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Lors de la constitution d’une société, les associés effectuent des apports soit en nature, soit en
numéraire (Apports en capital) qui sont soumis aux droits d’enregistrement. Toutefois, la
distinction entre ces apports de natures différentes est nécessaire dans la mesure où, il y’a des
conséquences au moment de leur libération.
Du point de vue fiscal, il existe trois (3) types d’apports :
- Les apports purs et simples ;
- Les apports à titre onéreux ;
- Les apports mixtes.
En matière d’Apports purs et simples, les apporteurs reçoivent, en contrepartie de leurs apports,
des droits sociaux (actions, parts sociales) représentatifs de la fraction du capital social. Ils
(droits sociaux) sont considérés comme les véritables apports.
L’enregistrement des actes de constitution, du point de vue des apports purs et simples, conduit
à étudier le Droit d’Apport Ordinaire (DAO) et la surtaxe immobilière qui sont acquittés au
moment de la présentation de l’acte à la formalité de l’enregistrement.
Le DAO est proportionnel ou fixe selon le montant du capital social. Il est aussi défini
différemment s’il s’agit de société de constitution régie par le statut de la copropriété des
immeubles divisés en appartements. Il s’applique à l’ensemble du capital formé par les apports
sans tenir compte de la forme juridique de la société.
Le Droit proportionnel
Il est perçu un droit fixe de 25.000 lors de la constitution, si le capital est inférieur ou égal à
100 millions.
b- La Surtaxe immobilière
Les apports à titre onéreux sont analysés et taxés comme des ventes. Car en échange de leurs
apports, les associés ne reçoivent pas des titres sociaux, mais de l’argent. La société peut aussi
prendre l’engagement de rembourser une dette ou prendre en charge le passif de l’apporteur.
Le calcul des droits d’enregistrement est établi suivant les types d’apport.
Sur créances (dettes transmises) ……………………………………1%
Sur marchandises neuves détaillées article par article………………2%
Sur véhicules neufs…………………………………………………2%
Sur véhicules d’occasions……………………………………………5%
Sur biens meubles……………………………………………………10%
Sur immeuble…………………………………………………………15%
Il s’agit de la combinaison des apports purs et simples et des apports à titre onéreux. Les apports
mixtes sont réalisés en partie à titre purs et simples et en partie à titre onéreux.
4. Les frais de constitution
Les différents frais tels que les frais de publicité légale, les honoraires du notaire, les droits
d’enregistrement et autres achats engagées lors des opérations de constitution d’une société sont
enregistrés dans des comptes de charges par nature avant d’être transférés dans le compte
« 2011 Frais de constitution » à l’inventaire par le crédit du compte « 78 Transferts des
charges » (d’exploitation ou financières) à l’exception des primes de remboursements des
obligations qui sont inscrits directement au compte « 206 Primes de remboursements des
obligations ».
En principe, ces divers frais, à l’exception des droits d’enregistrement, sont soumis à la TVA.
Ces frais de constitution font l’objet d’un amortissement sur 5 ans en système direct et il faut
que cet amortissement des frais soit complet pour que la distribution du bénéfice soit possible.
A la fin de l’exercice, l’amortissement des frais de constitution fait l’objet d’un
enregistrement au débit du compte « 6811 Dotations aux amortissements des charges
immobilisées » par le crédit du compte « 2011 Frais de constitution ».
Les coûts des formalités pour l’immatriculation au Registre du Commerce et du Crédit Mobilier
(RCCM) sont de :
12.000 F pour une personne physique (Entreprise individuelle) ;
39.860 F pour une personne morale (Cas d’une société) ;
Dossier de déclaration préalable d’exercer : 2.500 F à la chambre de commerce ;
Timbres fiscaux :12.000 F ;
Frais de Notaire établis en fonction du capital social :
Capital social jusqu’à 10.000.000 F………………………2%
De 10.000.001 à 40.000.000 F……………………………1,5%
De 40.000.001 à 150.000.000 F……………………………1%
De 150.000.001 à 300.000.000 F…………………………0,5%
De 300.000.001 à 600.000.000 F…………………………0,3%
De 600.000.001 à 800.000.000 F…………………………0,2%
Au-delà de 800.000.000 F…………………………………0,1%
Le 01/04/2014, la société alpha est constituée au capital de 60.000.000 F réparti entre les trois
associés. Après que les apports en numéraire ont été libérés au 2/3 chez le notaire DIOUF, ce
dernier a engagé les frais relatifs à la constitution :
- Frais de publicité : 300.000 F
- Honoraires du notaire : 708.000 F dont 18% TVA Récupérable
- Droit d’enregistrement 1.100.000 F
Travail à faire : Passer au journal les écritures relatives aux frais de constitution sachant qu’ils
sont amortissables sur 5 ans.
Solution
Les associés des SNC (2 aux minimum), détenant des parts sociales, répondent indéfiniment et
solidairement des dettes sociales sur leurs biens du fait de leur responsabilité indéfinie et
solidaire.
Pour la constitution du capital social, il n’existe pas de minimum exigible. Les apports peuvent
ne pas être libérés au moment de la constitution car aucun délai ni formalisme ne s’imposent à
eux. Ainsi, il est possible d’utiliser les comptes prévus pour les S.A dans le cadre de l’étalement
des opérations.
Les apports souscrits sont libérés à leur valeur d’apports purs et simples à l’exception des biens,
d’une part, grevés des dettes pour lesquels la valeur mixte est libérée en inscrivant au passif la
dette et, d’autre part, des créances reprises pour une valeur inférieure à la valeur nominale. Dans
ce cas, la libération de la créance est effectuée pour le montant de la valeur nominale puis la
différence est enregistrée au crédit dans un compte correcteur qui peut être :
462 Associé, compte courant (4621 principal)
4712 Créditeur divers
491 dépréciation des comptes clients (4911 créances litigieuses)
L’enregistrement devient :
(2,3,4…) Divers comptes d’actifs
488 Autres créances HAO (Notaire)
521 Banque
4611 Associés, apports en nature
4612 Associés, apports en numéraire
……. Divers comptes de passifs
……. (Comptes correcteurs)
Libération des apports (nature et numéraire)
d- Appel ultérieur
521 Banque 𝜹′
467 Actionnaire, restant dû sur capital appelé 𝜹′
Libération du capital appelé
1012 Capital souscrit appelé non versé 𝜹′
1013 Capital souscrit, appelé 𝜹′
Régularisation du capital
Exercice d’application :
Le 01/10/2017, la SNC DIOUF & Frères est constituée au capital de 45.000.000 F réparti de
manière égale entre les trois frères.
Abdoulaye souscrit du matériel de bureau estimé à 5.000.000 F et le reste en numéraire.
Cheikh souscrit des marchandises d’une valeur de 10.000.000 F et le reste en numéraire.
Penda souscrit un véhicule estimé à 15.000.000 F.
Sachant que les apports en numéraire sont libérés en moitié chez le notaire SARR ; ce dernier
a effectué les dépenses relatives à la constitution dans les proportions suivantes :
- Frais de publicité 500.000 F HT
- Droits d’enregistrement 900.000 F
- Honoraires du notaire 295.000 F TTC
Pour le reste de l’argent, il le verse dans un compte bancaire au nom de la société.
Le 01/10/2018, le gérant appelle le 3ème quart. Tous les associés concernés se libèrent par
virement bancaire un mois plus tard.
Travail à faire :
Solution :
Lorsqu’un associé apporte une société préexistante, l’évaluation de son apport nécessite une
analyse préliminaire des différents éléments composant ses biens et ses dettes. Cette analyse
permet de comparer la valeur d’apport à la valeur nette comptable de chaque élément afin de
vérifier l’existence soit de plus-value soit d’une moins-value ou perte.
En ce qui concerne les biens, on retient l’analyse suivante :
- Si la valeur d’apport (VA) > valeur comptable (VC) alors, on a une Plus-value (PV)
- Si la VA < à la VC, alors, on a une Moins-value (MV).
2ème Cas :
Capitaux Propres
+ Plus-Value latentes (P)
-Moins-Value latentes (M)
= Apport Net (X – Y)
Remarque :
La libération d’un tel apport ne fait intervenir que les biens et dettes. On fait abstraction des
comptes de capitaux propres.
a- Aspects juridiques
C’est une société où la responsabilité des actionnaires est limitée aux montants de leurs apports.
Le capital minimum exigible est de 10.000.000 FCFA réparti en actions de valeurs égales
dont le montant minimum est de 10.000 FCFA.
L’organe de direction est composé soit d’un :
- Conseil d’Administration avec un Président Directeur Général (PDG)
- Conseil d’Administration avec un PCA et un DG
- Administrateur Général lorsque le nombre d’actionnaires ne dépasse pas trois.
Le contrôle est assuré par un commissaire aux comptes.
Les apports en nature sont libérés intégralement alors que les apports en numéraire sont
libérés d’un minimum légal soit le quart (1/4).
5….. Trésorerie
467 Actionnaire, restant dû sur capital appelé
Libération partielle ou intégrale
1012 Capital souscrit appelé non versé
1013 Capital souscrit, appelé
Régularisation du capital
Un délai de versement est généralement fixé pour la remise des fonds appelés. Si après ce délai,
des actionnaires n’ont pas respecté leur libération, ils doivent alors de plein droits verser des
intérêts des sommes dues calculés au taux légal déterminé en fonction du taux d’escompte de
la BCEAO si les statuts n’ont rien prévu.
Ces actionnaires peuvent être soit des retardataires soit des défaillants.
Les actionnaires défaillants peuvent faire l’objet d’une condamnation à des dommages et
intérêts si la société a subi des préjudices.
Après les avoirs remis une mise en demeure dont le coût leur sera imputé, la société peut :
- Les poursuivre en justice pour le paiement ;
- Faire procéder à la vente de leurs actions non libérées soit :
Aux enchères publiques pour les actions non cotées ;
En bourse pour les titres cotés, mais cela est rare pour le cas de constitution.
Par contre, cette procédure dite « exécution en bourse » se rencontre plus fréquemment dans le
cas d’augmentation de capital.
Les retards de paiement nécessitent un suivi et un traitement comptable particulier.
Ils supportent les frais engagés pour le rappel et les intérêts de retards calculés au prorata
temporis c’est-à-dire de la date de règlement à la date limite de versement. Au moment de leur
règlement, on passe les écritures suivantes :
521 Banque d
467 Actionnaire, restant dû/capital appelé a
7071 Frais facturés (frais de rappel imputés) b
775 Revenus des créances diverses (intérêts de retard) c
Règlement de l’actionnaire retardataire
1012 Capital souscrit, appelé non versé a
1013 Capital souscrit, appelé versé a
Régularisation du capital
d=a+b+c
a = Capital appelé de l’actionnaire retardataire
b = frais de rappel engagés par la société et imputés à l’actionnaire retardataire. Les frais étaient
initialement enregistrés dans des comptes de charges par nature.
c = intérêts de retard imputés à l’actionnaire retardataire
a*taux*n
c=
36500 ou 36000
c=d+e+f
g=b–a–c
Les statuts peuvent prévoir des versements supérieurs au capital appelé de la part des
actionnaires. Ces versements ne modifient pas la ventilation du capital. Ils sont imputés au
crédit du compte « 4616 Actionnaires, versements anticipés ».
Lors des appels ultérieurs de fonds, ils réduiront les sommes à verser. Toutefois, il peut être
utilisé pour le paiement des intérêts statutaires sur dividendes. La comptabilisation donne alors :
Libération et versements anticipés :
1011 Capital souscrit, non appelé a
1012 Capital souscrit, appelé non versé a
Appel du ….
467 Actionnaire, restant dû sur capital appelé a
109 Actionnaire, capital souscrit non appelé a
Appel du …….
5211 Banque b
467 Actionnaire, restant dû sur capital appelé a
4616 Actionnaire, versements anticipés c
Libération et versements anticipés
1012 Capital souscrit, appelé non versé a
1013 Capital souscrit, appelé versé a
Régularisation du capital
NB : les versements anticipés peuvent intervenir à la souscription, au moment d’un appel, autre
moment. Dans tous les cas, le compte « 4616 » n’a aucune incidence sur la souscription et à
l’appel. Il intervient alors dans l’écriture de libération.
Appels ultérieurs
1011 Capital souscrit, non appelé a’
1012 Capital souscrit, appelé non versé a’
Appel du ….
467 Actionnaire, restant dû sur capital appelé a’
109 Actionnaire, capital souscrit non appelé a’
521 Banque a’ – c’
4616 Actionnaires, versements anticipés c’ ≤ c
467 Actionnaires, restant dû sur capital appelé a’
Libération
1012 Capital souscrit, appelé souscrit non versé a’
1013 Capital souscrit, appelé versé a’
Régularisation du capital
Exercice d’application :
Une SA au capital de 50.000.000 FCFA, divisé en 2.000 actions de valeur nominale 25.000 F
libérée de moitié à la souscription, est constituée le 01/03/2015. Les fonds sont déposés en
banque.
Le 01/05/2016, le conseil d’administration appelle le 3ème quart. Les fonds doivent être libérés
au plus tard le 31/05/2016 par virement bancaire.
Le 01/11/2017, le conseil d’administration appelle de dernier quart. Les fonds devront être
versés au plus tard le 31/12/2017. Les intérêts éventuels pour les retardataires sont calculés au
taux annuel de 12% à compter du 01/01/2018.
Le 31/12/2017, on constate que :
- L’actionnaire détenteur des 1700 actions a intégralement versé la fraction appelée soit
10.625.000 FCFA (1.700*25.000/4) ;
- L’actionnaire A détenteur de 2.000 actions et l’actionnaire B détenteur de 100 actions
ne sont pas acquittés de leurs versements.
Les comptes suivants sont extraits de la balance au 31/12/2017
1011 Capital souscrit, appelé non versé :1.875.000
1013 Capital souscrit, appelé versé : 48.125.000 (soit 25000*1925 actions)
4617 Actionnaire, restant dû / capital appelé : 1.875.000 (soit 25.000*75 actions)
521 Banque : 48.125.000
L’actionnaire A effectue le 30/01/2018, après rappel, un virement bancaire correspondant aux :
- Sommes dues : 1.250.000 soit (200*25.000/4) (dernier quart)
- Intérêts : 12.500 soit (1.250.000*12%*1/12)
- Frais engagés : 7.500
(1.250.000 + 12.500 + 7.500 = 1.270.000)
L’actionnaire B n’a pas réglé la fraction appelée (dernier quart), ses actions (100) sont fendus
aux enchères à un autre actionnaire pour 2.700.000 FCFA le 31/03/2018.
Les frais engagés pour la mise en demeure sont de 56.250 F.
Le règlement du solde de l’actionnaire B est effectué par chèque bancaire.
Travail à faire :
Solution :
30/01/2018
521 467 Banque 1.270.000
7071 Frais facturés 7.500
775 Revenus des créances diverses 12.500
Règlement de l’actionnaire retardataire (A)
d°
1012 Capital souscrit, appelé non versé 1.250.000
1013 Capital souscrit, appelé versé 1.250.000
Régularisation du capital (Actionnaire A)
31/12/2017
4617 Actionnaire défaillant (B) 625.000
467 Actionnaire, restant dû / capital appelé 625.000
Constatation de la défaillance (25*25000)
31/03/2018
521 Banque 2.700.000
4617 Actionnaire défaillant (B) 2.700.000
Vente des actions de l’associé B
d°
4617 Actionnaire défaillant 88.500
7071 Frais facturés htva 56.250
775 Revenus des créances diverses (625.000*12%*3/12) 18.750
443 TVA Facturée (56.250+18.750) *18% 13.500
Imputation des frais et intérêts
d°
1012 Capital souscrit, appelé non versé 625.000
1013 Capital souscrit, appelé versé 625.000
Régularisation du capital
d°
4617 Actionnaire défaillant 1.986.500
521 Banque 1.986.500
Règlement du solde de l’actionnaire défaillant
(2700000-625000-88500)
3- Les SARL
a- Aspects juridiques
C’est une société où la responsabilité des associés est limitée à la fraction ou au montant de
leurs apports. Le capital minimum exigible est de 1.000.000 FCFA divisé en part sociales e
valeur nominale égale au minimum à 5.000 FCFA.
Tous les apports souscrits sont libérés immédiatement et en intégralité. L’organe de décision
est la gérance.