ComptaFi 4e - Solutionnaire V4 - Lissage PDF

Chapitre 2 : Résultat des activités ordinaires
Exercice 2.1 Locations et ventes

Vente de 5 jets
Airjet – 01/07/2014 Débit Crédit
Créances (A+) 500 000 000
Ventes (R+) 500 000 000
Airsud – 01/07/2014 Débit Crédit
Immobilisations corporelles (A+) 500 000 000
Dettes fournisseurs 500 000 000
Location sur 30 ans

Ce contrat de location est requalifié en contrat de vente car, en substance, Airjet transfère la quasi-
totalité des risques et avantages liés à la propriété des avions à Airsud. Le prix de vente correspond à
la valeur actualisée des loyers pendant 30 ans, à savoir 10 M€ par an. Imaginons par hypothèse que
le taux d’actualisation est de 7 % (c’est-à-dire le taux d’intérêt moyen par exemple), le prix de vente
s’élève donc à 124 090 412 € par avion. Les écritures au 1er janvier 2015 sont les suivantes :
Airjet – 01/01/2015 Débit Crédit
Créances (+ A) 248 180 824
Ventes (+ R) 248 180 824
Airsud – 01/01/2015 Débit Crédit
Immobilisations corporelles (+ A) 248 180 824
Dettes fournisseurs (+ D) 248 180 824
Vente de 10 avions de ligne

La date de livraison en juillet 2014 ne peut pas être considérée comme étant la date à laquelle Airjet
transfère la quasi-totalité des risques et avantages liés à la propriété de ces avions. En effet, Airjet
garde un risque financier important en s’engageant à leur rachat cinq ans plus tard pour 2/3 du prix
de vente. Du fait du maintien de ce risque auprès d’Airjet, on considère qu’une vente n’a pas lieu.
L’opération est requalifiée en un contrat de location, dont la durée est de cinq ans et le loyer s’élève à
la différence entre le prix de vente de 150 M€ et la valeur actualisée du prix de rachat de 100 M€.
Imaginons un taux d’actualisation de 7 %, celle-ci est de 71,3 M€, le loyer total s’élève à 150 – 71,3
= 79,7 M€, et le loyer annuel à 79,7 M€ / 5 = 14,26 M€. Le loyer en 2014 s’élève à 7,13 M€ étant
donné le début de la location en milieu d’année (14,26 M€ × 6 / 12). Les avions restent inscrits dans
le bilan d’Airjet.
© 2015 Pearson France – Comptabilité financière en IFRS – 4e édition 1

Airjet – 2014 Débit Crédit
Banque (+ A) 71 298 620
Produits de location (+ R) 71 298 620
Airsud – 2014 Débit Crédit
Charges de location (– R) 71 298 620
Banque (– A) 71 298 620
Exercice 2.2 Frais de dossier, escompte et programme de

fidélité
1. Chiffre d’affaires en 2014 et 2015
Aucune prestation n’est réalisée en 2014 ; il n’y a donc pas de chiffre d’affaires. La totalité des
produits sera réalisée en 2015.
2. Impact des conditions de ventes
Le calendrier des versements reçus par Easytravel est le suivant :
500 € le 1er septembre 2014 au titre de frais de dossier ;
20 000 € également le 1er septembre 2014 au titre de 25 % du prix total catalogue du voyage ;
60 000 € le 15 février 2015, soit 30 jours après le début du voyage.
Les versements reçus avant le départ, soit 20 500 €, sont enregistrés comme acomptes jusqu’à la
réalisation de la vente.
Le chiffre d’affaires est réalisé au fur et à mesure de l’avance du voyage, par mesure de simplification
à la date départ du voyage, soit le 15 janvier 2015. Le produit de ventes à enregistrer à cette date est
de 80 500 €.
La prise en compte de la fidélité dépend de la probabilité de l’organisation d’autres voyages par le
comité d’entreprise avec la même agence. Si cette probabilité est jugée élevée et la réduction à faire
valoir sur le prochain voyage de 10 % du prix catalogue de celui de 2015, le montant de 8 000 € doit
être différé, soit sous forme d’une réduction du chiffre d’affaires qui passerait ainsi à 72 500 €, soit
sous forme de la constitution d’une dotation pour provision de 8 000 € (c’est-à-dire une charge).
Exercice 2.3 Ventes et locations

Voir les explications dans le chapitre ainsi que dans le chapitre 6, « Moyens de financement ».

Exercice 2.4 Remises et ristournes
Ventes au prix catalogue Prix net (après remise) Rabais Prix net
(1) (2) = 98 % de (1) (3) = x % de (1) (4) = (2) – (3)
Janvier 20 000,00 € 19 600,00 € 200,00 € 19 400,00 €
Février 80 000,00 € 78 400,00 € 1 200,00 € 77 200,00 €
Mars 8 000,00 € 7 840,00 € –€ 7 840,00 €
Avril 200 000,00 € 196 000,00 € 4 000,00 € 192 000,00 €
Mai 150 000,00 € 147 000,00 € 3 000,00 € 144 000,00 €
Juin 50 000,00 € 49 000,00 € 500,00 € 48 500,00 €
Juillet 90 000,00 € 88 200,00 € 1 350,00 € 86 850,00 €
Août 70 000,00 € 68 600,00 € 1 050,00 € 67 550,00 €
Septembre 30 000,00 € 29 400,00 € 300,00 € 29 100,00 €
Octobre 20 000,00 € 19 600,00 € 200,00 € 19 400,00 €
Novembre 42 000,00 € 41 160,00 € 420,00 € 40 740,00 €
Décembre 200 000,00 € 196 000,00 € 4 000,00 € 192 000,00 €
960 000,00 € 924 580,00 €

Ristourne 4 800,00 € – 4 800,00 €
Chiffre d'affaires 2014 919 780,00 €
Exercice 2.5 Charges financières

Charges financières 11 250
500 000 × 3 % × 9 / 12
Charges à payer 11 250
Exercice 2.6 Charges de location

Charges de location 30 000
Charges payées d’avance 60 000
Trésorerie 90 000
Exercice 2.7 Produits divers

Trésorerie 15 000
Produits 6 250
Produits perçus d’avance 8 750

Chapitre 3 : Actifs courants
Exercice 3.1 Valorisation des actifs financiers
1. Valeur dans les comptes de Holdex
Acquisition des actions de la société Financia :
3 000 actions, 45 000 €
 prix unitaire = 15 € et frais d’acquisition = 45 000 × 0,5 % = 225 €
(En supposant que les frais de transaction ne sont pas compris dans les 45 000 €, c’est-à-dire. les
instruments financiers en juste valeur par résultat).
Écriture au 15/03/2015 Débit Crédit
Actions – Financia (+ A) 45 000
Frais de transaction (– R, – FP) 225
Trésorerie (– A) 45 225
Acquisition des actions de la société Mercure :

4 500 actions, 260 000 €
 prix unitaire = 57,78 € et frais d’acquisition = 260 000 × 0,5 % = 1 300 €
Actions – Mercure (+ A) 260 000
Frais de transaction (– R, – FP) 1 300
Acquisition des actions de la société Gadgetex :

3 000 actions, 150 000 €
 prix unitaire = 50 € et frais d’acquisition = 150 000 × 0,5 % = 750 €
Actions – Gadgetex (+ A) 150 000
Frais de transaction (– R, – FP) 750

2. Pertes ou produits financiers
Au 31/12/2015 Débit Crédit
Actions – Financia (+ A) 3 000 × (18 – 15) 9 000
Produits financiers (+ R, + FP) 9 000
Actions – Mercure (+ A) 4 500 × (70 – 57,8) 55 000
Charges financières (– R, – FP) 3 000 × (50 – 40) 30 000
Actions – Gadgetex (– A) 30 000

Exercice 3.2 Valorisation des actifs financiers disponibles à
la vente
1. Acquisition des actions de la société X :
25 000 actions, 2 500 000 + 250 000 = 2 750 000 €
 prix unitaire = 110 €
Actions – société Y (+ A) 2 750 000

2 500 000 + 250 000
Trésorerie (– A) 2 750 000
Clôture des comptes au 31/12/2015 :

Ajustement de juste valeur (– FP) 125 000

25 000 × (110 – 105)
Actions – société Y (– A) 125 000
Clôture des comptes au 31/12/2016 :
Actions – société Y (+ A) 175 000

Ajustement de juste valeur (+ FP) 175 000
(25 000 × 112) – (2 750 000 – 125 000)
Cession des titres au 02/04/2017 :
Trésorerie (+ A) 2 500 000

Ajustement de juste valeur (– FP) 50 000
Charges financières (– R, – FP) 250 000
Actions – société Y (– A) 2 800 000
2. Les comptes de résultat sont les suivants :

2015 2016 2017
Résultat net 0 0 250 000
Autres éléments du résultat global 125 000 175 000 – 50 000
Résultat global 125 000 175 000 300 000
La perte globale de 250 000 € est enregistrée en totalité dans le résultat net de 2017. Elle est étalée
sur les résultats globaux des trois exercices 2015, 2016 et 2017 : – 125 000 € pour 2015, 175 000 €
pour 2016 et – 300 000 € pour 2017.

Exercice 3.3 Créances clients et escompte
1. Mouvements du compte Créances clients
Transaction du 04/02/2015
04/02/2015 (enregistrement à la valeur nominale) Débit Crédit
Client (+ A) 300 000
Ventes (+ R, + FP) 300 000
04/04/2015 (paiement) Débit Crédit
Trésorerie (+ A) 300 000
Client (– A) 300 000
15/02/2015 Débit Crédit
(100 000 × 95 % × 99 %)
Ventes (+ R, + FP) 94 050
Client (+ A) 192 814

3/4
200 000 / (1,05)
Ventes (+ R, + FP) 192 814
Client (– A) 192 814
Produit financier (+ R, + FP) 7 186
2. Chiffre d’affaires
Chiffre d’affaires sur le mois de février : 300 000 + 94 050 + 192 814 = 586 864 €

Exercice 3.4 Dépréciation pour créances douteuses
Les précédentes créances douteuses étant irrécouvrables, il faut passer l’écriture suivante (pour
annuler la dépréciation devenue caduque et la créance correspondante) :
DPCD (+ A) 3 000
Créances (– A) 3 000
Montant des créances douteuses à enregistrer : 150 k€ × 1 % + 100 k€ × 2 % + 50 k€ × 3 % = 5 k€.

Dotation pour dépréciation (– R, – FP) 5 000
DPCD (– A) 5 000
Montant des dépréciations pour créances douteuses au 31/12/2015 : 5 k€.
Exercice 3.5 Dépréciation pour créances douteuses

1. État extracomptable des dépréciations pour créances douteuses
Clients Créances Dépréciations Dépréciations Dotation au Reprise au
au 31/12/2014 au 31/12/2015 31/12/2015 31/12/2015
A 1 000 200 0 200
B 5 000 0 1 250 1 250
C 12 000 4 000 0 4 000
D 25 000 10 000 12 500 2 500
E 16 000 10 000 14 000 4 000
Total 58 000 (hors A) 24 200 27 750 7 750 4 200
2. Écritures concernant les comptes clients de la société en 2015 et 2016
Client A : créance devenue irrécouvrable en 2015
Au cours de l’exercice 2015, la créance du client A est devenue irrécouvrable. Elle est donc
définitivement perdue.
Perte sur créance irrécouvrable (– R, – FP)

1 000
Créances (– A)
1 000

Les 200 € peuvent être enregistrés en produits dans un compte Reprise sur dépréciations
(voir écriture suivante) ou en réduction du compte Dotations pour dépréciations de l’année en cours.
Débit Crédit
31/12/2015
DPCD (+ A) 200
Reprise sur dépréciations (+ R, + FP) 200
Clients B, D et E : enregistrement d’une dépréciation au 31/12/2015
Débit Crédit
31/12/2015
Dotation pour dépréciation (– R, – FP) 7 750
Dépréciation pour créances douteuses (– A) 7 750
B : 25 % × 5 000 = 1 250
D : 25 000 × 50 % – 10 000 = 2 500
E : (16 000 – 2 000) – 10 000 = 4 000
1 250 + 2 500 + 4 000= 7 750
Client E : règlement pour solde en 2016
Débit Crédit
10/01/2016
Banque (+ A) 2 000
Débit Crédit
31/12/2016
Dépréciation pour créances douteuses (– A) 14 000
Client C : annulation de la dépréciation

Au moment de passer l’écriture datée du 31/12/2015, la société Clim sait que le client C paiera la
totalité de sa créance.
DPCD (+ A)
4 000
Reprise sur dépréciations (+ R, + FP)

4 000
Débit Crédit
Au cours de l’année 2016
Banque (+ A) 12 000
3. Poste « Créances clients » au bilan au 31/12/2015

Après les écritures concernant 2015, les valeurs et postes apparaissent à l’actif du bilan de la façon
suivante :
Créances brutes 58 000
DPCD (27 750)
Créances nettes 30 250
Créances brutes =
B : 5 000 ;
C : 12 000 ;
D : 25 000 ;
E : 16 000.
Dépréciations =
B : 1 250 ;
D : 12 500 ;
E : 14 000.
Créances nettes = 30 250.

Exercice 3.6 Dotation pour retours
Dotation pour retours : 3 M€ × 1,5 % = 45 000 €.
(On suppose ici un même taux de retour qu’en 2014, c’est-à-dire 1 500 / 100 000. On multiplie le
montant des créances clients qui existaient au 31/12/2016 par le taux de retour.)
Le montant est déduit des créances par l’intermédiaire d’un compte de dépréciation d’actif et réduit
les ventes. Certaines entreprises enregistrent cette dotation en charge.
Première approche :
Débit Crédit
Ventes (– R, – FP) 45 000
Clients (– A) 45 000
31/12/2016
Comptabilisation alternative :
Débit Crédit
Dotation pour retour (– R, – FP) 45 000
Clients (– A) 45 000
31/12/2016

Exercice 3.7 Variation des taux de change
Le 01/11/2015, 1 € = 130 ¥.
Débit Crédit
Clients (+ A) 1 000 000
Ventes (+ R, + FP) 1 000 000
01/11/2015
Le 31/12/2015, 1 € = 127 ¥.
Il y a donc appréciation du yen  130 M€ / 127 = 1 023 622 €  Ajustement = 23 622 €
Débit Crédit
Clients (+ A) 23 622
Gain de change (+ R, + FP) 23 622
31/12/2015
Lors du règlement, il y a une nouvelle appréciation. Change : 130 M€ / 115 = 1 130 435 €
Débit Crédit
Banque (+ A) 1 130 435
Gain de change (+ R, + FP) 106 813
Clients (– A) 1 023 622
01/02/2016
Exercice 3.8 Coût d’acquisition des matières premières

Étant donné que Mercure décide de payer comptant, elle profitera donc également de l’escompte :
200 000 × 97 % × 98 % = 190 120 €
L’acquisition se traduira ainsi :
Débit Crédit
Stock de matières premières (+ A) 190 120

Exercice 3.9 Valorisation de stock
1. Valeur des stocks de pétrole brut
On utilisera ici le principe de moyenne mobile :
1er janvier : 1 200 000 m3, 300 €/m3
Au cours de janvier : 200 000 m3 raffinés (il reste 1 000 000 m3)
1er février : 300 000 m3 achetés pour 330 €/m3
 CMP1 = (10 × 300 + 3 × 330) / 13 = 306,923
Au cours de février : 250 000 m3 raffinés (il reste 1 050 000 m3)
1er mars : 100 000 m3 achetés pour 280 €/m3
 CMP2 = (10,5 × CMP1 + 280) / 11,5 = 304,582
Au cours de mars : 300 000 m3 raffinés (il reste 850 000 m3)
 Valeur à la clôture trimestrielle : 850 000 × CMP2 = 258,895 M€
2. Autre méthode
LIFO : valeur = 255 M€
FIFO : valeur = 262 M€
Exercice 3.10 Valorisation de produits finis

Les coûts de production sont de :
MP (cuir) 200 × 50 = 10 000
Main-d’œuvre directe 600 × 40 = 24 000
Frais généraux variables de production 2 000
Frais généraux de production fixes 3 000
Frais de gestion et d’administration de l’usine 4 000
Total 43 000 €
 Valeur d’un sac à main : 43 000 / 200 = 215 €.
Exercice 3.11 Dépréciation des stocks

1. Réévaluation des stocks de Gadgetex
Le nouveau prix de vente estimé étant supérieur au coût de fabrication (180 > 150), les stocks n’ont
pas à être réévalués.
2. Année suivante
Montant des stocks : 300 × 150 = 45 000 €.
Si l’entreprise ne pense plus pouvoir les commercialiser, la nouvelle valeur du stock est 0 !
Exercice 3.12 Dépréciation des stocks

Il existe un risque que, sur 10 pièces en stock depuis plus d’un an, 6 ne soient pas vendues. 6 pièces
sur 10 ont donc une valeur de réalisation probable de 0. Les stocks sont ainsi valorisés au
31/12/2015 pour :
200 × 40 % × 75 = 6 000 €
800 × 75 = 60 000 €
Total = 66 000 €

Chapitre 4 : Obligations non financières
Exercice 4.1 Provision pour remise en état
La norme IAS 37 impose à SSL de comptabiliser la somme qu’il lui sera nécessaire de décaisser pour
remettre en état les sols qu’elle a pollués à l’issue de sa période d’activité. En effet, son paiement peut
être considéré comme certain et son montant peut faire l’objet d’une évaluation assez précise. La
provision doit être actualisée au taux de 3 % fixé par SSL, puisque les dépenses ne seront supportées
qu’en 2024, donc dans dix ans.
Le montant de la provision est donc de : 10 000 000 × (1 + 0,03)– 10 = 7 440 939. Sa contrepartie sera
un poste d’Actif non courant.
Actifs non courants (+ A) 7 440 939
Provision pour remise en état du site (+ P) 7 440 939
Chaque année, la provision sera réévaluée et la différence sera comptabilisée en gains ou pertes
financiers.
Charges financières (– R) 223 228
Provision pour remise en état du site (+ P) 223 828
7 440 939 × 3 % = 223 228
Au 31/12/2015, le montant de la Provision pour remise en état figurera au Passif du Bilan pour :
7 440 939 + 223 828 = 7 664 767
Dans deux ans, son montant sera de 10 000 000.
Exercice 4.2 Provision pour garantie donnée aux clients

Une provision peut être enregistrée, puisque les réparations qui devront être effectuées sur les
produits vendus au cours de l’exercice 2014 peuvent être évaluées avec précision. Si l’on admet que
les estimations d’Axer sont fiables et acceptables, un calcul simple (méthode dite de la valeur
attendue) indique que la provision pour garantie qui doit être enregistrée se chiffre à :
(100 000  50  4 %) + (100 000  250  2 %) = 700 000 €.
Débit Crédit
Dotation aux provisions (– R) 700 000
Provision pour garantie (+ P) 700 000
Exercice 4.3 Provision pour litige

Puisqu’il est très probable (90 %) que la plainte ne soit pas retenue par le procureur de la République,
aucune provision ne doit être enregistrée dans les comptes de Delicioso.

Exercice 4.4 Provision pour litige
Puisque l’avocat estime que la perte du procès pourrait coûter 300 000 € dans trois ans, une provision
doit être enregistrée en 2014, avec un taux d’actualisation de 3 %, comme suit :
Débit Crédit
Provision pour litiges (+ P) 274 542
300 000 × (1.03)– 3 = 274 542
Cependant, les dirigeants de la SAC pourraient ne pas souhaiter enregistrer une telle provision pour
ne pas laisser à penser que cela serait susceptible de constituer un aveu de leur responsabilité.
Exercice 4.5 Provision pour contrat déficitaire

Un contrat est qualifié de déficitaire lorsque « les coûts inévitables de satisfaction des obligations
contractuelles sont supérieurs aux avantages économiques attendus ». L’obligation actuelle qui résulte
de ce contrat doit être comptabilisée et traitée comme une provision.
1. Si l’on retient le critère des coûts engagés, l’état d’avancement du chantier est de 89 % au
31/12/2014.
2. Le chiffre d’affaires, comptabilisé à cette date, devrait donc être de 89 M€, soit 89 % du montant
du contrat signé qui s’élevait à 100 M€.
3. La perte attendue en 2015 est déterminée de la façon suivante :
chiffre d’affaires 100 M€ – (charges engagées depuis 2011, soit 89 M€ + charges supplémentaires
supportées au titre de l’exercice 2015, soit 18 M€) = 7 M€.
4. Puisque cette perte paraît certaine et peut être évaluée avec une certaine fiabilité, une provision
pour contrat déficitaire s’impose et fera l’objet de l’enregistrement suivant :
Dotation aux provisions (– R) 7 000 000
Provision pour contrat déficitaire (+ P) 7 000 000
Exercice 4.6 « Manipulation » des provisions

Les normes IFRS se veulent plus strictes quant aux conditions d’enregistrement des provisions afin
de limiter certaines pratiques visant à lisser les résultats d’une entreprise en constatant des
provisions les bonnes années pour les reprendre (c’est-à-dire les annuler) les années moins
favorables.
Dans d’autres cas, ces opérations se retrouvent lors d’un changement d’équipe dirigeante (ici, le cas
de l’entreprise Hearts). La nouvelle équipe « charge la barque », comme dans le cas de cette société
afin de reprendre ces provisions les années suivantes, ce qui se traduira par une amélioration du
résultat.
Parfois, la baisse du cours de Bourse, induite par de mauvais résultats, permet aux dirigeants de
s’octroyer des stock-options à un prix intéressant et de réaliser ainsi une plus-value significative
lorsque les résultats positifs feront remonter le cours de l’action de la société.

Exercice 4.7 Absences rémunérées (congés payés)
La norme IAS 19 traite des avantages du personnel, parmi lesquels on relève les absences
rémunérées à court terme, comme les congés payés accordés par la société LPB.
LPB doit comptabiliser le montant, non actualisé, des avantages à court terme qu’elle s’engage à
verser à son personnel.
L’entreprise doit enregistrer en charges le montant des absences rémunérées cumulables. Ce sont
des droits à absence, reportables et utilisables lors des exercices futurs s’ils n’ont pas été
intégralement utilisés au titre de l’exercice, dans les limites fixées par LPB. Il s’agit de droits acquis :
s’ils quittent l’entreprise, les salariés ont droit au règlement des avantages (congés) non utilisés.
Dans la mesure où ce sont des dettes certaines, on ne peut pas parler ici de provision. Le coût de ces
absences rémunérées cumulables (congés payés) est enregistré lorsque les salariés, de par leur
travail effectué, voient augmenter leurs droits à des absences rémunérées futures.
C’est donc un compte de dette (passif courant) qui sera crédité par le débit d’un compte de charges
de personnel (compte de résultat).
En principe, trois jours de congés par personne devraient être enregistrés en provision, soit un
montant de 200  3  140 = 84 000 €. Cependant, si l’historique de la société montre que ces congés
ne sont jamais pris en totalité, une provision adéquate peut être enregistrée.
Dans le cas présent, seul un jour serait pris en compte, soit : 200  140 = 28 000 €.
Provision pour congés (+ P) 28 000
Pour un autre exemple, portant sur les congés maladie, voir l’application 4.11 de ce chapitre.
Exercice 4.8 Intéressement des employés

Fullsix doit comptabiliser le coût attendu des paiements à effectuer au titre de l’intéressement dans
la mesure où :
elle a une obligation actuelle, implicite d’effectuer ces paiements au titre d’événements passés ;
il est possible de réaliser une estimation fiable de l’obligation.
L’obligation est ici implicite, car il n’y a pas d’accord contractuel entre l’entreprise et ses salariés. Il
s’agit toutefois d’une opération récurrente. Par ailleurs, le montant peut être calculé avec précision
(5 % du bénéfice net, soit 500 000 €, ce qui représente un montant d’intéressement de 25 000 €).
Cette opération ne fait pas intervenir un compte de provision, mais un compte de dette au passif du
bilan (dette certaine dans son principe et dans son montant).
Charges de personnel (– R) 25 000

Personnel – Charges à payer (+ P) 25 000

Exercice 4.9 Avantages postérieurs à l’emploi
La norme IAS 19 donne des exemples de ces avantages. Il s’agit notamment des prestations de
retraite classées en régimes à cotisations définies ou en régimes à prestations définies. La SMO doit
assumer le versement des prestations aux salariés en prenant en considération les termes de
l’accord, à savoir : 10 % du salaire de fin d’activité pour tous les salariés qui ont travaillé plus de
20 ans dans l’entreprise. Ce sont donc des prestations définies. La SMO supportera tous les risques
liés à cette obligation de payer, comme le risque de placement ou le risque actuariel.
L’entreprise spécialisée indépendante qui gère ce dossier pour le compte de SMO doit notamment
prendre en considération :
- les variables démographiques (mortalité et rotation du personnel) ;
- les variables financières (augmentation future des salaires).
La comptabilisation de ces prestations définies implique l’utilisation de techniques actuarielles
fiables. Pour un exemple détaillé, voir la méthode des unités de crédit projetées présentée dans ce
chapitre (application 4.14).
4.10 Étude de cas : Biogaz

Remarque : Contrairement aux exercices précédents, pour lesquels une solution, et une seule, est
envisageable, le cas Biogaz propose des axes de discussion et de réflexion, des commentaires, mais
parfois également des réponses précises sur certains points.
Biogaz est une entreprise industrielle, qui emploie de nombreux salariés et qui est confrontée à des
risques environnementaux (pollution des sols). À la suite de différents litiges et de décisions de
gestion prévoyant une restructuration des activités, des provisions doivent être constatées. La
nouvelle équipe dirigeante a également conclu des accords, avec les représentants du personnel, qui
vont influer sur le résultat de l’entreprise en 2014 et les années suivantes.
1. Décision du tribunal en 2014 et impact sur le résultat
En 2013, une provision de 100 M€ avait été constatée en raison d’une obligation juridique explicite
(une plainte). Le passif, dont l’échéance ou le montant était incertain (Provision), change de nature
en 2014. Il s’agit maintenant d’une obligation actuelle résultant d’événements passés et devant se
traduire par un décaissement fixé par le tribunal à 80 M€ (une dette certaine). Dans les comptes
de 2014, une charge de 80 M€ sera constatée. La provision constatée en 2013 fera l’objet d’une
reprise pour 100 M€, soit un impact positif sur le résultat de l’exercice 2014 de + 20 M€. Dans la
mesure où Biogaz a renoncé à faire appel du jugement, on peut directement comptabiliser ces
éléments.
2. Provision pour remise en état des sols
De plus, le tribunal a condamné Biogaz en 2014 à remettre en état le terrain pollué après l’arrêt des
activités, soit dans trente ans.
Il existe donc une obligation juridique explicite qui doit se traduire par la constatation d’une
provision.
L’estimation du coût de la remise en état des sols en 2044 est de 300 M€.
Une provision doit être enregistrée en 2014 pour un montant représentant le coût actualisé de la
remise en état, soit la valeur 2014, et non la valeur 2044. Avec un taux d’actualisation de 3 % retenu
par Biogaz, on obtient :
300 M€ (1,03)– 30 = 300 M€  0,411987 = 123,6 M€
Les années suivantes, la provision sera réajustée pour refléter l’écoulement du temps. Ainsi, en 2015,
nous aurons : 123,6 M€  3 % = 3,7 M€.
La contrepartie de l’augmentation de cette provision figurera chaque année en charges financières.
1. Discutez la fixation du taux d’actualisation : choix, conséquences.
2. Peut-on évaluer avec fiabilité ce montant de 300 M€ ?

3. Plainte de dix habitants de la commune
Discutez l’opportunité de constituer une provision pour litige.
Il reste à démontrer que ces habitants ont subi un préjudice qui n’est pas couvert par l’indemnité
générale de 80 M€ versée à la commune. Les arguments de l’avocat de la société s’appuient sur cette
constatation. Il estime donc à 20 % la probabilité que la plainte soit jugée recevable. Un autre point
est à discuter : le montant de 100 000 € par personne. Si l’on retient la possibilité d’un procès avec
une probabilité de 20 %, sur les bases actuelles (10 personnes, 100 000 €, soit au total 1 M€), se pose
donc le problème de l’évaluation de la provision.
La méthode de la valeur attendue peut s’appliquer dans le cas présent, bien qu’elle soit plutôt
réservée aux provisions comprenant un grand nombre d’éléments.
Il s’agit de pondérer tous les résultats possibles en fonction de leur probabilité :
80 %  0 M€ + 20 %  1 M€ = 200 000 €.
Biogaz pourrait donc enregistrer une provision pour litige, de ce montant, en 2014.
4. Restructuration
Discutez de la pertinence de constater une provision pour restructuration dans les comptes de 2014.
En ce qui concerne les motivations de la nouvelle équipe dirigeante, il convient notamment
d’examiner s’il s’agit d’une restructuration au sens strict ou de l’abandon d’une activité. Pour la
nouvelle équipe dirigeante, c’est notamment la possibilité d’imputer aux anciens dirigeants les
conséquences de cette décision d’abandonner le traitement de l’azote liquide. Une provision pour
restructuration ne doit inclure que les dépenses liées à l’abandon de cette activité, et non celles liées
aux activités poursuivies.
5 et 8. Abandon d’activité : licenciements et provision pour litige
L’abandon de l’activité de traitement de l’azote liquide se traduit par des suppressions de poste.
Chacun des 100 salariés concernés se voit proposer le versement d’une indemnité de 50 000 €.
Discutez les points suivants :
- quelle est la probabilité pour l’entreprise d’être condamnée à verser un montant supérieur à celui
proposé par la direction ?
- quel montant retenir ?
- convient-il d’actualiser ce montant 2017 pour le ramener au montant 2015 ?
- quel taux d’actualisation retenir ?
Si l’on retient les arguments avancés par l’avocat, le montant des indemnités de licenciement à
enregistrer en 2015 devrait s’élever à :
80 000 €  100 salariés = 8 M€
Dans le cas présent, on peut considérer l’actualisation de la provision comme peu significative en
raison de la durée (2 ans) et du taux choisi (3 %). L’élément essentiel est la détermination d’un
montant par salarié : 50 000 €, 80 000 € ou un montant situé entre ces deux extrêmes.
6 et 7. Avantages du personnel : accords avec les représentants des salariés
* En 2015, Biogaz versera à ses 900 salariés un intéressement aux résultats.
La société doit comptabiliser le coût attendu des paiements à effectuer au titre de l’intéressement
dans la mesure où :
- elle a une obligation actuelle, explicite d’effectuer ces paiements au titre d’événements passés ;
- il est possible de réaliser une estimation fiable de l’obligation.
L’obligation est ici explicite en raison d'un accord contractuel entre l’entreprise et les représentants
des salariés.
Par ailleurs, le montant peut être calculé avec précision (4 % du bénéfice net, soit 50 M€).

Cette opération fait intervenir non pas un compte de provision, mais un compte de dette au passif du
bilan (dette certaine dans son principe et dans son montant).
Débit Crédit
Charges de personnel (R–) 50 M€

Personnel – Charges à payer (P+) 50 M€
* Les absences rémunérées pour les raisons figurant dans l’accord (mariage, naissance, décès)
représentent quatre jours par an.
Il convient d’abord de discuter du caractère cumulable ou non de ces congés. Le cas ne précise pas ce
point.
Les droits à absence rémunérés non cumulables ne sont pas reportables s’ils n’ont pas été utilisés au
cours de l’exercice. L’entreprise ne constate pas de charge tant que l’absence ne s’est pas produite.
Lorsqu’il s’agit de droits cumulables, ce sont des droits acquis et l’entreprise doit évaluer « le coût
attendu des absences rémunérées cumulables » en fonction des droits non utilisés à la clôture de
l’exercice 2015.
* Avantages postérieurs à l’emploi et prime de départ
Dans le cas de Biogaz, il s’agit d’une mesure récente résultant de l’accord signé avec les représentants
des salariés.
L’évaluation du montant à verser en 2016 peut se déterminer ainsi :
30 000 €  29 %  20 salariés = 174 000 €
Une provision doit donc être constatée en 2015. Il est toujours possible de s’interroger sur la
pertinence d’actualiser ce montant, de discuter du choix du taux d’actualisation. Il conviendrait
également de discuter de la possibilité de départ de certains salariés avant l’âge de la retraite,
perdant ainsi le bénéfice de cette prime de départ.
Pour les années à venir, Biogaz devra enregistrer, dans un compte de provision spécifique, le
montant du coût lié aux salariés qui prendront leur retraite. L’accord signé ne stipule pas de durée
minimale de présence dans l’entreprise. Le seul critère à retenir est le départ en retraite.
Discutez des points suivants : le montant de la provision doit-il prendre en considération l’évolution des
salaires, l’actualisation et le choix du taux, l’utilisation de tables de mortalité ?

Chapitre 5 : Actifs non courants
Exercice 5.1 Plan d’amortissement
1. Plan d’amortissement
Montant amortissable : 200 k€ – 20 k€ = 180 k€
Durée d’utilité : 6 ans, à partir du 1er septembre 2015
Dotation annuelle : 180 / 6 = 30 k€
Période VNC à l’ouverture Dotation VNC à la clôture
2015 (à partir du 01/09) 200 30 × 4 / 12 = 10 190
2016 190 30 160
2017 160 30 130
2018 130 30 100
2019 100 30 70
2020 70 30 40
2021 (jusqu’au 31/08) 40 30  8 / 12 = 20 20
2. Enregistrement de la dotation aux amortissements de 2015
Dotation aux amortissements (– R) 10
Amortissements cumulés (– A) 10
Exercice 5.2 Valeur d’entrée

Le délai de règlement doit être pris en compte à travers l’actualisation de la valeur d’entrée.
Si l’on retient 6 % comme taux d’actualisation, la valeur d’entrée s’élève à :
Le montant amortissable baisse à 178 – 20 = 158 k€ et la dotation annuelle sera de 158 / 6 = 26,3 k€.
Pour la dotation de 2015, le prorata de 4/12 conduit à une dotation de 8,8 :
Dotation aux amortissements (– R) 8,8
Amortissements cumulés (– A) 8,8

Exercice 5.3 Subvention d’investissement
Une subvention d’investissement peut être interprétée de deux manières différentes :
1. baisse de la juste valeur de l’actif subventionné ;
2. source de financement complémentaire.
Dans le premier cas, la valeur d’entrée du matériel passe de 200 à 170 k€, le montant amortissable
de 180 à 150 k€, et la dotation annuelle de 30 à 150 / 6 = 25 k€.
Période VNC à l’ouverture Dotation VNC à la clôture
2015 (à partir du 01/09) 170 25  4 / 12 = 8,3 161,7
2016 161,7 25 136,7
2017 136,7 25 111,7
2018 111,7 25 86,7
2019 86,7 25 61,7
2020 61,7 25 36,7
2021 (jusqu’au 31/08) 36,7 25  8 / 12 20

= 16,7
Dotation aux amortissements (– R) 8,3
Amortissements cumulés (– A) 8,3
Dans le second cas, on reprend chaque année une partie de la subvention.

Exercice 5.4 Composant Entretien
1. Plan d’amortissement
La valeur d’entrée semble comprendre des éléments d’une valeur de 26 k€, dont la durée d’utilité est
très inférieure à la durée d’utilité du matériel. Il faut alors les amortir à part en appliquant l’approche
par composants. L’actif est scindé en un composant « Matériel » pour 200 – 26 = 174 k€, et un
composant « Entretien » pour 26 k€. Deux plans d’amortissement sont établis :
Matériel Entretien
Période Valeur à Dotation Valeur à Valeur à Dotation Valeur à

l’ouverture la clôture l’ouverture la
clôture
2015 (à partir du 174 8,4 165,6 20 4 16

01/09)
2016 165,6 25,7 139,9 16 10 6
2017 139,9 25,7 114,2 6 10 16 (*)
2018 114,2 25,7 88,5 16 10 6
2019 88,5 25,7 62,8 6 10 16 (*)
2020 62,8 25,7 37,1 16 10 6
2021 (jusqu’au 37,1 17,1 20 6 6 0

31/08)
(*) Remplacement du composant par un nouveau composant « Entretien » le 01/09/2017 et le 01/09/2019. Les valeurs d’entrée à retenir
sont celles du coût réel des entretiens à ces dates-là. L’hypothèse simplificatrice ici est que le coût ne change pas dans le temps.
2. Enregistrement de la dotation aux amortissements
Dotation aux amortissements « Matériel » (– R) 8,4
Dotation aux amortissements « Entretien » (– R) 4
Amortissements « Matériel » (– A) 8,4
Amortissements « Entretien » (– A) 4

Exercice 5.5 Réévaluation
La norme IAS 16 préconise une réévaluation à des intervalles réguliers. Dans un marché avec des
prix relativement stables, ces intervalles peuvent comprendre plusieurs années. Il est également
possible de procéder à une réévaluation chaque année.
La valeur nette comptable de l’installation au 01/01/2015 est de :
1 400 000 [1 680 000  (1 – 1 / 6)]
1. Réévaluation le 01/01/2015 et le 01/01/2018 seulement
Le 01/01/2015, la valeur réévaluée de 1 500 000 est de 100 000 (ou 7,14 %) supérieure à la valeur
nette comptable. La valeur brute et les amortissements enregistrés sont ainsi également majorés de
7,14 %, le solde étant enregistré en réserve de réévaluation :
Installations techniques (+ A) 120 000
(1 680 000  7,14 %)
Amortissements cumulés (– A) 20 000
(280 000  7,14 %)
Réserve de réévaluation (+ FP) 100 000
Les dotations aux amortissements à enregistrer à la fin 2015, 2016 et 2017 sont calculées sur la base
de la valeur réévaluée de 1 500 000 et répartie sur la durée résiduelle de 5 ans :
31/12/2015, 2016 et 2017 Débit Crédit
Dotation aux amortissements (– R) 300 000
(1 500 000 / 5)
Ainsi, la valeur comptable au 01/01/2018 s’élève à 600 k€.

La réévaluation du 01/01/2018 fait ressortir une moins-value de 100 000 €. Elle est en priorité
imputée sur l’écart de réévaluation, avant d’être enregistrée comme charge dans le compte de
résultat. La moins-value de 100 000 € absorbe entièrement l’écart de réévaluation et reste sans effet
sur le compte de résultat.
Écart de réévaluation (– FP) 100 000
Les dotations aux amortissements des années 2018 et 2019 seront calculées sur la base de la valeur
nette comptable au 01/01/2018 de 500 000, à savoir 250 000 pour chacune des deux périodes :
31/12/2018 et 2019 Débit Crédit
Dotation aux amortissements (– R) 250 000

2. Réévaluation annuelle (même méthode que pour la question 1)
Amortissements
01/01/2015 1 680 + 120 280 + 20 – – 300 1 500 + 10 100

= 1 800 (1) 0
01/01/2016 1 800 600 – 100 – 100 800 1 000 – 100 0
01/01/2017 1 800 + 360 1 050 + 210 – – 1 260 900 + 15 150

= 2 160 (2) 0
01/01/2018 2 160 1 560 – 100 – – 1 660 500 – 100 50
31/12/2018 2 160 1 660 – 250 – 1 930 250 – 50
31/12/2019 2 160 1 930 – 250 – 2 160 0 – 50
1. 1 680 multiplié par le coefficient de réévaluation de 107,14 % (1 500 / 1 400).

2. 1 800 multiplié par le coefficient de réévaluation de 120 % (900 / 750).
Exercice 5.6 Coût amorti et taux d’intérêt effectif

Flux de trésorerie liés à l’actif :
(1er janvier 2015) Décaissement initial : 95 %  50  4 000 = 190 000 ;
(1er janvier 2016 à 2019) Montant des intérêts reçu chaque année : 50  4 000  6 % = 12 000 ;
(1er janvier 2019) Remboursement in fine  montant reçu : 50  4 000 = 200 000.
Taux d’intérêt effectif = TRI de la séquence {– 190 ; 12 ; 12 ; 12 ; 212} ≈ 7,49 %.
Coût amorti de cet actif détenu jusqu’à l’échéance :
Dates Intérêts effectifs Intérêts Amortissement Coût amorti
er
1 janvier 2015 – – – 190 000
er
1 janvier 2016 14 236 12 000 2 236 192 236
er
1 janvier 2017 14 403 12 000 2 403 194 639
er
1 janvier 2018 14 584 12 000 2 584 197 223
er
1 janvier 2019 14 777 12 000 2 777 200 000
10 000

Les écritures sont donc :
er
Au 1 janvier 2015 Débit Crédit
Obligations (+ A) 190 000
er
er
er
er
Obligations (– A) 200 000

Exercice 5.7 Acquisition et cession d’actifs financiers
disponibles à la vente
1. Acquisition des titres
Au moment de l’acquisition Débit Crédit
Actions (+ A) 601 000
(59,8  10 000 + 3 000)
2. Ajustement à la clôture
Juste valeur des titres : 61  10 000 = 610 000 €.
Actions (+ A) 9 000
Réserves – Ajustement de valeur (+ FP) 9 000
3. Cession
Courant janvier 2015 Débit Crédit
Réserves – Ajustement de valeur (– FP) 9 000
Actions (– A) 610 000
Produits financiers (+ R) 51 000

Exercice 5.8 Dépréciation d’un actif financier disponible à la
vente
1.
Au moment de l’acquisition Débit Crédit
Obligations (+ A) 2 000 000
À la clôture de l’exercice 2015 Débit Crédit
Réserves – Ajustement de valeur (– FP) 200 000
Obligations (– A) 200 000
Début février 2016 Débit Crédit
Dépréciation des obligations (– R, – FP) 1 300 000
Obligations (– A) 1 300 000
2.
Avril 2016 Débit Crédit
Reprise de dépréciation (+ R, + FP) 100 000

Chapitre 6 : Moyens de financement
Exercice 6.1 Date d’analyse
Le commencement du contrat est la date de la signature, le 02/10/2014. Le résultat de l’analyse vaut
pour toute la durée du contrat, ce qui signifie ici jusqu’au 31/01/2028. Si l’analyse aboutit à la
qualification du contrat comme location-financement, l’entreprise Davis enregistre l’ensemble
immobilier dans ses comptes à compter de la date à laquelle elle peut en disposer, c’est-à-dire le
01/02/2016.
Exercice 6.2 Définitions

Voir les explications dans le chapitre, notamment la section 2.1.
Exercice 6.3 Comptabilisation d’un emprunt

L’annuité de l’emprunt est de : .
0,04
112 313,5568  500 000
1  (1  0,04)5
Le tableau d’amortissement de l’emprunt se présente comme suit :
Capital Intérêts
Remboursements Annuités
Dates restant dû (2)
(3) = (4) – (2) (4)
(1) = (1) × 4 %
31/12/N 500 000 € 20 000 92 313,55 112 313,55
31/12/N + 1 407 686,45 16 307,45 96 006,09 112 313,55
31/12/N + 2 311 680,35 12 467,21 99 846,33 112 313,55
31/12/N + 3 211 834,01 8 473,36 103 840,19 112 313,55
31/12/N + 4 107 993,82 4 319,75 107 993,79 112 313,55
0 500 000 €

Les écritures de la première année se présentent ainsi :
Débit Crédit
01/01/N
Emprunt (+ D) 500 000
31/12/N
Charges financières (– R ; – FP) 20 000
Emprunt (– D) 92 313,55
Trésorerie (– A) 112 313,55
Exercice 6.4 Location d’un immeuble de bureau

1. Qualification du contrat
Il n’y a ni transfert de la propriété ni option préférentielle d’achat. La partie du contrat portant sur le
terrain sera ainsi qualifiée de location simple. En ce qui concerne l’immeuble, et considérant une
répartition du loyer au prorata des valeurs respectives des deux éléments du contrat, la valeur
actualisée des loyers fermes s’élève à environ 4,8 M€ et dépasse et correspond ainsi à la quasi-
totalité de la valeur de l’immeuble de 5 M€ à la date de signature du contrat. Il s’agit donc d’une
location-financement.
2. Enregistrement de l’immeuble
L’immeuble est qualifié « cédé » par Bilout à Senguillot, et doit apparaître dans le bilan de Senguillot.
La durée d’amortissement correspond à la durée d’utilité. Bien que celle-ci soit de 25 ans pour des
immeubles de cette nature, elle n’est que de 10 ans dans le cas précis en suivant la durée du contrat.
L’immeuble risque de devoir être libéré à l’issue du contrat, et la durée d’utilité est ainsi plafonnée à
10 ans.
3. Résultat de la location dans les comptes de Bilout
Bilout enregistre la vente de l’immeuble pour 4,8 M€ et réalise une plus-value ou une moins-value
correspondant à la différence entre 4,8 M€ et la valeur nette comptable de celui-ci au début du
contrat. En contrepartie de la sortie de l’immeuble du bilan, Bilout enregistre une créance financière
sur Senguillot.
Le terrain reste dans le bilan de Bilout, et la société enregistre périodiquement des produits de
location.
4. Enregistrement du loyer
Bilout encaisse un loyer de 1 M€, dont 3/8, soit 375 000 €, au titre de la location du terrain, à
enregistrer comme produits de location de la période.
Le solde de 625 000 € se compose d’un produit financier (5 % du montant de la créance financière,
soit 5 % de 4,8 M€ = 241 304 €), le solde de 383 696 € représentant l’amortissement partiel de la
créance.

Débit Crédit
Produits de location (+ R ; + FP) 375 000
Produits financiers (+ R ; + FP) 241 304
Créances financières (– A) 383 696
Exercice 6.5 Augmentations de capital

Voir les explications dans le chapitre, notamment la section 3.1.
Exercice 6.6 Émission de nouvelles actions

Si les actifs et les passifs de Caillechat sont bien évalués, d’un point de vue comptable la juste valeur
des actions (avant l’augmentation de capital) est de :
10 000 000 + 10 000 000
 200 €.
100000 actions
Si l’on décide d’offrir 100 000 nouvelles actions au prix de 100 €, la juste valeur comptable des
nouvelles actions (après augmentation de capital) sera de :
(10 000 000 + 10 000 000) + 10 000 000
 150 €.
(100000 100000) actions
La valeur théorique comptable des droits de souscription est de 50 € (150 € – 100 €).
Pour que les anciens actionnaires ne soient pas lésés, il faut que les 100 000 actions anciennes offrent
un DPS (droit préférentiel de souscription) par action (100 000 actions anciennes
/ 100 000 actions nouvelles). Dans ces conditions, un DPS vaudra 50 €.
Exercice 6.7 Exercices déficitaires

Si les dirigeants souhaitent éponger les pertes reportées par réduction du capital, la valeur nominale
sera alors de : 10 000 000 - 2 000 000 €.
 80
100000 actions
Il existe plusieurs situations autorisant ou entraînant la dissolution d’une société anonyme. Celles-ci
peuvent varier selon les pays. En France par exemple, l’assemblée générale des actionnaires peut
décider de la dissolution si la valeur comptable des capitaux propres devient inférieure à la moitié
du capital social (art. L. 225-248).

Exercice 6.8 Rachat d’actions
Les écritures comptables passées par la société Cahout sont les suivantes :
Débit Crédit
Actions – Propres (– FP) 2 000 000
En cas de revente :
Débit Crédit
Réserve (– FP) 200 000
Actions – Propres (+ FP) 2 000 000

Chapitre 7 : Fiscalité
Exercice 7.1 Comptabilisation de l’impôt sur les bénéfices
Il convient tout d’abord de déterminer le résultat fiscal de la société Loupie. En effet, l’impôt sur les
sociétés (IS) est calculé à partir d’une base qui n’est pas le résultat comptable proprement dit mais le
résultat fiscal qui découle lui-même du résultat comptable. La différence résulte de rectifications
dites extracomptables qui permettent le passage de l’un à l’autre.
Résultat fiscal =
Résultat comptable
± Rectifications
-
Ces retraitements constituent soit des réintégrations qui majorent le résultat fiscal, soit des
déductions qui le minorent.
Dans le cas présent, les amendes et les dépenses de chasse ne constituent pas des charges
déductibles du résultat imposable, par détermination de la loi ; les dépenses de chasse sont
considérées comme des dépenses somptuaires. Ces dépenses sont donc à réintégrer pour 1 600 €. Le
produit de 10 000 € qui n’est pas imposable au titre de 2015 devra faire l’objet d’une déduction
extracomptable.
Le résultat fiscal de la société Loupi est par conséquent de :
53 400 + 1 600 – 10 000 = 45 000 €
L’IS dû au titre de 2015 est donc de :
45 000  33,33 % = 15 000 €

Cet impôt est enregistré ainsi :
Débit Crédit
31 décembre 2015
15 000
Impôt sur les bénéfices (– R)
15 000
État, Impôt sur les bénéfices (+ P)
Constatation de l’impôt dû au titre de 2015
Le résultat comptable net d’impôt 2015 de la société Loupie est donc de :

53 400 – 15 000 = 38 400 €
Exercice 7.2 Comptabilisation des acomptes fiscaux

Le premier acompte est à verser le 15 mars 2016 ; à cette date, la société LN ne connaît
vraisemblablement pas encore le bénéfice fiscal qu’elle a réalisé au titre de 2015, bénéfice qui sert
normalement de base de calcul des acomptes à verser en 2016. Aussi, il lui est possible de se référer
au résultat fiscal de l’exercice 2014, soit :
3 000 000  8,1 / 3 % = 250 000 €
Le deuxième acompte est à verser le 15 juin 2016 ; il se calcule sur le bénéfice fiscal de 2015
désormais connu :
4 500 000  8,1 / 3 % = 375 000 €
Il convient, en outre, de régulariser le premier acompte ; un complément doit être versé à hauteur de
375 000 – 250 000, soit 125 000 €. Le deuxième acompte sera par conséquent de 500 000 €
globalement.
Le troisième acompte est à verser le 15 septembre 2016, à hauteur de nouveau de 375 000 €. Il en est
de même pour le quatrième acompte, à verser le 15 décembre 2016.
Débit Crédit
15 mars 2016
250 000
État, Impôt sur les bénéfices (– P)
250 000
Trésorerie (– A)
Paiement du premier acompte
15 juin 2016
État, Impôt sur les bénéfices (– P) 500 000

500 000
Trésorerie (– A)
Paiement du deuxième acompte
15 septembre et 15 décembre 2016

375 000
Trésorerie (– A)
Paiement des troisième et quatrième acomptes
Dans l’hypothèse où le bénéfice fiscal de 2016 est de 6 M€, l’impôt correspondant doit être enregistré
au 31 décembre 2016, soit 6 M€  33,33 % = 2 M€.

Débit Crédit
31 décembre 2016
Impôt sur les bénéfices (– R) 2 000 000

2 000 000
État, Impôt sur les bénéfices (+ P)
Constatation de l’impôt sur les bénéfices de 2016
Toujours, dans cette hypothèse, le solde sera à verser le 15 mai 2017 ; le solde est égal à la différence
entre l’impôt dû et la somme des acomptes déjà versés, soit :
2 000 000 – 4  375 000 = 500 000 €.
Débit Crédit
15 mai 2017

500 000
Trésorerie (– A)
Règlement du solde de l’IS 2016
Dans l’hypothèse où la société dégage un déficit, les acomptes versés lui seront remboursés (1,5 M€)
et elle ne paiera pas d’acompte en 2017.
Exercice 7.3 Détermination du bénéfice fiscal

Il est possible de retrouver le résultat fiscal à partir de la créance sur l’État de 100 000 € ; en effet,
cette créance correspond à la somme des 4 acomptes versés au cours de l’exercice2015.
Ces 4 acomptes correspondent à :
BF N – 1  8,1 / 3 %  4
Le bénéfice de 2015 est par conséquent de :
BF 2014  8,1 / 3 %  4 = 100 000
soit BF 2014 = 300 000 €
L’impôt sur les bénéfices de 2015 (BF 2015  33,33 %) est de :
390 000 33,33 % = 130 000 €
Après constatation de cet impôt, la société PC présente la situation suivante :
un résultat comptable après impôts de 250 000 – 130 000, soit 120 000 € ;
une dette résiduelle vis-à-vis de l’État à hauteur de 130 000 – 100 000, soit 30 000 €, à régler au plus
tard le 15 mai 2016.

Exercice 7.4 Comptabilisation de l’impôt différé
L’amende est non déductible par détermination de la loi ; sa comptabilisation constitue une différence
permanente ; aucun impôt différé n’est à constater.
La comptabilisation de la deuxième opération fait apparaître une différence temporelle, dans la
mesure où la société Guillemette doit réintégrer en N la provision considérée comme non déductible,
alors qu’elle procédera à la déduction de la charge correspondante lors de futurs exercices.
Il en résulte la nécessité de constater un impôt différé actif à hauteur de 150 000 × 1 / 3, soit 50 000 €,
de la manière suivante :
Débit Crédit
31/12/N
État, actif d’impôt différé (+ A) 50 000
Produit d’impôt différé (+ R, + FP) 50 000
Constatation de la créance d’impôt différé
Exercice 7.5 Constatation d’un impôt différé sur un élément

d’actif
Fin 2015, après inventaire, l’immobilisation présente une valeur comptable de 80 000 € (100 000 – 2
× 10 000).
Conformément à l’IAS 12 (§ 7), la base fiscale d’un actif correspond au montant qui sera fiscalement
déductible de tous les avantages économiques imposables qui iront à l’entreprise lorsqu’elle
recouvrera la valeur comptable de cet actif ; elle est, dans le cas présent, de 75 000 € (100 000 – 2
× 12 500), au titre de l’utilisation du bien.
Cette situation fait apparaître une différence entre la valeur comptable et la valeur fiscale de 5 000 €. Il
s’agit d’une différence temporelle imposable, créatrice d’un passif d’impôt différé. Cette différence est
source d’une future charge d’impôt de 5 000 × 1 / 3, soit 1 667 €, à comptabiliser de la manière
suivante :
Débit Crédit
31/12/2015
Charge d’impôt différée (– R, – FP) 1 667

État, passif d’impôt différé (+ P) 1 667
Constatation de la dette d’impôt différé
En cas de cession, il convient de retenir le montant de 75 000 €, et non de 80 000 €, pour déterminer
la plus-value imposable ; il s’agit du montant déductible des avantages économiques procurés par
l’opération de cession. Le montant de la plus-value imposable serait par conséquent majoré de
5 000 € par rapport à la plus-value comptable.

Exercice 7.6 Constatation d’un impôt différé sur un élément
de passif
La provision pour retraites ne présente pas un caractère déductible fiscalement ; les indemnités
versées au départ à la retraite des intéressés sont, quant à elles, en principe déductibles, lors du
règlement.
Fin 2015, la provision présente par conséquent une valeur comptable de 450 000 €, alors que sa
valeur fiscale est nulle.
Conformément à l’IAS 12 (§ 8), la base fiscale d'un passif représente sa valeur comptable, moins tout
montant qui sera fiscalement déductible au titre de ce passif au cours des exercices ultérieurs.
À l’extinction du passif, le montant sera intégralement déductible. La situation fait donc apparaître une
différence entre la valeur comptable et la valeur fiscale à hauteur. Il s’agit d’une différence temporelle
déductible, créatrice d’un actif d’impôt différé. Cette différence est source d’une économie future
d’impôt de 450 000 × 1 / 3, soit 150 000 €, à comptabiliser de la manière suivante :
Débit Crédit
31/12/2015
État, actif d’impôt différé (+ A) 150 000

Produit d’impôt différé (+ R, + FP) 150 000
Constatation de la créance d’impôt différé
Exercice 7.7 Base de calcul de la TVA collectée, opérations

sur marchandises
Pour calculer la TVA collectée du mois de mars 2015 de l’entreprise Caro, il convient de retenir le
montant des marchandises livrées. La TVA est exigible dès la livraison des marchandises vendues,
même si, en pratique, l’exigibilité correspond le plus souvent à la date de facturation. Il est vrai que la
facture est établie généralement au moment de la livraison. Le règlement de la facture n’intervient en
aucun cas sur l’exigibilité.
La TVA collectée de l’entreprise Caro sera par conséquent de :
300 000  20 % = 60 000 €
Exercice 7.8 Base de calcul de la TVA collectée et prestation

de services
Pour calculer la TVA collectée du mois de mars 2015 de l’entreprise Cal, il convient de retenir le
montant des prestations encaissées au cours du mois, quelle que soit la date de réalisation ou encore
de facturation de la prestation, à moins que le prestataire n’ait choisi les débits. Lorsque cette option
est exercée, le prestataire doit, en principe, porter sur ses factures la mention « TVA payée d’après les
débits » (elle n’est plus obligatoire, bien qu’essentielle). Dans ce cas, la taxe devient alors exigible lors
du débit du compte client, c’est-à-dire à l’occasion de l’inscription de la somme due à son compte, au
moment de la facturation.
En l’absence d’option pour les débits, la TVA collectée de l’entreprise Cal sera par conséquent calculée
sur les 900 000 € encaissés ; la somme est considérée comme TTC. Elle sera de :
900 000 / 1,2  20 % = 150 000 €
En cas d’option pour les débits, la TVA collectée de l’entreprise Cal sera calculée sur les 600 000 € HT
de prestations facturées ; elle sera de :
600 000  20 % = 120 000 €

Exercice 7.9 Calcul de la TVA à décaisser
La TVA à décaisser est calculée par la différence entre la TVA collectée et la TVA déductible. Si la TVA
collectée excède le montant global de TVA déductible, l’entreprise se trouve en situation de dette vis-
à-vis de l’État. Si, à l’inverse, le montant de la TVA déductible est supérieur au montant de la TVA
collectée, l’entreprise se trouve en situation de crédit de TVA ; il s’agit d’une créance sur l’État.
Dans le cas de l’entreprise Coco, la déclaration de TVA fait apparaître la situation suivante :
TVA collectée : 100 000  20 %, soit 20 000 €
TVA déductible : (150 000 – 20 000)  20 %, soit 26 000 €
Il en ressort un crédit de TVA de 26 000 – 20 000, soit 6 000 €. Ce crédit dégagé au terme de l’année
civile et supérieur à 150 € peut faire l’objet d’une demande de remboursement ou venir en
diminution de la TVA due au titre du mois suivant.
L’enregistrement de la déclaration de TVA du mois de décembre est le suivant :
Débit Crédit
31 décembre 2015
État, TVA collectée (– D)
20 000
État, crédit de TVA (+ A)
6 000
État, TVA déductible sur ABS (– A)
26 000
Constatation du crédit de TVA de décembre 2015

Chapitre 8 : Regroupement d’entreprises
Exercice 8.1 Consolidation
JAL
80 % 40 % 20 % 100 %
NIP PON SAN GYO
Conso. globale Conso. globale Mise en équivalence Conso. globale
65 % 25 % 30 % 100 % 80 % 70 %
SUH GOI KAI SHA DES YOH
Conso. globale Mise en équivalence Conso. globale Conso. globale
Pour les sociétés Kai et Sha, il n’y a pas de consolidation globale. Il y a en effet rupture de la chaîne de
contrôle entre Jal et San. Par conséquent, on ne fait rien en ce qui concerne Kai et Sha.
Exercice 8.2 Retraitement des comptes

À titre d’exemple, parmi les éléments qui pourraient avoir à être retraités avant consolidation dans
un groupe qui applique les IFRS, on peut citer : les produits et charges exceptionnels qui n’existent
pas en IFRS, les paramètres des méthodes d’amortissement qui ont de fortes chances de différer
entre la filiale française et les groupes, les enregistrements de crédit-bail, les provisions sans
justification économique, le calcul des impôts différés…
Exercice 8.3 Estimation du goodwill

1. Puisque Locaplus acquiert pour 10 millions des actifs qui en valent 7 à leur juste valeur, un
goodwill de 3 M€ devra apparaître dans les comptes du groupe à l’issue du rachat.
2. La norme IFRS 3 demande l’application du goodwill complet. Ainsi, même dans le cas où Locaplus
n’achèterait que 80 % de Transcar pour 8 M€, le goodwill qui doit apparaître dans les comptes n’est
pas 80 %  10 – 7 = 1 M€, mais le prix que Transcar aurait payé pour acquérir 100 % des actions
minoré de la valeur de marché des actifs, soit 10 – 7 = 3 M€.
Exercice 8.4 Écart d’acquisition

À la date d’acquisition, l’actif net de Keio est de :
1 770 = (400 + 600 + 350 + 800 + 400 + 120) – (700 + 200)
Si l’acquéreur de la société Keio a payé 2 000 pour acheter 100 % des actions, l’écart d’acquisition est
alors de 230 = 2 000 – 1 770.
Ce montant (positif) de 230 est un actif incorporel pour l’acquéreur, qu’il comptabilisera en
« Goodwill » dans son bilan consolidé.

Exercice 8.5 Éliminations de consolidation
En 2013, la société Astra a participé à hauteur de 90 % du capital à la création de la société Bastaux.
Aucune des deux sociétés ne verse de dividendes et, au 31/12/2013, les bilans des deux sociétés se
présentent comme suit :
Bilan de la société Astra en millions d’euros
Immobilisations corporelles 700 Capital 1 500
Immobilisations incorporelles 300 Résultat 500
Titres de participation 2 700 Dettes 2 100
Créances 100
Trésorerie 300
Total actif 4 100 Total passif 4 100
Bilan de la société Bastaux en millions d’euros
Immobilisations corporelles 500 Capital 400
Immobilisations incorporelles 200 Résultat 200
Créances 100 Dettes 400
Trésorerie 200
Total actif 1 000 Total passif 1 000
1. Calcul du résultat du groupe

L’entreprise Astra est considérée comme la société mère. Son résultat est de 500 M€. S’y ajoutent les
200 M€ de résultat de la société Bastaux, auquel il convient de retirer 10 % en intérêts minoritaires.
2.
En millions d’euros Bilan Astra Bilan Bastaux Bilan consolidé Astra
+ Bastaux
Actif
Immobilisations corporelles 700 500 1 200
Immobilisations 300 200 500
incorporelles
Titres de participation 2 700
Créances 100 100 200
Trésorerie 300 200 500
Total actif 4 100 1 000
Passif
Capital 1 500 400 1 860
Intérêts minoritaires 40
Résultat 500 200 180
Part des minoritaires dans 20
le résultat
Dettes 2 100 400 2 500
Total passif 4 100 1 000 4 600

Chapitre 9 : Consolidation des entités
Exercice 9.1 Retraitement des comptes
À titre d’exemple, parmi les éléments qui pourraient avoir à être retraités avant consolidation dans
un groupe qui applique les IFRS, on peut citer : les produits et charges exceptionnels qui n’existent
pas en IFRS, les paramètres des méthodes d’amortissement qui ont de fortes chances de différer
entre la filiale française et les groupes, les enregistrements de crédit-bail, les provisions sans
justification économique, le calcul des impôts différés…
Exercice 9.2 Écarts de conversion

1. Comptes de la filiale au moyen de la méthode du coût historique
Bilan
Immobilisations nettes 1 100 Capital 1 050
Stocks 255 Réserves 131,5
Créances 640 Résultat 573,5
Trésorerie 320 Dettes 560
Total 2 315 Total 2 315
Compte de résultat
Achat 170 Ventes 850
Variation de stock 77,5 Produits financiers 170
Autres charges 467,5
Dotations aux amortissements 140
Écart de conversion – 408,5
Bénéfice 573,5
2. Comptes de la filiale au moyen de la méthode du coût de clôture
Bilan
Immobilisations nettes 800 Capital 1 050
Stocks 240 Réserves 139
Créances 640 Résultat 127,5
Trésorerie 320 Dettes 560
Écart de conversion 123,5
Total 2 000 Total 2 000
Compte de résultat
Achat 170 Ventes 850
Variation de stock 42,5 Produits financiers 170
Autres charges 467,5
Dotations aux amortissements 170
Bénéfice 170

Exercice 9.3 Éliminations intragroupes
1. Pour l’État, la société Kaa a acheté pour 120 millions et vendu pour 150 millions. Son bénéfice est
donc de 30 M€. Elle paiera 33 %, soit 10 M€ d’impôts sur le bénéfice. Seki a acheté pour 150 M€ de
matières premières et a vendu pour 180 M€. Ses stocks en fin d’exercice ont une valeur de
10 %  150 = 15 millions. Seki enregistre donc un bénéfice de 45 M€ et paiera 15 M€ d’impôts sur le
bénéfice.
2. Les écritures suivantes doivent être passées pour éliminer les transactions à l’intérieur du groupe :
(en millions d’euros) Débit Crédit
Ventes 150
Créances clients 150
Débit Crédit
Créances fournisseurs 150
Achats 150
Puisque les matières premières ont une valeur de 12 M€ en stock dans les comptes de Kaa et non de
15 M€, un ajustement est passé sur l’inventaire :
Débit Crédit
Variation de stock 3
Stocks 3
3. La variation de stock de 3 M€ provoque un impôt différé sur le profit interne de 1 M€.
Débit Crédit
Impôt différé (actif) 1
Impôt différé (produit) 1
Compte de résultat consolidé (en millions) :

Ventes 180
Achats (120)
Variation des stocks 12
Résultat d’exploitation 72
Impôt sur les bénéfices (25)

Impôt différé 1
Résultat net 48

Exercice 9.4 Traitement des titres
La société DOG exerce une influence notable sur la société CAT. Dans le cadre de la consolidation, elle
doit appliquer la méthode de la mise en équivalence. Les impacts de cette méthode sur les états
financiers sont les suivants :
Bilan consolidé au 31/12/2014

À l’actif : participation/titres mise en équivalence = 36 000
Soit Capitaux propres DOG : 120 000 × 30 %
Au passif : capitaux propres :
Réserves = 6 000
Soit Capitaux propres DOG – Résultats 2014 = [(120 000 – 10 000) – Capitaux propres à l’acquisition (90 000)]
× 30 %
Résultat = 3 000
Soit Résultat DOG = 10 000 × 30 %
Compte de résultat consolidé de 2014 :
Résultat des sociétés associées = 3 000

Chapitre 10 : Concepts de l’analyse financière
Exercice 10.1 Tableau de flux de trésorerie
Le choix entre les méthodes directes et indirectes ne concerne que les flux de trésorerie des activités
ordinaires.
Selon la méthode indirecte :
Résultat net 39 600 Cession d’actif 7 000
Amortissements 22 000 Acquisition d’actif (55 500)
Perte/cession 6 500 Cash-flow investissement (48 500) II
Intérêts 4 000
Clients 3 000 Emprunts (8 000)
Stocks 2 800 Intérêts payés (3 400)
CPA 900 Dividendes (12 000)
Fournisseurs (3 400) Cash-flow financement (23 400) III
PPA 1 500
Cash-flow ordinaire 76 900 I Δ° Trésorerie (I + II + III) 5 000
Selon la méthode indirecte :

Trésorerie reçue des clients 354 500
Trésorerie versée aux fournisseurs de marchandises (195 600)
Trésorerie versée aux salariés (58 000)
Trésorerie versée aux fournisseurs de services (14 100)
Trésorerie versée à l’État (9 900)
Trésorerie des activités ordinaires 76 900

Exercice 10.2 Tableau de flux de trésorerie (disponibilités) – à
compléter
Résultat net 23 000
+ Dotation aux amortissements 6 000
— Gain sur cession d’actifs (1 000)
Capacité d’autofinancement 28 000
+ ∆°Comptes Clients (4 000)
+ ∆°Stocks 2 000
+ ∆°Fournisseurs 2 000
Flux des activités ordinaires 28 000 I
— Acquisition mobilier (15 000)
+ Cession d’Immobilisation 40 000
Flux des activités d’investissement 25 000 II
— Dividendes (3 000)
+ Émission d’emprunt 20 000
— Remboursement d’emprunt (10 000)
Flux des activités de financement 7 000 III
∆° de Trésorerie (I + II + III) 60 000
= Trésorerie finale 65 000
— Trésorerie initiale (5 000)

Exercice 10.3 Tableau de flux de trésorerie – à analyser
1. À la lecture du tableau de flux de trésorerie, la trésorerie a baissé de 2 985 M€ au cours de
l’année 2014. Alors que les activités d’exploitation de la société ont généré une trésorerie de
2 533 M€, la baisse finale peut s’expliquer par un investissement (c’est-à-dire une acquisition dite
« financière ») nécessitant une sortie de trésorerie de 2 490 M€. Cette opération est décrite dans
l’annexe du rapport annuel, note 2.1. L’acquisition est celle des activités d’Invensys.
2. On constate une baisse de la trésorerie de 2 985 M€ (2 438 – 5 423). Ce montant peut apparaître
important. Toutefois, parmi les nombreuses explications possibles :
on observe que le groupe continue à investir (acquisition d’un montant de 2 490 M€) ;
il dégage une capacité d’autofinancement équivalente par rapport à 2013 (2 640 M€) ;
enfin, il est en mesure de rembourser ses dettes (voir section III du tableau de flux de trésorerie).
3. La lecture du tableau de flux de trésorerie ne permet pas d’identifier les moyens de financement de
cette acquisition. Toutefois, la trésorerie excédentaire du début d’exercice (5 423 M€) couvre le
montant de l’acquisition. Il est possible que les émissions d’emprunt de 2013 (600 M€ et 1 073 M€)
anticipaient déjà ce besoin de liquidités pour les acquisitions à venir.

Chapitre 11 : Analyse des états financiers
Exercice 11.1 Résultat par action
En l’état actuel, Résultat avant impôts : 2 M€.
Résultat net : 1,2 M€.
En cas de conversion, la charge d’intérêt est réduite de 500 × 2 000 × 0,05 = 50 000 €.
Le Résultat avant impôts serait alors de 2 050 000, et le résultat net de 1 230 000 €.
L’économie nette serait de 30 000 €.
Les bénéfices par action bruts et dilués seraient donc respectivement de :
1200 000
BPAbrut   2, 4 euros / action
500 000
1230 000
BPAdilué   2, 48 euros / action
500500
Exercice 11.2 Rachat d’actions

Réserves ou Prime d’émission (– FP) 5 000

Actions propres (+ FP)
50 000
Exercice 11.3 Revente d’actions propres

Réserves ou Prime d’émission (+ FP) 4 000

Actions propres (+ FP) 80 000

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Chapitre 2 : Résultat des activités ordinaires

Exercice 2.1 Locations et ventes

Créances (A+) 500 000 000

Ventes (R+) 500 000 000

Airsud – 01/07/2014 Débit Crédit

Immobilisations corporelles (A+) 500 000 000

Dettes fournisseurs 500 000 000

Location sur 30 ans

Créances (+ A) 248 180 824

Ventes (+ R) 248 180 824

Airsud – 01/01/2015 Débit Crédit

Immobilisations corporelles (+ A) 248 180 824

Dettes fournisseurs (+ D) 248 180 824

Vente de 10 avions de ligne

© 2015 Pearson France – Comptabilité financière en IFRS – 4e édition 1

Banque (+ A) 71 298 620

Produits de location (+ R) 71 298 620

Airsud – 2014 Débit Crédit

Charges de location (– R) 71 298 620

Banque (– A) 71 298 620

Exercice 2.2 Frais de dossier, escompte et programme de

Exercice 2.3 Ventes et locations

© 2015 Pearson France – Comptabilité financière en IFRS – 4e édition 2

960 000,00 € 924 580,00 €

Chiffre d'affaires 2014 919 780,00 €

Exercice 2.5 Charges financières

Exercice 2.6 Charges de location

Exercice 2.7 Produits divers

© 2015 Pearson France – Comptabilité financière en IFRS – 4e édition 3

Actions – Financia (+ A) 45 000

Frais de transaction (– R, – FP) 225

Acquisition des actions de la société Mercure :

Actions – Mercure (+ A) 260 000

Frais de transaction (– R, – FP) 1 300

Trésorerie (– A) 261 300

Acquisition des actions de la société Gadgetex :

Actions – Gadgetex (+ A) 150 000

Frais de transaction (– R, – FP) 750

Trésorerie (– A) 150 750

© 2015 Pearson France – Comptabilité financière en IFRS – 4e édition 4

Actions – Financia (+ A) 3 000 × (18 – 15) 9 000

Produits financiers (+ R, + FP) 9 000

Actions – Mercure (+ A) 4 500 × (70 – 57,8) 55 000

Produits financiers (+ R, + FP) 55 000

Charges financières (– R, – FP) 3 000 × (50 – 40) 30 000

Actions – Gadgetex (– A) 30 000

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Actions – société Y (+ A) 2 750 000

Clôture des comptes au 31/12/2015 :

Ajustement de juste valeur (– FP) 125 000

Actions – société Y (+ A) 175 000

Trésorerie (+ A) 2 500 000

2. Les comptes de résultat sont les suivants :

© 2015 Pearson France – Comptabilité financière en IFRS – 4e édition 6

Client (+ A) 300 000

Ventes (+ R, + FP) 300 000

04/04/2015 (paiement) Débit Crédit

Trésorerie (+ A) 300 000

Client (– A) 300 000

Ventes (+ R, + FP) 94 050

Client (+ A) 192 814

Ventes (+ R, + FP) 192 814

20/11/2015 Débit Crédit