Fiscalité des entreprises d’assurances

LES COMPAGNIES d’ASSURANCE

1. Technique d’assurance

L'assurance est le contrat par lequel une partie, dénommée

l’assuré se fait promettre par une autre partie, dénommée l'assureur,
une prestation en cas de réalisation d'un risque, moyennant le
paiement d'un prix appelé prime ou cotisation. Elle est fondée sur la
loi des grands nombres et sur le principe de la répartition au sein de la
masse des assurés.

Cette opération ne peut être assurée que par des entreprises

soumises à une réglementation particulière ayant un rôle de
production et par des intermédiaires chargés de placer les contrats
auprès du public ayant un rôle de distribution.

Régime fiscal des compagnies d’assurance en matière d’impôt

sur les sociétés

Le bénéfice imposable est déterminé dans les conditions de droit

commun, il est constitué par la différence entre l’ensemble des
produits et l’ensemble des charges nécessitées par l’exploitation.

1
 Toutefois certaines règles spécifiques ont été introduites par la
législation fiscale en vigueur qui traite les provisions admises en
déduction par les compagnies d’assurance.

A- Territorialité de l’impôt sur les sociétés

La législation de droit commun consacre le principe de

l’approche territoriale, dans le sens où l’impôt sur les sociétés
n’est dû qu’au titre des seuls bénéfices "réalisés dans le cadre
d’entreprises exploitées sur le territoire national".

Aussi, une société d’assurance ayant son siège social en Tunisie

et dont l’activité est exercée en partie en Tunisie et en partie à
l’étranger n’est soumise à l’impôt sur les sociétés que sur la base
des seuls bénéfices réalisés par l’intermédiaire des succursales
situées en Tunisie.

Parallèlement à la non-imposition des bénéfices réalisés à

l’étranger par l’intermédiaire de succursales, d’agences, de
bureaux …, les pertes subies dans le cadre de ces derniers ainsi
que toutes autres charges y afférentes, dont notamment une
quote-part des frais généraux du siège social, ne sont pas
déductibles pour la détermination du résultat fiscal du siège
situé en Tunisie.

L’expression "bénéfices réalisés dans le cadre d’entreprises

exploitées en Tunisie" comprend non seulement les bénéfices
réalisés en Tunisie mais aussi les bénéfices réalisés à l’étranger
qui sont générés directement par les exploitations situées en
Tunisie, tels que les revenus passifs (dividendes, intérêts et
redevances).

Aussi, une société d’assurance dont le siège social est situé en

Tunisie et qui dispose de succursales, les unes en Tunisie et les
autres à l’étranger, n’est soumise à l’impôt sur les sociétés qu’au
titre des bénéfices réalisés par les succursales situées en
Tunisie. Au cas où la société effectuerait des placements à

2
l’étranger (participations dans le capital d’entreprises situées à
l’étranger, placements de fonds à l’étranger,…) par prélèvement
direct sur les fonds du siège situé en Tunisie, les revenus qui
proviennent de l’étranger (dividendes, intérêts, plus-values de
cession d'actions…) sont imputables au siège situé en Tunisie et
se trouvent de ce fait soumis à l’impôt sur les sociétés.

l’impôt qui serait payé ou retenu à la source à l’étranger est

déductible de l’impôt sur les sociétés dû en Tunisie au titre de
ces bénéfices sans dépasser un impot théorique calculé sur la
base du taux d'imposition prévu par la réglementation fiscale à
Tunisie.

B- Incidence des conventions internationales de

non double imposition sur la territorialité de
l’impôt sur les sociétés
A défaut de dispositions spéciales concernant les entreprises
d’assurance dans les conventions de non double imposition, ces
dernières ne se trouvent soumises à l’impôt sur les sociétés que
dans la mesure où elles disposent d’un établissement stable
dans l’Etat de la source ou encore lorsqu’elles agissent dans cet
Etat par l’intermédiaire d’agents dépendants.

Or, comme exposé ci-dessus, une entreprise qui agit par

l’intermédiaire d’agents dépendants ne peut être considérée
comme disposant d’un établissement stable dans l’Etat de la
source que lorsque lesdits agents disposent notamment de
pouvoirs qui leur permettent d’engager l’entreprise, ce qui ne
correspond pas aux pratiques des agents dépendants des
entreprises d’assurance. Aussi et afin de préserver, à l’Etat de la
source, le droit d’imposition des primes d’assurance, la majorité
des conventions de non double imposition conclues par les pays
contiennent des dispositions selon lesquelles "une entreprise
d’assurance, à l’exception de la réassurance, qui perçoit des
primes d’assurance dans l’autre Etat ou y assure des risques par
l’intermédiaire d’un employé ou d’un agent dépendant est

3
considérée comme disposant d’un établissement stable dans cet
autre Etat" et ce indépendamment du fait que cet agent soit
habilité ou non à engager l’entreprise.

C- Détermination du résultat fiscal des

entreprises d’assurances

1- Les charges

1-1 Traitement fiscal des dotations aux

provisions

La déduction des provisions, pour la détermination du

bénéfice imposable, est soumise à une série de conditions et elle
est effectuée selon des modalités et dans des limites fixées par la
loi.
A – Les provisions pour créances douteuses

Lorsque le montant de la créance comprend la TVA facturée

au client, la provision doit correspondre au montant TVA
comprise. En effet, le risque de perte affecte la TVA elle-même
qui n’est pas récupérable en cas d’impayé définitif.
Le montant maximum que les provisions peuvent atteindre
à la clôture de chaque exercice est fixé à 50 % du bénéfice
imposable. Dans ce cadre, le bénéfice imposable est constitué
par le bénéfice fiscal avant déduction des provisions et des
réinvestissements exonérés.
La limite de 50 % du bénéfice imposable s’apprécie par
rapport à l’ensemble des créances et non pas par créance.

4
 Si la limite des provisions à la clôture de l’exercice considéré
est inférieure au montant des provisions constituées, l’excédent
n’est pas définitivement perdu pour l’entreprise, celle-ci peut les
déduire sur les exercices ultérieurs dans la limite de 50 % du
bénéfice imposable desdits exercices.
Les provisions constituées pendant une année sont
réintégrées au bénéfice de la troisième année qui suit celle au
titre de laquelle elles sont constituées et ce, dans la mesure où
l’action en justice concernant les créances auxquelles se
rapportent les dites provisions suit encore son cours.
Les provisions ainsi réintégrées peuvent être reconstituées
par prélèvement sur les bénéfices imposables de cette année et
ce en dehors de la limite de 50 %.
La réintégration et la déduction de la provision vont
permettre de la considérer comme une charge de cet exercice et
de ce fait, le délai de reprise va commencer à courir à partir de
cet exercice.

B - les provisions pour dépréciation des stocks

destinés à la vente

I - Les stocks objet des provisions déductibles

Les stocks sont définis1 comme étant des éléments d’actif

détenus par l’entreprise pour être vendus dans le cours normal
de l’exploitation ; ou bien en cours de production pour une telle
vente ; ou bien sous forme de matières ou de fournitures devant

5
être consommées au cours du processus de production ou de la
prestation de services.

Les stocks pouvant faire l’objet de provisions déductibles

sont constitués par les produits destinés à la vente. Il s’agit donc
des stocks de produits achetés en vue de leur revente et des
stocks de produits finis détenus par l’entreprise pour être
vendus dans le cadre de la réalisation de son objet social.

En conséquence sont exclus de la déduction les provisions

constituées au titre :

- des stocks en cours de production.

- des stocks de matières ou des fournitures devant être
consommées au cours du processus de production.
- des stocks de pièces détachées non destinées à la vente.

III - Détermination des provisions déductibles

Le montant des provisions déductibles au titre de la

dépréciation des stocks est constitué par la différence entre le
prix de revient du produit constaté en comptabilité et la valeur
de réalisation nette connue à la date de clôture du bilan de
l’exercice au titre duquel les provisions sont constituées sans
tenir compte des frais non réalisés et ce, sans que ce montant ne
dépasse 50% du prix de revient du produit.

6
 2 - Limites de la déduction des provisions :

En matière de provisions pour dépréciation des stocks, deux

limites sont prévues, l’une est spécifique, elle s’applique aux
provisions pour dépréciation de stocks, l’autre est générale, elle
s’applique à toutes les provisions déductibles.

a- La limite spécifique

La limite spécifique est fixée par rapport au prix de revient.

Lorsque la dépréciation constatée des stocks dépasse 50% du
prix de revient des marchandises, le montant des provisions
déductibles, est limité à 50% du prix de revient ; le reliquat des
provisions constituées n’est susceptible ni de déduction au titre
de l’exercice de constatation des provisions ni de report sur les
exercices ultérieurs.

b- La limite générale

Les provisions pour dépréciation des stocks destinés à la

vente, sont déductibles dans la limite de 50% du bénéfice
imposable. Il est à noter qu’en présence de provisions pour
créances douteuses et de provisions pour dépréciation des
stocks, la limite de 50% concerne le montant total provenant
des deux catégories de provisions.

Exemple :

7
 Une entreprise commerciale a réalisé au titre de l’exercice N
un bénéfice fiscal après imputation des provisions de 50.000D
et a constitué des provisions pour dépréciation de stocks pour
60.000D.

Le prix de revient des produits détenus en stocks est égal à

90.000D alors que le prix de vente connu au 31 décembre de
l’exercice N est de 30.000D, la détermination des provisions
déductibles et du bénéfice imposable s’effectue comme suit:

- Bénéfice fiscal après déduction des provisions : 50.000D.

- Bénéfice après réintégration des provisions : 110.000 D
- Provisions constituées : 60.000D
- Limite générale autorisée : 50% du bénéfice imposable :
(110.000D x50%) = 55.000D sans dépasser la limite spéciale :
50% du prix de revient, soit : (90.000 D x 50%) = 45.000D
- Provisions déductibles : 45.000D
- Bénéfice imposable : (110.000D - 45.000D) = 65.000D.

Le reliquat des provisions qui n’a pu être déduit soit

(55.000D - 45.000D) = 10.000D est perdu pour la société et
n’est pas susceptible de report sur les exercices ultérieurs.

C – Les provisions pour dépréciation d’actions cotées à la

bourse des valeurs mobilières de Tunis

8
 Les titres donnant droit à déduction doivent être des actions
cotées à la bourse des valeurs mobilières de Tunis.
La dépréciation des actions cotées à la bourse des valeurs
mobilières de Tunis peut être constatée par voie de provisions,
lorsque, à la clôture de l’exercice leur cours moyen journalier de
la bourse du dernier mois dudit exercice est inférieur à leur coût
d’acquisition ou de souscription et libération.
Pour la détermination du montant des provisions
déductibles, les actions sont évaluées d’après le cours moyen
journalier à la bourse des valeurs mobilières de Tunis du
dernier mois de l’exercice au titre duquel les provisions sont
constituées.

Le montant de la provision est égal à la différence entre leur

coût d’acquisition ou de souscription et leur cours moyen
journalier à la bourse du dernier mois de l’exercice au titre
duquel les provisions sont constituées, il est limité à 50% bu
bénéfice imposable. Il est à noter qu’en présence de provisions
pour créances douteuses, de provisions pour dépréciation des
stocks et de provisions pour dépréciation des actions cotées en
bourse, la limite de 50% concerne le montant total des
provisions.
Les provisions constituées au titre des créances douteuses,
au titre de la dépréciation des stocks destinés à la vente et au
titre de la dépréciation des actions cotées en bourse sont
déductibles dans la limite de 50% du bénéfice imposable.
Ainsi, le montant global à déduire au titre des provisions
pour créances douteuses, des provisions pour dépréciation des
stocks destinés à la vente et des provisions pour dépréciation

9
des actions cotées en bourse ne peut pas excéder 50% du
bénéfice imposable.

La fraction de provisions qui n’a pas pu être déduite du fait

de la limite de 50% est reportable sur les bénéfices des exercices
ultérieurs et dans la même limite.

Exemple n°1

L’entreprise « X » a réalisé au titre de l’exercice N un

bénéfice comptable pour le montant de 600.000D après
imputation des provisions déductibles sur le plan comptable.
Les provisions constatées dans sa comptabilité au titre du même
exercice :

1 - Des provisions pour créances douteuses ayant fait l’objet

d’une action en justice, pour un montant de 70.000D.
2 - Des provisions pour créances douteuses n’ayant pas fait
l’objet d’une action en justice, pour un montant de 10.000D.
3 - Des provisions pour dépréciation des stocks de produits
destinés à la vente pour un montant de 60.000D. Le prix de
revient comptabilisé des produits détenus en stock est de
l00.000D. La valeur de réalisation nette connue au 31 décembre
de l’exercice N est de 40.000D.
4 - Des provisions pour dépréciation des actions cotées à la
bourse des valeurs mobilières de Tunis pour un montant de
20.000D. Le prix d’acquisition comptabilisé des actions est de
120 000D. Le cours moyen journalier des actions à la bourse

10
 des valeurs mobilières de Tunis du mois de décembre de
l’exercice N est de 100 000D.
5 - Des provisions pour dépréciation de parts sociales pour
un montant de 40.000D.

La détermination des provisions déductibles s’effectue de la

manière suivante :
- Les provisions déduites sur le plan comptable sont à
réintégrer pour déterminer le bénéfice fiscal avant déduction
fiscale des provisions : 600.000D + 70.000D + 10.000D +
60.000D + 20.000D + 40.000D = 800.000D.

1 - Déduction des provisions pour créances douteuses ayant

fait l’objet d’une action en justice pour le montant de 70.000D
dans la limite autorisée = 800.000D x 50% = 400.000D ;
provisions à déduire : 70 000D

2 - Les provisions pour créances douteuses n’ayant pas fait

l’objet d’une action en justice pour le montant de 10.000D ne
sont pas déductibles sur le plan fiscal.

3 - Déduction des provisions pour dépréciation des stocks

de produits destinés à la vente pour le montant de 60.000D : les
provisions constituées : 60.000D ; la limite générale autorisée :
(800.000D x 50%) — 70 000D = 330 000D; sans dépasser la
limite spécifique autorisée 50% du prix de revient = 100.000D x
50% = 50.000D; provisions à déduire : 50 000D.

11
 4- Déduction des provisions pour dépréciation d’actions
actions cotées à la bourse des valeurs mobilières de Tunis pour
un montant de 20.000D ; provisions constituées : 20 000D ; la
limite générale autorisée : (800.000D x 50%) — (70 000D +
50.000D) = 280.000D sans dépasser la limite spécifique
autorisée égale à la différence entre leur coût d’acquisition ou et
leur cours moyen journalier à la bourse du dernier mois de
l’exercice au titre duquel les provisions sont constituées :
120 000D – 100.000D = 20.000D ; provisions à déduire :
20 000D.

5 - Les provisions pour dépréciation de parts sociales pour

le montant de 40.000D ne sont pas déductibles sur le plan
fiscal.

- Le montant total des provisions déductibles sur le plan

fiscal: 70 000 + 50.000 + 20 000 = 140 000D.

- Le bénéfice net imposable : 800 000D – 140 000D =

660.000D

Il est à noter que le reliquat des provisions pour

dépréciation des stocks qui n’a pas pu être déduit soit :
60.000D - 50.000D = 10.000D n’est pas susceptible de report
sur les exercices ultérieurs.

12
 E – Sort des provisions devenues sans objet

Les provisions constituées et devenues sans objet au cours

d’un exercice sont réintégrées au résultat de cet exercice2. C’est
le cas par exemple de la cession des stocks ayant fait l’objet de
provisions ou encore le cas de l’augmentation de la valeur des
actions cotées en bourse.
1-2 provisions techniques

Dans le cas des compagnies d'assurance, et dans le but de

protéger les assurés contre le risque éventuel d'insolvabilité des
assureurs, le législateur leur a imposé l'obligation de
constitution de réserves appelées "provisions techniques" qui,
de part leur nature, diffèrent des réserves légales, dans le sens
où elles sont prélevées non pas sur le bénéfice mais sur les
primes versées par les assurés et sont représentatives des dettes
de l'assureur envers ses assurés.

Conformément à la réglementation fiscale tunisienne les provisions

techniques en assurance vie et non vie sont déductibles en totalité.

Les provisions pour risque d’exigibilité des engagements

techniques ne sont pas prévues par la réglementation tunisienne,
toutefois dans les droits comparés ces provisions sont généralement
déductibles dans la limite de 50% du bénéfice imposable après
déduction de toutes les provisions techniques.

1-1- Les provisions techniques

Contrairement aux réserves ordinaires, qui constituent sur le
plan comptable des bénéfices non distribués pour lesquelles il

13
ne correspond aucune dette au moment de l'établissement du
bilan, les réserves ou provisions techniques des entreprises
d’assurance représentent les dettes de ces dernières à l'égard
des assurés.

les provisions techniques sont définies comme étant l'ensemble

des provisions évaluées par les entreprises d'assurance et/ou de
réassurance de manière suffisante pour le règlement intégral de
leurs engagements techniques vis à vis des assurés ou des
bénéficiaires de contrats ; elles se subdivisent en provisions en
assurance - vie et provisions en assurance non-vie.

1-1-1 Les provisions techniques en assurance

non-vie

a) Les provisions pour primes non

acquises

Il s'agit des "provisions destinées à constater, pour l'ensemble

des contrats en cours, la part des primes émises et des primes
restant à émettre se rapportant à la période comprise entre la
date de l'inventaire et la date de la prochaine échéance de la
prime ou, à défaut, du terme du contrat".

Les entreprises d'assurance doivent, lors de l'arrêté des

comptes, évaluer séparément pour chacune des catégories
d'assurance les provisions pour primes non acquises relatives
aux contrats en cours; au cas où la garantie accordée porte sur
plusieurs exercices, seule la part de la prime correspondant à la
période de garantie de l'exercice en cours doit être intégrée dans
les revenus de la période.

En matière comptable et lors de chaque arrêté, les entreprises

doivent évaluer et comptabiliser séparément pour chacune des
catégories d'assurance les provisions pour primes non acquises
relatives aux contrats en cours. Ainsi, dans le cas où la garantie
accordée porte sur plusieurs exercices comptables, seule la part

14
de la prime qui correspond à la période de garantie de l'exercice
en cours doit être intégrée dans les revenus de la période.

Cette provision est calculée sur la base de la méthode du prorata

temporis et porte sur la prime commerciale c'est à dire la prime
de risque majorée des différents chargements.

Cependant, l'utilisation de méthodes statistiques

(proportionnelles ou forfaitaires) peut être retenue lorsqu'il y a
lieu de supposer que ces méthodes donneront
approximativement des résultats similaires, après approbation
du ministre des finances.

b) Les provisions pour risques en cours

Les provisions pour risques en cours, sont définies comme étant

"le montant à provisionner en supplément des primes non
acquises pour couvrir les risques à assumer et destiné à faire
face à toutes les demandes d'indemnisation et à tous les frais, y
compris les frais d'administration, liés aux contrats d'assurance
en cours excédant le montant des primes non acquises et des
primes exigibles relatives auxdits contrats".

Pour les besoins de l'évaluation des provisions pour risques en

cours, les entreprises d'assurance doivent calculer pour chacune
des catégories d'assurance, le montant total des charges de
sinistres rattachées à l'exercice courant et à l'exercice précédent
et des frais d'administration autres que ceux immédiatement
engagés et frais d'acquisition imputables à l'exercice courant et
à l'exercice précédent; elles rapportent ce total au montant des
primes brutes émises au cours des exercices considérés, corrigé
de la variation sur la même période, des primes restant à
émettre, des primes à annuler et de la provision pour primes
non émises; si ce rapport est supérieur à 100%, l'écart constaté
par rapport à 100% est appliqué au montant des provisions
pour primes non acquises.

c) Les provisions pour sinistres à payer

15
Ces provisions "correspondent à une évaluation du montant qui
sera versé postérieurement à la clôture de l'exercice au titre
d'événements qui se sont réalisés antérieurement à la clôture de
l'exercice". Elles comportent trois natures de sinistres restant à
payer, à savoir :

- les sinistres dont l'évaluation est définitive et connue et pour

lesquels il ne demeure que le mouvement de trésorerie à
générer ;
- les sinistres pour lesquels l'évaluation n'est pas définitive et
ayant fait ou non l'objet de règlements partiels ;
- les sinistres survenus antérieurement à la date de clôture de
l'exercice mais dont la survenance n'a pas été portée, à cette
date, à la connaissance de l'entreprise.

Les provisions pour sinistres à payer correspondent au coût

total estimé de tous sinistres survenus jusqu'à la fin de
l'exercice, déclarés ou non, déduction faite des sommes déjà
payées au titre desdits sinistres.

Les provisions à constituer à ce titre doivent être calculées par

catégorie de risque et tenir compte notamment des frais de
gestion des dits risques qui sont enregistrés en comptabilité
séparément dans un sous - compte du compte principal créé à
cet effet.

Les états financiers doivent faire apparaître la provision pour

sinistres à payer pour son montant brut, les prévisions de
recours à encaisser qui viennent en déduction des provisions
pour sinistres à payer et le montant net des provisions pour
sinistres à payer.

d) Les prévisions de recours à encaisser :

Les sommes récupérables provenant de l'acquisition des droits

des assurés vis-à-vis des tiers (subrogation) ou de l'obtention de
la propriété légale des biens assurés (sauvetage) sont inscrites

16
en prévision de recours à encaisser et sont estimées avec
prudence. Ces montants sont mentionnés dans les notes aux
états financiers.

e) Les provisions d'équilibrage et/ou

d'égalisation

Les provisions d'équilibrage et/ou d'égalisation sont constituées

"conformément aux dispositions légales et réglementaires
permettant d'égaliser les fluctuations des taux de sinistres pour
les années à venir ou de couvrir des risques spéciaux"
notamment en prévision des grêles, de l'assurance crédit et de
l'assurance caution.

Ces provisions sont évaluées conformément aux principes

définis dans le code des assurances et doivent être
comptabilisées dans deux comptes qui s'intitulent selon le cas
«provision pour égalisation (grêle) » ou « provision pour
équilibrage (assurance crédit et assurance caution)».

f) Les provisions pour participation aux

bénéfices et ristournes :

"Il s'agit des montants destinés aux assurés ou aux bénéficiaires

des contrats sous la forme de participations aux bénéfices et de
ristournes dans la mesure où ces derniers n'ont pas été crédités.
Ces provisions feront l'objet d'utilisation au cours de/ou des
exercices ultérieurs".

Ces provisions sont évaluées en fonction des engagements qui

résultent des clauses contractuelles de participation aux
bénéfices et des ristournes et comprennent les montants
destinés aux assurés ou aux bénéficiaires des contrats sous la
forme de participations aux bénéfices et de ristournes dans la
mesure où ces derniers n'ont pas été crédités aux assurés.

17
 g) Les provisions mathématiques des
rentes :

Les provisions mathématiques des rentes s'entendent de "la

valeur actuelle probable des montants qui seront versés, sous
forme de rentes et accessoires de rentes, postérieurement à la
clôture de l'exercice au titre d'événements qui se sont réalisés
antérieurement à la clôture de l'exercice".

A ce titre, il faut noter que lorsque les indemnités au titre d'un

sinistre seront servies sous forme d'annuités, les montants à
provisionner à cette fin doivent être calculés sur la base de
méthodes actuarielles reconnues.

1-1-2 Les provisions techniques en assurance

vie

a) Les provisions mathématiques :

"Il s'agit de la différence, à la date d'inventaire, entre les valeurs

actuelles des engagements respectivement pris par l'assureur et
les assurés ; leur détail doit être fourni par les notes aux états
financiers.

Les provisions mathématiques vie doivent être calculées

séparément et annuellement, à la date d'inventaire sur la base
d'une méthode actuarielle certifiée par un actuaire, pour chaque
contrat individuel ; elles comprennent la valeur actuarielle
estimée des engagements de l'entreprise, y compris les
participations aux bénéfices déjà allouées et déduction faite de
la valeur des primes futures.

b) Les provisions pour frais de gestion

"Il s'agit de provisions constituées pour couvrir les charges de

gestion futures des contrats qui ne sont pas couvertes par

18
ailleurs. Ces provisions visent à couvrir les charges de gestion
engendrées par les contrats en portefeuille dès lors qu'elles ne
sont pas couvertes par des revenus futurs".

c) Les provisions pour participation aux

bénéfices et ristournes

"Il s'agit de provisions constituées pour enregistrer

l'engagement de l'entreprise d'assurance envers les bénéficiaires
des contrats lorsque les montants dus au titre des bénéfices
n'ont pas encore été versés ou crédités au compte de l'assuré".

Le montant de la participation aux bénéfices est déterminé eu

égard aux obligations réglementaires et/ou contractuelles ou
alors résulte d'une décision de gestion prise par l'entreprise à
condition que le taux de la participation des assurés aux
bénéfices ne soit inférieur à un pourcentage du montant de ces
bénéfices fixé par l'organisme de tutelle, ces dispositions ne
s’appliquent pas aux contrats d’assurances en cas de décès et
aux contrats d’assurances sur la vie en unité de comptes.

d)Les provisions pour sinistres à payer

"Il s'agit de la dette de l'entreprise d'assurance envers ses

assurés pour les sinistres, rachats, arrivés à échéance, déclarés
mais non encore décaissés par l'entreprise d'assurance ainsi que
les sinistres survenus mais non encore déclarés (les sinistres
tardifs)".

Le montant de cette provision doit être majoré des frais de

règlement des sinistres. En contrepartie, les provisions
mathématiques d'assurance vie relatives aux contrats concernés
doivent être exclues des provisions mathématiques d'assurance
vie.

e) Les provisions d'égalisation

19
"Il s'agit des montants provisionnés pour permettre d'égaliser
les fluctuations des taux de sinistres pour les années à venir
dans le cadre des opérations d'assurance de groupe contre le
risque décès".

f) Les Provisions des contrats en unité de

compte

Les provisions des contrats en unités de compte sont

constituées pour enregistrer l’engagement de l’entreprise
d’assurance envers les assurés qui ont souscrit des contrats pour
lesquels la garantie n’est pas exprimée en dinars tunisiens mais
en fonction d’un actif sous-jacent constitué de titres et/ou
d’actions. La provision des contrats en unité de compte doit
donc être évaluée sur la base du nombre de parts de cet ou ces
actifs sous-jacents inscrits au compte de l'assuré et de la valeur
de marché, à la date d'arrêté, de ces actifs sous- jacents.

1-1-3 Déduction des provisions constituées par

les entreprises d'assurance

Les compagnies d'assurance ou de réassurance, de

capitalisation ou d'épargne peuvent déduire, de leur bénéfice
imposable, les sommes affectées à la constitution des provisions
techniques ; la déduction desdites provisions est subordonnée à
leur évaluation conformément à la réglementation en matière
d'assurance.

Les provisions techniques régulièrement constituées sont

déductibles pour leur montant intégral ; leur déduction peut
donc créer ou aggraver un déficit.

20
 1-2- Les provisions pour risques d’exigibilité
des engagements techniques
"Les provisions pour risque d'exigibilité des engagements
techniques correspondent à la différence, calculée pour les
placements, entre le montant global de la valeur de marché et la
valeur comptable nette des placements concernés quand cette
différence est négative" ; les moins-values constatées par
rapport à la valeur comptable nette des placements doit faire
l'objet de provisions alors que les plus-values par rapport à la
même valeur comptable ne sont pas constatées.

Bien entendu, les provisions constituées au titre des exercices

antérieurs et devenues sans objet notamment pour
redressement de la valeur des placements sont à reprendre
parmi le résultat de l'exercice au cours duquel elles sont
devenues sans objet.

Les provisions pour risque d'exigibilité des engagements

techniques sont déductibles dans la limite de 50% du bénéfice
fiscal, après déduction des provisions techniques. Les
provisions pour risque d'exigibilité des engagements techniques
ne sont déductibles que lorsque, après déduction des provisions
techniques, le résultat demeure bénéficiaire ; elles ne peuvent
donc ni créer ni augmenter un déficit fiscal.

21
 2- Les produits

2-1- Définition
La prime ou la cotisation est la rémunération que perçoit
l'assureur et/ou le réassureur en contrepartie du risque assuré
conformément aux termes du contrat.

Le montant de la prime ou de la cotisation intègre les différents

éléments suivants :

- la prime pure qui correspond à la valeur probable des

prestations pécuniaires qui seront versées aux
assurés. Elle intègre notamment la probabilité de
survenance du sinistre et l'intensité du sinistre
probable (son coût moyen) et la valeur actuelle
probable,

- les chargements qui visent à couvrir les frais de

gestion et d'acquisition engagés par l'entreprise
d'assurance et/ou de réassurance,

- les taxes d'assurance et les diverses contributions qui

sont collectées par l'assureur et reversées au profit de
l'Etat.

L'ensemble constitué par la prime pure et les chargements de

gestion des risques est dénommé prime de risque. La prime de
risque majorée des autres chargements est appelée prime
commerciale, et lorsqu'elle est augmentée des taxes, prime
totale.

2.2. Schéma de comptabilisation des primes :

Compte Libellé Mt débit Mt crédit
4021 Agent d’assurance x5

7041 prime x1
7043 Accessoire de prime x2
4331 Taxe unique d’assurance x3
4371 Droit de timbre x4
6225 commission x6 22

4021 Agent d’assurance x6

 1.3 . Schéma de comptabilisation des annulations :

Compte Libellé Mt débit Mt crédit

4021 Agent d’assurance x5

7041 prime x1

7043 Accessoire de prime x2

4331 Taxe unique d’assurance x3

4371 Droit de timbre x4

6225 commission x6

4021 Agent d’assurance x6

Les composantes du résultat sont:

Le résultat de souscription = primes – indemnisations des
contrats d’assurance,
+ les produits financiers dégagés entre la date de paiement
des primes et la date de paiement des sinistres
correspondants,
- les frais généraux.
Le principal risque est la survenance d’une sinistralité qui
s’écarte significativement de la sinistralité moyenne attendue
(en nombre de sinistres ou/et coût des sinistres).
Ce risque est en partie couvert par la réassurance.

23
 2-3 Règle de rattachement des produits aux
exercices comptables
Les revenus doivent être mesurés à la juste valeur des
contreparties reçues ou à recevoir au titre de la vente du contrat
d'assurance ou de l'acceptation d'un risque.

Cette juste valeur est généralement déterminée par les tarifs

pratiqués par l'entreprise d'assurance et/ou de réassurance et
éventuellement une entente entre l'entreprise d'assurance et
l'assuré dans le cadre des dérogations tarifaires qui peuvent être
pratiquées. Dans le cas des acceptations, la juste valeur est
déterminée par la valeur des primes qui seront versées par
l'assureur direct au titre des risques couverts telles qu'elles sont
définies dans le traité de réassurance. Les taxes sur les contrats
d'assurances collectées pour le compte de l'Etat ne font pas
partie des revenus.

2-3-1 Assurance non-vie

Les revenus provenant de la distribution des contrats

d'assurance et des acceptations en réassurance doivent être
comptabilisés dès la prise d'effet des garanties prévues au
contrat d'assurance c'est à dire à la signature de celui-ci même
si le montant de la prime n'a pas encore fait l'objet d'un
encaissement par l'entreprise d'assurance et /ou de réassurance.

Pour les contrats d'assurance qui peuvent être reconduits par

tacite reconduction, la prise d'effet des garanties est considérée,
en l'absence d'éléments infirmant cette position, comme étant la
date anniversaire de l'échéance du contrat de telle sorte qu'il n'y
ait pas rupture de la période de couverture.

Le fractionnement des primes d'assurance doit être considéré

comme une modalité de paiement des primes et non comme un
fractionnement de la couverture d'assurance.

24
Ainsi, dans le cas d'un contrat annuel avec paiement fractionné,
l'émission doit être réalisée pour la totalité de l’année et chaque
paiement vient amortir la créance qui a été constatée par
l'assureur.

Toutefois, et au cas où le contrat stipule une possibilité de

résiliation en cours de période, les entreprises d'assurance et/ou
de réassurance peuvent ne comptabiliser que les quittances
émises et procéder aux régularisations à chaque arrêté
publiable.

Par ailleurs, les primes en coassurance doivent être

comptabilisées dès lors que l'entreprise dispose d'une
information suffisamment précise et fiable de l'apériteur pour
permettre la mesure du revenu.

Etant précisé que, les ristournes de primes doivent être

comptabilisées par l'entreprise d'assurance dès lors du
remboursement effectif à l'assuré sous la forme d'une sortie de
liquidité ou d'un avoir sur la prime suivante.

En effet, ces ristournes accordées au cours de l'année d'émission

de la prime sont comptabilisées en déduction de la prime émise.

Aussi, au cas où une annulation de prime interviendrait

ultérieurement à son émission, le montant de cette annulation
est individualisé et porté en déduction des primes dans les états
financiers.

Lors de chaque inventaire dans le cas où, pour des raisons

techniques, la prime telle que définie ci-dessus n'a pas fait
l'objet d'une émission elle doit être inscrite dans les revenus en
utilisant les primes acquises et non émises.

Dans le cas où la garantie accordée porte sur plusieurs exercices

comptables, seule la part de la prime qui correspond à la
période de garantie de l'exercice en cours doit être intégrée dans
les revenus de la période.

25
Ainsi, lors de chaque inventaire, la part des primes qui
correspond à l'exercice suivant ou des exercices ultérieurs doit
faire l'objet d'un rattachement. Ce rattachement est fait par le
biais de provisions calculées sur la base de la méthode du
prorata temporis et porte sur la prime commerciale, c'est-à-dire
la prime de risque majorée des différents chargements.

La variation d'un exercice sur l'autre du poste des provisions

pour primes non acquises est inscrite sur une ligne spécifique
de l'état de résultat technique sous la ligne des primes émises.

L'ensemble constitué par les primes émises (compte tenu des

annulations, des ristournes sur primes, des variations des
primes acquises et non émises et des primes à annuler) et la
variation des primes non acquises constituent les primes
acquises.

A l’occasion de chaque inventaire, les entreprises doivent

évaluer, selon des méthodes statistiques reconnues, les
annulations de primes qui interviendront sur les primes émises
et les primes acquises et non émises.

Aussi, elles doivent évaluer les ristournes de primes qui

interviendront sur les primes émises et les primes acquises et
non émises.

2-3-2 Assurance vie

Les primes liées à la distribution des contrats doivent être

comptabilisées lorsque l'ensemble des conditions suivantes est
satisfait :

- Il y a eu échange des consentements entre l'assureur

et l'assuré ce qui entraîne la naissance d'une créance
certaine qui doit être enregistrée en comptabilité,

26
 - ce produit doit trouver sa contrepartie dans la
naissance d'un engagement de l'assureur qui se trouve
en principe matérialisé dans les provisions
mathématiques.

Les primes en coassurance doivent être comptabilisées dès lors

que l'entreprise dispose d'une information suffisamment précise
et fiable de l'apériteur pour permettre la mesure du revenu.

A la clôture de l'exercice il doit être tenu compte des garanties

ayant pris effet avant la date de clôture mais pour lesquelles la
prime correspondante n'a pu être émise. L'enregistrement
comptable est effectué à l'aide des comptes de primes acquises
et non émises. Conjointement à la constatation de ce revenu,
une provision mathématique doit être évaluée et comptabilisée.

Dans le cas où des primes émises ont fait l'objet d'une

annulation ultérieure, le montant de ces annulations est inscrit
dans un compte spécifique de la nomenclature comptable qui
vient en déduction des primes émises dans les états financiers.

La notion de primes non acquises, telle que définie infra,

concerne principalement les activités non-vie qui reposent le
principe de la mutualisation des risques. Cette provision ne peut
donc être constituée dans le cadre des catégories d'assurance vie
que pour les opérations de prévoyance individuelles ou
collectives ne donnant pas lieu à la constitution de provisions
mathématiques.

Lors de chaque inventaire, les entreprises doivent évaluer, selon

des méthodes statistiques reconnues, les annulations de prime
qui interviendront sur les primes émises et les primes acquises
et non émises.

Dans le cadre de cette forme de réassurance, le réassureur ne

s'engage que sur une connaissance précise du risque et du
revenu associé. La comptabilisation de ces opérations doit donc

27
être réalisée lors de l'obtention du bordereau d'engagement qui
matérialise l'acceptation.

Par commodité, les affaires cédées par le biais de la réassurance

facultative peuvent n'être comptabilisées que de manière
intermittente si la périodicité est au moins trimestrielle.

Dans les traités proportionnels, les primes et les sinistres sont

cédés dans la même proportion. Le fait générateur de la
comptabilisation des primes cédées est donc la comptabilisation
des primes elles-mêmes.

Cependant, par commodité, la pratique consiste à ne recenser

les primes cédées que périodiquement. La comptabilisation des
primes cédées n'est donc réalisée que lors des arrêtés des
opérations de réassurance qui devraient être réalisés au moins
trimestriellement.

Le fait générateur de la comptabilisation des primes cédées est

donc la comptabilisation des primes elles-mêmes.

Lorsque les traités prévoient des taux de prime variables et des

minimums de primes, la comptabilisation de la cession doit être
réalisée lorsque le montant peut être mesuré de façon fiable.

La comptabilisation des cessions doit être réalisée dans

l'exercice sans décalage. L'enregistrement sur l'exercice suivant
d'opérations relatives à l'exercice précédent doit donc rester
exceptionnel.

Les primes cédées ou rétrocédées doivent être comptabilisées

dès lors que l'entreprise dispose d'une information
suffisamment précise et fiable pour permettre la mesure du
revenu cédé.

Selon la nature des traités, la mesure du revenu cédé et/ou

rétrocédé et par conséquent l'enregistrement de ces opérations

28
peuvent être réalisés lors de l'émission des primes ou à l'issue
d'une période déterminée.

Ainsi, par commodité un inventaire intermittent de ces

opérations peut être réalisé mais la comptabilisation doit être
cependant opérée régulièrement avec une périodicité au moins
trimestrielle.

Les cédantes doivent fournir trimestriellement ces informations

aux cessionnaires (réassureurs ou rétrocessionnaires).

Les primes acceptées doivent être comptabilisées dès lors que

l'entreprise dispose d'une information suffisamment précise et
fiable du cédant pour permettre la mesure du revenu.

La comptabilisation des acceptations doit être réalisée dans

l'exercice sans décalage. L'enregistrement sur l'exercice suivant
d'opérations relatives à l'exercice précédent doit donc rester
exceptionnel.

En cas de retard dans la comptabilisation des opérations

d'acceptation, le résultat de la période sur le traité concerné ne
pourra pas être reconnu en comptabilité sauf dans le cas où l'on
estime qu'il sera déficitaire. Lors de l'inventaire, les primes
manquantes doivent être :

- estimées si l'entreprise possède des informations

suffisamment fiables pour réaliser ces estimations.
Dans ce cas, le compte de provision pour sinistres à
payer doit être utilisé pour neutraliser le résultat
éventuel. Cependant, si une perte est attendue, elle
doit faire l'objet d'une provision complémentaire,

- ignorées dans le cas où l'entreprise ne possède pas

d'éléments suffisamment fiables pour estimer les
éléments manquants. Les éléments disponibles sont
alors neutralisés.

29
II/ En matière de la Taxe sur la valeur ajoutée
A- Régime des entreprises d’assurance
En application de la réglementation fiscale tunisienne en
matière de la Taxe sur la valeur ajoutée, Les opérations
d'assurance et de réassurance soumises à la TUA sont exonérées
de la TVA.
B- Régime des agents généraux et des courtiers
En application de la réglementation fiscale tunisienne, Les
commissions payées par les entreprises d'assurance aux
intermédiaires en assurance et qui font partie des éléments de la
prime d'assurance sont exonérées de la TVA.
III/ En matière de la taxe unique d’assurances
Les revenus générés par les opérations d'assurance sont
soumises à une taxe spécifique à savoir la taxe unique sur les
assurances, dans la suite on va présenter un aperçu général de
cette taxe tout en précisant les règles d'imposition concernant
l'assiette, le taux….
A- Champ d’application de la taxe unique sur les
assurances

1- Contrats soumis à la Taxe unique sur les

assurances
Les contrats d'assurance ou de rente viagère conclu avec des
entreprises d'assurance sont soumis, quel que soit le lieu où ils
ont été conclu à une taxe dite " taxe unique sur les assurances ".
2- Contrats exonérés de la Taxe unique sur les
assurances

30
Les contrats suivants sont exonérés de la taxe unique sur les
assurances :

- Les contrats de réassurance : le contrat de réassurance est

le contrat par lequel une entreprise d’assurance prend en
charge des risques cédés par d’autres entreprises
d’assurance ou de réassurance.
- Les contrats d'assurance des risques des marchandises à
l'exportation et les contrats d'assurances des crédits â
l'exportation
- Les contrats d'assurance sur la vie, les contrats de
capitalisation et les contrats de rente viagère
- Les contrats d'assurance des risques situés hors territoire
nationale.

B- Les tarifs de la Taxe unique sur les assurances

La taxe est déterminée sur la base des primes émises et de tous
accessoires stipulés au profit de l’assureur après déduction des
montants annulés ou restitués.
En conséquence de ce qui précède, l’assiette taxable comprend
les sommes exigées par l’entreprise d’assurance de l’assuré ou
du souscripteur sans déduction aucune. C’est ainsi par exemple
que les sommes versées par les entreprises d’assurance aux
agents d’assurance et intermédiaire ne sont pas déductibles de
l’assiette de la taxe.
Etant précisé que le fait générateur de la taxe est la date
d’émission des primes, quelle que soit la date de conclusion du
contrat ou celle du paiement.
La taxe est due sur les contrats d’assurance au taux de :
- 6% pour les contrats d’assurance relatifs à la navigation
maritime et aérienne : ces assurances couvrent les
marchandises transportées par voie aérienne et maritime,

31
 les corps de navires et d’avions ainsi que la responsabilité
civile des transporteurs aériens et maritimes
Et
- 12% pour les autres contrats d’assurance

C- Modalités de paiement de la Taxe unique sur les

assurances
La taxe est payée par l'assureur ou par l'apériteur si le contrat
est souscrit par plusieurs assureurs et ce au cours de vingt huit
premiers jours de chaque mois au titre des primes d'assurances
émises au cours du mois écoulé après déduction des montants
annulés ou restitués au cours de ce même mois.
Les opérations de réassurance et de coassurance :
Les opérations de réassurance
La réassurance est l’assurance des assureurs .Elle permet de
minimiser le risque de faillite de la cédante en transférant une
partie de son risque chez le cessionnaire
Elle permet à la cédante de :

 Réduire son engagement lors de la souscription d'un risque

donné

 Réduire son engagement de souscription dans une branche

donnée

 Ecrêter sa charge de sinistres en cas de survenance

 Diluer le portefeuille de la Compagnie

 Equilibrer son portefeuille

 Réduire les besoins en fonds propres

32
 Augmenter les capacités de souscription

Conformément à la réglementation fiscale tunisienne, l’impôt

n’est pas dû sur les primes ou les cotisations de réassurance
rétrocédées et sur les primes d’assurance ou les cotisations
payées aux réassureurs étrangers.
Les opérations de coassurance :
Definition:
Opération par laquelle plusieurs assureurs, couvrent en
commun un même risqué, la gestion de l'opération est confiée à
un assureur apériteur.
Chaque assureur couvre une quotité du risque, théoriquement,
il n'y a pas solidarité entre assureurs, le pourcentage
d'intervention sur le risque par chacun des coassureurs est
déterminé au niveau du contrat d'assurance.
Comptabilisation chez l’apériteur:
L’apériteur ne prend en compte que sa quote part de primes
et de règlements de sinistres.
Il ne comptabilise donc de provisions techniques qu’à
hauteur de sa quote -part.

Problématiques internationales :
Il existe des problématiques internationales spécifiques au
secteur de l'assurance:
* Tarification des traités de réassurance intra-groupe
(réassurance proportionnelle, réassurance non-proportionnelle)

33
* Allocation de produits financiers aux établissements stables
* Captive de réassurance
1- risque de tarification des traités de réassurance
Comme la quote-part des primes cédées correspond à une
quote-part de primes tarifées avec des assurés tiers, elles sont
conformes à des principes de pleine concurrence (principes
OCDE)
Cependant, lorsque le réassureur reçoit la prime( de
réassurance ,)il reçoit la prime commerciale c'est-à-dire la
prime pure et les chargements de gestion et d'acquisition sans
devoir lui-même supporté le même niveau de frais .Par ailleurs
les primes étant tarifiées afin de permettre à l’assureur de
dégager une marge commerciale ,le réassureur profite
également sur la part de primes qui lui revient de cette marge
commerciale.
Aussi le réassureur verse à l’assureur une commission de
réassurance.
La problématique en matière de prix de transfert va consister à
déterminer un montant de commission de réassurance qui
puisse être jugé de pleine concurrence (principes OCDE).

2- Allocation de produits financiers aux établissements stables

Une succursale n'a pas d'existence juridique, elle n'est sujet
d'imposition qu'en tant qu'établissement stable. Pour des
raisons d'optimisation des fonds propres, les actifs financiers
sont parfois centralisés au siège de la société et ne figure donc
pas aux bilans fiscaux des établissements stables. Le résultat
financier est donc dans les comptes du siège.

34
Les actifs financiers doivent alors être attribués aux
établissements stables d'assurance de façon à couvrir le risque
d'assurance.

3- Captive de réassurance
Une captive de réassurance est une compagnie de réassurance
dont l'activité principale est de couvrir les risques du groupe
d'assurance ou de réassurance auquel elle appartient.
Attention au risque fiscal surtout si la captive est établie dans
un pays à fiscalité privilégiée. Deux points de vigilance:
- La captive ,établie à l’étranger, dispose t’elle des moyens
propres pour réaliser les opérations de réassurance
(notamment en matière de personnel). Les opérations ne
devraient dans ce cas pas être considérées comme réalisées
en Tunisie (problématique liée à la territorialité).
- la commission de réassurance est elle suffisante
(problématique prix de transfert(.

35
Les intermédiaires en Assurance
Ce sont les personnes chargées de la présentation au public des
opérations diverses pratiquées par les entreprises, sans eux de
nombreux contrats ne seraient jamais conclus ; il s’agit :
- Les Courtiers d’Assurances ;
- L’Agent d’Assurances ;
- Les Producteurs Vie ;
- Les Banques & la Poste
1- Le Courtier d’Assurance :
Le Courtier d’Assurance est la personne mettant en rapport les
preneurs d’assurances et des entreprises d’assurances ou de
réassurances sans être tenu dans le choix de celles-ci à l’effet
d’assurer ou de réassurer des risques. Le courtier est le
mandataire de l’Assuré et est responsable envers lui.
les commissions payées aux intermédiaires en assurance par
des clients autres que les entreprises d’assurance en
contrepartie des services d’intermédiation et de la souscription
des contrats d’assurance sont soumises à la TVA.
les commissions payées aux intermédiaires en assurance en
contrepartie des services rendus dans le cadre de leur activité,
tels que les services de conseil et d’assistance demeurent
soumises à la TVA.
2- L’Agent d’Assurances :
L’Agent d’Assurances est la personne chargée en vertu d’un
mandat de conclure des contrats d’assurances en nom et pour le
compte d’une ou de plusieurs entreprises d’assurances. Il exerce
individuellement ou dans le cadre d’une société civile
professionnelle.

36
Prise en charge des revenus :
Les commissions prélevées par les agents d’assurance sur les
montants recouvrés pour le compte des sociétés d’assurance au
titre des primes d’assurance sont prises en compte pour la
détermination du revenu imposable desdits agents au titre de
l’année de leur encaissement dès lors que les commissions ne
soient pas prélevées en cas de non recouvrement de la prime.
3- Le Producteur en Assurance sur la Vie :
Est la personne physique salariée ou non, mandaté par une
entreprise pratiquant les opérations d’assurances sur la Vie.
Le producteur vie ne peut pas représenter qu’une entreprise
d’assurances.
4- Les Banques & la Poste :
Les Banques & la Poste chargées en vertu d’une convention de
conclure des contrats d’assurances au nom et pour le compte
d’une ou de plusieurs entreprises d’assurances quelle que soit sa
forme et nonobstant toutes dispositions contraires

37