacquisitionngatif).
Lepourcentagedintrtqui,peuttrediffrentdupourcentagedecontrleva,quantlui,
permettredecalculerlafractiondupatrimoinedtenudirectementetindirectementparlamaison
mredanslesdiffrentessocitsdugroupe.Leprocessusdecalculestdiffrentpuisque
contrairementaupourcentagedecontrle,lepourcentagedintrtsobtientenreprenantla
sommedesproduitsdespourcentagesdedroitsfinanciersdtenus.ContrairementcertainsGAAP,
lesnormesinternationalesstipulentqueseulslespourcentagesdintrtsdtenusindirectementpar
desfilialesdoiventtrereprisdanslecalculdecepourcentage.
Nousenconnaissonsprsentunpeuplussurlanotiondecontrle,depourcentagedecontrleet
dintrt.Rappelonsenfin,titredeconclusion,quelusagedunbonlogicieldeconsolidation
permettranotammentdautomatiseraumaximumladterminationduprimtre,ducalculdu
pourcentagedecontrleetdintrtainsiquelesmthodesdeconsolidationetle(s)traitement(s)
comptable(s)quiendcoulent.Lajustementdesmthodesenvertudlmentsnouveauxdansle
primtreetlagestiondesimulationsdanscedernierenserontaussigrandementfacilits.

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