Corrigé CAS 3

2/ Dans le cadre de l’étape de planification, identifier les principaux risques d’anomalies significatives
(risque inhérent et risque lié au contrôle)
Risques inhérents
- Concurrence accrue
- Comptabilisation des frais de R&D
- Comptabilisation des provisions pour risque et charges SAV
- Société cotée en bourse
- Règlementation restrictive
- Règlement en liquide
- Solde d’ouverture à vérifier
- Opérations avec les parties liées
Risques liès au contrôle
- ERP nouveau risque d’erreur du au paramétrage
- L’activité de maintenance n’est pas intégrée dans le système ERP
- Edition de factures manuelles
- Inventaires :
• Absence d’instruction d’inventaire
• Taches incompatibles
• Écart d’inventaire non justifiés
- Achats :
• Absence de contrôle lors des achats de la filiale du groupe entre les BC et les factures
• Absence de vérification des quantités
• Incompatibilités des taches : le comptable enregistre l’opération et établit le chèque.
3/
a/
Selon l’ISA 330 : L'auditeur doit concevoir et réaliser des procédures d'audit
complémentaires (contrôle de substance et test de procédures) dont la nature, le
calendrier et l'étendue sont fonction et répondent aux risques évalués d'anomalies
significatives au niveau des assertions
Nature des procédures d’audit
- Etant donnée le niveau du risque d’anomalie significatif est élevé au niveau du
processus maintenance et achat des onduleurs, l’auditeur se base sur ces deux
rubriques sur une stratégie qui se base principalement sur les contrôles de
substance.
- Pour les autres rubriques, le niveau du risque d’anomalie significatif est estimé
moyen, l’auditeur peut adopter une stratégie mixte reposant sur les tests de
procédure (évaluer l’efficacité du fonctionnement des contrôles (contrôle interne)
mis en place pour prévenir, ou détecter et corriger, des anomalies significatives au
niveau des assertions) et les contrôles de substance.
Etendue des procédures d’audit
Selon l’ISA 330 : En règle générale, l'étendue des procédures d'audit augmente dès lors que
le risque d'anomalies significatives s'accroît. Par exemple, en réponse au risque évalué
d'anomalies significatives résultant de fraudes, augmenter la taille des échantillons ou
réaliser des procédures analytiques de substance à un niveau plus détaillé peut être
approprié.
• Etendue des tests de procédures
Selon l’ISA 530 : Plus l'assurance que l'auditeur entend obtenir de l’efficacité du
fonctionnement des contrôles est élevée, plus faible sera l'évaluation qu'il fera
du risque d'anomalies significatives, et plus large sera l'échantillon à
sélectionner. Lorsque l’auditeur, en évaluant le risque d'anomalies significatives
au niveau des assertions, s’attend à ce que les contrôles soient efficaces, il est

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 tenu d'effectuer des tests de procédures. Toutes choses égales par ailleurs, plus
l'auditeur accorde d’importance à l’efficacité du fonctionnement des contrôles
dans son évaluation des risques, plus étendus seront les tests de procédures à
réaliser (et, en conséquence, plus la taille de l'échantillon sera augmentée)
Selon l’ISA 330 : L'utilisation de techniques d'audit assistées par ordinateur peut
permettre un plus grand nombre de vérifications sur des opérations
automatisées ou des fichiers comptables, ce qui peut être utile lorsque l'auditeur
décide de modifier l'étendue des vérifications, par exemple pour répondre aux
risques d'anomalies significatives provenant de fraude.

Approche générale (réponses globales)

Selon l’ISA 330 : l'auditeur doit concevoir et mettre en œuvre une approche générale pour répondre
aux risques évalués d'anomalies significatives au niveau des états financiers
L’approche générale pour répondre aux risques évalués d'anomalies significatives au niveau des états
financiers peut inclure le fait :
• de rappeler aux membres de l'équipe affectée à la mission la nécessité de garder un esprit
critique ;
• d'affecter à la mission un personnel plus expérimenté ou possédant des compétences
particulières, ou encore de recourir à des experts ;
• d’exercer une supervision accrue ;
• d'introduire un degré supplémentaire d'imprévisibilité lors du choix des procédures d'audit
complémentaires à mettre en œuvre ;
• de procéder à des changements d’ordre général dans la nature, le calendrier ou l'étendue
des procédures d'audit en réalisant, par exemple, des contrôles de substance à la fin de la
période plutôt qu'à une date intermédiaire, ou de modifier la nature des procédures d'audit
pour recueillir des éléments probants plus concluants.

L'évaluation des risques d'anomalies significatives au niveau des états financiers et, par voie de
conséquence, l’approche générale à retenir, sont affectées par la compréhension qu'a l'auditeur de
l'environnement de contrôle. Un environnement de contrôle efficace peut lui permettre d'accroître
son niveau de confiance dans le contrôle interne et dans la fiabilité des éléments probants générés au
sein de l'entité et ainsi, par exemple, de lui permettre de mettre en œuvre certaines procédures d'audit
à une date intermédiaire plutôt qu'en fin de période. Toutefois, des faiblesses dans l'environnement
de contrôle ont un effet inverse ; l'auditeur peut, par exemple, répondre à un environnement de
contrôle insuffisant en :
• réalisant des procédures d'audit plus nombreuses à la fin de la période qu'à une date
intermédiaire ;
• recueillant plus d'éléments probants à partir de contrôles de substance ;
• augmentant le nombre de sites à couvrir par l’audit.

De telles considérations ont, dès lors, une influence significative sur l'approche générale d’audit
conduisant l’auditeur à privilégier, par exemple, les contrôles de substance (approche fondée sur des
contrôles de substance) ou une approche faisant appel aussi bien aux tests de procédures qu'aux
contrôles de substance (approche mixte)

- Etant donnée le niveau du risque d’anomalie significatif est élevé au niveau du processus
maintenance et achat des onduleurs, l’auditeur se base sur ces deux rubriques sur une
approche fondée principalement sur les contrôles substantifs.

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 - Pour les autres rubriques, le niveau du risque d’anomalie significatif est estimé moyen,
l’auditeur peut adopter une approche mixte reposant sur les tests de procédures (tests de
fonctionnement du contrôle interne) et les contrôles substantifs.

Nature, calendrier et étendue des travaux d’audit

(Fera l’objet d’un Contrôle continu)

b/ n’est pas traité au niveau du cours

4/ Le résultat des tests de fonctionnement a dégagé un taux d’erreur de 25% qui est élevé et nous
amène à conclure sur le non fonctionnement du CI. Ainsi l’auditeur est dans l’obligation de modifier sa
stratégie d’audit, l’étendue des travaux, le calendrier et les procédés d’audit.
- La stratégie à adopter doit être basée sur les contrôles de substance.
- L’étendue des travaux : étendre la taille de l’échantillon
- Nature des procédures : utiliser les procédures d’audit complémentaires qui se basent
essentiellement sur les contrôles de substance (tests de détails).
Vérifier, sur la base d’un échantillon de factures relatives aux opérations de vente, d’installation et de
maintenance, la survenance, l’exhaustivité et l’exactitude de ces factures, pour s’assurer du respect des
procédures de facturation : ne fournit d’élément probant que concernant l’assertion de réalité. Il aurait
donc fallu mettre en œuvre des diligences appropriées concernant les autres assertions en particulier
l’exhaustivité et la mesure.
5/
Cycle ventes/ clients
• Examen analytique
Etant donné que l’auditeur n’a pas confiance dans le système de contrôle interne (CI), il ne
peut se limiter à des procédures analytiques de substance
L’auditeur doit prévoir d’autres procédés d’audit complémentaires par exemple la
confirmation des soldes de compte, les règlements postérieurs des clients, tests de cut-
off, le rapprochement des soldes théoriques des stocks avec le solde réel.
Au niveau du processus maintenance, l’auditeur opte pour une stratégie qui se base sur
les contrôles de substance (principalement les tests de détails).
Cycle Achats / fournisseurs
Sur la base des tests de procédures, l’équipe d’audit a démontré que le risque lié au contrôle est faible
pour le cycle « achats - fournisseurs ». Dans le cadre des contrôles de substance, elle a procédé à la
confirmation externe des soldes fournisseurs moyennant un sondage en unités monétaires. Le taux
de réponse des fournisseurs circularisés est de 70%. Le rapprochement entre les réponses obtenues
des fournisseurs et les soldes comptables correspondants a révélé l’existence de factures non
comptabilisées. Leur montant cumulé est supérieur à l’anomalie tolérable (1) (l’erreur tolérable).
Rappel : (1) Selon l’ISA 530 : Anomalie tolérable : Montant en valeur monétaire fixé par l'auditeur par
rapport auquel il cherche à obtenir un niveau d'assurance approprié que l'ensemble des anomalies
affectant réellement la population n'excède pas le montant fixé
Lors de la définition d'un sondage, l'auditeur détermine l'anomalie tolérable permettant de répondre
au risque que le cumul des anomalies individuellement peu importantes puisse conduire à une
anomalie significative dans les états financiers et de laisser une marge pour des anomalies éventuelles
non détectées. L'anomalie tolérable résulte de l'application du seuil de planification fixé pour la
réalisation de travaux, tel que défini dans la Norme ISA320, à une procédure de sondage spécifique.
L'anomalie tolérable peut être de même montant ou d’un montant plus faible que le seuil de
planification

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Le montant cumulé est supérieur à l’erreur tolérable. Ainsi, le risque lié au contrôle déterminé au
niveau faible n’est plus valable. Il y’a lieu d’augmenter les contrôles de substance.
Cycle Stock (partie non traitée dans le cours)
Solde d’ouverture (partie non traitée dans le cours)
6/ (partie non traitée dans le cours)
7/
Rappel : le seuil de signification (voir Cours page 31 et 32)
La nécessité de distinguer l'essentiel de l'accessoire conduit l'auditeur à formaliser, à ce
stade de ses travaux, les différents seuils qu'il utilise dans le courant de sa mission :
- seuil de signification : montant au-delà duquel les décisions économiques ou le jugement
fondé sur les comptes sont susceptibles d'être influencés (ISA 320) ;
- seuil de planification : seuil d'un montant inférieur au seuil de signification utilisé par le
commissaire aux comptes pour définir la nature et l'étendue de ses travaux (ISA 320).

Selon l’ISA 450 : Lorsqu'une anomalie prise individuellement est considérée significative, il est
improbable qu'elle puisse être compensée par d'autres anomalies. Par exemple, si les produits ont été
significativement sur-évalués, les états financiers pris dans leur ensemble comporteront une anomalie
significative, même si l'incidence de l'anomalie sur les résultats est totalement compensée par une sur-
évaluation des charges d'égal montant. Il peut être approprié de compenser des anomalies à l'intérieur
d'un même solde de compte ou d'un même flux d’opérations ; toutefois, le risque que d'autres
anomalies non détectées puissent exister est pris en compte avant de conclure que la compensation,
même d'anomalies peu significatives, est appropriée
De de de fait, Mr Arbi ne doit pas considérer l’effet des anomalies compensées au niveau de la note
de synthèse.
Examen de l’opinion
Selon l’ISA 705 : Types d’opinions modifies
La présente Norme ISA prévoit trois types d'opinion modifiée, à savoir : une opinion avec réserve, une
opinion défavorable et une impossibilité d'exprimer une opinion. Le choix du type d'opinion modifiée
qui convient dépend :
(a) de la nature du problème donnant lieu à la modification de l’opinion, à savoir : les états
financiers comportent des anomalies significatives ou, dans le cas d'une impossibilité de
recueillir des éléments probants suffisants et appropriés, ils pourraient comporter des
anomalies significatives ; et
(b) du jugement de l'auditeur concernant le caractère diffus dans les états financiers des
incidences ou des incidences éventuelles du problème
Opinion avec réserve: L'auditeur doit exprimer une opinion avec réserve :
(a) lorsqu'il conclut, après avoir recueilli des éléments suffisants et appropriés, que les anomalies,
prises individuellement ou en cumulé, ont une incidence significative mais n’ont pas de caractère diffus
dans les états financiers ; ou
(b) lorsqu'il n'est pas en mesure de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés sur
lesquels fonder son opinion, mais qu’il conclut que les incidences éventuelles sur les états financiers
d'anomalies non détectées pourraient être significatives mais ne pas avoir de caractère diffus dans les
états financiers.

Opinion défavorable: L'auditeur doit exprimer une opinion défavorable lorsqu'il conclut, après avoir
recueilli des éléments probants suffisants et appropriés, que des anomalies, prises individuellement
ou en cumulé, ont à la fois une incidence significative et un caractère diffus (1) dans les états financiers.
Les incidences ayant un caractère diffus dans les états financiers sont celles qui, selon le jugement de
l'auditeur :
(i) ne sont pas circonscrites à des éléments, comptes ou rubriques spécifiques des états
financiers ;

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 (ii) représentent ou pourraient représenter, si elles sont circonscrites à des éléments, comptes
ou rubriques spécifiques, une part importante des états financiers ; ou
(iii) au regard des informations fournies, sont fondamentales pour la compréhension de
l'utilisateur des états financiers.

Impossibilité d'exprimer une opinion: L'auditeur doit formuler une impossibilité d'exprimer une
opinion lorsqu'il n'est pas en mesure de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés sur
lesquels forger son opinion, et qu'il conclut que les incidences éventuelles sur les états financiers
d'anomalies non détectées pourraient être à la fois significatives et avoir un caractère diffus.

- Des charges de personnel incorporables dans les coûts de développement capitalisables, d’un
montant de 700.000 DT, n’ont pas été activées par la société PHOTOVOLT ;
- La société PHOTOVOLT n’a pas comptabilisé certaines factures d’achat à caractère d’exploitation,
imputables à l’exercice 2018, pour un montant de 1.500.000 DT.
- Nous n’avons pas assisté à l’inventaire physique des stocks. Cependant, les autres travaux d’audit
effectués ont permis de constater que la valeur du stock comptable est inférieure à celle du stock
reconstitué par nos soins. L’écart dégagé est de 600.000 DT.

Total des anomalies : 2.800.000>450.000 (seuil de signification)

Les ont à la fois une incidence significative et un caractère diffus : Opinion défavorable

NB. Les points non soulevés dans le corrigé n’ont pas été traités dans le cours