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CHAPITRE1:LACONSOLIDATION

I)

Gnralits:

A Dfinition: - Lescomptesconsolids(consolidatedaccounts):Obligationlgalepourtoutesentreprisequidtientlecontrledautres entreprisesouexerceuneinfluencenotable.Ondoittabliruncompteconsolidetunrapportdegestionsurlegroupe. Londoitdonnerunevisionglobaledugroupe,celapermetdedterminerlepatrimoineetlersultatdugroupe. B Historique: MouvementquiacommencauxEtatsUnisen1892.En1966enFrance1ercompteconsolider. En1999rglement99.02du20avril1999 EnEurope2002adop onparlUnionEuropennedurfrencielinterna onalIAS/IFRSnormesinterna onalespourles socitscotspartirde2005. C Cadrejuridiquedelaconsolidation: Loidu3janvier1985tablieuneobliga ondtablirdescomptesconsolidspourlessocitscommercialesetlesentreprises publiques. Art233.1627duCodeduCommerce.Loicomplteparledcretdu17/02/1966intgrdansledcretdu23/03. 1 Exceptions: Lesgroupesnoncotsenboursequinmettentpasdebilletsdetrsorerie. Totalbilan 15millionsd Seuilfixdepuisle1erjanvier2002 TotalCA 30millionsd Seuilfixdepuisle1erjanvier2002 Totalsalari 250salaris Seuilfixdepuisle1ermars2002 Lerglement02.99duCRC(comitderglementationcomptable)relatifauxcomptesconsolidshomologusle22/06/1999dfinit lesrglesetmthodesdescomptesconsolids(RMCC).Cestlesnormesfranaisesdeconsolidations. 2 LesnormesinternationalesIAS/IFRStabliesparlIASB: LerglementeuropenIAS2005du7juin2002enEurope,dontlesactionssontcotsdanslesmarchsrglements(Eurolist= marchrglement) Suroption,desentreprisesnoncotespeuventoptespourleIFRSpourlescomptesconsolidsmaisrestentsoumisauPCG(Plan ComptableGnral) Comptesconsolids Comptesindividuels SocitdontlestitressontcotssurEurolist IFRS PCG Autressocits IFRSouRMCC PCG Entrepriseindividuels PCG PCG Influencenotable:lienfinancieretjuridiqueentrelasocitmreetsesfiliales.

II)

Lanotiondegroupe:

A Notion: Ungroupe:Cestunensembledesocitsquisontdtenusdirectementouindirectementparlasocitmre(ousocitholding). Elleanimeestdirigelegroupe.Elleestgalementtenudepublilescomptesconsolidsquirefltentlasituationfinancireglobale du groupe. Pour avoir un groupe, il faut donc une socit en tte et un contrle sur les autres entreprises. Pouravoirungroupe,ilfautdoncunesocitentteetuncontrlesurlesautresentreprises.

Une holding: Cest une socit mre qui na pas dobjet commercial ou industriel, elle nest compose que de titres de participation. Constitutiondordrefiscalpourviterimpositionaurgimemre/fille. Unefiliale:Cestunesocitdtenuedirectementouindirectementparunesocitmre,lecontrlelieupardroitdevote. B Utilitdescomptesdegroupe: - Dordre conomique: prsenter la situation financire dun ensemble de socit comme si elle ne formait quune seule entit. - Ilspermettentdescomparaisonsdansletempsprimtreconstant. - Ilspermettentdescomparaisonsdanslespaceentredessocitsdemmeactivitsiellesnontpaslammestructure juridique. C Problmessoulevsparlescomptesconsolids: - Dterminerlessocitsquidoiventtreconsolids: Etablirleprimtredeconsolidation: 1Quelcontrlealasocitmresursesfiliales 2 Quelssontlesdroitsdesactionnairesautresquelasocitmre? 3 Dterminergroupeetprimtredeconsolidation. - Etablirlorganigrammedugroupe - Adoptiondunrfrentielcommun:celapermetauxsocitsquidoiventtreconsolidsdtablirleurcompteselonles mmesrglesquelesautressocitsdugroupe. - Pbsiilyadesfilialesaltranger - Pbsiactivitsdiffrentes.

III)
Contrledterminenfonctiondupourcentagedecontrle,quidpenddesdroitsdevote. Pourcentagedintrtdpenddesdroitsaursultat. A Pourcentagedecontrle: 1 Lesdiffrentscontrles: Une socit mre exerce le contrle dune filiale si elle y exerce le pouvoir (= dcider de la gestion dune entreprise, choisir les dirigeants,).Engnral,lepouvoirestproportionnelaudroitdevote. - contrlededroit:50%minimumdesdroitsdevote. - Contrledefait:dtentiondunblocminoritairemaissuffisammentimportantpourimposersonpouvoirlasocit,soit entre40%et50%desdroitsdevote. Lesentitsadhoc:ellessontindpendante,crerpourunobjetparticulier.Cestunestructurequinerendservicequauneseule socit.Elleestcontrleparlasocitmre,mmeenabsencedelienjuridiqueaveccelleci. 2 Lestitresdeparticipations: Ilya3typesdeparticipation:participationdirecte,indirecteetcroise. - Participationdirecte:SocitmreSocitlle - Participationindirecte:SocitmreSocitlleASocitlleB - Participationcroise:SocitASocitB Autocontrle:Lorsquunesocitdtientunefractiondesoncapitalparuneparticipationcirculaire,lepourcentagedecontrle nestpasforcmentgalaupourcentagedintrtquandilexistedessousfiliales. SocitASoc.B;SocBSocC;SocCSocA Pourcentagedintrt:onadditionnelesparticipationsdetouteslessocitsdugroupedelafilialequelecontrlesoitdirecteou indirecte. Lepourcentagedecontrledonneletypedecontrle.

Lespourcentagesdecontrleetdintrt:

3 lestypesdecontrles: lecontrleexclusif:Ilfautavoirplusde50%decontrle,quesesoisdirectouindirect,ouaumoins40%decontrlesi aucun autre actionnaire ne dtient plus de 50% de contrle. La socit mre a un contrle exclusif si elle dsigne la majoritdesorganesdedirection,silexisteuneclausestatutaireouuncontratquiaccordelasocitmreuneinfluence dominante. Influencenotable:ilnyapasdecontrleexclusifmaislasocitmredtientaumoins20%desdroitsdevotes. Contrleconjoint(=jointventure):onparlegalementdecoentreprise.plusieurssocitssepartagentunefilialepart gale. Il faut quil y ait un nombre limit dassocis (2 3), et il faut quun contrat qui lie les associs prvoie que les dcisionssoientpriseslunanimitdesassocis.

Remarque: si partage 50/50, pourcentage de contrle gal 50%. Si partage atypique, par exemple 45/55, lon prend le pourcentagedecontrledelasocitmre. B Pourcentagedintrt: Ilsertaucalculdesdroitsfinanciersdelasocitmredanssesfiliales.Notionfinancire(diffrentdupourcentagedecontrle notiondepouvoir). Lepourcentagedintrtdterminelapartdecapitalpossddirectementouindirectementparlasocit. Pourlecalcul:onadditionnelesproduitsdespourcentagesdecapitaldtenuedirectementouindirectement. %contrletypedecontrle %dintrttablissementdescomptesconsolids Exemple:lasocitmre(M)dtient75%deA,25%deBet22%deC.Adtient30%deBet10%deC. %decontrle:Mdtient75%deA,donccontrleexclusifdeA.Mdtientdirectement25%deBetindirectement30%deB,donc 55%deB,ilyadonccontrleexclusifdeB.Mdtient22%deCdirectementetindirectement10%deC.ilyadonc32%decontrle etdoncuneinfluencenotable. %dintrt:Mdtient75%deA,25%+75%*30%deBsoit47.5%et22%+75%*10%deC;soit29.5%deC.

IV)

Primtredeconsolidation:

Cest lensemble des socits retenues pour tablir les comptes consolids du groupe quelle forme. En gnral, on reprend les socitscontrlesplusde20%sauflessocitsadhoc.

V)

Prsentationdesmthodes:

Ilya3mthodes,quidpendentdelasituationdecontrle. Silyauncontrleexclusif,nousutiliseronslamthodedintgrationglobale Silyauneinfluencenotable,nousutiliseronslamthodedemiseenquivalence. Silyauncontrleconjoint,nousutiliseronslamthodedintgrationproportionnelle. A Intgrationglobale(fullconsolidation):contrleexclusif Mthode:onreprendpourleurintgrit: - Aubilandelasocitmre:tousleslmentsquiconstituentlactifetlepassifdelafiliale. - Aucomptedersultat:toutesleschargesettouslesproduitsquiendterminentlersultatnet. Remarque: Les lments du patrimoine actif et passif viennent se substituer aux titres de participations dtenus par la socit mre.OnfaitdoncdisparaitresestitresdeparticipationsduBilan. Silasocitnestpascontrlera100%parlasocitmre,ilfautfaireapparaitreaubilanetaucomptedersultatconsolidsles droitsdesautresactionnairesdroitdesminoritairessurlescapitauxpropresetlesrsultatsdelaliale. Ilfautliminerlesoprationsrciproques:oprationsdachat,devente,deprtentrelasocitmreetlesfiliales.

B Intgrationproportionnelle(proportionateconsolidation):contrleconjoint Mthode:Onsubstituedanslebilandelasocitmrelaquotepartdeslmentsdactifetdepassifcomposantlepatrimoinede lafilialelavaleurdestitresdeparticipationsdtenus. Danslecomptedersultat,lequotepartdesproduitsetdeschargesestajoutceuxdelasocitmre. Remarque:onnementionnepascequirevientauxautresactionnaires C Miseenquivalence:influencenotable Mthode:Onsubstituelavaleurcomptabledesactionsdelafilialedtenuparlasocitmrelapartcorrespondantedansles capitauxpropresdelafiliale(rsultatcompris) Cestitresmisenquivalencereprsententlavaleurdesactionsdtenusparlasocitmredanslesfiliales.Celacorrespondau quotepartdescapitauxpropresdesfiliales. Remarque: Parfois, la valeur comptable des actions est diffrente de la valeur des quoteparts des capitaux propres cart de 1ereconsolidation.

VI) A Travauxdeconsolidation:
Oncumulelespostesdessocitsconsolids Onpartagelescapitauxpropresdesfiliales OntablieleBilanetlecomptedeRsultatconsolids

Laconsolidationenpratique:

B Ontablieletableaudeconsolidation:

C Lejournaldeconsolidation(vuenDSCG): Ilreprendlescrituresdelaconsolidation,lecomptedersultatsertdeliaison. Onfusionnelescomptesquiformentunensemblecohrentmaisonsparelescomptesdescapitauxpropresdechaquesocit consolidepourprparerlepartageentrecequirevientauxintrtsminoritairesetcequirevientaugroupe. Aucomptedersultat,pasdedistinctionentrechargesetproduitsdechaqueentit,onpeututiliseruncomptedersultatglobal. Conclusion: il y a de nombreuses diffrences entre normes franaise et internationales. Cela donne de nombreux retraitements (tudienmaster) Limportancerendincontournablelamaitrisedelaconsolidation.

CHAPITRE2:LECADRECONCEPTUELCOMPTABLEDELIASB

LecadreconceptuelnestpasexpliciteenFrance(paspubli)ildcoulederglesfiscales,juridiquesetcomptables. Auniveauinternational,onpeutciterlecadreconceptueldelIASB(InternationalAccountingStandardBoard)etduFASB(Financial AccountingReportingStandard),quisontdiffrentsmaisquidevraitconvergerversuncadreconceptuelcommun. - AccorddeNorwalken2002projetdecadrecommun(voirp65livre) LIASB(anglais,europen,chinois,indien)estunorganismedenormalisationcomptable.IlsigeauxEtatsUnis.Etestdinspiration anglosaxonne. Cettefondationestcomposedexpertsquiviennentdesadministrationsfiscalesdumondedesentreprises,desuniversitaireset des experts comptables. Leurs langues de travail est langlais. Cet organisme est charg de produire des normes comptables internationalesNormesIFRS(InternationalFinancialReportingStandard)pourfairevoluerlIAS. LEuropeaadoptlesnormesIFRSen2002applica ondecesnormesen2005. IlexisteunnormalisateuramricainleFASB(voirp38livre). NormeUSUSGAAP

I)

CadreConceptuel(ConceptuelFramework)

A Conceptionducadreconceptuel Audpart,ilnyavaitpasdebasesthoriqueslacomptabilit. Dsquunnouveauproblmeseprsentait,ilnyavaitpasderglesthoriquessurlesquellessappuyerpourlersoudre.Ensuite, lanormalisationcomptableestapparue(productiondenormes).Celapermetderglerlesproblmesnouveauxuniquementsile problmesetrouvedanslecadredelanorme(sinonvidejuridique).Lanormalisationcomptablesesttalesurdenombreuses annes.Cestlecadreconceptuelquidonneracesnormesunecertainecohrence. 1 NotionduCadreConceptuel Dfinition:ensembledeconceptsquisontlabasedelaprparationetdelaprsentationdestatsfinanciers(docdesynthses) etauquelilfautserfrerpourtraiterunproblmenonprvuparunenorme. Ce nest pas une norme comptable internationale. Il ne contient pas de disposition normative concernant lvaluation ou linformationfournir.Danscecasilfautserfrerlanorme. Cestunensembledeconceptdodcoulentlesnormes. Passagedunenormalisa oninduc veunenormalisationdductive: Lecadreconceptuelpermetdexpliquerlathoriecomptableetdedonnerunmodlecomptable.Silnyapasderponsedansune norme,ondduitducadreconceptuellarsolutiondunproblmecomptable. Lecadreconceptuelrendlesnormescohrenteslesunesparrapportauxautrescarellesdcoulentdummecadre.Lesnormesne sontpasinfluencesparlesgroupesdepressions(lobbies).Ellesrpondentunelogiquedelongterme.CeluidelIASB1989 2 Historique LespremierspaysavoireutuncadreconceptuelsontlesEtatsUnisen1978etlaGrandeBretagneen1979. LIASC(avantlIASB)atadoptparlIASBen2001(cf.courIASBDjama). LIASBestactuellementrexaminpourlefaireconvergerversceluiduFASB.Depuisjuin2011,leprojetdecadrecommunsemble ralentir. EnFrance,pasdecadreconceptuel,ledroitcomptablefranaissappuissurdesgrandsprincipesjuridiques:lanotiondedroitde proprit (droit civil) et surtout le droit fiscal (ex: calcul des impts). De plus, le fonctionnement des institutions franaises de comptabilitnepermetpasladoptiondunteltexte.Seseralassemblenationaledeladopter. Auniveaueuropen,lecadreconceptuelnapastadoptparlacommissioneuropennemaisatpublienannexedansun documentnomm"ObservationsdelaCommissioneuropenneconcernantcertainsarticlesdurglementCEn1606/2002" 3 Lechampdapplication Lesques onstraites: a) Lobjectifdestatsfinanciersetlesutilisateurs

Lobjec f des tats nanciers est de fournir une informa on sur la situa on nancire (bilan), la performance (compte de rsultat) et les variations financires dune entreprise (flux de trsorerie), qui soit utile un large ventail dutilisateurs pour prendre des dcisions conomiques. (Les tats financiers contiennent galement des notes annexes et des tableaux complmentaires,ainsiquedautresinformationspertinentespourlesbesoinsdesutilisateurs). ilya7typesdu lisateurdestatsnanciers: Utilisateurs Besoinsdinformations Investisseurs Risqueetrentabilit Membredupersonnel Stabilitetrentabilit Prteurs Probabilitderglementdesmontantsdesprtsetintrtsleurchance Fournisseursetautrescranciers Probabilitquelesmontantsdusserontpayslchance Clients Continuitdelactivit Etatsetorganismespublics Rpartitiondesressourcesetrespectdesobligationsdinformation Public Contributionlconomielocale,emploisgnrs,volutionetprospritdesentreprises. limitedestatsnanciers: Linformationnestdonnequesurleseffetsfinanciersdesvnementspasss. Ilnyapasdinformationsnonfinancires Importancedesinformationsannexesdonner:prvisionsinformationsqualitatives b) Leshypothsesdebases: Comptabilit dengagement (inverse de la comptabilit de trsorerie): Comptabilisation des effets de transactions et autres vnementsaumomentouilsseproduisentetnonpaslorsdeleurrglementoudeleurencaissement.Ilssontenregistrsdansles livrescomptablesetprsentsdanslestatsfinanciersdesexercicesauquelilsserapportent. Continuitdexploitation:Lentrepriseestcensecontinuersonactivitdansunavenirprvisible,sinon(diminutionoufinde sonactivit)ilfautseplacerdansunebasediffrenteetlindiquerdemanireexpliciteenannexe. c) Caractristiquesqualitatives Intelligibilit:Linformationdoittrecomprhensiblepourlesutilisateursayantuneconnaissanceraisonnabledesaffairesetde lacomptabilit. Pertinence:Influencelaprisededcisionconomiquedesutilisateurs,lesaidesvaluerlasituationpasse,prsenteetfuture delentrepriseoupermetdecorrigeroudeconfirmerlesvaluationspasses.Importancerelative/significative. Fiabilit: Information fiable = exempte derreurs et de biais significatifs. Les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour prsenteruneimagefidledelentreprise.Uneinformationpeuttrepertinentemaisnonfiable. Pourtrefiable5caractris ques: Imagefidle:Linformationdoitprsenteruneimagefidledestransactionsetautresvnementsaffectantlentreprise. Prminence de la substance sur la forme: Il faut comptabiliser et prsenter les transactions et vnements conformmentleurralitconomiquesetnonpasseulementenlienavecleurformejuridique. Neutralit:Linformationestprsentesanspartipris. Prudence: En opposition la notion de juste valeur (prendre en compte les plus et moins values dans le bilan). Le principedeprudenceestlapriseencompteduncertaindegrdeprcautiondanslexercicedesjugementsncessaires pourprparerlesestimationsdansdesconditionsdincertitude,pourfaireensortequelesactifsoulesproduitsnesoient passurvalusetquelespassifsouleschargesnesoientpassousvaluer. Exhaustivit: Linformation doit tre exhaustive autant que le permettent les contraintes dimportance relative et de cout.Uneomissionpeutrendreuneinformationfausseoutrompeuseet,enconsquence,nonfiable. Comparabilit: Les utilisateurs doiventpouvoir comparer les tats financiers duneentreprise dans le temps etdans lespace avecceuxdesdiffrentesentreprises.Lapermanencedesmthodesestncessaire,sinonlentreprisedoitinformerlesutilisateurs detoutchangementdemthodeainsiquedeseffetsdecechangement. Contrainterespecterpourquelinformationsoitfiableetpertinente:uneentreprisedoitrespecter3contraintes: Laclrit:lentreprisedoitproduiredesinformationsrapidementetfiable Lerapportcout/avantage:lesavantagesobtenusdelinformationdoiventtresuprieuraucoutquilafalluconsentir pourlesproduire.

Lquilibre entre les caractristiques qualitatives: un arbitrage entre les caractristiques qualitatives est souvent ncessaire, lobjectif tant datteindre un quilibre appropri entre les caractristiques afin que les tats financiers remplissentleurrle. d) Dfinitionetfaitgnrateurdeslmentsdestatsfinanciers: DansleBilan: Actif:Ressourcecontrleparlentreprisedufaitdvnementspasssetdontdesavantagesconomiquesfuturssont attendusparlentreprise. Passif: Obligation actuelle de lentreprise rsultant dvnements passs et dont lextinction devrait se produire pour lentrepriseparunesortiederessourcesreprsentativesdavantagesconomiques. CapitauxPropres:Ilssontlintrtrsidueldanslesactifsdelentrepriseaprsdductiondetoussespassifs. Danslecomptedersultat: Charge:Diminutionsdavantagesconomiquesaucoursdelexercicesousformedesortiesoudediminutionsdactifs,ou de survenance de passifs qui ont pour rsultat de diminuer les capitaux propres autrement que pardes distributions au participantsdescapitauxpropres. Produit:Accroissementdavantagesconomiquesaucoursdelexercicesousformedentreoudaccroissementdactifs, ou de diminutions de passifs qui entrainent une augmentation des capitaux propres autres que les augmentations provenantdesapportsdesparticipantsauxcapitauxpropres. Faitgnrateurdecomptabilisa ondunlmentdestatsnanciers: Deuxcritressontsatisfairepourlacomptabilisationdunlmentdestatsfinanciers: Toutavantageconomiquefuturquiestlilarticleiralentrepriseouenproviendra. Larticleauncoutouunevaleurquipeuttrevalu(e)defaonfiable. Evalua on:ilyaplusieursconventionsdvaluation,initialeetultrieure(chaqueclture): Couthistorique Coutactuel Valeurderalisation(valeurvnale) Valeuractuelle e) Conceptdecapitaletdemaintienducapital Conceptfinancierdecapital(argentinvestietpouvoirdachatinvesti):capital=actifnetoucapitauxpropredelentreprise Conceptphysiquedecapital(capacitoprationnelle):capital=capacitproductivedelentreprise. Conceptdemaintienducapital:entermegnraux,uneentrepriseamaintenusoncapitalsielleaautantdecapitallaclture delexercicequelleenavaitlouverture. Quiestconcern: Lestatsnanciers:tousycomprisconsolids. 1/an Jeuxcomplet:Bilan,Comptedersultat,fluxdetrsorerie,annexes, Lesentreprisesconcernes:toutes,ycompriscellesdusecteurpublic. 4 CadreConceptuelFranais LetitreIduPCGintitulObjetetprincipesdelacomptabilitnoncelesprincipescomptables. Ilya3catgories: a) Rglesdecomportement: Image fidle(pas de dfinition) : Cette notion induit le respect des principes comptables et lobligation de fournir des informations utiles et pertinentes pour permettre aux tiers davoir une perception exacte de la ralit conomique de lentreprisetraverssestatsfinanciers. Rgularit:Respectdesrglesetprocduresenvigueur(cadreconceptuelIASB,pasderglesmaisdesprincipes) Sincrit:Savoirtre,comportementetbonnefoidudirigeant.Celareposesurlapprciationducomptableetdoittrela plusobjectivepossible.

Importancerelative: Limportance relative ou lecaractre significatif dune information est tabli lorsque sonomission ou soninexactitudeestsusceptibledinfluencerlesdcisionsconomiquesprisesparlesutilisateursdestatsfinanciers. b) Hypothsedeconstructiondescomptes Continuitdelexploitation:Lentitestconsidrecommedevantcontinuersonactivitdansunavenirproche(lexercice suivant), sans avoir lintention ni lobligation de cesser son exploitation ou de dposer le bilan. En cas de non respect de ce principe,lentitdoitvaluersescomptesenvaleurliquidative(valeurdeventeminimum)etlementionnerenannexedeses comptes. Dcoupagedutempsetindpendancedelexercice:ondcoupeletempsenpriodescomptables(exercice)etonneprend encomptedanslexercicequelesoprationsquiconcernentlexercice(dorgularisations). Noncompensation:onvaluesparmentchaquechargeetproduit,onnecompensepas. Permanence des mthodes: ce principe implique que les mthodes comptables soient identiques dune anne lautre. (Facilite la comparabilit). Un changement de mthode est nanmoins possible pour amliorer linformation, adopter la mthodeprfrentielleouadopterunemthodeimposeparlelgislateur. Intangibilitdubilandouverture:LebilandefindexerciceNdoittregalaubilandedbutdexerciceN+1 c) Principesdvaluations Principedecouthistoriqueounominalismemontaire:adoptionduncritreuniquedvaluationlorsdelentredunbien. Le cout historique est la mthode la plus simple mais repose sur une hypothse de stabilit de la monnaie. Soppose la mthodedejustevaleur. Principe de prudence: on prend en compte les moins values mais pas les plus values. Cela conduit ne pas conserver les valeurshistoriquesmaisretenirlavaleuractuelle.

II)

LesrlesduCadreConceptuel:

A Lathoriecomptable Rleexplicatif/pdagogique:Ondduitlecontenudesnormesdesprincipesducadreconceptuel. Rlenormatif:Ilpermetdefabriquer,decrer.Danslecasouunproblmenouveauseprsenteetquaucunenormenexiste, ondduitdesprincipesgnrauxducadreconceptuelunenouvellenorme. Rleprdictif:Lesfuturesnormesdevrontrespecterlesprincipesducadreconceptuel,donconconnaitdjleuresprit.Pourles entreprises,moinsdincertitudes. B Rleparrapportauxusagersducadreconceptuel LIASB:Ildveloppelesfuturesnormesourvisecellesquiexistentdj. Les comptables: Ils sont les prparateurs des tats financiers. Ils vont appliquer les normes IAS/IFRS et traiter des sujets qui doiventencorefairelobjetdunenorme. Lesauditeurs:Ilssefontuneopinionsurlaconformitdestatsfinanciers. Lesutilisateursdestatsfinanciers:Ilsinterprtentlinformationcontenuedanslestatsfinanciersprparsenconformitavec lesnormescomptablesinternationales. C Versunenouvelleversionducadreconceptuel? Le cadre conceptuel actuel privilgie le point de vue des investisseurs et la cration de valeur pour les actionnaires. Cette problmatiquedebasevolueaveclademandedesautrespartiesprenantesdesentreprises,quidemandentdenouvellesvariables dvaluationsdelentreprise,parexempleauniveauenvironnemental,oudesproccupationssociales. Lano ondejustevaleurestcontestecar(valeurfinancire=valeurconomique) - valeurcourtterme. - importanceaccordeaumarchfinancier. Conclusion:leprojetdecadreconceptuelcommunIASB/FASBestcontestparlassemblenationalefranaise(voircidessus+ TD)

CHAPITRE3:PRINCIPEDEVALUATIONDESACTIFSETDESPASSIFS

Bilan=Evaluationdelasituationfinancireduneentreprise.Ilvaluetouslesactifs(lmentspositifs),ettouslespassifs(lments ngatifs).Lespassifsfinancentlesactifs. Principalesdispositionsdepuis2005normePCGalignesurlesnormesIFRS.

I)

Evaluationdesactifsetdespassifs:

A DfinitiondanslecadreconceptueldelIASB:
Actif: Ressource contrle par lentreprise du fait dvnements passs et dont des avantages conomiques futurs sont attendusparlentreprise. Passif: Obligation actuelle de lentreprise rsultant dvnements passs et dont lextinction devrait se produire pour lentrepriseparunesortiederessourcesreprsentativesdavantagesconomiques. CapitauxPropres:Ilssontlintrtrsidueldanslesactifsdelentrepriseaprsdductiondetoussespassifs. B DfinitiondanslePCGart311.1(p95livre): Immobilisation: actif:lmentdupatrimoinedelentit.Ilfautundroitdeproprit(art211.1.1).Leslmentslousencrditbailnefigurent paslactifnotiondecontrle.(Onmaitrisesonutilisationetonensupportelescouts). lentitenattenddesavantagesconomiquesfuturs(lentreprisevagnrerdesfluxdetrsoreriedelutilisationetdelarevente de cet actif). Cet avantage conomique peut tre direct (usine, stock, crances,) ou indirect (installation administrative, installationdescurit,antipollution,). llmentdoittreidentifiable(onpeutlisoler,pourlevendre,lelouer,oulchangerimmobilisa onsparable). Lorsquelactifprovientdundroitlgaloucontractuel,mmesilactifnestpassparable,ilestconsidrcommeidentifiable. C Commentdistinguerunactifdunecharge(voirschmaphotocopie): Rappel: Si la valeur unitaire HT est infrieure 500, alors llment est considr comme une charge (rgle fiscale: petit lmentsnonsignificatifs) matrieldebureau,logiciel,outillageindustriel, D LespassifsselonlePCGart212.1duPCG(p436livre): Un passif est un lment du patrimoine ayant une valeur conomique ngative pour lentit, c'estdire une obligation de lentitlgardduntiersdontilestprobableoucertainquelleprovoqueraunesortiederessourcesaubnficedecetiers,sans contrepartieaumoinsquivalenteattenduedeceluici.Lensembledeceslmentsestdnommpassifexterne. passifobliga onlgardduntiersoriginelgale,rglementaireoucontractuelle. tiersconcerns:personnesphysiquesoumorales,dterminablesounon. obligationquiprovoqueunesortiederessources,apprcieladatedarrtdescomptes(datediffrentedelaclture cardlaientrearrtdecomptabiliseretclture). pasdobligationpasdepassif. voirschmap438livre Catgories:dettes,chargespayer,produitsconstatsdavance,provisions.

II)

Actifsetpassifsventuels:

A Lesactifsventuels: Pasdedni ondanslePCG.Gainsventuelsenannexe(pasdestimationsfiables)

B Lespassifsventuels: Obliga ondniparlart212.4duPCG.

Obliga onpoten elleetventuelle(passurquellesurvienne).Elleestliedesvnementsfutursincertains,quinesontpas contrlsparlentreprise. Ilspeuventtrelieuneobligationcertainemaisdontlasortiederessourcesetnonprobable.

III)

Rglesgnralesdvaluationlentredunactif:

3mthodes:Coutdacquisition(couthistorique)achat Coutdeproduction(couthistorique)produc on Valeurvnale A Pointscommunsentrecotdacquisitionetcotdeproduction: Datededpart(=datedac va ondescouts/descharges):cestladatededcisionparlentit. Lescotsdemprunt(=empruntcontractparlentreprisepourlapriodedeproductionoudacquisitiondelimmobilisation finance lacquisition/la production): On intgre les couts demprunt dans le cot de lactif. On va activer uniquement les cots demprunt(=intrt). Ilexistedesconditionsdactivation: Lempruntdoitserapporterunactifligible(=quiexigeunelonguepriodedeprparationoudeconstructionavant dtreutilisouvendu. Ilconcernelapriodedeproductiondecetactif,jusquladatedacquisitionouderceptiondfinitive. Lescoutsdempruntpeuventinclure: Lesintrtssurdcouvertbancairesetempruntscourtetlongterme Lamortissementdesprimesdmissionouderemboursementrelatifauxemprunts Lesfraisdmissions(=lamortissementdescoutsaccessoiresencouruspourlamiseenplacedesemprunts) Loptionestglobale(optioncomptable=choixlaisslentreprisemaisdiffrentdelamthodeprfrentielle,quiestfortement recommand).Sionnutilisepascetteoption,lescoutsdempruntserontcomptabilissenchargepourlexerciceencouru,sinonon lincorporedanslecoutdelactif. Si un cout est directement attribuable au cout dacquisition ou de production, pas de problme, sinon, lemprunt est non spcifique, donc nous devons calculer un taux dintrt fictif (= moyenne pondre de lensemble des taux des emprunts non spcifiques). Enfiscalit,mmechosemaisloptionestirrvocable.Ladureminimumestde12mois. Lesfraisdmissionsdempruntsontactivablequesilssontamortissurlammedurequelemprunt. Sil'entrepriseacquireouproduitdesbienspouruncoutglobal: 2lmentsdemmeimportance unlmentprincipaletdeslmentsrsiduels Soitonutiliseunforfait,soitonreprendunevaleurdumarchetonendduitleslmentsrsiduels:celapermetdedterminerle coutdellmentprincipal,etinversementpardductiondeslmentsrsiduelsaucouttotal. B Cotdacquisition: Concernelesbienstitreonreux Prixdachat(ycomprisdroitdedouanes,taxesnonrcuprables)RRRetescomptederglement. Cotdirectementattribuable(pourmettrelactifenplaceouprparerlactifsonfonctionnement)ex:rmunrationpersonnel Droitdemuta on,honoraire,commissions,fraisdactesidirect:optioncomptabledanslecoutdacquisitionouencharge (optionglobale) Lescoutsdemprunt(op onglobale) Coutexclus:touslescoutsindirectsouquelentreprisesupporteaprslamiseenplaceouaprslefonctionnement.

C Cotdeproduction(Livraisonsoimme): Dfinition:art321.13,321.17,321.21 lecoutdacquisitiondesmatiresconsommes. lescoutsdirectsetindirects(fixeetvariable)deproduction. Cotsdemprunt:Ceslmentsducotsontchiffrsparlacomptabilitdegestion. chargesdirectes=chargedirectementattribuableauxcotsdeproduction.

chargeindirectefixe=chargeindpendanteduvolumedeproduction(amortissementdrogatoirenonprisencompte) chargeindirectevariable=chargequivarieavecleniveaudeproduction(matirepremireindirecte,mainduvreindirecte) Onnintgrepaslecotepartdescoutsindirectslislasousactivit,nilescoutsdestructures(chargesadministratives),sauf sicescoutssontlislaproduction. Encasdesousactivit,onimputeleschargesfixesdeproductionsquepourlafractioncorrespondantelactiviteffectivepar rapportlactivitnormale.Cestlamthodedelimputationrationnelle. Activit normale = production moyenne que lon sattend raliser sur un certain nombre dexercice ou de saison dans des circonstancesnormalesenprenantencomptelapertedecapacit. Lapartdesfraisfixesquicorrespondlasousactivitestexcluedelavaleurdesstocks. D Estimationdelavaleurvnale: Acquisi onssanscontrepar ea endueetsanscontrepar emontaireounonmontaire: Succession,donation,legs Valeurvnale:montantquipourraittreobtenuladatedeclturedelaventedunactif,lorsdunetransactionconcludes conditionsdemarch,netdescoutsdesortie(=coutsaffrentlavente) EnnormeIFRS,no ondejustevaleur. Lacontrepar edecesbiensacquisgratuitementestenregistresenproduitexcep onnel

IV)

Rglesgnralesdvaluationlaclturedelexercice:

A Rglesgnrales:
Alinventaire,onfaitlerelevdeslmentsdupatrimoinedelentreprise(ac fetpassif).Oncontrlelexistencedeslments etleurvaleur.Onretientcommevaleurlinventairelavaleuractuelle(=laplusleveentrelavaleurvnaleetlavaleurdusage) Valeurvnale(voirdfinitioncidessus) Valeur dusage = valeur des avantages conomiques futurs attendus de son utilisation et de sa sortie. Cette valeur dusageestcalculepartirdesfluxnetsdetrsorerie. Leprincipedepermanencedesmthodesobligelentrepriseutiliserlesmmesrglesdinventairesetdeprocdure. Valeurbrute=valeurdacquisition,dentredanslepatrimoine(quelonaitacquisouproduitlebien) Danslecadredelarvaluationlibre,onamodifilavaleurdentre(voirTDcadreconceptuel) Lesplusvalueslatentesnesontpascomptabilises,maislesmoinsvalueslatentesontcomptabilisesendprcia on(VNC= ValeurBruteSommedesamortissementsSommedesdprciations) B Crancesetdettes: EllessontenregistresenTTC,lavaleurnominale(=quifiguresurlecontrat,lafacture) Crancesdouteuses: Silyaunproblmederecouvrement,ilyaconstatationdunedprciation.Lontransfrelecompteclient(411)client douteux (416). Les dprciations sont calcules sur des montants HT. La TVA sera rcupre sur le montant impay. Les crances doivent tre certaines pour leur existence mais incertaines pour leur recouvrement. Il est possible de faire une dprciationforfaitaire. Enfiscalit,ladprciationestdductiblesilesvnementsencoursrendentlaperteprobableetsilerisqueestnettement prcis. Encasdvnementspostrieurslaclture,onpeutconstaterunedprciationsilesconditionssontrunies. Cranceslitigieuses: Lorsquilyalitige(contestationdunclientconcernantlafacturequalitproduit,)danslecasouleli geresteouvert linventaire,ontransfertlecompteclient(411)surlecompteclientdouteuxoulitigieux(416) Crancesirrcouvrables: Lorsquilyaprocduredeliquidation,disparitionsanslaisserdadresse,chquesvols,dlaisdeprescriptionsdpasss, la crance client TTC devient une charge HT. Ne pas oublier de reprendre la dprciation. La TVA est dductible si une rectificationsurlafactureestadresseauclient. Ilexisteaussidescranceshorsexploitation(autrescrances). Crancedexploitation=compte654 Crancehorsexploitation=compte6714

De es: VNC/Dettes Valeurdinventaire sivaleurdinventaire>VNC,alorsprovisioncomplmentaire

V)

Rglesgnralesdvaluationlasortiedelentreprise:

Sor evolontaire:miseaurebut, Sor eforce:expropriation,expulsion,destruction,vol,incendie, Dansles2cas,mmeenregistrementcomptable: datedenregistrement=datedetransfertdepropritouentreenjouissancedubienencasdecession. Fixationdfinitivedelindemnit:expropriationpourlestitrescdsinscrip onaucompte Schmacomptable: Dotationcomplmentaire Sortiedupatrimoine:annulationducomptedimmobilisation+amortissementen675 Constatduprixdecessionen775Rsultatdecession Reprisedesdprciationsen781

CHAPITRE4:REGLESDEVALUATIONDESIMMOBILISATIONSCORPORELLESET INCORPORELLES

I)

Dfinitionsdesimmobilisationscorporelles,incorporellesetfinancires

A Lesimmobilisationscorporellesart211.1.2duPCG(p99) Dfinition:uneimmobilisationcorporelleestunactifphysiquedtenu,soitpourtreutilisdanslaproductionoulafourniture debiensouservices,soitpourtreloudestiers,soitdesfinsdegestioninterne,etdontlentitattendquilsoitutilisaudel delexerciceencours. Ac va ondesimmobilisa onscorporelles: lmentidentifiable avantageconomiquefutur lmentcontrl exception:biensacquisencrditbail,biensdontlapropritestdmembre(usus,fructus,abusus)lebienestlactif dunupropritaire,biensacquisavecuneclausederservedeproprit(activationavantpaiementcompletduprix). Dis nc onentreimmobilisa onsetchargesdpensesurunancienlment: Chargesicestunedpensedentretienouderparation,quimaintienslebienentat. Immobilisationsiladpenseaugmentelavaleur,laduredevieoudutilisationdelimmobilisation. B Lesimmobilisationsincorporellesart211.1.3duPCG(p169) Dfinition:uneimmobilisationincorporelleestunactifnonmontairesanssubstancephysique(brevet,logiciel,marque,). Une immobilisation incorporelle doit remplir les 3 conditions pour tre un actif (lment identifiable, contrl, procurant un avantageconomiquefutur). Exception:lePCGclasseenchargelesfraisdtablissement. Compte201Fraisdtablissement:Chargeengageparuneentreprise,quiconditionnelexistencedelentreprise.Cescharges nepeuventtrerattacheslaproductiondaucunproduit.(p171). Lesfraisdeconstitutions,detransformation,etde1ertablissementpeuventtreenregistrdanscecompte,maiscenestpasla mthodeprfrentielle,carellenerespectepasladfinitiondunactif(pasdavantagesconomiques)normesIFRS. frais daugmentation du capital, fusion, scission peuvent tre enregistr dans ce compte, mais ce nest pas la mthode prfrentielle.Mthodeprfrentielle:imputationoudductionsurlaprimedmission,defusion.Ilpeutarriverquelaprimene couvrepaslesfrais,onenregistrelereliquat(=lereste)encharge. Compte203Fraisderechercheetdedveloppement:lesfraisderecherchesontdescharges,maislesfraisdedveloppement sontactiv(=mthodeprfrentielle),onpeutaussilesenregistrsencharge. Compte 205 Concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procds, logiciels, droit et valeurs similaires: les dpensesengages en interne pour crerunemarque sont obligatoirement enregistres en charge. Si on fait lacquisition dune marque(quiexistedj),onlenregistreenimmobilisation. Compte206Droitaubail:ilestlilapropritcommerciale,droitaurenouvellementdubailcommercial.Ilpeutarriverque lonnarrivepaslisoler,danscecasonlinclutdanslefondcommercial. Compte207Fondscommercial:dpensedacquisitiondetousleslmentsincorporelsdufonddecommerce,quinefontpas lobjet dune valuation et dune comptabilisation spare au bilan, et qui concourent au maintien ou au dveloppement du potentieldactivitdelentit. C Lesimmobilisationsfinancires tresetcrancesdtenusparlentitpouruneduresuprieureunan,danslebutdecontrleruneautreentit.Pourraliser uneplusvalue,ilfautpercevoirunrevenu(dividendesac on;intrtsobliga ons)

II)

Lentredesimmobilisations

A LaTVAlieaucotdacquisitionduneimmobilisation(p114118)
1 Rglesgnrales: La TVA relative aux bienset services acquis par une entreprise redevable est dductible si ces oprations sont dans le champ dapplicationdelaTVA. Pourcertainesoprations,laTVAnestpasdductible(ex:oprationsliesauxvhiculesdetourismes).LaTVAnonrcuprable entreradoncdanslecotdacquisitiondelimmobilisation. 2 Assujettispartielsetredevablespartiels: a) Assujettispartiels: Uneentrepriseestqualifiedassujettipartiellorsquelleintervientdansplusieursdomainesdactivits,dontcertainssonthors duchampdapplicationdelaTVA. b) Redevablespartiels: Uneentrepriseestqualifiederedevablepartiellorsquelleralisecertainesoprationsquisontdanslechampdapplicationde laTVA,maisquinouvrentpasdroitdductiondecelleci. c) Uniformisationsdesrgimes: A compter du 1er Janvier 2008, le droit de dduction des assujettis et redevables partiels est uniformis grce au calcul dun coefficient de dduction, permettant de dterminer le montant de la TVA dductible, et en fonction de sa variation, les rgularisationsdetaxequelassujettidevraeffectuer. 3 Lescoefficients: Le coefficient de dduction est dtermin en fonction de 3 coefficients: le coefficient dassujettissement, le coefficient de taxationetlecoefficientdadmission. Coefdedduction=coefdassujettissement*coefdetaxation*coefdadmission. Aumomentdelacquisitiondubien,loneffectueraunedterminationprovisoireducoefficientdedduction.Unedtermination dfinitivedevratrefaiteauplustardle25avrilN+1(N=annedacquisition,delivraison,dimportdubien).Sicecoefficientest diffrent du coefficient provisoire, lon effectuera une dduction supplmentaire ou un reversement de la diffrence. On devra effectuercettergularisationquelquesoitlcartconstat.Silcartestinfrieur5pointsonconstateraunecharge.Silcartest suprieurougal5points,onmodifieralecomptedimmobilisation.(Attention,diffrentdesrgularisationsannuelles4) Remarque: Il existe un rgime fiscal des mutations immobilires. Si lentreprise acquire un immeuble, cest une mutation immobilire.EllenedevrapasacquitterdeTVAmaisdesdroitsdenregistrement,saufdanslecasdunepremiremutationdepuis laconstructionetde5ansaprslachvementdelaconstruction.LacessionserasoumiseTVAetnonaudroitdenregistrement. OnactivedoncdanslimmobilisationlaTVAnonrcuprable. a) Coefficientdassujettissement: Ilestgal,pourchaquebienetservice,laproportiondutilisationdecebienouservicedesoprationsimposables.Silest utilisexclusivementpourlaralisationdoprationsimposables,ilseragal1.Silestusagemixte(oprationsimposableetnon imposable),onappliquerauncoefficientcorrespondantsaproportiondutilisationpourlesoprationsimposables. b) Coefficientdetaxation: Iltraduitleprincipeselonlequel,auseindesoprationsimposables,seulepeuttredduitelataxegrevantdesbiensetservices utilissdesoprationsouvrantdroitdduction.Silebienouserviceestutilispouruneoprationimposable,ouvrantdroit dduction,lecoefficientseragal1.Siloprationestnonimposableounouvrepasdroitdduction,cecoefficientseragal0.

Danslesautrescas(oprationsmixte),onappliquerauncoefficientforfaitaire,calculdelamaniresuivante: coefdetaxationforfaitaire=montanttotalannuelduCAsurlesoprationsouvrantdroitadduction/montanttotalannuel duCAsurlesoprationsimposables(ycomprissubventions). c) Coefficientdadmission: Iltraduitlexistencededisposi fspar culiersdexclusionouderestric ondudroitdduction(=lilarglementation).Silny aaucunemesuredexclusionouderestrictiondudroitdduction,lecoefficientseragal1,sinonilserainferieur1. 4 Rgularisationsannuellesducoefficientdedduction: Lapriodedergularisationestde5anspourlesbiensmeuble,etde20anspourlesimmeubles.Onrgulariseladduction initialesilcartestsuprieur10points(cartentre2pourcentages).Onrgulariselataxepar1/5pourlesmeublesetpar1/20 pourlesimmeubles. Encomptabilit,ilyaunechargeexcep onnellesilyaunreversementsupplmentaireetunproduitexceptionnelsilyaune dductionsupplmentaire.Onnemodifiepaslavaleurdentredelimmobilisation!

B Lescasparticuliersdesimmobilisationscorporelles:
1 Lecotdacquisitiondesterrains: Ilfautajouterlesfraisdestinsrendreleterrainlibreetcertainesredevancesdeparticipations. 2 Lecotdacquisitiondesconstructions: Ilfautajouterlesindemnits,lestaxesainsiqueleprixdachatdelapromessedevente. 3 Lecasdescotsdedmantlements(p110): Le cot de dmantlement correspond la dgradation (cologique) immdiate dun site. Ces cots forment des actifs de dmantlement.Onajoutecescoutslacquisitiondelinstallationdmanteler(=actifdesupport). Oninscritcescoutsdanslesimmobilisationscorporelles. cotdedmantlementproprementdit(plateformeptrolire,centralenuclaire) cotdenlvementdeslmentsdmantels(nonpollus) cotdenlvementdesdchets(pollus) cotderestaurationdusitedanssontatinitialoudansuntatnaturel(soldpollu,dcontamin) Condi ondac va on:Lescotsdedmantlementsontsouventlislexistencedeloisdeprotectiondelenvironnement.Ils sontobligatoiresetprvisiblesicetteloisoitdjenvigueuraumomentdelacquisitionoudelaconstructiondelactifdesupport. Traitementcomptable:Alactifac va ondescots Aupassifcons tu onduneprovision1581Provisionpourremiseentat Traitementfiscal:cescotsnesontpasinclusdanslassiettedelaCET(ContributionEconomiqueTerritoriale). Lescotslisladgradationprogressivenesontpasimmobiliss(exemple:carrires). Exemple: une entreprise achte une plateforme ptrolire pour 1000000 . A la fin de la priode dutilisation, elle devra obligatoirementtredmantele.Lecotdecedmantlementseraitde200000. Ecriturecomptable: 215.1InstallationtechniqueActifdesupport 1000000 215.2InstallationtechniqueActifdedmantlement 200000 1585Provisionpourremiseentat 200000 512Banque 1000000 4 Lecasdesimmobilisationsdcomposables: Ilya2typesdecomposants: Composantsde1recatgorie:Lescomposantsdestinstreremplacs. Composantsde2ndecatgorie:Lesdpensesdegrosentretiensetdegrandesrvisions.

Dfinition:Lorsquonpeutidentifierdansuneimmobilisationdescomposantsquiontuneduredutilisationdiffrente,onva comptabilisersparmentchaquecomposant.Ilyatoujoursuncomposantdestructureetlesautrescomposants. Auniveauduplandescomptes,onventile(211.1,211.2,) Lecoutdacquisitionglobaldelimmobilisationnechangepas. 3condi ons: Lecomposantaunrythmedutilisationdiffrentdesautrescomposants. ildoittreremplacintervallergulier(composantde1recatgorie). ildoittresignificatifetgardercettecaractristiqueaumomentduremplacementoudelasortiedelactif. Exemple:Btiment:toiture,chaufferie,lacomptabilisationduncomposantestobligatoire. Enfiscalit,onconstateuncomposantsi: Lavaleurunitaireestsuprieure500. laduredutilisationducomposantestinfrieure80%deladuretotaledutilisationdelimmobilisation. lavaleurducomposantestsuprieure15%pourlesmeubleset1%pourlesbiensimmeubles Exemple:Immeuble1000000duredu lisa on50ans Chaufferie50000duredu lisa on10ans Ecriturecomptable: 213.1950000 213.250000 404/5121000000 Pourlescomposantsde2ndecatgorie(grosentretiensetdegrandesrvisions): Cesontdesdpenses(charges)quifontlobjetdeprogrammespluriannuel.Cesdpensesneserventquvrifierlebontatde fonctionnementduneinstallationouapporterunentretiensansprolongerladuredevieduneimmobilisation.(Ex:rvisiondun complexechimique,sidrurgie,carnagedebateaux,ravalementdefaade,) Traitementcomptable:2solutions On constitue un actif. Pour cela il faut pouvoir valuer le cot du composant ds lacquisition, partir de lestimation des dpensesdentretiensoudervisions.Pourtrouverlemontantdelastructureonsoustraitlemontantdelarvision. Onconstitueuneprovision1572Provisionpourgrosentretienetgrandervisions. Dpensescourantesdentre encomptabilisesencharge(compte615) En Fiscalit, il est impossible de considrer les dpenses de gros entretiens comme des composants. Seule la provision est possible. Cest pourquoi les composants de secondes catgories doivent avoir une dure damortissement identique limmobilisationauquelilsserapportent.(p104)

5 Lecasdesimmobilisationsreuestitredapportennature:

Ontablieuntraitdapportquidterminelavaleurdestitresetdesbiensapports. Encomptabilit,limmobilisationrentrelactifpourlavaleurfigurantsurletraitdapport.Onassimilelesapportsennature dactifincorporeloucorporelisoldeschanges.Onlesestimesdoncleurvaleurvnale. C Lecotdeproductiondesimmobilisationscorporellesetincorporelles: 1 Rglesgnrales(voirchapitreprcdent): 2 Casducotdedveloppement: DtailChapitresurlesRecherchesetDveloppement Onpeutimmobiliserdesdpensesdirectementattribuelactifsielleconcernelacration,laprparation, Datedac va on:respecteles6critresdactivation.

3 Casdesconstructions: Fraisdes nspermettrelaconstruction: Fraisdtude Honorairedelarchitecte Fraisdedmolitionetdenlvementdesgravats Certainesredevancesdepar cipa on: Punitionsimposesparlescollectivitslocalesauxentreprisessinonrespectdecertainesobligations Taxelocaledquipement Taxedpartementaledespacevert Participationpourlaralisationdespacesdestationnements

III)

Evaluationdesimmobilisationscorporellesetincorporelleslaclturedelexercice:

A Lesamortissements(p121123): 1 Dfinition: Amortissement:rpartitiondelavaleurdubiensursaduredutilisation(diffrentdesdprciations,quisontdespertesde valeurrversible) Actifamortissable:actifdontlutilisationparlentitestdterminable. Actifnonamortissable:actifdontlutilisationparlentitestindterminable,c'estdirequilnyapasdelimiteprvisible laduredurantlaquelleilestattenduquecetteimmobilisationprocureraunavantageconomiquelentreprise.(Ex:terrain, marque,.) Amortissementdrogatoire(p636):mcanismefiscalquinecorrespondpaslobjetnormaldelamortissement.Cestune obligationdeconstaterladiffrenceentreamortissementcomptableetamortissementfiscal. Lamor ssementnormalestobligatoire,mmeenlabsenceoulinsuffisancedebnfice:sinondlit,sanctionpnale. Lamor ssementcomptabledbuteladatedemiseenservice. Enfiscalit:Pourquelesamortissementssoientdduitsdesbnficesimposables,ilfautquilssoientenregistrsdansles comptes, de mme, il y a une obligation de constater un amortissement minimum (minimum = linaire). Raisonnement sur lensembledesamortissementspratiqussurchaqueimmobilisation,sinonrespectdecettergle,onperdledroitdedduire lapartdamortissement(irrgulirement)diffr. 2 consquences scales: il faut diminuer le montant maximum amortissable sur llment en cause du montant de lamortissementdiffretonperdledroitdedduirelapartdamortissement(irrgulirement)diffr. Cependant, ces amor ssements irrgulirement diffrs sont pris en compte pour le calcul de la plus ou moins value de cessiondubien. 2 Plandamortissement(p123): Plandamortissement:art32213duPCGleplandamortissementestlatraductioncomptabledelarpartitiondelavaleur amortissable dun actif selon le rythme de consommation des avantages conomiques attendus en fonction de son utilisation probable. Il est dtermin par lentreprise, la date dentre du bien lactif. Toutefois, ce plan nest pas fig et peut tre rajust ultrieurement,encasdechangementsignificatifdanslutilisationprvudubien(ilfautjustifiercesmodifications). Le plan damortissement dun bien amortissable est un tableau qui prsente les montants annuels damortissements, les valeurs nettesdamortissementsaucoursdeladuredevienormaledubienenquestion. Ondoitconnaitre: La base amortissable: cest la valeur dorigine la valeur rsiduelle (valeur rsiduelle = montant, net des couts de sortie attendus, que lentreprise obtiendrait de la cession de lactif sur le march la fin de son utilisation, ce montant doit tre significatifetmesurable). Enfiscalit,lavaleurrsiduellenestpaspriseencompte.

La dure damortissement: elle doit tre relle et effective. Si plusieurs dures sont possibles, on retient toujours la plus courte. DrogationconcernantlesPMEpourlesimmobilisationsnondcomposable: LesPMEsontautorisesretenirpourleursimmobilisationsnondcomposablesladuredusagedubienaulieudeladure relle dutilisation pour leur plan damortissement. Sont concernes les entreprises qui ne dpassent pas 2 des 3 seuils suivants:totalbilan:3650000,chiffredaffaire:7300000,nombredesalari:50. En fiscalit: On peut scarter des dures dusages de plus ou moins 20 % si on le justifie. La diffrence entre la dure dutilisationcomptableetladuredusagefiscaleentrainedesamortissementsdrogatoires. Le rythme de consommation des avantages conomiques: en gnral, en nombre danne, mais peut tre diffrent. Par exemplenombredheure,produitfabriqu,amor ssementnonlinaire Enfiscalit:lentreprisedevrajustifierlapertinencedecechoix. Lemodedecalculdelamortissement:onchoisiralamthodequirefltelemieuxlerythmedeconsommationdesavantages conomiques.Unefoischoisie,lamthodeseraappliquetouslesbiensdemmenature,quisontutilissdelammefaon. Mthode par dfaut: lamortissement linaire. On applique pour cette mthode le prorata temporis la premire et la dernireannedutilisation,aujourdemiseenservice. Enfiscalit:onprendlepremierjourdumoisdacquisitionsilamortissementestdgressif. Remarque: on peut appliquer un amortissement exceptionnel sur 1 an pour les logiciels et le matriel cologique (ex: voiturelectrique,) Lesmodificationsduplandamortissement:ondoitfaireunervisionprospective(danslefutur)duplandamortissementsi lutilisationprvuedelimmobilisationestmodifiesignificativementonnemodifiequelefutur.Onpeutmodifierladureou le rythme damortissement (voir chapitre sur le rattachement des charges et des produits Gillis), ou on modifie la base amortissable: augmentation (remise en cause dune dprciation constate antrieurement ou de nouveaux investissement amliorentlesperformancesdelimmobilisation)oudiminution(onaconstatunedprciation). B Amortissementsdesimmobilisationsdcomposes: 1 Lesplansdamortissement: Ilfautunplandamor ssementpourlastructureetunplandamortissementpourchaquecomposant. Laduredamortissementdescomposants:Entre2remplacementpourlescomposantsde1recatgorie(limitefiscale=dure rsiduelledelamortissementfiscaldelastructure)etjusquauprochainentretienpourlescomposantsde2ndecatgorie. Laduredamortissementdelastructure:onprendladuredamortissementdelastructureoudelimmobilisationglobale. Exemple:duredutilisation:16ans,duredusage:10ans. Composantremplactousles8ans.Le2emecomposantpeuttreamortifiscalementsur2ans. Lesystmedgressifestadmispourlastructurecommepourlescomposants.Onpeutappliquerledgressifsuruncomposant. 2 Leremplacementdescomposants: Lenouveaucomposantestcomptabiliscommeuneacquisition.Onincorporetouslesfraisderemplacements.Leplussouvent, laVNCducomposantremplacestnulle,sinoncestunecession(siprixderevente)ouunemiseaurebut(pasdeprixdecession). En fiscalit: pour les composants de 2nde catgorie, si lentreprise a choisie de les amortir, comme ils ne sont pas reconnus en fiscalit,ilfautrintgrercesamortissementscarilsnesontpasdductibles. 3 Lescomposantsnonidentifislorigine: Lentrepriseaidentifieuncomposantdsquelleconstatequilsatisfaitauxconditionsdedfinition.Ceconstatpeutavoirlieu postrieurementlacquisition. Traitement comptable: il faut immobiliser le cout du nouveau composant et il faut passer en charge la VNC du composant remplac (non identifi lorigine). Il faut reconstituer cette VNC (valeur brute du composant + amortissements) comme si ils avaienttconstats.VOIRDETAILP120 Traitement fiscal: Ladministration ne considrera pas que lamortissement du composant non identifi lorigine a t irrgulirementdiffr,doncllmentsortidelactifnapastsuffisammentamorti.DanscecaslaVNCducomposantdorigine estintgralementdductible.Laduredamortissementducomposantdoitcorrespondreasadurenormaledutilisationapprcie ladateoucecomposantatidentifi.

C Amortissementsdrogatoires:(p636) 1 Dfinition: Il existe des dirences en comptabilit et en scalit en ma re damortissement. Les rgles fiscales damortissement des immobilisations permettent de pratiquer des dotations fiscales suprieures celles qui rsultent de rgles comptables dans plusieurscas: Lestextesfiscauxprvoientunamortissementexceptionnel Il existe des divergences entre les rgles comptables et fiscales en matire de calcul des amortissements (sur la base damortissement,laduredelamortissement,lemodedamortissement). Lamortissementdrogatoireestcettediffrenceentrelamortissementfiscaleetlamortissementcomptable(ouconomique). Onconstatedoncunamortissementdrogatoirelorsquelannuitfiscaleestsuprieurelannuitcomptable. Silamor ssementscalestinfrieurlamortissementcomptable,onrcuprelesamortissementsdrogatoiresantrieurs(sils existent)sinonlescorrectionsseffectuenthorscomptabilit,lorsdeltablissementdesdclarationsfiscalesparlarintgration dunepartiedesamortissementsnondductible. 2 Calcul: Amor ssement drogatoire = amortissement fiscale amortissement comptable (si lamortissement fiscal est plus lev que lamortissementcomptable) 3 Enregistrementcomptable: intitulcompte dbit crdit NCompte Dotationauxamortissements 68725 dotationauxamortissementsdrogatoire X drogatoire 145 amortissementdrogatoire X Reprisedesamortissements 145 amortissementdrogatoire X drogatoire 78725 reprisesuramortissementdrogatoire X D Lesdprciations: Achaqueclturedescomptes,lentreprisedoitapprciersilexisteunindicequelconquemontrantquunactifapuperdredela valeur.Silexisteunindicedepertedevaleur,oneffectuerauntestdedprciation. LadprciationdunactifestlaconstatationquesavaleuractuelleestdevenueinfrieuresaVNC. 1 Indicedepertedevaleur:(p141) a) Indicesexternes: Cesontlesindiceslislenvironnementdelentreprise.Ilsagitdescassuivant: lavaleurdumarchdunactifadiminudurantlexercicedefaonplusimportantequeprvu. Des changements importants, ayant un effet ngatif sur lentreprise, sont intervenus au cours de lexercice ou subviendrontdansunavenirprochedanslenvironnementtechnique,conomique,juridiqueousurlemarchdanslequel lentrepriseopreouauquellactifestdvolu. Lestauxdintrtdumarchouautrestauxderendementdumarchontaugmentdurantlexerciceetilestprobableque cesaugmentationsdiminuentdefaonsignificativelesvaleursvnaleset/oudusage. b) Indicesinternes: Cesontlesindiceslislutilisationdubienparlentit.Ilya3casdefigure: ilexisteunindicedobsolescenceoudedgradationphysiquedunactifnonprvuparleplandamortissement. Des changements importants, ayant un effet ngatif sur lentreprise, sont intervenus au cours de lexercice ou subviendrontdansunavenirproche,dansledegroulemodedutilisationdunactiftelquonlutiliseouquonaprvude lutiliser.Ceschangementsincluent:plandabandonouderestructurationdusecteurdactivitauquellactifappartientou desplansdesortiedunactifavantladateprvue. Desindicationsprovenantdunsystmedinformationinternemontrequelaperformanceconomiquedunactifestmoins bonnequeprvue.

2 Testdedprciation:(p142) Ilfautconnaitrelavaleuractuelledubien(valeuractuelle=valeurlaplusleventrelavaleurdusageetlavaleurvnale) Valeurvnale=montantnetdescoutsdesortie(=coutspermettantalactifdtrevendu)quipourraittreobtenudela ventedubiendansdesconditionsnormalesdemarch,ladatedeclture. Valeur dusage = valeur des avantages conomiques futurs attendus de lutilisation du bien et de sa sortie. Elle est calculepartirdesestimationsdecesavantagesconomiquesattendus.Engnral,elleestdtermineenfonctionsdes fluxnetsdetrsorerieattendus. 3 Constatationdeladprciation:(p143) Ondoitconstaterladprciation,silavaleuractuelleestinfrieurelaVNC. Dprciation=VNCVA(ValeurActuelle) VNC=Valeurdoriginecumuldesamortissements. Enregistrementcomptable: intitulcompte dbit crdit NCompte 681ou687 dotationauxdprciation X 29 dprciation X 29 Dprciation X 781ou787 reprisesurdprciation X Enfiscalit:seuleslesdprciationsconstatesencomptabilitsontdductiblesenfiscalit.Ladprciationquicorrespondau coutdesortienestpasdductible,seulelapartiecorrespondantlavaleurvnalebrute. 4 Consquencessurleplandamortissementinitial:(p144145) Lareprisedeladprcia onpeuttreplafonne,demmeladprciationconstateenplusdelamortissementmodifiepourle futurlabaseamortissabledelactifdprci.LanouvellebaseamortissableestgalelaVNCavantdprciationdiminuedela dprciation. 5 Ajustement:(p144) La dprcia on volue dans le temps. On constate une dota on sil y a une augmenta on de celleci, ou une reprise si elle diminue. Plafond de reprise: on ne peut pas porter la VNC une valeur suprieure la valeur brute: base amortissable dduite des amortissementsquiauraittconstatenlabsencededprciation. 6 Consquencecomptabledelaneutralisationdesincidencesfiscalesdesdprciations: Touteslesdprciationsnesontpasdductible,oudductiblepartiellement.Oncompareladotationcomptable(=VNCVA)la dotationfiscalementdductible(VNFvaleurvnalebrute,sansdduirelescoutsdesorties). Ilfautpasserdescriturescompensatoires:complmentdamortissement(=diffrenceentreannuitsquiauraienttcalcules sansdprciation(planinitial)etannuitcalculesurlanouvellebaseamortissable) Reprise de dprciation: attention, cette reprise ne remet pas en cause le plan damortissement, on utilise des comptes damortissementsexceptionnelsetdereprisesexceptionnelles. E Lescasspcifiques: 1 Lesbrevetsdinventions(p183):duredamortissementmaximumde20ans,minimumde5ansenfiscalit.(durelaplus courteentreladuredelaprotectionjuridiqueetladurerelledutilisation). 2 Lesmarques:laprotectionjuridiqueestillimitecarrenouvele.Pasdamortissement,maisdprciationpossible. 3 Droitaubail:pasdamortissementsmaisdprciationpossible. 4 Fond commercial: en principe pas damortissement, cependant on peut amortir les fichiers client car leur dure dutilisationestlimitedansletemps.Possibilitdedprciationlorsquelavaleuractuelle<valeurcomptable Enfiscalitpasdamortissement,uniquementdesprovisions.

5 Terrainsdegisements:sipasexploit,pasamorti.Oncommencelamortirlorsquoncommencelexploiter. 6 Constructionssursoldautrui:amortissementsurladurelapluscourteentreladuredubailetladuredutilisation.En fiscalit,duredutilisation. 7 Biensdonnsenlocation:amortissementsurladuredutilisationetnonsurladuredelocation. 8 Coutdedmantlement:ilestinscritdanslactifimmobilisoumisenprovision.Laprovisionestrvisechaqueanne, elledpenddelestimationdesdpensesdedmantlements.Silyaunchangement,onmodifielepassifetlactifetily auraunimpactsurleplandamortissement.Larvisionestprospective(uniquementdanslefutur). Sionaugmentelaprovision,ilfautaugmenterlaVNC. Siondiminuelaprovision,ilfautdiminuerlaVNCdelactifdedmantlement.Silavaleurdeceluicinesuffitpas,on diminuegalementlavaleurdelactifdesupport(dprciation)etenfin,sicelanesuffittoujourspas,onlimputerasurle rsultatenprovisionpourremiseentat(nondductible). Enfiscalit,lamortissementdelactifdesupportestenlinaire.Laprovisionestnondductible.Silaprovisionestrduite dunmontantsuprieurlaVNCdelactifdedmantlement,alorslarepriseestunproduitimposable.

IV)

Sortiedesimmobilisationscorporellesetincorporelles:

A Lesoprationscomptables: 1 Dterminationdelavaleurcomptabledeslmentscds: a) lmentnonamortissable: LaVCEC(valeurcomptabledeslmentscds)estgalelavaleurbrute(valeurdentreouvaleuraprsrvaluation)mais cettevaleurestdiffrentedelaVNC(=VCECdprciation) b) lmentcdamortissable: LaVCECestgalelavaleurbrutediminuducumuldesamortissements(pasamortissementdrogatoirecarreprise,sold). 2 Dterminationduprixdecession: Leprixdecessionestunproduit.Lesfraisdecessionssontenregistrspartdansuncomptedecharge(onnelesdduitpasdu prixdevente). Enfiscalit,onretientleprixdeventenetendduisantlesfraisdirectementrattachableslacession. 3 Laplusoumoinsvaluefiscale(rsultatdecession: Laplusoumoinsvaluefiscaleestgaleauprixdecessionfiscaldiminuedelavaleurnettefiscaledellmentcd. En fiscalit, VNF = prix de revient amortissement comptable amortissement drogatoire amortissement irrgulirement difframortissementdesbienssomptuaires.Onnimputepaslesdprciationscarlareprisedesdprciationsestimposable. B Enregistrementcomptable: Toutdabord,onconstatelaVCEAC: dbit crdit 675valeurcomptabledeslmentsd'actifscds valeurbrutemoinssommedesamortissements 28..at.immo amortissements 2..immo valeurbrute Nepasoublieravantdenregistrerladerniredotationauxamortissements! Ensuiteonconstateleprixdecession: dbit crdit 512Banque Prixdecession 775produitdecessiondeslmentsdactifscds Prixdecession

Onsoldelesamor ssementsdrogatoiresetlesdprcia ons(reprise). C Rgimefiscaldescessionsdlmentsdactifsimmobiliss: 1 Lesprincipesgnrauxdurgime: Plusoumoinsvalue Courttermeoulongterme 2 Impositiondesplusvalues: Premiretape:qualificationdelaplusoumoinsvalue. Deuximetape:dterminationdesplusoumoinsvaluesnettesdelexercice.Onappliquelestauxsuivantlergime. 3 CasdescomposantspourlesentreprisessoumiseslIRcatgorieBIC: On ne ent pas compte du dlai dacquisi on / remplacement du composant. On rsonne sur limmobilisation dans son ensemble.Exceptionsilecomposantestvendusparment. D LesproblmesdeTVA:p150151 1 Lesprincipesgnraux: Il faut dterminer la situation du bien visvis du droit de dduction. A lentre, la TVA avait t rcupre au prorata du coefficientdedduction.Alasortie,celamodifielecoefficientdedductioncarmodifielasituation:oneffectueunergularisation globale(onrgulariseenuneseulefois). Pourlavenir,lecoefficientdedductiondubienseradiffrentducoefficientinitial. 2catgoriesdebienssontconcerns: lesimmeubles20ans lesbiensmobiliersdinvestissements5ans Celarevientrgulariserlataxeinitialeenfonctiondunombredanneentirerestantecourirjusquautermedelapriodede rgularisation.Ledlaidergularisationcommencelacessionetfinilafindelapriodedergularisation. Exemplep148 2 SilacessiondunbienestsoumiselaTVAsurleprixtotal(=biensimmobiliersdinvestissement): On amne le coefficient de dduction 1. La cession est soumise la TVA, on peroit la taxe quelque soit le dlai entre acquisitionetcession.Basedimposition=prixtotaldecession. Oneffectuelargularisationquesilacessionlieupendant.Lecoefficientpourlacessionestgal1. lacquisition,danslecasleplusfrquent,lecoefficientestgal1.Donclargularisation=0. Danslecasoulacquisition,lecoefficienttaitinfrieur1,onconstateunedductioncomplmentairedeTVA. Exemplep152 3 SilacessiondunbiennestpassoumiselaTVAsurleprixtotal(=immeuble): Engnral,lacessiondunimmeublenestpassoumiselaTVA,donclecoefficientdedduction=0. Onprocdeunergularisationsilacessionintervientdansles20ans. SilacquisitionnavaitpastsoumiselaTVA,coefficient=0,doncpasdergularisationfaire. silacquisitionavaittsoumiselaTVA,coefficient>0,doncrgularisation=reversementdeTVA,carpasdeTVAlacession. Onrsonneenannesentires. !DductiondelaTVAparlenouvelacqureursicessionsoumiselaTVA. Calculp151 E Casparticuliers:

1 cessiondlmentsayantfaitobjetdunervaluation(complmentchapitresuivant) 2 cessiondemballagenonidentifisimmobiliss valuauPEPS

10

CHAPITRE5:REGLESDEVALUATIONS:LESCASSPECIFIQUES(CH7LIVRE)

I)

Echangedactifscorporelsetincorporelsisols:

A Lentre: Biensacquistitregratuit. Es ma onparlavaleurvnale. 1 Rglegnrale: Biens acquis titre gratuit: successions, donations, legs. Ce sont des biens acquis sans contreparties (financire ou non) prsenteoufutures. Remarque:lacontrepartiedecesbiensestenregistreenproduitexceptionnelpoursavaleurvnale. 2 Echangedactifscorporelsetincorporelsisolsetstocks:p89 Onacquireuneouplusieursimmobilisationsoustocksenchangedautresactifs,ouunensembleactif+soulte(=complment montaire).Ilssonttousvaluslavaleurvnalesaufexceptions: Lavaleurvnaledelimmobilisation(reueoudonne)nepeutpastredterminedefaonfiable. Lchangenapasdesubstancecommerciale. substancecommerciale=siunchangeentraineunemodificationdesfluxdetrsoreriefuturesrsultantdelatransaction ousilanalysedelatransactionconfirmelasubstancecommercialedelchange Danscescas,nousdevonsprendrelaVNC. Fiscalement,onneretientquelavaleurvnale,etlchangeenfiscalitestanalyscommeuneventesuiviedunachat.Cela donneralieuuncalculdesplusoumoinsvalues.Oncomparelavaleurvnalelavaleurfiscalenette. B Linventaire: Voircasgnraldansles chapitres3et4 C Lasortiedupatrimoine:

II)
A Lacquisition: Onacquireledroitdepropritdunactifenpayantpendantunecertainepriodeuneredevancepriodique.Cetteredevance estcalculesurleChiffredaffaires.Lesredevancessontvariablesetinconnuesaudpart.Celaconcerneprincipalementlesfonds decommerceetlesconcessionsdelicencedexploitationdebrevet. Traitementcomptable: Alactif:entredelimmobilisationpoursavaleurvnaleaumomentdeladatedelasignatureducontrat. principeducouthistorique:valeurfigedansletempssilonneconnatpaslavaleurvnale. On utilise la valeur actuelle des flux de trsorerie futurs attendus de cette immobilisation, c'estdire la valeur actualise des redevancesestimes. Aupassif:onenregistreencontrepartiedelactifladetteen404fournisseurdimmobilisations Remarque:leprixpeutparfoistrepayavecunepartiefixeetunepartievariable(=redevances). B Lepaiementannueldesredevances: Chaqueanne,onverselesredevancesendbitantlecompte404parlecrditduncomptedetrsorerie. Eventuellement, on peut constater une dprciation si le montant des redevances se rvle nettement infrieur au montant estimaudbut.

Lesredevancesannuelles:

C Alissuedupaiementdesredevances: Oncompareletotaldesredevancespayesaveclavaleures melentre. 2casdefigure: Onapayplusderedevancesquelavaleurestimelentre,calaprovoqueuneaugmentationdelavaleurdelimmobilisation, reprsenteunechargeexceptionnelle.Onpeut(rarement)augmenterlavaleurdelactif. Si la valeur de limmobilisation est infrieure aux redevances payes, on constate un produit exceptionnel qui solde le compte 404;oneffaceladette. Fiscalement, incertitude juridique. Pour le conseil dtat, le complment de redevance est une charge dductible, pour ladministrationfiscaleouletribunaladministratifdeParis,lestimationinitialedubiennestqueprovisoire,donclecomplmentde redevancevientencomplmentdelactifestnestpasunechargedductible. D Lamortissementdesbrevetsacquisaumoyenderedevancesannuelles:

Enfiscalit,onpeutretenircommevaleurdelamortissementlemontantdelaredevanceverseaucoursdecettemmeanne. Encomptabilit,onpeututiliserlemmemodedamortissement.

III)
A Lacquisition: Rente viagre = contrat selon lequelune personne (crdirentier = vendeur) cdeun bien une autre personne (dbirentier = acheteur)moyennantlepaiementdunerentestipulelavancejusquaudcsducrdirentier. Auniveaujuridique,cestuncontratalatoire(onneconnatpasltenduedelobliga on) Engnral,levendeurestunpar culier,maislacheteurpeuttreuneentreprise. Leproblmeestlesuivant:quelleestlavaleurdubien? Traitementcomptable: Alactif,onenregistreaumontantquifiguresurlecontrat,ousinonlavaleurvnalelebien.Mmechoseenfiscalit. Principeducouthistorique:onnemodifiepasultrieurementleprix,mmesileprixpayestdiffrent. Aupassif,compte1685Renteviagre B Linventaire: ALACTIF:Alaclturedelexercice,onconstatelamortissement(surlecoutdentre),sibesoinunedprciation.Sibesoinon peutaussicderlebien,danscecaslacheteurdevientdbirentier. AUPASSIF:onenregistrechaquepaiementderente.2casdefigure: lecrdirentiermeurtprmaturment:ilvaresterunedettedanslecompte1685.Ilfautsoldercettedetteparlecompte778 produitexceptionnel Lecrdirentierunelongvitexceptionnelle:larenteestsuprieureaumontantdelactif,lecompte1685estsold.Onappelle lesrentesaudelduprixlesarrrages.Ilsconstituentunechargeexceptionnelle6788. Fiscalement, mme chose sauf que le produit ou la charge est dordre financier et nentre pas dans le calcul des +/ values de cession. C Lacession: Prixdecession=capitalquereprsentelarenteladatedecession(soldeducompte1685) D Laclausedindexation: Uncontratderenteviagrepeutfairelobjetduneclausedindexation,quipermetlarevalorisationpriodiquedelarente.

Lesrentesviagres(immeubles):

Cette clause peut galement figurer lors de lacquisition dune immobilisation lorsque le crdit fournisseur est accord sur une longuepriode,afindetenircomptedudlaidepaiement. Alacquisition:limmobilisationestenregistrepourlemontantfigurantsurlecontrat. Alaclturedelexercice:lemontantdeladetteestactualisenfonctiondelvolutiondelindex,ladiffrencedindexationest comptabilisedansuncomptetransitoire,soitle476diffrencedindexation,Actifsoiten477diffrencedindexation,passif Si lcart de conversion est en 476 (actif), on devra constater une provision (6875 1518) pour faire face a cette charge supplmentaire. lcartdeconversionesten477(passif),leprofitlatentnestpasconstat(principedeprudence). Lorsdelchancedeladette:ladiffrencedindexationraliseestannuleparlacontrepassationdelcrituredinventaire prcdemment constat. Le rglement est enregistr, et fait apparaitre un boni ouun mali provenant de la clause. La provision pourrisqueestreprisepourlafractiondelachargeimputablelexercice.

IV)
A Lacquisition: Dfinition:Aveccetteclause,levendeurserservelapropritdubienjusqu'paiementcompletduprix. Excep on la rgle franaise on sappuie sur les normes IFRS: on inscrit le bien la date de livraison et non la date de transfertdeproprit(notiondecontrle). Danslapra que,cesventesconcernentsouventdesstocksmaissontenregistressparmentdesstocksnormaux. Enfiscalit,laTVAestexigibledslalivraisondubien. Lespar sdoiventdonnerdesinforma onsconcernantcestransac onsaupieddubilan: A lactif du bilan de lacheteur et du vendeur figurera une ligne distincte (dans les crances chez le vendeur et dans les immobilisations,stocks,chezlacheteur)portantlamentiondontavecclausederservedeproprit. B Alaclturedelexercice: 1 Dprciation: Lacheteur peut constater une dprciation avant paiement complet du bien, mais lacheteur ne peut pas demander la diminutionduprixdubien. 2 Amortissement:

Lesventesavecclausederservedeproprits:

Lacheteurconstatelesamor ssementsnormalement.

V)
Alasor e(prcipite)delac f:lactifesttotalementdtruit,nonrparable. Encomptabilit,celaquivautunemiseaurebut(oupetitprixdecession).

Lecasdessinistres:

A Bienscouvertsparuneindemnitdassurance: Ondoitsortirlactifdupatrimoineladatedusinistre. IlfautramenerlaVNCdubien0,parunamortissementexceptionnel(687100)etsortirlebiendupatrimoine. On considre lindemnit dassurance reu comme un prix de cession la date de rception de lindemnit ou ds que le montantdelindemnitestconnu(compte775).Silindemnitnapastperuelaclture,onlenregistreen797transfertde chargesexceptionnellesaucrditparlecompte478autrecomptestransitoiresaudbit.

B Biensnoncouvertsparuneindemnitdassurance: leprixdecessionestnul,saufsionpeutrevendrelesrestesdubien(dchets,recyclage) IlfautramenerlaVNCdubien0. Enfiscalit,considrcommeuneexpropriation(voirVI)

VI)

Lesexpropriations:

Dni on:cessionforceuntiers(Etat,collectivitlocale,..). Traitementcomptable:ondoitsortirlimmobilisationdelactif. Lindemnitperuedanslecadreduneexpropria onestpartageen2indemnits:uneindemnitprincipaleetuneindemnit accessoire. Lindemnitprincipaleestassimileauprixdecession,elleestenregistreen775produitdecessiondlmentdactif Lindemnitaccessoireapourobjetdecompenserleprjudicesubiparlentreprise,elleestenregistreen7788produits exceptionnelsdivers. Traitementfiscal:lesmodalitsdimpositionsdesplusvaluesrsultantdessinistresetdesexpropriationssontplusfavorables quelergimededroitcommun: La+valuenettecourttermesurlesimmobilisationsamortissablesbnficientduntalementsurplusieursexercicescompter delexercicesuivantceluidelaralisationdela+value.(1rerintgrationunandedcalage) Duredtalement=duremoyennedamortissementdjpratiqussurlesbiensdtruitspondreenfonctionducout dacquisition(dureenannes,arrondisausuprieur,maximum15ans) Chaqueanne,unefractiondela+valueestimposable:plusvaluenetteacourttermedesbiensindemniss/duredtalement. La+valuenettelongterme(quirsultentdesinistresoudexpropriations)bnficientdunreportdepaiementdelISde2ans, maispasdtalement.

CHAPITRE6:OPERATIONSDELOCATIONFINANCEMENT

I)

Gnralitssurlecrditbail(Leasingenanglais):p243

A Dfinition
1 Dfinitionjuridique: Lecrditbailestuncontratdelocationduneduredtermineentreuneentrepriseappelcrditpreneur,unebanqueouun tablissementdecrditspcialisappelcrditbailleuretuneautreentreprise,quimetlebienadispositionducrditpreneur.Le bienprisenlocationestfourniparuneentreprisequilametdispositionducrditpreneuralorsquilestachetparlabanque.Ce contratestassortidunepromessedevente,lafinducontrat. Surleplanjuridique,lecrditpreneurnestpaspropritairedubien. Remarque:Lapromessedeventeestunepromesseunilatrale.Lelocatairenestpasobligdacheteralorsquelabanqueest obligedevendre. Leprixdeventeestxaudbut(laconclusion)ducontrat. Si les biens pris en crdit bail sont cds par la suite, le cdant reste garant de lexcution du contrat et le cessionnaire (= lacheteur)esttenudesmmesobligationsquelecdant(=vendeur):payerleloyer,etentretenirlebiensiilsagitdimmobilier. Remarque: Il existe aussi les cessionsbails (= Lease back en anglais): une entreprise possde un quipement, le vend une socit de crdit bail, qui, elle, met a disposition le bien en le louant en crdit bail lentreprise qui lui a vendu. Cela permet dutiliserlebienenallgeantlebilan. 2 Dfinitionconomiques: Celaressembleuncrdit.Permetdenepassouscrireuncrditclassiqueetpermetdviterdesefinancerparfondpropre. B Traitementscomptablepossibles: 1 Optiquejuridique: Crditbail=loca on+promessedevente. Onenregistrelesredevancescommedesloyers,lesbiensnapparaissentpasaubilan,lebiennestpaslactif,ladettenestpasau passif. 2 Optiqueconomique: OnappliquelanormeIAS17 2typesdeloca ons: Contratdelocationsimple. Contratdelocationfinancement:apoureffetdetransfreraupreneurlaquasitotalitdesrisquesetdesavantagesinhrentsla proprit dun actif. Principe de la substance juridique sur la ralit conomique (= Il faut comptabiliser et prsenter les transactionsetvnementsconformmentleurralitconomiquesetnonpasseulementenlienavecleurformejuridique.). Selonce eop que,uncontratdeloca onnancementestcomptabiliscommesilentreprisetaitpropritaire.Lebienprisen crdit bail est ajout aux immobilisations et en contrepartie, on enregistre une dette financire au passif. Il faut retraiter les redevancesetaussiamortirlebien.Pourrecalculerlemontant,onactualisecesredevances.

II)

Pendantlapriodedelocation:

A Lorsdelasignatureducontratdelocation: On nenregistre pas le bien en immobilisa on !

RAFsaufsiilyaunecau on,quonenregistreen275dptetcautionnement.

B Pendantlapriodedelocation: Les loyers sont payables davance (voir suivant le sujet)


Comptesutiliss:612.2 ( immo) crditbailmobilier 612.5 crditbailimmobilier + TVA Il faut donner une information en annexe : on informe les tiers de tout ce qui concerne les biens en crdit bail dans les 5 annes. Le but tant davoir une approche conomique : quel traitement comptable on aurait fait pour un crdit bail. Cesinformationsconcernent: Lavaleurdubienaumomentdelasignatureducontrat. Lemontantdesredevancesdelexerciceetlemontantducumuldesredevancesdesexercicesprcdents. Les dotations aux amortissements thoriques (= si lentreprise avais t propritaire du bien lou) ainsi que le cumul de ces amortissements. lvaluationdesredevancesrestantespayerenfindexerciceainsiqueleprixdachatrsidueldecesbiensstipulauxcontrats. Enannexe,informationventileentrecrditbailmobilieretcrditbailimmobilier.Onpeutgalementventilerchaquecrditbail mobilier/immobilier.

C Casdesimmobilisationsdcomposables: Les composants sont comptabiliss par le bailleur (propritaire), mais certains contrats prvoient le renouvellement des composantslachargedupreneur(locataire).Lepreneurcomptabiliselescomposantsetlesamortissurladuredutilisationcaril lesaachets.Aubilan,onneretrouvequelescomposants. D Enfindecontrat: On rcupre la caution (solde du compte 275)

III)

Lalevedeloption:

A Lecrditbailmobilier: Onenregistrelebienlactif,enimmobilisation(classe2).Ne pas oublier la TVA. Onretientleprixdelevedeloptiondcidau dbutducontrat.Cestunbiendoccasion(pasneuf),lamortissementdgressifnestdoncpaspossible,onretiendralelinaire. B Lecrditbailimmobilier:


1 Traitementcomptable: Souvent,cestunorganismespcialisouuneSICOMI(SocitImmobilirepourleCommerceetl'Industrie)quiestpropritaire (SICOMIspcialisedansdesimmeublesnonquipsusageprofessionnel,sousformedecrditbail). Engnral,leprojetconcerneunterrain+uneconstruc on.Encomptabilit,letraitementestiden queceluidescrditsbails mobiliers.(p251253) Alachat,leprixestglobal.Souventonreconstruitleprixdechaquelmentpartirduprixglobal. Exemple: valeur globale = 350000 . On dtermine le prix du terrain: limite = valeur du march ou valeur du terrain chez le vendeur(danssescomptes).ValeurduterraindanslescomptesdelaSICOMI=200000 Valeurdelaconstruction=350000200000=150000 Attention ! Traitement fiscal diffrent. 2 Traitementfiscal: Ilfautdterminerlavaleurrsiduelledelimmeuble(valeurdorigineamortissementsquiauraienttpratiqusparlelocataire commesiilavaittpropritaire).

Sileprixdelalevedeloptionestinfrieurlavaleurrsiduelle,lacheteurachtelebienmoinscher. La scalit impose une rintgra on de la dirence. Elle est diminue de la quotepart des loyers non dductibles. En contrepartiedecetterintgration,lamortissementpeuttrepratiquparlacqureursurlabasedelavaleurrsiduelleetnonsur leprixdelevedoption. Cetteremarqueneconcernepaslescontratssignsaprs1996caravantcettedate,lesredevancestaienttotalementdductibles. Loyer = annuits, mensualitsou trimestrialits (=charges financires ( dduc ble) + amor ssement du capital ( non dductible)). 3 Consquencedesdivergencesentrelacomptabilitetlafiscalit: Encomptabilit,lebienestenregistrpoursonprixdelevedoptionousonprixdecession. En fiscalit, on rintgre au rsultat fiscal la diffrence. Valeur rsiduelle prix de leve doption quotepart (exonr) des loyersnondductibles. Ce erintgra onentraineunimptsupplmentaire.Lentreprisealapossibilitdeprovisionnercetimptsupplmentairequi frappera lentreprise la leve de loption. Pour cela, on tale la charge dimpt sur toute la dure du contrat de crdit bail immobilier,onprovisionnechaquefindexerciceunepartiedelachargedimpt. Cetteprovisionnestpasdductiblecarellesertfairefaceunimptnondductible. Remarquedulivrep254(leconstatdeprovisionsestcontestcarlalevedeloptionnestpasuneobligationpourlelocataire, doncnecorrespondpasladfinitiondunpassif) 4 Alaclturedesexercicesquisuiventlalevedoption: Ilfautamor rlaconstruc on(pasleterrain!).Lamortissementestcalculsurlavaleurduprixdelevedoption. Enscalit,onpeutamor rsurlavaleurrsiduelle,ondoitdoncconstaterdesamortissementsdrogatoires(onlesreprendsion cdelebien). Remarque:valeurdutotaldesamortissementsparfoissuprieurlavaleurbrutedelaconstruction.

IV)

Cessionsdecrditbail:

A Cessionsultrieuresdunbienacquisenfindecontratdecrditbail: Cessioncommeuneautremaisilfautpenserreprendrelesamortissementsdrogatoires. Auniveauscal,laplusvaluevatrequalifiepourlessocitssoumiseslISdecourttermeetpourlessocitssoumisesau BIC,2partiesdanslaplusvalue: uneplusvaluecourtermecorrespondantaumontantdesamortissementsthoriques(quelentrepriseauraitpratiquesielle taitpropritaire)+lesamortissementsquellearellementpratiqu(delafinducontratlavente) uneplusvaluelongtermepourlereste. Pourlescrditsbailimmobiliers,leretraitementdelaplusvaluedoittrediminudelasommerintgrefiscalementlorsdela levedeloption(quotepartloyersnondductible). B Enfindecontratlalevedeloption:voirlivreautreditions

CHAPITRE7:LESOPERATIONSDERECHERCHE&DEVELOPPEMENT

compte203:fraisderechercheetdveloppement(recherchejamaisactive)

I)

Lesfraisderecherches:

Traitement comptable: Il y a les frais de recherche appliqus et les frais de recherches fondamentales, qui sont toujours comptabilissencharge,carcesdpensesnesatisfontpasauxcritresdeprobabilitsdobtentiondavantagesconomiquesfuturs (tropenamontdelaproductionetdelacommercialisation). Recherche fondamentale Recherche applique Recherche exprimentale Dveloppement Production


Recherche/exprience Recherche/dveloppement Dbutindustrialisation Prototype

Fontpartiedesactivitsderecherches: Lesactivitsvisantobtenirdenouvellesconnaissances. Larecherche,lvaluation,etlaslectionfinaledapplicationsventuellesdersultatsderecherchesetdautresconnaissances. Larecherchedesolutionsalternativespourlesmatires,dispositifs,produits,procds,systmesouservices. La formulation, la conception, lvaluation et le choix final retenu dautres possibilits dutilisation de matriaux, dispositifs, produits,procds,systmesouservicesnouveauxouamliors.

Ilestdiciledanslapratiquedediffrencierlaphasederecherchedecellededveloppement.Sionnelesdistinguepas,on comptabilisetoutencharge.

II)
Les dpenses de dveloppements sont la mise en applica on des travaux de recherches en vue de lobtention dlments nouveaux,avantledbutdeleurproductioncommercialeoudeleurutilisation. Fontpartiedesfraisdedveloppements: Laconception,laconstruction,etlestestsdeprproductionoudeprutilisationdemodlesetprototypes. Laconceptiondoutils,gabarits,moules,etmatricesimpliquantunetechnologienouvelles. La conception, la construction et lexploitation dune usine pilote qui nest pas dune chelle permettant une production commercialesdansdesconditionsconomiques. Laconception,laconstructionetlestestspourdesmatriaux,dispositifs,produits,procds,systmesouservicesnouveauxou amliors LescoutsdedveloppementetdeproductiondessitesInternet.

Lesfraisdedveloppement:

EnnormeIFRS,lesfraisdedveloppementssontobligatoirementunac f. Traitement comptable: Il y a une mthode prfrentielle, qui est lenregistrement en actif (PCG art.313.3), mais il y a la possibilitdenregistrercesdpensesencharges.Toutchangementdemthodedoittrejustifienannexe. Lescoutsdedveloppementspeuventtrecomptabilisslactifsilsserapportentdesprojetsnettementindividualissayant de srieuses chances de russite technique et de rentabilit commerciale ou de viabilit conomique pour les projets de dveloppementpluriannuelsassociatifs.(art.313.3.2duPCG) Pourquecesconditionssoientremplies,6critresdactivationscumulatifs: Lafaisabilittechniquencessairelachvementdelimmobilisationincorporelleenvuedesamiseenserviceoudesavente. Lintentiondacheverlimmobilisationincorporelleetdelutiliseroudelavendre. Lacapacitutiliserouvendrelimmobilisationincorporelle.

Remarque:unefoisles6conditionsrunies: Lamthodedactivationouchargeestappliquelensembledesprojets. Mmetraitementpourlesfraisdedveloppementacquisetlesfraisdedveloppementcreseninterne. Onpeutrattacherlescoutsdempruntaucoutdedveloppementsionlesactive.

La faon dont limmobilisation incorporelle gnrera des avantages conomiques futurs probables: lentit doit dmontrer lexistencedunmarchpourlaproductionissuedelimmobilisationincorporelleellemmeou,sicellecidoittreutiliseen interne,sonutilit. La disponibilit des ressources (techniques financires,) approprie pour achever le dveloppement et utiliser ou vendre limmobilisationincorporelle. Lacapacitvaluerdefaonfiablelesdpensesattribuableslimmobilisationincorporelleaucoursdesondveloppement.

III)

Amortissementdescoutsdedveloppement(siilssontactivs):

Ledlaimaximumestde5ans,maisonpeutexcep onnellementamor rsuruneduresuprieure5ans. Ledbutdelamortissementestsadatedefonctionnement:ledbutdelaconsommationdesavantagesconomiques. Enfiscalit,lamortissementcommencedslinscriptionlactif.Ilyauradoncunamortissementdrogatoire. Unefoistotalementamor ,onsoldelecomptedamortissementparlecompte203fraisderechercheetdveloppement. Ces disposi fs ne sappliquent pas au dveloppement des logiciels, ni au site internet !

CHAPITRE8:SITESINTERNETETLOGICIELS

I)

Leslogiciels:

Les logiciels sont protgs par les droits dauteur. Cest la protec on juridique de ces droits dauteurs qui permet lac va on. Si on ne peut dissocier le logiciel du matriel, on le laisse incorpor au matriel.

A Leslogicielsacquisparlentreprise:
1 Logiciels acquis pour la revente : Ces logiciels sont considrs comme de la marchandise. (Compte 607. Achats de marchandises/707. Ventes de marchandises) 2 Logiciels acquis pour tre utiliss par lentreprise : Ces logiciels sont enregistrs dans le compte 205 logiciels pour leur cout dacquisition (cout dachat + cour directement attribuable) Amor ssement : dbut de lamortissement ds sa date dacquisition et non sa 1ere utilisation. Enfiscalit : 12 mois car cela permet dencourager lavance technologique des entreprises. Prorata temporis au 1er jour du mois dacquisition (donne droit des amortissements drogatoires) B Leslogicielscrseninterne(entreprisedinformatiqueouayantunserviceinformatique): 1 Logiciels crs pour rpondre la demande spcifique dun seul client : compte de charge qui reprend les cots de conception du logiciel. Si les travaux ne sont pas facturs la clture, en cours de production dun service, compte 34. Logiciel = service travail intellectuel. 2 Logiciels standards reproduits en srie pour tre vendus : On passe en charge les dpenses pour la production en srie. Si les travaux ne sont pas facturs la clture, on utilisera le compte 33 en cour de production de biens ou stock de produit finis . 3 Logiciels crs pour tre utiliss par lentreprise : a) Dfinition :

Logiciel cre pour la gestion de lentreprise comme outil de production de service au client. Logiciel mre , base de la reproduction en srie du logiciel. compte 205 Logiciel Valeur dentre = cout de production. Date de dpart de lamor ssement = date dachvement. Dure comptable = dure dutilisation. b) Dtermination du cout de production des logiciels crs : Phases Phase conceptuelle Phase de production Phase de mise disposition de l'utilisateur et de suivi Etapes 1 Etude pralable 2 Analyse fonctionnelle (conception gnrale de l'application) 3Analyseorganique(conceptiondtailledel'application) 4Programmation(codification) 5Testsetjeuxd'essai 6Documentation 7 Formation de l'utilisateur 8 Suivi du logiciel (maintenance) Inclusdanslecoutde production? non

oui

non

c)

Condition dactivations des logiciels crs ou en voix de cration :

Obligation dactiver si les conditions suivantes sont runies : Le projet est considr par lentit comme ayant de srieuses chances de russites techniques et de rentabilit commerciales. Lentit manifeste sa volont de produire le logiciel concern et de sen servir durablement pour les besoins de la clientle et identifie les ressources humaines et techniques qui seront mises en uvre pour le raliser. (PCG art. 33131) d) Comptabilisation des frais de crations de logiciels : Date 31/12/N Ncompte Intitul/Libell Dbit dpenses de production active Crdit

232 Immobilisations incorporelles en cours 72 Production immobilise Siconditionsd'activationrunis 2932 Dprciations des immobilisations incorporelles en cours 232 Immobilisations incorporelles en cours Dprciations 675 Valeurs comptables des lments d'actif cds 232 Immobilisations incorporelles en cours Sileprojetchoue

31/12/N

X X

N+1

X X

Date dachvement

205 Logiciel 232 Immobilisations incorporelles en cours Sionachveleprojet

Total dpense X

charge si conditions dactivations non runies. Enfiscalit : attention, on a le choix entre immobiliser ces frais de cration de logiciels ou les laisser en charges (les dduire). Si on les immobilise, amortissement possible sur une dure maximum de 5 ans. Si on les laisse en charges (dduction), il y aura un amortissement drogatoire (cout fiscal (= totalit des charges) amortissements comptables) car en comptabilit, lactivation est obligatoire. Tant que le logiciel nest pas achev, il nest pas activ, donc amortissement comptable nul. C Acquisitiondenouvellesversionsdelogiciels: 1 Simple actualisation du logiciel : Elles sont considre comme des charges de maintenance : compte 6156 Maintenance On maintient le logiciel en tat de fonctionner. 2 Modification de fond du logiciel : Ce e dpense est immobilise : compte 205 Logiciel Nouvelle version du logiciel qui remplace la prcdente, qui est obsolte. 2 consquences : Amortissement de la nouvelle version Solde de lancienne version

Date Ncompte Intitul/Libell X 675 Valeurs comptables des lments d'actif cds 205 Logiciel 2805 amortissement logiciel Soldedel'ancienneversion

Dbit X

Crdit X X

II)

Lessitesinternet:

A Lesdiffrentstypesdesites:p225
1 Sites passifs : Simples sites de prsenta on, qui ne par cipent pas aux systmes dinformations ou commerciaux de lentreprise. = support de publicit Les sites passifs sont assimils de la publicit, ils ne gnrent pas davantages conomiques distincts. Les dpenses de cration de ces sites sont donc comptabilises en charge. 2 Sites actifs : Ce sont des sites qui enregistrent des commandes clients et/ou qui participent aux systmes dinformation ou commerciaux de lentreprise (ex : PGI) Les sites ac fs sont gnrateurs davantages conomiques futurs iden ables. Leurs cout de dveloppement peut donc tre activ. Traitement comptable : Phase de recherche : obligatoirement une charge car il est impossible de dterminer avec suffisamment de certitude ce stade sil y aura des avantages conomiques futurs. Phase de dveloppement : immdiatement en charge OU en actif incorporel si conditions spcifiques (voir B cidessous) au cout de dveloppement respects : vrifier le compte 205 Amortissement : dure dutilisation plutt courte. En fiscalit, lamortissement dun site est de 12 mois (idem amortissement logiciels), cela donnera lieu des amortissements drogatoires. Phase dexploitation du site : obligatoirement en charge Dpenses qui contribuent amliorer le site : sil y a un avantage conomique futur, possible activation, sinon comptabilisation en charge. si dpense ncessaire sur le site : charge Enfiscalit, ladministration distingue les dpenses de cration du site (phase de dveloppement) et de mise en production du site : voir dpenses de conception de logiciels utiliss par lentreprise (voir I) 2 traitements possibles : dduction immdiate en charge : on peut dduire en fiscalit mme si on a activ en comptabilit. Cela donnera lieu des amortissements drogatoires ou activation en immobilisation incorporelle et amortissement sur la dure comptable. Dpenses dobtentions de nom de domaine : mme traitement en fiscalit et en comptabilit. Peut tre activ mais le nom de domaine nest pas amortissable tant quil est utilis (idem pour les marques) car on ne connait pas sa dure dutilisation. B Conditionsdimmobilisationdessites:p226 6 critres cumulatifs respecter pour immobiliser un site : Le site internet a de srieuses chances de russite technique. Lentreprise a lintention dachever le site internet et de lutiliser ou de le vendre. Lentreprise a la capacit dutiliser ou de vendre le site internet. Le site internet gnrera des avantages conomiques futurs probables. Lentreprise dispose des ressources (techniques financires,) approprie pour achever le dveloppement et utiliser ou vendre le site. Lentreprise a la capacit valuer de faon fiable les dpenses attribuables au site internet au cours de son dveloppement.

CHAPITRE9:STOCKSETENCOURS

I)

Evaluationlentredesstocksetencours:

A Gnralits:
1 Dfinition: Unstockestunac fdtenu: Pourtrevendudanslecournormaldelactivit Encoursdeproductionpourtrevendu Pour tre consomm dans le processus de production ou de prestation de service sous forme de matire premire ou de fourniture. Rappel:unstockdoitfairelobjetduninventaireunefoistousles12mois. Contrledelexistenceetdesavaleur:inventairephysique. 2 Critrespourenregistrerleslmentsenstocks: Ledroitdeproprit:onestpropritaireladatedinventaire. Pourlesproduitsencourdachvement,silentrepriseenestpropritaire,ilssontenstock. Lesmarchandisesouproduitsreusmaispasencorefactursetnonencorecomptabiliss,ilssontenstock. Les marchandises livrer: si le transfert de proprit a eut lieu, elles appartiennent lacheteur, sinon elles appartiennent au vendeur. Lesbiensachetsavecuneclausedeproprit:ilsdevraientfairepartisdesstocksunefoisletransfertdepropriteffectu (aprscompletpaiementduprix,maiscestuneexceptionquireposesurleprincipedecontrle:lesmarchandisessontcontrles maisnonpossdes). Lesbiensdontlentrepriseestpropritairemaisquinygurentpasphysiquement:lesemballagesconsignsourcuprables prts. Onexcluducompte: Lesbiensvendusavecuneclausederservedeproprit Lesproduitsquidoiventtrelivresauclientsiletransfertdepropritaeutlieu. 3 Problmeslisauxstocks: Lespicesderechanges: PicesderechangesetMatrield'entretiens EnStock PicesderechangesprincipalesStockde Sil'entreprisecomptelesutiliserpendent picesdescurits plusd'unexercice EnImmobilisationsCorporelles PicesderechangesetMatriel S'ilsnepeuventtreutilissqu'avecune d'entretienspcifique immobilisationcorporelledtermine Lestockdescuritpeuttreimmobilis. Lesemballages: Emballagesnon Sidestinstrelivrsauxclientsavecleurcontenu,sans rcuprables,"perdus" consignation,nireprise EnStock Emballages s'ilsneconstituentpasdesimmobilisations:sipasidentifiable rcuprables unitparunit;doncassimilabledesstocks EnImmobilisations Emballages 2186/Emballagesrcuprables(=identifiable,unitparunit) rcuprables Corporelles

4 Leclassementcomptabledesstocks: Soit le classement classique (selon la chronologie du cycle de production): on comptabilise les stocks en partant de lapprovisionnementjusqu'lavente.

Etapesducycle:

Elments:
Matirespremireset fournitures Matireconsommableset fournitures

Compte:
31/Matirepremire

Aubilan:

Approvisionnement Approvisionnement

Productionencour

Encoursde production

Production

Produits(stade final,trevendus)

Stocksrevendre enl'tat

Marchandises

Matiresetautres approvisionnements 32/Autres approvisionnements 33/Encoursde Encoursdeformationaucours Encoursde productiondebiens d'unprocessusdefabrication productiondebiens 34/Encoursde debiensetdeservices etservices productiondeservices Produitsintermdiaires: achevsmaisentredansle stadedefabricationd'autres Produits produits intermdiaireset 35/Stocksdeproduits finis Produitsfinis:achevs Produitsrsiduels:dchets, rebuts Toutcequiestrevenduen 37/Stockde Marchandises l'tat marchandises

Soitleclassementpar culier(selonlanaturephysiquedustock):justifier. Lentrepriseutiliseunplandecomptepropresaclassification,souventellesubdivisesuivantlecycledeproduction. B Coutdacquisition(voirch.3et4): A en on,ilpeutexisterdescoutsdempruntincluredanslescoutsdeproduction. C Coutdeproductiondesarticlesinterchangeablesenstocks:(p330331) Biensfongibles:biensquelonnepeutsparer,lesdiffrencier.Onneconnatpasprcismentleprixunitaire. Coutdentreapeutprsgaleaucoutunitaire.Ilsecomposeducoutdentreenstocklarrtdesprcdentsexercices(stock initial)+lecoutdentredesachatsetproductions.OnrpartiecetotalsurlesquantitsenstockaveclamthodePEPSouCMUP. Onutiliselammemthodepourdesstocksdemmenatureoudemmeusage. Onpeutu liser2autresmthodespourvaluerlecoutdeproduc on: Lamthodeducoutstandard:onretientlesniveauxnormauxdutilisationdesmatirespremires,desfournitures,delamain duvredirecte,defficienceetdecapacit. Enfindepriode,unecomparaisonesteffectueentrelescoutsrelsetlescoutsstandardsafinderintgrerlescartsconstats danslavaleurdesstocks. Lamthodeduprixaudtail:danscecas,lecoutdesstocksestgallavaleurdeventedesstocksdiminusdupourcentagede margebruteetdefraisdecommercialisation. Onpeutinclurelecoutdemprunt!

II)

Lvaluationdesstocksetencourslaclturedelexercice:

A Casgnral:
1 Linventaire: Onu liselesmthodescommunesauxautresimmobilisa ons.Onlesvalueunitparunit,catgorieparcatgorie. Inventaire annuel au minimum: obligation du code du commerce la clture de lexercice sauf si on utilise la mthode de linventairepermanent. Valeurdinventaire=valeuractuelledesstocks(valeurdusageouvaleurvnale,lapluslevedes2)

Compte: 31/matirepremire 32/Autresapprovisionnements 33/encoursdeproductionde biens 34/encoursdeproductionde services 35/stocksdeproduits

Aubilan: Matiresetautres approvisionnements encoursdeproduction debiensetservices produitsintermdiaires etfinis

Valeurvnale X X X

Valeurd'usage X X X X X

fiscalement Prixdevente

37/stockdemarchandises marchandises Valeurvnale(ne edescoutsdesor s)=valeuraucoursdujoursistockcot(bl,fer)ouprixdumarchlarevente. Oncomparece evaleuractuelle: Lavaleurdentrerelle(articleindividualisablesoucatgorieindividualisable) LavaleurdentrecalculeouestimegrceauxmthodesdePEPSouCMUP(pourlesstocksdarticlesinterchangeables). 2 Dprciations: Onpeuttreamenconstaterunedprciationsilavaleuractuelleestinfrieureaucoutdentre(compte39.dprciationde stock) Enfiscalit:Diffrencecomptablesetfiscales:lesfraisdecommercialisationnonencoreengagsnedoiventpastreretranchs au cours du jour. Divergence avec la comptabilit sils avaient t retranchs du prix du march pour dterminer la valeur actuelledoncladprciation.Rintgra ondanslersultatcomptable. Onparleencoredeprovisionspourdprciationetnondedprciations(nouveauterme). 3 Lesvnementspostrieurslaclture(PCGetIAS/IFRS): Ilfautprendreenconsidra oncesvnementsainsiquelesperspec vesdeventes. Enfiscalit,paspossible,ilfautprocderdesrintgrationsextracomptables. B Lescasparticuliers: 1 Lesstockspourlesquelsilestimpossiblededterminerlecoutdacquisition: On re ent la valeur dentre des biens quivalents en stock es m une date proche de la date dentre, sinon on prend la valeurdinventaire. U litpourlagrandedistribution:onprendleprixdeventelamargepratiqueparlentitpourcettecatgoriedebiens. 2 Lesstocksdtenusltranger: Onconver lavaleurdinventaireenmonnaiestrangre(devises)danslamonnaienationale.Onutiliselemmecourspourtous lesbiensdemmenature(coursmoyen=moyennepondredescoursladatedachatoudentre). Ilpeutyavoirdesdirenceslinventaire,dlavaleurdesdevisesoualavaleurdubien. Dprciationsilecourdujourdelinventairediffrentducourdujourdacquisition. 3 Lesstockscorrespondantsuncontratdeventeferme:p336 Danscecas,silexcutionducontrat(livraisonentredubienenstock)intervientaprslavente,etsileprixstipulcouvre lafoislavaleurdentreetlatotalitdesfraisquiserventsupporterlabonneexcutionducontrat,alorsonretientcommevaleur desstockslavaleurdentre. Exemple: coutdentre=100 valeurdentre=98 prixrsultantducontratdeventeferme=102 frais=1 Valeuractuelle<coutdentre(98<100).Onneconstatepasdedprciationcarleprixdeventeferme(102)peutsupporterla foislecoutdentre(100)etlesfrais(1).

III)

Lvaluationalasortiedesstocksetencours:

RAS Onu liseleCMUPoulePEPS entre quantit stockinitial achat total

sorti pu montant sorti stockfinal total quantit pu montant

CHAPITRE10:LESSUBVENTIONS

Elles sont accordes par lEtat et les collec vits locales, mais les circonstances nancires (dficit public) font que les subventions se font de plus en plus rares. Elles sont assez varies.

I)

Ladiffrenceentrelessubventionsdquilibreetlessubventionsdexploitation(compte7.):

A Gnralits:
Lessubventionsd'exploitations Produit d'exploitation (compte 74) Elles permettent une entreprise de compenser des produits d'exploitation insuffisants ou de faire face certaines charges d'exploitation. Enregistrement comptable (ds qu'elle est octroye : crance certaine) Produit d'exploitation : compte 74 Exemple : prime d'apprentissage pour les handicaps, prime l'embauche sous contrat d'apprentissage, subventions publiques pour compensation tarifaire, Cessubven onsnentrentpasdanslecoutdacquisi on! En fiscalit, ces 2 subventions sont appeles subvention de fonctionnement, elles sont comprises dans le rsultat de lanne dencaissement. Elles peuvent faire lobjet de TVA si elles constituent un complment de prix ou la contrepartie dun service rendu. Si la subven on est verse par une entreprise une autre entreprise (ex : filiale sa socit mre), elle est qualifie dabandon de crance. Exemple : une radio reoit le 12/11/N la notification de subvention de 20 000 qui sera verse en 01/N+1. En contrepartie, la radio diffusera les informations locales. Consquences fiscales : opration soumise TVA ! Ecriture : 12/11/N 441 tat, subvention recevoir 20 000 44571 TVA collecte 3 2787 74 Subvention dexploitation 16 722 Lessubventionsd'quilibres Produit exceptionnel (compte 7715) Subventions dont bnficie l'entreprise pour compenser, en tout ou partie, la perte globale qu'elle aurait constate si cette subvention ne lui avait pas t accorde. Enregistrement comptable (ds qu'elle est octroye : crance certaine) Produit exceptionnel (compte 7715) Exemple : subvention verse par une commune pour quilibrer la gestion d'une entreprise concessionnaire d'un service public,

B Lesremboursementsforfaitairesdeschargesdepersonnel:
Ce sont des aides par lesquelles lEtat et les collec vits locales remboursent certaines dpenses pour dvelopper la formation ou favoriser lembauche. Cenesontpasdessubven onsausenscomptable(maisausensconomique)! Traitement comptable :

443 6

oprations particulires avec l'tat/collectivits transfert de charge d'exploitation (remboursement forfaitaire) OU compte de charge correspondant (si somme prcise rembourse

X X

II)

Lessubventionsdinvestissements(compte777):

Compte de capitaux propre (Bilan) moyen de nancement (long terme) SeulescessubventionsfigurentauBilan,aupassif! Compte 13 : subvention dinvestissement Enfiscalit, elles sont appeles subventions dquipement.

A Dfinition:
Cest une subven on accorde lentreprise pour quelle achte ou cre des immobilisations. On lappelle alors subvention dquipement (au sens comptable !). Ce sont aussi des subventions qui servent financer des activits sur du long terme. Elles sappellent les autres subventions dinvestissement . Remarque : Bonus cologique considr comme une subvention dinvestissement au moment de lachat de la voiture qui consomme peu de CO2. linverse le malus cologique est considr comme une charge dimpt, comme la carte grise.

B Problmesdedatedenregistrementdelasubvention:
1 Subvention avec clause rsolutoire : Clause qui entraine la rsolu on du contrat, c'estdire un retour a la situation initiale. La subvention est annule. Une subvention est accorde une entreprise sous rserve de remplir dans X annes certaines conditions techniques (prcise dans le contrat), sinon, lentreprise devra rembourser la somme perue. Enregistrement la signature du contrat. A la clture, si lentreprise est certaine de ne pas remplir les condi ons, elle doit cons tuer une provision ou une charge payer. Le remboursement sera une charge exceptionnelle compense par la reprise de la provision. 2 Subventions avec conditions suspensives : La subvention est accorde que si lentreprise a remplie les conditions techniques. Date denregistrement la date laquelle les conditions sont remplies. Souvent, lentreprise reoit des avances. Elles figurent dans le compte 4419 Avances sur subventions.

C Traitementcomptable: Exemples de subventions : subvention destine financer un quipement. prime damnagement du territoire. prime rgionale lemploi. prime rgionale de cration dentreprise. subvention de lagence nationale pour lamlioration de lhabitat (ANAH). subvention dOseo Anvar.
Elle est enregistre au compte 13. On dit quelle est tale ou passe en produit dans le compte 777. 1 Enregistre immdiatement en produit exceptionnel (777): La subvention reprsente un enrichissement pour lentreprise, donc un profit. 441 ou 512 777 Etat subvention recevoir OU Banque Quotepart de subvention dinvestissement vire au rsultat de lexercice X X

2 Etale par le biais du compte 13. Mthode interdite par lIAS 20 car la subvention nest pas un apport des associs, donc pas un capital propre. LIAS 20 conseille de diminu la valeur de limmobilisation ou de mettre la subvention dans un compte de produit comme la mthode 1

Octroi de la subvention : 441 131 ou 138 Etat subvention recevoir Subvention dquipement OU Autre subvention dinvestissement X X

On considre la subvention comme une ressource de financement, qui naura pas deffet sur le rsultat. Profit chelonn sur plusieurs exercices (donc imposable, effet progressif sur le Rsultat) : Cette subvention, enregistre au bilan (13) va tre rintgrer dans le compte de rsultat dans un compte de produit, su plusieurs exercices futurs. En comptabilit, on dit quon reprend la subvention. 1391 ou 1398 777 Etat subvention dquipement inscrite au compte de rsultat OU Autre subvention dinvestissement inscrite au compte de rsultat Quotepart de subvention dinvestissement vire au rsultat de lexercice X X

Enfiscalit, pas de TVA sur les subventions dquipement. Au niveau de lIS, on peut les taler ou les imposer immdiatement. Rythme dtalement, 2 cas de figure : Sur une immobilisation amortissable, on rintgre la subvention au rythme de lamortissement (comptable). On peut aussi choisir le rythme damortissement fiscal pour viter les retraitements. On peut calculer la fraction rapport de la faon suivante : (Subvention / montant de limmobilisation) * subvention = chaque anne OU subvention * taux damortissement. Enfiscalit, on doit choisir obligatoirement le rythme damortissement fiscal pour taler la subvention. Si limmobilisation est dcompose, on prend la dure moyenne pondre des dure damortissement fiscales de la structure et des composants. Pour les immobilisations par crdit bail, on tale par parts gales au rsultat fiscaux des exercices couverts par le contrat de crdit de crdit bail. Suruneimmobilisationnonamortissable, on rpartie sur 10 ans en parts gales ou sur la dure de la clause dinalinabilit. Enfiscalit : voir cour de fiscalit ! Subven on qui nance des travaux de recherche et dveloppement : A court terme (subvention dexploitation) Opration de recherche Opration de dveloppement (immobilis) Opration de dveloppement (charge) la fin, on solde le compte 131 par le 139. C/74 Non autoris car <1 ans C/74 A long terme (subvention dinvestissement) C/77 tal par le compte 138 C/77 tal par le compte 131 C/77 tal par le compte 138

III)

Lescessionsdimmobilisationsayanttfinancesparunesubvention:

La subven on non encore vire au rsultat de lentreprise doit tre comptabilis au crdit du compte 777. Enfiscalit, le reste de la subvention nintervient pas pour calculer la plus ou moins value. La subvention non rapporte aux bases de limpt est comprise dans le bnfice imposable de lexercice au cours duquel la cession est intervenue.

IV)

LessubventionsauBilan:

Au passif, on fait figurer la subvention nette : 131 139 (= la partie non rintgre au rsultat).

CHAPITRE11:LESABANDONSDECREANCE

Ces abandons de crances font par e des opra ons nancires. On renonce encaisser une crance.

I)

Distinctionentrelesdiffrentsabandons:

A Ladistinctionfiscaleentredcisiondegestionnormaleetanormale:
Fiscalement, acte de gestion normal : ce sont des aides ou des avantages accords des tiers. consentis dans lintrt de lexploitation. Qui comporte une contrepartie quivalente pour lentreprise qui les consent. Cette rgle est applicable quel que soit le bnficiaire et quel que soit lavantage. Si lacte est jug anormal, il y a une rintgra on soit en charge, soit en produit de lexercice. (Charge dduc ble que si lacte de gestion est jug normal). B Ladistinctionfiscaleetcomptableentrelesabandonsdecrancecaractrecommercialetcaractrefinancier: On examine globalement 3 lments, 3 situa ons possibles : labandon de crance est caractre commercial labandon de crance est caractre financier labandon de crance est la fois caractre commercial et financier. 1 Elments uniquement commerciaux : Il y a une relation commerciale entre les 2 entreprises. Il y a deux motifs pour cet abandon de crance : maintenir les dbouchs (aval). prserver des sources dapprovisionnement (amont). 2 Elments uniquement financiers : Le caractre financier sapprcie avec 3 conditions cumulatives : Il ny a pas de relation commerciale mais une relation financire entre les 2 entreprises : les entreprises sont associs (ex : socit mre/socit fille). La nature de la crance est financire et pas commerciale (prt, emprunt ou avance). La motivation de labandon est financire. 3 Elments htrognes (commerciaux et financiers) : Sil y a domination du caractre commercial de labandon, celuici sera qualifi de commercial. Sil y a domination du caractre financier de labandon, il sera qualifi de financier. C Pasdedistinctionjuridique: Dans tous les cas, cest une convention rglemente, soit mentionne en annexe, soit dans le rapport spcial du commissaire au compte. Si il y a une clause de retour meilleure fortune, on mentionne cet abandon en annexe, il ny a plus besoin dinformer le commissaire au compte. Par contre, si la clause de retour meilleure fortune vient sappliquer, alors le commissaire au compte le mentionne dans son rapport spcial.

II)

Lesabandonsdecrances:

A Lesabandonsdecrancescaractrecommercial:
Ce nest pas le cout daccordon ni la renoncia on des recettes. 1 TVA exigible= lien direct :

a) LexigibilitdelaTVA: Labandon peut tre considr comme la rmunration dun service rendu son auteur par lentreprise bnficiaire ou bien le complment de prix des oprations ralises par lentreprise bnficiaire. La TVA est exigible au moment ou lon passe lcriture de remise de de e. b) Chezlasocitquiconsentlabandon: Facture de livraison de biens : 411 Client vente initial : 100 HT 120,00 TVA dcaisser facture d'abandon rcupration TVA 4456 TVA dductible 4457 TVA collecte 20,00 20,00 120,00 20,00 20,00 20,00 20,00 100,00 4455 TVA due 67 achat/charge exceptionnelle 77 vente/ pdt exceptionnel 100,00

Facture de prestation de service : Schmas comptable identique, mais la TVA sur les prestations de services nest due quau moment de labandon, sauf option sur les dbits (les tapes 2 et 3 peuvent se faire en mme temps). Enfiscalit, dans les 2 cas, la charge exceptionnelle qui correspond labandon de crance est dductible 100 % si lacte de gestion est normal. c) Chezlebnficiaire: Facture de livraison de biens : 401 Fournisseur achat initial : 100 HT TVA rcuprable facture 120,00 d'abandon TVA dcaisser 120,00 4456 TVA dductible 20,00 20,00 20,00 20,00 20,00 20,00 100,00 4457 TVA collecte 4455 TVA due 67 achat/charge exceptionnelle 100,00 77 vente/ pdt exceptionnel

Facture de prestation de service : Schmas comptable identique, sauf que les tapes 2 et 3 sont traites en mme temps (exigibilit de la TVA diffrente). 2 TVA non exigible : Si labandon na pas les contreparties annonces dans le a), labandon est non passible de la TVA malgr le caractre de recette accessoire. On utilise alors dautres comptes qui sont les comptes 6715 Subvention accorde ou 7715 Subvention dquilibre. Attention!TraitementcomptablediffrentselonquelasubventionestfixeaumontantTTCouaumontantHT. Si laide nancire est gale au montant TTC des crances, la perte constituer est le montant TTC. Paralllement, dans le compte du bnficiaire, on constatera un produit exceptionnel TTC. Si laide nancire correspond au montant HT des crances, le bnficiaire reste dbiteur du montant.

B Lesabandonsdecrancescaractrefinancier:
a) Chezlasocitquiconsentlabandon: Le principe est le suivant : la crance est diminue du montant de labandon et la contrepartie est une charge financire.

Traitement comptable : charge : compte 664 pertes sur crances lies des participations. Remarque : il peut exister des dprciations par exemple si les titres de la filiales ont t dprcis en totalit ou sur des crances hauteur des capitaux propres ngatifs. Quand la dprciation est reprise, cela compense la perte sur abandon de crance. Traitementfiscal : soit charge : Le traitement dpend de la situation nette de la filiale : total de lactif (sauf frais dtablissement) passifs exigibles. On value cette situation nette la date dabandon. Le problme est le suivant : si la situation nette relle est infrieure la situation nette comptable, on retient la situation nette relle (la plus pessimiste). si la situation nette relle est suprieure la situation nette comptable, on retient aussi la situation nette relle. Le traitement fiscal dpend de la situation nette avant et aprs labandon : si la situation nette demeure ngative aprs labandon, la perte est entirement dductible (exemple livre). Si la situation nette tait ngative et devient positive aprs labandon, la perte est dductible hauteur du montant de la situation nette ngative avant abandon, puis de la situation nette positive mais seulement en % du capital appartenant aux autres associs. Si plusieurs associs participent, chacun dduit en % de sa participation labandon par rapport labandon total. Si la situation demeure positive aprs labandon, la perte nest dductible quen % du capital des associs qui ne participent pas labandon. b) Chezlebnficiaire: Traitement comptable : labandon est un produit exceptionnel. On diminue la dette du montant de labandon. 451 ou 17 dettes rattaches des participations. (Dbit), 455 Associs comptes courant (dbit) En contrepartie du compte 7788 produit exceptionnel Traitementfiscal : labandon est un produit imposable.

III)

Lesabandonsdecrancesavecclausederetourmeilleurefortune:

Au niveau juridique, les excranciers retrouvent leur pouvoir de contrainte. Ils peuvent obliger lancien dbiteur honorer sa dette. En effet, des que les gains ultrieurs du dbiteur sont suffisants, cela rtablie la dette originelle. Cest une extinction de dette sous condition rsolutoire. Il y a une mention dans le rapport spcial du CAC si elle vient sappliquer. a) Chezlasocitquiconsentlabandon: Mention en annexe dans les engagements hors Bilan. Dans le cas de clause de retour meilleure fortune (CRMF), cela refait apparaitre la crance au Bilan. Fiscalement, le produit est imposable pour lexercice ou la dette renait. b) Chezlebnficiaire: La dette disparait du Bilan, rapparait dans les engagements hors Bilan donns (informations aux tiers). Si retour meilleure fortune, la charge apparait car la dette renait au passif. Fiscalement, cette charge est dductible lors de lexercice.

IV)

Larenonciationdesrecettes:

Ce sont des prts ou des avances sans intrt ou des non facturations de ventes ou de services. a) Chezlasocitquirenoncesesrecettes: Son rsultat est diminu, mais il ny a pas dcritures. b) Chezlebnficiaire: Son rsultat est major, mais il ny a pas dcritures. Le traitementfiscal de cette aide est que : soit cest requalifi en abandon de crance. soit il y a minoration du rsultat dductible et augmentation du rsultat imposable.

CHAPITRE12:ACTIFSETPASSIFSENMONNAIESETRANGERES

I)

Lesimmobilisationslibellesenmonnaiestrangre:

A Coutdentreduneimmobilisationexprimenmonnaiestrangre: Onachtelimmobilisationltranger.Onlaconvertiaucoursdujourdeloprationenmonnaienationaleouaucoursdujour dengociation(uneentreprisepeutdeprotgercontrelesvariationsdechangeparuneoprationdecouverture.Cettetechnique permetdeseprotgercontreleshaussedecoutlorsquelleachte,contrelesbaissedecoutlorsquellevend.Cesontdesoptions dechange).Onpeutaussiutiliserloptiondecouverture. Attention:lecontratdecouverturegnredesfrais,quisontinclusdanslecoutdacquisition.Ilfaudracalculerlesamortissements etdprciationspartirdecettevaleurdorigine(coursdujour,) Entre le paiement de lacquisition et sa facturation, il y a un cart que lon comptabilise en 766 ou 666 (charges et produits financiers). B Lestitresenmonnaietrangre: 1 Alacquisition: Alacquisi on,lecoursdechangeestaujourdelopration. Silyaunedirenceentrelejourdelopra onetdepaiement,onu liseralescomptes666ou766. 2 Alaclture/inventaire: Onconver lavaleurducompte treaucoursdujourdechangedeclture.

II)

Crancesetdettesenmonnaiestrangre:

A Lorsdelentre: Onconvertilesdettesoucrancesaucoursdujourducontrat. B Alaclture: Silade enapastpaye,oulacrancepasencaisse,onlesconver saujourdeclture. 1 Pourlescrancesetdettes: Oninscritcettediffrencedansdescomptesdattente.Gainlatentaupassif,pertelatentelactif.Cesgainsouperteslatentes sontenregistrsaubilan,doncpasdimpactsurlersultat,maisilexisteunmcanisme,laprovisionpourrisquedechange(1515) quipermetdeconstaterdanslecomptedersultatlapertelatente. Hausseducoursdelacranceetbaisseducoursdeladette=gainlatent477.Linverseestunepertelatenteenregistreen476 plusuneprovisionen1515. Attention!Au01/01/N+1onextourne/contrepasselescomptesdattente. La mthode est dirente en norme interna onale. On constate limpact directement sur le rsultat, cest aussi la mthode prfrentiellepourlescomptesconsolids. En fiscalit, la perte latente est une charge dductible et le gain latent est un produit imposable (donc rintgrations et dductionsextracomptables).Laprovisionestnondductible! 2 Pourlesintrtscourussurempruntouprtenmonnaiestrangre: Intrts courus = on soccupe des intrts qui seront payables lexercice suivant (principe dindpendance des exercices). Montantdesintrtsentreladateanniversairedelempruntetlaclture.OnconstatelesintrtscourusenNmaispaysenN+1.

Ilexistelesintrtscourussurempruntquelondoit,etlesintrtscourussurprtquelonnousdoit.Oncalculelesintrtscourus enmonnaietrangrepuisonlesconvertisaucoursdujourdeclture.Pasdcartdeconversionconstater.Pasdeperteoude gainlatentconstater,pasdetraitementfiscalparticulier. 3 Lesdisponibilits(casparticulier): Lesliquiditsouexigibilitsimmdiatesendevisesexistantlaclturedelexercicesontconvertisenmonnaienationalesurla baseduderniercoursdechangeaucomptant. A la clture, on constate une perte ou un gain de change entre la valeur dentre et la valeur de clture en 666 ou 766 (comptabilisdirectementdanslersultat).Cestdirequonconsidrecettediffrencecommecertaine. Fiscalement,lapertedechangecomptabiliseestdductible. C Alasortiedupatrimoine: Lesgainsoulespertesdeviennentcertaines.Onlesenregistreen666ou766.Laprovisionpourrisquedechangeestreprise,cela vientcompenserlapertedechangeenpartieouentotalit. En fiscalit, on compare la perte de change latente dj enregistre et la perte ou le gain dfinitif. On dduit ou rintgre la diffrencedanslersultatfiscal.

III)

Ajustementdelaprovisionpourpertedechangelorsdurglement:

Laprovisionconstatedesperteslatentesmaiscelanepermetpasdobteniruneimagefidle. Ilexiste5casdegure:2situationsexigeantunajustementobligatoiredelaprovisionpourpertedechangeet3situationspour laquellelajustementestoptionnel. A Existencedunecouverturedechange(obligatoire): Ilexisteunecouverturedechange:laprovisioncorrespondaumontantnonprotg. 1 Lacouverturenefixepaslecoursdelamonnaietrangrelchance: letauxdeconversiondescrancesetde esenmonnaietrangreapplicablelchancenestpasconnu.Seullerisquede perteestrduitparlinstrumentdecouvertureutilis.Lescartsdeconversionsontentirementconstatsladatedeclture.En revanche, la provision pourperte dechange est rajuste (rduite) en consquence (onconstate la provision pour le risquenon couvert.) Exemple:achatdemarchandisepour120000enmonnaietrangrecontreunempruntsouscritaumontantde100000en monnaietrangre.20000deprovision. 2 Lacouverturefixelecoursdelamonnaietrangrelchance: Lentreprisevend/achtetermedesdevisesquicorrespondentdescontratsdevente/achat.Dslaconclusionducontratde couverture,onconnaitlemontantdeladeviselchance.Lentreprise,grcecettecouverture,connaitlavancelemontantde lacranceoudeladettesupporte. Si la couverture est mise en place avant lopration, les crances et dettes sont enregistres au cours fix par linstrument de couverture.Ilnyadoncpasdcartdeconversionnideprovisionconstater. Silacouvertureestmiseenplaceaprslopration,tantquecellecinestpasmiseenplace,oncomptabiliseralescartsetles provisionsncessaires. Lorsdelaralisationdelacouverture,lescrancesetdettesserontconvertisaucoursdecouverture. Ladiffrenceentrelavaleurdoriginedescrancesetdettesetleurvaleuraucoursdecouvertureseracomptabilisesoiten766 gainsdechangeouen666pertesdechange(doncimpactsurlersultat).Lesprovisionsserontreprises. B Empruntenmonnaietrangreaffectlacquisitionduneimmobilisation(applicationobligatoire): Siladetteenmonnaietrangreaugmente,celaestcompensparlaugmentationdelavaleurdelimmobilisationenmonnaie trangre. Onneconstitue pas deprovision pour la perte latente lie lemprunt. A lchance la dette a augment, il y aune pertedechangerelleaconstateen666.

Limmobilisationnestpasrvalue,ilyadoncundcalage/dsquilibre.Ilestconseilllentreprisedtalercettepertefuture dslacquisition.Onutiliselaconstitutionduneprovisionprogressive(1515)pourtalerlaperte. Laprovisionestgale:pertedechangelatenteX(durecouruedelemprunt/duretotale). C Positionglobaledechange(applicationfacultative,optiondelentit): Cela concerne des oprations dont les termes sont voisins. On compense tous les gains latents dun cot, toutes les pertes latentesdelautre. Si il y a une perte latente globale, on constate une provision, si gain latent global, rien faire. Il faut raisonner monnaie par monnaie.EngagementBilan/Horsbilan.Mthodecomplexe. D Empruntenmonnaietrangreobtenudesconditionsplusavantageusesquunemprunten(applicationfacultative): Une entreprise franaise emprunte en monnaie trangre car cela est plus avantageux (taux dintrts moins levs). Cette hypothse peut tre contredite si les taux de change voluent de manire trs dfavorable pour lentreprise. La provision est limite la diffrence entre les charges financires de cet emprunt en monnaie trangre et les charges financire en monnaie nationale.Danslersultatnet,ondistinguelecoutdefinancement(=chargesdintrts)etlcartdechange(=profitouperte). E Oprationsaffectantplusieursexercices(applicationfacultative): Lentreprisepeuttalerlespertesdechangelatentes.Lentreprisechoisilamthodedtalementenfonctionduneanalyse conomiqueduneopration. exemplesdtalementpossible: ontalesurladuretotaledelopration. ontalesurladurerestantecourir. ontaleauproratadesintrtscourus. Dansles5casvuscidessus,lentreprisedoitinformerenannexesurcesmthodesdajustementpourviterquellelimite artificiellementsaprovision.

CHAPITRE13:LESTITRES

I)

Lesdiffrentstitres:

A Lestitres: LesVMP(valeursmobiliresdeplacement),misesparlespersonnesmorales: 2catgoriesdetitre:undonnantaccsaucapital,lautredonnantundroitdecrance.OnvaretrouverlesFCP(fondcommunde placement)etlesFCC(fondcommundecrance). Lesautres tres: lespartssocialesdanslesSARL lespartsdanslessocitsdepersonnes. Lesac onsdesSICAV(socitdinves ssementcapitalvariable): lesTCM(titresdecrancengociable). lesbonsdutrsor. lesbonsdecaisse. B Encomptabilit: 1 Lestitresimmobiliss: Lecompte261titredeparticipation:cesontdestitresdontlapossessiondurableestestimeutilelactivitdelentreprise, carellepermetdexerceruneinfluencesurlasocitmettricedestitresoudenassurerlecontrle. Lestitressuivantssontprsumstredestitresdeparticipation: Lestitresacquis,entoutoupartie,paroffrepubliquedachat(OPA)ouenoffrepubliquedchange(OPE). Lestitresreprsentantaumoins10%ducapitalduneentreprise. Lecompte273TIAP(titresimmobilissdesactivitsduportefeuille):Cesontdestitresdestinslactivitdeportefeuillepar une entreprise. Cestdiredes investissements raliss de faon rgulire avec pourseul objectif den tirer ungain encapital moyenterme,sansintentiondinvestirdurablementdansledveloppementdufonddecommercedelentreprisemettrice,nide participeractivementsagestionoprationnelle.Cestitresneserontaffectsceportefeuillequesicetteactivitestsignificative, permanente,ralisdansuncadrestructur,etprocureunerentabilitprovenantprincipalementdesplusvaluesdecession. Lestitresdeproprits(actions,partssociales)ainsiquelestitrespermettantdobtenirultrieurementlaproprit(obligations convertiblesenactions)sontlesseulsfigurerdanscettecatgorie. Lecompte271Autrestitresimmobiliss:cesontlestitresautresquelestitresdeparticipationsoulesTIAPquelentreprise compteconserverdurablement.Ilssontreprsentatifsdepartsdecapitaloudeplacementlongterme.Leurdtentionnestpas jugeutilelentreprise,ellepeutmmetresubie. lestitresconfrantundroitdepropritdonnsennantissementoufaisantlobjetdunblocagetemporairesuprieurunan sontinscritsdanscecompte. 2 Lestitresdeplacement: Lescomptedelaclasse50:cesontdestitresacquisenvuederaliserungainbrvechance. Onyretrouvelescomptes501,502,503,504,505,506,507,508. C Enfiscalit: 2catgoriede tres:lestitresdeparticipationsetlestitresdeplacement. Dfinitionfiscalepluslargequeladfinitioncomptable.

II)

Evaluationdestitreslentredanslentit:

A Coutdacquisition: Lestitressontvalusselonlesrglesgnralesdvaluationducoutdentredunactif,c'estdire:

leurcoutdacquisitionsilssontacquistitreonreux. leurvaleurvnalesilssontacquistitregratuit,parvoixdchangeoureustitredapports. Onpeutincluredanslecoutdacquisitionsousoptionlesdroitsdemutations,leshonoraires,lescommissions,lesfraisdactes lislacquisition,lesfraisbancaires,etlesimptsdeboursesousoption. Lactivationnestpasautomatique,onpeutlesinclureencharge.Loptionestglobale(pourtouslestitres)! Fiscalement: loption entre dduction immdiate ou immobilisation existe aussi en fiscalit pour les titres (attention, pas les titresdeplacementdtenusparlessocitssoumiseslIS).Cetteoptionestglobalespourtouslestitres,etirrvocable. PourlestitresdeplacementdtenusparlessocitssoumiseslIS:lesfraisdacquisitionsnesontpasdductibles.Ilsdoivent treincorporsaucoutderevientfiscaldestitresetamortissablessurfiscalement5ans.Ladductionfiscaledelamortissementde cesfraisdonnesouventlieudesamortissementsdrogatoires. B Lecasparticulier: 1 Lestitresnonentirementlibrs: Oncomptabiliseles tresauBilanpourleurvaleurtotalaudbit,quelecapitalsoiten rementlibrounon. Encontrepartienousavons: Lecompte512Banquepourlapartieduprixrgleimmdiatement. Lecompte404Fournisseurdimmobilisationou464dettessuracquisitiondeVMP,selonlaclassificationdestitres,pourla partieduprixappelmaisnonencoreverse. Lecomptedeversementrestanteffectueren269pourlestitresdeparticipationsnonlibrs,279pourlestitresimmobiliss nonlibrsou509pourlesVMPnonlibres.(Cesontlesnumrosdecomptedestitresavecun9en3emeposition!) 261ou271ou50 X 512 404ou464(siVMP) 2691ou2791ou509 2 Lesactionsreuestitregratuit(titresncessitantlaremisededroitsdattributions): Lors dune augmentation de capital par incorporation de rserve, des actions gratuites peuvent tre attribues tous les titulaires de droits dattribution. Ces droits sont dtenus avant augmentation du capital, par les titulaires dactions (1 droit dattributionpouruneactionancienne).Lesanciensactionnairespeuventsoircderleurdroit(permetdecompenserunelgre pertedevaleurdeleursactionsanciennes),soitacqurirdesactionsgratuitesenutilisantcesdroits. Si cest un ancien actionnaire qui utilise ses droits dattributions, les nouvelles actions gratuites sont rattaches aux actions anciennes.Pasdenregistrementcomptable. Sicenestpasunactionnaire,celuisienregistreralestitresquilaacquispourlemontantdesdroitsdattributionutiliss,sachant quepouruneactionilluifaudrautiliserplusieursdroits(parexemple4droitsdattributionpouruneaction). Exemple:100actionsXauprixunitairede1700enN.EnN+2,augmentationdecapitalparincorporationderserve.1action gratuitepour4actionsanciennes(Larceptiondactionsgratuitenentrainepasdenregistrementcomptable.). CUMPN=100*1700=170000 CUMPN+2=25*0=0CUMP=170000*125=1360 3 Lestitresenmonnaietrangre: VoirChapitreprcdent:Alacquisition,lecoursdechangeestaujourdelopration.Silyaunediffrenceentrelejourde loprationetdepaiement,onutiliseralescomptes666ou766. 4 Lestitresconvertisouchangs(OPAorepubliquedachatouOPEorepubliquedchange): Onutiliselentrelavaleurvnaledestitres(pareilpourleschangesdimmobilisations)oulaVNCoulaVCEAC.Lchangeest considrcommeunecessionsuivieduneacquisition. Enfiscalit,laplusvalueesttaxable,lexceptiondescasdefusion. 5 Lestitresacquisavecclausederachat(achatrmr): X X X

Depuisle12Mai2009,lermrestdnommlerachat,laventermrdevientlaventeavecclausederachatou venteenrachat. Pactederachat=conventionparlequellevendeurserserve,danslecontrat,ledroitdereprendrelachosevenduemoyennant larestitutionlacheteurduprixprincipaletleremboursementdesesfraisdevente.Aperduesontintrtjuridiqueen2006. Onenregistreles tresleurprixdachatdanslacomptabilitdelacheteur,ladatedelopration. Sirachatprobable,restentsouslecontrleduvendeurcomptabilisslactifduvendeur 6 Lestitresrachetsparlasocitmettrice(actionspropres): Rductionducapitalparrachatdactionssuivideleurannulation(2772). Rachatenvuedelattributiondesactionsauxsalaris(502). Rachatenvuedecertainesoprationsdessocitscotes. Traitementcomptable: 502ActionpropreOU2772actionspropresenvoixdannulationOU2771autrescas X 512ouautrecomptedetrsorerie X Pourlesobliga onsrachetesparlasocitme rice,onu liselecompte505obligationsrachetesparelle. 7 Lestitresacquisenutilisantlesdroitsprfrentielsdesouscriptions(DPS): Lacquisition de titres peut tre subordonne lachat de droits prfrentiels de souscription (DPS). Cela arrive en principe lorsquelentrepriseveutaugmentersoncapital.Eneffet,pourquelaugmentationseraliseunprixdmissionattractif,ilfaut queceluicisoitinfrieurougallavaleurrelledestitresexistantavantlaugmentationducapital. En pratique, ce prix tant infrieur cette valeur, les souscripteurs dactions nouvelles doivent acqurir auprs des anciens actionnairesdesdroits,appelsDroitsPrfrentielsdeSouscriptions(DPS),permettantdacqurirlesnouvellesactions. Celapermetauxanciensactionnaires: Decderleursdroits(ilsenpossdent1/actionsanciennes)etdecompenserlapertedevaleurdeleuraction, OUdelesutiliserpoursouscriredemanireprfrentiellelaugmentationdecapital. Lesdroitsacquis,ncessaireslachatdesactionsnouvelles,fontpartiedescoutsdirectementattribuablesaucoutdacquisition destitres. exemplep276 Lorsquelesdroitssontu lissparledtenteurdesanciennesac ons,lavaleurcomptabledecesderniresserarduitedela valeurdesdroitsutiliss,etcesdroitssajouterontauprixdacquisitiondesactionsnouvelles. Valeuractionnouvelles=coutdentre+DS Valeuractionancienne=valeurcomptabilisDS Ilestadmisnepasmodifierlavaleurcomptabledesanciennesactionsetdenepasinclurelesdroitsdesouscriptiondanslecoutdes actionsnouvelles/ 8 Lesbonsdesouscriptiondaction(BSA)etdobligations(BSO): Lebonauneexistencejuridiquepartentire,ilestenregistrdansuncomptedeVMP:lecompte5082. Onenregistredanscecomptelesbonsacquislorsquelentreprisesesertdecesbonspoursouscriredesactionsouobligations.On soldececompteetonenregistrelavaleurdestitressouscritpluslavaleurdesbonsdanslecomptedetitres. Exemple: Le 18/08/N, une entreprise souscrit 10 BSA mis par la socit Y au prix unitaire de 250 . Ces bons permettent de souscrireendcembreN10actionsYmisesauPUde3000 18/08/N 5082 bondesouscription 2500,00 512 banque 2500,00 souscriptiondesBSA 12/N 5031 actionscotes 32500,00 5082 bondesouscription 2500,00 512 banque 30000,00 acquisition10actionsY,ventede10BSA

9 LesobligationsavecBSOouBSA(OBSO,OBSA): LesBSOouBSAsontdtachablesdesobligations.Ilssontenregistrspart,danslecompte5082.LeprixdelOBSO/OBSAestle prixdelmission.Lebonestvaluaucoursdu1erjourdecotation.Onobtientleprixdelobligationsanslebonenledduisant.Si lamthodedeladiffrencenestpasapplicable(onnepeutpasconnaitrelecoursdubon),onutiliselecoutdubonactuariel. Mthodeactuarielle= 10 Lesobligationscotes: EnFrance,lesobligationssontcotessuivantlesystmefranaisdecotation,en%delavaleurnominale.Ellessontcotesau piedducoupon(=horsfractiondintrtcouru) Exemple1.1:soituneobligationZdevaleurnominale1000.Datedmissionle01/03/N3.Tauxdintrt=15%;chancedu couponle01/03.Sisoncoursenbourse,exprimen%estau01/11/N:cours=90;intrtcouru=10.Celasignifie: lobligationestcote,horsfractiondintrtcouru90%desavaleurnominale,soitici900. Lafractiondintrtcourusau01/11/Nestde10%,celacorrespondlafractiondutauxnominal(15%)couledepuisla dernirechanceducoupon(le01/03/N),soit8mois:15%*8/12=10%. Lafractiondintrtcouruestalorsde1000*10%=100 Leprixeffectivementpayestdoncde:900(coursdunominal)+100(fractiondintrtcouru)=1000(prixtotal) Traitementcomptable:onenregistrelesobligationshorsfractiondintrtcouru.Lesintrtssacquirentaujourlejour. 506 Obligation(valeurdentreen%dunominalhorsfractiondintrtcouru) 900 5088 Intrtcourus(fractiondintrtcouruladatedacquisition) 100 512 Banque(total) 1000

III)

Evaluationdestitreslaclture:

Lestitressontenregistrsaucouthistorique.Lesmoinsvaluessontcomptabilisesselonleprincipedeprudence,paslesplus values.

A Lestitresdeparticipations: Ondoitsoccuperdedterminerlavaleurdutilit(coursdujourdecltureengnral,oulavaleurquelentrepriseseraitprte dcaisserpourobtenirceblocdecontrle). Siilyaunemoinsvalue,onconstateraunedprcia on(pourlesSNC,onpeutconstateruneprovisionsupplmentaireencasde perteglobale). Remarque:amortissementfiscaldesfraisdacquisitionspossible,maispasencomptabilit:celadonneralieuunamortissement drogatoire. B LesTIAP: Onutiliselavaleurdumarch,dprcationpossible. C LesautrestitresimmobilissetlesVMP: Rglegnrale:onprendcommevaleuractuellelecoursmoyenduderniermois(siletitreestcot)oulavaleurprobablede ngociation(pourlestitresnoncots).Onconstateraunedprciationencasdemoinsvalue. Attention!Onpeutcompenserlesplusoumoinsvaluesglobalementpourunemmecatgoriedetitres. Exception:ilnyapasdedprciationsiilyaunebaisseanticipeetmomentanedescours.Cettebaisseestcompensepar unehaussesurdautrestitres. D Aspectfiscal: EntreprisesrelevantdelIR(catgorieBIC):lesdprciationsdetitressonttraitescommedesmoinsvalueslongtermeetles reprisescommedesplusvalueslongterme,quelquesoitlestitres.Ilssontdoncimposs16%. EntreprisesrelevantdelIS:lergimeestdiffrentselonlaqualificationfiscaledestitres.

Pour les titres departicipation: Acompter de 2007, les plus values sur titres de participation,sauf les titres prpondrance immobiliresontexonres.(Lestitresprpondranceimmobiliremispardessocitscotessontimposs19%). Lesdprciations,faisantpartiedesmoinsvalueslongtermenesontpasdductiblesetlesreprisessontnonimposables.Ilyaura doncdesretraitementsextracomptableseffectuer. Pourlesautrestitres:lesdprciationssontdductiblesdesrsultatsimposablesautauxnormal. Particularitsfiscalesconcernantlestitresdeparticipations:ladductiondesdotationsauxdprciationsestlimiteauxseules moins values latentes nettes constates sur ces lments. Une compensation est effectue entres les titres de participations de naturediffrente.CelaviseautantlesentreprisespassiblesdelISquedelIR. RgimefiscalparticulierpourlestitresmisparlesOPCVM:partdeSICAV,FCPpourlessocitssoumiseslIS:valuationau coursdeclturemmesilavaleurestsuprieurelavaleurcomptable.Oncompareensuitecettevaleursoit: lavaleurdentredanslepatrimoine,pourlestitresacquisdanslexercice. Lavaleurliquidativedeclturedelexerciceprcdent,pourlestitresdjdtenuslouverturedelexercice. Decettecomparaisonsedgageuncart:soitpositif(plusvaluelatente),soitngatif(moinsvaluelatente).Lasommedecescarts sappellecartnetdvaluation.Ilestimposablesoitentantquecharge,soitentantqueproduit. Danscergime,onnepeutconstituerdeprovisionspourtitres! E Lescasparticuliers: 1 Lestitresacquisdesdatesetdescoursdiffrents: OncompareleCMUPlavaleurdeclturepourcalculerladprciation.(CoursBTS) 2 Titresacquisparunpactederachat/achatrmr: Ilnesemblepasquelevendeurexercerasondroitdereprendrelestitres: Silapriodederachatestclosesansquelevendeuraitexercsondroit:dprciationencasdemoinsvaluelatente. Ilsembleavecsuffisammentdecertitudequelevendeurexercerasondroitdereprendrelestitres: Ilnyapasdedprciationsconstaterchezlacheteur.Oninscritenproduitrecevoirunefractiondelindemnitdersolution (auproratatemporis),lesintrtscourusnesontpascomptabilisschezlacheteur. 3 LesOBSAetlesOBSO: Oncalculedunepartladprciationsurlesobligations,dautrepartladprciationsurlesbons. 4 Lesobligationscotes: Exemple1.2:au31/12/N,onenregistrelesintrtscourus.Auniveaudursultat,onenregistreunproduitdanslecompte764: cestlafractionducouponcourudepuisquelentrepriseestpropritairedutitre. 31/12/N 5088 Intrtscourus 25,00 764 RevenusdesVMP 25,00 Intrtscourusdu01/11au31/12/N A la date dchance, lors de lencaissement du coupon, on enregistrele coupon peru (hypothse: pas dcriture de contrepassationdbutN+1) 01/03/N+1 512 banque 150,00 (datedencaissement) 5088 Intrtscourus 125,00 764 RevenusdesVMP 25,00 Encaissementducoupon AlacltureN+1,onenregistrelesintrtscouruspourunmontantde125(mmecriturequecelledu31/12/N). Au niveau du rsultat, on enregistre un produit de 125 + 25, cest la fraction du coupon couru depuis que lentreprise est propritairedutitre,quicorresponduneannecomplte,puisquelobligationestconservedurantles12mois. 5 Lesactionsgratuitesouoptiondachatdaction(stockoption)rservsauxsalaris: Supportp6et7

IV)

Evaluationdestitreslasortie:

A Lavaleurcomptable: Cestlecoutdentre,sanstenircomptedesdprciations.MthodePEPSouCMUP. Enfiscalit,pourlestitresdeplacement,onutiliseobligatoirementleCMUP.Pourlestitresdeparticipation,les2mthodessont admises. Attention!Sisurunemmelignedetitre,onalafoisdestitresacquisdepuismoinsde2ansetplusde2ans,ondoitalorsretenir lamthodePEPSobligatoirementencasdecessiondelatotalitdunelignedetitres. B Leprixdecession: Cestleprixstipuldanslecontratdecession. Attention!Siilyadesfraisdecessions,ilssontpartdansuncompte6271,fraissurtitres(achat,vente,garde). Enfiscalit,onlesdduit:prixdecessionnetdesfrais. C Lergimefiscaldelaplusoumoinsvaluedecession: Fiscalement,nousavons: Pourlestitresdeplacements:laseulemthodeautoriseestleCMUP.Pourviterdesretraitements,onutiliseleplussouventle CMUPencomptabilit. Pourlestitresdeparticipation:onutiliseleCMUPoulePEPS,enprenantceluiquiminimiselepluslimptd. Attention!Sisurunemmeligneonadestitresacquisdepuismoinsde2ansetdestitresacquisdepuisplusde2ans,ondoit: retenirlamthodePEPSobligatoirementencasdecessiondelatotalitdunelignedetitres. La mthode PEPS ne doit pas avoir pour effet de faire apparaitre une moins value a court terme ou den majorer le montantparrapportaumontantquiseraitdterminparapplicationdelamthodeCMUP. Ondoittreattentifladistinctionentrelestitresdeparticipations,lestitresmisparlesOPCVM,etlesautrestitres.Ondoit galementfaireattentionaurgimedimposition. 1 Cessiondestitresdeparticipations: lmentsnonamortissables=plusoumoinsvaluecourttermesidtenudepuismoinsde2ans,longtermesidtenudepuis plusde2ans,quelquesoitlergimedimposition. Fiscalement, si la socit est soumise lIS, taux dimposition = 0 %, car exonration, compense par une rintgration au rsultatfiscaldelaquotepartdesfraisde5%duprofitnet. 2 CessiondestitresmispardesOPCVM: Rgimefiscalspcifique:oncalculelersultatdecessiondiffremment:oncompare: leprixdecession lavaleurretenuepourlvaluation(valeurliquidative)laclturedelexerciceprcdent. Les moins values latentes ont t fiscalement dduites, les plus values latentes ont t imposes. Donc le rsultat dfinitif tient comptedelimpositiondjralise.Cersultatconstitueunlmentdursultatfiscalimposableautauxdimptdudroitcommun (pourlessocitssoumiseslIS) 3 Cessiondesautrestitres: D Comptabilisationdescessionsdetitres: CessiondeTIAPetVMP:oncalculelersultatdecessionetoninscritdirectementlaplusoumoinsvaluedanslecompte675ou 775pourlesTIAP,667ou767pourlesVMP. Attention!Silyadesdprciations,penslesreprendre. Pourlesautres tres,onu liselescomptes675et775.

E Lescasparticuliers:
6 Cessiondactionsreuestitregratuit: Ilfautcalculerleprixmoyendesactions:onpartdelavaleurdentredesactionsanciennes(payante),etquiontdonnlieu desactionsgratuites,quondiviseparlenombredactiontotale(anciennes+nouvelles).Celadonnelavaleurdestitrescds; exemple:enN3,2000actionsacquisesauprixunitairede1480,soit2960000. 500actionsgratuites(valeur0).Doncuntotalde2500actionsauprixde2960000.Soitunprixunitairede1184 7 Cessiondedroitsdesouscriptions(DS)etdedroitsdattributions: Une cession de droits de souscriptions ou de droits dattributions diminu on du prix dentre des ac ons dont ils sont dtachs. Montantdeladiminution=valeurthoriquedesdroitsdesouscriptionoudattribution.Onvaluecettevaleurapartirdergles fiscales. Positionfiscale:valeurthoriquedesDS=prixderachatdelaction*prixdecessiondeDSaujourdecession(prixdecessiondu DS+prixactuelactionancienneexdroit(=droitdtach) 8 Cessiondetitresacquisparactederachat/achatrmr: Lamenacedelarsolutionpsesurlenregistrementchezlevendeur: a) Lorsdelacessionrmr: Cessionnormale:sortiedestitres,constatationdesplusoumoinsvalues(comptedechargeouproduit). Fiscalement,rgimedesplusoumoinsvaluessurtitres. b) Lorsdelexerciceventueldupactederachat: Levendeurrsilielavente:ilrcuprelestitresaprsventuellementleversementduneindemnitlacheteur. Traitementcomptable:contrepassationdescrituresdelacession:lestitresretrouventleurcoutdentreetleurantrioritetles plusoumoinsvaluessontannules.Lventuelleprovisionestreprise.Lindemnitestunechargefinancire. c) Lesfauxrmrs(=enfaitdesprtsgags): Silarsolutiondelaventeestenvisageaveccertitude,ilfautentenircomptelorsdeltablissementdescomptesannuels:on anticipeleretourchezlevendeur. Traitementcomptable:annulationdes+/values;constatationcommesilestitresavaienttconserves: dune dprciation sur ces titres (baisse des cours) constat en provision et non en dprciation dactifs (plus dans lactif); desintrtscourussurcestitresdansuncomptedeproduitrecevoir; delafractioncouruedelventuelleindemnitdermrdansuncomptedechargepayer. Fiscalement:idemsauffauxrmr:neutralisationdes+/valuesdecession,assimilationdelaprovisionunedprciationdes titres. Exemple:cessionsdeTacquisparunactederachat:lasocitKcdle01/06/Npour4080000MVacher12000titresde lasocitR.cestitresavaienttacquis320lun,le01/04/N3,etcomptabilissenVMP. Mais la cession est accompagne dune clause de rmr, pouvant sexercer jusquau 01/02/N+1. Elle donne lieu au versement duneindemnitde300000enddommagementpourlautrepartie.Ilyadeforteschancespourquecedroitsoitexercparla socitK.lavaleurdelactionRestestime305pourlemoisdedcembreN. Enregistrementcomptablechezlevendeur,lasocitK: 01/06/N 512 banque 4080000,00 503 actions 3840000,00 767 ProduitnetsurcessiondeVMP 240000,00 Cessiondestitres

A la clture, de N, la socit K qui envisage dexercer son droit rmr (option de rachat) procdera aux enregistrements suivants: 31/12/N 797 Transfertdeproduitfinancier 240000,00 478 Ecartsurtitrepassif 240000,00 Neutralisationdelaplusvaluedecession 31/12/N 6865 Dotationauxprovisionsfinancires 180000,00 1518 Autresprovisionspourrisques 180000,00 Constatationdunebaissedecours 31/12/N 668 Autreschargesfinancires 262500,00 4686 Chargespayer 262500,00 Fractiondindemnitcourue 9 Sortidetitressuiteunerductiondecapital: Ilya2motifsderductionducapital: les pertes: on laisse la valeur des titres inchangs chez lactionnaire mais on constate la perte de valeur par une dprciation(amenunjoursannul?) motiffinancier:onaugmentelavaleurdelaction.Lasocitmettricerembourselesactionnaires. 10 Cessiondactionspropresdanslecadreduneattributiondactiongratuiteoudoptiondachat(stockoption)rservsaux salaris: Supportp7et8 11 Cessiondobligationscotes: Ondterminelersultatnetencomparantleprixdecessionetlavaleurdacquisitionaupiedducoupon(sanslecoupon) Exemple:lesobligationscotesfin. LasocitcdelobligationZle01/05/N+2:cotationlejourdecession=95;intrtcouru=2.50 Rsultatcomptable: Prixdecession(horsfractiondintrtcouru)=1000*95%=950 Prixdacquisition(horsfractiondintrtcouru)=900 Profitcomptablede950900=50 Prixencaisslejourdelacession:prixdecession(950)+intrtscourus(1000*2.5%)=950+25=975 Enregistrementcomptable: 01/05/N+2 512 Banque 975,00 506 Obligations 900,00 767 ProduitsnetssurcessionsdeVMP 50,00 764 RevenusdesVMP 25,00 Reclassementdesactions

INTRODUCTIONALAUDITLEGALDESCOMPTES

Lauditlgaldescomptesannuelscorrespondunencessitdesloisquelapropritducapitaletladirectiondes affairessoitdissocies,cequiestlecasdanslaplupartdesgrandesentreprisesdepuislamoitiduXIXmesicle.Les dirigeantsdoiventrendredescomptesauxassocisouactionnairesquiontinvestiunepargnedanslentreprise.Ilya unrisquerelquelesdirigeantsleurprsententdescomptesfaussementouexagrmentoptimisteafindeconserver lepouvoircarilssontnommsparlassemblegnraledesactionnaires/associs. Lelgislateuraprvu,dslaloidu24/07/1867quuntiersjouelerledarbitredescomptes,cestdonclecommissaire auxcomptes(CAC).Iladescomptencestechniquesetdesdroitsdinvestigationsimportants. Laudit lgal des comptes a pour objec f la vrica on par un ou plusieurs professionnels indpendants, les commissairesauxcomptes,delargularit,delafidlitetdelasincritdescomptesannuels/consolids. Lobjectif est donc la formulation dune opinion aprs la mise en uvres dun certains nombres de travaux, cette opinion donne une assurance raisonnable que les comptes pris dans leur ensembles ne comportent pas danomalies significatives.

I)

Lesmissionsducommissaireauxcomptes:

LeCACapparaitcommeungagedescuritdelinforma onnancire.Sonrleneselimitepaslacertificationdes comptes. Dans le cadre de sa mission permanente, il est associ la vie de lentreprise ou intervenant dans de nombreuses oprations juridiques. Bien quil ne puisse simmiscer dans la gestion de lentreprise, il a un rle de vigil danslaprventiondesdifficultsfinancire,deparlaprocduredalerteetgalementdansladtectiondefraudepar larvlationdesfaitsdlictueuxauprocureurdelaRpublique. A Missionlgale: 1 Lamissiongnrale: a) Lamissiondaudit: Objectifdelamission: Certification des comptes annuels, voir des comptes consolids (art L8239 du Code du commerce): Le commissaire aux comptes certifie en justifiant de leur apprciation que les comptes annuels sont rgulier et sincre et donne une image fidle du rsultat des oprations de lexercice coul ainsi que de la situation financireetdupatrimoinedelapersonneetdelentitlafindecetexercice. Caractrepermanentdelamission: Vrificationdesvaleursetdocumentscomptesdelentit. Contrledelaconformitdesacomptabilitauxrglesdevigueur Le CAC peut toute priode de lanne oprer les vrifications quil juge opportune et se faire communiquer les picesquilestimeutilepoureffectuersamission. b) Lesvrificationsspcifiques: Travauxcomplmentairedecontrleprvuparlaloi: Communeatouteslessocits:exemples: LeCACdoitvrifierlerespectdelgalitentrelesactionnaires(artL82311duCodeuCommerce). Ildoitvrifierquelesinformationsdurapportdegestionsontsincresetconcordentaveclescomptesannuels. Ildoitcontrlerlesconventionsrglementes,quidonnentlieuunrapportspcial. Relativeauxsocitsparactions: Certifier le montant global des rmunrations des 5 ou 10 personnes les mieux rmunres suivant que leffectifdpasseounon200salaris.

c) Lesconsquencesdeserreursetinexactitudes: Le CAC doit communiquer les erreurs et inexactitudes dcouvertes lors de la mission si elles reprsentent un caractresignificatif. Irrgularit = nonconformit aux textes lgaux ou rglementaires ou aux principes dicts par le rfrentiel comptables applicable, ou aux dispositions statutaires ou encore aux dcisions de lassemble gnrale. Une irrgularitpeuttrevolontaireounon.ellepeutavoiruneincidenceoupassurlescomptes. Inexactitude=traductioncomptabledunfaitnonconformelaralit. Cesirrgularitsouinexac tudessontdabordcommuniquesladirectiondanslesmeilleursdlais.EnsuiteleCAC communiquelassemblegnralelaplusprochedesirrgularitsetinexactitudesrelevsaucoursdesamission. Lart L82312 impose au CAC la rvlation des faits dlictueux au procureur de la Rpublique. Les faits concerns doiventremplir3critres: Critredlictueux:sontconcernslesinfractionsrelevsparleCACquelquesoitlespersonnesdelentreprises encause. Critre significatif: le fait dlictueux modifie sensiblement la prsentation de la situation financire et patrimonialeetpeutporterprjudicelentrepriseouuntiers. Critre dlibr: il rsulte de la conscience que pourrait avoir lauteur de linfraction de ne pas respecter la rglementationenvigueur. 2 LesmissionsparticuliresduCAC: Missionsliesdesoprationsdcidesparlentit: LeCACintervient encas derductionducapital dedistributiondacomptessurdividendes desuppressiondudroitprfrentieldesouscription detransformationdunesocit Missionsliesdesvnementssurvenantdanslasocit: LeCACintervient:danslesfaitsdenaturecompromettrelacontinuitdelexploitation,ildclenchelaprocdure dalerte. danslesfaitsdlictueux B LesautresmissionsduCAC: 1 Interventionsdfiniesparconventions: Comptesprvisionnels:LeCACpeuttreamenexaminerlescomptesprvisionnel(Bilan,comptesdersultat,) dunesocitlademandedudirigeantendehorsdescasprvusparlaloi. Ex:demandemanantdunbanquieroudactionnaires,tablissementspontan Comptes pro forma: Le CAC dune entit peut, la demande des dirigeants, mettre un rapport dexamen de comptesproforma.Lescomptesproformasonttablispartirdecomptesannuels,consolidsouintermdiairesayant djfaitlobjetdunauditoudunexamenlimit. Ex:changementdeprimtresuitedesoprationsdefusions,acquisitions, Attestationsparticulires:LeCACduneentitpeut,lademandedesonclient,dlivreruneattestationrelative desinformationsdiversesponctuellesdenaturecomptableoufinancire. Ex: attestation dans le cadre de la participation des salaris relative au montant des bnfices nets et des capitaux propresdelentitcontrle, 2 Interventionsspcifiques: Ex:commissariatauxapports,lafusion,latransformation.

Commissariatauxapports(CAA): Lamissionducommissaireauxapportsconsiste: Apprcierlavaleurdesapportsennature. Vrifier que le montant net de lactif apport par la ou les socits absorbes est au moins gal laugmentationdecapitaldelasocitabsorbante. Apprcierlesavantagesparticuliersstipulslorsdelopration. Commissariatlafusion(CAF): Lamissionducommissairelafusionportesur: La vrification de la pertinence de valeurs relatives attribues aux actions des socits participantes lopration. Lapprciationducaractrequitabledurapportdchangepropos.

II)

Ladmarchedauditetsamiseenuvre:

A Ladmarchedaudit: 1 Principesgnraux: *NEP=normesdexercicesprofessionnels Lesnormesnousdonneleformalismeetdanslautrelinterven on. Acceptationetmaintiensdelamission:prisedeconnaissanceetentretienavecledirigeant,chaqueannemaintien delamission. Lettredemission(NEP10). Connaissancedelentitetdesonenvironnementetvaluationdurisquedanomaliessignificativesdanslescomptes (NEP315). Procduredauditmiseenuvrelissuedelvaluationdesrisques. Testsdeprocduresetcontrlesdesubstance(NEP330). Caractreprobantdeslmentscollects(NEP500et501). Rapportsurlescomptes(NEP). LademandeduCACneconsistepasuneanalyseexhaustivedelensembledestransactionsmaisuneapproche basesurlesrisques.Leslimitesdelauditsontinhrentesaucontrleinterne.Ellesrsultentdufaitquelaplupartdes lments collects au cours de la mission conduisent des prsomptions plutt qu des certitudes et galement de lutilisationdestechniquesdesondages. 2 Risquedauditettenduedestravaux: a) Risquesdaudit: RisquequeleCACexprimeuneopiniondirentedecellequilauraitmisesilavaitidentifitouteslesanomalies significativesdanslescomptes(NEP200).Lerisquedauditcomprend2composantes: lerisquedanomaliessignificativesdanslescomptes. lerisquedenondtectiondecesanomalies. b) Risquesdanomaliessignificativesdanslescomptes: Proprelentitcontrle:ilsesubsisteluimmeen2risques: Risquesinhrentslapossibilitque,sanstenircompteducontrleinternedelentit,uneanomaliesignificativese produisedanslescomptes(lislactivit) Risque de contrle: correspond aux risques quune anomalie significative ne soit ni prvenue, ni dtecte par le contrleinternedelentit,etdoncnoncorrigeentempsvoulu.

c) Risquesdenondtection: Propre la mission daudit: correspond aux risques que le CAC ne parvienne pas dtecter une anomalie significative.LeCACdoitrduirelerisquedauditunniveausuffisammentfaiblepourobtenirlassurancerecherche ncessairelacertificationdescomptes. d) Liensentrelestypesderisques: Pluslerisquedanomaliesignificativeestlev,pluslecommissaireaucomptemetenuvrelesprocduresdaudit complmentairesafinderduirelerisquedenondtection. 3 Lesphasesprincipalesdelamission: a) Prisedeconnaissancedelentitetvaluationdurisquedanomaliesignificativedanslescomptes(NEP315): La connaissance de len t permet au CAC de disposer dun cadre de rfrence dans lequel il planie son audit (secteur dactivit de lentreprise, caractristiques de lentit, environnement, stratgie de lentreprise, indicateur financier,lmentdecontrleinterne) Iden erlesrisquesdanomaliessignica vesauniveaudescomptesdansleurensembleetauniveaudesassertions (critre dont la ralisation conditionne la ralit, la sincrit, limage fidle des comptes) pour les catgories doprations,messoldesdecomptes,lesinformationsfourniesenannexe b) Procduredauditenrponselvaluationdesrisques(NEP330): Enfonctiondesconclusionsdeltapeprcdente,leCACadaptesonapprocheglobale,conoitetmetenuvredes procduresdauditluipermettantdefondersonopinionsurlescomptes.Lensembledestravauxralissaucoursde lauditafindecollecterleslmentspermettentdaboutirdesconclusionsselonlesquellesleCACfondesonopinion. Ilya2typesdeprocduredaudit: Letestdeprocdure:permetdecollecterleslmentsenvuedapprcierlefficacitdescontrles. Lecontrledesubstance:lesprocduresmisesenuvrespourdtecterlesanomaliessignificativesauniveaudes assertions(testdedtail,procdureanalytique). 4 Seuildesignification: Le risque nest jamais nul, car aucune comptabilit ne peut prtendre tre parfaite. Il peut y avoir des milliers dcritures,erreursdinterprtations,erreursdesaisiedequelquescentimes,omissionduneprovisionpourlitigegal lamoitiducapitalsocial.Ondistinguedonclesanomaliessignificativesdecellequinelesontpas. Anomaliesignificative=informationcomptableetfinancire,inexacte,insuffisante,ouomissionenraisonderreur oudefraudepouvantinfluencerlejugementdelutilisateurdecetteinformationcomptableoufinancire.LeCACdoit doncdfinirunseuildesignificationenfonctionduquel: Procderaounondesinvestigations. Remonteraounonsesobservationssanstoutefoislesmentionnerdanssonrapportgnral. Accepteraounondecertifierlescomptes. Ladterminationdecesseuilsrelvedujugementprofessionneldelauditeuretparconsquentdesaresponsabilit. B Miseenuvredeladmarchedaudit: 1 Lecontrleinterne: Lecontrleinterneestundisposi fdelasocitdnietmisenuvresoussaresponsabilit.LeCACdoitprocder lanalysedececontrleinterneenrecherchantlesanomaliesdefonctionnementetlesincidences possiblessurles comptes. Lexamendesforcesetfaiblessesducontrleinterneluipermettradeciblercescontrlessurlescomptesouprocessus comportantleplusderisques.

a) Dfinition: Lesystmedecontrleinterneestlensembledespolitiquesetprocduresmisesenuvrepourladirectiondune entitenvuedassurerdanslamesuredupossiblelagestionrigoureuseetefficacedecesactivits. Cesprocduresimpliquentlerespectdelapolitiquedegestion,lasauvegardedesactifs,laprventionetladtection des fraudes et des erreurs, lexactitude et lexhaustivit des enregistrements comptables et ltablissement en temps vouludinformationsfinanciresfiables.Ledispositifviseparticulirementassurer: Laconformitauxloisetauxrglements. Lapplicationdesinstructionsetorientationsfixesparladirection. Lebonfonctionnementdesprocessusinternesdelasocit:notammentceuxconcourantlasauvegardedesactifs. Lafiabilitdelinformationfinancire. b) Objectifsducontrleinterneappliqulacomptabilit: Parcycle(achat,vente,stock,) c) Lesprincipalesrglesducontrleinterne: Lasparationdesfonctions:elleapourobjectifdviterquedanslexerciceduneactivitdelentreprise,unmme agentcumule: Lesfonctionsdedcisions Lesfonctionsdedtentionmatrielledesvaleursetdesbiens Lesfonctionsdenregistrement Lesfonctionsdecontrle Oumme2dentreelles.Eneffetuntelcumulfavoriseleserreurs,lesngligences,lesfraudesetleurdissimulation. Lexistencededlgationsformalises:signaturedechques, Larestrictiondaccsausystmedinformation:parmotdepasse, d) Limiteducontrleinterne: Le dispositif de contrle interne ne peut fournir une garantie absolue quant aux objectifs dfinis. Les limites du contrleinternersultentnotamment: Delincertitudedumondeextrieur DelexercicedelafacultdujugementduCAC Dudisfonctionnementenraisondedfaillancehumaineauxerreurs Du rapport cout/bnfice qui conduit ne pas dvelopper des systmes de contrle interne inutilement couteuxquitteaccepteruncertainniveauderisques. 2 Caractreprobantdeslmentscollects(NEP500et501): a) Dfinition: Toutaulongdesonauditdescomptes,leCACcollectedeslmentsquiluipermettentdaboutirdesconclusions partirdesquellesilfondesonopinionsurlescomptes.Leslmentscollectsdoiventtresuffisantetapproprispour permettre au CAC de fonder son opinion. Le caractre appropri est fonction de la fiabilit et de la pertinence des lmentscollectsetlecaractresuffisantsapprcieparrapportlaquantitdeslmentscollects. Lafiabilitdeslmentscollectsvarientselonleurorigine,nature,etlescirconstancesdanslesquelsilsontrequit. b) Objectifs: LacollectedlmentsprobantsdoitpermettreauCACdobtenirdeslmentsdepreuveoulesperceptionsquantau respectdesassertionssuivantes:assertionsurlesflux,lessoldes,prsentationenannexe.

Ralit:lesoprationsetvnementsquionttenregistrsesontproduitsetserapportentlentit. Exhaustivit: toutes les oprations et tous les vnements qui auraient du tre enregistrs sont enregistrs. Mesures,sparationdesexercices,classificationdescomptes,existencedessoldes. Droitsetobligations:lentitdtientetcontrlelesdroits,lesactifsetlesdettescorrespondantsauxobligationsde lentit. Prsenta on et intelligibilit: linformation financire est prsente et dcrite de manire appropri et les informationsdonnesdanslannexesontclairementprsentes. c) Techniquesdecontrles: LeCACchoisitparmilestechniquessuivantescellesquiluipermettrontdecollecterleslmentsncessairesdansle cadredesontauditdescomptes. Linspectiondesenregistrementsetdesdocuments. Lobservationphysique(stock,immobilisation,) Lademandedinformationadressedespersonnesinternesouexterneslentit. Lademandedeconfirmationdestiens(circularisassions):courrier(client:mouvementetsolde?) Lavrificationduncalcul:provision, Larexcutiondecontrlesquiportentsurdescontrlesralissparlentit. Laprocdureanalytique(comparaisondelexerciceNetN1):apprciationdinformationsfinancirespartirdeleur corrlationsavecdautresinformationsetdelanalysedesvariationssignificativesoudestendancesattendues. 3 Lescontrlesparsondages: Ilestimpossiblepourlauditeurdtudiertouteslespicesquirentredanslechampdactiondesoncontrle,ilsera doncamenutiliserlatechniquedessondages(artL2236duCodeduCommerceaofficialiscettepratique). a) Typesdesondages: Sondagesempiriques:ilsontappelsaujugementduprofessionnelquantlatailledeschantillonsetlechoixdes lmentscontrls. Sondagesstatistiques:NormesISA530:dfiniles3lmentsprincipauxenmatiredesondagesenaudit: tailledelchantillon:lauditeurdoitprendrelerisquedchantillonnage,lerreurtolrableestescompte. slectiondelchantillon:lauditeurslectionneunchantillonrelatiflapopulation:slectionalatoire,qui repose sur la base statistique la plus forte et doit tre utilise dans la mesure du possible. Slection systmatique:enappliquantunintervalleconstantentrechaqueslection.Ouslectionauhasard. valuation du rsultat: aprs avoir effectu des tests de procdure et des contrles substantifs, le CAC doit analysertoutesleserreursdtectes,projeterceserreurssurlensembledelapopulationetrvaluerlerisque dchantillonnage. Suitecettedmarchelauditeurpeuttendrelaprocduredauditoupas. b) Lesdomainesdapplicationsducontrleparsondage: Lapprciationducontrleinterneetdesprocdurescomptables. Danslavrica ondescomptes.