Memoire Ahmed Ouardi

Hvkg
Filière : Techniques Bancaires et

Financières
LICENCE PROFESSIONNELLE
RAPPORT DE MEMOIRE DE FIN

D’ETUDES
Sous le thème :
La réforme de la comptabilité : Un dispositif
de transparence et un gage de fiabilité des
comptes de l’Etat
Réalisé Par :
AHMED OUARDI
Encadré par : M. Hicham MESK (encadrant
pédagogique)
Encadré par : M. Hamza DRIWI (encadrant
professionnel)
Année universitaire 2018-2019

Rapport de stage TGR FSJES AIN CHOK
1
Mon stage de fin d’études ne serait réalisé sans l’aide de plusieurs personnes. J’aimerais
faire part de l’expression de ma gratitude envers tous ceux qui m’ont soutenu, de près et de
loin, moralement et professionnellement.
J’aimerais adresser mes remerciements à Mr. HICHM MESK, encadrant pédagogique à la

Faculté Hassan II -aïn chok- Casablanca, qui m’a encadré tout au long de mon stage. Je le
remercie pour sa disponibilité, sa réactivité et son amabilité.
Au sein de la Trésorerie Provinciale, je tiens à témoigner toute ma reconnaissance envers

Mme Yamna CHAHBI et Mr. Hamza DRIWI pour leur encadrement, leurs orientations ainsi
que leurs conseils judicieux tout au long de l’élaboration de ce travail.
J’aimerais aussi gratifier les efforts de toute personne qui a eu l’amabilité de répondre à
mes questions-débats et de me fournir les explications nécessaires. Aussi faut-il remercier mes
parents qui ont su m’apporter soutien et compréhension.
Pour clore ces remerciements, il m’est nécessaire de remercier l’ensemble des professeurs
de ma formation qui ont su m’apporter les connaissances théoriques indispensables pour le
bon déroulement de toutes mes périodes de stage.
2
SOMMAIRE
Remerciements ......................................................................................................................... 2
Sommaire……………………………………………………………………………….……...3
Liste des abréviations……………………………………………………………………..........4
Introduction………………………………………………………………………….........……5
Chapitre1 : La comptabilité publique……………………………………………………….….7
Section 1 : Cadre conceptuel de la comptabilité publique ...................................................... 7
Section 2 : Distinction entre la comptabilité publique générale et budgétaire…….................9
Chapitre 2 : Présentation de la TGR et méthodologie de recherche ...................................... ..11
Section 1 : Présentation de la TGR…………………………………………………………11
Section 2 : La gestion comptable à la TPV d’El Jadida et méthodologie de
recherche……………………………………………………………………………………15
Chapitre 3 : La réforme de la comptabilité de l’Etat ................................................................ 19
Section 1 : Le passage de la comptabilité budgétaire à la comptabilité
générale……………………………………………………………………………………….19
Section 2 : Les enjeux à la réforme comptable…………………………………………….39
Conclusion……………………………………………………………………………………42
Bibliographie…………………………………………………………………………………43
Annexes……………………………………………………………….…………………..44
3
Liste des abréviations
CCP : Compte Chèque Postal
CDG : Caisse de Dépôt et de Gestion
CED : Contrôle des Engagements de dépenses
CGNC : Code Général de Normalisation Comptable
CMD : Contrôle Modulé de la Dépense
CNT : Centre National de traitement
CP : Comptabilité Publique
EEP : Etablissements et Entreprises Publics
IAS: International Accounting Standards
IASB: International Accounting Standards Board
IFRS: International Financial Reporting Standards
IPSASB: International Public Sector Accounting Standards Board
LF: Loi de Finances
LOLF : Loi Organique relative à la Loi de Finances
PCE : Plan Comptable de l’Etat
PPR : Paierie Principale des Rémunérations
TGR : Trésorerie Générale du Royaume
TPE : Très Petites Entreprises
TPV : Trésorerie Provinciale
4
Introduction
Ces dernières années, la modernisation des pratiques des établissements publics connaît
essor extraordinaire face à des transformations majeures de l’environnement et des nouvelles
approches du management. Ces approches sont de plus en plus mises en œuvre en vue
d’améliorer la performance et la qualité des services publics.
La bonne gouvernance des affaires publiques constitue un défi crucial pour tous les pays
notamment en voie de développement en vue de soutenir le développement et surtout de
rationaliser la gestion publique. Ainsi, plus que l’introduction de nouvelles techniques de
gestion, l’adaptation des établissements publics aux nouvelles exigences de bonne
gouvernance, de productivité, du rendement et de performance dans le contexte actuel de la
mondialisation, dépend de la place qui y est accordée au système d’information.
Dans le but d’améliorer la qualité de l’information financière et les mécanismes

nécessaires à une bonne gouvernance, le Maroc a démarré depuis peu une réforme du secteur
publique en accélérant la mise en place de la comptabilité générale pour garder une traçabilité
et une continuité dans l’enregistrement des opérations financières effectuées par les
établissements publics. Ainsi, l’avènement de la constitution du 1er juillet 2011 et le
programme gouvernemental actuel ont donné une nouvelle impulsion et un appui politique
fort à la réforme de la comptabilité de l’Etat, comme levier fondamental de modernisation. Ce
dispositif mis en place s’inscrit dans le mouvement de convergence de l’information
comptable publique avec les règles applicables au secteur privé.
Dans cette contribution il est question de passer en revue de différents textes régissant la
comptabilité des établissements publics au Maroc et de la réforme comptable mis en place,
pour examiner ensuite l’apport de la comptabilité générale dans l’amélioration de l’efficacité
et la performance comptable des établissements publics au Maroc à travers les états de
synthèse.
5
En répondant aux questions :
 Quelle est la distinction entre la comptabilité publique générale et la compatibilité

budgétaire ?
 Quelle est la réforme de la comptabilité de l’Etat ?
 Quels sont les enjeux à la réforme comptable ?
On peut conclu la Problématique de ce passage et comment ça peut entraine un obstacle à

l’amélioration de la qualité de l’information financière, afin de suggérer et de recommander
quelques solutions pour résoudre les problèmes face à ce passage.
6
Chapitre 1 : La comptabilité publique
Section 1 : Cadre conceptuel de la comptabilité publique

a) Définition de la comptabilité de l’Etat :
La comptabilité de l’Etat appartient comme discipline juridique au droit public, et comme

discipline technique à la gestion financière. Elle occupe cependant une place à part dans l'un
et dans l'autre. D’un côté juridique la comptabilité publique est considérée comme un
ensemble de règles juridiques qui régissent les opérations financières des organismes publics,
dans l'optique technique, elle est perçue comme un ensemble de règles comptables
d'enregistrement et de classement des opérations financières précitées.
Ce sont des approches retenues par le décret royal n°330-66 du 21 Avril 1967 portant
règlement général de la comptabilité publique et qui constitue, le texte de base régissant la
comptabilité publique au Maroc.
La comptabilité se définit comme un ensemble d’instruments et de procédures qui

permettent de saisir, d’enregistrer et de traiter des informations chiffrées relatives à l’activité
et au patrimoine d’une unité économique quelconque : entreprise, famille, association,
administration.
Toutefois, la comptabilité de l’Etat est définie comme étant l’ensemble des règles qui
régissent les opérations financières de l’Etat, des collectivités locales, de leurs établissements
et de leurs groupements et qui déterminent les obligations et les responsabilités incombant aux
agents qui en sont chargés.
b) Les règles juridiques et réglementaires :
Elles sont régies principalement par le décret royal n° 330-66 du 10 moharrem 1387 (21
avril 1967) portant règlement général de comptabilité publique (article 57 et 58):
Article 57 : La comptabilité en deniers décrit les opérations retracées en comptes spéciaux,

budgétaires ; de trésorerie ; Les opérations faites en comptes d'exécution. Elle est organisée en
vue de permettre :
- La connaissance et le contrôle des opérations énumérées à l'alinéa précédent ;
- La détermination des résultats annuels d'exécution ;
- Le calcul des prix de revient, du coût et du rendement des services le cas échéant.
Article 58 : La comptabilité des matières, valeurs et titres a pour objet la description des
mouvements affectant les stocks de marchandises, fournitures, déchets, produits semi-ouvrés,
produits finis, emballages commerciaux, les matériels et objets mobiliers les titres nominatifs,
7
au porteur ou à ordre et les valeurs diverses appartenant ou confiés aux organismes publics les
formules, titres, tickets, timbres et vignettes destinés à l'émission et à la vente.
La loi organique qui fixe les principes budgétaires (unité, annualité, universalité.) et définit
les ressources et les emplois du budget de l'Etat ainsi que les modalités de préparation,
d'adoption et d'exécution des lois de finances.
La loi organique n° 7-98 relative à la loi de Finance fixe les grandes lignes du droit
budgétaire. Bien qu’elle ne traite pas directement de la comptabilité de l’État, cette loi
contient certaines dispositions qui constituent les fondements de la comptabilité de l’Etat. En
effet, on peut lire dans l’article 8.
« Les recettes sont prises en compte au titre de l’année budgétaire au cours de laquelle elles
sont encaissées par un comptable public : principe de comptabilisation des encaissements ».
Les dépenses sont prises en compte au titre de l’année budgétaire au cours de laquelle les
ordonnances ou mandats sont visés par les comptables assignataires ; elles doivent être payées
sur les crédits de ladite année, quelle que soit la date de la créance.
La comptabilité de l’État doit décrire les opérations d’exécution de la LF dans la forme et

avec le contenu prévu par cette loi (Les notices de fonctionnement des comptes, Les
instructions et notes de service, les arrêtés et des décisions ministériels). Outre la
nomenclature et le fonctionnement des comptes, elles définissent les modes et supports
d'enregistrement des opérations.
Cependant les règles qui régissent cette comptabilité sont décrites dans le code général de
normalisation comptable (CGNC) adopté par la loi 9-88 du 25/02/1992 et sont citée comme
suit :
* Les actes juridiques qui régissent la comptabilité publique sont des actes unilatéraux
émanant d’autorités de droit publics;
* Les règles de la comptabilité publique s’appliquent aux opérations financières des

personnes morales qui sont toutes des organismes publics régis par le droit public (Etat,
collectivités locales et établissements publics);
* Les règles de la CP sont des règles internes qui ne s’imposent qu’aux agents publics et
n’ont d’effets à l’égard des administrés que d’une façon indirecte.
c) Les spécificités de la comptabilité de l’Etat
- Son objectif: Remplir des missions de service public et non pas réaliser des profits.
- Ses activités: Essentiellement non marchandes et multiples poursuivre l’intérêt général.
- Ses dépenses: Servent à produire des services délivrés gratuitement et à redistribuer des
fonds vers d’autres acteurs.
- Ses recettes: Résultent d’un droit constitutionnel: la levée des impôts, indépendamment
des services rendus.
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Section 2 : Distinction entre la comptabilité publique générale et

budgétaire
a) La comptabilité publique générale :
La comptabilité générale retrace l’ensemble des mouvements affectant le patrimoine, la

situation financière et le résultat d’une personne morale de droit public. Elle est fondée sur le
principe de la constatation des droits et obligations, c’est-à-dire que les opérations de
dépenses et de recettes sont comptabilisées au moment de leur engagement, pour les
premières, et de l’émission du titre de recettes, pour les secondes. Très concrètement, cela
signifie que dès que l’opération est engagée d’un point de vue juridique, et alors même qu’elle
n’est pas encore réalisée, l’opération est prise en compte au titre de la comptabilité générale.
La comptabilité publique enregistre les flux financiers d'un État ou d'une collectivité
territoriale. Elle permet de déterminer le budget public. Elle fait partie de la comptabilité
nationale, qui est la réunion de la comptabilité publique et de la comptabilité privée qui
mesure l'activité économique. La comptabilité publique est l'ensemble des techniques
comptables qui retracent les opérations financières des entités publiques :
 L’État ;
 Les collectivités territoriales (commune, communauté de communes, département,
régions) ;
 Les administrations publiques, comme par exemple la Sécurité sociale.
La comptabilité publique permet d'établir le budget public, c'est-à-dire la différence

entre les recettes publiques (impôts) et les dépenses publiques :
- Si les recettes publiques sont supérieures aux dépenses publiques : on parle

d'excédent budgétaire.
- Si les recettes publiques sont inférieures aux dépenses publiques : on parle de déficit
budgétaire.
Les deux phases de la comptabilité publique
La comptabilité publique se fait en deux phases :
La phase administrative est la phase de prise de décision. L'organisme public prend

l'engagement d'une dépense ou détermine ses recettes.
La phase comptable est la phase de l'enregistrement, a posteriori, de l'opération.

L'organisme public paie la dépense prévue ou recouvre la créance.
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b) La comptabilité publique budgétaire :
La comptabilité budgétaire retrace l’ouverture et la consommation des autorisations

d’engager et de payer, ainsi que l’enregistrement des recettes autorisées. Elle permet de rendre
compte de l’utilisation des crédits et, le cas échéant, des emplois mis à la disposition des
ordonnateurs, conformément à la spécialisation de ces crédits et de ces emplois. Elle est
organisée de façon à permettre la comparaison entre l’autorisation donnée et son exécution.
La comptabilité budgétaire est un outil de vérification et de contrôle qui permet de faire face
aux différentes exigences des techniques de budgétisation, contrairement à la comptabilité
générale qui respecte les obligations comptables et le résumé des informations contenues dans
le bilan comptable et compte de résultat de l'entreprise. Ainsi c’est un budget qui reprend les
recettes et les dépenses prévisionnelles chiffrées d'un exercice comptable. Celui-ci concerne
plus particulièrement l'année en cours voire plusieurs années.
À ce stade, il est possible de distinguer la comptabilité budgétaire de la comptabilité

générale en indiquant que la première est une comptabilité de caisse, tandis que la seconde
une comptabilité d’engagement, Ainsi que La comptabilité budgétaire et la comptabilité
générale ont des finalités différentes :
Celle de la comptabilité budgétaire est démocratique puisqu’elle porte sur le contrôle des
autorisations, elle assure le suivi permanent de l’exécution du budget (le Parlement vote le
budget pour une année déterminée);
Celle de la comptabilité générale est économique : contrôle de la situation patrimoniale et

financière de l’entité (informations de bilan actualisées annuellement).
10
Chapitre 2 : La gestion comptable au sein de la TGR
Section 1 : Présentation de la TGR

La Trésorerie Générale du Royaume constitue l’une des administrations les plus
importantes du Ministère de l'Economie et des Finances et à travers laquelle transite
l’ensemble des flux financiers et comptables de l’Etat et des collectivités locales.
Elle est également au centre d’un maillage institutionnel constitué d’administrations

publiques, d’établissements publics, de collectivités locales et d’autres grandes institutions
financières tous concernés par la gestion des deniers publics. La TGR a initié, depuis 3 ans, un
grand projet de modernisation dont la vision stratégique est sous-tendue par deux objectifs
fondamentaux à savoir :
- La contribution à l’amélioration substantielle de la gestion des finances publiques.
- L’amélioration du service rendu aux clients et partenaires.
a) Historique de la TGR
La Trésorerie Générale du Royaume a franchi plusieurs étapes qui lui ont permis, après la
phase de marocanisation de ses cadres, d'accompagner l'évolution de son environnement.
Les grandes étapes :
1792-1822: Organisation financière confiée des " Oumana " sous le règne du Sultan
Moulay Slimane.
1860: Généralisation de la fonction de oumana el mostafad en qualité de percepteurs des

contributions indirectes dans toutes les villes et des oumana el khers (oumana el kabaîl) dans
les zones rurales sous le règne du sultan Moulay El Hassan
1865: Instauration des trésoriers payeurs généraux
1906: Création d'une banque d'Etat
1907 -1916: Fonction de Trésorier Général de l'Empire confiée à la Banque du Maroc
27 Juin 1916: Création de la fonction de Trésorier Général (avec la nomination du premier

trésorier Général du Protectorat du Maroc)
1917: Dahir du 9 juin 1917 : Règlement général de la comptabilité publique
1950: Mise en place des premiers jalons de l'activité bancaire de la Trésorerie Générale
1er octobre 1961: Nomination du premier Trésorier de nationalité marocaine : Feu

Mohamed Bernoussi
11
21 Avril 1967 : Décret Royal portant règlement général de la Comptabilité Publique
1970: Nomination de Mr Yahia Ben Toumert à la tête de la TGR
1973: Nomination de Mr Ahmed Bensalem à la tête de la TGR
22 Novembre 1978: Décret relatif aux attributions et à l'organisation du Ministère des

Finances et de la privatisation
1986: Nomination de Mr Salah Hamzaoui à la tête de la TGR
1998: Nomination du feu Mr Abdelftah Benmansour à la tête de la TGR
Mai 2002: Restructuration de l'administration centrale avec création de services

déconcentrés opérationnels à compétence nationale : Trésorerie Principale, la Paierie
Principale des Rémunérations et de la Trésorerie des Chancelleries Diplomatiques et
Consulaires.
Septembre 2003: Nomination de Mr Saïd IBRAHIMI, Trésorier Général du Royaume du

Maroc
2004: Mise en place d'une nouvelle organisation et lancement du projet de modernisation

de la TGR
Janvier 2006: Rapprochement stratégique entre la TGR et le CED
2006: Réforme organisationnelle de la TGR suite à l'intégration du CED
2007: Création des Trésoreries Ministérielles (en Février), des Directions Régionales (en
Juillet) et lancement de la mise en place du Contrôle modulé de la Dépense (CMD)
2008: Création du Centre National de Traitement (CNT).
Avril 2010: Nomination de M. Noureddine BENSOUDA, Trésorier Général du Royaume

du Maroc
b) Les valeurs de la TGR
Les valeurs partagées sont le socle commun de la Trésorerie Générale du Royaume

auxquelles elle fait référer ses ambitions, fédère ses actions quotidiennes et fonde ses
jugements moraux pour guider sa conduite sur un plan individuel et collectif.
- ENGAGEMENT : Ethique – Intégrité - Solidarité et Proximité – Egalité - Motivation
Un contrat éthique qui se traduit par l’adhésion et l’implication de l’ensemble des femmes
et des hommes de la Trésorerie Générale du Royaume dans la vision et les objectifs de
l’institution qui place les clients et partenaires au centre de ses préoccupations.
- OUVERTURE : Transparence- Communication- Information- Ecoute
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La volonté en externe et en interne de développer la communication, de partager

l’information, de renforcer l’écoute et de respecter au quotidien le principe de transparence
pour contribuer à l’efficacité de la gestion publique.
- PERFORMANCE : Rigueur- Responsabilité- Professionnalisme- Service qualité
Encourager la responsabilité individuelle et collective, consolider le professionnalisme des

équipes dans le cadre de la rigueur quotidienne et d’une recherche continue d’un service de
qualité pour développer les métiers et les projets de la Trésorerie Générale du Royaume et
créer de la valeur.
- INNOVATION : Créativité- Initiative- Modernité- Acteur de changement
Encourager la prise d’initiatives en initiant le principe de modernité et en valorisant la

créativité à tous les niveaux pour être acteur du changement.
c) Les missions de la TGR:
1- Le recouvrement des créances publiques:
La TGR assure, par le biais de son vaste réseau de comptables publics, la perception des
recettes fiscales et non fiscales, à travers notamment:
- La gestion du contentieux administratif et judiciaire relatif au recouvrement et l'assistance

des percepteurs en la matière;
- La prise en charge des ordres de recettes au titre du budget général de l'Etat, des budgets
annexes et des comptes spéciaux du Trésor;
- La centralisation des prises en charges et des recouvrements au titre des amendes et des
condamnations pécuniaires;
- La gestion des comptes de prêts et d'avances accordées par le trésor et de "fonds de

roulement" consentis par des organismes de financement des projets publics;
- L'élaboration des statistiques concernant la situation du recouvrement de créances

publiques;
2- Le contrôle et le paiement des dépenses publiques:
La TGR assure le contrôle et le règlement des dépenses publiques. Ainsi, le réseau de la

TGR est chargé de contrôler la régularité des engagements de la quasi-totalité des dépenses de
l'Etat. Elle assure à travers son réseau de comptables, le règlement desdites dépenses. En effet,
au vu des propositions d'engagement et des ordres de paiement transmis par les ordonnateurs
accrédités, les services de la TGR procèdent au règlement des créances de l'Etat.
La Trésorerie Générale assure également par le biais de la Paierie Principale des

Rémunérations (PRP), le contrôle et le traitement de la paie de près de 650000 fonctionnaires.
3- La gestion des finances locales:
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A travers son réseau de trésorerie et receveurs communaux, la TGR assure la gestion des
budgets de 1659 collectivités locales, de 86 groupements et de 41 arrondissements. En effet,
la TGR procède au recouvrement de leurs créances, au règlement de leurs dépenses et à la
paie de leur personnel.
La TGR met à contribution également son expertise en offrant le conseil et l'assistance

nécessaires aux collectivités locales. Ce conseil qui est de nature juridique et financière,
concerne, entre autres, la modernisation des procédures comptables, l'analyse financière et
l'élaboration des tableaux de bord.
4- La gestion des dépôts au Trésor:
La TGR assure la mission de gestion des dépôts au Trésor. Elle participe à travers cette
activité au financement de la trésorerie de l'Etat. À ce titre, elle gère les comptes des
entreprises et établissements publics qui sont soumis à l'obligation de dépôt de leurs fonds au
trésor. Cette activité est étendue également à la gestion des dépôts d'autres personnes morales
ou privées.
5- La production de l'information financière et comptable:
La TGR assure la centralisation des opérations comptables de l'Etat et des collectivités

locales et de ce fait elle constitue une référence en matière de production et de valorisation de
l'information comptable de l'Etat et des collectivités locales.
La production de l'information comptable permet ainsi de:
- décrire précisément les opérations budgétaires et financières,
- restituer rapidement une information fiable et indispensable à la prise de décision.
- préparer les documents relatifs à la reddition des comptes.
14
Section 2 : La gestion comptable à la TPV d’El Jadida

a) La gestion comptable à la TPV d’El Jadida
Le service comptabilité est le service le plus important dans un poste comptable, puisque
c'est lui qui a la lourde tâche de collecter de traitement et d'interprétation de l'information.
Ce service retrace l'ensemble des opérations des dépenses et de recettes effectuées à la

TPV et centralise les divers versements des comptables rattachés.
1- La tenue des comptes utilisés à la trésorerie :
 Débit de compte :
Relatifs aux chèques envoyés à la TPV par les divers comptables rattachés.
 Crédit de compte :
Il est réservé à l'inscription des chèques trésors envoyés aux diverses banques de la
circonscription financière.
 Exemples :
- Le compte 10.01 : concerne les opérations bancaires effectuées sur le compte de trésor à
BANK AL MAGHRIB. Le débit retrace le montant des chèques émis par le trésorier envoyé à
la TPV. Et le crédit retrace les chèques reçus par le trésorier.
- Le compte 82.14 : retrace les opérations effectuées par chèques CCP : les versements
reçus, les chèques émis par la TPV donnant le solde de ce compte.
- Le compte 10.04 : c'est une opération en numéraire, tous les paiements effectués sur la
caisse de la TPV en recettes et en dépenses doivent être journellement conforme aux montants
des pièces justificatives, etc.
2- Dépouillement journalier des opérations de recettes et de dépenses :
A la fin de chaque journée, le service de comptabilité reçoit des autres services (les
mandats de TGR, les bordereaux listes, pension hors liste, les chèques CDG, …) les pièces
justificatives en relation avec les recettes et les dépenses réalisées par la TPE.
3- Autres taches affectées à ce service :
· Le calcul du total de diverses dépenses et recettes.
· L'édition des modèles A4 où on mentionne le numéro de la pièce, les montants des

dépenses avec leur nature et la destination.
· Remplissage des avis de débit et de crédits.
15
· Edition de la feuille de la journée, les comptes sont portés de manière que la partie de
débit soit égale strictement la partie de crédit.
4- Comptabilisation des versements des comptables rattachés :
· Les recettes : après réception des versements et de dépenses des comptables rattachés
appuyés des bordereaux de règlement, les versements sont comptabilisés sur une situation
mensuelle qui regroupe toutes les recettes des comptables rattachés. Elles sont détaillées
mensuellement sur le relevé modèle A4 portant le total général de la situation de chaque mois.
Les avis de débits et de crédits sont transmis appuyés des pièces justificatives aux services
concernés.
· Les dépenses: le service de comptabilité établie le relevé modèle A4 qui porte les pièces
de dépenses par nature, les avis de débits sont remplis en comptabilisant des dépenses
publiques au compte 81.14 en instance de versement au comptable supérieur TGR à Rabat.
Les versements des comptables rattachés sont envoyés sous forme de fichiers
informatiques et sur support papier. Une fois la confrontation de ces versements soit effectuée,
l'agent chargé de la comptabilité centralise les versements de tous les comptables de base, et
procède à leur envoi à la TGR, service de centralisation financière et comptable.
a) Méthodologie de recherche
1- Présentation de la problématique :
Cette étude présente l’apport d’une comptabilité d’exercice dans le développement des
établissements publics notamment administratifs au Maroc à l’aune de la nouvelle réforme de
le loi organique relative à la loi de finance (LOLF), et ce dans le contexte d’un nouveau
management public. L’objectif de ce travail de recherche est d’essayer d’apporter des
éléments de réponse à la question « Dans quelle mesure la comptabilité d’exercice contribue-
t-elle à l’amélioration de la fiabilité et la transparence des informations comptables publiques
».
2- Conception théorique de la méthodologie de recherche
La méthodologie de recherche est un ensemble de techniques permettant d'atteindre les

origines, les vérités dans le but de les vérifier et les démontrer. Une méthode permet de mener
un raisonnement qui porte sur l'analyse d'un objet d'une façon plus rigoureuse. Tout problème
qui fait l'objet d'une étude scientifique doit faire appel à la ou les méthodes les plus adéquates
et propres au sujet de recherche.
 La méthode descriptive
Elle a proprement aidé dans la description du cadre de notre étude.
 La méthode historique
Elle facilite le suivi de l'évolution des données recueillies sur le terrain.
16
 La subdivision du travail
Pour traiter ce thème, nous adopterons un plan en trois chapitres. Dans le premier chapitre:
nous expliquerons en détail les notions relatives à la comptabilité publique avec la
présentation des différents types de comptabilité de l'Etat.
Dans le second chapitre, nous allons répondre théoriquement à notre problématique, ainsi
nous allons énoncer de manière claire la méthodologie de travail adoptée. En présentant la
méthode de travail que nous avons suivi pour aboutir aux résultats théoriques et pratiques et la
méthode de collecte des données qui a été prise en compte lors de la documentation.
3- La méthode de collecte des données
Une technique est un moyen qui permet à un chercheur de récolter l'ensemble des
informations sur le champ du travail ainsi que les traiter.
Pour notre cas, nous avons recouru, comme outils de recherche, à:
 La technique documentaire
Cette technique nous a permis de côtoyer les données et les documents qui ont été mis à
notre disposition pour tirer les informations qui nous seront nécessaires dans le cadre de notre
travail.
 La technique d'entretien libre
Cette technique nous a permis d'être en contact direct avec les responsables en question: le
responsable du service comptabilité, et l'ensemble du personnel du service.
Les entretiens: les personnes ciblées par les entretiens étaient les acteurs impliqués de près
dans la réforme de la comptabilité de l'Etat. L'objectif principal à ce niveau était d'obtenir les
informations de première main et de trouver des réponses logiques et significatives pour notre
problématique citée auparavant.
 Axes de travail
- Prise de connaissance:
L'objectif de cette phase étant d'avoir une connaissance suffisante sur les activités de
l'entité et son organisation. De plus, d'avoir pris connaissance des différentes missions
confiées au service de comptabilité.
- Recherche documentaire:
Pour concrétiser notre étude, qui traite la réforme comptable de l'Etat en tant que gage de
transparence et de bonne gouvernance financière, il faut recueillir le maximum d'information
sur les objectifs, les apports et les enjeux relatifs au passage de la comptabilité budgétaire à la
comptabilité générale.
17
- Outils et principes de travail:
Après l'étape de la prise de connaissance et de la recherche documentaire vient par la suite

la phase de définition des outils de collecte de données. Dans un premier lieu, les interviews
qu'on a eu avec les responsables du service nous a permis d'avoir une idée claire sur les
principales missions du service, accompagnés d'une recherche théorique approfondie.
18
Chapitre 3 : La réforme de la comptabilité de l'Etat
La réforme de la comptabilité de l’Etat a été conçue et déployée, avec comme perspective

la nécessité de faire évoluer le contrôle des finances publiques nationales vers la qualité, la
sincérité et l’image fidèle des comptes publics et des opérations financières associées, dans le
cadre de la certification des comptes que le projet de loi organique des finances a fixé pour
2019.
Cette vision s’inscrit dans la volonté de notre pays d’asseoir un nouveau modèle de gestion
des finances publiques fondé sur des méthodes de contrôle plus rationnelles, plus scientifiques,
plus professionnelles et en phase avec les normes en vigueur à l’international et au niveau de
l’entreprise.
Section 1 : Le passage de la comptabilité budgétaire à la comptabilité

générale
a) Limites de l’ancien système comptable
1- Le système comptable traditionnel du secteur public
La comptabilité de caisse est considérée comme un système d’information financière et

comptable traditionnel dans le secteur public depuis de nombreuses années. Même si elle ne
répond pas aux exigences de transparence car elle souffre d’un ensemble d’insuffisances cela
ne permet pas de donner une image fidèle de la gestion du patrimoine de l’Etat c’est
essentiellement une comptabilité de caisse qui prend en compte que les recettes et les
dépenses ainsi elle ne permet pas de suivre l’évolution de la valeur patrimoniale pour bien
géré le budget de l’Etat.
Traditionnellement la comptabilité publique est d’abord une comptabilité de dépenses et de

recettes calquées sur le principe budgétaire dans laquelle seuls sont enregistrés les
encaissements et les décaissements, conformément au principe de l’annualité budgétaire.
Toutefois le principe traditionnel de la comptabilité de l’Etat appliquer est l’enregistrer

sous forme de colonnes (recettes, dépenses), donc elle néglige la dette.
Cependant la comptabilité de l’Etat doit cesser d’être seulement une comptabilité de caisse
une comptabilité de trésorerie, la méthode dite de la trésorerie modifiée permet de tenir
compte dans certains cas des recettes imminentes c'est-à-dire survenant dans les jours ou les
semaines qui suivent la fin de l’année et aussi de tenir compte de certain engagement tels que
les dettes fournisseurs mais cela reste encore insuffisant.
Ce système comptable est insuffisant par rapport aux exigences de la qualité comptable car
il ignore l’enregistrement et la prise en compte de l’obligation de l’Etat de tenir compte tous
19
ses engagements, ses dettes futures et éventuelles comme par exemple les retraites des
fonctionnaires bien qu’elles ne doivent être payées qu’ultérieurement.
2- Le mal traitement du passif
Traditionnellement l’Etat ne prenait pas en compte la bonne comptabilisation du passif

dans lequel doit enregistrer toutes ses dettes fournisseurs et ses emprunts et dettes.
Notamment il fallait enregistrer les achats, les frais, les charges de personnels dès le moment
où ils sont engagés.
Néanmoins la comptabilité publique « quasiment préhistorique » en partie simple ne tient

compte ni des dettes ni de créances elle raisonne uniquement en trésorerie en cash. Elle
enregistre les revenus des emprunts comme des recettes ce qui est la cause réelle de
l’endettement excessif des Etats et entités publiques, elle ne tient pas en compte du patrimoine
pour elle, les immobilisations n’existent pas et sont traitées comme des dépenses en capital,
elles ne font pas l’objet d’amortissement car elles sont réputées consommées dans l’exercice
même, ce qui autorise tous les excès, toutes les fraudes. Donc il sera nécessaire de prendre en
compte les créances, les dettes les actifs les charges et les produits correspondants cela ne
permet pas uniquement de présenter la situation financière de l’entité publique mais aussi de
mesurer la performance c'est-à-dire juger la pérennité.
3- Handicaps du cadre comptable
Le principal handicap du cadre comptable actuel c’est qu’il s’enserre dans une logique de
comptabilité budgétaire se limitant à l’enregistrement des opérations budgétaires et de
trésorerie dans la seule optique: « encaissements-décaissements ».
Cette optique réductrice ne favorise pas la production d’informations financières ciblées, à

même de permettre L’appréciation des résultats la mesure des performances ; la pertinence de
la décision.
D’où la nécessité ressentie de moderniser le cadre comptable existant et d’élaborer et

mettre en place un plan comptable général de l’Etat, s’inspirant du code général de
normalisation comptable (CGNC) adopté par le Maroc au début de la décennie 90.
Cependant, la comptabilité publique souffrait d’un ensemble des insuffisances qui ne

reflète pas l’image fidèle du patrimoine de l’Etat, un nouveau modèle comptable marque
indéniablement une rupture dans la présentation des comptes, rupture qui limite les
possibilités de comparaison avec les chiffres établis selon l’ancien système.
Des changements importants apparaissent notamment dans le bilan, dans le compte de

résultats ainsi que – tout particulièrement – dans l’aperçu des crédits et les comptes des unités
administratives, qui sont restructurés et présentent de nouveaux faits. Seuls les résultats du
compte de financement peuvent généralement être comparés sans réserve à ceux des années
précédentes.
20
En vue de l’établissement du premier budget selon le nouveau modèle, il est indispensable

de déterminer les opérations et les faits financiers des années précédentes selon les règles du
nouveau modèle. Pour la correction du bilan, cela signifie qu’un retraitement ou « restartèrent
» est réalisé au moment du changement de système: les postes du bilan sont réévalués selon
les nouveaux principes applicables. Ensuite, pour pouvoir comparer l’aperçu des crédits, à
savoir le budget et le compte des unités administratives, avec celui des années précédentes, il
convient de regrouper les anciens postes de crédits selon les nouvelles règles de classification
et de les attribuer à de nouvelles catégories.
b) Les apports de la LOLF
Le projet de la loi organique relative à la loi de finances a été élaboré selon une démarche
pragmatique qui tient compte des capacités de gestion des organismes publics et fait appel aux
meilleures pratiques internationales dans le domaine de la modernisation de la gestion
publique tout en les adaptant au contexte national sur le plan constitutionnel, institutionnel et
administratif.
La réforme de la LOLF concerne les trois axes suivants :
- Le renforcement de la performance de la gestion publique ;

- Le renforcement des principes et règles financiers et l'approfondissement de la
transparence des finances publiques ;
- L'accroissement du contrôle parlementaire sur les finances publiques.
« En matière du renforcement de la transparence budgétaire, la réforme de la LOLF

consiste à introduire de manière explicite le principe de sincérité budgétaire en vue de
conforter la pertinence des hypothèses qui président à la préparation de la loi de finances,
confirmer la qualité des prévisions de ressources et de charges compte tenu des informations
disponibles au moment de leur établissement, et confirmer l'engagement de procéder à la
présentation de lois de finances rectificatives en cas de modifications significatives des
priorités et hypothèses de la loi de finances » ( la LOLF N° 130.30) .
En outre, la comptabilité budgétaire sera enrichie par l'institution de la comptabilité

d'exercice (comptabilité générale) et de la comptabilité analytique en vue de suivre le coût
global des services publics et des efforts menés pour la maîtrise de l'ensemble des dépenses y
afférentes, et ce, en parfait respect du principe de sincérité.
Dans ce sens, la comptabilité des organismes publics (Etat, établissements publics et

collectivités territoriale) constitue le levier par excellence d’opérationnalisation des principes
de responsabilité, de transparence et de reddition des comptes, édictés par la Constitution du
1er juillet 2011 et déclinés au niveau de la réforme de la loi organique des finances qui lui
réserve un chapitre spécial (chapitre 6 – des comptes de l’Etat).
La comptabilité « à base caisse »ne permet pas d’atteindre les objectifs de responsabilité,
de transparence et de reddition des comptes. Elle ne permet pas de répondre aux questions
essentielles suivantes :
21
- quels sont les responsables des politiques publiques ;
- quel est le coût de ces politiques ;
- quelle est la performance des actions du gouvernement, leur efficacité et leur efficience ;
- et quels sont les résultats réalisés sur le terrain et leurs impacts sur le vécu quotidien des
citoyens.
Les réponses à ces questions constituent justement, le socle sur lequel repose la réforme de
la loi organique des finances et son pendant, la réforme de la comptabilité, devant emprunter
les principes qui ont déjà fait leurs preuves dans le secteur privé, à savoir:
- la comptabilité d’exercice qui permet d’intégrer les droits constatés, la patrimonialité, les
engagements hors bilan de l’Etat, la sincérité et l’image fidèle des comptes ;
- la comptabilité analytique qui permet l’évaluation des coûts et de la performance des

services publics.
En outre, la mise en place d’une véritable comptabilité d’exercice privilégiant la

constatation des droits et des obligations de l’établissement public offre une opportunité à tous
ceux qui veulent connaitre les prestations rendues par son appareil productif et de se faire une
idée précise sur sa réalité financière. Cette dimension de transparence se trouve consolidée à
travers le large spectre d’informations financières que la nouvelle comptabilité permet de
dégager, dès lors qu’il ne s’agit plus seulement de savoir ce que l’établissement public a dans
ses caisses, logique qui prévaut dans le système actuel, mais d’apprécier ce que sont ses
richesses, ses dettes et les engagements qu’il peut être amené à honorer afin de mieux
appréhender les résultats dégagés et la situation financière à moyen et à long.
Aussi et afin de remédier aux insuffisances de ce cadre et de répondre aux besoins en

matière d’information, de mesure des performances et de développement d’analyses
financières, à même d’éclairer les autorités supérieures dans la prise de décision, la Trésorerie
Générale du Royaume a élaboré un nouveau plan comptable, en s’inspirant du code général de
normalisation comptable et des normes IPSAS (International Public Sector Accounting
Standards), qui sont les nouvelles normes comptables et financières internationales du secteur
public, et qui sont en train de s’imposer dans toutes les entités publiques du monde entier
(États, municipalités et établissements publics).
c) Cadre conceptuel de la nouvelle comptabilité de l’Etat
1- Objectifs
Le présent cadre conceptuel s’applique à la comptabilité générale de l’Etat, fondée sur le

principe de la constatation des droits et des obligations, qui énonce que les opérations sont
prises en compte au titre de l’exercice auquel elles se rattachent, indépendamment de leur date
de paiement ou d’encaissement.
22
L’ensemble des règles et normes permettant d’appliquer la comptabilité générale aux

opérations de l’Etat est conçu par référence aux normes comptables internationales relatives
au secteur public (International Public Sector Accounting Standards « IPSAS ») et aux
dispositions applicables aux entreprises.
Lorsque cela s’avère nécessaire, les règles applicables aux entreprises seront retenues à la
condition qu’elles ne soient pas en contradiction avec les normes comptables internationales.
Des dérogations à ces normes sont prévues, compte tenu des spécificités de certaines
opérations de l’Etat.
Le cadre conceptuel a donc pour objet de déterminer :
- Les règles édictées par les normes comptables internationales et celles de la

comptabilité d’entreprises directement transposables à la comptabilité de l’Etat;
- Celles qui nécessitent des adaptations pour prendre en considération certaines
spécificités de l’Etat ;
- Celles créées pour la comptabilisation d’opérations spécifiques pour lesquelles il
n’existe pas de règles dans les référentiels et standards précités.
Le cadre conceptuel présente et explicite les considérations liées à l’importance et à la

spécificité de certaines opérations de l’Etat qui nécessitent un éclairage sur la portée, les
objectifs et les limites de la comptabilité de l’Etat.
Les objectifs assignés au cadre conceptuel visent à présenter les hypothèses sous-jacentes
aux normes comptables applicables à l’Etat, à définir les concepts qui découlent de ces
hypothèses et à préciser la portée et les limites de l’information financière fournie par ladite
comptabilité.
Le cadre conceptuel a pour vocation essentielle de dicter les choix directeurs permettant
d’établir les principes et les objectifs fondamentaux assignés à la comptabilité de l’Etat. Il
permet également :
- Aux rédacteurs des règles et normes comptables de s’assurer de la cohérence

d’ensemble entre les différentes règles et normes édictées ;
- Aux utilisateurs de l’information comptable de disposer de tous les éléments de
compréhension et d’interprétation desdites règles ;
- À l’ensemble des destinataires de l’information comptable, de mieux comprendre la
portée et les limites de ladite information.
2- Cadre général de la nouvelle comptabilité de l’Etat
Le cadre général de la comptabilité de l’Etat a pour objet de présenter et d’expliciter les

choix directeurs ayant présidé à l’élaboration de la comptabilité de l’Etat, les objectifs qui lui
ont été assignés, les référentiels et standards sur la base desquels elle a été conçue ainsi que
les destinataires de l’information comptable.
23
 Choix directeurs de la comptabilité de l’Etat
Ces choix sont dictés par la nécessité de :
- Respecter le cadre juridique et institutionnel spécifique aux opérations de l’Etat ;

- Veiller à la convergence avec les normes et standards internationaux ;
- Faciliter l’articulation de la comptabilité de l’Etat avec la comptabilité nationale.
 Respect du cadre juridique et institutionnel spécifique aux opérations de l’Etat
Le décret n° 2-09-608 du 27 janvier 2010 modifiant et complétant le décret royal portant

règlement général de la comptabilité publique énonce les grands principes de la nouvelle
comptabilité patrimoniale de l’État.
La comptabilité de l’Etat est organisée et exécutée conformément aux principes et aux

règles édictés par les textes législatifs et règlementaires en vigueur.
Les principes budgétaires, quant à eux, sont clairement énoncés au niveau de la loi
organique des finances.
 Convergence avec les normes internationales IPSAS
Auparavant, les administrations et les autres organismes du secteur public utilisaient des
méthodes comptables qui différaient d’un pays à autre, une référence générale pour les
normes comptables n'existait pas (ou, existait d’une façon limitée), avec le temps, le thème
sur la transparence des finances publiques est devenu plus pertinent au niveau international,
d’où la tentative d'harmoniser et homogénéiser les méthodes comptables différentes, en
fonction des changements qui ont récemment caractérisés l'environnement institutionnel dans
les différents pays. En effet, la nécessité de développer la recherche empirique des besoins des
utilisateurs dans le but de tester la robustesse des problèmes conceptuels prescrits devient une
priorité.
Pendant ce temps, l'émanation des normes comptables qui doivent être d'orientation et de
référence pour les normalisateurs nationaux est une réponse aux appels à une plus grande
transparence et responsabilisation des finances publiques.
Les objectifs de « l'IPSAS Board » est de servir l'intérêt public en élaborant des normes de
l'information financière du secteur public de qualité et en facilitant la convergence des normes
nationales et internationales, améliorant ainsi la qualité et l'uniformité de l'information
financière à travers le monde.
L'IPSAS Board a publié à ce jour 32 normes internationales de comptabilité du secteur

public, dont la plupart s’inspire des normes comptables internationales, principalement des
normes « IAS / IFRS » publiées par IASB (l'International Accounting Standards Board).
L'IPSASB a choisi d'appliquer les normes IAS /IFRS comme base pour l'élaboration des
IPSAS et chaque norme est le résultat d'une intense procédure normative et d’un grand effort
24
pour être cohérent, si possible, avec les directives internationales existant, ainsi que d'éviter la
nécessité de « réinventer la roue » pour le secteur public.
L'IPSAS Board est clairement convaincu que l'objectif ultime de l'information financière
n'est pas de même pour le secteur public et privé. Par conséquent, chaque IAS / IFRS est revu
et adapté pour développer les normes IPSAS. Par contre, pour des sujets spécifiques au
secteur public, sans contrepartie privé, de nouvelles normes sont écrites.
La connexion avec les normes IAS / IFRS est mis en évidence par l'absence d'un document
sur les postulats et les règles générales de conduite, pour lesquels les sociétés privées doivent
se référer explicitement au cadre. Les normes IPSAS ont été développées en adaptant les
normes IAS / IFRS dans un contexte public, du moins dans la mesure où les aspects
significatifs du secteur public n’ont pas besoin de différenciation.
L'objectif de l'IPSASB, tel que défini, est de développer un cadre conceptuel du secteur
public qui est applicable à la préparation et à la présentation des rapports financiers d'usage
général pour des entités du secteur public, mais sans nécessairement se limiter aux états
financiers et aux notes y afférentes.
En effet, les réformes du secteur public doivent être particulièrement influencées par des
spécificités nationales et des choix politiques. En particulier, un nombre croissant d'études
portent sur le phénomène de l'homogénéité et de la convergence des réformes prouvent que
les normes IPSAS sont un stimulant important pour l'harmonisation des systèmes
d'information financière dans le secteur public.
Cet objectif est à noter, étant donné que le modèle comptable actuellement poursuivi
partout au monde est basé sur le remplacement de la comptabilité de caisse par la comptabilité
d'exercice. Le changement de système comptable a fait l'objet de beaucoup d'attention de la
part de l'IPSASB, surtout ces dernières années, quand, au niveau international, le débat a été
de plus en plus vive, plusieurs pays ont déjà remplacé les systèmes de la comptabilité de
caisse par un système basé sur la comptabilité d'exercice, donnant exemple de la France, la
Grande-Bretagne, l'Espagne et l'Allemagne, même si chaque pays interprète les normes
IPSAS de manière différente.
C’est dans cette optique que s'inscrit la réforme comptable de l'Etat, déclenchée au Maroc
en 2011 dans le cadre d'une dynamique de réformes qui se fixe comme objectif le
renforcement de la bonne gouvernance et la consécration de la transparence dans la gestion
des deniers publics. Et c’est dans ce processus de normalisation selon le référentiel « IPSAS »
que la Trésorerie Générale du Royaume a initié et a piloté cette réforme par l’adoption de 13
normes IPSAS sur un total de 32, dans la perspective de l’adoption des autres normes dans les
prochaines années lorsque le contexte juridique et logistique le permettra.
Le Conseil des normes IPSAS met en évidence différents avantages découlant de la mise
au point et la maintenance des normes IPSAS comme : la mise en place de bonnes pratiques
de reporting financier, la cohérence dans l'application de ces pratiques et l'harmonisation
potentielle des rapports financiers entre les bases comptables et économiques.
25
Certains chercheurs, ont démontré que l'adoption des normes IPSAS permettra également
une plus grande efficacité aussi bien dans la vérification que dans l'analyse des rapports
financiers gouvernementaux, via l’adoption de règles communes partout dans le monde pour
harmoniser les transactions à échelle mondial. Aussi faut-il souligner le fait que les normes
IPSAS sont relativement nouvelles et inconnues. Par conséquent, il y a peu d’expérience dans
leur mise en œuvre. Il est clair que l'IPSASB devra continuer ses efforts pour rendre les
gouvernements centraux et locaux plus familiers avec les IPSAS.
 Nécessité d’intégrer les opérations de l’Etat dans la comptabilité nationale
Le classement des opérations budgétaires et de trésorerie dans le cadre du plan comptable

doit notamment faciliter la production de tableaux synthétiques d’information et le passage à
la comptabilité nationale.
 Destinataires de l’information fournie par la comptabilité de l’Etat
L’information fournie par la comptabilité de l’Etat est destinée aux utilisateurs, aux
organes de contrôle et aux partenaires, pour lesquels elle apporte de nouveaux indicateurs
financiers et de gestion ainsi qu’une meilleure mesure du patrimoine de l’Etat.
Elle est également destinée aux responsables et gestionnaires, pour lesquels elle apporte un
éclairage indispensable à la prise de décision.
La multiplicité des destinataires de l’information comptable et la diversité de leurs attentes

en cette matière exige en conséquence une information générale et exhaustive à même de
répondre aux besoins de l’ensemble des destinataires, en prenant en considération tous les
éléments ayant un impact sur la situation financière de l’Etat.
3- Principes comptables fondamentaux
La production d’une information comptable fiable et pertinente est favorisée par le respect
par la comptabilité de l’Etat des principes comptables fondamentaux retenus par les
principaux référentiels comptables en vigueur, sous réserve d’adaptation aux spécificités de
l’Etat.
 Principe de permanence des méthodes
En vertu du principe de permanence des méthodes et en vue de garantir la cohérence des

informations comptables au cours d’exercices successifs, l’Etat établit des états financiers en
appliquant les mêmes règles et les mêmes procédures comptables d’un exercice à l’autre.
L’application de ce principe permet de réaliser des comparaisons entre exercices

comptables, de mesurer les évolutions tendancielles et d’élaborer des analyses de performance.
Le respect de ce principe ne permet l’introduction de modifications dans les règles et
méthodes comptables que dans les cas prévus par la réglementation en vigueur et/ou si ces
26
modifications contribuent à l’amélioration de la présentation et de la lisibilité des états

financiers.
Toute modification de convention ou de méthode comptable ayant une incidence

significative sur le patrimoine, la situation financière et les résultats doit être mentionnée et
explicitée dans les notes aux états financiers, avec indication de leur impact sur les résultats.
 Principe de spécialisation des exercices
En vertu du principe de spécialisation des exercices, les charges et les produits sont
rattachés à l’exercice qui les concerne effectivement.
Les produits sont ainsi comptabilisés au fur et à mesure qu’ils sont acquis et les charges au
fur et à mesure qu’elles sont nées, sans tenir compte des dates de leur encaissement ou de leur
paiement.
Cependant, le traitement comptable des produits régaliens déroge dans certains cas au
principe énoncé ci-dessus, en raison notamment de l’impossibilité de satisfaire à la condition
de l’évaluation fiable de certaines natures de créances fiscales, ce qui conduit à différer la
comptabilisation des produits correspondants.
Toute charge ou tout produit rattachable à l’exercice mais connu postérieurement à la date
de clôture et avant celle d’établissement de l’arrêté des comptes est comptabilisé parmi les
charges et les produits du même exercice.
Toute charge ou tout produit connu au cours d’un exercice mais se rattachant à un exercice
antérieur est inscrit parmi les charges ou les produits de l’exercice en cours.
Toute charge ou tout produit comptabilisé au cours de l’exercice et se rattachant aux

exercices ultérieurs est soustrait des éléments constitutifs du résultat de l’exercice en cours et
inscrit dans un compte de régularisation.
 Principe de prudence
En vertu du principe de prudence, les incertitudes présentes susceptibles d’entraîner un

accroissement des charges ou une diminution des produits de l’exercice doivent être prises en
considération dans le calcul du résultat de cet exercice.
En application de ce principe, les produits ne sont pris en compte que s’ils sont certains et
définitivement acquis à l’Etat ; en revanche, les charges sont à prendre en compte dès lors
qu’elles sont probables.
Tous les risques et les charges nés en cours d’exercice ou au cours d’un exercice antérieur
sont inscrits dans les charges de l’exercice, même s’ils ne sont connus qu’entre la date de la
clôture de l’exercice et la date d’arrêté des comptes.
 Principe de clarté
Selon le principe de clarté :
27
- Les opérations et informations sont inscrites dans les comptes sous la rubrique
adéquate, avec la bonne dénomination et sans compensation entre elles ;
- Les éléments d’actifs et de passifs sont évalués séparément ;
- Les éléments des états financiers sont inscrits dans les postes appropriés sans aucune
compensation entre ces postes.
En application de ce principe, l’Etat doit organiser sa comptabilité, enregistrer ses

opérations, préparer et présenter ses états financiers conformément aux règles susvisées.
Les méthodes utilisées doivent être clairement indiquées notamment, dans les cas où elles
relèvent d’options originales prévues par la comptabilité de l’Etat ou dans ceux où elles
constituent des dérogations.
Pour une bonne information, la comptabilité de l’Etat doit répondre, sur le plan qualitatif,
aux conditions d’intelligibilité et de pertinence :
- Au niveau de l’intelligibilité, l’information comptable contenue dans les états

financiers, doit être immédiatement compréhensible par les utilisateurs qui sont censés
disposer d’une connaissance raisonnable de la comptabilité ;
- En ce qui concerne la pertinence, l’information comptable est considérée comme
pertinente lorsqu’elle est en relation avec les données analysées et permet aux
utilisateurs de mieux appréhender les évènements passés, présents ou futurs.
 Principe d’importance significative
En vertu du principe d’importance significative, les états financiers révèlent tous les
éléments dont l’importance peut affecter les évaluations et les décisions.
Est significative toute information susceptible d’influencer l’opinion que les utilisateurs
des états financiers peuvent avoir sur le patrimoine, la situation financière et les résultats.
Ce principe trouve essentiellement son application en matière d’évaluation et au niveau

d’états financiers.
Ce principe ne va pas à l’encontre des règles prescrites par la comptabilité de l’Etat

concernant l’exhaustivité de la comptabilité, la précision des enregistrements et des équilibres
comptables exprimés en unités monétaires courantes.
 Principe de régularité et de sincérité
En application de ce principe, la comptabilité de l’Etat est tenue conformément aux règles

et procédures prévues par la réglementation en vigueur.
De ce fait, les règles et procédures sont appliquées de manière à traduire avec sincérité, la
connaissance que les responsables de l’établissement des comptes de l’Etat ont de la réalité et
de l’importance relative des évènements enregistrés.
28
Il apparaît donc que le respect des principes comptables fondamentaux énoncés ci-dessus
présume l’obtention de l’image fidèle des états financiers.
Toutefois, lorsque l’application d’une règle ou d’une prescription comptable n’est pas
suffisante pour donner une image fidèle des comptes, des informations supplémentaires
doivent être fournies dans le cadre des notes aux états financiers.
Si, dans un cas exceptionnel, l’application d’une règle ou d’une prescription comptable se
révèle impropre à donner une image fidèle des comptes, il doit être dérogé à cette règle, tout
en mentionnant et en motivant cette dérogation au niveau des notes aux états financiers en
indiquant son impact sur les comptes.
d) L’introduction du Plan Comptable de l’Etat (PCE)
La nouvelle comptabilité de l’Etat est fondée sur le principe de la constatation des droits et
des obligations, qui énonce que les opérations sont prises en compte au titre de l’exercice
auquel elles se rattachent, indépendamment de leur date de paiement ou d’encaissement.
Ainsi les principes comptables fondamentaux sont ceux retenus par les principaux
référentiels comptables, après leur adaptation aux spécificités de l’Etat, comme cité ci-dessus.
Le Plan Comptable de l’Etat a été adopté par l’Assemblée plénière du Conseil National de
la Comptabilité le 16 décembre 2008, et cette adoption a fait l’objet de la résolution du
ministère de l’économie et des finances n°2, avec comme objectif la mise en place d’une
comptabilité d’exercice pour l’Etat.
 Les objectifs du PCE
Le plan comptable de l’Etat vise à ériger la comptabilité en système d’information et en

outil de gestion, de contrôle et d’analyse des opérations financières de l’Etat.
Sa mise en œuvre sera accompagnée d’une révision des procédures de comptabilisation,

des circuits et des supports comptables.
Les objectifs poursuivis à travers le plan comptable de l’Etat visent à :
- Introduire l’optique patrimoniale dans la comptabilité de l’Etat ;

- Introduire la notion de comptabilité d’exercice ;
- Retracer de manière fidèle et exhaustive les opérations de l’Etat ;
- Produire une information comptable et financière fiable, pertinente et rapide.
 Introduire l’optique patrimoniale dans la comptabilité de l’Etat
L’ancien système de comptabilité de l’Etat se limitait à l’enregistrement des flux financiers

et ne s’intéressait par conséquent qu’aux flux de trésorerie.
29
Cette optique encaissements/décaissements ignore la notion de patrimoine, fondamentale

en comptabilité moderne. L’enregistrement des mouvements patrimoniaux s’impose
désormais dans la tenue de la comptabilité générale de l’Etat.
 Introduire la notion de comptabilité d’exercice
Le plan comptable de l’Etat introduit le critère de spécialisation des exercices et celui du

rattachement des charges et produits audit exercice.
 Retracer de manière fidèle et exhaustive les opérations de l’Etat
Le plan comptable de l’Etat permet de donner une image fidèle et exhaustive du patrimoine
de l’Etat et des finances publiques. L’Etat, premier agent économique du pays, doit être en
mesure de connaître à tout moment la situation exacte de son patrimoine. Ainsi, une
information comptable est considérée comme étant fiable lorsqu’elle est exempte d’erreur et
qu’elle donne une image fidèle de ce qu’elle est censée présenter ou de ce qu’on pourrait
s’attendre raisonnablement à la voir présenter.
Pour être fiable, l’information comptable doit également :
- Être exhaustive ;
- Présenter une image fidèle des transactions et autres événements qu’elle vise à
présenter ;
- Être prudente, en appréciant raisonnablement les faits, de manière à ce que les actifs
ou les produits ne soient pas surévalués et que les passifs ou les charges ne soient pas
sous-évalués.
La comptabilité de l’Etat doit donc être conçue et organisée comme instrument de

production d’une information comptable et financière de qualité, destinée à éclairer la prise de
décision.
Les possibilités offertes à la fois par le plan comptable et l’outil informatique permettent
l’élaboration de tableaux de bord directement issus de l’information comptable dans les délais
requis.
 Les apports du PCE
- Centralisation automatisée ;
- Suppression du pré centralisation;
- L’abandon du versement comptable entre les comptables de rattachement et l’entité
chargée de la centralisation;
- Réalisation des opérations pour les comptes des collègues se font directement entre
comptables (sans passer par les TP);
30
- La comptabilité est tenue par application remettante: Chaque application contient des
évènements qui seront traduits par des schémas comptables dans le cadre du nouveau
de la solution. Les comptables n’auront plus à passer d’écritures comptables.
- Comptabilisation simultanée des comptabilités Générale et budgétaire;
- La gestion comptable des immobilisations;
- Edition d’un seul rapport de comptabilisation retraçant la comptabilité générale,
Budgétaire et d’Engagement;
- Utilisation du code économique pour la détermination des comptes de la comptabilité
générale;
- Constatation du service fait;
- Prise en charge comptable des ordres de recettes.
 Les normes comptables de l’Etat
Le recueil des normes élaboré comprend 13 normes qui constituent la base pour la mise
en œuvre du P.C.E. :
Normes Contenu
Bilan, compte de résultat, tableau des flux de trésorerie,

Norme 1 : Etats financiers
annexe au bilan
Norme 2 :
Immobilisations Brevets, marques, licences, procédés, logiciels
incorporelles
Norme 3 : Terrains, constructions et bâtiments, ouvrages d’infrastructures,

Immobilisations corporelles installations techniques, matériel de transport…etc.
Norme 4 : Prêts et avances, participations, dotation en capital,

Immobilisations financières d’adhésion aux organismes internationaux
Norme 5 : Stocks Biens acquis et détenus pour la consommation ou la revente
Norme 6 : Créances de
Créances sur les clients, créances sur les redevables
l’actif circulant
Tableau 1 : Les 13 normes comptables de l’Etat
31
- Les états financiers :
Les états financiers retenus dans le cadre de la réforme de la comptabilité de l’Etat sont au
nombre de quatre, à savoir :
 Le bilan présenté sous la forme d’un tableau de la situation nette ;

 Le compte de résultat présenté sous la forme d’un tableau comprenant les produits, les
charges et le solde des opérations de l’exercice ;
 Le tableau des flux de trésorerie ;
 Les notes aux états financiers.
Les objectifs communs assignés aux états financiers consistent à ce que ces états présentent
une source d’information synthétique et comparative au service des gestionnaires, des organes
de contrôle, du parlement et du citoyen et à leur donner une meilleure connaissance de la
situation financière et patrimoniale de l’Etat (identification et valorisation des immobilisations,
prise en compte des stocks, comptabilisation des risques potentiels, vision des charges futures
…).
Les états financiers retenus constituent à ce titre, des outils d’appréciation et d’analyse de
l’évolution de la richesse de l’Etat (amélioration et enrichissement de la lisibilité sur les actifs
et les passifs de l’Etat) et des instruments au service de la prévision et du pilotage des finances
publiques en termes d’éclairage sur les marges de manœuvre, d’arbitrages budgétaires et
d’impact sur la soutenabilité des finances publiques.
Les caractéristiques communes des différents états financiers retenus s’articulent autour du
fait que ces états sont conçus de manière à présenter la situation financière et patrimoniale de
l’Etat sur la base de données chiffrées et non chiffrées (notes aux états financiers) et qu’ils
sont structurés de manière à permettre une comparaison sur deux années (N et N-1).
Les états financiers ne sont pas exclusifs d’autres états de synthèse et situations de gestion
à caractère réglementaire, sachant que la lecture et la compréhension des états financiers issus
de la nouvelle comptabilité de l’Etat doivent être faites en se détachant du « prisme » lié aux
états financiers de l’entreprise.
 Le bilan
Selon le CGNC « le bilan est l’état de synthèse traduisant en termes comptables d'emplois
(à l’actif) et de ressources (au passif) la situation patrimoniale de l’entreprise. Le bilan est
établi à partir des "Comptes de situation" arrêtés à la fin de l’exercice, après les écritures
d'inventaires telles que les corrections de valeur par amortissements et provisions, ajustements
pour rattachement à l’exercice et régularisations.
En termes d’objectifs, le bilan permet de faire ressortir à la fin de chaque exercice la

situation patrimoniale de l’Etat en actifs et en passifs. La structure retenue pour le bilan en fait
un outil pertinent de connaissance et d’analyse du patrimoine de l’Etat et surtout, de son
évolution dans le temps.
32
En effet, le bilan est un état de synthèse qui offre des informations de premier plan aux
utilisateurs. L’essentiel de ces informations est présenté dans ce qui suit :
- Le financement permanent
Globalement, les postes de financement permanent renseignent sur la situation nette de

l’établissement ainsi que les dettes contractées en vue de financer son activité.
Les capitaux propres donnent une image sur l’évolution des apports des propriétaires. En
d’autres termes, les capitaux propres représentent le capital (investissement initial) plus ou
moins les résultats dégagés de l’activité exercée.
Le poste « capitaux propres » des établissements publics est constitué essentiellement du

fonds de dotation et des résultats réalisés non répartis. Son montant permet à l’Etat
propriétaire de juger de la rentabilité des fonds qu’il a mis à la disposition de l’établissement
public. Ces éléments ne sont pas pris en considération par la comptabilité budgétaire.
- L’actif immobilisé
Les postes de l’actif immobilisé renseignent sur la valeur des immobilisations possédés
juridiquement par l’établissement. Les immobilisations sont inscrites à leur valeur d’origine.
Cette valeur est corrigée par le biais des amortissements et provisions.
L’actif immobilisé donne une idée aux gestionnaires sur le vieillissement des
immobilisations utilisées par l’établissement, néanmoins, le problème de la valeur historique
biaise l’information présentée et peut induire en erreur les lecteurs des états de synthèse si le
bilan n’est pas accompagné d’une fiche complémentaire.
A notre sens, le principe du coût historique diminue significativement la valeur de

l’information contenue dans les postes terrains et construction essentiellement.
D’un point de vue fiscal les postes de l’actif immobilisé constituent des éléments
complémentaires pour la détermination de la valeur locative. Le problème de la valeur réelle
se pose aussi à ce niveau du moment que la valeur locative se base sur la valeur brute et
actuelle des terrains, constructions, matériels et mobiliers, alors que les montants des
immobilisations reflètent la valeur historique.
Ces éléments ne sont pas pris en considération par la comptabilité budgétaire. Toutefois,
les organismes publics doivent tenir des inventaires périodiques.
- L’actif circulant hors trésorerie
Les postes de l’actif circulant hors trésorerie renseignent sur les stocks et créances. La
comptabilité générale permet, à l’aide d’un inventaire annuel, de constater à la fin de
l’exercice, le montant des achats non revendus ou non consommés ainsi que les produits non
vendus.
Elle renseigne sur le montant des créances permettant ainsi aux organes de gestion et de
contrôle d’analyser la politique de recouvrement suivie par l’organise. Au niveau des
33
organismes publics, les créances font, normalement l’objet d’un suivi par les comptables
publics alors que les stocks sont suivis par les structures opérationnelles.
- Le passif circulant hors trésorerie
Les postes du passif circulant hors trésorerie renseignent sur les dettes réelles de
l’organisme. Est entendu par dette réelle, une dette relative à une charge constatée, qu’elle soit
définitive ou probable, alors que pour la comptabilité budgétaire, une dette est une dépense
engagée non réglée. La notion de livraison de bien ou prestation de service n’a pas d’impact
sur la naissance de la dette.
- La trésorerie
Les postes de la trésorerie informent sur le disponible comptable des caisses et comptes
bancaires de l’organisme. Les soldes comptables sont le résultat des opérations constatées sur
la base des pièces comptables de l’organisme et non sur les relevés bancaires.
La trésorerie, quant à elle, doit faire l’objet d’un suivi par les comptables publics de
dépenses et de recettes. Les comptables publics doivent à notre sens produire au moins, les
états de rapprochement bancaires.
A noter à ce niveau que pour quelques comptables publics de recettes, la responsabilité

d’un comptable public de recettes se dégage à partir de la date du dépôt des fonds à la banque.
Ils justifient leur équilibre de trésorerie par les quittances de recettes d’une part et les avis des
remises d’autre part. Cette interprétation fait qu’en cas d’erreur bancaire l’apurement des
suspens n’est pas automatique.
L’analyse et l’interprétation du bilan ou du tableau de la situation nette revêt toutefois, un

intérêt capital pour les utilisateurs, dès lors que pour l’actif, elle permet d’en suivre
l’évolution de la valeur et d’en apprécier la manière dont l’Etat en gère les différents éléments
et que pour le passif, le bilan fournit des informations importantes pour apprécier la
soutenabilité des politiques budgétaires sachant que cette information est enrichie par les
engagements hors bilan portés sur les notes aux états financiers.
Par ailleurs et pour les produits fiscaux, leur suivi sur une base autre que l’encaissement
permet de mieux mesurer le rendement du système fiscal et de fournir des données pour
l’amélioration de la gestion des recettes et de leur prévision. Il en est de même pour la
trésorerie, dès lors que le bilan permet de donner les éléments nécessaires à une meilleure
maîtrise de la trésorerie de l’Etat (actif et passif).
 Le compte de résultat
Le compte de résultat de l’Etat a pour principaux objectifs de renseigner sur le niveau du

résultat des comptes de l’Etat par comparaison entre le total des produits et des charges, de
donner une idée précise sur la variation du résultat de l’Etat d’un exercice à l’autre et sur
plusieurs exercices et de délivrer une information importante sur les impacts et les
conséquences des politiques budgétaires.
34
Les principes et les règles d’établissement du compte de résultat de l’Etat consistent à ce

que cet état regroupe la totalité des charges et des produits d’un exercice comptable considéré,
qu’il soit établi à la fin de l’exercice selon une présentation en liste et que les charges et les
produits y soient présentés et détaillés par catégorie et par nature.
Pour ce qui est du contenu, le compte de résultat de l’Etat comprend trois parties, à savoir
les produits, les charges et le solde de l’exercice.
- Les produits
Les produits sont composés des produits de fonctionnement qui correspondent à

l’ensemble des produits issus de l’activité ordinaire de l’Etat (produits fiscaux, produits non
fiscaux et autres produits de transfert qui se composent essentiellement, des contributions
reçues de tiers (fonds de concours, dons et legs …) et des produits financiers qui résultent
notamment, des immobilisations financières, de la trésorerie, des créances financières, de la
gestion active de la dette (participations, autres produits financiers).
- Les charges
Les charges sont composées des charges de fonctionnement (frais de personnel, achat des
biens, services, subventions pour charge de service public …), des charges de transfert qui
sont des versements de l’Etat motivés par sa mission de régulateur économique et social
(bénéficiaires : ménages, entreprises, collectivités locales, EEP, …) et des charges financières
(intérêts et commissions, dette intérieure et extérieure …).
Le solde de l’exercice est obtenu par différence entre le total des produits et le total des
charges.
L’interprétation du compte de résultat de l’Etat et la signification du solde de l’exercice

doit être effectuée avec une certaine prudence, du fait d’un certain nombre de spécificités de
l’Etat à prendre en compte comme par exemple, la difficulté de rattachement des charges et
des produits. En effet et contrairement à l’Etat, pour l’entreprise, ce principe de rattachement
permet de mettre en rapport les charges et les produits (notion de profit).
L’Etat dispose d’un certain nombre de spécificités à prendre en compte notamment, le fait
que les produits ne correspondent pas pour l’essentiel à la vente de biens et services produits
par l’activité ayant engendré les charges (pouvoir de lever l’impôt), que les produits sont
largement indépendants des charges et qu’ils sont par principe, non affectés aux charges
(principe de non affectation et de non compensation).
Néanmoins, la variation du résultat au cours des exercices renseigne sur l’impact et les
conséquences des politiques budgétaires du fait notamment, du respect des règles de
comptabilisation des charges et des produits et de l’application du principe de permanence des
méthodes.
La non correspondance des produits et des charges a, pour conséquence logique, que le
niveau de résultat de l’Etat ne correspond pas à une perte ou à une création de valeur par
35
rapport aux moyens engagés (comme dans le cas d’une entreprise). Un résultat net négatif ne
signifie pas forcément une diminution de la richesse de l’Etat.
 Le tableau de flux de trésorerie
Les objectifs assignés au tableau des flux de trésorerie consistent à identifier et à présenter
pour un exercice considéré les entrées et les sorties des différents éléments de la trésorerie de
l’Etat (trésorerie actif et trésorerie passif). Les informations concernant les flux de trésorerie
permettent d’établir comment l’entité a généré la trésorerie nécessaire au financement de ses
activités et comment cette trésorerie a été utilisée.
L’information relative aux flux de trésorerie permet aux utilisateurs des états financiers de
prédire les besoins de trésorerie de l’entité, sa capacité à générer de la trésorerie à l’avenir et
de financer les changements dans l’étendue et la nature de ses activités. Le tableau des flux de
trésorerie fournit également à l’entité un moyen de justifier les entrées et les sorties de
trésorerie pendant l’exercice.
Pour ce qui est des règles et principes de présentation du tableau des flux de trésorerie, il
convient de préciser que le tableau des flux de trésorerie classe les activités en activités
opérationnelles, en activités d’investissement et en activités de financement.
Cette présentation vise à faciliter le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la

comptabilité générale. Elle permet de relier les flux de trésorerie liés à l’activité
opérationnelle et d’investissement aux opérations budgétaires et les flux de trésorerie liés aux
activités de financement aux opérations de trésorerie non budgétaires.
Les notions de recettes et de dépenses sont utilisées dans le tableau des flux de trésorerie
pour être distinguées des produits et des charges. Il s’agit des produits encaissés ou des
charges versées par l’Etat au cours d’un exercice déterminé.
En terme de contenu, le tableau des flux de trésorerie présente les entrées et les sorties des
éléments de la trésorerie de l’Etat, classés selon trois catégories, à savoir les flux de trésorerie
liées à l’activité, les flux de trésorerie liées aux opérations d’investissements et les flux de
trésorerie liées aux opérations de financement.
Les flux de trésorerie liés à l’activité comprennent les encaissements et les décaissements
liés aux opérations de fonctionnement et de transfert (hors opération d’investissement et de
financement) et les encaissements et les décaissements liés aux charges et aux produits
financiers.
Les flux de trésorerie liés aux opérations d’investissements comprennent les encaissements
et les décaissements liés aux opérations d’acquisition et de cession immobilières.
Les flux de trésorerie liés aux opérations de financement comprennent les encaissements et
les décaissements liés aux opérations de financement de l’Etat.
En ce qui concerne l’interprétation du tableau des flux de trésorerie, il convient de noter de

prime abord, qu’une opération unique peut inclure des flux de trésorerie classés dans
36
différentes catégories. Exemple, lorsque le remboursement en trésorerie d’un emprunt porte à

la fois sur les intérêts et le capital, l’élément intérêts peut être classé en tant qu’activité
opérationnelle, tandis que, l’élément capital est classé en tant qu’activité de financement.
Par ailleurs, le montant des flux de trésorerie nets découlant d’activités opérationnelles est
un indicateur clé de la mesure selon laquelle les opérations de l’entité sont financées, soit par
voie d’impôts (directement et indirectement), soit par les destinataires des biens et des
services fournis par l’entité.
En outre, le montant des flux de trésorerie nets contribue également à montrer la capacité
de l’entité à maintenir sa capacité opérationnelle, à rembourser ses emprunts, à verser des
dividendes à ses contributeurs et à consentir de nouveaux investissements sans recourir à des
sources externes de financement.
Enfin, les flux de trésoreries opérationnelles consolidées à l’échelon central, fournissent

une indication de la mesure selon laquelle l’Etat a financé ses activités courantes par voie de
taxation et de prélèvement.
 Les notes aux états financiers
En termes d’objectifs, les notes aux états financiers constituent un outil de compréhension
et d’interprétation des états financiers, un instrument d’explication (règles et méthodes
d’évaluation / détail des données des états financiers, tableaux de passage) et un mécanisme
d’information complémentaire (engagements hors bilan).
Elles ont pour objectifs de fournir l’ensemble des informations utiles à la compréhension et
à l’interprétation des données contenues dans les états financiers, de préciser, expliquer,
éclaircir et commenter les états financiers, de compléter les informations fournies dans le
cadre des états financiers et d’assurer l’articulation entre les différentes composantes de la
comptabilité de l’Etat (comptabilité générale / comptabilité budgétaire), en identifiant les
écarts et en les expliquant.
Pour ce qui est des caractéristiques des notes aux états financiers, celles-ci font partie
intégrante des états financiers, auxquels elles ne peuvent se substituer. Elles complètent et
commentent les états financiers et sont assujetties aux mêmes exigences que les autres états
financiers en matière de vérification comptable.
Elles font l’objet d’une présentation organisée et systématique regroupant des informations
chiffrées ou non chiffrées et présentent les informations de manière numérotée pour faciliter
le renvoi aux commentaires et tableaux correspondants qui y sont développés.
S’agissant des règles et principes d’établissement des notes aux états financiers, les
informations fournies dans la cadre de ces notes doivent contribuer à donner une image fidèle
du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’Etat.
Ces informations doivent détailler certains renseignements permettant d’expliquer ou de

préciser le contenu de certains postes des états financiers. Elles doivent produire toutes les
37
données significatives susceptibles d’influencer le jugement des utilisateurs (notion de seuil

de signification d’une information).
Pour ce qui est de leur contenu, les notes aux états financiers comprennent notamment, les
informations relatives aux règles et méthodes d’évaluation comptable et les changements de
méthodes d’évaluation et de présentation des comptes.
Elles comprennent les informations qui ne figurent pas dans les autres états financiers mais
qui néanmoins, doivent être mentionnées et explicitées (engagements hors bilan …) ainsi que
les informations relatives à l’articulation entre la comptabilité générale et la comptabilité
budgétaire (tableaux de passage).
Nous pouvons constater que la norme générale comptable est conçue de façon à satisfaire
les deux objectifs primordiaux de la normalisation comptable qui sont d’un, servir de base à
l’information et la gestion de l’entreprise ; de deux, fournir une image aussi fidèle que
possible de ce que représente l’entreprise à tous les utilisateurs des comptes, privés ou publics.
38
Section 2 : Les enjeux de la réforme comptable de l’Etat
Il est vrai que la réforme comptable ainsi que l’adoption d’une comptabilité d’exercice
présentent des avantages incontestables pour la gestion des organismes publics. Ils constituent
une opportunité pour donner une nouvelle impulsion à la modernisation de l’Etat et au
renforcement de la performance de la gestion publique, à modifier en profondeur l’ensemble
du dispositif budgétaire pour plus d’efficacité et une plus grande responsabilisation des
gestionnaires publics.
Toutefois, la mise en œuvre de la réforme n’est pas aussi facile. Plusieurs enjeux sont à
affronter :
a) Les enjeux d’ordre technique
Les principes et normes comptables dégagés au niveau de la réforme de la comptabilité de

l’Etat ne sauraient être pleinement appliqués en l’absence d’un système d’informations qui
puisse prendre en charge les changements induits par cette réforme et les exigences
techniques de leur application par les gestionnaires et les comptables publics. Donc, une à la
Trésorerie Générale du Royaume, dans le cadre d’un système ouvert et évolutif, de prendre en
charge l’ensemble des étapes de mise en œuvre du plan comptable de l’Etat.
Or, le déploiement de ce système nécessite des efforts multiples et un investissement

matériel et temporel importants. En effet, la mise en application effective du système
d’informations a pris plus d’une dizaine d’années vu la complexité et la délicatesse des
missions qu’il est censé accomplir ; il ne doit donc pas avoir lieu aux imperfections, sinon
c’est la comptabilité de tout un Etat qui va être impactée.
Par ailleurs, un processus de conduite de changement englobant des actions de

communication, de formation et d’assistance technique auprès des utilisateurs finaux du
système est primordial pour favoriser l’adhésion et l’implication de tous les responsables et
acteurs concernés.
b) Les enjeux culturels
Au-delà même des enjeux d’ordre technique, financier et comptable, cette entreprise recèle
une dimension culturelle stratégique pour notre pays, dimension qui consiste à assurer un
ancrage réel de la culture de résultat et de performance devant, désormais, régir la stratégie de
réalisation des politiques publiques.
c) Les enjeux liés à l’adoption des IPSAS
Les normes comptables internationales ont l'avantage de mettre en avant la situation

économique de l'Etat, alors que les normes locales ont une vision plus patrimoniale. Cet
39
alignement aux normes IPSAS améliorerait la présentation de l'information financière et

réduirait les problèmes de son efficience.
Au vu de ces actions, il semble bien qu'atteindre la transparence et la gouvernance n'est

plus une tâche ardue. Néanmoins, il convient de souligner qu'au Maroc, les normes IPSAS ne
sont applicables que par le Trésor public qui a choisi d'aligner l'ancien système de la
comptabilité de l'Etat sur les normes comptables internationales en vigueur pour le secteur
public. Cet alignement a été qualifié par la TGR de dimension indissociable de la réforme
budgétaire lancée au Royaume.
Les autres acteurs du secteur public n'ont pas encore vu leurs comptes élaborés selon le
référentiel international. Le passage vers ces normes semble accuser un retard expliqué par
certains obstacles d'ordre juridique !
Par ailleurs, face à cet état de fait, l'on pourra s'interroger sur la pertinence du système
financier au Maroc qui connait ainsi, actuellement, la production d'informations comptables
issues de différents référentiels : normes marocaines édictées par le CGNC, normes IFRS et
les IPSAS. Ce manque d'harmonisation et de généralisation d'un système comptable uniforme
est loin de permettre l'atteinte des objectifs escomptés de cette réforme.
Il convient de souligner également que les normes internationales ne sont pas exemptes de
critiques. Si on a toujours avancé la pertinence, l'intelligibilité, la fiabilité, la
comparabilité...autant de caractéristiques qualitatives de l'information fournie dans les états,
financiers, le passage vers ces normes constitue des enjeux considérables auxquels le
préparateur des comptes pourra y faire face si adaptation au contexte marocain lui échappe.
En effet, plusieurs chercheurs ont démontré que la qualité informationnelle des données
comptables dépend également du degré d'adaptation des normes comptables à
l'environnement économique du pays dans lequel elles s'appliquent.
Ces enjeux sont liés à la complexité de la mise en application de certaines normes, une
possibilité de choix entre plusieurs options pour traiter la même opération, le principe de la
juste valeur qui est remis en cause et fait l'objet d'un profond débat...etc. Il conviendrait alors
de bien appréhender tous ces enjeux et les intégrer dans ce processus d'alignement des normes
locales aux normes comptables internationales. Un alignement qui constitue pour les
établissements publics marocains un vrai challenge.
d) Enjeux liés au rapprochement entre la comptabilité budgétaire et comptabilité générale
La comptabilité budgétaire ou la comptabilité générale se heurtent chacune, à des

contraintes qui peuvent avoir un impact sur le traitement comptable des opérations.
En effet, sur le plan pratique, la comptabilité générale est influencée par le traitement
fiscale des opérations et la comptabilité budgétaire se voit influencée par le disponible
budgétaire. Ainsi par exemple :
- une agrafeuse peut être considérée en comptabilité générale comme étant une fourniture
de bureau pour, entre autres, bénéficier de la déduction totale dans le même exercice. D’un
40
point de vue budgétaire, elle peut être considérée comme étant du matériel de bureau quand
l’organisme ne dispose pas de suffisamment de crédit au niveau de la rubrique fournitures de
bureau ;
- des dépense relatives au parrainage peuvent être considérées en tant que telles par la
comptabilité générale, pour éviter le traitement fiscale relatif aux dons. En même temps elles
peuvent être considérées au niveau budgétaire comme étant des subventions (soumises au visa
du Ministère des Finances) pour qu’il n’y ait pas obligation d’appel à la concurrence.
Par conséquent, du moment que les deux comptabilités cohabitent au sein du même
organisme et que les deux comptabilités offrent de l’information financière, il faut prévoir un
système de rapprochement entre les deux.
e) Recommandations
Comme nous l’avions souligné précédemment, la réforme de la comptabilité de l’Etat revêt

désormais une grande importance dans un contexte où l’information financière est au cœur
des décisions les plus stratégiques des pouvoirs publics.
Ce grand évènement a été une occasion pour rappeler les limites du système actuel de la
comptabilité suite à l’intégration des grands espaces économiques qui ont fait apparaître un
net besoin de standardisation. Sur le plan international, il ressort ainsi que la comptabilité
actuelle ne reflète pas le vrai patrimoine de l’Etat et ses engagements tant actuels que futurs.
Une anomalie qui n’est pas exempte d’incidences sur le classement des institutions
internationales voire même sur le recours au financement international.
Dans le même sillage, il est utile de rappeler l’importance des normes IPSAS. Elles
représentent la base adoptée par beaucoup de pays qui se sont engagés sur la voie de la voie
de la réforme. A ce titre, il est recommandé d’adapter les normes et d’en adopter un nombre
réduit de la manière qui convient le mieux au pays. Encore faut-il développer un cadre
conceptuel du système comptable cible sans qu’il soit trop contraignant. « La consolidation de
la comptabilité du secteur public a un intérêt certain notamment pour faire face au besoin
d’harmonisation des différentes comptabilités. Mais il y a des difficultés à surmonter liées
notamment aux transactions et transferts inter-entités. Il y a lieu d’adopter une démarche
progressive avec une consolidation interne de chacune des composantes », selon les paroles
du trésorier général du Royaume, Noureddine Bensouda.
Par ailleurs, un échange d’expériences en matière de méthodes et de pratiques entre pays

pour mieux contourner les difficultés qui pourraient jaillir s’avère indispensable.
D’une autre part, le rôle des systèmes d’information dans les réformes comptables revêt-il
une grande importance. Pour les intervenants : Il y a des avantages et des inconvénients à
chaque système. Autrement dit, il n’y a pas de solution miracle. D’où l’enjeu de trouver un
consensus. La solution doit s’adosser à une stratégie étatique globale en matière de numérique
et s’inscrire dans un schéma global d’urbanisation informatique.
41
Conclusion
La mise en place d’une véritable comptabilité d’exercice privilégiant la constatation des

droits et des obligations de l’Etat offre une opportunité à tous ceux qui veulent connaitre les
prestations rendues par l’appareil productif de l’Etat de se faire une idée précise sur la réalité
financière de l’Etat.
Elle offre une opportunité à tous ceux qui veulent connaître les prestations rendues par
l’appareil productif de l’Etat qu’ils soient décideurs, corps de contrôle, bailleurs de fonds,
représentants de la nation ou juges financiers, de se faire une idée précise sur l’enrichissement
ou l’appauvrissement de l’Etat.
Cette dimension de transparence se trouve consolidée à travers le large spectre

d’informations financières que la nouvelle comptabilité permet de dégager, dès lors qu’il ne
s’agit plus seulement de savoir ce que l’Etat a dans ses caisses, logique qui prévaut dans le
système actuel, mais d’apprécier ce que sont ses richesses, ses dettes et les engagements qu’il
peut être amené à honorer afin de mieux appréhender les résultats dégagés et la situation
financière à moyen et à long termes des finances publiques.
Elle se trouve également fortement renforcée par la prise en compte des éléments d’actifs
enrichis au niveau du recensement et de l’évaluation des immobilisations corporelles,
incorporelles et financières et par la prise en considération des stocks, aspects totalement
absents dans le système comptable actuel.
Voulue au plus proche des standards internationaux tout en étant respectueuse des
spécificités de l’action de l’Etat, la nouvelle comptabilité ambitionne de prendre également en
considération les risques potentiels, les opérations à rattacher, les charges futures ainsi que les
engagements hors bilan, éléments qui confortent si besoin est, une vision plus fidèle, plus
exhaustive et plus transparente de la situation financière et patrimoniale de l’Etat et partant,
un enrichissement considérable des informations véhiculées par la comptabilité budgétaire par
des éléments d’évolution et de perspectives dépassant le cadre annuel et la logique statique
des flux financiers.
42
Bibliographie
 Ouvrages et revues :
AL MALIYA, Revue trimestrielle du Ministère de l’Economie et des Finances : Spécial

réforme de la comptabilité de l’Etat, Avril 2011.
AL KHAZINA, Revue de la Trésorerie Générale du Royaume : Spécial reforme comptable

de l’Etat - N° 8 Août 2011.
Recueil des normes comptables de l’Etat, Trésorerie Générale du Royaume, Edition 2011.
Ghoufrane Ayachi, La convergence de la comptabilité de l’Etat avec les normes IPSAS. Le

cas du Maroc, Novembre 2018
Abdelkrim GUIRI (2014), La réforme de la comptabilité de l’Etat au Maroc : Spécificités

et enseignements de l’expérience, Université Paris I Panthéon-Sorbonne
LOLF version Janvier 2019.
Damarey stephanie (2017), Droit de la comptabilité publique, 1ère édition, Gualino.
Hernu, Paul (2017), La comptabilité publique : Théorie, pratique et évolution du système

de comptabilité publique en France, 1ère édition, Gualino.
JACUES COLIBERT et JEAN-FRANCOIS DES ROBERT, Les normes IPSAS et le

secteur public: Normes comptables applicables aux; Etats et municipalités, Etablissements
publics, Organisations internationales ; Collection MANAGEMENT PUBLIC – Edition
DUNOD 2008.
 Sites web :
www.tgr.gov.ma
www.ecoactu.ma
www.financesnews.press.ma
www.leseco.ma
43
Annexes
Annexe 1 : Tableau de la situation nette (Bilan)
44
Annexe 2 : Le compte de résultat
45
Annexe 3 : Tableau des flux de trésorerie
46
Annexe 4 : Tableau de correspondance TP/PCE
COMPTE TP INTITULE COMPTE PCE LIBELLE
10.01 Bank al Maghrib 51123000 CCT des trésoriers préfectoraux et

provinciaux
10.04 Numéraire chez le TP 51153000 Numéraire des trésoriers PP
82.14 CCP 51143000 CCP des trésoriers préfectoraux et

provinciaux
21.00 Recettes du budget général classe 7 Comptes de produits
20.01 Dépenses du budget général Classe 6 ou classe 2 Comptes de charges ou compte

d'actif immobilise
21.40 Recettes des SEGMA Classe 7 Comptes de produits
20.41 Dépenses des SEGMA Classe 6 Comptes de charges
60.00 Fonds d’établissement et d’organisation 55411000 Dépôts des établissements et

publique entreprises publics à vue
60.03 Services gérés 45100000 Collectivités territoriales et autres

organismes
81.15 Imputation provisoire O.C.L dépenses 45130000 Imputation provisoire des dépenses
CT
82.09 Règlement des opérations avance 51161000 Régies d’avance

régisseurs
82.10 Règlement entre comptables 36190000 Compte de liaison TP
1106 Traite de Douane 51211100 Traite de Douane
47

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Filière : Techniques Bancaires et

RAPPORT DE MEMOIRE DE FIN

Année universitaire 2018-2019

J’aimerais adresser mes remerciements à Mr. HICHM MESK, encadrant pédagogique à la

Au sein de la Trésorerie Provinciale, je tiens à témoigner toute ma reconnaissance envers

Liste des abréviations

CCP : Compte Chèque Postal

CDG : Caisse de Dépôt et de Gestion

CED : Contrôle des Engagements de dépenses

CGNC : Code Général de Normalisation Comptable

CMD : Contrôle Modulé de la Dépense

CNT : Centre National de traitement

EEP : Etablissements et Entreprises Publics

IAS: International Accounting Standards

IASB: International Accounting Standards Board

IFRS: International Financial Reporting Standards

IPSASB: International Public Sector Accounting Standards Board

LF: Loi de Finances

LOLF : Loi Organique relative à la Loi de Finances

PCE : Plan Comptable de l’Etat

PPR : Paierie Principale des Rémunérations

TGR : Trésorerie Générale du Royaume

TPE : Très Petites Entreprises

TPV : Trésorerie Provinciale

Dans le but d’améliorer la qualité de l’information financière et les mécanismes

En répondant aux questions :

 Quelle est la distinction entre la comptabilité publique générale et la compatibilité

On peut conclu la Problématique de ce passage et comment ça peut entraine un obstacle à

Chapitre 1 : La comptabilité publique

Section 1 : Cadre conceptuel de la comptabilité publique

La comptabilité de l’Etat appartient comme discipline juridique au droit public, et comme

La comptabilité se définit comme un ensemble d’instruments et de procédures qui

b) Les règles juridiques et réglementaires :

Article 57 : La comptabilité en deniers décrit les opérations retracées en comptes spéciaux,

- La connaissance et le contrôle des opérations énumérées à l'alinéa précédent ;

- La détermination des résultats annuels d'exécution ;

La comptabilité de l’État doit décrire les opérations d’exécution de la LF dans la forme et

* Les règles de la comptabilité publique s’appliquent aux opérations financières des

c) Les spécificités de la comptabilité de l’Etat

Section 2 : Distinction entre la comptabilité publique générale et

La comptabilité générale retrace l’ensemble des mouvements affectant le patrimoine, la

La comptabilité publique permet d'établir le budget public, c'est-à-dire la différence

- Si les recettes publiques sont supérieures aux dépenses publiques : on parle

Les deux phases de la comptabilité publique

La comptabilité publique se fait en deux phases :

La phase administrative est la phase de prise de décision. L'organisme public prend

La phase comptable est la phase de l'enregistrement, a posteriori, de l'opération.

b) La comptabilité publique budgétaire :

La comptabilité budgétaire retrace l’ouverture et la consommation des autorisations

À ce stade, il est possible de distinguer la comptabilité budgétaire de la comptabilité

Celle de la comptabilité générale est économique : contrôle de la situation patrimoniale et

Chapitre 2 : La gestion comptable au sein de la TGR

Section 1 : Présentation de la TGR

Elle est également au centre d’un maillage institutionnel constitué d’administrations

- La contribution à l’amélioration substantielle de la gestion des finances publiques.

- L’amélioration du service rendu aux clients et partenaires.

Les grandes étapes :

1860: Généralisation de la fonction de oumana el mostafad en qualité de percepteurs des

1865: Instauration des trésoriers payeurs généraux

1906: Création d'une banque d'Etat

1907 -1916: Fonction de Trésorier Général de l'Empire confiée à la Banque du Maroc

27 Juin 1916: Création de la fonction de Trésorier Général (avec la nomination du premier

1917: Dahir du 9 juin 1917 : Règlement général de la comptabilité publique