Enjeux juridiques et fiscaux des groupes

Exam : plusieurs cas pratiques

Première partie : la PROCEDURE FISCALE

Désigne toutes les relations du contribuable avec l’administration fiscale.

➔ Séance 1

C) L’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle

Cet examen concerne les personnes physiques. But : vérifier la sincérité et l’exactitude de
notre situation de revenu.
L’administration va vérifier d’une part les revenus déclarés (via la déclaration d’impôt),
d’autre part le patrimoine (grâce aux taxes foncières et taxes d’habitation, et grâce aux rele-
vés des comptes bancaires), et le train de vie.
Se déroule au bureau de l’administration. On va devoir se justifier de toutes nos opérations.
Le contribuable va avoir un certain nombre de garanties : il va avoir un 1er document : un avis
d’examen, dans lequel il va devoir présenter l’intégralité de ses comptes bancaires sous 30
jours.
A l’issue du contrôle, il est informé de la nature et des motifs des rectifications qui vont être
envisagées.
Dans certains cas, la commission départementale peut être saisie.
Contrôle sur pièce : l’inspecteur est dans son bureau et contrôle la déclaration d’impôt.
Examen de la situation fiscale personnelle : examen beaucoup plus approfondi, sur le patri-
moine, …
Dans l’ESFP, à tout moment on peut saisir l’inspecteur principal, ce qui n’est pas le cas dans
le contrôle sur pièce.
Une fois la vérification faite sur les 3 ans, ils ne peuvent plus revérifier. C’est une des garan-
ties fondamentales.
D) La vérification de comptabilité

L’administration va vérifier tous les documents comptables. Elle va s’assurer de la régularité

et du caractère probant des écritures comptables. S’applique aux personnes morales sou-
mises à l’IS, aux professionnels soumis à l’IR et même ceux placés sous le régime des mi-
croentreprises.
Cette procédure commence par un avis de vérification de comptabilité. Indique la période,
la date du 1er contrôle,…
Lors du 1er rdv, on devra remettre les FEC. La 1ere intervention se fait par principe chez le
contribuable ou au siège de l’E, mais avec accord du contribuable et de l’inspecteur, peut se
faire là où se trouvent les documents comptables.
La vérification doit être inférieure à 3 mois pour les petites entreprises (CA<236 000€ pour
les prestations de service, ou 788 000)
Non-immiscions de l’administration dans la gestion de l’entreprise.
L’acte anormal de gestion est celui qui met une dépense ou une perte à la charge de l’E ou
qui prive cette dernière d’une recette sans être justifiée par les intérêts de l’exploitation
commerciale.
Quand l’admin rapporte un acte anormal, par principe c’est à elle d’apporter la charge de la
preuve.
Dans certains cas, l’admin est amenée à rejeter la comptabilité. Deux cas :
- La comptabilité est irrégulière : Absences de pièces justificatives, omissions et in-
exactitudes graves et répétées.
Le simple fait de découvrir qu’il y a une comptabilité occulte rend la comptabilité ir-
régulière.
- La comptabilité est en apparence régulière mais l’administration a des raisons sé-
rieuses d’en contester la sincérité. Ex : un pourcentage anormal de bénéfice brut, un
enrichissement personnel hors de proportion avec les résultats de la société.
Une fois que la comptabilité est rejetée, l’inspecteur fait une reconstitution du CA. La mé-
thode de reconstitution doit être justifiée.
Plusieurs garanties là-aussi pour le contribuable : le délai, l’envoi d’un document, le recours
à un inspecteur principal.
L’inspecteur principal peut être soulevé à tout moment en cas de difficulté, et même pen-
dant la phase de contrôle.
Section 3 : Procédure de rectification

A/ Procédure de rectification contradictoire

C’est la procédure normale de rectification.

1. Le champ d’application
Cette procédure va être utilisée par l’administration dans tous les cas où l’administration
souhaite apporter une modification aux déclarations des contribuables.
2. Le déroulement de la procédure
a. L’envoi d’une proposition de rectification
L’administration doit adresser au contribuable une proposition de rectification. Cette propo-
sition de rectification doit être motivée de manière à permettre à l’intéressé de formuler des
observations.
Elle doit comporter un certain nombre de mentions sous peine de nullité. Le contribuable
peut se faire assister de la personne de son choix. Le délai doit être ouvert. On doit avoir le
nom de la personne mais aussi son grade. Doit indiquer le montant des pénalités, taxes.
Cette proposition de rectification a pour effet d’interrompre la prescription, et de rouvrir
un délai.
Cette proposition est envoyée au contribuable, ou au représentant légal de la société. Si elle
concerne un foyer, il faut l’envoyer à l’un ou l’autre des époux.
Dans une société IS, une PDR envoyée à la personne morale, et une envoyée à l’associé.

b. Observations du contribuable
Il s’agit du 2ème élément de la procédure. Délai de 30 jours prorogeable de 30 jours supplé-
mentaires. L’administration ne peut pas envoyer dans ce délai la mise en recouvrement.
Hypothèse 1 (très rare) : le contribuable accepte (ou ne répond pas, ce silence vaut accepta-
tion tacite). On peut toujours déposer une réclamation, mais il y a alors inversion de la
charge de la preuve, c’est le contribuable qui aura préalablement accepté qui devra apporter
la preuve.
Hypothèse 2 : on est intervenu et on a produit des observations dans le délai légal de 60
jours.
Puis il y a la réponse aux observations du contribuable.
Ensuite on reçoit un avis de recouvrement et on pourra faire une réclamation. La différence
avec la 1ère étape est qu’il n’y aura pas d’inversement de la charge de la preuve ici, elle in-
combera à l’administration.
Le délai de 60 jours fait abstraction du délai de réception et du jour d’échéance.
Commission départementale (impôts directs et taxes sur le chiffre d’affaires)/nationale.
La commission sera compétente dans les domaines suivants :
- Si on a une difficulté sur le montant du résultat BIC/BNC/BA ou sur CA
- Les entreprises nouvelles
- Les rémunérations excessives
- La valeur vénale servant de base à la TVA immobilière
La commission sera compétente dans tous ces domaines mais que pour des questions de
fait, pas pour des questions de droit. Sauf dans les cas suivants : caractère anormal d’un acte
de gestion, principe montant d’un amortissement et des prévisions, caractère des charges
déductibles des travaux immobiliers.
Pour tout ce qui concerne l’IR, elle ne sera pas compétente.
Cette commission est présidée par un tribunal administratif.
Attention, la commission émet un simple avis, qui doit être motivé.
La commission nationale ne vise que les très grosses entreprises.

Commission départementale de conciliation est compétente pour les problèmes d’insuffi-

sance des prix et des droits d’évaluation. Elle n’émet là aussi qu’un simple avis.

En pratique on ne les utilise pas tout le temps, car elle n’est pas toujours compétente. Par
contre, elle permet de gagner du temps, car pendant toutes ces procédures, l’impôt n’est
pas encore exigible.

B/ La procédure d’imposition d’office

Cette procédure n’est pas contradictoire. Se déroule sans que le contribuable puisse faire
d’observations. Ici, c’est le contribuable qui a la charge de la preuve.
1. Les cas d’imposition d’office.
Premier cas : faux retards de déclaration. L’administration envoie une mise en demeure, le
contribuable à 30 jours pour régulariser. S’il le fait dans le délai, il n’aura pas l’imposition
d’office, mais il aura des pénalités. Sauf pour la TVA : taxation d’office car impôt d’Etat.
L’opposition au contrôle fiscal. Si le contrôle ne peut avoir lieu, les bases d’imposition sont
évaluées d’office, assorties d’une majoration de 100%.
Les conséquences à l’imposition d’office : lorsqu’elle taxe d’office, l’admin va évaluer d’office
les bases. L’A est tout de même tenue d’informer le contribuable de ses bases, 30 jours
avant l’envoi de la mise en recouvrement.

Ce document n’ouvre pas de droit de réponse possible au contribuable.

Le contribuable va pouvoir contester, mais c’est à lui qu’incombe la charge de la preuve.

Section 4 : Droits et garanties des contribuables

A) Les garanties prévues en cas de vérification

Si les garanties sont violées alors irrégularité de la procédure.

1- Les garanties communes aux vérifications de comptabilité et aux ECSFP

Tout commence par l’envoi d’un avis de vérification qui indique les années soumises à vérification et
qui donne la possibilité d’être assisté à un conseil de notre choix.

La deuxième garantie est la charte du contribuable vérifiée (résume les principales règles en matière
de contrôle) , l’administration doit seulement lui dire qu’il peut la consulter en ligne. Ou s’il en fait la
demande lui être remis directement pour provoquer éventuellement un vice de procédure, le défaut
de remise vaut nullité de la procédure donc ça vaut le coup.

Le contribuable doit recevoir un avis de vérification avant le contrôle de l’ECSFP.

Le corolaire est qu’elle doit également communiquée les conséquences financières (droits,
pénalités, ...) soit dans une proposition de rectification soit dans la notification de la taxation d’office.
Si changement elle doit en informer le contribuable, avant la mise en recouvrement.

Dernière garantie: l’administration doit porter les résultats à la connaissance du contribuable a l’issue
de son contrôle.

2- Les garanties propres à la vérification de comptabilité

Le non renouvellement de la vérification. Lorsque j’ai une vérification de comptabilité pour une pé-
riode et un impôt déterminé et lorsque la vérification est achevée alors l’administration ne peut pas
renouveler cette vérification de comptabilité. A défaut la nouvelle vérification est irrégulière.

La deuxième garantie est la durée de la vérification qui est limitée à 3 mois pour les petites entre-
prises. Le délai court à compter de la remise des FEC.

La dernière garantie est l’obligation d’avoir un débat oral et contradictoire. Si le contribuable estime
avoir été privé de cette garantie, il doit en apporter la preuve mais c’est dure d’apporter cette
preuve.

3- Les garanties propres aux ECSFP

La durée ne peut pas excéder 1 an à compter de l’avis de vérification.

L’administration ne peut pas revenir sur un contrôle déjà fait.

Aussi le principe de débat contradictoire mais pas nécessairement oral ici.

Également, il y a une obligation de secret professionnel pour toute information liée à l’ECSFP pour
l’administrateur.

4- Garantie en cas de changement de doctrine

Opposabilité de l’interprétation administrative des textes fiscaux (L80a du LPF) :

il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement

poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du
texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été,
à l'époque, formellement admise par l'administration.

Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait
connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des
opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation
différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions
ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales

Il faut donc suivre à la lettre la doctrine et du moment où on remplit exactement les modalités on est
dans les clous. Interdiction pour l’administration de procéder à des rehaussements en contradiction à
la doctrine prise.

La doctrine c’est la publication de l’administration fiscale sous forme de circulaire aux bulletins d’an-
nonces publiques sur des textes de loi, c’est la prise de position de cette administration. Le change-
ment de doctrine ne vaut que pour l’avenir, la nouvelle doctrine ne peut avoir d’effet sur des évène-
ments antérieurs, le BOFIP.

On peut avoir une nouvelle jurisprudence qui contredit la doctrine. Si la doctrine est favorable au
contribuable, il peut s’en prévaloir. En revanche si la nouvelle jurisprudence est favorable au contri-
buable, il peut aussi s’en prévaloir.

Section 5 : Sanctions

A) Les pénalités fiscales

1- Les intérêts de retard :

N’est pas considéré comme sanction mais a pour vocation de réparer le préjudice subi par l’état.
Pour autant il va s’ajouter aux majorations et amendes qu’on va voir. L’intérêt de retard est de 0.2%
par mois de retard, on n’aura pas de remise dessus.

Calcul : à partir du premier jour du mois qui suit celui au cours duquel l’impôt était dû. Le point d’ar-
rêt est le dernier jour du mois de la notification de la proposition de rectification.

Tolérance légale ➔ 1/20 de la base d’imposition pour IR, CSG, CRDS et IS et au 1/10 en matière de
droit d’enregistrement.
2- L’insuffisance de déclaration (L1729 CGI)

Quand il y a une inexactitude ou une omission dans les déclarations ou lors de l’obtention indue d’un
versement d’une créance fiscale.

Distinction entre le contribuable qui a omis de bonne foi et le contribuable qui a omis de mauvaise
foi :

C’est à l’administration d’apporter la preuve que le contribuable a agi de mauvaise foi

Si l’administration décide d’appliquer les sanctions pour manquement délibéré ou carrément pour
manœuvre frauduleuse, cette décision ne peut être prise que par un agent ayant au moins un grade
d’inspecteur divisionnaire (et signé).

Si l’administration reconnait ce manquement délibéré l’administration reconnait la mauvaise foi :

majoration de 40% (si rien déposer pendant un délai de 30 jour) et elle sera porté à 80% en cas de
manœuvre frauduleuse ou dissimulation d’une partie du prix dans le contrat. Se rajouteront égale-
ment les intérêts de retard, dans tous les cas. Sinon le taux normal est de 10% de la différence d’im-
pôt.

Ces pénalités sont dues sur l’impôt qu’on vous demande de payer, pareil pour les intérêts de retard.

B) Les sanctions pénales

Elles concernent essentiellement le délit de fraude fiscale.

Délit de fraude fiscale: quand une personne s’est soustraite ou a tenté de se soustraire frauduleuse-
ment à l’impôt. Peu importe le moyen, il faut que l’infraction présente se caractère frauduleux. Celui
qui poursuit (administration...) doit apporter le caractère de preuve.

Les sanctions : amende de 500.000 euros et 5 ans de prison.

À ce titre, sont notamment considérés comme des comportements frauduleux :

- Une omission délibérée de déclaration ;

- Une dissimulation volontaire de biens ou revenus soumis à l'impôt ;

- L'organisation de son insolvabilité ;

- Plus généralement, toute manœuvre visant à faire obstacle au recouvrement de l'impôt.

Chapitre 2 : recours du contribuable

Il existe deux types de recours:

- Contentieux
- Gracieux

Section 1 : Le recours contentieux

Tout contribuable peut demander par la voix contentieuse une décharge ou une réduction d’un im-
pôt qu’il a payé auprès de l’administration fiscale mais cela suggère qu’il dispose d’arguments sérieux
de remise en cause de l’impôt dû.
A partir de la réclamation on attaque la phase contentieuse. ON SE SITUE APRES L’AVIS D’IMPOT. Que
ce soit suite à une procédure de contrôle ou non.

A) Réclamation préalable devant l’administration

Le contribuable a l’obligation de déposer une réclamation avant de saisir les tribunaux. C’est ce
qu’on appelle le premier acte de la phase contentieuse. La réclamation est normalement faite par
écrit et envoyée au centre des impôts (On peut désormais faire les déclarations en ligne).

Le délai de réclamation :

▪ Délai général
Le délai général pour déposer nos réclamations expire le 31 décembre de la seconde année qui suit
l’avis de mise en recouvrement.

Les exceptions : Lorsque le contribuable a fait l’objet d’une procédure de reprise ou rectification, à
ce moment-là il a 3 ans qui suivent l’année de proposition de rectification pour faire une réclamation.
(De toute façon on a le délai général).

Impôt locaux: En matière de taxe foncière et taxe d’habitation, délai très court : 31 décembre de l’an-
née qui suit l’envoi de la proposition de rectification.

La forme de cette réclamation :

Elle est par écrit, elle doit mentionner l’imposition contestée et exposer les motifs et raisons pour
lesquels on proteste l’impôt. Elle doit être signée et accompagnée de l’avis d’impôt sur lequel on se
base.
Dans cette réclamation on peut demander le sursis de paiement. L’administration ne peut le refuser
mais elle demande des garanties.
La contrepartie : l’intérêt de retard court toujours.

Deux cas :
▪ Accepte la réclamation
▪ Rejette totalement ou partiellement la réclamation
Rejet de la réclamation :

On a désormais deux mois pour saisir le TGI ou TA (impôts directs ou TVA). On saisit seulement le TGI
pour les droits d’enregistrements et d’ISF.

Sursis de paiement : le tribunal demande une garantie. Le sursis de paiement se poursuit jusqu’au ju-
gement du tribunal administratif.

B) Voix de recours devant les tribunaux administratifs

Si l’administration n’a pas fait droit à notre demande au stade de la réclamation ou si elle n’a pas ré-
pondu dans le délai de 6 mois on peut saisir le tribunal.

Les juridictions administratives (TA) :

N’importe qui peut aller devant le TA. On a deux mois pour saisir le TA, le délai court à la réception
de la notification de rejet.

On doit exposer les faits, les moyens (le chef de contestation par exemple).

Quand on saisit le tribunal on ne peut contester que les impôts qu’on a contesté dans la réclamation.
L’objet de la requête doit être le même que l’objet de la saisie du tribunal. Le montant lors de la ré-
clamation doit être le même que celui demandé au tribunal. C’est ce qu’on appelle l’interdiction de
demande nouvelle.

Par contre, dans la limite des objets, je peux demander tout moyen (raisons) nouveau (devant TA,
cours administrative, cours d’appel).

Deux solutions :

Tribunal favorable

Tribunal défavorable

▪ On peut faire appel on a deux mois pour saisir la cour administrative d’appel. L’appel n’a pas d’ef-
fets suspensif (on doit toujours payer ce qu’on nous réclame). On doit payer avant de saisir la CAA).
Les intérêts de retard court depuis l’avis d’impôt. Il existe aussi des intérêts moratoires : on paye à
l’avis d’impôt et au final on a raison, l’administration paye des intérêts de retard.

Deux solutions :

- En cas de décision favorable du CAA, on sera remboursé du prix qu’on a payé avant de saisir
le CAA.
- Si l’avis est défavorable, il nous reste un ultime recours :
La cours suprême (conseil d’état) :
Contrairement au CAA, la cour suprême sera ouverte pour incompétence du juge, vice de
forme ou violation de la règle de droit. On a deux mois pour saisir la cour d’état après le rejet
de la réclamation au CAA. Ils sont compétents pour juger des faits. A ce moment-là, la contri-
buable doit être assisté par un avocat au conseil d’état.
C) Voix de recours devant le TGI

Procédure judiciaire : 2 mois pour saisir le TGI. Le tribunal est saisi par un huissier c’est à dire par as-
signation.

On peut faire appel de notre jugement devant la cour d’appel, et on a 1 mois à compter de la signifi-
cation de rejet.

L’appel n’a pas d’effet suspensif on est tenu de payer. On peut faire un pourvoi en cassation dans un
délai de 2 mois.
MODULE 2 - IMPOSITION DES GROUPES ET DES SOCIÉTÉS

Chapitre 1 : L’intégration fiscale

Holding = La société mère détient des parts sociales dans les sociétés filles

Dans les groupes de société, la particularité est que chaque société a sa propre personnalité juri-
dique.

I- LE RÉGIME

L’intégration fiscale est un mécanisme de consolidation des résultats fiscaux de l’ensemble des socié-
tés membres d’un groupe de sociétés ayant opté pour ce régime.

La société mère du groupe est alors la seule redevable de l’impôt sur les sociétés, sur la base d’un ré-
sultat calculé au niveau du groupe.

Dans son principe, ce mécanisme permet notamment d’assurer une compensation entre les béné-
fices et les déficits fiscaux réalisés par les sociétés membres.

1- Le champ d’application

- La société mère doit être soumise à l’IS en France, de plein droit ou sur option, sur la totalité de son
résultat.
- Niveau de participation : la société mère doit détenir au moins 95% du capital de la filiale directe-
ment ou indirectement.
- Le capital de la société mère ne doit pas être détenu directement ou indirectement à 95% au moins
par une autre personne morale soumise à l’IS. Mais si c’est une société mère étrangère qui détient la
société tête de groupe alors il n’y a pas de problème.

Les droits détenus indirectement sont ceux qui sont détenus par l’intermédiaire d’une un plusieurs
sociétés sachant que le pourcentage est apprécié en multipliant entre eux les taux de détention suc-
cessifs dans la chaine des participations sachant que les impôt précise que la détention à 95% est as-
similés à une détention à 100%.

Lorsque la société est détenu par deux ou plusieurs société intermédiaires, les participations s’addi-
tionnent.

Que se passe-t-il si je suis détenu par ma mère et ma mère se fait racheter à plus de 95% par une
autre personne morale ? Le dépassement du seuil en cours d’intégration fiscale de la mère entraine
cessation d’intégration à compter de la clôture de l’exercice de dépassement. Si le dépassement
n’est que temporaire durant l’exercice, alors ça n’entraine pas la fin de l’intégration.

Si une fille intégrée, la détention vient à être abaisser en cours d’exercice alors ça ne met pas fin à
TOUTE mon intégration fiscale mais ça entraine POUR la filiale la sortie du groupe à partir du premier
jour de l’exercice du dépassement (donc de l’exercice en cours). Ici même un abaissement tempo-
raire fait sortir ma fille.

Toutes les sociétés du groupe intégré doivent avoir la même date de clôture de l’exercice, dans le cas
contraire, l’intégration n’est pas possible.
2- La formation du groupe intégré

L’intégration fiscale est facultative ce qui signifie que c’est un régime optionnel et donc les groupes
qui souhaitent appliquer ce régime doivent formuler une demande pour autant qu’ils remplissent
toutes les conditions que l’on vient de voir.

Cette option est valable pour 5 ans et est renouvelable par tacite reconduction. La mère intégrée
peut mettre fin à l’existence du groupe intégré au cours de la période quinquennal. Cette option d’in-
tégration est formulée par la mère et chaque filiale doit formuler une acceptation.

Les sociétés nouvelles doivent avoir clôturer un exercice avant d’être membre d’une intégration.

L’option doit être notifiée jusqu’à la date de dépôt de la déclaration de résultat de l’exercice précé-
dent celui au titre duquel elle est exercée. Donc si je veux déposer l’option pour l’exercice 2018, je
dois la déposer avant le dépôt du résultat de 2017 donc avant mai 2018.

Toutes les sociétés doivent avoir la même date de clôture donc si c’est des dates de clôture diffé-
rentes, il faut modifier avant l’intégration fiscale.

La société mère peut délimiter librement la périmètre de l’intégration du groupe, elle peut le modi-
fier pour chaque exercice mais elle doit remplir de manière continue durant tout l’exercice la condi-
tion de détention à 95% au moins. (Concordance de l’exercice comptable entre les sociétés)

Convention d’intégration fiscale est une règle interne qui permet

3- La détermination du résultat d’ensemble

C’est la société mère détermine ce résultat d’ensemble par la somme algébrique du résultat de
chaque sociétés du groupe avec les rectification qui doivent être apportées (retraitements fiscaux).

a- Le résultat des sociétés du groupe

Chaque société ainsi que la tête de groupe détermine son résultat fiscal dans les conditions de droit
commun. Sous réserve d’une partie liée à l’intégration fiscale pour :

- Les déficits : ceux antérieurs à l’intégration peuvent être imputés que sur le résultat propre
de la filiale et non sur le résultat d’ensemble (limite d’imputation ). La seconde règle est que
le bénéfice d’imputation est diminué des profits et plus-values donnant lieu à la neutralisa-
tion au niveau du résultat d’ensemble (cela concerne les abandons de créance ou subven-
tions consenties).

- Les moins-values à LT antérieures à l’intégration ne peuvent pas s’imputer sur des plus-va-
lues à long termes qui proviennent d’une cession à une autre société du groupe (distinction
entre ce qui est antérieur et ce qui est pendant ou après l’intégration) plafonnée, c'est-à-dire
qu'elle est limitée à 1 million € par an, majoré de 50 % de la fraction du
La société mère détermine le résultat groupe qui correspond à la somme de ceux de chaque société.
Cette somme est neutralisée de certaines opérations internes aux groupes :

A) Provisions pour créances douteuses et risque intra-groupe.

Le résultat d’ensemble sera majoré des provisions pratiquées par chaque société à raison des
créances qu’elle détient sur d’autres sociétés du groupe avant l’entrée dans le groupe. Cette réinté-
gration porte uniquement sur les provisions qui sont passées après son entrée dans le groupe.
A l’inverse les reprises ultérieures de ces provisions, sont déductibles de mon résultat d’ensemble à
condition que les sociétés en cause soient toujours intégrées.

Exemple : F1 détient une créance de 500 000 euros sur F2 (les sociétés font parties du même
groupe). La créance a fait l’objet d’une provision de 300 000 euros avant l’entrée dans le groupe.
Après l’entrée du groupe. F1 fait une dotation complémentaire de 100 000 euros. La deuxième provi-
sion sera neutralisée au niveau du résultat d’ensemble. L’année suivant elle opère une reprise de
provision de 200 000 euros.

On neutralise que 100 000 euros car 100 000 euros de dotation quand F1 était dans le périmètre. La
reprise se fait que sur la dotation exercée pendant l’intégration soit 200 000 – 100 000 = 100 000. On
atteint donc une neutralité sur la période dans le groupe (100 000 – 100 000).

Il faut donc faire attention aux provisions qui ont été enregistrées avant l’intégration fiscale et toutes
les dotations et reprises qui surviendront après l’intégration fiscale.

B) Provisions pour dépréciations d’éléments d’actifs

Le résultat d’ensemble sera majoré d’une provision pratiquée par une société du groupe, provision
qui est passée à raison de la dépréciation d’éléments d’actifs acquis auprès des sociétés du groupe.
Ma reprise de provision sera déduite de mon résultat d’ensemble et ce quel que soit le motif de la re-
prise. Je neutralise les opérations entre mes sociétés groupes.

C) Abandons de créances et subventions internes au groupe (cf page 1 du 09/11)

Depuis 2012, les aides n’ont pas la qualité de déductibles sauf les abandons qui ont un caractère
commercial et qui sont normales.

Les règles d’abandons de créances et subventions directes ou indirectes internes au groupe ne sont
pas prises en compte pour la détermination du résultat d’ensemble. Pour la société qui consent
l’abandon de créance ou qui verse la subvention constituera une charge déductible qui sera reversée
dans le résultat d’ensemble. Dans le cas contraire (pour la société qui subit la subvention) le profit
dont on fera bénéfice sera déduit du Résultat d’ensemble. L’aide peut être fait de façon indirect
(exemple : prêter de l’argent sans intérêt ou alors vendre un produit à prix coutant).

Seul l’aide à caractère commercial qui relève d’une gestion normal est déductible. Les aides anor-
males à caractère financier ne sont pas déductibles financièrement. Si j’ai une aide à caractère finan-
cier elle ne sera pas déductible financièrement. A ce moment-là je ne fais rien au niveau du résultat
d’ensemble. En revanche la filiale aura un profit qui sera lui neutralisé au niveau de ce résultat.

La notion d’aide commercial c’est vraiment une relation commercial pour s’assurer des débouchés,
une source d’approvisionnement, etc.

La société mère est tenue de joindre à la déclaration du résultat d’ensemble un état des abandons de
créances et subventions consenties entre sociétés du groupe.

A défaut, elle encoure une amende de 5% des sommes omises qui peut être ramené à 1% lorsque les
dites sommes sont déductibles des résultats propres de la société aidante/débitrice.

Subvention indirecte :

On parle de subvention indirecte lorsqu’une société prête à une autre en effectuant une dispense
d’intérêts ou avec des taux d’intérêts en dessous du marché. Exemple : F1 prête à F2 à un taux de
5%, taux de marché 9% : subvention indirecte du montant correspondant à 4%
Également quand on a une prestation de service sans contrepartie et pour un prix inférieure au prix
de revient.

Dans ces cas-là on neutralise.

Ces neutralisations de subventions et abandons de créances peuvent être mises en cause en cas de
sortie de la société du groupe ou de la cessation du groupe, que ce soit celle qui a reçue ou celle qui a
consentie l’aide. La neutralisation n’est pas définitive.

Elles n’ont aucun impact sur le résultat d’ensemble mais elles permettent à l’administration de suivre
les flux.

Ce suivi des opérations permet de suivre les dé neutralisations en cas de sortie du groupe.
Je vais devoir réintégrer dans mon résultat ce que j’ai neutralisé, ce que j’ai déduit de mon résultat
d’ensemble de l’un des 5 exercices qui précédent la sortie.
La régularisation se traduit aussi par la déduction de ces aides.

Dans l’hypothèse de F qui verse une aide à caractère financier à F1. Pas déductible fiscalement mais
pour celle qui reçoit on a neutralisé au niveau du résultat d’ensemble. Si F1 sort dans les 5 ans, cet
abandon qu’elle a reçu sera ré intégré au moment de sa sortie du groupe.

D) Cessions d’immobilisations ou de titres au sein du groupe

Les plus-values ou moins-values qui résultent des cessions intragroupes que ce soit des immobilisa-
tions ou des titres, sont neutralisées pour la détermination du résultat d’ensemble.

Exactement comme on vient de le voir pour les subventions cette neutralisation peut être remise en
cause notamment en cas de cession hors du groupe.

Prix inférieure (Moins-value, moins chère à la valeur réelle, on aura en plus une subvention directe à
neutraliser)

La même façon que pour subvention la société mère doit joindre à la déclaration de résultat d’en-
semble un état de suivi des plus ou moins-values de cessions intra groupes. A défaut elle encoure la
même amende.

Titres de participation :

Le régime fiscal (Droit commun) de plus-value sur titres de participation : exonération de plus-value
sauf QP de 12%.

Dans le cas d’une intégration fiscale, cette QP de 12% sera également neutralisée pour la détermina-
tion de mon résultat d’ensemble mais que pour des cessions dans le groupe.

F1 cède des titres de participation à F2 (membre du même groupe). F1 réalise une plus-value long
terme de 100 000 euros.

Sur le même exercice elle réalise une plus-value long terme de 50 000 euros, sur un cession à une so-
ciété extérieure au groupe.

La neutralisation des plus ou moins-values des cessions internes au groupe prend fin dans les cas sui-
vants (remise en cause) :

• Cession hors du groupe des immobilisations ou des titres concernés

 • Sortie du groupe de la société propriétaire ou une de celle qui avait cédée les biens à l’inté-
rieur
du groupe (F1 ou F2 dans l’exemple)
• Cessation du groupe
Toutes ces opérations entrainent la réintégration au résultat de la plus ou moins-value anté-
rieurement neutralisée. (Sur toutes les périodes et non les 5 dernières années)

E) Charge financière liées à la société en vue de l’intégration

C’est ce qu’on appelle l’abonnement Charras.

Hypothèse ou la société mère va devoir rapporter les charges financières à la société

Ce cas s’applique lorsqu’une société mère du groupe a acheté, à un actionnaire extérieur qui
contrôle le groupe, les titres d’une société qui devient membre d’un groupe. Dans cette hy-
pothèse la société mère devra intégrer les charges financières liées à cette achat.

F) Distribution de dividendes
Régime de droit commun : Quand une société IS distribue à une autre société IS, une distri-
bution de dividendes entre société IS est exonérée sauf une QP de frais et charges de 5%.
Regime de l’intégration fiscale : QP de frais charges de 1%

4- Imposition du résultat d’ensemble

a- Modalités d’imposition

Lorsque le résultat d’ensemble est bénéficiaire il est soumis à l’impôt sur les sociétés au nom de la
société de groupe. C’est la société mère qui est redevable de l’IS au taux de droit commun.

Si mon résultat d’ensemble est déficitaire, ce déficit constitue une charge aux exercices suivants sauf
option pour les reports en arrière de ces déficits d’ensemble.

Report en avant vs report en arrière

• Report déficitaire en avant (illimité dans le temps). Mais règle de plafonnement : Limite de 1
M majoré de 50% du bénéfice excédent ce seuil
Exemple :
Déficit 2012 : 1,5 M
Bénéfice 2013 : 1,2 M
Déficit imputable : 1M + 50% (1,2M – 1M) = 1,1 M

• Report déficitaire en arrière :

Elle pourra le reporter son déficit d’ensemble sur son bénéfice d’ensemble mais aussi sur son
bénéfice propre antérieur à l’intégration (constitution du groupe). Cependant les filles ne
peuvent plus imputer leur déficit sur les bénéfices antérieur à l’intégration.
En arrière ce n’est pas illimité, c’est dans la limite de 1M et que sur l’année précédente.
Ma mère peut imputer mon déficit en arrière, imputer sur le résultat d’ensemble, sur son ré-
 sultat net alors que les filiales ne pourront plus après l’intégration faire le report en arrière de
leur déficit.
b- Déclarations

Chaque société y compris la société tête de groupe souscrit une déclaration pour son résultat
propre tels qu’ils sont retenus dans le résultat d’ensemble.
La société tête de groupe en plus de sa propre déclaration doit souscrire la déclaration du résultat
d’ensemble. Elle fait apparaître toutes les réintégrations qu’on vient de voir.
Ce résultat groupe sert à déterminer la participation des salariés mais aussi pour la répartition de
l’impôt entre chaque sociétés.

c- Paiement de l’impôt

a) Société redevable

La société Mère est la seule redevable de l’IS sur le résultat d’ensemble.

En revanche chaque société du groupe est tenue solidairement en paiement de l’IS (En cas de non-
paiement de M). Et le cas échéant aux intérêts de retard et amendes.

Toutefois chaque société est tenue solidairement de payer l’IS qu’à hauteur de l’impôt qu’elle devrait
acquitter si elle n’était pas membre du groupe.

Le Code Général des Impôts ne prévoit aucune répartition de la charge d’impôt finale, de l’économie
d’impôt résultant de l’intégration, entre les sociétés membres du groupe. C’est aux sociétés de pré-
voir la répartition de cette charge par une convention d’intégration mais aussi dans le cas d’une
économie du régime d’intégration fiscale.

La répartition peut être décidée librement (d’après le conseil d’état) à condition qu’elle ne porte pas
atteinte à l’intérêt social propre de chaque société ni aux droits des associés minoritaires. L’adminis-
tration fiscale retient le même principe, mais elle dit que la répartition ne doit pas conduire à faire
supporter à une filiale une charge d’impôt supérieure à celle qu’elle aurait dû supporter en cas d’im-
position séparée. C’est un conseil du groupe de déterminer à qui reviendra et dans quelles propor-
tions reviendra la charge d’impôt. Cette répartition peut se faire au prorata des résultats de chaque
filiale. (Tout ça en cas de non-paiement de M)

b) Acompte prévisionnel d’IS

Il est du seulement par la société mère.

c) Le montant net de l’IS

Sur tout ce qui est montant du crédit et réduction d’impôt (crédit d’impôt recherche etc), il reste cal-
culé au niveau de chaque société. En revanche le crédit d’impôt est imputable sur l’IS du par la socié-
té tête de groupe sur le résultat d’ensemble.

5- Sortie et cessation du groupe a- Sortie d’une filiale

Dans quels cas je réponds plus aux conditions de l’intégration fiscale :

- Je passe sous le seuil de 5%
- Je change de régime fiscal (plus d’IS)
- Je change de date de clôture
- La mère ne veut plus de moi

- Dissolution de la société
- Filiale dénonce l’accord d’intégration

Conséquences :
A partir de l’exercice au cours duquel se produit l’évènement, les résultats de la société qui sort (Fi-
liale) cessent d’être pris en compte au résultat d’ensemble. Et ce à compter de l’exercice de sortie. La
sortie intervenant toujours au premier jour de l’exercice au cours duquel survient l’événement.

Exception : en cas de cessation de titres ce sera le dernier jour de l’exercice.

A partir du moment où la société sort, elle ne peut pas déduire de ses résultats antérieures les défi-
cits
et moins-values nées pendant l’intégration.
Si elle a des déficits antérieurs à l’intégration et qui n’ont pas encore été imputés, elle pourra tou-
jours les imputer.
A l’exercice de sortie, ma fille sort, alors au niveau du résultat d’ensemble je doit neutraliser toutes
les opérations (plus ou moins-values interne au groupe, subventions et abandons de créances).

b- Cessation du groupe

1) Les cas de cessation

La cessation du groupe va avoir lieu dans le cas où la société mère reste seule membre du groupe ou
dans le cas où le groupe ne remplit plus les conditions de l’intégration fiscale :

- Ne répond plus aux conditions d’éligibilité (sortie du régime IS, contrôle de 95% par une
autre société)
- Ne renouvelle pas son option
- Reste seule membre du groupe
- Ou est abordée par une autre société (y compris une société membre du groupe)

2) Les conséquences

La dissolution du groupe prend effet à l’ouverture de l’exercice au cours duquel survient l’événement
qui l’a provoqué.

Le déficit d’ensemble subit par le groupe pendant l’intégration cette fois-ci, appartient à la société
mère, qui pourra l’imputer sur ses bénéfices futurs. De la même façon que la société mère pourra im-
puter ses déficits propres sur son déficit d’ensemble. Donc tout reste propre à la mère. Après la fin
de l’intégration, admettons 1 an après elle fait un déficit, elle pourra le reporter sur le résultat d’en-
semble lorsqu’il y avait intégration.

Lorsque la cessation résulte de la prise de contrôle à 95% ou de l’absorption de la société mère par
une autre société soumise à l’IS et que cette dernière crée un nouveau groupe, le déficit d’ensemble
peut être reporté, sur agrément, sur les bénéfices d’une filiale de l’ancien groupe qui fait maintenant
partie du nouveau groupe.

La cessation du groupe (pareil que la sortie d’une filiale sauf exception, voir tout début du cours), en-
traine également la neutralisation des opérations effectuées.

Chapitre 2 : régime mère-fille

Section 1 – Les conditions d’exonération

Le régime mère-fille est une option fiscale utilisée dans les groupes de sociétés qui permet de faire
remonter les produits de participation issus des filiales en limitant les impacts fiscaux.

Il se traduit par une exonération quasi-totale d’impôt sur les sociétés sur les dividendes reçus par ses
filiales.

A- Conditions tenant aux sociétés

Ce régime ne vise uniquement les sociétés qui sont soumises à l’impôt sur les sociétés au taux nor-
mal que ce soit pour Société mère ou Société fille.

En ce qui concerne la société fille elle doit être à l’impôt sur les sociétés peu importe sa forme juri-
dique et son lieu d’implantation du siège sociale (France ou étranger).

Exception toutefois : lorsque la fille est située dans un Etat non coopératif. Etat non coopératif c’est
qu’ils refusent l’échange d’informations internationaux entre les Etats. Si la fille est dans un état non
coopératif il faut que la société mère établisse sa prise de participation chez la société fille correspon-
dant à des opérations réelles non consécutives à de la fraude fiscale (pour pouvoir demander le ré-
gime société mère/société fille).

Sont exclues :

Quand la holding a une activité de marchands de biens et les titres de la fille sont en stock chez la
mère (marchands de bien).

Seules les filiales qui sont dotées d’une substance économique réelle pourront distribuer des divi-
dendes. Dans le cas contraire, ça sera purement fictif.

Ce régime permet d’exonérer une partie des dividendes et ce régime peut se cumuler avec l’intégra-
tion fiscale.

B- Conditions tenant aux titres

✓ Les titres détenus par la mère doivent revêtir la forme nominative, être déposés dans un établis-
sement agréé par l’administration ou, pour les titres dématérialisés, être inscrits dans des comptes
tenus en plein propriété ou en nue-propriété par la personne morale émettrice ou un intermédiaire
habilité. Les titres détenus en usufruit sont exclus de ce régime, et ce même si la société a obtenu
contractuellement la jouissance des droits de vote qui y sont attachés. Les titres détenus en usufruit
sont exclus de l’exonération en revanche les titres détenus en nue-propriété ouvrent droit au régime
(l’usufruitier il va utiliser le bien et il va pouvoir en utiliser les fruits, le nu-propriétaire va pouvoir dis-
poser du bien).
✓ Les titres sans droit de vote ne sont plus exclus de l’exonération, on peut en revendiquer l’exo-
nération.

✓ Les titres de participations doivent représenter au moins 5% de la société émettrice. Ce pourcen-

tage s’apprécie à la date de mise en paiement du dividende. Je dois m’engager à conserver mes titres
(qui représentent 5% du capital) pendant 2 ans ou pendant un délai de 5 ans si mes titres repré-
sentent 2,5% du capital et 5% des droits de vote de la société émettrice. Si on ne respecte plus les
obligations de conservations pendant les deux ans, la société mère est tenue de reverser l’impôt,
dans les 3 mois de la cession, majoré d’intérêt.

✓ Exonération des dividendes revêt un caractère définitif lorsque les titres de participation sont
conservés pendant un délai de 2 ans. Si je ne respecte pas cette obligation, alors la société mère est
tenue de verser au trésor dans les 3 mois suivants la cession une somme correspondant à l’IS.

Section 2 : la mise en œuvre de l’exonération des dividendes

A) Les produits

Lorsque toutes ces conditions sont remplies, les produits de participations perçues par la société
mère seront exonérés. Mais quels produits sont exonérés ?

Les dividendes (prélevé soit sur les réserves, soit sur les bénéfices de l’année), le boni de liquidation
(c’est le bonus par rapport à la valeur d’acquisition du titre) ou encore les distributions opérées dans
le cadre d’une réduction de capital ou du rachat des titres de l’associé ou encore lorsqu’on distribue
des réserves. Les distributions irrégulières ne sont pas prises en compte.

Mes dividendes sont exonérés, après toutes ces conditions, à l’exception d’une QP de frais et charges
de 5% du montant de la distribution.

Mais comment ça marche en pratique ?

1- Distri. de SARL = 100

2- Distri. de SAS = 50

1- M.X
IR (12,8%) 10 x 0,128 = 1,28

CSG, CRDS (17,2%) = 10 x 0,172 = 1,72

Pour SAS

Regime mère fille (+5%)

Exo sauf QP=5%

IS/Div remontés = 0,9 x 100

= (0,9 x 100) x 0,05 x 0,28

2- PFU (30%) x 50 x 0,172 = 8,6

PFU (30%) x 50 x 0,128 = 6,4

IR (12,8%) = 50 x 12,8%

= 6,4%

CSG, CRDS (17,2%) = 50 x 17,2% = 8,6

B) L’option pour le régime

L’option n’est soumise à aucun formalisme, elle découle des mentions de la liasse fiscale et s’ap-
plique à l’ensemble des produits d’une même fi-
liale.

LE REGIME DES PLUES-VALUES et des DIVI-

DENDES SONT LES 2 REGIMES A CONNAITRE AB- SO-
LUMENT SUR LE BOUT DES DOIGTS.

SAS : K de 100

SARL : K de 100

Quel est la fiscalité d’IS de ses opérations ?

1- M.Y cède ses parts pour une valeur de 1000€

IS = 0,12 x 810 x 0,28 = 27,22

2- La SAS cède sa participation. La SARL est évalué à 1000€

PV particulier IR

PFU 30% : 17,2% (prélèvement sociaux) x 900 = 154,8

12,8% (IR) x 900 = 115,2

 LES PLUS-VALUES

LUS VALUE PARTICULIER PLUS VALUE PROFESSIONNEL

Patrimoine privé Patrimoine professionnel
Revenu de capitaux mobiliers = PV sur valeur BA
mobilière (dividende, intérêt, …) PFU —> IR
12,8% et CSG 17,2% (barème professionnel) BIC

Traitement salaire = BNC (ex: sous location)

Revenu financier = P.V immo

M.X détient une SAS (dividende —> RCM) et une SCP d’avocats (IR BNC)

En LMNP, Meublé en BIC, on peut déduire une charge d’amortissement en professionnel

Les LMNP vont a titre exceptionnelle entrer dans les PV immobilières

PLUS VALUE = PRIX DE VENTE VNC

Elements amortissables Elements non amortissables

-2 ans CT CT
CT à hauteur
+2 ans amortissements déduits LT LT
au delà
Immo
100 Valeur d’origine
40 Amortissement
Prix vente = 200
60 VNC
PV = Prix vente VNC

= 200 - 60

PV = 140

—> PVCT = 40

—> PVLT = 100

La plus ou moins value nette à CT est comprise dans le résultat de l’E

A la différence du LT, la moins value LT ne peut s’imputer sur le bénéfice

On peut imputer le déficit en cours.

PVMVCT = Résultat

PVLT = 12,8% + 17,2%

En vendant une SCI, imposé à l’IR, cela fera partie des plus value immobilière.

Les plus value de court terme de moins de 2 ans sont calculés comme un résultat ordinaire.

Va concerné la cession de bien détenu depuis au moins 2 ans

Dans le LT on va retrouver exclusivement les titres de participation

La possession durable est déterminé utile a l’activité de l’entreprise.

Pv exonérée sauf une QP de frais et charges de 12%

PARTIEL 2 : EXERCICE 6

Cession SCI MA : Plus value a preponderance immobilière SAS BOM

Cession SARL AIR: PV exonéré sauf QP frais et charges 12%

Cession SARL GO : on est en de 5% de détention, on est exclu du régime des PV

Cession SAS BOM: Pv des particuliers , catégorie des valeurs mobilières (PFO)

Cession SNC SUCCESSO : PV particulier car les titres sont inscrits au patrimoine professionnel de mon-
sieur MARTIN.

Plus value long terme

 Partie 3 : La restructuration des sociétés

Chapitre 1 : la fusion
Opération par laquelle une société en annexe une autre. L’annexant et l’annexée n’en forme qu’une
seule et même société.

Définition d’une fusion = L236-1 du code de commerce. Une ou plusieurs sociétés peuvent, par voie
de fusion, transmettre leur patrimoine à une société existante ou à une nouvelle société qu’elles
constituent. Les associés des sociétés qui transmettent leur patrimoine dans le cadre de cette opéra -
tion reçoivent des parts ou des actions de la ou des sociétés bénéficiaires et, éventuellement, une
soulte en espèces dont le montant ne peut dépasser 10% de la valeur nominale des parts ou des ac -
tions attribuées.

La fusion opère la transmission à titre universel du patrimoine d’une société à une autre.

2 types de fusions :

· Fusion absorption ➔ la société absorbée disparait et l’absorbante s’enrichie du patrimoine/

de la valeur (capital et prime de fusion augmentent de facto) de l’absorbée.
· Fusion par création d’une société nouvelle ➔ 2 sociétés qui s’unissent pour en faire une troi-
sième, donc les 2 sociétés absorbées disparaissent et de leur disparition nait une nouvelle so-
ciété.

Section 1 : Le cadre comptable des fusions

Depuis 2005, la réglementation comptable impose des règles pour la fusion, c’est à dire qu’on ne
peut plus faire ce qu’on veut. Ces règles distinguent les sociétés placées sous contrôle commun et
celles qui ne le sont pas.
Contrôle exclusif ➔ majorité direct ou indirect des droits de vote, désignation pendant 2 exercices
successifs des organes de direction, d’administration ou de surveillance de la société ou bien ça peut
être le droit d’exercer une influence dominante en vertu d’un contrat de clause statutaire.

A – Sociétés placées sous contrôle commun

1) Le principe de la fusion sur la base des valeurs comptables

Les valeurs comptables vont correspondre au valeur d’origine, diminué le cas échéant des déprécia-
tion et amortissement qui ont été effectué. La fusion ne doit pas être affectée des plus ou moins va -
lues latentes.

Exemples de sociétés sous contrôle commun:

Une mère avec sa fille :

La règlementation comptable impose dans cette hypothèse que la fusion se retranscrive sur la base
des valeurs comptable ce qui signifie que la société absorbante reprend les éléments de la société
absorbée pour les valeurs telles qu’elles figurent dans les écritures des bilans de la société.

L’absorbante va émettre des titres aux associés de la société absorbée

La rémunération des apports effectués par la société absorbée s’effectue nécessairement sur la base
de la valeur réelle (c’est le calcul de la parité). C’est a dire qu’on doit savoir combien vaut la société
absorbée pour savoir combien don donne de titres dans l’absorbante.

Ex: Société absorbée dont la valeur comptable (K propres) est négative mais la valeur réelle est posi -
tive.

On ne peut pas tirer profit de cette opération pour réévaluer les actifs.

Logique de réorganisation interne.

B – Société placée sous contrôle distinct

Principe : lorsque 2 sociétés n’appartiennent pas au même groupe, la comptabilité de la société ab-
sorbante doit faire apparaître les valeurs réelles des actifs apportés par la société absorbée (les +/-
values vont dégagées). Ici on est dans la cadre d’un contrôle distinct

Exception : lorsque ma fusion est à l’envers c’est à dire que lorsque ma société la plus petite absorbe
la plus grosse, la société absorbante doit faire apparaître les valeurs comptables des actifs apportés
par la société absorbée.

Section 2 : La dualité du régime fiscal

Sur un plan fiscal, l’opération de fusion est constitutive d’opérations de dissolution de société (socié -
té absorbée) et de constitution ou augmentation de capital (société absorbante).

Il en résulterait l’imposition de boni de liquidation pour la société absorbée, une imposition des plus-
values d’apport, ainsi que des droits d’enregistrement pour la société bénéficiaire des apports.

Or la fiscalité ne peut être un frein économique aux opérations de restructuration.

Ainsi, de manière à ne pas entraver de nécessaires opérations de restructuration entre entreprises,
un régime de faveur a été mis en œuvre pour neutraliser la fiscalité applicable à ces opérations.

A – Le régime de droit commun

Si les sociétés ne se placent pas sous le régime de faveur, la fusion entraine les conséquences d’une
cessation d’entreprise suivie d’un apport à une société nouvelle ou préexistante.

La fiscalité décompose et fiscalise à chaque stade l’opération. Une fusion c’est trois stades :

· Dissolution d’une société absorbée (qui dit dissolution dit cessation d’activité donc imposi-
tion (des bénéfices, des PV latentes))
· La deuxième étape c’est l’apport du patrimoine absorbé à la société absorbante (cet apport
génère des droits d’enregistrement).
· Dernière étape, il faut échanger les titres de la société absorbée contre ceux de la société
absorbante. Cet échange entraine la taxation des associés de la société absorbée à raison des
PV qui peuvent se dégager à cette occasion.

Cette opération-là est fiscalement suicidaire, il ne faut pas la faire si on ne rentre pas dans les condi -
tions du régime de faveur.

B – Le régime de faveur
1) Conditions

Deux conditions :

- Il faut que l’opération produise les effets d’une fusion c’est à dire qu’il faut une dissolution
sans liquidation de la société absorbée, une transmission universelle du patrimoine de la so-
ciété absorbée et enfin attribution aux associés de la société absorbée des titres de la socié-
té absorbante (donc une rémunération par des actions ou des parts sociales)
- Il est réservé aux personnes morales passibles de l’IS

2) L’incidence fiscale

a. Le principe de la neutralité fiscale

Toutes les obligations qui pesaient sur la société absorbée sont reprises par la société absorbante.
Cette reprise des engagements doit faire l’objet d’une inscription formelle dans mon traité de fusion.
A défaut, c’est le régime de droit commun qui s’applique. Ici la société absorbante va reprendre par
exemple les provisions, les PV en sursis d’imposition, les subventions d’équipements….

b. Traitements des déficits

Par principe, et en application de ce principe de neutralité fiscale, les déficits antérieurs de ma socié -
té absorbante restent reportables juste, petit bémol, attention qu’il n’y ait pas un changement d’acti-
vité au moment de cette fusion, sinon pas possible.

Les déficits de ma société absorbée sont récupérables par la société absorbante sous réserve d’un
agrément administratif.

L’agrément est de droit lorsque les conditions suivantes sont remplies :

- L’opération doit être placée sous un régime de faveur

 - La fusion doit être justifiée d’un point de vue économique et obéir à des motivations princi-
pales autres que fiscales.
- L’activité transférée qui est à l’origine des déficits ne doit pas avoir subi de changements si-
gnificatifs pendant la période de constations de déficit (mon déficit doit être liée à l’activité
absorbée). Exemple : une société holding qui absorberait sa filiale opérationnelle et qui vien-
drait à exercer une activité industrielle devrait être regardée comme ayant changé d’activité
réelle.
- Cette même activité doit être poursuivi par l’absorbante pendant au moins 3 ans et ne pas
faire l’objet de changement significatif.
- Les déficits de mon absorbée ne doivent pas provenir de la gestion d’un patrimoine mobilier
par des sociétés dont l’actif est principalement constitué de participation financière (holding)
ou de la gestion d’un patrimoine immobilier (SCI). Donc ne doivent pas résulter d’une activité
patrimoniale.

C – Traitements des PV d’apports

Lorsque la fusion a été réalisée sur la base de la valeur comptable des apports, il n’y a aucune plus-
value ou moins-value constatée en comptabilité et il n’est pas tenu compte de ces dernières en fisca-
lité.

Lorsque la fusion a été réalisée sur la base de valeur réelle, je dégage naturellement des PV, en ré -
gime de faveur, ces PV ne sont pas immédiatement imposés, elles sont reportées sur la tête de l’ab -
sorbante.

Quand on a des PV sur l’actif circulant, par exemple sur stock, ma société absorbante au choix, soit
on demande l’imposition immédiate au nom de l’absorbée, soit l’absorbante paiera au fur et à me-
sure de la vente de son stock.

En ce qui concerne les PV sur immobilisations non amortissables, en régime de faveur les PV bénéfi-
cient d’un régime de sursis, donc elles ne sont pas imposables immédiatement. Mais le jour où la so -
ciété absorbante va prendre l’engagement de calculer la plus value ultérieur de cession à partir des
valeurs d’origine dans la société absorbée.

Les PV sur immobilisations amortissables : pas de régime de sursis donc les PV latentes deviennent
immédiatement imposables mais l’imposition correspondante peut être étalée dans le temps (5 ans
pour les équipements et biens mobiliers, 15 ans pour les constructions). En contrepartie, mes amor -
tissements et les PV de cessions ultérieurs, sont calculés à partir de la valeur réelle au moment de la
fusion.

Section 3 : Fusion et les droits d’enregistrements

Le projet de fusion supporte le droit fixe des actes innomés de 125€.

Le régime de faveur s’applique obligatoirement dès que la société absorbante est une société sou-
mise à l’IS. La fusion dans ce cas-là est soumise à un droit fixe de 375 € ou 500 € selon que le capital
de la société absorbante après l’opération est inférieur ou supérieur à 225 000 euros.

Fusion et TVA
Section 4 : Fusion et TVA
La fusion entraine la transmission universelle du patrimoine.

En matière de TVA l’opération est blanche, c’est ce qu’on appelle la transmission d’une universalité
de bien, l’opération est intercalaire, il n’y a pas de conséquence (exonération) en matière de TVA.
D’où le caractère neutre de la TVA : dispense de régularisation des déductions antérieures, de sou-
mission des apports à la TVA, du transfert éventuel du crédit de TVA à la société absorbante.

La société absorbée continue de faire ses déclarations de TVA jusqu’à la fusion.

Section 5 : Fusion et imposition personnelles des associés

Il convient de distinguer la situation où les associés de l’absorbée sont des personnes physiques de
celles où il s’agit de personnes morales.

L’attribution gratuite des titres représentatifs de l’apport n’est pas analysée comme une distribution
de revenus mobiliers. En effet, la disparition de la société absorbée n’est pas traitée comme une dis-
solution.

A- La situation des associés de l’absorbée

Quant à la situation des associés de la société absorbée, ils deviennent associés de la société absor-
bante par un échange de titre, les titres anciens sont annulés et sont remplacés par des titres émis
par ma société absorbante (dans le cadre de l’augmentation de capital). Fiscalement :

Le gain d’échange n’a pas la nature de distribution de revenu mobilier (pas dividende mais plus-va-
lue) selon l’article 115-1 du CGI : ce sera donc une Plus-Value mais l’associé peut revendiquer un ré-
gime de sursis d’imposition (obligatoire).

Si l’associé est une personne physique, la plus-value sera imposée dans le régime particulier (flat tax
ou imposition par le barème progressif). Il sera imposé que le jour où il cédera les titres qu’il a reçu
en échange. Donc il y a sursis obligatoire pour les plus ou moins-values d’échange des titres.

Si mon associé est une PM c’est le même principe : ici le sursis d’imposition est une option. Le jour
où les titres sont cédés, le calcul de plus-value se fera sur la valeur d’origine. La société absorbante
devra mentionner l’opération sur l’état de suivi des valeurs fiscales et sur le registre des profits en
sursis d’imposition.

Si les titres sont au bilan de l’entreprise, alors la plus-value sera imposée dans le régime profession-
nelle. Sur option, elle bénéficie d’un sursis.

Un cas particulier c’est lorsque la société absorbante est associée à la société absorbée. Lors de la fu-
sion on annule les titres. Le résultat de l’annulation va correspondre à la différence entre la valeur
d’acquisition pour laquelle ma société absorbante a acquis les titres et la valeur de la contrepartie au
jour de l’échange. Cette annulation fera apparaître soit un bonni de fusion soit un mali de fusion.

· En ce qui concerne le bonni de fusion (valeur acquisition inférieure valeur de fusion) : Dans le
cadre du régime de faveur le bonni de fusion est exonéré. Si je ne suis pas en régime de fa-
veur, il sera imposé comme une plus-value sur titres de participation (exo sauf QP de FG de
12%)
 · En ce qui concerne le mali de fusion. Le vrai mali : la valeur d’acquisition, telle qu’elle m’ap-
parait à l’actif, de mes titres se révèle être supérieure à celle de la valeur réelle lors de la fu-
sion. Dans le régime de faveur, cette perte de valeur donne droit à aucune déduction.
Le faux mali, ou mali technique, c’est lorsque la valeur d’origine est supérieure à ma valeur
nette comptable (valeur de contrepartie au jour de la fusion), dans ce cas la mali ne révèle
pas l’appauvrissement de l’absorbante. Il n’est donc pas traité comme une charge déduc-
tible, et il est comptabilisé en tant qu’immobilisation incorporelle à l’actif du bilan de l’absor-
bante dans un sous compte du fonds commercial.

B- La situation des associés de l’absorbante

La fusion n’aura pas beaucoup d’effets sur les associés de mon absorbante. Ils n’ont pas participé à
l’augmentation de capital. Attention cependant, par définition ils vont être dilués. Attention donc au
régime mère fille et à mon seuil de participation de 5%. Si on a plus de 5% il faut rester après la fu-
sion au-dessus de 5% dans le régime mère fille.

Chapitre 2 : La fusion simplifiée ou dissolution des filiales à 100%

On est dans le cas d’une société où la société mère détient 100% d’une fille. Elle a deux techniques
juridiques possibles pour absorber sa fille :

- La fusion
- La dissolution
La fusion simplifiée d’une filiale à 100 %. M détient 100% donc il n’y a pas de protection des associés
minoritaires, le formalisme de la fusion va être simplifié, la fusion simplifiée ne requière :

- Aucune AG de la société absorbée

- Pas de commissaire à la fusion
- Pas de rapport de l’organe de direction
D’un point de vue fiscal c’est pareil.

La dissolution d’une filiale à 100%, c’est qu’on qualifie la TUP = Transmission Unipersonnelle de patri-
moine. Elle est encore plus simple et simplifiée. La décision de dissolution donne lieu simplement à
une déclaration de l’associé unique aux greffes du TC tribunal où la société confondue est immatricu-
lée.

Lorsque l’associé unique est une personne morale, la dissolution entraine la transmission universelle
du patrimoine de la société à l’associé unique sans qu’il n’y ait lieu à liquidation.

Depuis 2002 les TUP bénéficient du régime de faveur des fusions d’où l’importance de ce type d’opé-
ration en matière d’IS cependant pas en matière de droit d’enregistrement.
 Chapitre 3 : les apports partiels d’actifs
Cela consiste pour une société à faire apport d’une partie de ses actifs avec le passif correspondant, à
une autre société soit créée pour les besoins de la cause ou soit préexistante.

On retrouve ça dans un souci de réorganisation interne d’un groupe ou de transmission préalable à

une cession, objectif de ré organisation.

L’apport partiel d’actif n’entraine pas, à la différence de la fusion, la dissolution de la société appor-
teuse.

Sur le plan comptable les apports partiels d’actifs ils sont soumis à la même réglementation que les
fusions : l’apporteuse est assimilée à l’absorbée, le bénéficiaire des apports est assimilé à l’absor-
bante.

Section 1 - l’IS
A- Le régime de faveur
Comme en matière de fusion une condition préalable : mes deux sociétés sont soumises à l’IS.

1. L’accès au régime de faveur

a. Application de plein droit
Il va permettre d’assurer à l’opération d’apport la même neutralité qu’en matière de fusion et per-
mettre le transfert d’actifs et de passifs en franchise d’impôt.

Deux conditions :
 - L’apport doit concerner une branche complète d’activité
- L’apporteur doit s’engager à conserver les titres reçus en échange pendant au moins 3 ans.
La société apporteuse a l’obligation de calculer le résultat de cession des titres reçus par réfé-
rence à la valeur d’origine des biens apportés et non d’après leur valeur d’apport
Si elle ne respecte pas les 2 engagements il y a déchéance rétroactive du régime de faveur.

Branche complète d’activité :

C’est l’ensemble des éléments d’actifs et de passifs d’une division d’une société qui constitue du
point de vue de l’organisation une exploitation autonome c’est à dire un ensemble capable de fonc-
tionner par ses propres moyens. On parle d’une exploitation autonome chez la société apporteuse.

Trois exceptions à ce principe d’autonomie :

- On accepte que les immeubles affectés à l’exploitation puissent être conservés par la société
apporteuse si et seulement si l’apporteuse les met à disposition de la société bénéficiaire
pendant au moins 9 ans.
- Concernant les marques, l’apporteuse peut les conserver mais elle doit concéder l’usage des
marques à la société bénéficiaire pendant au moins 10 ans.
- Les services administratifs communs peuvent rester chez la société apporteuse.

b. Accès sur agrément

Lorsqu’un on n’a pas toutes les conditions de respecter (mais l’une des deux de remplies), le régime
de faveur peut être accorder sur agrément. Cet agrément est délivré lorsque :

- L’opération doit être justifiée par un motif économique

- Ne doit pas avoir pour objectif principal la fraude ou l’évasion fiscale
- Enfin ces modalités doivent permettre l’imposition future des plus-values bénéficiaires du ré-
gime d’imposition.

2. Le contenu du régime de faveur

C’est le même que pour la fusion. S’agissant des déficits, la société apporteuse a le choix entre deux
solutions, soit :

· Elle transfère à la société bénéficiaire les déficits afférents à l’activité apporté, ce transfert
moyennant agrément.
· Elle s’abstient de ce transfère ce qui lui permettra d’imputer ses déficits sur ses bénéfices ul-
térieurs
Sursis d’imposition pour les PV des éléments amortissables.
Etalement de l’imposition au nom de la société bénéficiaire de l’APA (5 ans meubles/15 ans im-
meubles).

B– Le régime de droit commun

A l’instar des fusions, le traitement fiscal des apports en droit commun va entrainer les conséquences
fiscales d’une cessation d’entreprise pour la branche apportée, soit :

- Imposition du résultat courant de la branche, avec rétroactivité fiscale possible

- Imposition des plus-values d’apport, même si l’apport est réalisé à la valeur nette comptable
- Soumission aux droits d’enregistrement de certains actifs apportés
On apporte une branche d’activité, par définition cela va créer des plus-values qui seront alors impo-
sées et imputées aux déficits. Intérêt la société apporteuse à des déficits.

La renonciation au régime de faveur en matière d’IS n’implique pas une renonciation au régime de
faveur en matière de droit d’enregistrement.

Section 2 : Le droit d’enregistrement

A – Le régime de faveur
Le régime de faveur en matière de droit d’enregistrement s’applique dans 2 cas :

- Lorsqu’on a une branche complète d’activité (on n’a pas l’obligation de conserver les titres 3
ans)
- Lorsque l’opération a été agréée sur les conditions prévues au-dessus
Le droit fixe est 375 euros ou de 500€ selon que le capital de la société bénéficiaire de l’apport dé-
passe ou non 225 000 euros après l’opération.

Ce droit fixe couvre à la fois les apports à titres onéreux et les apports à titres pures et simples.

B – L’imposition des associés

Si la société apporteuse décide d’attribuer à ses associés les titres qu’elle a reçue en échange, cette
distribution est imposée comme un revenu distribué.

Un cas d’exonération si la distribution intervient dans l’année qui suit l’apport partiel d’actif.

Là-aussi une procédure d’agréement, un agréement spécial doit être obtenu et sera accordé dans le
cas suivant :

- Lorsque l’APA est justifiée par un motif économique

- Ne doit pas avoir comme objectif principale la fraude et/ou l’évasion fiscale
Dans ce cas-là, les associés de l’apporteuse vont ainsi pouvoir bénéficier en franchise d’impôt de
titres reçus en contrepartie d’une APA.

Ce cas s’applique lorsqu’une filiale a acheté à l’extérieur du groupe qui devient membre du groupe.
Elle devra alors la SM
 Imposition des groupes de société

Aides intra-entreprises: Depuis 2012 pour toutes les aides de toute nature, sont en fait exclu des
charges déductible à l’exception des aides a caractère commerciale

Les aides inter commerciales demeurent déductible à la condition que l’aide est un caractère normal,
toute les autres aides à caractère commerciale ne sont pas déductible à part si elle sont consentis à
des entreprises en difficulté financière ou en procédure judiciaire, bien évidemment leur déduction
s’accordera pour l’entreprise qui en est l’auteur. Cette réduction a la déductibilité des aides ne s’ap-
plique pas au ides octroyer à des personnes physiques à la condition qu’elle relève d’une gestion nor-
male et qu’elle en dégage un profit

I) La notion d’aide

1) Nature des aides

Les aides de toute nature:

Aide direct (un abandon de créance)

Aide indirecte (une renonciation à recette, non facturation, prise en charge de dette d’une autre en -
treprise

2) Les aide à caractère commercial

Relève de la gestion normal: internet propre de l’entreprise qui en retire une contrepartie
Présente un caractère commercial, l’abandon de créance trouvant son origine dans une activité com -
mercial entre deux entités et consenties pour maintenir les débouchés ou sources d’approvisionne-
ment.

La circonstance qu’un avantage soit consentis par des sociétés appartenant aux même groupes ne
modifie pas l’appréciation de son caractère normal.

Dans le cas de société soeur, seul l’intérêt propre de la société aidante et pris en considération. L’in-
térêt générale du groupe ne suffit pas à générer le caractère normal d’une aide.

Si mon aide à caractère comme un acte normale

Si l’aide est indirecte: si celui qui renonce aux recettes j’ai une baisse des produits et chez le dopant
cela minore les charges

L’aide présente un caractère anormal: Aide de A pour B comptablement chez A j’ai une charge et fis-
calement on l’a réintègre / Chez le bénéficiaire de l’aide B, on constate un produit et on l’impose.

Attention aux aides indirectes