Audit Des Immobilisations Corporelles Et Retraitements Des Comptes Consolidés Selon Les Normes IF

L'audit des immobilisations
corporelles et
retraitements des
comptes consolidés
selon les normes
IFRS
Mémoire de fin d’études

Du cycle normal de l’ISCAE
Option Finance Comptablité
Préparé par : Sous l’encadrement de :
Mlle ZIAZNI Fatima-Zahra M. EL ATTAR Mehdi
Année Universitaire : 2005 - 2006

Audit des immobilisations corporelles et retraitements des comptes consolidés selon les normes IFRS
Remerciements
1
Je tiens à présenter mes sincères remerciements à toutes les

personnes qui ont apporté leur contribution à l’élaboration et
l’aboutissement de ce mémoire de fin d’études.
Je remercie notre école l’ISCAE envers laquelle nous resterions

redevable de la qualité de la formation qu’elle nous a dispensée durant
nos quatre années d’études.
Je remercie M. El Attar, pour avoir accepté de m’encadrer dans la

réalisation de mon mémoire de fin d’études.
M. El Attar a fait preuve de beaucoup de bonne volonté par sa
disponibilité et l’intérêt qu’il a porté à mon travail, je le remercie
infiniment pour son encadrement de grande qualité.
J’aimerai également remercier toute l’équipe du Cabinet

PriceWaterhouse&Coopers notamment, M .LAGHCHAOUI, Mlle
BENNIS , M. MELOIGH pour leur aménité et qui ont toujours veiller
à ce que mon stage se passe dans les meilleures conditions et dans un
climat d’entente, de respect et de compréhension.
Je souhaite pareillement remercier tout le corps professoral

et administratif de l’ISCAE, qui ne cesse de déployer des efforts
considérables afin de parfaire notre formation et rendre notre passage
à l’ISCAE instructif, enrichissant et mémorable.
2
Introduction……………………………………………..6
Première partie : ………………………………………11

Démarche de l’audit financier appliquée à l’entreprise X
Chapitre I : Prise de connaissance générale de l’entreprise
Section 1 : Environnement général du secteur : place économique et cadre

institutionnel…………………………………………………………….14
1. Place du secteur dans l’économie nationale

2. Les intervenants du secteur
3. Le cadre réglementaire
4. Le marché
Section 2 : Prise de connaissance de la société………………………19
1. Définition et objectifs de la prise de connaissance générale

2. Identification de la société :
3. Objet social de la société X
4. La mission de la société X
5. Métiers de X
6. Le parc de bouteilles et de citernes
7. Le contrôle qualité
8. Les procédures de sécurité
9. Organisation comptable et financière
10. Les facteurs de compétitivité
Section 3 : L’environnement de contrôle…………………………….27
3
Chapitre II : Evaluation du contrôle interne de l’entreprise
Section 1 : Les risques d’audit inhérents au secteur du gaz au Maroc..30

Section 2 : Risques d’audit liés aux immobilisations…………………43
1. Risques liés à la réalité des immobilisations

2. Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations
3. Risques liés à l’évaluation des immobilisations
4. Risques liés à la fiscalité
Chapitre III : Contrôle des comptes des immobilisations corporelles de

l’entreprise X
Section 1 : Etablissement le tableau des mouvements des immobilisations

Corporelles……………………………………………….51
Section 2 : Rapprochement du fichier des immobilisations avec le tableau
des mouvements………………………………………….53
Section 3 : Test des acquisitions au moyen des pièces justificatives…54
Section 4 : Test des sorties d’immobilisations au moyen des pièces
Justificatives………………………………………………57
Section 5 : Validation des amortissements……………………………59
Deuxième partie :
Revue de quelques retraitements relatifs aux immobilisations
corporelles en vue du passage aux normes IFRS
Chapitre I : Environnement conceptuel des retraitements et implications sur

les sociétés
Section 1 : Les normes IAS/IFRS : une révolution………………….62

Section 2 : Le cadre conceptuel des normes IAS/IFRS ……………..64
4
Chapitre II : Norme IAS/IFRS relatives aux Immobilisations

Corporelles
Section 1 : Présentation de la norme IAS 16………………………..68

Section 2 : Contenu de la norme IAS 16……………………………69
Section 3 : Évaluation initiale……………………………………….70
Section 4 : Évaluations ultérieures………………………………….73
Section 5 : Dépréciation des immobilisations corporelles : IAS 36...81
Chapitre III : Principales divergences existantes entre les deux

référentiels IAS et CGNC
Section 1 : Comparatif des règles posées par le Plan Comptable Général et

les Normes IAS/IFRS………………………………….91
Section 2 : Principales divergences existantes entre les deux référentiels IAS
et CGNC au niveau des immobilisations corporelles…..92
Chapitre IV : cas pratique ; revue de quelques retraitements des

immobilisations corporelles
Section 1 : Les principaux retraitements permettant le passage des comptes

marocains à ceux conformes aux normes IFRS………………………….100
1. Les amortissements
2. Les pièces de rechanges spécifiques
3. Crédit-bail
Section 2: Cas pratique de passage des comptes sociaux marocains aux

comptes IFRS…………………………………………………………….107
1. Présentation des états de synthèse de la société X

2. Préparation et consolidation des retraitements relatifs au crédit-bail
Conclusion……………………………………………..112
Bibliographie…………………………………………..115
5
INTRODUCTION
6
D ans le cadre de l’accélération de l’internationalisation de l’économie mondiale, le
cabinet PricewaterhouseCoopers est présent dans tous les secteurs de l'économie et l'un des
leaders de l'audit et du commissariat aux comptes dans le monde et notamment au Maroc.
Il est reconnu comme une organisation multinationale, ayant pour objectif stratégique
l’accompagnement de ses clients dans leur intégration dans le paysage économique mondial en
leur offrant un service de haute qualité et une parfaite compréhension de leurs spécificités socio-
économiques et culturelles.
Attirée par la renommée, l’expérience du cabinet à l’échelle nationale et internationale, sa

rigueur, sa flexibilité et son indéniable expertise, j’ai choisi d’effectuer mon stage de fin d’études
au sein du département Audit du cabinet afin de parfaire ma formation et de mettre en pratique
toutes les notions théoriques acquises tout au long de notre cursus et ce par la participation à des
missions dans lesquelles j’ai été encadrée par une équipe d’experts hautement qualifiés.
Il est indéniable que le Maroc assiste à des mutations très profondes qui reflètent les
impératifs de transparence et de rigueur auxquels doit se soumettre l’entreprise Marocaine qui se
doit de perfectionner son management de façon à prendre les décisions qui s’imposent en temps
voulu.
C’est ainsi que l’information financière publiée par les différentes entreprises revêt une
importance capitale notamment avec l’ouverture des marchés de capitaux et la libre circulation
des investissements qui ont été à l’origine de la grande révolution de son rôle.
De ce fait, l’information financière doit non seulement être fiable et fidèle mais aussi doit
représenter un langage universel à toutes les sociétés. D’où l’intérêt d’un audit financier de
qualité garantissant la pertinence et la fiabilité de l’information financière publiée.
Par conséquent, attester de la sincérité des états financiers d’une entreprise suppose
d’appréhender son activité dans son ensemble (secteur, enjeux, réglementation…), afin d’être en
mesure de faire le diagnostic des processus opérationnels et d’identifier les risques. Cette
approche fait appel à une capacité d’analyse, un esprit critique et une méthodologie éprouvée,
essentiels aux travaux de certification.
7
Force est de constater que la mondialisation de l’économie et le développement des

techniques de Communication ont obligé les entreprises à reconsidérer leur image. Ce contexte a
enfin grandement mis en exergue le besoin de normalisation de l’information comptable et
financière, dans un souci de comparabilité et d’analyse des chiffres. Les normes IFRS
s’inscrivent totalement dans cette évolution.
En effet, l’adoption des normes IFRS apparaît comme un accélérateur d’intégration à

l’économie mondiale. Les échanges commerciaux se font de plus en plus selon la réputation et la
situation financière des entreprises. Plus il y a d’informations fiables et comparables sur une
entreprise, plus il lui est facile d’accéder aux marchés étrangers. Diffuser des états qui reprennent
une image fidèle du patrimoine et des potentialités de développement est un facteur de
compétitivité de premier ordre sur les marchés étrangers.
En outre, l’adoption internationale des IFRS présente des enjeux majeurs pour les
entreprises et les investisseurs. Le Maroc est également concerné par cette mutation dans la
mesure où l’économie marocaine est très touchée par les effets de la mondialisation et se trouve
de ce fait dans l’obligation de suivre ce changement révolutionnaire.
Il est évident que les investisseurs étrangers exigent une information comptable et
financière de qualité. Les utilisateurs des états financiers ne peuvent plus se contenter d’une
information comptable classique qui reprend le passé en ignorant la modernisation des techniques
comptables qui font appel de plus en plus à l’utilisation des mathématiques financières et où la
situation financière et la performance de l’entreprise s’inscrivent dans une dynamique de flux de
trésorerie futurs. L’utilisateur des états financiers et notamment l’investisseur étranger n’est pas
capable aujourd’hui de prendre des décisions économiques sans avoir de vision sur ce que peut
dégager l’entreprise comme « cash » dans le futur.
Ayant pris en considération toutes ces constatations j’ai choisi de traiter dans ce présent mémoire
le thème « audit des immobilisations corporelles et retraitements des comptes consolidés en
IFRS », ce choix a été motivé par :
• L’importance des immobilisations corporelles, qui constituent la substance d’une entreprise,

son outil industriel et commercial, et qui sont donc une composante essentielle de l’actif
d’une entreprise, d’où la nécessité d’un audit pour les contrôler en normes marocaines.
• Les groupes marocains ont intérêt à appliquer les IFRS pour leurs comptes consolidés afin
de répondre au besoin de comparabilité des utilisateurs des états financiers.
8
De ce fait, les objectifs du présent mémoire sont de :
1) Présenter une démarche pratique d’audit des immobilisations corporelles.
2) Mettre en exergue des différences et similitudes entre les référentiels comptables :

CGNC et IFRS.
3) Présenter les enjeux du passage aux normes IFRS pour les entreprises marocaines
et illustrer le traitement des immobilisations corporelles financées par crédit-bail
dans un cas pratique.
9
Première partie
Démarche de l’audit financier

appliquée à l’entreprise X
10
La démarche générale d’audit :
Les étapes et les techniques d’audit financier sont communes, voire strictement identiques, à tous
les auditeurs légaux du monde.
Les auditeurs financiers respectent une méthodologie qui comprend des méthodes de travail et
des techniques à mettre en œuvre lors de chacune de ces étapes. La parfaite connaissance de
l’entité auditée, de ses antécédents et de ses besoins, permet parfois d’éviter une étape ou de
proposer une méthode particulièrement efficace même si elle est peu courante. Toutefois, les
étapes les plus fréquemment respectées par les auditeurs lors de leurs missions sont les
suivantes :
Prise de connaissance générale de l’entreprise ;

Appréciation du contrôle interne ;
Contrôle direct des comptes ;
Synthèse de la mission.
L’approche d’audit peut être schématisée de la manière suivante :
11
PHASE 1
Prise de connaissance
PHASE 2
Evaluation du dispositif de contrôle interne
Procédures de contrôle Structure et organisation

interne comptables et financières
PHASE 3
Audit des comptes
Contrôle détaillé Recherche d’éléments Recoupement et

des comptes probants internes et raccordements avec
externes de fiabilité et les situations extra
de régularité comptables
12
Chapitre I : Prise de connaissance générale de

l’entreprise
Section 1 : Environnement général du secteur : place économique et

cadre institutionnel :
Compréhension du secteur d’activité : Intervenants du secteur, répartition du marché,
concurrence, branches d’activité, réglementation du secteur pétrolier des GPL, lien avec la Caisse
de Compensation et le ministère de tutelle.
1. Place du secteur dans l’économie nationale
L’importance de la consommation de l’énergie n’est plus à démontrer. En 2001, le Maroc a

consommé environ 6,1 millions de tonnes de produits pétroliers, dont 1,2 million de tonnes de
GPL (soit 20%). Le butane représente plus de 90% de la consommation de GPL, avec une hausse
de consommation de 4,5% par rapport à 2000 (contre 1,8% en 2000 par rapport à 1999). En ce
qui concerne la consommation finale, les produits pétroliers représentent 61% de la
consommation totale d’énergie.
Pour ce qui est de la production d’énergie, il y a lieu de noter la place encore marginale de
l’activité d’extraction du pétrole brut (à peine 10,8 milles tonnes en 2001) et du gaz naturel (50
millions de m3). L’activité nationale du raffinage contribue par 65% de la production totale de
l’énergie. En ce qui concerne la production nationale du gaz, le raffineur national contribue par
15% de la consommation nationale de butane.
Le Maroc connaît un déficit important dans la balance énergétique, soit un déficit de 97 en
pourcentage de la consommation globale, du fait que la production nationale ne contribue que
faiblement dans la consommation primaire d’énergie.
Les événements qu’a connus le secteur pétrolier durant les mois de novembre et décembre 2002
ont mis en exergue la fragilité du marché pétrolier et gazier marocain, à savoir : l’absence d’une
politique pétrolière et gazière claire des pouvoirs publics, et l’insuffisance des installations et
infrastructures actuelles.
L’avenir du secteur gazier au Maroc est prometteur : L’exploitation dans l’avenir du gaz naturel
provenant du gazoduc Maghreb-Europe sera d’un apport considérable, parce qu’elle permettra de
réduire le coût d’importation des GPL , et le développement de synergies complémentaires entre
le GPL et le gaz naturel. Concernant les ressources fiscales budgétaires, le secteur de l’énergie
(pétrole, gaz, électricité et charbon) constitue l’un des secteurs les plus contribuants, avec 13
13
milliards de dirhams de recettes fiscales (TIC et TVA) . Ayant un caractère social, le butane est
le moins taxé.
2 - Les intervenants du secteur
a) L’autorité de tutelle
En l’occurrence le ministère en charge de l’énergie et des mines. Sa mission consiste notamment
à:
- définir la politique de développement du secteur et ses orientations stratégiques ;
- assurer la pérennité du secteur et le respect de la réglementation (technique) ;
- garantir la protection des intérêts du consommateur (prix réglementés) ;
- assurer la couverture de la demande nationale, en définissant les niveaux de stock de sécurité
et les quotas d’approvisionnement.
Cela dit, la mission de tutelle se focalise sur un rôle purement réglementaire, et ne s’étend pas au
rôle de vecteur de développement et d’encouragement de l’investissement.
b) La Caisse de Compensation
Instituée en 1941, elle constitue un acteur principal du secteur gazier. Sa mission consiste à
collecter les recettes parafiscales et octroyer les subventions.
La problématique de l’équilibre financier de la Caisse de Compensation suscite beaucoup de
débats ces dernières années. Il s’agit d’une question difficile à résoudre vu l’importance de la
dimension sociale que revêt sa mission (stabilité des prix sur le marché intérieur).
c) Les opérateurs
c.1 Les opérateurs directs
Il s’agit des sociétés qui commercialisent le GPL (butane et propane) sous les deux formes : vrac
et conditionné. Il s’agit à la fois des sociétés d’emplissage et des sociétés de conditionnement. Le
Maroc compte environ 32 centres emplisseurs, 5 terminaux d’approvisionnement, près de 28
sociétés de distribution et d’emplissage, 17 marques de bouteilles.
La branche « Conditionné » est dominée par 5 opérateurs représentant 76% du marché (Tissir
Primagaz, Shell du Maroc, Afriquia Gaz, Ziz et Total Maroc). Quant à la branche « Vrac », elle
est dominée par 5 opérateurs représentant 72% du marché (Salam Gaz, Tissir Primagaz, Shell du
Maroc, Gazafric et Afriquia Gaz).
14
Outre les sociétés de distribution, il y a lieu de noter la présence de la SAMIR et la SOMAS. La

SAMIR bénéficie actuellement du monopole de raffinage des produits pétroliers.
La SOMAS constitue la plus grande capacité de stockage des GPL, avec une capacité totale de
100.000 tonnes, contre 6.000 tonnes pour le terminal de Nador (Salam Gaz) et 51.000 tonnes
réparties entre les centres emplisseurs.
Il apparaît donc évident que ce secteur revêt une importance capitale dans l’économie nationale.
c.2 Les secteurs d’accompagnement

Il s’agit de l’ensemble des activités économiques connexes et annexes à la distribution du GPL
(logistique, équipements, services). Nous soulignons en particulier les prestations de transport du
produit, l’industrie des réservoirs (bouteilles, citernes, sphères), des casiers et des présentoirs, les
fournisseurs de métaux, les assurances, les experts en certification (contrôle technique et sécurité)
et le leasing (notamment celui des emballages et des véhicules de transport du produit).
La multitude des prestataires de services permet de connaître la composition du coût de revient,
et de mesurer l’importance du coût opérationnel par rapport au prix de vente du produit.
d) La représentation sectorielle
En l’occurrence le Groupement des Pétroliers du Maroc (G.P.M). Cette entité joue le rôle de
représentant des opérateurs du secteur pétrolier, en particulier les professionnels du gaz. Elle
regroupe l’ensemble des sociétés de production et de distribution.
Le G.P.M constitue le porte-parole du secteur, notamment dans le cadre des négociations avec les
pouvoirs publics pour la révision des marges et la résolution des problèmes tels que : le crédit de
TVA structurel et le règlement des arriérés de la Caisse de Compensation. Enfin, il procède à la
collecte et la diffusion des statistiques sectorielles et au pilotage des études qui concernent le
secteur.
3 - le cadre réglementaire
* Stock de sécurité
Compte tenu de l’importance du secteur de l’énergie dans le circuit industriel marocain, les
compagnies d’hydrocarbures, conformément à la loi n° 009-71 du 12 octobre 1971, sont tenues
de constituer un stock de sécurité égal à 2,5 fois la moyenne mensuelle de leurs ventes de l’année
précédente pour tous les produits (sauf autorisation de la Direction de l’Energie).
15
Du point de vue de la valeur, les centres emplisseurs doivent détenir à une date donnée un stock
dont la valeur (calculée au prix de reprise de cette date) doit être supérieure ou égale à la somme
de la valeur initiale et de la marge spéciale (de 30 Dh la tonne) à la même date (équation de la
Caisse de Compensation).
La valeur initiale des stocks correspond à leur valeur au prix de reprise au moment de l’adhésion
à la convention relative à la marge spéciale. La marge spéciale affectée au financement du stock
de sécurité apparaît dans la structure officielle des prix.
Le stock de sécurité reconstitué doit être détenu en permanence. Un contrôle périodique est
effectué par des agents de l’Etat pour s’assurer du respect de cette réglementation.
4- Le marché
4.1 Panorama du secteur de l’emplissage de GPL en 2004
Cette activité consiste à emplir des bouteilles de produits butane et propane pour le compte de
société distributrices. Les bouteilles sont de formats standards et se déclinent selon quatre
charges :
3kg, 6kg, 12kg et 35 kg. Ce secteur regroupe 31 centres emplisseurs répartis sur l’ensemble du
Royaume, au travers de 14 sociétés.
4.2 Panorama du secteur de la distribution de GPL en 2004
Le marché marocain des GPL est composé de deux types de produits, le butane et le propane.
Chacun de ces deux produits se décline selon deux formes, conditionné et vrac.
4.3 Positionnement sur le marché du GPL en vrac

Le marché du GPL en vrac représente près de 13% du marché global du GPL au Maroc. Les
ventes de produits en vrac répondent essentiellement à une demande industrielle.
Le marché du vrac s’appuie à hauteur de 73% sur les ventes de propane et de 27% sur les ventes
de butane.
Le propane en vrac constitue actuellement un élément clef du secteur énergétique marocain.
L’évolution des ventes de propane en vrac est fortement corrélée à la santé de l’économie
marocaine et plus particulièrement de son tissu industriel.
16
4.4 Segmentation du marché de GPL

Le marché des Gaz de Pétrole Liquéfiés est segmenté en trois activités principales :
L’emplissage ;
La distribution de GPL sous forme conditionnée ;
La distribution de GPL en vrac.
4.5 Perspectives d’évolution du marché
Les perspectives d’évolution de la consommation nationale de Gaz de Pétrole Liquéfiés reposent

principalement sur :
La croissance démographique avec l’augmentation du nombre de ménages. Du fait de la

saturation du marché des GPL, sa croissance future dépend essentiellement de celle du
nombre de nouveaux ménages ;
L’accélération du développement économique avec l’amélioration du niveau de vie des

ménages impliquant la généralisation de l’utilisation des GPL dans les foyers.
L’augmentation du nombre de foyers à revenu supérieur induirait également une
consommation accrue du propane conditionné, plus rentable que le butane conditionné;
L’augmentation des marges sur ventes de butane. En effet, les marges sur ventes de
butane, fixées par l’Etat, sont appelées à augmenter à court terme suite aux revendications
présentées par les sociétés de distribution, auprès du gouvernement ;
17
Section 2- Prise de connaissance générale de l’entreprise :
L’entreprise n’est pas seulement une juxtaposition de chiffres, de bilan et de ratios

toujours audités de la même manière : elle est avant tout une communauté d’individus et un
système d’organisation qui nécessitent à chaque fois une adaptation des méthodes employées.
Partant de ce constat, l’auditeur doit, dans un premier temps, acquérir une connaissance
générale de l’entreprise et de son environnement, avec pour objectif de déterminer les risques
propres à cette entreprise, et dans un second temps, identifier les systèmes et les domaines
significatifs, avec pour objectif de déterminer, cette fois, les éléments sur lesquels l’auditeur doit
concentrer ses travaux.
L’identification des domaines et systèmes significatifs nécessite au préalable la
détermination d’un seuil de signification qui peut être défini comme étant la limite en deçà de
laquelle une erreur commise de bonne foi par l’entreprise est sans incidence sur l’image fidèle
des comptes annuels, étant entendu que l’image fidèle ne se résume pas à la seule inscription
régulière au bilan, mais dépend également de l’importance que le lecteur des comptes donne à
l’obtention de l’information. Est considérée significative :
Toute information qui, si elle n’est pas communiquée, serait susceptible de
modifier le jugement de l’actionnaire sur les comptes ;
Toute l’information pertinente et utile qui n’apparaît pas clairement au bilan
ou au compte de résultat.
L’auditeur doit donc orienter ses contrôles de manière à étudier le plus complètement
possible les postes, les opérations et les systèmes dont l’importance est significative et qui sont, à
priori, les plus porteurs de risques.
Cette démarche, basée sur l’importance relative des choses, ne doit pas conduire le
commissaire aux comptes à ne faire aucune vérification sur les postes à faible montant ou qui
représentent des risques faibles.
1- Définition et objectifs de la prise de connaissance générale

La phase de prise de connaissance permet à l’auditeur de comprendre l’entreprise, son
environnement et son organisation.
Elle intervient, tant lors de l’initialisation de la mission, que tout au long de son exercice.
Elle permet de construire l’approche par les risques.
18
2- Identification de la société :
Statuts, dénomination, siège social, capital, forme juridique, structure du capital, historique,
organisation, qualité du management, sites administratifs et commerciaux, sites d’emplissage,
sites de stockage, type d’activité (emplissage, stockage, emplissage et distribution), marque de
bouteille, cycle économique du produit, activités industrielles et commerciales, objectifs
stratégiques, part de marché, couverture géographique, partenaires financiers, commerciaux et
industriels.
2.1 Compréhension de l’activité de l’entreprise
- Fonction « patrimoine/investissements » : Approvisionnement, stockage, production,

commercialisation, processus d’activité, technologie industrielle, types de produits,
principales installations, surfaces couvertes, extensions industrielles, localisations
géographiques, consistance des investissements, budget d’investissement, indicateurs et
tableaux de bord, système budgétaire, consistance du patrimoine industriel, assurance,
certification/contrôle technique des installations.
- Fonction « approvisionnement » : Principaux fournisseurs, sites d’approvisionnement
(raffinerie, terminal, port, centres emplisseurs confrères, centres de stockage), répartition des
achats (local/import), politique de sélection des fournisseurs, financement des importations,
structure du coût d’achat, volume des achats, volume des subventions à l’import, répartition
des achats par produit (butane, propane, conditionné, vrac, échanges, achats auprès des
confrères).
- Fonction « production » : Cycle économique, sites industriels, répartition géographique des
sites de production, suivi du bilan matière, inventaire permanent, inventaire physique,
valorisation des coûts, balance des stocks, suivi des bonis/malis liés à la production, manuel
des procédures opérationnelles.
- Fonction « vente » : Ventilation du chiffre d’affaires par produit, par client, par zone
géographique, centres d’expédition, centres de transfert du produit, système de livraison
(tournée/enlèvement du centre emplisseur), nombre de clients, système d’ouverture des
comptes clients, garanties, contrats, volume de facturation, volume des subventions de la
Caisse de Compensation, principaux clients, politique commerciale, stratégie commerciale,
concurrence, perspectives d’avenir, partenariats commerciaux, avantages accordés aux
clients, système de facturation, système de rapprochement des sorties de stock et volume
facturé, suivi des bonis/malis sur ventes, marques commercialisées, réseau distributeur.
19
- Compréhension de l’organisation comptable : Manuel des procédures comptables,

organisation de la direction financière, organisation du département/service comptable,
interaction de la fonction comptable et les autres fonctions, états financiers des derniers
exercices, structure bilantielle, structure de la balance comptable, journaux comptables,
organisation de l’archivage comptable, statistiques sur les écritures comptables, système de
supervision et de contrôle, contrôles fiscaux, rapports des commissaires aux comptes et des
auditeurs externes, rapports des auditeurs internes et des auditeurs du groupe, liens avec la
maison-mère, système de reporting, passage des comptes locaux aux comptes de reporting.
- Examen analytique préliminaire : Collecte des informations financières et non financières,
comparatif des évolutions d’un exercice à l’autre, explication préliminaire des principales
variations, compréhension de la structure bilantielle de la société et celle du secteur,
identification préliminaire des domaines et systèmes significatifs, identification des zones de
risques potentielles.
Les sources d’information peuvent être internes ou externes à la société. La phase de prise de
connaissance générale permet au commissaire aux comptes de définir les domaines et les
systèmes significatifs afin d’identifier les risques.
Les risques peuvent être classés en trois grandes catégories :
- Risques généraux : Ils sont liés à la situation financière et économique de la société, à
l’organisation générale et à l’attitude de la direction ;
- Risques inhérents : C’est le risque qu’une erreur significative se produise compte tenu des
particularités de la société, de ses activités, de son secteur, de son environnement, de la nature
de ses comptes et de ses opérations
- Risque de l’auditeur : C’est le risque que les procédures mises en œuvre par l’auditeur ne
permettent pas de détecter les erreurs ou les anomalies significatives.
3- Objet social de la société X :
Selon l’article 3 des statuts, la société a pour objet :
Le commerce et l’industrie, sous toutes ses formes, y compris l’importation,

l’exportation, la reprise, la raffinerie, l’entreposage, le magasinage, le transport, la
consignation et la distribution des gaz de pétrole liquéfiés ainsi que sous-produits et
denrées ;
La création et l’exploitation de tout centre de stockage de conditionnement et de

remplissage de ces gaz, tant pour le compte de la société que pour le compte de tous
tiers;
20
L’exploitation de toutes marques et procédés ;
Et plus généralement toutes opérations quelconques se rattachant directement ou

indirectement à l’objectif principal et pouvant faciliter l’extension et le développement
de la société.
Situation au 31/08/2005
Au 31 août 2005, le capital social de X s’établit à 122 450 000 Dh.
L’entreprise X est une filiale du groupe Y (un chiffre d’affaires de plus de 200 Millions de
dollars US), elle est une société opérant dans le domaine de la distribution des GPL (Gaz des
Pétroles Liquéfiés).
De par l’affiliation au groupe Y, l’entreprise X bénéficie de nombreux avantages dont on cite:
*La possibilité d’externaliser les activités administratives, financières, logistique et marketing par
la création, depuis la restructuration du groupe, de deux filiales spécialisées, X Management et
X Logistique. Cela permet ainsi à X de se consacrer pleinement à sa mission qui est la promotion
des ventes des GPL.
4- La mission de la société X
L’entreprise X opère sur le marché marocain des GPL, lequel est constitué de trois activités
principales:
Emplissage des bouteilles de GPL ;

Distribution de GPL conditionnés (bouteilles de 3, 6, 12 et 35 kg), principalement à usage
domestique;
Distribution de GPL en vrac, essentiellement du propane à usage industriel.
4.1 Emplissage
Cette activité consiste à remplir des bouteilles de produits butane ou propane pour le compte des
sociétés distributrices y compris X pour sa branche de distribution.
Les types de bouteilles sont standards, X commercialise quatre types de bouteilles de charges : 3
KG, 6 KG, 12 KG et 35 KG.
21
L’approvisionnement du centre emplisseur se fait à partir de deux sources :
¾ SAMIR (Société Anonyme Marocaine d’Industrie de Raffinage) : C’est la

seule société de raffinage du pétrole au Maroc, elle assure 30 % des approvisionnements du
centre emplisseur;
¾ SOMAS (Société Marocaine de Stockage) : Y est un actionnaire de référence dans cette

société qui a pour mission le stockage du butane importé de l’étranger par les sociétés
pétrolières marocaines à travers le port de Mohammedia.
X dispose d’une capacité de stockage de 60.000 Tonnes qui permet non seulement de sécuriser
50 % de son approvisionnement en butane mais également de maîtriser les coûts de ce produit
importé.
4.2 Distribution Conditionné

La distribution des bouteilles de GPL conditionné se fait par l’intermédiaire d’un circuit de
dépositaires qui eux-mêmes livrent à un réseau de détaillants.
Le centre emplisseur de Marrakech et les centres emplisseurs du Groupe assure actuellement 90%
de l’approvisionnement global des dépositaires.
4.3 Distribution Vrac

La distribution de GPL en vrac, essentiellement du propane (85% des ventes), est plutôt destinée
à une clientèle professionnelle (les industries céramiques, métallurgiques et agro-alimentaires :
92 % des ventes).
Elle consiste en l’installation d’une citerne de stockage par X d’une capacité répondant aux
besoins d’exploitation du client sur le site d’utilisation.
L’approvisionnement de la clientèle en GPL en vrac s’effectue par camions citernes à partir de :
¾ SAMIR (Société Anonyme Marocaine d’Industrie de Raffinage) qui intervient avec 30 %

du total des approvisionnements;
¾ MAGHREB GAZ et STOGAZ : A partir de 1999, X a commencé la diversification de

ses sources d’approvisionnement en propane avec des importations de l’étranger qu’elles
stockent actuellement sur les sites de stockage de MAGHREB GAZ et de STOGAZ à
Mohammedia; X dispose ainsi d’une capacité de stockage suffisante vu la forte évolution
de ses ventes en ce produit.
22
4.4 Le marché de l’entreprise
* Les produits de l’entreprise

Le butane et le propane sont issus du processus de raffinage ou récupérés sur les gisements de gaz
naturel ou pétrolifères.
Ces deux produits sont les seuls produits gazeux à pression atmosphérique et à 15°C à se laisser
liquéfier sous une faible pression, ce qui en facilite le transport et la distribution ; au moment de
leur utilisation, ils reviennent à l’état gazeux.
5- Métiers de X
X intervient sur deux activités distinctes : l’emplissage de bouteilles et la distribution de GPL
conditionné ou en vrac.
5.1 Le stockage
2.5.1 Le stockage de GPL en vrac

X dispose de deux centres de stockage pour ses importations :
ABC, situé à Mohammedia et détenu par toutes les sociétés de distribution du marché, au
prorata de leur positionnement du marché. Le centre est dédié au stockage de butane et
dispose d’une capacité de 120 000 tonnes soit près d’un mois de consommation nationale
en GPL.
ABC dispose également d’infrastructures nécessaires à la réception de navires ;
ZER, situé à Mohammedia, ayant comme principal objectif de créer des réserves de
propane afin d’offrir des tarifs compétitifs suite à la libéralisation en 1995 et la hausse des
prix qui s’en est suivie.
Ce centre dispose d’une capacité de stockage de propane de 2 400 tonnes métriques et s’appuie
sur une technologie de construction avant-gardiste, basée sur l’immersion de deux cylindres de
stockage dans un bassin d’eau, permettant de limiter la fuite de gaz en cas d’incident.
23
2.5.2 Le stockage de GPL conditionné

X dispose de 3 dépôts de stockage de bouteilles de butane et de propane :
Un dépôt situé à ED, comprenant un hangar de 100 m2 de superficie ;
Un dépôt situé à FG sur une superficie de 80 m2 ;
Un dépôt à ZK sur une superficie de 60 m2.
6- Le parc de bouteilles et de citernes

6.1 Les bouteilles
Les bouteilles de X sont fabriquées par Achnox, filiale de Y Group à hauteur de
50%.
L’évolution du parc de bouteilles, tirée notamment par la croissance des bouteilles de 6kg et
12kg, a évolué en moyenne de 9,5%/an entre 2002 et 2004. Au 31 décembre 2004, le parc repose
essentiellement sur les bouteilles de 12kg (43,3%) et les bouteilles de 3kg (39,7%).
La réglementation en vigueur prévoit une durée de vie de 25 ans pour l’ensemble des bouteilles.
Actuellement, en termes d’année d’existence, le parc de bouteilles de X se décline de la manière
suivante :
45% des bouteilles ont moins de 5 ans ;
12% des bouteilles ont entre 5 et 10 ans ;
43% des bouteilles ont plus de 10 ans.
L’intégralité des bouteilles formant le parc de X ont moins de 25 ans conformément à la

réglementation en vigueur.
6.2 Les citernes

Les citernes, utilisées pour la distribution de GPL en vrac, sont installées chez les clients mais
demeurent propriété de X. Leur durée de vie est fixée à 30 ans par la réglementation en vigueur.
Actuellement, le parc de citernes est de l’ordre de 500 citernes dont 60% ont moins de 5 ans.
7- Le contrôle qualité
Pour assurer le contrôle qualité des bouteilles qu’elle remplit et notamment au centre de
Marrakech, X dispose de bancs d’épreuves servant à effectuer des tests hydrauliques sur les
bouteilles de GPL. Ces tests consistent à mettre à l’épreuve des bouteilles de butane et de propane
à des conditions de pression supérieures (respectivement 15 bars et 30 bars) aux normes requises
par le Ministère de l’Energie (2 bars pour les bouteilles de GPL).
24
Par ailleurs, tout au long de leur durée de vie réglementaire (25 ans), les bouteilles sont
contrôlées et subissent des tests hydrauliques tous les cinq ans, par des organismes affiliés au
ministère de l’énergie.
8- Les procédures de sécurité
Les mesures de sécurité mises en place par la société sont d’ordre préventives et curatives. Une
couverture adéquate des risques industriels par des polices d’assurance spécialisées vient
compléter le dispositif.
Les mesures curatives reposent sur l’équipement de sécurité adéquat dont dispose chacun des
sites de production. Cet équipement composé entre autres d’extincteurs CO2 et azote, de circuit
anti-incendie permet d’appréhender tout risque d’anomalie.
Les mesures préventives reposent, quant à elles, sur un travail régulier d’amélioration des process
d’information, de sensibilisation et de responsabilisation, à travers :
_ Un pari sur la technologie de pointe dans la construction des installations et dans les procédés
de fabrication et leur contrôle dans les centres d’emplissage et de stockage ;
_ La sensibilisation des utilisateurs finaux aux risques inhérents à l’utilisation des gaz à travers
des spots télévisés ;
_ La responsabilisation de chaque salarié et en premier lieu des chefs de sites ainsi que du
directeur technique, qui sont responsables de la sécurité et veillent au respect des procédures.
Enfin, la société a contracté différentes polices d’assurance pour couvrir sa responsabilité vis-à-
vis des risques liés à une manipulation dangereuse des bouteilles de GPL.
En effet les installations de X répondent à des normes de sécurité très strictes et régulièrement
contrôlées par les autorités compétentes. Par ailleurs, dans le cadre de l’appartenance de la
société au Groupe Y, X est tenue de respecter les normes établies par le comité HSE propre au
Groupe.
9- Organisation comptable et financière

L’organisation comptable et financière de la société s’insère dans la politique du Groupe, et
repose sur une prise en charge des différentes fonctions par les équipes de X Management.
Dans la pratique, les outils informatiques et procédures sont mis à la disposition de la société par
X Management. Les équipes opérationnelles de X saisissent les données comptables et
financières.
Celles-ci sont ensuite retraitées par X Management, qui les communique pour information et
suivi aux différents responsables de X puis du Groupe.
25
A cet effet, la cellule financière et de gestion de X coordonne et suit toutes les opérations
administratives et financières de la société (recouvrement, suivi des contentieux, élaborations des
prix de revient des produits…), gère les relations entre la société et les sociétés de moyens pour
toutes les opérations liées à la gestion de l’entreprise, et avec la Direction Administrative et
Financière de Y Group pour toutes les opérations de financement et de refinancement.
La gestion des stocks est déléguée auprès de X Management et la gestion des commandes clients
est assurée par la Direction Commerciale de X.
La gestion de trésorerie est l’une des fonctions qui bénéficie le plus de la centralisation.
En effet, elle offre l’avantage de faire profiter la société de la capacité de négociation et du poids
du Groupe vis-à-vis des banques. Ainsi, la gestion de trésorerie de X, à l’instar des autres sociétés
du groupe, est assurée par X Management.
10- Les facteurs de compétitivité
X est une filiale du groupe Y, groupe qui a capitalisé, depuis un demi-siècle, de l’expertise dans
la distribution de produits pétroliers. L’appartenance à ce groupe lui permet ainsi de profiter du
professionnalisme et des compétences développées dans chacune des entités du groupe tout en
développant de nombreuses synergies intra-filiales.
Grâce à une politique de distribution décentralisée, reposant sur des équipes commerciales
dédiées et présentes sur l’ensemble du territoire, un ensemble de 4 centres emplisseurs régionaux,
un réseau exclusif d’une cinquantaine de points de vente (dépositaires) et une large flotte de
camions, X assure les livraisons de GPL dans les meilleurs délais et couvre l’ensemble des zones
de consommation du pays.
Grâce à la qualité et à la compétitivité de ses prestations, conjuguées à une relation de partenariat

à long terme (contrats à longue durée), X dispose d’un portefeuille clients stable.
Grâce à la réalisation du centre de stockage ABC à Mohammedia, X a limité sa dépendance par

rapport à la SAMIR tout en diversifiant ses sources d’approvisionnement en GPL (Gaz Pétrole
Liquéfiés).
En effet, X entend conforter sa place de leader sur le segment de distribution de GPL vrac grâce,
entre autres, à cette diversité de ses sources d’approvisionnement et de stockage.
Grâce à sa capacité d’innovation, illustrée par sa position de pionnier dans la commercialisation

de la bouteille de GPL 6 kg et des citernes enterrées, permettant une optimisation de
l’agencement des sites de sa clientèle, X dispose de nombreuses opportunités de croissance de
son activité.
26
Section 3 Environnement de contrôle
L’environnement de contrôle correspond globalement au système d’organisation. Les facteurs qui

déterminent le système d’organisation sont : la fonction du conseil d’administration et de ses
comités, la philosophie et le style de la direction, la structure de l’entité et les méthodes de
délégation du pouvoir et des responsabilités, le système de contrôle de la direction comprenant la
fonction d’audit interne, les politiques et les procédures relatives au personnel ainsi que la
répartition et la séparation des fonctions et des tâches.
L’évaluation de l’environnement de contrôle est étroitement liée à la connaissance et l’expérience

accumulée par l’auditeur sur le dossier d’audit, ainsi qu’à la stabilité de l’équipe de travail (même
équipe pour une mission récurrente).
27
Chapitre II : Appréciation du contrôle interne :
Le contrôle interne a été défini par la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes
(CNCC) en France, comme suit : « le système de contrôle interne est l’ensemble des politiques et
procédures mises en œuvre par la direction d’une entité en vue d’assurer, dans la mesure du
possible, la gestion rigoureuse et efficace de ses activités. Ces procédures impliquent le respect
des politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et la détection des irrégularités et
inexactitudes, l’exactitude et l’exhaustivité des enregistrements comptables et l’établissement en
temps voulu d’informations financières ou comptables fiables.
Le système de contrôle interne s’entend au – delà des domaines liés au système comptable. Il
comprend :
Æ L’environnement global de contrôle interne qui est l’ensemble des comportements,
degré de sensibilisation et actions de direction concernant le système de contrôle
interne et son importance dans l’entité ;
Æ Les procédures de contrôle qui désignent les politiques et procédures définies par la
direction afin d’atteindre les objectifs spécifiques de l’entité, complémentaires à
l’environnement général de contrôle interne.
Cette définition permet de faire ressortir les principaux objectifs du contrôle interne, qui
sont :
La protection du patrimoine de l’entreprise ;
La qualité de l’information, et en particulier de l’information financière ;
L’amélioration des performances ;
L’application des instructions de la direction.
Le contrôle interne joue un rôle essentiel dans la démarche de l’auditeur. En effet, son
appréciation est une nécessité pour ce dernier, et ce, pour plusieurs raisons :
L’auditeur ne peut pas procéder au contrôle exhaustif des opérations de l’exercice, ou
même seulement à un échantillon significatif de ces opérations, sauf dans de très
petites structures ;
L’auditeur ne peut pas obtenir la conviction que tous les enregistrements ont été
retranscrits en comptabilité sans s’appuyer sur les procédures ;
Certains tests portant sur la justification des opérations ne peuvent être réalisés que
dans la mesure où l’auditeur a acquis une connaissance des procédures lui permettant
d’apprécier la pertinence des documents « justificatifs » susceptibles de lui être
présentés ;
28
Les dirigeants ne peuvent, seuls, s’assurer que leurs procédures et décisions ont été
correctement appliquées.
Ainsi l’objet de l’appréciation du contrôle interne est double :
Æ D’une part, la fiabilité des procédures conduit l’auditeur à procéder à des sondages
peu nombreux lors de l’étape de contrôle des comptes ; au contraire, l’existence de
procédures peu fiables l’incite à des tests de validation particulièrement exhaustifs.
Æ D’autre part, l’inefficacité éventuelle des procédures conduit l’auditeur à
recommander des améliorations d’un coût raisonnable, ayant pour objectif d’éliminer
toute source de risque évitable. L’auditeur contribue ainsi à l’amélioration des
performances de l’entreprise. Le commissaire aux comptes a le droit de donner des
avis, des recommandations et des conseils en matière de contrôle interne.
Le dispositif de contrôle de la société X interne est destiné à garantir d'une manière

permanente :
La vérification des opérations et des procédures internes ;

Le suivi et l'analyse des risques ;
L’optimisation et la fiabilité des flux des données comptables et financières ;
La mise en place des éléments clés du contrôle ;
L'existence d'une bonne communication de l'information entre les différents niveaux de
responsabilité.
Par ailleurs, toujours dans le cadre de son appartenance à Y Group, X devra se soumettre au code
déontologique entré en vigueur en avril 2005.
L’évaluation du contrôle interne de la société nous a permis de mettre l’accent sur les risques
encourus par le secteur du gaz au Maroc et plus particulièrement les risques des immobilisations
corporelles de la société X.
Nous traiterons dans un premier temps les risques d’audit inhérents au secteur du gaz au Maroc
représentés dans la matrice ci-dessous.
29
Section 1 : Les risques d’audit inhérents au secteur du gaz au Maroc

Ci-joint une matrice des principaux risques inhérents au secteur des GPL:
Zone de Nature du Faiblesses Programme de travail

risque risque constatées minimum
S’assurer que les quantités
* Sous-estimation du expédiées sont facturées (tests
chiffre d’affaires de détail sur un scope élevé)
Exhaustivité * Sous-estimation de Test sur la séquence des
la base de la cotisation documents d’expédition et des
Chiffre du chiffre minimale factures
d’affaires d’affaires * Pénalités de l’IS et Bilan matière (SI + Entrées –
TVA SF physique = CA théorique)
* Sous-estimation de S’assurer de l’absence d’avoirs
la marge fictifs ou non autorisés
* Présentation des Suivi des taux de bonis / malis
états de synthèse sur expéditions
S’assurer que les factures

* Reporting au comptabilisées sont associées à des
groupe faussé (filiale) expéditions et approuvées
Réalité * Publication erronée Test sur la séquence des
(ventes (société cotée) facturations et des expéditions
* Objectifs S’assurer que les retours post-
fictives)
commerciaux fictifs clôture ne sont pas dus à des
(interne) livraisons excessives à la fin de
* Subvention à tort l’exercice
par la CC S’assurer de l’absence de ventes
* Risque accélérées à une date proche de la
réglementaire envers clôture pour doper à tort les
la CC (retrait résultats
d’agrément et
pénalités)
30
Contrôle du paramétrage des prix

sur le logiciel de la facturation
Vérifier les autorisations d’accès et
de mise à jour
S’assurer de la conformité des prix
sur les avoirs aux factures initiales
et à la grille des
ristournes/rabais/remises approuvée
Chiffre S’assurer du calcul arithmétique
Ventes, avoirs des factures et des avoirs
d’affaires Exactitude mal évalués et S’assurer de l’approbation des
(fin) imputés factures et des avoirs
S’assurer que la facture et l’avoir
sont imputés correctement dans les
comptes individuels des
dépositaires et autres clients
Rapprochement des ventes
valorisées aux prix réglementaires,
à la comptabilité
S’assurer de l’imputation correcte
des ristournes permanentes et
périodiques dans les comptes des
dépositaires
31
Apprécier la procédure de CI
permettant le respect du cut-off
Cut-off * Marge comptable S’assurer que les expéditions
biaisée proches de la date de clôture sont
* Comptes clients facturées et comptabilisées sur la
non exacts bonne période
* Transfert de marge S’assurer que les retours proches de
entre exercices la date de clôture font l’objet
d’avoirs et sont comptabilisés sur la
bonne période
S’assurer que les remises aux
dépositaires post-clôture sont
rattachées à l’exercice comptable
concerné
Investigation du volume anormal
des retours post-clôture
Zone de risque Nature du Faiblesse Programme de travail minimum

risque
Bonis et malis S’assurer que les bonis/malis sur
(gains et pertes * Ventes non mouvements de stock sont suivis,
de volume sur Absence de suivi autorisées/non analysés et validés par le
achats, ou d’analyse déclarées management
transferts, * Pertes d’actifs S’assurer du caractère cohérent et
stockage et * Risque non exagéré des taux de bonis/
ventes de réglementaire (CC) malis sur achats, transferts,
produit) emplissages et stockage
S’assurer que la société dispose
d’une table de taux bonis/malis
plafonds, spécifiés par site et
approuvés par le management
32
S’assurer que les entrées en stock

* Surestimation de ladécoulent des charges
Exhaustivité marge Valider le passage du coût d’achat
* Sous-estimation desdes stocks au coût d’achat des
charges parafiscales ventes
Achats * Incohérence des Rapprochement des prix de reprise
achats et entrées en aux prix d’achat
stock S’assurer de la séquence des
documents de réception
Apprécier la procédure d’achat des
consommables, des pièces de
rechange et du produit
S’assurer du paramétrage correct
* Achats mal évalués des prix de reprise dans le logiciel
Exactitude ou mal imputés de gestion des achats et des stocks
* Présentation, (butane)
résultat biaisé S’assurer des autorisations d’accès
et de mise à jour
S’assurer du paramétrage des prix
d’achat sur la base des prix
contractuels (produits autres que le
butane acheté localement)
S’assurer de la conformité des taux
de ristournes obtenues
Zone de risque Nature du Faiblesses Programme de travail minimum
risque constatées
Réalité * Sous-estimation de Rapprochement des quantités
la marge facturées à la commande, la
* Surestimation des réception, la DUM et le rapport
subventions de la CC d’expertise
Achats (fin) S’assurer que les réceptions
* Achats non proches de la clôture ont été
Cut-off comptabilisés enregistrées dans les stocks et
* Marge comptable comptabilisées en tant qu’achats
biaisée Vérifier la séquence des documents
* Transfert de marge de réception justificatifs des achats,
entre exercices l’inconterm et les contrats
d’importation
S’assurer de l’enregistrement des
réceptions post-clôture sur la
période suivante
33
* Incohérence de la Test de cohérence globale de la

Exactitude et marge comptable par marge comptable par rapport à la
Marge réalité rapport à la marge de marge de structure (butane) +
comptable structure (butane) validation par des tests de détail
* Incohérence de la (quantités valorisées aux marges de
marge par rapport au structure)
contexte du secteur Cohérence de la marge comptable
(produits libéralisés) par rapport à la conjoncture
* Performances et sectorielle, la concurrence et les
rentabilité erronées cours de produits pétroliers
Revue analytique détaillée +
validation par des tests de détail
* Comptes de TVA S’assurer de l’analyse des comptes

non analysés et du caractère recouvrable du
Exactitude, * Risques crédit de TVA et des autres
Comptes de TVA réalité, respect fiscaux (ventes en comptes débiteurs
de la loi tournée, à des non Revue fiscale détaillée : S’assurer
patentés, forme des notamment de l’absence de risques
factures) fiscaux et de soldes prescrits
* Dépôt tardif des
déclarations
* Crédit de TVA non
analysé ou imputé à
tort
risque constatées
S’assurer de la valorisation des
achats et stocks au coût d’achat
Exactitude * Valorisation S’assurer de l’application de la
erronée revalorisation-dévalorisation
* Marge comptable conformément aux règles
erronée comptables et à la réglementation
S’assurer du respect des règles
Stocks comptables relatives à la
détermination des éléments du coût
d’achat
34
Assistance à l’inventaire physique

* Bilan matière + validation des formules de
Exhaustivité incohérent conversion (passage du m3 à la
Réalité * Ecarts d’inventaires tonne)
Cut-off non justifiés Apprécier le bouclage matière et la
* Bonis/ malis non balance des stocks
maîtrisés Vérifier l’existence de stocks chez
* Pertes d’actifs, les tiers ou en échange
insécurité des stocks Vérifier la propriété juridique des
* Marge comptable stocks en transit
erronée Tests de détail sur les documents
justificatifs des mouvements de
stock + test de cut-off
Apprécier le système de suivi des
taux de bonis / malis
* Non-respect de S’assurer de la fiabilité et la
Réglementation l’obligation du stock permanence de la procédure de
de sécurité contrôle interne qui permet de
* Déclarations de suivre le respect de l’obligation du
stock non sincères stock de sécurité et de déclencher
les actions correctives
Vérifier la sincérité et l’exactitude
des déclarations de stock à
l’autorité de tutelle
risque constatées
Vérifier les déclarations du chiffre
* Inexactitude des d’affaires, de la marge spéciale, de
Systèmes et déclarations du la provision de transport, du
chiffre d’affaires remboursement de transport, de la
comptes liés
* Déclarations des péréquation (calcul arithmétique,
aux éléments charges et des exactitude des tonnages déclarés,
de la Caisse Respect de la subventions erronées prix, visa des responsables, …)
de réglementatio * Dépôts tardifs Appréciation du système de suivi
Compensation n (rejets et pénalités) du coût des importations
(CC) * Déclarations Contrôle des délais de dépôt +
Sincérité des différées, ventes questionnaire réglementaire
déclarations fictives ou retournées Vérifier le rattachement correct de
(subventionnées à la péréquation
tort)
35
Existence de soldes rejetés ou non

Comptabilisation * Cut-off des recouvrables
, exactitude, éléments de la CC Revue analytique détaillée des
présentation, comptes de bilan et de CPC liés à la
information * Compensations CC en reconstituant les soldes et les
entre les soldes mouvements
Vérifier l’existence des pénalités et
* Information amendes
incomplète dans le Vérifier le rejet partiel ou total des
cadre de l’ETIC dossiers de remboursement
Vérifier les compensations de
soldes dans les états financiers et la
pertinence de l’information dans le
cadre de l’ETIC
Validation du système
Fiabilité du * Processus d’information : Système
processus de d’élaboration de informatique, contrôles de
déclaration l’information peu supervision et de validation,
fiable ou défaillant autorisations, recoupements,
interface entre le commercial et le
« déclarant »
* Incohérences
Recoupement des états déclaratifs
entre les données avec les données commerciales et
déclarées à la CC et comptables
les données
comptables
36
Circularisation d’un scope élevé

* Soldes inexacts des dépositaires du fait du risque
Clients/ * Suspens anciens que la plupart ne tiennent pas une
dépositaires/ non provisionnés comptabilité fiable
détaillants Exactitude, * Risques fiscaux liés Circularisation étendue des
recouvrabilité, aux ventes en tournée comptes clients « industriels »
réalité, ou à des non patentés, Vérifier la fiabilité de l’analyse des
présentation, à la déclaration des comptes
fiscalité, Droit commissions sur le Vérification de l’absence
CA et aux RRRA d’encaissements non identifiés
* Encaissements en Appréciation de la procédure de
espèces = 20.000 DH contrôle interne de suivi et
* Pratique des d’appréciation des découverts des
chèques de garantie « dépositaires »
* Découverts des Apprécier le niveau des provisions
dépositaires plus pour dépréciation
importants que leur Revue fiscale étendue : risques
capacité financière TVA, IGR et IS
Revue juridique des contrats de
partenariat afin de s’assurer du
caractère suffisant des garanti
Vérifier la comptabilisation des
bonis/malis sur les déconsignations
et les retours provisoires des
emballages
risque constatées
Appréciation du système de gestion
Exactitude, Absence d’inventaire des immobilisations en l’absence
Immobilisations réalité, physique d’un inventaire physique
corporelles exhaustivité, Insuffisance de la Procédure de distinction entre
présentation, couverture bouteilles propres et bouteilles en
évaluation d’assurance leasing + couverture d’assurance
Charges d’entretien suffisante
immobilisées à tort Validation des acquisitions et des
Amortissements frais d’entretien
erronés Test de cohérence globale des
dotations + test de détail
37
Examen critique des estimations

Immobilisation Critères faites par le management et des
s incorporelles Exactitude, d’immobilisation des documents justifiant les coûts
et en non- réalité, frais de R&D non immobilisés
valeurs exhaustivité respectés Validation du système de suivi des
Evaluation coûts pour s’assurer notamment des
présentation,
incohérente des frais montants immobilisés et des
évaluation de R&D amortissements
Information Tests de cohérence des données
incomplète dans comptables avec les budgets et les
l’ETIC tableaux de bord + tests sur les
amortissements
Circularisation des fournisseurs
Passifs non Vérification de la conversion des
enregistrés soldes en devise et de la
Exactitude,
Comptes en devise comptabilisation des différences de
Fournisseurs réalité, mal convertis change sur règlements
exhaustivité, Factures contestées S’assurer de l’existence d’un suivi
présentation Instruments des engagements hors-bilan
financiers mal S’assurer de la comptabilisation
comptabilisés correcte des instruments financiers
Engagements hors- (couverture du risque de change)
bilan non suivis ou
mal renseignés dans
le cadre de l’ETIC
Valider la procédure de contrôle
Achats à des interne permettant de s’assurer de
conditions peu la réalité, l’exactitude et le cut-off
avantageuses (process des prestations externes
Charges Exactitude, us de sélection des S’assurer de la mise à jour de la
externes, réalité, prestataires base fiscale d’imposition des
autres exhaustivité, défaillant) immobilisations à la patente, la TU
charges cut-off Provisions non et la TE
exhaustives Revue analytique détaillée des
(redevances de évolutions + tests de détail
leasing, assurances, Travaux spécifiques sur les
surestaries, transport, prestations intra-groupe pour
patente, taxe urbaine s’assurer de l’absence de risques
et taxe d’édilité) fiscaux liés au transfert de résultats
(sociétés de moyens/supports intra-
groupe)
38
Prestations fournies à Réconciliation des comptes « inter-

des conditions peu compagnies »
avantageuses par Revue analytique détaillée des
rapport au marché achats et charges externes pour
Prestations et Réalité, Soldes des comptes détecter les éventuelles prestations
comptes exhaustivité, « inter-compagnies » fournies à des conditions peu
« intra- fiscalité, non avantageuses par rapport au marché
groupe » présentation, cohérents (exhaustivit + tests de détail
Droit, é et exactitude) Revue juridique et fiscale pour
Risques fiscaux apprécier les risques fiscaux et
exactitude
(transferts de identifier les conventions
résultats) réglementées
Conventions Revue des états financiers des
réglementées filiales pour apprécier la nécessité
Situation financière de constituer des provisions pour
compromise des dépréciation
filiales et
participations
39
Zone de Nature du Faiblesses Programme de travail minimum

risque risque constatées
Comptes Réalité, * Soldes anciens Tests de détail sur les comptes pour
de exhaustivité, non recouvrables s’assurer qu’ils ne contiennent pas
régularisati présentation, * Comptes des suspens tels que des
on, autres exactitude, Droit, contenant des encaissements non identifiés, des
débiteurs fiscalité pénalités de la CC pénalités et des retenues sur
et * Suspens subventions
créditeurs bancaires et autres S’assurer que les soldes sont exacts
non analysés et recouvrables
* Charges
financières non
comptabilisées
* Suspens S’assurer que les crédits spots sont
Trésorerie Exactitude bancaires anciens comptabilisés
Résultat Présentation (encaissements S’assurer de la comptabilisation
financier non identifiés, correcte des instruments de
charges non couverture du risque de change
comptabilisées) Valider l’évaluation des provisions
* Charges et charges financières
financières sur Vérifier l’apurement des suspens
découverts et bancaires
crédits Spot mal
calculées ou sous-
estimées
* Crédits spot non

comptabilisés
Instruments
financiers non
comptabilisés
S’assurer de l’absence de
* Compensation compensation des soldes
des soldes S’assurer de la présentation correcte
États Présentation,
* Information des comptes
financiers exactitude, incomplète dans S’assurer du suivi des engagements
information l’ETIC hors-bilan (ex : cautions bancaires et
financière * Engagements en douane, sûretés reçues des
hors-bilan non dépositaires)
suivis S’assurer que les méthodes
comptables sont correctement
décrites dans le cadre de l’ETIC
40
Outre les risques inhérents au secteur, l’auditeur ne doit pas négliger l’importance d’identifier et
apprécier les risques généraux, notamment :
La situation économique du secteur : Un marché saturé et caractérisé par des marges

commerciales réglementées et insuffisantes constitue un risque majeur.
Les facteurs susceptibles de remettre en cause la continuité d’exploitation : La

concurrence parfois déloyale, l’agressivité commerciale des autres concurrents et leurs
alliances stratégiques, les investissements en croissance dans un secteur caractérisé par
l’accentuation du problème des impayés commerciaux et par les marges commerciales
insuffisantes, sont des facteurs qui pourraient menacer la continuité d’exploitation des
sociétés « les plus fragiles » du secteur.
La situation financière : La dégradation des résultats, les créances impayées, le recours

massif au crédit bancaire pour se couvrir contre le risque de change et financer les
importations, la dépendance des centres emplisseurs vis-à-vis de l’unique raffineur national et
de la principale société de stockage (SOMAS), le retard qu’accuse la Caisse de Compensation
dans le déblocage des subventions, l’obligation du stock de sécurité et le crédit de TVA
structurel sont des facteurs qui pèsent sur le fonds de roulement et la trésorerie des sociétés de
distribution.
En outre d’autres facteurs de risques peuvent être identifiés, il s’agit notamment des :
Risques concurrentiels
Le marché de la distribution de GPL est concurrentiel. Toutefois il convient de souligner que

l’entrée de nouveaux acteurs sur le marché national du conditionné est peu probable en raison de
l’importance de l’investissement de départ. Ainsi, les coûts d’installations élevés et le réseau de
distribution existant, couvrant la presque totalité du territoire marocain constituent des barrières à
l’entrée.
Sur le marché du vrac, X est liée à la plupart de ses clients par des contrats d’exclusivité pouvant
aller jusqu’à 15 ans.
Risques lies à l’évolution du marché
L’évolution récente du marché fait apparaître clairement une tendance haussière de la

consommation nationale de GPL conditionné. L’élément remarquable dans ce segment de marché
est le recul des ventes de butane B3, au profit d’une hausse des ventes de butane B6 et B12.
La raison principale de ce phénomène est la poursuite de la politique d’électrification rurale.
41
Concernant la distribution de GPL en vrac, l’évolution du marché dépend étroitement de la

demande industrielle, plus aléatoire. Toutefois, la structure des ventes de X accorde à la
distribution du vrac moins de 30% de parts de marché contre plus de 70% pour le conditionné.
Risques lies à la libéralisation
La libéralisation des prix de l’ensemble des GPL pressentie à moyen terme, entraînera une
déréglementation des prix et une fluctuation des marges pour les distributeurs. Actuellement seul
le propane bénéficie de cette mesure, et ce, depuis 1995. Cela permet aux différents distributeurs
de
GPL, dont X, de bénéficier d’une expérience réussie, du passage d’un marché réglementé à un
marché libéralisé.
Risque de dépendance à des clients particuliers
Au sein du portefeuille de clients de X, aucun client ne représente plus de 10% du chiffre

d’affaires global. Par ailleurs, au niveau de la distribution de GPL en vrac et notamment en
destination des clients institutionnels, X dispose de contrats d’exclusivité pouvant aller jusqu’à
15 ans.
Risques lies à la sécurité
L’ensemble des installations et des équipements (Centre d’emplissage, Bouteilles, citernes et

transport) de X répondent aux normes de sécurité en vigueur au Maroc.
Par ailleurs, dans le cadre du programme Hygiène, Sécurité et Environnement, propre à Y Group
et à l’ensemble de ses filiales, X travaille en permanence dans le but d’améliorer le process de
production.
42
Section 2: Les risques d’audit liés aux immobilisations

Après avoir identifié les risques du secteur du gaz au Maroc en général, nous nous
intéresserons ensuite aux risques d’audit liés au immobilisations .
Puisqu’on s’intéresse essentiellement aux immobilisations corporelles, il serait judicieux de bien

préciser certaines spécificités du contrôle interne liées à celles ci, ainsi le système de contrôle
interne des immobilisations doit permettre de s’assurer que :
• Toutes les immobilisations sont correctement comptabilisées ;

• Toutes les immobilisations sont correctement évaluées ;
• La protection des actifs est assurée ;
• Les engagements hors bilan concernant les immobilisations sont correctement saisis.
Il faut aussi s’assurer que :
• Les acquisitions de l’exercice sont effectivement capitalisables et représentent des actifs

installés ou construits ;
• Les immobilisations cédées, détruites ou mises en rebut ont fait l’objet d’un retrait des fichiers
comptables d’immobilisations et que les pertes et gains relatifs ont été enregistrés;
• Les dotations aux amortissements de la période ne sont pas excessives et ont été calculées
conformément aux méthodes de l’exercice précédent.
Risques d’audit liés aux immobilisations
Les risques d’audit liés aux immobilisations peuvent être analysés selon les qualités essentielles
auxquelles doivent répondre les comptes d’immobilisations à l’instar des autres comptes à
savoir :
les risques liés à la réalité

les risques liés à l’exhaustivité
les risques liés à la valorisation
a- risques liés à la réalité des immobilisations
Les risques qui peuvent entacher la réalité des immobilisations se concrétisent par :
• La comptabilisation d’actifs fictifs
• La sortie ou la perte non comptabilisées d’actifs
43
Si ces risques surviennent, la réalité comptable des immobilisations se trouve surestimée par
rapport à leur réalité « physique » en particulier pour les immobilisations corporelles.
Basée sur la notion du patrimoine, la réalité « physique »d’une immobilisation est liée à une
réalité juridique.
Quelque soit l’activité, la structure et la politique de l’entreprise, le dispositif de contrôle interne

doit prévenir et détecter les risques par :
- Une organisation basée sur la séparation des tâches d’engagement, de réception, de
conservation, de comptabilisation et de contrôle des immobilisations.
- Des inventaires physiques des immobilisations et leur rapprochement avec les existants
physiques.
- Le suivi du budget d’investissement et le contrôle régulier des réalisations /prévisions
- La confirmation et contrôle régulier des immobilisations détenues par des tiers…
b- risques liés à l’exhaustivité des immobilisations
Les risques liés à l’exhaustivité des immobilisations se matérialisent par :
¾ Entrées d’actifs non comptabilisées

¾ Entrées d’actifs comptabilisées à tort en charges
¾ Sorties ou pertes fictives comptabilisées
La non exhaustivité se traduit souvent par une minoration de la réalité comptable des
immobilisations par rapport à leur réalité physique et juridique.
Les sources de ces risques sont engendrées par l’incapacité des procédures de
contrôle de détecter ou prévenir le risque de non exhaustivité à cause de :
• Implantation géographique éparpillée des sites administratifs et des sites de

Production et fréquence des dépenses d’entretien, de réparation et leur diversité.
• Composition complexe de coûts des immobilisations (coûts des matières, charges engagées par
l’entreprise…).
Ceci se matérialise souvent par les failles suivantes :
¾ Absence de procédures permettant le respect de la séparation des exercices

¾ Absence de règles claires et préalablement définies de distinction entre charges et
immobilisations.
44
c- risques liés à l’évaluation des immobilisations

Les risques liés à l’évaluation des immobilisations sont appréhendés eu égard au respect des
principes, méthodes et règles de présentation comptable.
Ils se traduisent par des mouvements ou situations d’immobilisations :
¾ Mal évalués
¾ Comptabilisés dans la mauvaise période
¾ Comptabilisés dans le mauvais compte
¾ Mal totalisés ou centralisés
Les sources de risque sont variées et peuvent être distinguées comme suit :
¾ Equipements acquis à l’étranger

¾ Complexité de certains coûts d’immobilisations
¾ Abandon d’activité ou de branches d’activités
¾ Système comptable à prédominance manuelle
Les sources de risques liés à l’évaluation des immobilisations découlent aussi souvent des
situations suivantes :
¾ Absence de règles précises en matière de composition et de suivi des coûts

d’immobilisations acquises ou produites ;
¾ Inadéquation de la politique d’amortissement par rapport aux durées de vie économiques
et aux taux d’usage dans le secteur d’activité ;
¾ Mauvaise application des règles comptables…
Il est à noter que si ces risques ne peuvent être complètement éliminés, ils peuvent néanmoins
être considérablement réduits en maîtrisant les sources de ces risques.
d- risques liés à la fiscalité
On répertorie deux sortes de risques liés à la fiscalité :
Risques liés à la bonne comptabilisation de l’IS : ces risques touchent spécialement la

bonne comptabilisation des amortissements et provisions des immobilisations. Ils
concernent aussi le respect des engagements et conventions concernant les
investissements donnant droit aux abattements prévus dans l’art 19 de la loi 45-38.
Risques liés à la détermination de la TVA : ils résident dans la bonne détermination de

la TVA des immobilisations (surtout des immobilisations en cours), et lors de la cession
d’un bien ,le risque de TVA est lié aux années de détention du bien(min 5 ans).
45
Nous proposons finalement ci dessous un questionnaire de contrôle interne relatif au cycle

« immobilisations – investissement » :
Cycle « IMMOBILISATIONS »
Questions Oui Observations

Non Ref WP
N/A
Processus d'investissement
La société s'assure-t-elle que les acquisitions comptabilisées correspondent bien aux
immobilisations qu'elle a acquises ? (Réalité, autorisation, exhaustivité)
Toute modification significative du fichier des immobilisations est-elle obligatoirement approuvée par
le management de la société. ?
Cette approbation des modifications est-elle formalisée ?
Les approbations formalisées sont-elles appuyées par des documents provenant d'une source autorisée ?
L'inventaire physique des immobilisations est-il effectué ?
Les résultats de l’inventaire physique sont-ils formalisées ?
L’inventaire physique est-il rapproché au fichier des immobilisations ?
Les résultats de l’inventaire physique sont-ils validés par le management ?
Le fichier des immobilisations est-il régulièrement revu par le management afin de s'assurer de l'absence
d'erreurs significatives ?
Les modifications apportées au fichier d'immobilisations sont-elles régulièrement revues par le
management par comparaison avec les investissements prévus au budget ?
Toute acquisition doit-elle être préalablement autorisée par un responsable ?
L'entreprise s'assure-t-elle que les acquisitions des immobilisations sont comptabilisées
correctement ? (Comptabilisation, présentation)
*Les acquisitions comptabilisées sont-elles saisies sur le fichier des immobilisations et contrôlées pour
corriger les erreurs constatées ?
*Les soldes du fichier des immobilisations (valeurs brutes et amortissements) sont-ils reportés
automatiquement d'un exercice à l'autre, et intègrent-ils les données saisies des acquisitions, cessions et
dotations de l'exercice ?
L'entreprise s'assure-t-elle que ses acquisitions d'immobilisations sont comptabilisées sur la bonne
période ? (Cut-off, présentation)
46
*Les transactions concernant les immobilisations à une date proche de la clôture font-elles l'objet
d'une attention particulière pour s'assurer de leur rattachement à la bonne période ?
*Toutes les demandes de modification du fichier des immobilisations (PV de mise en service, PV de
mise au rebut, factures de vente) sont-elles conservées dans des supports accessibles et lisibles ?
*Ces supports sont-ils contrôlés afin de s'assurer que les demandes de modification du fichier des
immobilisations sont traitées à temps ?
Les demandes de modification du fichier des immobilisations sont-elles effectuées sur des bordereaux
prénumérotés ? La séquence numérique est-elle régulièrement revue afin de s'assurer que toutes les
demandes ont été comptabilisées à temps ?
L'entreprise s'assure-t-elle que toutes ses acquisitions d'immobilisations sont bien
comptabilisées ? (Comptabilisation, présentation, cut-off)
La documentation des mouvements des immobilisations (factures d'achat ou de vente, PV de mises en
service, PV de mises au rebut) est-elle rapprochée au fichier des immobilisations afin de s'assurer de
sa comptabilisation ?
AMORTISSEMENTS
L'entreprise s’assure-t-elle de la validité des dotations aux amortissements ? (Evaluation)
*Les dotations aux amortissements font-elles l'objet d'une revue de la part du management ?
*Les durées d'amortissement et les méthodes de calcul sont-elles validées et revues régulièrement afin
de s'assurer qu'elles sont raisonnables et conformes aux principes comptables généraux ?
*Les amortissements sont-ils contrôlés par une personne indépendante ?
*Les soldes du fichier des immobilisations relatifs aux amortissements sont-ils reportés
automatiquement d'un exercice à l'autre et revus régulièrement ?
L'entreprise s'assure-t-elle que les dotations aux amortissements sont correctement calculées et
comptabilisées ? (Evaluation, comptabilisation, présentation)
Les anomalies dans les amortissements, par rapport aux budgets, sont-elles identifiées, expliquées et
corrigées ?
Les dotations sont-elles calculées au moyen de programmes d'algorithmes standards qui ne requièrent
pas le calcul manuellement ?
Le calcul des dotations est-il vérifié par une personne indépendante ?
Les soldes du fichier des immobilisations (valeurs brutes et amortissements) sont-ils reportés
automatiquement d'un exercice à l'autre, et intègrent-ils les données saisies des acquisitions, cessions
et dotations de l'exercice ?
L'entreprise s'assure-t-elle que les dotations aux amortissements sont comptabilisées sur la
bonne période ? (Cut-off, présentation)
47
Les dotations aux amortissements font-elles systématiquement l'objet d'une revue pour s’assurer du
rattachement sur la bonne période ?
Toute écriture comptable de sortie d'immobilisation est-elle approuvée par le management ?
L'entreprise s'assure-t-elle que les sorties d'immobilisations sont comptabilisées sur la bonne
période ? (Cut-off, présentation)
Les +/- values sur sorties des immobilisations sont-elles vérifiées par une personne indépendante ?
GESTION DES IMMOBILISATIONS

Les opérations d'entretien / de maintenance des immobilisations
sont-elles régulièrement et correctement enregistrées ? (Comptabilisation, exhaustivité)
Les opérations d'entretien sont-elles validées avant leur comptabilisation ? Les anomalies sont-
elles corrigées ?
Les calendriers des opérations d'entretien ou de maintenance sont-ils préparés, mis à jour et
suivis par le management ? Ces calendriers sont-ils régulièrement rapprochés aux opérations
comptabilisées ?
Les opérations d'entretien sont-elles enregistrées sur des fiches prénumérotées dont la séquence
numérique est régulièrement contrôlée ?
Les calendriers de réépreuve des bouteilles à gaz sont-il préparés et mis à jour par année de
fabrication et par lot ?
Le respect du calendrier de réépreuve des bouteilles à gaz est-il régulièrement suivi et vérifié
par le management ?
Le centre emplisseur dispose-t-il d’une procédure formalisée pour se conformer aux obligations
réglementaires en matière de réépreuve des bouteilles à gaz transitant par lui ?
La société dispose-t-elle d’une procédure interne permettant d’identifier correctement les
opérations d’entretien et de maintenance ayant le caractère d’immobilisation ?
Toute inscription au registre des opérations de maintenance d'une immobilisation est-elle
justifiée par un document provenant d'une source autorisée ?
Le management revoit-il régulièrement les opérations inscrites au livret d'entretien des
immobilisations afin de s'assurer de leur cohérence avec les objectifs définis par la Direction ?
Les immobilisations sont-elles suffisamment protégées ? (Protection dupatrimoine)
Les immobilisations sont-elles situées dans une zone protégée dont l'accès est limité aux
personnes autorisées ?
Des étiquettes d'identification prénumérotées sont-elles apposées sur les immobilisations lors de
leur acquisition ?
La société dispose-t-elle du personnel de sécurité qui surveille les mouvements d’entrée et de
sortie et s'assure que tous les biens sortant de l'entreprise sont accompagnés d'un bon de sortie
dûment autorisé et renseigné ?
Les immobilisations sont-elles correctement couvertes par des assurances ?
48
Les montants enregistrés en immobilisations reflètent-ils la situation économique de la

société en accord avec les principes comptables approuvés par le management ?
(Evaluation, comptabilisation, présentation)
Les critères de distinction entre charges et immobilisations sont-ils définis et connus par la
fonction comptable ?
Le système de valorisation des immobilisations produites par l'entreprise pour elle-même est-il
en accord avec les principes comptables ?
Y a-t-il un registre des brevets, marques, licences tenu à jour ?
Les changements effectués sur le fichier d'immobilisations sont-ils tous justifiés ? (Autorisation)
Le management doit-il obligatoirement approuver toute modification significative du fichier des
immobilisations ?
Toute modification apportée au fichier des immobilisations est-elle justifiée par un document d'une
source autorisée ?
Les changements apportés au paramétrage du fichier des immobilisations sont-il conservés dans un
registre spécifique et protégé ?
Les destructions des bouteilles à gaz sont-elles appuyées par des PV de destruction dûment validés par
un bureau agréé eu égard à la réglementation ?
Les n° de série des bouteilles détruites sont-ils renseignés dans les PV de destruction et détaillés par
marque de bouteille ?
L'entreprise s'assure-t-elle que les modifications du fichier d'immobilisations sont effectuées
correctement ? (Autorisations, valorisation)
Toutes les modifications apportées au fichier des immobilisations sont-elles éditées, validées et les
erreurs constatées corrigées ?
L'entreprise s'assure-t-elle que les éléments du fichier d'immobilisations sont à tout moment exacts ?
(Valorisation, présentation)
La société dispose-t-elle d’une procédure formalisée et approuvée permettant d’estimer globalement les
régularisations comptables requises, si ces dernières s’avèrent coûteuses ou fastidieuses à opérer par
immobilisation, notamment dans le cas de mise en réforme du parc des bouteilles à gaz et des
immobilisations complexes ?
49
Chapitre III: Contrôle des comptes

L’auditeur suit des programmes de travail standards qui permettent d’orienter les procédures de
validation relatives au compte des immobilisations. En fonction des risques identifiés lors de
l’évaluation du contrôle interne, des procédures de validation adaptées et complémentaires seront
insérées dans ces programmes de travail standards.
Ces programmes doivent être modifiés et/ou complétés si l’équipe d’audit juge les procédures de
validation prévues ne permettant pas de couvrir les erreurs potentielles de manière adéquate ou si
elles ne sont pas adaptées aux spécificités de la mission.
En l’absence d’un inventaire physique des immobilisations, l’auditeur devra tirer les conclusions
sur l’opinion. Toutefois, il appréciera au préalable le système de contrôle interne relatif à la
gestion des immobilisations.
L’auditeur appréciera la régularité et la sincérité des comptes des bouteilles, notamment en ce qui
concerne les régularisations comptables relatives aux mises au rebut et aux dépenses
immobilisées (régularisations de la VNA et frais d’entretien).
Il est important de s’assurer du respect des règles comptables relatives à l’évaluation des
investissements et aux critères d’immobilisation des frais de R&D et des charges à répartir sur
plusieurs exercices.
L’auditeur s’assurera de la cohérence des taux d’amortissement avec la dépréciation économique
des immobilisations.
Les étapes décrites ci-dessous ont été suivies pour le contrôle des comptes des immobilisations de
la société X.
Section 1 : Etablir le tableau des mouvements des immobilisations corporelles

Section 2 : Rapprocher le fichier des immobilisations avec le tableau des mouvements
Section 3 : Tester les acquisitions au moyen des pièces justificatives
Section 4 : Tester les sorties d’immobilisations au moyen des pièces justif
Section 5 : Valider les amortissements.
50
Section 1 : Etablissement du tableau des mouvements des

immobilisations corporelles
En vue de valider les valeurs brutes des immobilisations corporelles à la clôture de l’exercice, un
tableau des mouvements détaillant, par catégories d’immobilisations, les soldes d’ouverture et de
clôture ,les acquisitions, cessions de l’exercice, ainsi que les amortissements cumulés
d’ouverture, de clôture et enfin les dotations et reprises relatives à l’exercice, de façon à vérifier
la formule suivante:
Immobilisations corporelles brutes à l’ouverture +Acquisitions de l’exercice

–Cessions de l’exercice = Immobilisations corporelles brutes à la clôture.
Ensuite, il faut :
- Vérifier l’exactitude arithmétique des soldes.

- Pointer le solde des immobilisations corporelles brutes à l’ouverture aux papiers
de travail de l’exercice précédent.
- Pointer le solde des acquisitions et cessions de l’exercice avec les fichiers de la société .
- Pointer le solde des immobilisations corporelles à la clôture avec la balance générale de
l’exercice clos et avec le fichier des immobilisations.
Nous présenterons ci dessous le tableau définitif aux variations des immobilisations du

31/12/04 au 31/12/2005 établi à partir du fichier des immobilisations
51
VALEURS Amortissements Valeurs

BRUTES + Provisions nettes
Solde au Solde au Solde au Solde au
31/12/04 + - 31/12/05 31/12/04 + - 31/12/05
Frais préliminaires 3 939 8 935 - 12 874 3 939 1 787 - 5 727 7 147
Charges à repartir 4 745 7 964 - 12 709 4 140 1 785 - 5 754 6 955
Total non valeur 8 684 16 899 25 583 8 079 3 572 - 11 651 13 932
Fonds commercial +
Brevet 3 078 - - 3 078 78 - - 78 3 000
Total incorporel 3 078 - 3 078 78 - - 78 3 000
terrain 355 - - 355 0 0 355
Construction 30 532 1 106 - 31 638 11 743 1 539 - 13 280 18 358
ITMO 663 077 124 100 - 787 177 269 397 35 126 - 304 523 482 654
4
Matériel de transport 24 801 77 047 20 831 23 260 63 3 427 19 896 935
MMB 9 661 1 449 - 11 110 6 976 964 - 7 940 3 170

Autres
immobilisations 121 - - 121 90 12 - 102 19
immo coporelles en
cours 0 - - 0 0 0 0
Total corporelles 728 547 126 732 4 047 851 232 311 466 37 704 3 427 345 741 505 491
TOTAL 740 309 143 631 4 047 879 893 319 623 41 276 3 427 357 470 522 423
OK BG AU
31.12.05
TOTAL SELON BG
AUDITEE 356462
ECART 1 008
52
Section 2 : Rapprochement du fichier des immobilisations avec le

tableau des mouvements
Cette étape consiste à rapprocher le fichier des immobilisations de la société au tableau des
mouvements précédemment présenté :
Rapprochement définitif du fichier des immobilisations à la balance générale à

fin décembre 2005
RAPPROCHEMENT DES RAPPROCHEMET DES
VALEURS BRUTES AMORTISSEMENTS
Description SOLDE SOLDE ECARTS SOLDE SOLDE ECARTS
SELON BG SELON SELON SELON
AU 31.12.05 FICHIER BG AU FICHIER
DES IMMO 31.12.05 DES
IMMO
FRAIS DE CONSTITUTION 626 626 0
FRAIS PREALABLES AU DEMARRAGE 2686 2 686 0 -3312 -3 312 0
FRAIS D'AUGMENTATION CAPITAL 9563 9 563 0 -2415 -2 415
AUTRES CHARGE A REPARTIR 12708 12 708 0 -5925 -5 925 0
BREVETS,MARQUES,DROITS ET VA 78 78 0 -78 -78 0
FONDS COMMERCIAL 3000 3 000 0 0 0 0
TERRAINS NUS 355 355 0 0 0 0
BATIMENTS INDUSTRIELS 20093 20 093 0
BATIMENT.ADMINIST.&
COMMERCIAU 1136 1 136 0
AUTRES BATIMENTS 1865 1 865 0
AUTRES CONSTRUCTIONS 8544 8 544 0 -13 120 -13 120 0
INSTALLATIONS TECHNIQUES 9957 9 957 0
MATERIEL 21920
MATERIEL (L/15) 43764
MATERIEL (L/20) 68697 134 381 0
MATERIEL (D/15) 425
MATERIEL (D/20) 2541 2 967 -1
OUTILLAGE 16638 16 638 0
EMBALLAGES RECUP.(L/10.REP) 107652 107 652 0
BOUTEILLES TPZ 52000
EMBALLAGES RECUP.(L/20) 385259 437 259 0 -304
EMBALLAGES RECUP.(D/20) 78323 78 323 0 323 -304 321 -2
MATERIEL DE TRANSPORT 20831 20 831 0 -19896 -19 896 0
MOBILIER DE BUREAU 2532 2 532 0
MATERIEL DE BUREAU 169 169 0
MATERIEL INFORMATIQUE 3471 3 471 0 -4 371
AGENCEMENTS
INST.AMENAGE.DIVE 2556 2 556 0
AUTRES MOB.MAT.& AMENAGE
DIVER 2383 2 383 0 -7 940 -3 569 0
53
AUTRES IMMOBILISATIONS 121 121 0 -102 -102 0

CAUTIONNEMENTS 45 27
TITRES DE PARTICIPATION 1341065 1341065
2221003 2220986 -357111 -357111
Section 3 : Test des acquisitions au moyen des pièces justificatives
Après avoir récupérer le détail des acquisitions, on essaie de vérifier, grâce à un test sur les
acquisitions, qu’il n’y a pas de charges immobilisées à tort .
On commence par rapprocher le détail des acquisitions de l’exercice au tableau des mouvements
présenté précédemment, ensuite on procède à la sélection avec un scope qui dépend du niveau de
risque lié à la section, d’un échantillon d’acquisitions pour valider les assertions suivantes :
- s’assurer que toutes les acquisitions sont appuyées par des bons de commandes
- s’assurer que toutes les acquisitions sont appuyées par des bons de réception internes ou des
bons de livraison du fournisseur.
- s’assurer que toutes les acquisitions sont appuyées par des factures
- valider les composantes du coût d’entrée de l’immobilisation.
- s’assurer de la correcte distinction entre charges et immobilisations.
- Vérifier le respect du principe de spécialisation des exercices.
Nous présenterons ci dessous le test sur acquisition des immobilisations entre le 30.06.05 et
le 31.12.05
54
Test sur acquisition des immobilisations entre le 30.06.05 et le 31.12.05
N° Libelle compte Description Montant Comme Montant N° Nom

compte immo immobilise en kdh ntaires selon facture fournisseur
acquise pwc facture description de l'immo acquise
fournisseu
r en kdh
233310 BOUTEILLES 13760 3192 3192 FACTUR TECHNOG BOUTEILLES 12KG NEUVES
BOUTEILLES E AZ
12KG N°51/05
DU
31/07/05
17690 4104 4104 FACTUR TECHNOG BOUTEILLES 12KG NEUVES
BOUTEILLES E AZ
N°63/05
DU
30/09/05
235100 MOBILIER DE TOILE 120 120 FACTUR MEHDI PEINTURE SUR TOILE VARIANTION
BUREAU VARIATION E DE RFEI
1M/2M40 MEHDI
RFEI
ARTISTE
PEINTRE
: 12 RUE
LAMEN
NAIS
75980
PARIS
235500 MATERIEL Aménagement 240 240 Facture RICHE (série de dix petites gouaches sur papier)
Informatique SIEGE MY N°158/05 BOIS
ISMAIL DU
29/06/05
55
Section 4 : Test des sorties d’immobilisations au moyen des pièces

justificatives
L’étape qui suit consiste à tester les sorties d’immobilisations, en rapprochant d’abord le détail
des sorties de l’exercice au tableau des mouvements et puis en sélectionnant, toujours avec un
scope dépendant du niveau de risque, un échantillon de sorties pour valider les assertions
suivantes :
- s’assurer que les sorties sont autorisées et approuvées (autorisation, sécurité) ;

- s ‘assurer que les sorties sont appuyées par des factures
- s’assurer que les sorties d’immobilisations acquises en moins de 5 ans ont fait l’objet de la
régularisation de TVA.
Ce test se présente de cette façon pour la société X:
57
TEST SUR CESSION DES IMMOBILISATIONS

N° DESCRIPTION IMMO CEDEE VALEUR VALEUR VNA ECART PRODUIT N°
IMMO BRUTE BRUTE SELON DE FACTURE
CEDEE SORTIE DES DE FICHIER CESSION DE
IMMO L'IMMO DES SELON CESSION
SELON IMMO A FACTURE
FICHIER FIN
DES JUIN
IMMO 2005
AU
30.06.05
218503 VANNE ET LIMITEUR DE DEBIT 53 53 0 0 FACTURE
N°73011868
31996 CHAMRE DE MESURE 3058-25 31 31 0 0
33257 COMPTEUR CAMION 3058-25-2 18 18 0 0
38704 POMPE GAZ BLACKMER 2 22 22 0 0
49657 VANNE SOUDER PN40-2 10 10 0 0
1 VOLVO CAMION CITERNE
6414 3058 1500 1500 0 0
6416 CAMIONS CITERNES 28 28 0 0 57
218504 VANNE ET LIMITEUR DE DEBIT 53 53 35 0 facture
49670 VANNES MECA INOX BS @ 8 8 0 0 n°73011869
1 VOLVO CAMION CITERNE
6413 1848 1500 1500 0 0
6415 CAMIONS CITERNES 28 28 0 0
6421 POMPE CORKEN C 1848.25.2 22 22 0 0 60
TOTAL Testé 3273 TOTAL 35 TOTAL 117
Testé Testé
valeur brute 4047 solde 61 SOLDE 390
totale des compte DU
immobilisations 651300 COMPTE
sorties en 2005 751300
SCOPE 81% SCOPE 57% SCOPE 30%
58
Section 6 : Validation des amortissements
La dernière partie du contrôle des comptes des immobilisations consiste à valider les
amortissements, en s’assurant que les durées d’amortissement appliquées sont raisonnables et en
vérifiant ensuite, par sondage, le calcul des dotations aux amortissements prises individuellement.
Estimation des dotations aux amortissements
N° compte Intitule Valeur VALEU Acquisi Cessions BASE NOMBRE Nombre Dotati Dotation Ecart
brute R tions D'AM DE MOIS d'années on selon X
au BRUTE ORTI D'AMORTI d'amortis selon
31.12.04 DES SSEM SSEMENT sement PWC
IMMO ENT
TOTAL
EMEN
T
AMOR
TIES
AU
31.12.04
OU
VALEU
R
BRUTE
DES
TERRA
INS
NON
AMOR
TISSAB
LES
231100 Terrains nus 355 0 0 355 N/a
Batiments 20
232110 industriels 20 093 0 0 093 240 20 1005 1005 0
Batiment.ad
minist.&
232140 commerciaux 1 136 0 0 1 136 240 20 57 57 0
Autres
232180 bâtiments 1 865 0 0 1 865 240 20 93 93 0
Autres
232800 constructions 7 438 0 1 106 0 7 991 240 20 400 382 -18
Installations
233100 techniques 9 957 400 0 9 557 120 10 956 776 -180
233210 Matériel 21 920 0
Matériel
233210 (l/15) 43 307 457 0
Materiel 115
233210 (l/20) 59 994 14 035 8 703 0 766 240 20 5788 5932 144
Materiel
233211 (d/15) 425 0 0
Materiel
233211 (d/20) 2 541 0 0 2 967 240 20 148 155 7
233240 Outillage 13 148 0 3 490 0 14 120 10 1489 1440 -49
59
893
Emballages
recup. 103 27
233300 (l/10.rep) 358 78 300 4 294 0 205 120 10 2720 2706 -14
52
233310 Bouteilles tpz 0 000 0
Emballages 330 55 383
233310 recup.(l/20) 104 0 155 0 682 240 20 19184 20199 1015
Emballages 78
233311 recup.(d/20) 78 323 0 0 323 240 20 3916 3916 0
Materiel de
234000 transport 24 802 17 702 0 3 970 5 115 48 4 1279 548 -731
Mobilier de
235100 bureau 2 301 10 231 0 2 406 120 10 241 189 -52
Materiel de
235200 bureau 123 20 46 0 126 120 10 13 9 -4
Materiel
235500 informatique 2 771 1 216 700 0 1 905 79 6,58 289 282 -7
Agencements
inst.amenage.
235600 dive 2 083 315 473 0 2 005 60 5 401 381 -20
Autres
mob.mat.&
amenage
235800 diver 2 383 1 355 0 1 028 120 10 103 102 -1
Autres
immobilisatio
238000 ns 121 0 0 121 120 10 12 12 0
total 41760
dotatio
ns
selon
BG
reçue
le
03/02/0
6
Ecart -3,93
Test satisfaisant
60
Deuxième partie
Revue de quelques retraitements relatifs

aux immobilisations corporelles en vue
du passage aux normes IFRS
61
Chapitre I: Environnement conceptuel des

retraitements et implications sur les sociétés
Section 1 : : Les normes IAS/IFRS : une révolution
L’international Accounting Standard Committee (IASC) ou le Comité des Normes Comptables

Internationales est un organisme privé indépendant dont l’objectif est de réaliser l’uniformisation
des principes employés pour les états financiers des entreprises et autres organismes dans le
monde entier. L’IASC a été fondé le 29 juin 1973 à la suite d’un accord entre les organismes
professionnels comptables d’Australie, du Canada, de France, d’Allemagne, du Japon, du
Mexique, des Pays-Bas, du Royaume-Uni, d’Irlande et des Etats- Unis. Au début des années
1999, il comptait 142 membres répartis entre 103 pays.
La plupart des organismes comptables membres de l’IASC sont membres de l’IFAC

(International Federation of Accountant).
L’IASC est financé par des fonds d’organismes professionnels, de sociétés multinationales, des
cotisations des membres et des revenus des publications.
Les objectifs de l’IASC énoncés par les statuts sont :
¾ De formuler et de publier dans l’intérêt général les normes comptables à observer pour
présenter les états financiers et de promouvoir leur acceptation dans le monde;
¾ De travailler de façon générale à l’amélioration et à l’harmonisation des réglementations,
¾ Etablir les normes comptables et procédures relatives à la présentation des états
financiers.
L’IASC a modifié son nom en IASB (B pour Board) en avril 2001, à la suite de la modification
des ses structures qui donnent une importance et une indépendance nettement plus importante au
Board (qui, dans la traduction française devient Conseil), car les membres du Board depuis 2001
ne sont plus les représentants de leurs pays. L’appellation IFRS (International Financial
Reporting Standards) remplaçant l’appellation IAS va également dans le même sens. L’accent
n’est plus mis sur des standards comptables mais sur des standards liés à l’information
financière.
62
Les normes IAS/IFRS concernent essentiellement les grandes sociétés internationales cotées en
bourse, elles sont au dessus des frontières et n’empiètent pas sur le droit souverain des Etats à
percevoir des impôts. L’IASB étant un organisme privé à but non lucratif, indépendant et
d’intérêt international, il ne dispose d’aucune souveraineté en Europe ou dans un pays X, ni
d’aucun pouvoir réglementaire pour établir des règles destinées à déterminer un bénéfice sur
lequel l’impôt est ensuite calculé. En France, par exemple, normes IAS ou non, plan comptable
général ou non l’impôt sur les bénéfices ou la taxe professionnelle sont basés sur des éléments
fixés par la loi fiscale et non par la loi comptable, même s’il existe de nombreux liens entre
celles-ci.
L’avantage des normes de l’IASB est triple :
• Le référentiel comptable IAS/IFRS est reconnu de qualité par la communauté

internationale comptable : bourses de valeurs, producteurs de comptes, analystes
financiers, auditeurs, instituts professionnels, normalisateurs comptables nationaux… ;
• Le mode de fonctionnement de l’IASB est très souple et permet de modifier ou de

compléter le référentiel comptable dans des délais jugés raisonnables par les producteurs
de comptes et les bourses de valeurs. Les normes financières traduisant une réalité
économique doivent être réactualisées en permanence. Nous sommes dans une nouvelle
dynamique avec des règles qui s’adaptent à leur contexte ;
• L’IASB est un organisme privé, n’appartenant à aucun état mais seulement à des
membres émanant de plus d’une centaine de pays : on peut dés lors espérer que les
décisions prises soient au service d’un objectif de comparabilité des comptes et non pas
au service des intérêts d’un état.
La préparation d’une norme est assurée par un comité d’études spécifiques (steering commitee),
présidé par un membre du Board et associant en général entre 6 et 8 personnes (professionnels
comptables, entreprises, analystes financiers, observateurs).
L’élaboration d’une norme suit un process rigoureux (due process) incluant une procédure
publique d’appel à commentaires. C’est un processus qui est assez long, il peut parfois prendre
plusieurs années (ex : les instruments financiers). On peut le qualifier d’itératif et de consultatif.
63
* Les étapes : DUE PROCESS
- Le Conseil constitue d’abord un groupe de travail (steering commitee) chargé d’étudier

les problèmes soulevés par le sujet d’élaborer un sommaire des points à traiter ;
- Après avoir reçu les commentaires du Conseil, le groupe de travail établit un projet de
déclaration de principes (draft statement of principles : DSOP).
Le but de ce projet est d’exposer les principes qui serviront de fondements au futur, de décrire les
solutions envisagées et les raisons de leur adoption ou de leur rejet ;
- Le projet de déclaration de principes est envoyé aux organisations membres du Conseil

consultatif et à d’autres organisations intéressées pour commentaires ;
- Le groupe de travail rédige ensuite une version définitive de la DSOP qui tient compte
des observations recueillies et qui est soumise à l’approbation du Conseil ;
- Le groupe de travail prépare un exposé sondage (exposure draft) soumis lui aussi à
l’approbation du Conseil.
Une période de consultation s’ouvre alors, dont la durée habituelle est de 6 mois et qui permet à
toute personne habituée d’exprimer son point de vue.
Section 2 : Le cadre conceptuel des normes IAS/IFRS

L’IASB a également défini un cadre conceptuel : Framework for the preparation and presentation
of financial statements (cadre pour la préparation et la présentation des états financiers »). Il a
pour but de fournir une base commune permettant l’élaboration de normes cohérentes. Il précise
les objectifs des états financiers, en définissant les éléments essentiels ainsi que les principes qui
doivent présider à leur établissement. Il ne peut cependant supplanter une norme. En cas de
conflit, les dispositions de la norme prévalent sur celles du cadre.
Le cadre conceptuel de l’IASC qui est calqué sur le cadre américain constitue néanmoins une
évolution importante de celui-ci. C’est le résultat d’une approche plus moderne de la comptabilité
anglo-saxonne ; la gamme des utilisateurs est plus large : les utilisateurs reconnus sont non
seulement les investisseurs et les prêteurs ciblés par le FASB, mais aussi les salariés, les
fournisseurs, les clients, l’état et ses organismes et le grand public. L’IASC spécifie que les états
financiers devraient être utiles à une gamme assez large d’utilisateurs pour les aider à prendre des
décisions économiques et doivent donner des informations concernant la situation financière de
l’entreprise et ses changements au cours de la période, ainsi que ses performances.
64
Le cadre de l’IASC énonce deux hypothèses de base utilisées pour la préparation des états
financiers : une comptabilité d’engagements (accrual basis) et la continuité d’exploitation (going
concern). Des concepts comme l’image fidèle ne sont pas directement traités dans ce cadre,
toutefois, l’application des caractéristiques qualitatives du cadre doit normalement aboutir à
l’établissement de comptes donnant une image fidèle.
Ces caractéristiques sont assez proches de celles du cadre américain mais sont présentées de
façon différente. On dénombre quatre principales caractéristiques qualitatives : l’intelligibilité, la
pertinence, la fiabilité et la comparabilité.
1- L’intelligibilité (understandability) :
L’information doit être immédiatement compréhensible par les utilisateurs. Ces derniers sont
supposés avoir une connaissance raisonnable des activités économiques et de la comptabilité et
vouloir étudier l’information d’une façon « raisonnablement diligente».
L’IASC précise qu’une information ne peut être exclue des états financiers au seul motif qu’elle
serait trop difficile à comprendre par certains utilisateurs.
2- La pertinence (relevance) :
L’information doit être pertinente, c’est-à-dire de nature à influencer les décisions économiques
des utilisateurs en aidant ceux-ci à évaluer les événements passés, présents et futurs ou en
confirmant ou corrigeant leurs évaluations antérieures.
La pertinence d’une information est généralement fonction de son importance. Une information
est d’une importance significative si son omission ou une présentation erronée sont susceptibles
d’avoir un effet sur les décisions économiques des utilisateurs.
Cette notion fournit donc un seuil permettant d’apprécier le concept de pertinence.
3- La fiabilité (reliability) :
Une information doit être fiable et elle l’est si elle n’est pas entachée d’erreur ni de biais
significatifs. Selon l’IASC, la fiabilité exige quatre qualités supplémentaires.
L’information doit tout d’abord présenter une image fidèle (faithful representation) des
transactions et autres événements qu’elle vise à présenter. Ainsi, un bilan doit présenter une
image fidèle des transactions et événements qui génèrent des actifs, des passifs et des capitaux
propres pour l’entreprise à la date de clôture. De façon générale, l’application des caractéristiques
qualitatives et des normes pertinentes suffit, en principe, à l’obtention d’une image fidèle.
Il faut que les transactions et événements soient comptabilisés et présentés en accord avec leur
nature économique et pas seulement selon leur forme juridique.
65
C’est le principe de prééminence du fond sur la forme (substance over form) qui se traduit
notamment par le fait que les biens faisant l’objet de contrats de location financement (comme le
crédit-bail) sont comptabilisés au bilan du locataire alors qu’ils demeurent la propriété du loueur.
L’information doit également être neutre, c’est-à-dire aussi dépourvue que possible de
subjectivité. Les états financiers ne sont pas neutres s’ils orientent les prises de décision des
utilisateurs dans un sens prédéterminé.
Une autre qualité essentielle reliée à la fiabilité est la prudence. Celle-ci est rendue nécessaire
par le fait que la plupart des transactions et événements sont entachés d’incertitudes. La prudence
est définie comme la prise en compte d’un certain degré de précaution dans l’exercice des
jugements nécessaires aux estimations afin d’éviter que les actifs ou les produits soient
surévalués et les passifs ou les charges sous-évalués. L’IASC fixe une limite à la prudence en
précisant qu’elle ne doit pas conduire à la création de réserves occultes ou de provisions
excessives. Des états financiers dans lesquels les actifs et les produits seraient systématiquement
sous évalués ou les passifs et les charges délibérément surestimés ne seraient en effet pas neutres
et donc pas fiables.
Enfin, l’information contenue dans les états financiers doit être exhaustive, dans la mesure
permise par le souci de l’importance significative et celui des coûts. Une omission peut rendre
l’information fausse ou trompeuse et, en conséquence, non fiable et insuffisamment pertinente.
Le respect des caractéristiques qualitatives de pertinence et de fiabilité engendrent néanmoins des

contraintes qui sont :
La célérité de l’information : en effet, l’information doit être fournie dans les temps
adéquats. L’information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un retard indu.
De comparer le rapport coût /avantage tiré de l’obtention de l’information : les
avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs au coût qu’il a fallu pour la
produire. Ce processus est une affaire de jugement mais qui est néanmoins difficile à
mettre en application.
Et enfin, la nécessité de rechercher l’équilibre entre les caractéristiques qualitatives.
4- La comparabilité
Les états financiers doivent être comparables dans l’espace et dans le temps. La comparabilité
dans l’espace signifie que les utilisateurs doivent être en mesure de confronter les états financiers
de l’entreprise à ceux d’entreprises semblables afin d’évaluer de façon relative leurs situations
financières, leurs performances et les variations de leurs situations financières. Le choix des
méthodes comptables étant susceptible d’avoir une incidence sur la mesure des performances et
de la situation financière, il importe que chaque entreprise indique celles qui sont utilisées.
66
La comparabilité dans le temps signifie la possibilité de comparer les états financiers successifs
d’une même entreprise. Deux conséquences en découlent :
- la nécessité d’indiquer les chiffres de l’exercice précédent,

- et l’utilisation de méthodes comptables similaires d’une année sur l’autre.
Ceci implique donc :
- que les utilisateurs soient informés des méthodes comptables utilisées dans la préparation des
états financiers ;
- et par ailleurs, cette contrainte d’utiliser des méthodes comparables d’un exercice à l’autre ne
doit pas constituer un obstacle à tout changement de méthodes. En effet, lorsqu’il apparaît qu’une
méthode autre que celle utilisée par l’entreprise aboutirait à une information plus pertinente ou
plus fiable, le changement de méthode est parfaitement justifié. Le changement de méthodes ainsi
que l’effet de ces changements doivent être également portés à la connaissance des utilisateurs.
67
Chapitre II: Normes IAS/IFRS relatives aux

Immobilisations corporelles
Section 1 : Présentation de la norme IAS 16
1. Philosophie
La norme couvre les différents aspects de la comptabilisation et de l’évaluation des
immobilisations corporelles d’exploitation sur leur durée de vie. Elle impose de traiter les
composantes d’un actif comme des éléments séparés s’ils ont des durées d’utilité différentes. Elle
permet de procéder à la réévaluation des immobilisations comme méthode alternative à
l’évaluation au coût historique.
2. Champ d’application
La norme IAS 16 s’applique à toutes les immobilisations corporelles d’exploitation à l’exception
des éléments suivants :
actifs biologiques en rapport avec l’activité agricole (sujet couvert par la norme IAS 41 «
Agriculture ») ;
droits miniers, prospection et extraction de minerais, de pétrole, de gaz naturel et autres
ressources similaires non renouvelables (objet de la future norme « Industries extractives »).
Toutefois, la norme s’applique aux immobilisations corporelles utilisées pour développer ou

maintenir les activités ou les actifs visés ci-dessus, mais distincts de ces activités ou actifs.
3. Définitions
Les immobilisations corporelles sont des actifs physiques, qui sont détenus par une entreprise soit
pour être utilisés dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour être loués à
des tiers, soit à des fins administratives et dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur plus d’un
exercice.
L’amortissement est la répartition systématique du montant amortissable d’un actif sur sa durée
d’utilité.
68
Le montant amortissable est le coût d’un actif, ou tout autre montant substitué au coût dans les
états financiers, diminué de sa valeur résiduelle.
La durée d’utilité est soit la période pendant laquelle l’entreprise s’attend à utiliser un actif, soit
le nombre d’unités de production ou d’unités similaires que l’entreprise s’attend à obtenir de
l’actif.
Le coût est le montant de trésorerie ou d’équivalents de trésorerie payé ou la juste valeur de toute
autre contrepartie donnée pour acquérir un actif au moment de son acquisition ou de sa
construction.
La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait être échangé entre parties bien
informées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale.
La valeur de revente ou valeur résiduelle d’un actif est le montant, net des coûts de sortie
attendus, qu’une entreprise s’attend à obtenir pour un actif à la fin de son utilisation.
Une perte de valeur est l’excédent de la valeur comptable d’un actif sur sa valeur recouvrable.
Section 2 : Contenu de la norme IAS 16
1. Reconnaissance des immobilisations

La définition des immobilisations recouvre une grande variété d’actifs corporels, des plus simples
au plus complexes.
2. Critères de comptabilisation
La norme IAS 16 précise qu’une immobilisation corporelle doit être comptabilisé en tant qu’actif
si les deux conditions générales de reconnaissance des actifs sont remplies, à savoir :
¾ Il est probable que les avantages économiques futurs associés à cet actif iront à l’entité ;
¾ Le coût de l’actif, ou sa juste valeur s’il est réévalué, peut être mesuré de façon fiable.
Les biens de faible valeur peuvent être regroupés par nature homogène et ensuite traités de
manière globale.
2.1 Approche par composants
Une immobilisation corporelle peut comporter plusieurs éléments à durée de vie ou rythme
d’amortissement distincts. Dans ce cas, la norme IAS 16 impose de les comptabiliser de manière
séparée, de manière à pouvoir associer à chacun son plan d’amortissement spécifique et les
dépenses ultérieures correspondantes.
69
2.2 Dépenses de sécurité et de protection de l’environnement
Les évolutions législatives et réglementaires en matière de sécurité et de protection de

l’environnement sont susceptibles d’entraîner des dépenses additionnelles, sans pour autant
générer d’avantages économiques futurs pour l’entreprise.
Ces dépenses n’ont pas, par elles-mêmes, les caractéristiques d’un actif durable. Elles seront
néanmoins immobilisées, dans la mesure où elles sont indispensables à la conformité de l’actif
concerné.
Section 3: Évaluation initiale
1. Principe de base
L’évaluation initiale d’une immobilisation corporelle pour son inscription au bilan est le coût
engagé pour mettre en service l’actif, en vue de l’utilisation prévue.
2. Éléments constitutifs du coût

Le coût d’un actif se compose du prix d’achat décaissé ramené, le cas échéant, à sa valeur
actuelle et des frais directs (externes et internes) permettant la mise en service de
l’immobilisation ainsi que les montants provisionnés au titre de la norme IAS 37 pour les coûts
estimés de démantèlement et de remise en état des sites.
2.1 Notion de frais directs incorporables au coût de l’actif
Certaines dépenses sont directement liées à la mise en service de l’actif.

Il s’agit de frais tels :
¾ Les tests d’essai, les honoraires des ingénieurs et des architectes, l’aménagement des
postes de travail, les frais de formation directement liés au fonctionnement ;
¾ Les coûts de préparation, montage, installation, assemblage, manutention, premier
transport ;
¾ Les frais du personnel intervenant directement dans la construction, l’acquisition et la
mise en service de l’immobilisation.
Ces frais sont incorporables au coût de l’actif.

D’autres dépenses ne participent pas directement à la mise en service de l’actif : il s’agit de frais
tels les coûts d’inauguration de site, de lancement d’un nouveau produit, les frais administratifs,
les coûts de réorganisation, les frais de pré exploitation. Ces frais ne peuvent être immobilisés.
70
Par ailleurs, les produits des activités accessoires provenant d’immobilisations en cours de
construction ou de mise en service tels les ventes d’échantillons ou de déchets de test sont
constatés :
En diminution du coût d’acquisition si ces produits sont liés à des activités permettant à
l’immobilisation d’être opérationnelle sur son emplacement de destination ;
En compte de résultat si ces produits sont d’une nature différente.
2.2 Acquisition avec paiement différé
Si le fournisseur d’une immobilisation a consenti des conditions de paiement au-delà des

conditions habituelles de règlement, il convient de comptabiliser la valeur actuelle du paiement
futur et non la valeur nominale de la facture.
L’évaluation du prix d’acquisition est constatée à la valeur actualisée du prix comptant. L’écart
entre la valeur actualisée et le montant du paiement est constaté en frais financiers, rapportés au
résultat sur la durée du crédit consenti.
3. Mise en œuvre de l’approche par composants
Lorsqu’une immobilisation comprend des composants de durée de vie différente, chacun doit être
enregistré de manière séparée, selon le principe de base d’une évaluation au coût composé du
coût d’achat et des frais directs permettant la mise en service.
4. Remplacement ou renouvellement d’un composant

Un élément dont la durée de vie est plus courte que l’immobilisation dont il fait partie et qui doit
être remplacé avant la mise hors service de l’ensemble, est identifié comme un composant
distinct .
Il est amorti sur sa durée de vie spécifique ; à la fin de sa durée de vie, il est mis hors service et
décomptabilisé. Le nouvel équipement qui le remplace est lui-même enregistré comme un
composant de l’immobilisation.
5. Inspections et révisions majeures

Les dépenses d’inspection et d’entretien futures figurent distinctement à l’actif en tant qu’élément
du coût d’entrée du bien ; elles ne viennent pas augmenter ce coût d’entrée mais correspondent à
une ventilation de son montant.
71
Le composant « dépenses d’inspection et d’entretien » est amorti sur la période séparant deux
révisions. Lorsque la dépense d’entretien est réalisée, elle vient augmenter le coût de l’actif en
remplacement du composant comptabilisé à l’origine, ce dernier, complètement amorti, étant
sorti de l’actif.
6. Coûts de démantèlement
Des dispositions législatives et réglementaires, ou bien la pratique constante de l’entreprise,
peuvent créer une obligation de réparation des dommages causés à l’environnement, soit dès
l’installation et/ou la mise en service du bien, soit à une date ultérieure.
En présence d’une sortie probable de ressources financières, dont le montant peut être estimé de
façon fiable, il convient d’inclure dans le coût de l’immobilisation corporelle, comme un
composant distinct, les coûts estimés de démantèlement de l’actif ou d’enlèvement du bien et de
remise en état des sites.
Ces dépenses sont évaluées conformément aux dispositions de la norme IAS 37 « Provisions,
actifs éventuels, passifs éventuels ».
Un accroissement ultérieur de la provision constituée résultant de l’augmentation des taux

d’intérêts ou une modification du taux d’actualisation doit être comptabilisé en charges et ne
modifie donc pas la valeur de l’immobilisation.
7. Dépenses ultérieures
Les dépenses qui interviennent après la mise en service du bien sont immobilisées si elles ont
pour objet d’augmenter les performances de l’actif, par exemple en accroissant sa capacité, en
améliorant la qualité des produits ou en permettant un nouveau procédé de fabrication. À défaut,
elles sont passées en charges de la période où elles sont encourues.
8. Immobilisations acquises par voie d’échange

L’évaluation pour l’échange d’immobilisations doit être faite à la juste valeur. La différence de
valeur entre le bien reçu et le bien sorti constitue un résultat de cession.
Si la valeur du bien ne peut être déterminée de manière fiable, le coût d’immobilisation restera la
valeur nette comptable de l’actif donné en échange.
72
Section 4: Évaluations ultérieures

La norme IAS 16 permet de choisir entre deux méthodes d’évaluation à la clôture :
* L’évaluation au coût historique, qui constitue la méthode de référence.

* L’évaluation au montant réévalué, qui constitue l’autre traitement autorisé.
L’entreprise peut exercer ce choix par catégorie d’immobilisations (terrains, constructions,

matériels, …). La méthode s’applique ensuite à toutes les immobilisations de la catégorie.
1. Méthode de référence : évaluation au coût historique
Dans cette méthode, l’immobilisation est évaluée à son coût d’entrée diminué du
cumul des amortissements et des pertes de valeur, c’est-à-dire à sa valeur nette
comptable déterminée sur la base du coût historique.
2. Autre méthode autorisée : évaluation au montant réévalué
L’autre méthode admise par la norme IAS 16 est celle où l’immobilisation est
comptabilisée à son montant réévalué, à savoir sa juste valeur à la date de
réévaluation, diminuée du cumul des amortissements ultérieurs et des pertes de
valeur éventuelles.
Elle doit obligatoirement être appliquée (à l’ensemble des actifs et passifs) lors
d’un regroupement d’entreprises relevant de la méthode de l’acquisition.
2.1 Choix des ensembles et du mode d’évaluation
Choix des ensembles soumis à réévaluation
La norme IAS 16 impose d’effectuer les réévaluations par catégorie d’immobilisations

corporelles. Une catégorie d’immobilisations corporelles est un regroupement d’actifs de nature
et d’usage similaires au sein de l’activité d’une entreprise.
À titre d’exemple, sont des catégories distinctes :
● Les terrains ;
● Les ensembles immobiliers ;
● Les Machines ;
● Les Navires ;
● Les Avions ;
73
● Les Véhicules à moteur.
En pratique, le regroupement des immobilisations par nature pour constituer les sous-ensembles à
réévaluer peut poser des difficultés. Ce sera le cas lorsque des éléments d’une même catégorie
par nature (par exemple, les équipements) sont fonctionnellement liés à des biens d’une autre
catégorie (par exemple, les installations de ventilation) se trouvant sur le même site. Dans ce cas,
il sera préférable de constituer les sous-ensembles à réévaluer en fonction de leur usage et
finalité, et le cas échéant de les faire coïncider avec des ensembles plus larges comme les unités
génératrices de trésorerie (IAS 36 « Dépréciation d’actifs »).
Choix du mode d’évaluation
La juste valeur doit être déterminée conformément à l’une des méthodes prescrites par la norme
IAS 16, retenue en considération de la nature du bien à évaluer et de l’existence ou non d’un
marché pour ce type de bien.
La juste valeur des terrains et constructions est en général leur valeur de marché. Cette valeur est
déterminée sur la base d’une estimation effectuée, en général, par des experts immobiliers.
La juste valeur des installations de production est habituellement leur valeur de marché
déterminée par estimation. Dès lors qu’existe un marché secondaire, les cotations de prix
serviront de référence à la détermination comprise comme une valeur de revente.
En l’absence de valeur de marché (du fait de la nature spécialisée des biens ou de l’inexistence
d’un marché actif), les installations de production sont évaluées à leur coût de remplacement net
d’amortissement.
Cette méthode est couramment pratiquée par les assureurs.
Fréquence de réévaluation
Les réévaluations doivent être effectuées avec une régularité suffisante pour que la valeur inscrite
dans les comptes ne diffère pas sensiblement de la juste valeur à la date de clôture. La procédure
de réévaluation sera mise en œuvre à des fréquences différentes selon la nature des
immobilisations réévaluées et le comportement du marché de ces biens. Plus le marché du bien
est stable, plus l’intervalle de temps entre deux réévaluations peut être important ; si le marché de
l’actif est très fluctuant, la réévaluation doit être faite au minimum à chaque clôture.
Sur un plan pratique, une catégorie d’actifs peut être réévaluée par « inventaires tournants », à
condition que la réévaluation de l’ensemble de la catégorie soit achevée dans un court délai et
que les réévaluations soient régulièrement mises à jour.
74
2.2 Comptabilisation de la première réévaluation

La comptabilisation de la réévaluation peut être opérée de deux manières, soit par l’ajustement
simultané de la valeur brute et des amortissements cumulés du bien, soit par ajustement de la
valeur nette du bien après élimination du cumul des amortissements antérieurement constatés.
La méthode choisie est neutre sur le montant ultérieur des dotations aux amortissements. En tout
état de cause, l’écart de réévaluation sera imputé dans les capitaux propres.
Ajustement de la valeur brute des immobilisations et des amortissements cumulés
Dans cette approche, la valeur brute de l’immobilisation et le cumul des amortissements déjà
pratiqués sont revalorisés dans les comptes au moyen d’un coefficient de réévaluation. Celui-ci
est déterminé comme le rapport entre la juste valeur et la valeur nette comptable du bien à la date
de réévaluation.
Exemple : Un équipement industriel a été acheté 15 000 000 DHS en 1992.
Il est amortissable linéairement sur 15 ans. À la clôture de l’exercice 2002, sa valeur nette
comptable est de 5 000 000 DHS , après des amortissements cumulés de 10 000 000 DHS . À
cette même date, sa valeur de marché est estimée à 6 800 000 DHS.
Le coefficient de réévaluation est de 6 800 000 / 5 000 000 = 1,36. Il conduit à une valeur brute
réévaluée de 20 400 000 DHS (15 000 000 * 1,36) et un cumul des amortissements réévalué de
13 600 000 DHS (10 000 000 *1,36).
L’écriture de constatation de l’écart de première réévaluation sera la suivante :
Comptes Libellé Débit Crédit

Immobilisations Réévaluation
corporelles équipement 5 400 000
industriel
Amortissements Réévaluation
immobilisations amortissements 3 600 000
corporelles cumulés équipement
industriel
Capitaux propres Écart 1ère

réévaluation 1 800 000
Cette méthode est souvent utilisée lorsqu’un actif est réévalué par rapport à un indice appliqué à
son coût de remplacement net d’amortissement.
75
Ajustement de la valeur nette des immobilisations
L’écart de réévaluation est imputé sur la valeur nette de l’immobilisation après élimination du
cumul des amortissements. À titre d’exemple, cette méthode est utilisée pour des constructions
qui sont réévaluées à leur valeur de marché.
Exemple :
Un bâtiment a été acquis pour 20 000 000 DHS en 1992. Il est amortissable sur une durée de 20
ans. À la clôture de l’exercice 2002, sa valeur nette comptable est de 10 000 000 DHS. Sa valeur
estimée par les experts immobiliers est de
11 000 DHS.
L’écriture de première réévaluation sera :

Immobilisations Élimination valeur
corporelles amortie 10 000 000
Amortissements Élimination du 10 000 000

immobilisations cumul des
corporelles amortissements
Immobilisations Ajustement de la 1 000 000

corporelles valeur nette
Capitaux propres Écart 1ère 1 000 000
réévaluation
Dans les états financiers, la valeur nette du bâtiment apparaîtra pour sa valeur réévaluée de
11 000 000 DHS. Les amortissements cumulés ont été soldés .
Cas des immobilisations constituées de plusieurs composants distincts
L’immobilisation sera réévaluée comme un ensemble. Ensuite, l’écart de réévaluation sera réparti
sur les différents composants, au prorata de leur valeur brute ou de leur valeur nette. La démarche
est comparable à celle qui est mise en œuvre pour passer ou reprendre une dépréciation
Cependant les composants tels les coûts de démantèlement, d’enlèvement des biens ou de
restauration des sites, dont la valeur aura été déterminée selon les règles de la norme IAS 37 ne
pourront être réévaluées selon les principes de la norme IAS 16, mais respecteront les principes
définis par la norme IAS 37 selon lesquels la provision constituée doit correspondre aux
ressources financières nécessaires pour le paiement de l’obligation ou son transfert à un tiers.
76
Composants sans valeur et éléments accessoires
Les éléments sans valeur ou dont la valeur ne peut être déterminée isolément ne sont pas inclus
dans la répartition proportionnelle.
Exemple :
Un bâtiment a été acquis le 2 janvier 2002 pour 30 000 000 DHS.

Des aménagements ont été réalisés pour 2 000 000 DHS. À la clôture, la valeur brute comptable
est de 32 000 000 DHS ; par souci de simplification, on suppose qu’aucun amortissement n’a
encore été comptabilisé. À la même date, la valeur estimée à dire d’experts est de 35 000 000
DHS. L’écart de réévaluation s’élève donc à 3 000 000 DHS.
Il n’y a pas lieu de revaloriser les aménagements qui, pris isolément, n’ont aucune valeur
économique. En conséquence, seule la valeur des constructions sera ajustée.

Constructions Ajustement de la valeur 3 000 000
nette
des constructions
Capitaux propres Écart 1ère réévaluation 3 000 000
Après cette écriture, la valeur brute des constructions ressortira à 33 000 000 DHS dans les
comptes et celle des aménagements restera à 2 000 000 DHS.
2.3 Incidence de la réévaluation sur la comptabilisation des dotations aux

amortissements
Le supplément d’amortissement égal à la quote-part étalée de l’écart de réévaluation est imputé

dans les capitaux propres (et non au compte de résultat).
2.4 Cession ou mise hors service d’une immobilisation corporelle réévaluée
Lors de la cession ou de la mise hors service d’une immobilisation réévaluée, l’écart de

réévaluation est transféré en capitaux propres au poste « Réserves et Report à nouveau ».
L’écart de réévaluation en capitaux propres doit être suivi, rattaché et analysé ensemble par
ensemble, justifié et révisé à chaque clôture.
77
2.5 Comptabilisation de réévaluations successives
Lorsque la valeur comptable d’un actif augmente par suite d’une réévaluation, l’augmentation
doit être créditée directement en capitaux propres. Toutefois, une réévaluation positive doit être
comptabilisée en produits dans la mesure où elle compense une réévaluation négative du même
actif antérieurement comptabilisée en charges.
Lorsque la valeur comptable d’un actif diminue à la suite d’une réévaluation, cette diminution
doit être comptabilisée en charges. Toutefois, un écart de réévaluation négatif doit être
directement imputé en capitaux propres (compte « écart de réévaluation ») dans la limite du
montant antérieurement comptabilisé en écart de réévaluation pour le même actif.
2.6 Suivi de l’écart de réévaluation
L’entité qui opte pour la réévaluation de tout ou partie de ses immobilisations corporelles doit en
mentionner l’incidence dans les états financiers et présenter une information détaillée sur l’écart
de réévaluation.
3. Amortissements
Le montant amortissable est le coût d’un actif, ou tout autre montant substitué au coût dans les
états financiers, diminué de sa valeur résiduelle.
Le montant amortissable d’une immobilisation corporelle doit être réparti de façon systématique
sur sa durée d’utilité, selon un plan défini. La dotation aux amortissements, calculée en fonction
de la durée et de la méthode choisies, est comptabilisée en charges de l’exercice.
3.1 Montant amortissable
Le montant amortissable d’un actif est déterminé après déduction de la valeur résiduelle de l’actif
lorsqu’elle est d’un montant significatif et peut être mesurée de façon fiable.
Lorsque l’entreprise opte pour l’évaluation au coût historique et qu’il est probable que la valeur
résiduelle est non négligeable, celle-ci est estimée à la date d’acquisition et n’est pas
ultérieurement réestimée.
Par contre, lorsque l’entreprise opte pour la réévaluation totale ou partielle, une nouvelle
estimation de la valeur résiduelle est faite à chaque date de réévaluation de l’actif concerné.
78
3.2 Durée d’amortissement
La durée d’utilité d’un actif est définie en fonction de l’utilité attendue de cet actif pour
l’entreprise. L’estimation de la durée d’utilité d’une immobilisation corporelle est affaire de
jugement basé sur l’expérience de l’entreprise pour des actifs similaires. Il convient de prendre en
compte les éléments suivants :
● L’usage attendu de l’actif, évalué par référence à sa capacité ou à sa production physique

prévue ;
● L’usure physique attendue, évaluée en fonction des conditions de fonctionnement et de
maintenance prévues ;
● L’obsolescence technique découlant de changements ou d’améliorations dans la production, ou
d’une évolution de la demande du marché pour le produit ou le service fourni par l’actif ;
● La durée de protection, légale ou contractuelle, des droits de l’entreprise à l’utilisation de
l’actif.
La durée d’amortissement est la durée d’utilisation prévue de l’investissement, ou la durée

courante d’utilisation pour le service rendu, dans les meilleures conditions de fonctionnement et
d’utilisation. Elle peut être plus courte que la durée de vie économique de l’actif si l’entreprise a
pour pratique de céder ce type d’actif au terme d’un délai précis, ou après consommation d’une
certaine quantité d’avantages économiques représentatifs de cet actif.
Exemple : La politique d’investissement d’une entité dont l’activité est la livraison de colis est
telle que les véhicules de livraison sont acquis et cédés au bout de 5 ans pour 15 % de leur prix
d’achat, alors que leur durée de vie est de 7 ans. Les coûts engagés par l’entité pour céder ces
biens (essentiellement les commissions versées au concessionnaire chargé de placer les
véhicules) représentent 10 % du prix de vente des véhicules.
Un véhicule est acquis 70 000 DHS en début d’exercice 1 et cédé à la fin de l’exercice 5. On
obtient donc une base amortissable de 60 550 DHS, soit
70 000 DHS (valeur brute) – 10 500 DHS (valeur résiduelle) + 1 050 DHS (coûts de sortie).
Le véhicule est amorti sur la durée d’utilisation, donc sur 5 ans. Sur une base linéaire, ceci
conduit à une dotation annuelle aux amortissements de 12 110 DHS, soit 60 550 * 1/5.
La durée sera estimée pour chacun des composants d’une immobilisation.

Exemple : La durée d’utilisation économique des éléments composant un camion est de :
• 36 mois, pour les cabine, tracteur et moteur ;
• 48 mois, pour les remorques ;
• 18 mois, pour les accessoires
L’amortissement court à compter de la date de mise en service de l’immobilisation corporelle.
79
3.3 Modes d’amortissement
Le profil d’amortissement doit refléter le rythme selon lequel les avantages économiques futurs
liés à l’actif sont consommés par l’entreprise.
Les trois modes d’amortissement mentionnés par la norme IAS 16 sont :
● L’amortissement linéaire ;
● L’amortissement dégressif ;
● L’amortissement en fonction des unités d’œuvre, donnant lieu à une charge basée sur
l’utilisation ou la production prévue de l’actif.
Le mode utilisé pour un actif est appliqué de manière constante sur la durée de vie de l’actif, à
moins qu’il n’y ait un changement dans le rythme attendu des avantages économiques de cet
actif.
3.4 Révision de la durée d’utilité ou de la méthode d’amortissement
La durée d’utilité doit être réexaminée au moins à chaque clôture. Il convient de vérifier que les
durées d’utilisation réelles sont conformes aux durées d’utilisation envisagées et retenues dans les
plans d’amortissement.
Il est ainsi conseillé de constituer des séries statistiques sur les fréquences de sortie, le degré
d’usure, le nombre de pannes des matériels et équipements. Ce contrôle de cohérence doit
permettre de fiabiliser les durées d’amortissement pour le futur.
Si le rythme de consommation des avantages économiques futurs est plus rapide que prévu, il
pourra être nécessaire d’appliquer une nouvelle durée aux biens à acquérir et réduire la durée
restant à courir des biens existants.
Il pourra également être nécessaire de changer la méthode d’amortissement : passer de
l’amortissement linéaire à l’amortissement dégressif par exemple.
Une modification de la durée d’utilité ou du mode d’amortissement est un changement
d’estimation comptable dont les conséquences doivent être mesurées dans les résultats de la
période au cours de laquelle la modification intervient.
4. Cessions et mises hors service d’immobilisations
4.1 Cessions d’immobilisations
En cas de cession d’un bien, l’immobilisation est sortie du bilan ainsi que le cumul des
amortissements antérieurs. Une plus-value ou une moins value est constatée le cas échéant, et est
égale à la différence entre, d’une part, le montant net de la vente déduction faite de tous les frais
de cession, et, d’autre part, la valeur nette du bien. Le résultat de cession contribue au résultat des
activités ordinaires.
80
4.2 Mises hors service d’immobilisations
Les éléments mis hors service et les éléments et les biens qui n’apportent plus d’avantage
économique futur sont sortis du bilan. Les pertes constatées suite à mise au rebut font partie du
résultat des activités ordinaires.
4.3 Immobilisations en attente de cession
Les éléments en attente de cession doivent rester à l’actif.

L’amortissement continuera d’être doté si l’immobilisation a encore une valeur nette.
À chaque clôture, le bien fera l’objet d’un test de dépréciation.
Section 5: Dépréciation des immobilisations corporelles

La dépréciation des immobilisations est traitée par la norme IAS 36 qui s’applique notamment
aux immobilisations corporelles et incorporelles (y compris le goodwill).
1. Objectifs de l’IAS 36
- Définir les procédures qu'une entreprise doit mettre en oeuvre pour s'assurer que ses actifs sont
comptabilisés pour une valeur qui n'excède pas leur valeur recouvrable
- Définir la méthode de calcul de la valeur recouvrable
2. Champ d'application
IAS 36 s'applique à la comptabilisation de la dépréciation de tous les actifs autres que :
- Les stocks (IAS 2)
- Les actifs résultant de contrats de construction (IAS 11)
- Les actifs d'impôt différé (IAS 12)
- Les actifs résultant d'avantages au personnel (IAS 19)
- Les actifs financiers (inclus dans IAS 32 et 39)
- Les immeubles de placement évalués à la juste valeur (IAS 40)
- Les actifs biologiques (IAS 41)
- Les actifs destinés à être cédés (IFRS 4)
81
Les éléments entrant dans le champ d'application de la norme sont par exemple :
- Immobilisations corporelles
- Immobilisations incorporelles
- Immeubles de placement évalués au coût
- Goodwill
- Investissements dans les filiales, participations et co-entreprises
3. Fonctionnement
La démarche s’effectue en trois temps : identifier ka perte de valeur, la mesurer et la constater.
3.1 Fréquence de dépréciation des actifs
Un actif ou une unité génératrice de trésorerie s'est déprécié lorsque sa valeur comptable excède
sa valeur recouvrable. La fréquence des tests de dépréciation est au minimum d'une fois l'an,
même en l'absence d'indice de perte de valeur. En cas de présence de goodwill, les tests doivent
être effectués à n'importe quel moment au cours de l'exercice mais à la même date tous les ans.
Les tests doivent aussi être effectué à chaque fois qu'il a des indicateurs de perte de valeur.
A chaque date d'arrêté, une revue doit être faite pour vérifier s'il existe un quelconque indice
qu'un actif ait pu perdre de la valeur. En conséquence l'entreprise doit identifier les indices
internes et externes qu'elle retient. S'il existe un indice qu'un actif a perdu de la valeur dans ce cas
il est nécessaire de calculer la valeur recouvrable de l'actif.
Un indice montrant qu'un actif a pu perdre de la valeur peut indiquer que la durée d'utilité, le
mode d'amortissement ou la valeur résiduelle de l'actif doivent être revus et ajustés même si
aucune perte de valeur n'est comptabilisée.
Exemple d'indices de pertes de valeur
Sources internes
· Obsolescence ou dégradation physique

· Changements de l'utilisation (restructuration, sorties...)
· Performance économique inférieure à celle attendue...
Sources externes
· Valeur de marché
· Changements de l'environnement (technologique, du marché, économique, juridique)
· Taux d'intérêt et taux de rendement
82
· Capitalisation boursière...
S’il existe un indice montrant qu’un actif a pu perdre de la valeur, cela peut indiquer que la durée
restant à courir de l’actif, son mode d’amortissement ou sa valeur résiduelle doivent être revus et
ajustés, même si aucune perte de valeur n’est comptabilisée au titre de cet actif.
3.2 Evaluation d’une perte de valeur

La valeur comptable est définie comme étant la plus basse entre : le coût amorti
( immobilisations non réévaluées), et la valeur recouvrable.
La valeur recouvrable est ,quant à elle, la valeur la plus élevée entre : la juste valeur nette des
frais de cession, et la valeur d’utilité.
83
La perte de valeur est égale à la différence entre la valeur nette comptable et la valeur
recouvrable.
L’un des points marquant de la norme est la création de la notion d’unité génératrice de trésorerie
(UGT dans la suite du texte). Les UGT ne sont à identifier que dans la mesure où la valeur
recouvrable de chaque actif pris isolément n’est pas possible. Toutefois, un actif dont la valeur
recouvrable individuelle peut être mesurée peut être inclus dans une UGT.
D’après la norme « Une unité génératrice de trésorerie est le plus petit groupe identifiable
d’actifs dont l’utilisation continue génère des entrées de trésorerie qui sont largement
indépendantes des entrées de trésorerie générées par d’autres actifs ou groupes d’actifs. »
L'UGT doit être identifiée de façon cohérente et permanente d'un exercice à l'autre. Si un marché
actif existe pour la production résultant d'un actif (ou d’un groupe d'actifs) cet actif (ou ce groupe
d'actifs) est une UGT, même si leur production est utilisée en interne.
L’autre source de travaux importants pour l’application de la norme est le traitement des actifs de
support.
Les actifs autres que le goodwill, qui contribuent aux flux de trésorerie futurs à la fois de l'UGT
examinée et à d'autres UGT sont les actifs de support. Il s’agit des actifs du groupe ou des
divisions tels que l'immeuble du siège social, les équipements informatiques, centres de
recherche... qui ne génèrent pas d'entrées de trésorerie de façon indépendante des autres actifs (ou
groupes d'actifs).
Il faut dans un premier temps identifier tous les actifs de support liés aux UGT. Si l’allocation des
actifs de support à une UGT semble raisonnable alors on compare la valeur recouvrable de l’UGT
à sa valeur nette comptable totale. La perte de valeur éventuelle de l’UGT est affectée en priorité
sur le goodwill, puis au prorata de la valeur comptable des actifs (y compris des actifs de
support).
Si l’allocation ne semble pas raisonnable on détermine la valeur recouvrable de l’UGT en

excluant les actifs de support ou on détermine une UGT plus large incluant les actifs de support et
dans ce cas l’affectation de la perte de valeur comme déterminé ci-dessus.
84
85
La détermination de la valeur nette comptable d’un actif isolé est le montant pour lequel il est
comptabilisé au bilan après déduction du cumul des amortissements et du cumul des pertes de
valeur relatifs à cet actif.
La valeur comptable d’une UGT est à déterminer de façon cohérente avec la façon dont la valeur
recouvrable de l'UGT est déterminée. Elle comprend tous les actifs contribuant aux entrées de
trésorerie (par exemple goodwill et actifs de support) et exclut les passifs comptabilisés.
86
En pratique on pourra tenir compte des actifs exclus de l’UGT (exemple : créance clients), ou des
passifs déjà constatés dans les états financiers (exemple : dettes fournisseurs, engagements de
retraite, provisions). Dans ce cas, on corrige la valeur comptable de l’UGT des éléments suivants:
+ valeur comptable des actifs exclus de l’UGT

- valeur comptable des passifs exclus de l’UGT
Mais les actifs et passifs correspondants ne seront pas soumis à dépréciation.
La valeur recouvrable doit être déterminée pour l'actif isolé.
S'il n'est pas possible de déterminer la valeur recouvrable de l'actif isolé alors il faut déterminer la
valeur recouvrable de l'unité génératrice de trésorerie de l'actif.
La détermination du prix de vente net d’une UGT ou d’un actif ou d’un groupe d’actif se fera par
référence au marché. Si le marché est actif on retiendra le prix de marché diminué des coûts de
sortie. Si il n’existe pas de marché actif, on retiendra la meilleure estimation du prix de vente de
l'actif moins les coûts de sortie. Dans ce cas on pourra appliquer la méthode des comparables
boursiers (exemples : multiples du CA, EBITDA, EBIT).
Les coûts de sortie sont par exemple les honoraires professionnels, les coûts de démantèlement,
les coûts directs nécessaires à la cession de l’actif.
Détermination de la valeur d’utilité
Il convient de déterminer les hypothèses de projections de flux de trésorerie en fonction de la

meilleure estimation des conditions économiques qui existeront pendant la durée d'utilité restant à
courir de l'actif. Les hypothèses doivent être raisonnables et documentées. Un poids plus
important est accordé aux indications externes. Le management doit analyser les éléments qui
ont, dans le passé, générés des écarts entre les prévisions et les réalisations.
On pourra utiliser les budgets et les prévisions financiers les plus récents, après approbation par
la direction. La durée maximale de projection à retenir est 5 ans. Toutefois, dans certains cas, à
justifier, une durée plus longue pourra être retenue.
L’extrapolation des projections de flux de trésorerie au-delà de la période couverte par les
budgets est réalisée par l’utilisation d'un taux de croissance stable ou décroissant pour les années
futures. Le taux de croissance doit être inférieur au taux de croissance moyen à long terme pour
les produits, secteurs d'activité ou pays dans lesquels l'entreprise opère ou pour le marché pour
lequel l'actif est utilisé.
87
Composantes des flux de trésorerie
Il s’agit d’estimer les flux futurs pour l'actif dans son état actuel. Les composantes comprennent
les projections des entrées de trésorerie issues de l'utilisation continue de l’actif, les projections
des sorties de trésorerie nécessairement encourues pour générer les entrées de trésorerie relatives
à l'utilisation continue de l’actif attribuées directement et affectées à l’actif sur une base
raisonnable, cohérente et permanente, et les flux de trésorerie nets qui seront reçus (ou décaissés)
lors de la sortie de l'actif à la fin de sa durée d'utilité. Ils comprennent en outre les frais généraux
futurs attribuables à l'actif (directs et affectés), les effets de l'inflation (si compris dans le taux
d'actualisation) ainsi que les sorties de trésorerie pour préparer l'actif à son usage attendu ou sa
vente.
Les éléments à exclure sont les flux de trésorerie des activités de financement et ceux liés à
l'impôt sur le résultat. De même seront exclus les sorties de trésorerie relatives aux obligations
déjà comptabilisées en passif (exemple : provisions, engagements de retraite), les entrées de
trésorerie générées par d'autres actifs, si ces entrées de trésorerie sont largement indépendantes de
celles générées par l'actif (exemple : actifs financiers / créances clients), les flux de trésorerie liés
à une restructuration future dans laquelle l'entreprise n'est pas encore engagée (exemple :
réduction des charges de personnel) et les dépenses d'investissements futurs qui augmenteront la
capacité de l’actif au-delà de son niveau estimé juste avant l’investissement.
Conversion des flux de trésorerie en devises
L’estimation des flux de trésorerie doit être réalisé dans leur devise d’origine. On applique un
taux d’actualisation spécifique à cette devise. Ensuite la conversion des flux de trésorerie est faite
au cours de change en vigueur à la date de valorisation.
Détermination du taux d'actualisation
Il s’agit d’un taux avant impôt qui reflète les appréciations actuelles du marché en fonction de la
valeur temps de l'argent et des risques spécifiques de l'actif. Il s’agit aussi du taux de rendement
que les investisseurs exigeraient s'ils avaient à choisir un investissement devant générer des flux
de trésorerie dont le montant, l'échéance et le profil de risques seraient équivalents à ceux que
l'entreprise s'attend à obtenir de l'actif. Ce taux est indépendant de la structure de financement de
l’entreprise et de la façon dont celle-ci a financé l’achat de l’actif.
Comme point de départ on peut retenir soit le coût moyen pondéré du capital de l’entreprise
(WACC), ou un taux d’emprunt marginal, ou encore d’autres taux d’emprunt. Ce taux doit être
ajusté des risques spécifiques de l’actif (risque pays, risque de change, risque de prix et risque de
flux de trésorerie).
88
Détermination de la durée d'actualisation
L’actualisation des flux est réalisée jusqu’à la fin de la durée d’utilité. La durée d’utilité est
estimée en fonction de la durée résiduelle d’amortissement des actifs composant l’UGT.
3.3 Comptabilisation d’une perte de valeur
La comptabilisation d'une perte de valeur pour les actifs isolés n’aura lieu que si, et seulement si,
la valeur recouvrable est inférieur à la valeur comptable. Si la perte de valeur va au-delà de la
valeur comptable, une comptabilisation d'un passif peut être effectués dans de rares cas si
certaines conditions sont remplies.
La perte de valeur est comptabilisée en charges au compte de résultat. Si l’actif ou les actifs
concernés étaient réévalués, on imputera dans un premier temps la perte sur l’écart de
réévaluation existant.
Il sera alors nécessaire d’ajuster le plan d’amortissements pour les exercices futurs.
La perte de valeur d’une UGT sera comptabilisée en priorité au goodwill affecté, s’il y a lieu,
puis aux autres actifs de l’UGT, au prorata de la valeur comptable de chaque actif.
Cette comptabilisation de perte de valeur dans une UGT ne doit pas ramener la valeur comptable
d’un actif la composant en dessous de son prix de vente net, ou de sa valeur d'utilité ni zéro.
L’éventuel montant de la perte de valeur qui autrement aurait été affecté à l’actif, doit être réparti
au prorata entre les autres actifs de l’UGT.
Une perte de valeur doit être reprise, si, et seulement si, il y a eu un changement dans les
estimations utilisées pour déterminer la valeur recouvrable de l'actif depuis la dernière
comptabilisation d'une perte de valeur. Il ne peut y avoir de reprise de perte de valeur pour le
simple fait du passage du temps.
Pour le premier niveau d'information sectorielle, on doit indiquer :

¾ le montant des pertes de valeur comptabilisées au compte de résultat et directement en
capitaux propres
¾ le montant des pertes de valeur reprises dans le compte de résultat et directement en
capitaux propres
89
Pour chaque perte (reprise) de valeur significative comptabilisée au cours de l’exercice, pour un
actif isolé, y compris le goodwill, ou une UGT, on doit indiquer:
¾ Evénements et circonstances
¾ Montant comptabilisé/repris
¾ Actif isolé : nature et secteur
¾ UGT : description, montant de la perte de valeur (reprise) par catégorie d'actifs et secteur
¾ Principales catégories d'actifs affectées par les pertes de valeur et celles affectées par la
reprise de perte de valeur,
¾ Principaux événements et circonstances ayant conduit à la comptabilisation de ces pertes
de valeur et reprises de perte de valeur .
Pour un goodwill dont la perte de valeur a été comptabilisée selon la meilleure estimation
possible (*), mais pas à sa valeur réelle, l’entreprise doit expliquer pourquoi la perte de valeur
comptabilisée pour le goodwill est une estimation et n’a pas été finalisée,
La nature et le montant de tout ajustement comptabilisé dans les états financiers ultérieurs,
concernant cette estimation doivent être expliqués.
Lors de la mise en place des normes, la norme IFRS 1 préconise l’application rétrospective de la
norme IAS 36, sans aucune exception, dans les premiers états financiers IFRS (exercice de
conversion et année comparative).
Il faut donc vérifier la compatibilité des méthodes utilisées jusqu’à présent avec les IAS/IFRS. Il
faut (liste non exhaustive) :
• Identifier les indices de pertes de valeur
• Identifier les sources internes et sources externes
• Déterminer les UGT
• Déterminer les modalités de calcul de la valeur recouvrable
• Déterminer les hypothèses utilisées
• Effectuer une estimation des flux de trésorerie futurs, du prix de vente net
• Identifier les actifs à tester à la date de transition (01.01.2004 si la conversion est au
31.12.2005)
• Goodwills
• Immobilisations incorporelles à durée de vie indéfinie
• Immobilisations incorporelles en cours
• Immobilisations corporelles et incorporelles destinées à être cédées
• Autres actifs avec indice de perte de valeur .
Il faudra fournir en annexe le montant des dépréciations d’actifs comptabilisées dans le bilan
d'ouverture (IAS 36) .
90
Chapitre III: Principales divergences existantes entre

les deux référentiels IFRS et CGNC
Section 1: Comparatif des règles posées par le Plan Comptable Général et

les Normes IAS/IFRS
PLAN COMPTABLE GÉNÉRAL NORMES IAS/IFRS
Vision juridique de l'entreprise : Vision économique de l'Entreprise : la comptabilité

la comptabilité est un outil de contrôle devient une information financière, un outil d'aide à
et un instrument de régulation sociale la décision et de mesure de la richesse créée pour
(réglementation, contrôle étatique, les investisseurs et tous les Tiers intéressés.
notion de prudence).
Image fidèle des comptes traduisant la Image fidèle de la situation financière,

situation juridique des Actifs et des Passifs de la performance et des flux de
de l'Entreprise = Évaluation du Patrimoine trésorerie d'une Entité économique
= Évaluation de la Rentabilité.
Prééminence du droit sur les faits : Prééminence de la réalité sur la forme

N’apparaissent à l'Actif que les Biens (substance over form) : présence dans L’Actif des
dont l'Entreprise est propriétaire. Biens en location/financement.
Valeur comptable des Actifs : Valeur de marché des Actifs :

Biens évalués au coût historique. Biens évalués selon le concept de
juste valeur (fair value).
Corrélation étroite entre comptabilité Indépendance de la comptabilité

et fiscalité. vis à vis de la fiscalité : gestion
"stratégique" des résultats.
États financiers conformes au États financiers conformes aux normes IAS/IFRS.

Plan Comptable Général.
91
Section 2: Principales divergences existantes entre les deux référentiels

IAS et CGNC au niveau des immobilisations corporelles
1. Amortissement
1.1 Définition
IASC
L’IAS 16 définit l’amortissement comme représentant la répartition du montant
amortissable d’une immobilisation sur sa durée d’utilisation prévue ;
CGNC
La définition est similaire à celle de l’IASC.
92
2.2 Méthodes d’amortissement
IASC
La période d’amortissement peut être exprimée en terme d’années et aussi sur la base de
données physiques (nombre de pièces à produire, de km à parcourir…)
L’IASC n’impose pas de méthode spécifique mais cite néanmoins la méthode linéaire, la
méthode dégressive et la méthode d’amortissement basée sur la production dans laquelle
la charge d’amortissement est calculée par référence à l’utilisation ou la production prévue
de l’actif.
Le montant amortissable doit correspondre à la valeur d’origine diminuée d’une valeur
résiduelle qui peut ne pas être prise en considération si elle n’est pas significative.
L’IASC ne fixe pas de durée précise pour les différentes natures d’immobilisations :
l’estimation de la durée d’utilité d’une immobilisation corporelle est laissée à
l’appréciation des entreprises et doit notamment être basée sur l’expérience de l’entreprise
avec des actifs similaires.
CGNC
D’une manière générale, l’approche est similaire aux autres principes.
93
2.3. Les opérations de leasing
2 .3.1 Classification
IASC
L’IASC distingue entre un contrat de location-financement et un contrat de location simple et définit

également les caractéristiques d’un contrat de location-financement.
Caractéristiques d’un contrat de location financement :
il y a transfert de propriété du bien au preneur au terme du contrat ;

le contrat de location comporte une option de rachat à un prix préférentiel notamment à un prix qui
devrait être suffisamment inférieur à sa juste valeur à la date de la levée de l’option ;
la durée du contrat correspond approximativement à la durée d’utilisation du bien même s’il n’y a pas
de transfert de propriété ;
la valeur actualisée des paiements minimaux est au minimum égale à la juste valeur de l’actif loué ;
les actifs loués sont d’une nature spécifique que seul le preneur peut les utiliser sans leur apporter de
modifications majeures.
CGNC
Aucun retraitement du crédit-bail n’est effectué.
94
2.3.2 Comptabilisation
IASC
Contrat de location-financement
Un contrat de location-financement doit être traduit par la comptabilisation d’un actif et d’un
passif qui seront égaux au début du bail, soit à la valeur vénale du bien loué après déduction
des subventions et des avantages fiscaux, soit, si elle est inférieure, à la valeur actualisée des
paiements minimaux exigibles en vertu du bail.
La valeur actualisée des paiements minimaux se calcule en utilisant le taux d’intérêt
implicite du contrat ou à défaut le taux d’intérêt marginal d’endettement du locataire.
Le bien loué est amorti selon les mêmes modalités que les actifs de même nature
appartenant à l’entreprise. S’il y a certitude que le locataire deviendra propriétaire du
bien à la fin du bail, le bail est amorti sur sa durée d’utilisation, le cas échéant le bien est
amorti sur la durée du bail si celle-ci est inférieure à la durée d’utilisation.
Les loyers sont scindés en amortissements du capital et intérêts : les loyers versés pour la
quote-part correspondant au capital viendront en diminution de la dette comptabilisée au
passif et les intérêts seront enregistrés en compte de résultat parmi les charges financières.
Le contrat de location-simple
Chez le locataire, les loyers sont comptabilisés en charges sur la période de location. Le bailleur
comptabilise le bien loué à l’actif et l’amortit.
CGNC
Le bien utilisé par une entreprise en crédit-bail ne peut pas figurer à l’actif du locataire,
celui-ci n’étant pas propriétaire, tant que l’option d’achat n’a pas été levée.
Lors de la levée de l’option, le bien est porté à l’actif de l’acquéreur pour son prix
d’acquisition égal au prix contractuel de cession et doit être amorti sur la durée prévisible
d’utilisation.
95
2.4. Réévaluation des immobilisations corporelles
2.4.1 Principe de réévaluation
IASC
L’IASC fait de l’évaluation au coût historique son traitement de référence. La réévaluation

des immobilisations corporelles est cependant autorisée.
CGNC
Le principe de la réévaluation est autorisé par la loi comptable n°9-88
96
2.4.2 Modalités de réévaluation
IASC
L’immobilisation corporelle doit être réévaluée à sa juste valeur qui correspond à la valeur
de marché. La valeur de marché est déterminée pour les terrains et constructions sur la
base d’estimation faite par des professionnels qualifiés. Pour les autres immobilisations
notamment les installations de production, en l’absence de valeur de marché, on peut
prendre comme critère le coût de remplacement du bien net d’amortissement.
La réévaluation doit s’appliquer à l’ensemble des biens d’une même catégorie. Tous les
biens doivent être en principe réévalués simultanément mais on admet la possibilité de
réévaluer une catégorie d’actifs par des inventaires tournants à condition que cette
réévaluation soit achevée dans un court délai.
La réévaluation doit être pratiquée avec une régularité suffisante : l’IASC considère que
pour des immobilisations non soumises à des fluctuations importantes de valeur, une
périodicité de 3 à 5 ans peut être suffisante.
CGNC
Les modalités de réévaluation ne sont pas précisées. Les textes comptables stipulent
seulement que la réévaluation ne peut concerner que les immobilisations corporelles et
financières.
97
3. Dépréciation
IFRS
En IFRS la norme IAS 36 impose une démarche précise de réalisation des tests de
dépréciation : elle indique en effet que chaque entreprise doit examiner, à chaque
clôture annuelle ou intermédiaire, s’il existe un indice de perte de valeur ; si tel est le
cas, un test de dépréciation est effectué selon des modalités précisées par la norme
impliquant notamment la détermination formelle de la valeur recouvrable des actifs
concernés.
CGNC
Les principes marocains prévoient la comparaison de la valeur nette comptable avec la

valeur actuelle des actifs :
- à la date de clôture, de manière explicite
- à chaque situation intermédiaire, de manière implicite.
Les normes marocaines ne prévoient rien en ce qui concerne les tests de dépréciation.
99
Chapitre IV: cas pratique ;revue de quelques

retraitements des immobilisations corporelles
Dans un premier temps nous allons présenter dans ce dernier chapitre qui se veut pratique des
exemples chiffrés liés à chacun des retraitements des immobilisations corporelles, ensuite nous
illustrerons par un cas pratique plus global le processus de conversion des comptes marocains
aux comptes IFRS et particulièrement pour les immobilisations corporelles.
Section 1 : Les principaux retraitements permettant le passage des

comptes marocains à ceux conformes aux normes IFRS
1. Les amortissements
Quand est ce que le retraitement des comptes sociaux est nécessaire ?
Il faut donc retraiter les amortissements effectués par l’entreprise conformément aux normes
IFRS. Il faut (liste non exhaustive) :
Identifier les indices de pertes de valeur ;

Identifier les sources internes et externes ;
Actualiser les flux de trésorerie pour le calcul de la valeur d'utilité ;
Déterminer les modalités de calcul de la valeur recouvrable ;
Fixer les hypothèses utilisées ;
Déterminer la dépréciation des immobilisations comptabilisées par composants ;
Effectuer une estimation des flux de trésorerie futurs et du prix de vente net ;
Identifier les actifs à tester à la date de transition (Goodwills, immobilisations
incorporelles à durée de vie indéfinie, immobilisations corporelles…)
L’application de taux d’amortissement ou de méthodes d’amortissement différents entre les

comptes sociaux et les comptes IFRS donneront nécessairement lieu à des retraitements. Ces
retraitements auront dès lors un impact sur les comptes de résultat (en plus si les dotations aux
amortissements sociales sont supérieures à celles passées en normes IFRS et en moins dans le cas
inverse), de réserves (pour les ajustements concernant les exercices antérieurs),
d’amortissements et sur les impôts différés.
Les normes IFRS prévoient également qu'il est possible d'intégrer comme élément distinct les
dépenses d'entretien faisant l'objet de programmes pluriannuels de grosses réparations ou de
grandes révisions en application de lois, règlements ou de pratiques constantes de l'entreprise.
Cette approche, conforme à la norme IAS 37, interdit le provisionnement pour grosses
100
réparations. Cela se traduira par l'analyse des charges d'entretien et de maintenance des exercices
précédents pour mettre en évidence les frais correspondant aux renouvellements de composants
qui devront être activés distinctement au bilan conforme aux normes IFRS.
En plus de ces retraitements, la société doit appliquer, lors de la conversion, l’approche par
composants. Les normes IFRS ne donnent pas de précisions sur la mise en œuvre de cette
approche. Cependant, la démarche générale se décompose en trois étapes essentielles :
1) Identification des éléments principaux de l’immobilisation corporelle ;

2) Détermination des durées et méthodes d’amortissement pour chaque élément identifié ;
3) Evaluation des valeurs des composants.
Exemple : La société X a acquis une immobilisation au 1er janvier 1994 pour 10 MMAD,
amortie sur 15 ans. Par rapport aux données techniques récentes, la société X conclut que
l’immobilisation est composée de 2 éléments : composant A pour 30% avec une durée d’utilité de
6 ans et composant B pour 70% avec une durée d’utilité de 20 ans. La valeur d’origine se répartit
ainsi sur le composant A pour 3 MMAD et sur le composant B pour 7 MMAD. Le composant A
a été renouvelé le 1er janvier 2000 pour un coût de 4 MMAD. C’est cette valeur qui deviendra la
nouvelle valeur brute de ce composant dans le bilan IFRS.
On aura donc la situation suivante au 1er janvier 2004 :
Valeur brute Amortissements Valeur nette

cumulés
Composant A 4 2,7*1.3
Composant B 7 3,5**
3.5
Total A + B 11 4.86,2
Valeurs dans l’ancien 10 6,7***
3.3
référentiel
Incidence sur les capitaux propres au 1er janvier 2004 (hors + 1.5
effet fiscal)
* : du 1er janvier 2000 au 1er janvier 2004, soit 4 ans (4 x 4/6 = 2.7)
** : du 1er janvier 1994 au 1er janvier 2004, soit 10 ans (7 x 10/20 = 3.5)
*** : du 1er janvier 1994 au 1er janvier 2004, soit 10 ans (10 x 10/15 = 6.7)
102
2. Pièces de rechange
2.1 Traitement comptable selon le référentiel marocain
Cette approche peut être appliquée aux pièces détachées non spécifiques qui étaient
comptabilisées selon le CGNC comme des charges et les pièces non utilisées en fin d'année qui
figuraient en charges constatées d'avance. En IFRS, ces pièces détachées sont des composants des
immobilisations corporelles et sont amorties de manière linéaire lorsque leurs durées d'utilité
excèdent une année.
Certains achats de pièces de rechange sont comptabilisés dans le compte « 61225- Achats de
fournitures d’ateliers et d’usine » ; l’existant en fin d’exercice est constaté en stock, dans le
compte « 31225- Fournitures d’atelier et d’usine ». D’autres achats de pièces de rechange sont
comptabilisés dans le compte « 61253- Achats de petit outillage et de petit équipement ». Il s’agit
d’achats non stockés. L’existant en fin d’exercice est inscrit en charges constatées d’avance. Les
achats de pièces de rechange destinées à l’entretien des équipements sont comptabilisés dans le
compte « 6133 - Entretien et réparations ».
Les achats de pièces de rechange peuvent aussi être comptabilisés dans le compte
d’immobilisation auquel ils se rattachent.
Les achats de pièces de rechange non stockées sont ceux qui ne transitent pas par le magasin.
L’existant en fin d’exercice est comptabilisé en charges constatées d’avance. Il s’agit
généralement de pièces de rechange non individualisées ou de valeurs peu significatives.
Exemples : Capsules, peinture, pieds de bouteilles, robinets.
En outre, il y a lieu de distinguer les pièces de rechange achetées en vue d’une utilisation
immédiate, et les pièces de rechange achetées pour une utilisation « différée » :
L’utilisation immédiate confère à la pièce le caractère d’achat non stocké ou de frais d’entretien
et de réparation. Si l’achat prolonge de façon certaine la durée de vie du bien, il s’agira d’une
immobilisation. C’est le cas, par exemple, du remplacement immédiat d’un élément défaillant
dans une machine ou un organe industriel complexe.
L’utilisation différée confère à l’achat le caractère d’achat stocké. C’est le cas notamment des
pièces de rechange à usage multiple (pièces non spécifiques ou banalisées). L’utilisation différée
peut aussi concerner des pièces spécifiques destinées exclusivement à l’entretien et la réparation
d’installations bien définies. Dans ce cas, si le coût unitaire est peu significatif, il s’agira a priori
d’achat de fournitures ; sinon, si le coût unitaire est significatif, notamment par rapport à la valeur
comptable de l’immobilisation, dans ce cas il faudra se référer au traitement comptable des frais
d’entretien et de réparation exposé précédemment.
103
2.2 Traitement comptable selon le référentiel IFRS

IAS 16 considère que la plupart des pièces de rechange sont habituellement inscrites en stock.
Toutefois, si l’entreprise a pour objectif de les utiliser sur une période de plus d’un exercice, les
pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des immobilisations
corporelles, de même pour les pièces de rechange ou d’entretien qui ne peuvent être utilisées
qu’avec une immobilisation corporelle, et dont l’utilisation est irrégulière. Ces pièces sont
comptabilisées en immobilisations corporelles et amorties sur une période ne dépassant pas la
durée d’utilité du bien concerné.
3 - Crédit-bail
Quand est ce que le retraitement des comptes sociaux est nécessaire ?
Le retraitement des contrats de location-financement dans les comptes du preneur, obligatoire en

IFRS, s'effectue conformément aux principes généraux suivants :
¾ Enregistrement du bien en immobilisations à l’actif du bilan ;
¾ Comptabilisation de l'emprunt correspondant au passif du bilan ;
¾ Annulation des redevances enregistrées en charges d'exploitation dans les comptes
individuels et comptabilisation des charges financières et des remboursements progressifs
de l’emprunt ;
¾ Comptabilisation de l'amortissement de l’immobilisation ;
¾ Constatation des impôts différés liés au retraitement des contrats.
Les écritures seront les suivantes :
104
Débit Crédit
Constatation de l’immobilisation et de l’emprunt
Immobilisations A
Dette de financement A
Annulation des redevances
Dette de financement (cumul des remboursements en principal) B
Charges financières (selon tableau d’amortissement de la dette) C
Réserves (intérêts des exercices précédents) D
Redevances (Redevances de la période) E
Réserves (Redevances des exercices précédents) F
Passation de la dotation aux amortissements
Dotation aux amortissements de l’exercice (A/n) G
Réserves (dotations des exercices précédents) H
Amortissements des immobilisations corporelles (cumulés) I
Comptabilisation de l’impôt différé
Impôt différé- actif (impact sur le résultat cumulé) J
IS (C+G-E) *35% K
Réserves (Impôt différé des exercices précédents) L
A = la valeur vénale du bien loué après déduction des subventions et des avantages fiscaux, ou,
si elle lui est inférieure, la valeur actualisée des paiements minimaux exigibles en vertu du
contrat de bail.
Avec : n = nombre d’années d’utilisation du bien, B+C+D = E+F, G+H= I,
J = K+L.
Dans les comptes du bailleur, le retraitement des comptes s’effectue comme suit :
Comptabilisation en résultat, conformément aux règles habituelles de comptabilisation des
produits, de la différence entre le produit de la vente et le coût de revient de l’actif et
comptabilisation à l’actif du bilan de la créance correspondant à la cession ;
Annulation du compte d’immobilisation à l’actif du bilan ;
Annulation des redevances enregistrées en produits d’exploitation dans les comptes individuels,
et comptabilisation des produits financiers et des remboursements progressifs de la créance et
constatation des impôts différés liés au retraitement des contrats.
105
Débit Crédit
Constatation de la créance
Créances financières A
Immobilisations B
Produits d’exploitation (différence entre le produit de la vente C
et le coût de revient de l’actif )
Annulation des redevances facturées
Redevances (Redevances de la période) D
Réserves (Redevances des exercices précédents) E
Créances financières (cumul des encaissements en principal F
selon tableau d’amortissement de la créance)
Produits financiers (intérêts de la période selon tableau G
d’amortissement de la créance)
Réserves (intérêts des exercices précédents) H
Annulation de la dotation aux amortissements
Amortissements des immobilisations corporelles (cumulés) I
Dotation aux amortissements de l’exercice J
Réserves (dotations des exercices précédents) K
Comptabilisation de l’impôt différé
IS (J+G-D) *35% L
Réserves (Impôt différé des exercices précédents) M
Impôt différé- passif (impact sur le résultat cumulé) N
Avec: A= B+C, D+ E=F+G+H, I= J+K, L+M= N.
106
Section 2: Cas pratique de passage des comptes sociaux marocains

aux comptes IFRS
Dans le cadre de ce dernier paragraphe, et pour des besoins de simplification, nous allons illustrer
par un cas pratique le processus de conversion des comptes marocains aux comptes IFRS.
Les différents retraitements ne pouvant être exhaustivement présentés, nous allons citer dans ce
qui suit les retraitements liés aux immobilisations financés par crédit bail à titre d’illustration.
1- Présentation des états de synthèse de la société X

Les états de synthèse de la société « X » se présentent au 31 décembre N comme suit :
ACTIF 31/12/N 31/12/N-1
Immobilisation en non-valeurs 197 000 330 000
Frais préliminaires 87 000 120 000
Valeur brute 137 000 210 000
Amortissements 50 000 90 000
Charges à répartir sur plusieurs exercices 110 000 210 000
Valeur brute 360 000 560 000
Immobilisations incorporelles 115 200 -
Valeur brute 144 000 -
Amortissements 28 800 -
Immobilisations corporelles 5 807 301 5 637 085
Valeur brute 6 557 301 6 587 085
Terrains 1 293 301 1 323 085
Constructions 1 150 000 1 400 000
Installations techniques, matériel et outillage 1 550 000 1 300 000
Matériel de transport 300 000 450 000
Mobilier, matériel de bureau et aménagements divers 287 000 237 000
Autres immobilisations 1 677 000 1 577 000
Immobilisations financières 300 000 300 000
Stocks 1 251 000 2 924 000
Créances de l’actif circulant 1 432 659 1 496 926
Clients et comptes rattachés 1 353 493 1 417 760
Personnel 28 100 24 000
Etat 49 000 51 000
Autres débiteurs 2 066 4 166
Ecarts de conversion - Actif circulant 175 000 143 000
107
Trésorerie-actif 237 635 325 947

Total Actif 9 215 795 10 856 958
PASSIF 31/12/N 31/12/N-1
Capitaux propres 5 185 740 5 027 343
Capital social 2 000 000 2 000 000
Réserve légale 118 996 42 723
Autres réserves 982 070 1 459 163
Résultat net de l’exercice 2 084 674 1 525 457
Capitaux propres assimilés 450 000 300 000
Subventions d'investissement 90 000 -
Provisions pour amortissement dérogatoire 110 000 90 000
Provisions pour Investissement 250 000 210 000
Dettes de Financement 352 260 268 512
Provisions durables pour risques et charges 390 454 -
Provisions pour restructuration 120 000 -
Provisions pour risque 70 454 -
provisions pour charges à répartir 200 000 -
Dettes du passif circulant 1 677 254 4 481 075
Fournisseurs et comptes rattachés 1 038 955 4 042 277
Clients créditeurs, avances et acomptes 48 177 103 849
Personnel 21 697 21 305
Organismes sociaux 62 771 60 644
Etat 505 654 253 000
Autres provisions pour risques et charges 175 000 143 000
Ecarts de conversion – passif 120 000 -
Trésorerie – Passif 865 087 637 028
Total Passif 9 215 795 10 856 958
Compte de Produits et Charges 31/12/N 31/12/N-1

Produits d’exploitation 18 829 284 19 501 624
Ventes de biens et services produits 17 408 996 16 030 395
Variation de stocks de produits 1 378 547 3 285 531
Reprises d'exploitation, transferts de charges 41 741 185 698
Charges d’exploitation 15 678 626 17 201 735
Achats consommés de matières et fournitures 14 762 826 16 435 421
Autres charges externes 202 821 208 425
Impôts et taxes 68 638 70 702
Charges de personnel 279 050 35 353
Autres charges d'exploitation 5 762 3 957
Dotations d'exploitation 359 529 447 877
108
Résultat d’exploitation 3 150 658 2 299 889

Produits financiers 71 093 118 020
Charges financières 131 396 113 816
Résultat financier 60 303 4 204
Produits non-courants 39 133 117 035
Charges non-courantes 511 527 596 472
Résultat non-courant 472 394 479 437
Résultat avant impôt 2 617 961 1 824 656
Impôt sur le résultat 533 287 299 199
Résultat net 2 084 674 1 525 457
2.2 Préparation et consolidation des différents retraitements
Après la mise en forme des états de synthèse marocains sous format IFRS intervient alors l’étape
de préparation des retraitements. Dans le cadre de ce paragraphe, nous allons limiter notre étude
aux retraitements liés aux immobilisations corporelles financés par crédit bail .
Constatation des immobilisations financées par crédit-bail
Le 1er janvier N-1, l’entreprise a conclu une convention de location-financement, portant sur un
véhicule administratif, dont les caractéristiques sont les suivantes :
Le montant financé est de 160 000 MAD ;
Le taux d’intérêt est de 10% ;
La durée de remboursement du prêt est de 10 ans. La durée d’amortissement du bien qui
correspond à la durée d’utilisation est de 10 ans et
La valeur de reprise à la fin du contrat est de 5.000 MAD (soit une valeur actuelle de 1 928 MAD
(5 000 * 1,1-10).
109
Le détail des échéances s’établit ainsi :
Echéance Principal Annuité1 Intérêts Amortissement du

principal
01/01/N-1 158 072 25 725 15 807 9 918
01/01/N 148 154 25 725 14 815 10 910
01/01/N+1 137 244 25 725 13 724 12 001
01/01/N+2 125 242 25 725 12 524 13 201
01/01/N+3 112 041 25 725 11 204 14 521
01/01/N+4 97 520 25 725 9 752 15 974
01/01/N+5 81 546 25 725 8 155 17 571
01/01/N+6 63 975 25 725 6 398 19 328
01/01/N+7 44 648 25 725 4 465 21 261
01/01/N+8 23 387 25 725 2 339 23 387
Montant des remboursements en capital 158 072
Valeur résiduelle actualisée 1 928
Valeur brute à capitaliser 160 000
Pour simplifier, la valeur brute du bien correspondant au bien loué doit être comptabilisée en
immobilisations corporelles pour sa valeur brute au début de la location, soit pour 160 000 MAD.
De plus, on va assimiler le montant de la redevance à celui de l’annuité.
31/12/N-1 31/12/N
Partie des loyers échus correspondant au principal (A) 9 918 10 910
Amortissement de l'immobilisation (B) 16 000 16 000
Situation nette (effet sur le résultat de l’exercice) (A)-(B) -6 082 -5 090
Au 31 décembre N, le capital restant dû s’élève, d’après le tableau d’amortissement
susmentionné, à 139 172 MAD (160 000 - 9 918 - 10 910).
Reprise des retraitements cumulés de l’exercice N-1 :
Débit Crédit
Constatation de l’immobilisation
Immobilisations corporelles 160 000
Dette d’emprunts 160 000
Constatation de l’amortissement
Réserves (160 000/10) 16 000
Amortissements des immobilisations corporelles 16 000
Annulation de la redevance
Réserves 9 918
1
L’annuité a été calculée comme suit : a = (160 000 – 1 928) x 10% / 1-(1,1)-10
110
Constatation des impôts différés

Impôt différé-Actif ((16 000 – 9 918) * 35%) 2 129
Réserves 2 129
Écritures de retraitement de l’exercice N :

Débit Crédit
Constatation de l’amortissement
Dotation aux amortissements 16 000
Amortissements des immobilisations corporelles 16 000
Annulation de la redevance
Charges financières 14 815
Redevances 25 725
Constatation des impôts différés
Impôt différé-actif ((-25 725+16 000+14 815) * 35%) 1 782
IS 1 782
L’impact de ces retraitements sur les postes de résultat au 31 décembre N est détaillé comme suit:
Débit Crédit
Redevances de crédit-bail - 25 725
Dotation aux amortissements + 16 000
Charges financières + 14 815
Impôt sur les sociétés - 1 782
Résultat net - 3 308
Total 0 Total 0
L’impact sur les postes de bilan au 31 décembre N, après retraitements est détaillé comme suit :
Actif Passif
Immobilisations corporelles +160 000 Réserves - 3 953
Amortissements -32 000 Résultat - 3 308
Impôt différé-actif +3 911 Emprunts +139 172
Total 131 911 Total 131 911
111
Conclusion
112
A u terme de ce mémoire, on peut dire que l’audit des immobilisations
corporelles est essentiel pour les sociétés , les approches de sa réalisation, bien que
disparates , se basent toutes fondamentalement sur la validation de l’existence et la
bonne valorisation de ces immobilisations lors de leur comptabilisation.
Cependant le problème de cette valorisation reste très complexe du moment que la

méthode du coût historique devient dépassée surtout avec l’avènement des normes
IFRS qui ne sont pas qu’un référentiel comptable. Derrière, il s’agit d’une
révolution qui condamne des principes tels que le coût historique ou l’intangibilité
du bilan.
En effet, les normes IFRS représentent l’évolution d’une approche comptable à

inspiration juridico fiscale vers une logique d’information financière qui privilégie
avant tout l’investisseur.
Ainsi, le challenge en matière de communication financière auquel les entreprises

sont confrontées à l’aube du troisième millénaire et à l’aube de la mise en ouvre de
nouvelles normes comptables internationales et harmonisés, se révèle d’être
difficile mais passionnant à relever : concilier qualité de production de
l’information comptable et financière avec rapidité de diffusion, pour à la fois,
accompagner les évolutions de l’environnement financier et ne pas perdre la
confiance des marchés.
Le Maroc ne peut s’exclure de l’objectif que se sont donné les différents acteurs de
la chaîne de communication financière, de développer au plan mondial des
principes et des normes comptables universels. Une économie ouverte sur
l’international devra forcément parler le langage en vigueur au plan international.
113
Les groupes nationaux devront, en plus de l’obligation future de produire des

comptes consolidés, présenter leur information financière selon les IFRS dés lors
qu’ils voudront nouer des relations de partenariat avec des entités étrangères ou
lever des fonds sur les marchés internationaux.
Dans son rapport sur le respect des normes et codes au Maroc , la Banque Mondiale
recommande l’application des IFRS par les grandes entreprises marocaines à
l’horizon 2007.
Recommandées par la Banque Mondiale, ces nouvelles normes constituent un axe

important pour le développement du référentiel comptable au Maroc. Elles sont
également demandées pour la publication des états financiers en appui de prise de
décisions par les acteurs financiers tels que les bailleurs de fonds internationaux.
Il devient alors impératif de maîtriser l’application des normes IFRS qui deviennent
un must et un avantage compétitif.
114
Bibliographie
115
¾ Association nationale des Directeurs Financiers et de Contrôle de Gestion

« Normes IAS/IFRS : Que faut-il faire ?Comment s’y prendre ? »
¾ Cours de l’INTEC : Normes Comptables Internationales .
¾ Lionnel Collins et Gérard Valin -Dalloz Gestion Finances « Audit et

contrôle interne :Aspects financiers, opérationnels et stratégiques »
¾ Maîtriser l'essentiel des IFRS, objectif 2005. Groupe RSM Salustro

Reydel.
¾ Bailly, Comprendre les IFRS aux éditions Maxima.
¾ Les normes IFRS : Que faut-il faire ? Comment s’y prendre ?
Les retaitements des comptes sociaux . Redouane Sebbar . 2001

Suivant les normes internationales,
IASC et US GAAP
Secteur de la distribution du gaz . Mounir Moutaouakil . 2003

de pétrole liquéfié (GPL) :Propositions
de normalisation comptable &
d’approche d’audit financier spécifique
au secteur
116
¾ www.comptalia.com
¾ www.deloitte.fr
¾ www.iasplus.com
¾ www.efrag.org
¾ www.france.ey.com
¾ www.focusIFRS.com
¾ www.europa.eu.int
¾ www.iasc.org.uk
¾ www.infocert.org
¾ www.expert-comptable.fr
¾ www.apdc-france.com
¾ www.salustro-reydel.fr
¾ http://solutions.journaldunet.com
¾ www.mazars.com
¾ www.kpmgconsulting.fr
¾ www.lentreprise.com
¾ www.lexpansion.com
117

Audit Des Immobilisations Corporelles Et Retraitements Des Comptes Consolidés Selon Les Normes IF

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L'audit des immobilisations

Mémoire de fin d’études

Préparé par : Sous l’encadrement de :

Mlle ZIAZNI Fatima-Zahra M. EL ATTAR Mehdi

Année Universitaire : 2005 - 2006

Je tiens à présenter mes sincères remerciements à toutes les

Je remercie notre école l’ISCAE envers laquelle nous resterions

Je remercie M. El Attar, pour avoir accepté de m’encadrer dans la

J’aimerai également remercier toute l’équipe du Cabinet

Je souhaite pareillement remercier tout le corps professoral

Première partie : ………………………………………11

Chapitre I : Prise de connaissance générale de l’entreprise

Section 1 : Environnement général du secteur : place économique et cadre

1. Place du secteur dans l’économie nationale

Section 2 : Prise de connaissance de la société………………………19

1. Définition et objectifs de la prise de connaissance générale

Section 3 : L’environnement de contrôle…………………………….27

Chapitre II : Evaluation du contrôle interne de l’entreprise

Section 1 : Les risques d’audit inhérents au secteur du gaz au Maroc..30

1. Risques liés à la réalité des immobilisations

Chapitre III : Contrôle des comptes des immobilisations corporelles de

Section 1 : Etablissement le tableau des mouvements des immobilisations

Chapitre I : Environnement conceptuel des retraitements et implications sur

Section 1 : Les normes IAS/IFRS : une révolution………………….62

Chapitre II : Norme IAS/IFRS relatives aux Immobilisations

Section 1 : Présentation de la norme IAS 16………………………..68

Chapitre III : Principales divergences existantes entre les deux

Section 1 : Comparatif des règles posées par le Plan Comptable Général et

Chapitre IV : cas pratique ; revue de quelques retraitements des

Section 1 : Les principaux retraitements permettant le passage des comptes

Section 2: Cas pratique de passage des comptes sociaux marocains aux

1. Présentation des états de synthèse de la société X

D ans le cadre de l’accélération de l’internationalisation de l’économie mondiale, le

Attirée par la renommée, l’expérience du cabinet à l’échelle nationale et internationale, sa

Force est de constater que la mondialisation de l’économie et le développement des

En effet, l’adoption des normes IFRS apparaît comme un accélérateur d’intégration à

• L’importance des immobilisations corporelles, qui constituent la substance d’une entreprise,

De ce fait, les objectifs du présent mémoire sont de :

1) Présenter une démarche pratique d’audit des immobilisations corporelles.

2) Mettre en exergue des différences et similitudes entre les référentiels comptables :

Démarche de l’audit financier

La démarche générale d’audit :

 Prise de connaissance générale de l’entreprise ;

L’approche d’audit peut être schématisée de la manière suivante :

Procédures de contrôle Structure et organisation

Contrôle détaillé Recherche d’éléments Recoupement et

Chapitre I : Prise de connaissance générale de

Section 1 : Environnement général du secteur : place économique et

1. Place du secteur dans l’économie nationale

L’importance de la consommation de l’énergie n’est plus à démontrer. En 2001, le Maroc a

2 - Les intervenants du secteur

Outre les sociétés de distribution, il y a lieu de noter la présence de la SAMIR et la SOMAS. La

c.2 Les secteurs d’accompagnement

4.1 Panorama du secteur de l’emplissage de GPL en 2004

4.2 Panorama du secteur de la distribution de GPL en 2004

4.3 Positionnement sur le marché du GPL en vrac

4.4 Segmentation du marché de GPL

4.5 Perspectives d’évolution du marché

Les perspectives d’évolution de la consommation nationale de Gaz de Pétrole Liquéfiés reposent

La croissance démographique avec l’augmentation du nombre de ménages. Du fait de la

L’accélération du développement économique avec l’amélioration du niveau de vie des

Section 2- Prise de connaissance générale de l’entreprise :

L’entreprise n’est pas seulement une juxtaposition de chiffres, de bilan et de ratios

Prise de connaissance générale de l’entreprise ;

Emplissage des bouteilles de GPL ;

La vérification des opérations et des procédures internes ;