IAE de Paris - DESS CAAE MBA - 2003

Contrôle de gestion : CAS N°11

Décentralisation et performance

Laetitia Fleury Aubé

Béatrice Pallier Lavergne
Olivier Oddou

Groupe 503
Partie Cours
Les centres de responsabilité
 Anciennes organisations :
 Organisation hiérarchique et fonctionnelle
 La direction fixe des objectifs aux entités et
contrôle ensuite leurs résultats
 Relation simple d’autorité – subordination
 Problèmes lorsque la taille de l’entr. grandit
 Pas de réelle responsabilisation
  Manque d’efficacité
  Besoin de réellement déléguer le
pouvoir
Les centres de responsabilité
 Nouvelles organisations
 Chaque entité est spécialisée
 Moyens et objectifs de rentabilité fixés par
la direction
 La direction ne s’immisce pas dans la
gestion du centre  indépendance
 Responsabilisation, motivation, dynamisme
 Mais trop d’indépendance peut nuire à
l’intérêt général de l’entreprise
Les centres de responsabilité
 Définition des centres de responsabilité
 Groupe d’acteurs de l’organisation
regroupés autour d’un responsable
 Un objectif leur est fixé
 Des moyens leur sont octroyés pour
réaliser cet objectif
 En contrôle de gestion :
 Le principal problème concerne la fixation
des prix de cession interne
Les prix de cession interne
(PCI)
 Les cessions internes
 Dans une architecture en centres de profit,
les différentes entités peuvent être clientes
l’une de l’autre
 Chacune essaie de faire progresser son
résultat
 Mais elles oeuvrent toutes pour une même
entreprise
 Les prix de cession interne
(PCI)
 Enjeu des centres de profit et des PCI
en contrôle de gestion :
 Respecter l’efficacité de l’entreprise
 Maîtriser et évaluer l’efficience de chaque
centre
ENTREPRISE
Appros.
externes Prix de Marché final
Centre vendeur Centre acheteur
(centre de profit) Cession ? (centre de profit)
Ventes externes

Ventes externes Approvisionnements

externes
Les prix de cession interne
(PCI)
 Les problèmes posés par le PCI
 Les entités ayant une activité commerciale
entre-elles doivent s’accorder sur le prix de
vente des produits
 Compliqué car :
 Doit respecter les objectifs de résultat de
chaque entité
 Tout en oeuvrant pour le résultat global de
l’entreprise
Les prix de cession interne
(PCI)
 Le problème du PCI
 Pourquoi vendre en interne ?
 Le vendeur a un client garanti  activité
 L’acheteur a une garantie d’approvisionnement
 L’acheteur peut acheter moins cher
 Mais
 L’intérêt commun peut déresponsabiliser
chaque centre de profit et nuire à ses résultats
individuels
Les prix de cession interne
(PCI)
 Le problème du PCI
 Quel prix fixer ?
 Trop bas :
 Serait plus rentable pour le vendeur de vendre en externe
 Trop près du prix du marché
 L’acheteur peut s’approvisionner à l’extérieur
 Dépend des capacités de production utilisées chez
le vendeur
 En sous-capacité : prix proche du coût variable
 En pleine capacité : prix proches du marché
(concurrence)
 En sur-capacité : prix du marché
 Equation difficile à résoudre (voir articles)
 IAE de Paris - DESS CAAE MBA - 2003

CAS DATA MECA

 Présentation du cas
Société DATA MECA
2 divisions

ALPHA à Lyon BETA à Marseille

Vente de
Capacité : 10 000 produits Capacité : 2 000 produits
2 000 produits
CVU : 800 € CVU : 150 €
CFU : 400 € PV = 112,5% du CFU : 200 €
(en activité normale) coût std complet (en activité normale)
Vente de Vente de
6 000 produits 2 000 produits
PV = 1 500 € PV = 3 500 €

Marché externe Marché externe

 Résultat du centre ALPHA
CFU réel : 400 * (10 000 / 8 000) = 500 €
Coût std cplt : 800 + 400 = 1 200 €
PCI : 1 200 * 1,125 = 1 350 €

Ventes externes : 6 000 * (1 500 – 1 300) = 1 200 000 €

Ventes internes : 2 000 * (1 350 – 1 300) = 100 000 €

Résultat Centre de Lyon : 1 200 000 + 100 000 = 1 300 000 €

Résultat APLHA = 1 300 000 €

 Résultat du centre BETA
Coût de revient : 1 350 + 150 + 200 = 1 700 €

Résultat Centre de Marseille : 2 000 * (3 500 – 1 700)

= 3 600 000 €

Résultat BETA = 3 600 000 €

Résultat APLHA = 1 300 000 €

Résultat Groupe = 4 900 000 €

 Résultats avec PCI différent?
PCI (Prix du marché - 4%) : 0,96 * 1 500 = 1 440 €

Ventes externes : 6 000 * (1 500 – 1 300) = 1 200 000 €

Ventes internes : 2 000 * (1 440 – 1 300) = 280 000 €

Résultat Centre de Lyon : 1 200 000 + 280 000 = 1 480 000 €

Coût de revient : 1 440 + 150 + 200 = 1 790 €

Résultat Centre de Marseille : 2 000 * (3 500 – 1 790)
= 3 420 000 €
 Conclusion : résultat du
groupe avec PCI différent?
PCI = 1 350 € PCI = 1 790 € différentiel
Résultat APLHA 1 300 000 1 480 000 180 000
Résultat BETA 3 600 000 3 420 000 -180 000
Résultat Groupe 4 900 000 4 900 000 0

Lorsque le PCI change, le résultat global

au niveau du groupe est inchangé.
Seule sa répartition entre les divisions est
impactée.
 Niveau du PCI par rapport au
prix du marché

Un PCI inférieur au prix du marché est

souvent justifié car certains frais liés à la
vente externe n’ont pas lieu d’être:
frais liés au marketing
frais de distribution (prospection…)
 Choix de la référence au coût
standard complet pour PCI
- CFU réel : 400 * (10 000 / 8 000) = 500 €
PCI à partir :
- du Coût sdt cplt : (800 + 400) * 1,125 = 1 350 €
- du Coût réel cplt : (800 + 500) * 1,125 = 1 462,5 €

coût réel complet coût sdt complet différentiel

Résultat APLHA 1 300 000 1 525 000 225 000
Résultat BETA 3 600 000 3 375 000 -225 000
Résultat Groupe 4 900 000 4 900 000 0
 Conclusion sur le choix des
méthodes de calcul du PCI
• Le PCI calculé à partir du coût réel complet
opère un transfert de l’inefficience du Centre
ALPHA sur le Centre BETA.
• La méthode par le coût standard complet
permet la localisation des performances.
• Mais seul le Centre de Lyon supporte les
charges fixes au regard de sa sous-activité.
 Nouvelle opportunité :
vente de 2 700 produits

a) Prix de vente :

- PV = coût marginal = 800 €

(si charges fixes absorbées)

- PV = coût standard complet = 1 200 €

 Nouvelle opportunité :
vente de 2 700 produits
b) PV = 1 400€
pour ALPHA :
2 700 * (1 400 – 800) = 1 620 000 €
Manque à gagner de ALPHA : Gain net ALPHA
- 700 * (1 350 – 800 ) = - 385 000 € = 1 235 000 €

Pour BETA : Gain net BETA

-700 * (3 500 – 1 500) = - 1 400 000 € = - 1 400 000 €

c) Pour l’entreprise : Total pour la société = - 165 000 €

 Refus de l’offre
 Quelle solution acceptable par
les 2 parties?
d) Résultat de ALPHA en cas de vente au client espagnol:
6 000*1 500 + 2 700*1 400 – 8 700*800 – 4 000 000
= 1 820 000 €

PCI pour un résultat équivalent :

6 000*1 500 + 2000*PCI – 8 000*800 – 4 000 000 = 1 820 000 €
 PCI = 1 610 € > au prix du marché

Solution intermédiaire : PCI = prix du marché > à l’offre du client

espagnol.
 IAE de Paris - DESS CAAE MBA - 2003

DOSSIER n° 2 – CAS BLG

Dossier 2
 Société BLG: entreprise très
décentralisée
 Fabrication des dispositifs de filtrage
antipollution
 Directeurs d’unités jugés sur ses profits,
autonome pour ses ventes à l’intérieur
et l’extérieur du groupe
Politique du groupe BLG
 Unité de Reims : fabrication des filtres

 Unité de Besançon : fabrication des

dispositifs destinés à l’industrie
chimique. Achète les filtres qui entrent
dans la composition de ses dispositifs à
l’Unité de Reims
Le problème :
 Augmentation prix de vente unitaire des
filtres de 400 à 490 euros
 Cause évoquée : investissement en
matériel et répercussion des frais sur le
produit fabriqué
 Conséquence : l’unité de Besançon décide
d’acheter ses filtres à l’extérieur pour 400
euros
Principe de mise en œuvre de
centres de responsabilité (1)
 Correspondance entre le découpage de
l’entreprise en centre de responsabilité
et l’organigramme de la structure
 Décentralisation du pouvoir de décision
 Autonomie de gestion déléguée à
chaque centre
Principe de mise en œuvre de
centres de responsabilité (2)
 Responsabilité déléguée
 Détermination claire des missions et
objectifs
 Neutralité des PCI vis à vis des
performances de chaque centre
Assimilation pilotage centre de
profit/PME
 Assimilation d’un centre de profit avec celui
d’une PME sur :
 Développement du CA
 Maîtrise des coûts
 Gestion des RH…
 Mais
 Niveau de risque moindre (support du groupe)
 Liberté d’action moindre (le centre de profit doit
suivre la politique du groupe (stratégie, orientation)
et respecter ses contraintes d’objectifs]
Théorie économique pour
fixation PCI
 Maximisation conjointe des résultats
centre vendeur/centre acheteur :
coût marginal
 Mais profit non maximal pour vendeur
(qui peut se priver d’une vente plus
profitable)d’ou un manque à gagner :
coût d’opportunité

PCI : Coût marginal + coût d’opportunité

PVI et objectifs
Unité de Reims ne peut pas vendre à
l’extérieur
 Hypothèse 1 : L’unité de Besançon

achète les filtres à l’unité de Reims

 Hypothèse 2 : L’unité de Besançon

n’achète pas les filtres à l’unité de

Reims
 Hypothèse 1- Achat interne
Reims Besançon Groupe

CA externe 18000*P1 QP2

CA interne 2000*490=9800 0
00
Achats internes 0 2000*490=9800
00
Charges 20000*380=760 Q*C
variables 0000
Charges fixes 400000

Résultat 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1+

7020000 980000 Q(P2-C)-
8000000
P1 et P2: prix de vente des produits
Q Quantités vendues
C frais variables unitaires
Hypothèse 2
Reims Besançon Groupe

CA externe 18000*P1 QP2

CA interne 0

Achats externe 0 2000*400=800

000

Charges 18000*380=68 Q*C

variables 40000

Charges fixes 400000

Résultat 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1+Q(P

7240000 800000 2-C)-8040000
 Commentaires (1)

Reims Besançon Groupe

Résultat 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1+Q

avec achat 7020000 980000 (P2-C)-
à Reims 8000000
Résultat 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1+Q
avec achat 7240000 800000 (P2-C)-
à 8040000
Dégradation
l’extérieur du résultat
du groupe
Amélioration du résultat de Besançon
Commentaires (2)
 Écart de 40000 euros entre les
hypothèses 1 et 2

 Fixation du PCI n’assurant pas la

convergence des objectifs

 Conflit d’intérêt « centre de profit » et

intérêt du groupe
Fabrication autre produit
 Bénéfice apporté 47000>manque à
gagner de 40000
 Nouveau produit plus intéressant à
produire que les 2000 manquants
 Approvisionnement de l’unité de
Besançon à l’extérieur
 Diminution du prix du
fournisseur
Reims Besançon Groupe

Résultat avec 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1

achat à Reims 7020000 980000 +Q(P2-
C)-
8000000
Résultat avec 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1
achat à 7240000 800000 +Q(P2-
l’extérieur C)-
8040000
Gain de
Résultat avec
baisse
18000P1-
7240000
Q(P2-C)-
740000
18000P1
+Q(P2-
20 0000
fournisseur C)-
7980000

Gain de 60 000
Décision de la direction
 Fixation des PCI
 Dépend de la situation particulière de
l’entreprise
 Et de sa stratégie (investissement,
politique d’approvisionnement…)

…En fonction du SAD (schéma analytique du dirigeant) et

de ses caractéristiques organisationnelles…
Cas BLG
 Possibilité de trouver des fournisseurs
extérieurs
 Stratégie : choix d’un investissement
lourd pour l’unité de Reims : donc
devant être rentabilisé
 soit par obligation d’approvisionnement en
interne
 soit par développement d’une autre activité
comblant le manque à gagner
 Cas BLG
 Stratégie : politique d’approvisionnement et risques
de dépendance vis à vis du produit (qualité?) et de
son prix (risque d’augmentation)
 A court terme : fixation du PCI entre
 Coût marginal (acceptable pour le vendeur) : 380 euros
 Coût du marché (prix maximal acceptable pour
l’acheteur) 400 euros
 Cas BLG

Résultat avec 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1+

PCI à 380 euros 7240000 760000 Q(P2-C)-
8000000

Résultat avec 18000P1- Q(P2-C)- 18000P1+

PCI à 400 euros 7200000 800000 Q(P2-C)-
8000000

Manque à gagner Gain de 40000

de 40000
Analyse de l’article

Prix de cession interne

Robert G. Eccles
Harvard-L’Expansion – Hiver 1984-85
 Deux types de décision
 La décision d’approvisionnement
 Approvisionnement en interne plutôt
qu’en externe
 La décision du prix
 A quel prix ?
 Equation à multiples variables
 Théorie de Robert G. Eccles basée sur
l’expérience
 Audit de 150 cadres de 13 sociétés
 Conclusion : le choix du PCI repose sur
la stratégie de l’entreprise
 Il faut respecter :
 Les objectifs d’équité
 Les objectifs de contrôle
 Sociétés divisées selon deux critères :
 L’intégration verticale
= l’interdépendance des centres de profit
 La diversification
= diversité des secteurs d’activité
 D’où 4 grands types de société (le SAD
– Schéma analytique du dirigeant) :

 4 grands types d’organisations

Intégration 2. coopératif 3. participatif

FORTE

Verticale
FAIBLE

collectif 1. concurrentiel

FAIBLE FORTE

Diversification
 Intégrat° verticale
1. Organisations de type
concurrentiel Diversification

 1-a – Prix fixe d’après le marché

 Liberté totale laissée aux centres
 Exemple : prix coûtant + marge
 Parfois la direction impose une solution de
type « prix de marché – une réduction »
 Trop de contraintes de la direction peut
nuire à l’investissement sur les marchés
porteurs
 Intégrat° verticale
1. Organisations de type
concurrentiel Diversification

 1-b – La politique des prix doubles

 Approvisionnement interne :
 Acheteur achète au prix coûtant,
 vendeur crédité au prix du marché !
 meilleurs résultats
 Peut aider à augmenter l’intégration verticale
 Inconvénients :
 décalage entre résultat réel et résultats des centres
 Trop d’écart avec le marché
 Utilisé ponctuellement seulement pour doper les
cessions
 Intégrat° verticale
2. Organisations de type
coopératif Diversification

 2-a – Coût complet réel

 Rappel : prix = coût total / unités produites
 Difficultés :
 le prix des marchandises intermédiaires fluctue
 Prix connus en fin de période d’analyse
 Intégrat° verticale
2. Organisations de type
coopératif Diversification

 2-b – Coût complet standard

 Diminue les variations de prix par rapport à
la méthode précédente
 Il faut trouver la responsabilité entre
acheteur et vendeur sur la responsabilité
du volume des transactions
 Evaluation des résultats globale à
l’entreprise et subjective
 Intégrat° verticale
2. Organisations de type
coopératif Diversification

 2-c – Coût + investissement

 Vendeurs souvent lésés par la méthode des
coûts standards
 Méthode :
 Transférer les marchandises par coûts complets
 Transférer la portion des actifs du vendeur
utilisée en interne chez l’acheteur
( investissements pour l’activité interne)
 Problème :
 Arbitraire des imputations « investissement
interne »
 Intégrat° verticale
3. Organisations de type
participatif Diversification

 Allie le type concurrentiel et coopératif

 fixation des PCI complexe
 Type participatif d’origine coopérative
 Volonté de diversification
 Type participatif d’origine
concurrentielle
 Volonté de développement de
l’interdépendance
 En général, prix fondés sur le marché
 Intégrat° verticale
Bilan Diversification

Intégration 2. Coopératif 3. Participatif

FORTE

- Obligatoire, - Obligatoire,
Verticale Coût complet réel Fondé sur le
- Obligatoire, marché
Coût complet standard
- Obligatoire,
Coût + investissement

1. Concurrentiel
Double prix
Approvisionnement forcé
fondé sur le marché
FAIBLE

collectif Pas de carence de politique

de cession interne
FAIBLE FORTE
Diversification
Bilan
 Problèmes courants de politique de
cession interne
 Rendement
 Conflits de personnalité
 Déséquilibre du pouvoir
 Fluctuation de la demande
 Fixation du PCI