PARTIE 4 – relations avec l’administration fiscale

CHAPITRE 3 : Correction de l’exercice

1) L’absence de la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié est-elle

régulière ?

Définition préalable :
La Charte des droits et obligations du contribuable vérifié est un document administratif qui résume
les différences étapes des procédures de contrôle fiscal et de rectification. Ce document précise les
droits et obligations du contribuable et de l’administration. La Charte au contribuable vérifié permet à
l'intéressé d'être informé du déroulement de ces contrôles, de ses obligations ainsi que des garanties
dont il bénéficie.
Le contenu de la Charte est opposable à l’administration des impôts.
Règle de droit applicable :
Avant d'engager un ESFP ou une vérification de comptabilité, l’administration doit informer le
contribuable dans l’avis de vérification que la Charte des droits et obligations du contribuable vérifié
peut être consultée sur le site internet de l’Administration fiscale ou lui être remise sur simple
demande. La remise de la charte n’est pas systématique.

Application au cas :
En l’espèce, l’avis de vérification indiquait que la Charte des droits et obligations du contribuable
vérifié pouvait être consultée sur le site Internet de l’Administration ou lui être remise sur simple
demande. L’absence de communication de la charte est régulière.

2) Quelles sont les mentions qui doivent figurer dans l’avis de vérification ?
L’avis de vérification doit préciser :
- que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site Internet de
l’administration ou lui être remise sur simple demande ;
- la date et l’heure du début des opérations de contrôle ;
- les années soumises à vérification ;
- que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ;
- le nom des supérieurs hiérarchiques du vérificateur.

3) La procédure de contrôle vous semble-t-elle régulière ?

Règle de droit applicable :
■ Remise de l’avis de vérification en temps utile
Le contribuable doit être averti en temps utile du début de la vérification de comptabilité. Cette
condition de régularité de la procédure est imposée par le juge afin que le contribuable puisse se faire
assister du conseil de son choix.
Le juge estime qu’un délai de 2 jours francs suffit. Ce délai semble être un minimum.
Remarque :
Cette règle s’applique également lorsque le vérificateur procède à un contrôle inopiné. En effet, lors
du contrôle inopiné, le vérificateur remet sur place, au dirigeant de l’entreprise vérifiée, un avis de
vérification accompagné de la Charte et fixe un délai de première intervention sur place au-delà du
délai de 2 jours francs à compter de cette remise de l’avis. Au cours du contrôle inopiné, le
vérificateur se limite à constater la réalité matérielle de l’activité ou des stocks, la présence de la
comptabilité ou de caisses enregistreuses, etc. mais ne va procéder à aucun examen critique des
documents comptables.
■ Délai de prescription
Le délai de reprise protège le contribuable contre l’établissement par l’administration d’impositions
supplémentaires ou primitives.
En matière d’IR et d’IS, le délai de reprise est limité à 3 ans. Il est toutefois plus exact de dire que le
droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la 3e année suivant celle au titre de
laquelle l’impôt est dû.
La loi prévoit plusieurs cas de prorogation du délai de reprise dont bénéficie l’administration fiscale, à
savoir, en cas de fraude fiscale ayant donné lieu à un dépôt de plainte et ouverture d’une enquête
judiciaire (prorogation de 2 ans), d’activités occultes (délai de reprise porté à 10 ans), de flagrance
fiscale (délai de reprise porté à 10 ans), de non déclaration de certaines opérations à l’étranger (délai
de reprise porté à 10 ans) ou de recours à l’assistance administrative internationale.
■ Emport de documents
La vérification de comptabilité est constituée en principe des interventions sur place. Cela signifie en
théorie l’examen des documents comptables sur place ; il est alors interdit d’emporter des documents
hors de l’entreprise.
La jurisprudence conditionne le caractère régulier d’un emport aux quatre conditions strictes suivantes
:
- la nécessité d’une demande préalable de la part du contribuable ;
- le reçu détaillé des documents emportés ;
- la restitution des documents comptables (une attestation de restitution est contresignée par le
contribuable) ;
- le débat oral et contradictoire respecté (l’emport de documents ne doit pas avoir pour effet de priver
le contribuable du débat oral et contradictoire).
Remarque :
Les opérations de contrôle sur place peuvent exceptionnellement se dérouler dans les locaux de
l’administration (ce qui est en revanche le principe en matière d’ESFP) mais c’est une pratique qui
doit être initiée par le contribuable lui-même (il doit en faire la demande écrite). En principe, faute de
raisons particulières, l’administration hésite à donner une suite favorable car, lorsque les opérations
se déroulent dans les locaux de l’administration, le débat oral et contradictoire (qui est une condition
essentielle de la régularité de la procédure de vérification de comptabilité) n’est pas présumé : il
appartient alors à l’administration d’en apporter la preuve.
Application au cas :
D’abord, la SA PROLEX doit bénéficier d’un délai raisonnable afin de pouvoir se faire assister d’un
conseil de son choix. Elle a reçu l’avis de vérification le 13 mars. Le début des opérations de contrôle
sur place devant intervenir le 14 mars, elle n’a pas eu 2 jours francs pour préparer la venue du
vérificateur et, le cas échéant, se faire assister d’un conseil.
En outre, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la 3ème année qui
suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. Aussi, une procédure engagée en N ne peut
régulièrement viser l’année N-4 (sauf cas particuliers tels que la découverte d’activités occultes, etc.).
Elle ne pourrait pas viser non plus l’exercice clos en N-1 car la déclaration doit être déposée le 2 ème
jour ouvré qui suit le 1er mai N, c’est-à-dire après la date d’envoi de l’avis de vérification.
Enfin, la conservation par le vérificateur dans son bureau des documents comptables de la société
vérifiée emportés par M. Jacques ne respecte pas le principe des interventions sur place.

4) La durée de contrôle sur place est-elle régulière ?

Règle de droit applicable :
Sous peine de nullité des rappels d’impôt, la vérification sur place ne peut s’étendre sur une durée
supérieure à 3 mois pour les entreprises industrielles et commerciales dont le commerce principal est
la vente, lorsque le montant hors taxe du chiffre d’affaires n’excède pas la limite du régime simplifié
d’imposition, c’est-à-dire 789 000 €. Dans le cas contraire, le contribuable ne bénéficie pas de cette
garantie.
La date du début de la vérification sur place est, sauf preuve contraire, celle qui est indiquée sur l’avis
de vérification.
La date de la fin de la vérification sur place est la date de la dernière intervention sur place et non la
date de la notification de la proposition de rectification.
Le délai de 3 mois se calcule de quantième à quantième.
Application au cas :
Au cas particulier, la société PROLEX a une activité principale de vente et son chiffre d’affaires n’a
jamais excédé 200 000 €. Elle peut donc bénéficier de la garantie liée à la limitation de la durée du
contrôle sur place (3 mois maximum).
La vérification sur place ayant débuté le 14 mars N, elle devait s’achever au plus tard le 14 juin N. Les
opérations de contrôle sur place se sont achevées le 16 juillet N. La durée du contrôle sur place est
irrégulière.

5) Quelles sont les mentions qui doivent figurer dans la proposition de rectification ?
La proposition de rectification comporte les mentions suivantes :
- les impôts, déclarations, actes et périodes concernés ;
- la mention selon laquelle le contribuable a la faculté de se faire assister d’un conseil pour formuler
ses observations ;
- l’indication du nom et du grade de l’agent, du service expéditeur et de ses coordonnées ainsi que la
signature manuscrite de son auteur ;
- la mention selon laquelle le contribuable dispose d’un délai de 30 jours, à compter de la réception du
pli, pour donner son accord ou présenter ses observations ;
- les procédures de rectifications utilisées (procédure de rectification contradictoire ou procédure
d’imposition d’office) ;
- la motivation mettant le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou de faire
connaître son acceptation ;
- les conséquences financières des rehaussements notifiés.

6) L’application de la pénalité pour « manquement délibéré » est-elle régulière ?

Faits pertinents :
La proposition de rectification est signée par le seul vérificateur. Une pénalité de 40 % pour
manquement délibéré est envisagée. La proposition de rectification indique que le contribuable
dispose d’un délai de 30 jours pour produire ses observations.
Règle de droit applicable :
La décision de mettre une sanction à la charge du contribuable doit être motivée (art. L. 80 D, LPF). A
défaut ou en cas d’insuffisance de la motivation des pénalités, leur application est nulle.
En outre, cette décision doit indiquer au contribuable la possibilité qu’il a de présenter dans un délai de
30 jours ses observations.
La preuve du « manquement délibéré » (cette qualification caractérise la mauvaise foi du contribuable)
incombe à l’administration (art. L. 195 A, LPF).
Par ailleurs, la décision d’appliquer une sanction pour « manquement délibéré » ou « manoeuvres
frauduleuses » ne peut être prise que par un agent des impôts ayant au moins le grade d’inspecteur
départemental (celui-ci appose son visa sur la page de tête de la proposition de rectification). En
pratique, la décision est prise par le chef de brigade qui est le supérieur hiérarchique du vérificateur. A
défaut, la décision d’appliquer la sanction est nulle.
Application au cas :
Concernant le délai de réponse, le vérificateur a bien précisé que le contribuable disposait d’un délai
de 30 jours pour présenter ses observations concernant l’application de la majoration pour
manquement délibéré.
Concernant la majoration pour « manquement délibéré », il faut considérer, à défaut d’autres
d’indications, que le vérificateur n’a pas indiqué les motifs de sa décision. Cette absence de
motivation de l’application de la sanction pour manquement délibéré est une cause de nullité des
pénalités. La majoration pour manquement délibéré doit être motivée indépendamment des
rehaussements auxquels elle s’applique et qui doivent également être motivés.
De même, la proposition de rectification est signée uniquement par le vérificateur. Or, l’une des
conditions de validité de la majoration pour manquement délibéré est le visa du supérieur hiérarchique
du vérificateur (en pratique, le chef de brigade doit signer la proposition de rectification dans une case
prévue à cet effet). A défaut de visa, la pénalité est nulle.
Au cas particulier, la décision d’appliquer la majoration pour manquement délibéré est nulle.

7) Si la SA PROLEX avait été défaillante au titre de chacun des exercices vérifiés (c’est-à-dire si
elle n’avait déposé aucune déclaration), la majoration de 40 % pour « manquement délibéré »
aurait-elle pu trouver à s’appliquer ?
Le caractère « délibéré » du manquement résulte de l’ensemble des éléments de fait de nature à établir
que les erreurs, inexactitudes ou omissions commises par le contribuable n’ont pu l’être de bonne foi.
Il s’apprécie donc en fonction des circonstances propres à chaque affaire. En conséquence, cette
majoration ne peut pas être appliquée en cas de non dépôt déclaratif. En effet, il ne saurait exister
d’erreurs ou d’inexactitudes en cas d’absence de dépôt (qui n’est pas en elle-même un manquement
délibéré).
En revanche, demeure applicable la majoration de 40 % pour non dépôt de déclaration dans les 30
jours d’une mise en demeure (cette majoration est donc exclusive de la majoration de 40 % pour
manquement délibéré).

8) Le contribuable peut-il demander un délai supplémentaire afin de présenter ses observations

à la suite de la proposition de rectification ?
Le délai de 30 jours peut être prorogé de 30 jours supplémentaires sur demande expresse du
contribuable formulée dans le délai initial (art. L. 57, al. 2, LPF).
Cette possibilité de prorogation est offerte aux contribuables qui font l’objet d’une procédure de
rectification contradictoire et non d’imposition d’office.
9) Quelles seront les conséquences de l’absence de la réponse de la part de la société dans le délai
initial ?
L’absence de réponse de la part du contribuable dans le délai initial de 30 jours vaut accord tacite de
sa part pour les rehaussements proposés.
L’accord tacite met fin à la procédure de rectification, de sorte que le contribuable ayant accepté les
rectifications ne peut plus exercer des recours hiérarchiques, ni demander l’intervention de la
commission ID/TCA.
En revanche, il peut toujours contester les impositions supplémentaires dans le cadre d’une procédure
contentieuse.
En outre, il supportera la charge de la preuve.

10) Dans l’hypothèse où la société PROLEX a adressé dans le délai initial de 30 jours ses
observations, l’administration sera-t-elle tenue de répondre à celles-ci ?
En cas de vérification de comptabilité d'une entreprise industrielle ou commerciale dont le chiffre
d'affaires est inférieur à 1 526 000 € (dont le commerce principal est la vente), l'administration répond
dans un délai de 60 jours à compter de la réception des observations du contribuable faisant suite à la
proposition de rectification. Le défaut de notification d'une réponse dans ce délai équivaut à une
acceptation des observations du contribuable.
Cependant, ce délai de réponse ne s'applique pas :
- aux personnes morales ni aux sociétés à l'actif desquelles sont inscrits des titres de placement ou de
participation pour un montant total égal ou supérieur à 7 600 000 € ;
- ou en cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité.

11) Dans quels cas la procédure de rectification n’est pas contradictoire ?

L’administration peut, dans des cas limitativement prévus par la loi, mettre en oeuvre des procédures
d’imposition d’office.
Sont passibles d’une PIO les infractions suivantes (art. L. 65 et s., LPF) :
- l’absence de dépôt ou le dépôt tardif de certaines déclarations ;
- le non-respect des obligations incombant aux microentreprises ;
- le défaut de justifications de l’origine et des modalités d’acquisition des avoirs à l’étranger ;
- le défaut de réponse aux demandes d’éclaircissements ou de justifications ;
- lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers ;
- lorsqu’un non-résident n'a pas satisfait dans le délai de 90 jours à la demande de l'administration des
impôts l’invitant à désigner un représentant en France.