AVANT-PROPOS

Dans un contexte de mondialisation croissante et de développement des échanges

internationaux, les questions fiscales revêtent une importance particulière pour les
organisations opérant à l’échelle mondiale. L’un des défis majeurs auquel ces entités sont
confrontées est celui du double imposition, une situation où un même revenu ou une même
transaction est susceptible d’être imposé par plus d’un pays, conduisant ainsi à une charge
fiscale excessive et à des complications administratives.

Ce phénomène de double imposition peut résulter de l’existence de systèmes fiscaux

nationaux distincts et parfois contradictoires, ainsi que de l’absence de mécanismes de
coordination et de coopération entre les États en matière fiscale. Les organisations
internationales, qu’elles soient des multinationales, des ONG ou des institutions publiques, se
retrouvent alors prises au piège d’une complexité fiscale qui entrave leur activité et nuit à leur
compétitivité.

Face à ce défi, des solutions sont envisagées au niveau national et international pour prévenir
ou résoudre les cas de double imposition. Les conventions fiscales bilatérales ou
multilatérales, les mécanismes d’échange d’informations fiscales et les directives de l’OCDE
font partie des outils mis en place pour garantir une meilleure coordination fiscale entre les
pays et éviter les situations préjudiciables pour les contribuables internationaux.
 1. DÉFINITIONS DU CONCEPTE DOUBLE IMPOSITION

La double imposition est le fait, pour un revenu, d’être imposé deux fois au niveau fiscal. Le
plus souvent cela arrive lorsqu’un individu ou une société sont présents dans deux pays qui
n’ont pas conclu de convention fiscale entre eux.

L’Association Fiscale Internationale définit la double imposition internationale comme « le

résultat d’un chevauchement d’impôts réclamés par deux États au moins ».

Selon le Comité fiscal de l’OCDE, le phénomène de double imposition internationale peut

être défini d’une façon générale comme : « le résultant de la perception d’un impôt
comparable dans deux ou plusieurs États auprès d’un même contribuable sur une même
matière imposable et pour une même période ».

La double imposition constitue une problématique majeure dans les relations juridiques et
économiques internationales, et compte tenu du poids des échanges internationaux dans
l’économie des différents pays, il est primordial de mieux identifier ce phénomène à travers
ses différentes formes.

Chaque État exerce en effet, sa souveraineté en matière fiscale sur l’ensemble de son territoire
fiscal. Il n’existe pas d’autorité supérieure capable de limiter le pouvoir d’imposition des
États.

L’application concomitante du pouvoir fiscal reposant à des degrés variables sur les règles de
la source et de la résidence, donne lieu inévitablement à des assertions concurrentes de
compétences fiscales qui entraînent ce que les théoriciens de la fiscalité appellent « les
conflits de domicile et de revenu » d’où la double imposition.

En effet, il existe deux grands critères permettant aux autorités fiscales d’un pays d’assujettir
un contribuable au paiement d’un impôt :

a) le critère de la résidence
b) le critère de la source.

Dans la plupart des pays, un résident est imposé selon le critère de résidence, c’est-à-dire sur
l’ensemble de ses revenus mondiaux. Un étranger ne sera imposé que sur les revenus qu’il
perçoit dans ce pays, c’est-à-dire selon le critère de la source.
 a) LE CRITERE DE LA RESIDANCE

Le critère de résidence se réfère au lieu où une personne a établi sa résidence habituelle. En

RDC, une personne est considérée comme résidente fiscale si elle est domiciliée en RDC
pendant au moins 183 jours ou 6 mois au cours d’une année fiscale, ou si elle a une résidence
permanente en RDC.

b) LE CRITERE DE LA SOURCE

Le critère de la source se rapporte aux revenus générés dans un pays donné. En RDC, les
revenus provenant de sources situées en RDC sont soumis à l’impôt, qu’ils soient perçus par
des résidents ou des non-résidents. Cela inclut les revenus provenant d’activités commerciales
exercées en RDC, les salaires versés pour des services rendus en RDC, les intérêts et
dividendes provenant de sociétés constituées en RDC, etc.

Dans le cas des non-résidents, la RDC a également des accords de double imposition avec
certains pays, ce qui signifie que les revenus provenant de sources situées en RDC pourraient
être également imposés dans le pays de résidence du contribuable, mais dans la limite des
dispositions des accords fiscaux bilatéraux.

EXEMPLE :

Double imposition d’un travailleur.

Il peut arriver que le revenu d’un travailleur soit imposable dans deux pays différents, si ce
travailleur se trouve dans une des situations suivantes :

Il réside dans un pays de l’U.E. et travaille dans un autre (travailleur frontalier) ;

Il est détaché à l’étranger pour une courte période ;

Il vit et recherche du travail dans un autre pays de l’U.E. et il a transféré ses allocations de
chômage depuis son pays d’origine ; Il a pris sa retraite dans un pays et perçoit une pension
d’un autre pays.

Pour un « travailleur transfrontalier », qui travaille dans un pays et réside dans un autre, les
taux d’imposition des deux pays sont sans doute différents. Si le taux dans son pays d’emploi
est plus élevé, il s’agira du taux final qu’il paiera ; même si les impôts payés dans ce pays sont
déduits de ceux dus dans son pays de résidence ou si son pays de résidence l’exonère d’autres
impôts.
 2. PROBLEMES POSES

Ces deux critères d’assujettissement posent un problème lorsqu’il s’agit des transactions
internationales, du fait que chaque pays concerné par la transaction peut par l’un des critères
énoncés prétendre être en droit d’exercer son pouvoir d’imposition.

Quelle que soit la forme qu’elle revêt, du fait d’exposer la matière ou la personne imposable à
une imposition par au moins deux États, la double imposition présente d’une manière générale
des inconvénients pour l’accroissement des échanges internationaux car elle pénalise et
décourage les opérateurs économiques qui exercent des activités dans divers pays.

Cet inconvénient est encore plus grave dans le cas spécifique des pays en développement qui
sont demandeurs de capitaux. Les mouvements de capitaux et les investissements privés
étrangers jouent un rôle complémentaire important dans le processus de développement
économique en particulier en transférant aux pays en développement des ressources et des
compétences en matière de gestion, d’administration et de technologie, en renforçant la
capacité productive et l’emploi dans ces pays, en offrant des marchés à leurs exportations.
Ainsi, Les mesures destinées à éviter ou à éliminer les doubles impositions entre pays
contribuent sensiblement à créer un climat propice à accroitre les échanges et le
développement de ces pays.

Donc, l’étude de la double imposition revêt un intérêt majeur, surtout dans le cadre des
ensembles économiques. C’est le cas, de l’Union Européenne (UE) où le droit communautaire
économique concoure en grande partie à l’élimination de la double imposition dans les
opérations communautaires en vue de créer un environnement propice aux opérations
intracommunautaires.

3. LES DIFFÉRENTES FORMES DE LA DOUBLE IMPOSITION.

S’il est communément admis que l’expression « double imposition » ne vise que des cas où
l’imposition répétée entraîne une surcharge d’impôt pour le contribuable, ce terme est loin de
caractériser à chaque fois une même situation. La double imposition peut avoir un caractère
national ou international. Elle peut être juridique ou économique.

Donc, dans cette étude des formes du double imposition, nous allons principalement tenir
compte du critère matériel, qui classe généralement la double imposition en deux catégories :

1. la double imposition juridique

2. la double imposition économique.
A – La double imposition juridique.

Selon la définition classique, la double imposition juridique résulte de la perception d’un

impôt comparable dans au moins deux États, auprès d’un même contribuable, à raison d’un
même revenu ou d’une même fortune. Un critère d’unité de temps est souvent également
requis.

Cette double imposition résulte de la coexistence d’une imposition réelle et d’une imposition
personnelle.

a) L’imposition est dite personnelle : lorsqu’elle frappe la capacité contributive d’une

personne physique ou morale qui est soumise à l’impôt en vertu d’un critère tel que la
nationalité, la résidence ou le domicile etc… (Résidence).
b) Par contre, une imposition est dite réelle : lorsqu’un État impose un revenu obtenu
dans les limites de son territoire (source), sans tenir compte du statut personnel du
bénéficiaire du revenu.

NB : La double imposition juridique peut se présenter dans trois cas :

 premier cas de figure se rencontre lorsque chaque État concerné applique à un même
contribuable un impôt sur l’ensemble de son revenu et sa fortune. Cette situation est le
résultat de la superposition d’impôts personnels, c’est-à-dire reposant sur le statut du
contribuable. Une personne domiciliée dans un État, mais possédant la nationalité d’un
autre État, peut se retrouver assujettie dans ces deux États si les législations nationales
respectives sont basées sur des principes différents.

 Une double imposition juridique existe également lorsqu’une personne, résidente d’un
État concerné, possède des biens ou dispose de revenus dans un autre État concerné
qui sont imposés dans les deux États. Il y a ainsi concours d’un impôt personnel et
d’un impôt réel.

 Enfin, elle peut également résulter d’une superposition d’impôts réels, causés par un
conflit de règles de source. Chaque État décide de rattacher à son territoire les
différents éléments imposables.
Après, la double imposition juridique, voyons qui en est de la double imposition économique.

B – La double imposition économique.

Cette forme de double imposition n’est pas reconnue par certains États qui contestent la
validité du concept et que la doctrine est également partagée à son sujet. En effet pour certains
auteurs, la double imposition économique n’est pas une double imposition au sens du droit
conventionnel et « c’est probablement de manière abusive que l’on parle de double imposition
dans cette hypothèse ».

Par conséquent, beaucoup d’États ne sont pas d’avis quant à la prise de mesure pour son
atténuation et son élimination.

Néanmoins, la double imposition économique bénéficie d’un traitement particulier en droit

conventionnel, notamment dans la convention fiscale modèle de l’OCDE en son article 9.2.

La double imposition économique est définie par le Comité des affaires fiscales de l’OCDE
comme « la situation dans laquelle deux personnes différentes sont imposables au titre d’un
même revenu ». Donc, elle intervient au cas où deux personnes différentes sont imposables au
titre d’un même revenu ou d’une même fortune.

Un exemple classique pouvait être celui de l’actionnaire qui est imposé sur ses dividendes
prélevés sur un revenu déjà imposé au niveau de la société distributrice, mais cela relève de la
double imposition nationale.

Cette Double imposition économique peut alors concerner les revenus versés par la filiale à la
société mère telle que : les frais de siège ou des dividendes.

Le pays du siège de la filiale peut refuser la déduction de ces revenus de la base imposable de
la filiale tandis que l’État du siège de la société mère peut comprendre ces mêmes revenus
dans la base imposable de la société mère.