UNIVERSITE NAZI BONI

INSTITUT SUPERIEUR DES FILIERES

PROFESSIONNALISANTES-

UNIVERSITE AUBE NOUVELLE (UNB-ISFP-U-

AUBEN)

COMPTABILITE APPROFONDIE
PROGRAMME

CHAPITRE I : LES DETTES DE LOCATION-ACQUISITIONS

CHAPITRE II : LES OPERATIONS EN MONNAIES ETRANGERES

CHAPITRE III : LES SUBVENTIONS

CHAPITRE IV : LES OPERATIONS PLURI ANNUELLES

 CHAPITRE I : LES DETTES DE LOCATION-ACQUISITIONS

I. GENERALITES
I.1. DEFINITION

Le crédit-bail ou leasing est un « contrat de location de biens meubles, immeubles,

corporelles ou incorporelles, assorti d’une possibilité de rachat par le locataire à certaines
conditions (montant, date de rachat).

De cette définition, on retiendra que le crédit-bail se distingue de la simple location ou de la

location-vente qui se définit comme un bail assorti d’une promesse synallagmatique de
vente conclu généralement entre les sociétés de construction et de vente immobilières et les
acquéreurs éventuels des bâtiments construits. Dans ce type de contrat, la vente n’est
conclue ou réalisé que lorsque le preneur a versé le dernier terme.

I.2. ANALYSE DU CONTRAT DE DETTES DE LOCATION ACQUISITION (DLA)

I.2.1. Caractéristiques du contrat de DLA

Il est caractérisé par :

- Une durée irrévocable,

- Le paiement des redevances à l’établissement financier,
- Le choix offert au locataire entre trois options à la fin de la période irrévocable :
 La résiliation pure et simple du contrat et la restitution du bien à la société du
crédit-bail,
 La prorogation de la location à un montant très réduit,
 Le rachat du bien à la fin du contrat à un prix convenu d’avance appelé la
levée de l’option de rachat.

I2.2. Aspects juridiques du contrat des DLA

Sur le plan juridique, le crédit-bail est assimilé à une acquisition d’immobilisations assortie
d’un emprunt d’égal montant et ceci en vertu du principe de la prééminence de la réalité sur
l’apparence. Après le contrat, juridiquement, on peut retenir que :

- L’entreprise locatrice obtient un droit de jouissance sur le bien acheté par

l’établissement financier en vue d’une utilisation sur une durée déterminée avec une
possibilité de rachat en fin de période ; elle verse périodiquement des redevances ou
des loyers à l’établissement financier ;
 - L’établissement financier achète le bien en son nom mais pour le compte de
l’entreprise bénéficiaire ; il perçoit périodiquement des redevances et s’engage à
céder le bien à l’utilisateur à une date et à un prix convenus d’avance.
I.2.3. Analyse comptable des DLA

Le crédit-bail est un moyen de financement pour l’entreprise et comporte une double

connotation à savoir :

- Il est traité comme une acquisition d’immobilisations si sa valeur d’acquisition est

supérieure à 5% du montant total brut des immobilisations corporelles de
l’entreprise, par conséquent, l’immobilisation est donc inscrite à l’actif du bilan et
donne droit à des dotations aux amortissements comme toutes les immobilisations
acquises sur fonds propres ;
- Il est considéré comme un emprunt et s’enregistre au passif du bilan pour sa valeur,
son remboursement se fait par annuités successives comprenant à la fois
l’amortissement de l’emprunt et l’intérêt de la période.
I.2.4. Avantages et inconvénients des DLA

Le crédit-bail permet à l’entreprise de financer à 100% l’acquisition des immobilisations sans

augmenter son niveau d’endettement. En plus, il met l’entreprise à l’abri des risques et des
incertitudes liées aux opérations de revente des immobilisations acquises sur crédit-bail.
Mais à côté de ces avantages, il faut noter que le crédit-bail présente les inconvénients
suivants :

- Coût financier trop élevé par rapport aux emprunts classiques

- Risque de pertes des avances en cas de résiliation avant terme du contrat.

II. SCHEMA FINANCIER ET TABLEAU D’AMORTISSEMENT DE L’EMPRUNT

Ce cours sera élaboré sous l’hypothèse que l’entreprise exerce son droit de levée de l’option
d’achat. L’entretien et la maintenance sont à la charge de l’entreprise locatrice. Les
redevances ou les loyers sont payés soit en début ou soit en fin de période.

I.1. Détermination du taux de l’emprunt équivalent

Le taux d’intérêt nominal généralement fixé par la société de crédit-bail relève du marketing
financier. En effet, le vrai taux d’intérêt est supérieur au taux nominal fixé car en plus des
charges financières, la société bénéficiaire doit souvent versée une avance et/ou payée une
somme en fin de période (option de rachat) afin de racheter l’immobilisation. Le vrai taux
d’intérêt est celui qui égalise les décaissements actualisés à la valeur de l’immobilisation
(TIR). La formule pour sa détermination dépendra de la période de paiement des
rédevances.

- En supposant que les loyers sont payés en début de période, le taux équivalent de
l’emprunt sera calculé comme suit :
 n −1
VO – A = ∑ Dt (1+i)-t + P(1+i)-n avec :
t =1

VO : valeur de l’immobilisation prise en crédit-bail,

A : avance versée en début de contrat

Dt : le décaissement opéré au cours de la période t au titre des redevances,

n : la durée du contrat,

i : le taux d’intérêt réel,

P : le montant de la levée de l’option de rachat.

En supposant que les décaissements successifs au titre des redevances sont constants, la
formule de la détermination du taux réel équivalent devient :

−n +1
1−(1+i)
VO – A = D [ 1 + ] + P (1+i)-n
i

- Si les rédevances sont payées en fin de période, la relation devient :

−n
1−(1+i)
- VO – A = D [ ] + P (1+i)-n
i
A partir de cette formule, on cherchera deux taux (i1 et i2) consécutifs dont le premier i1
aboutit à un résultat inférieur à VO – A et le deuxième i2 conduit à un résultat supérieur à VO
–A.

Lorsque ces deux taux sont identifiés, on passe par la méthode de l’interpolation linéaire
pour déterminer le taux i qui aboutit à un résultat de VO – A à savoir le taux réel de
l’emprunt.

NB : On peut donner le taux réel et demander de calculer les décaissements Dt.

II.2. Tableau d’amortissement de l’emprunt

Une fois le taux de l’emprunt déterminé, on peut construire le tableau d’amortissement de

l’emprunt équivalent. Chaque redevance ou annuité est décomposée comme dans tout
emprunt, en amortissement et en intérêts. Il se présente comme suit :

Périodes KRD : Kp Intérêts : Ip Amortissements Annuités ap Intérêts

Ap courus
APPLICATION N°I :

La société « LA BELLE DU SOIR » spécialisée dans la fabrication des produits cosmétiques

souscrit à un contrat de crédit-bail le 1er-09-2009 pour l’obtention d’une machine industrielle
auprès de la « FINANCIERE DU BURKINA ». Le coût d’achat s’élève à 18 000 000f HT, TVA
18% et sera remboursé sur une durée de 05 ans. La redevance annuelle d’un montant de
4250 000f est payable en début de chaque période (1er-09) de chaque année au taux
apparent de 10%.

La possibilité est donnée à l’entreprise de racheter le matériel industriel à la fin de la

cinquième année à 1 500 000f.

Le matériel industriel est amorti linéairement sur une période de 08 ans.

TAF :

1- Déterminer le taux réel de l’opération

2- Présenter le tableau financier de l’emprunt
3- Présenter le tableau d’amortissement du matériel industriel.
4- Présenter le tableau financier avec l’hypothèse que les redevances sont payées en fin
de période

III. SCHEMA COMPTABLE DU CREDIT BAIL

Pour cerner les écritures comptables liées au crédit-bail, il y a lieu de distinguer les écritures
de la première année d’une part et d’autre part les écritures comptables des autres années.

III.1. ECRITURES DE LA PREMIERE ANNEE

Il y a lieu de distinguer les écritures à la date du contrat de celles de fin d’année.

III.1.1. Ecritures à la date d’acquisition

Elles se résument à :

- La constatation du dépôt et cautionnement et de l’avance versés s’il y a lieu,

- La constatation de l’entrée du bien à la date de livraison du bien,
- La constatation du règlement de la première redevance.
Au journal, on aura les écritures suivantes :
 (date d’acquisition)
252 Avance et Acompte/ Immobilisation A
275 Dépôt et cautionnement versés C
5. Compte de Trésorerie A+C

(Paiement avance et caution)

(d°)
2. Compte d’immobilisation Vo
252 Avance et acompte versés A
17. Dette de location acquisition/CBxxx Vo-A
(Entrée du bien)
(d°)
Redevances de crédit-bail
623 TVA récupérable D
445 Trésorerie/ Fournisseurs TVA
5./40 (Paiement de la 1èreredevance) DTTC
1

III.1.2. Ecritures à la fin de la première année

A la fin de la première année, on doit :

-La première redevance qui est entièrement destinée à payer une partie du crédit-bail
en ce sens qu’elle ne comporte aucun intérêt car payée en début de la première
année.
- Constater la dotation aux amortissements sur le bien,
- Constater les intérêts courus et non payés de la période qui s’achève.
Au journal, on aura la synthèse suivante :

(31/12/N)
17. Dette de location acquisition/CBxxx D
623 Redevance de CB. D
(Retraitement de la 1ère redevance)

(d°)
681 Dotation aux amortissements a
28. Amortissements a

(Dotation aux amortissements)

 (d°)
Intérêts dans loyers de crédit-bail

Intérêts courus
(constatation des intérêts courus)
01/01/N+1

672 Intérêts courus d IC1

176. Intérêts dans loyers de crédit-bail IC1
(Pour solde)

NB :

 l’intérêt courus en fin d’année se calcule comme suit :

ItXm
IC = avec :
12

- M : le nombre de mois allant de la date du contrat au 31-12

- It : l’intérêt annuel de l’année t
 L’écriture des intérêts courus sont soldés à l’ouverture de l’exercice t+1

III.3. ECRITURES COMPTABLES AUTRES QUE LA PREMIERE ANNEE

Pour les autres années, à la date du contrat, on doit constater le paiement de la redevance.

A la fin de l’année, les écritures suivantes sont à imputer au journal :

- Retraitement de la redevance qui se subdivise en amortissement de l’emprunt et en

intérêts,
- La dotation aux amortissements sur le bien,
- La régularisation des intérêts courus qui doit être soldée à l’ouverture de l’exercice
suivant.
Le schéma comptable est le suivant :

(date anniversaire du CB)

623. Redevance D
445 TVA récupérable TVA
5. Compte de trésorerie DTTC
(Paiement de la kième redevance)
(31/12/….)
17. Dette de location acquisition/CBxxx Ak
672. Intérêts dans loyers de CB Ik
623 Redevance D
(Retraitement de la kième redevance)
 (d°)
Dotation aux amortissements

Amortissements du…
(Dotation aux amortissements)
(d°)
681 Intérêts dans loyers de crédit-bail ak
Intérêts courus
28. (Constatation des IC) ak

IV : ECRITURES DE LA LEVEE DE L’OPTION DE RACHAT

En cas de levée de l’option de l’option de rachat par le preneur, ce dernier devient

juridiquement propriétaire du bien. Dans ce cas, on comptabilise le règlement de la de la
dernière redevance qui est le prix de la levée de l’option de rachat. Aucune écriture
comptable particulière n’est à constater car c’est l’hypothèse retenue dans les schémas
comptable et financier. On aura au journal donc :

(date anniversaire du CB)

623 Redevance P
445 TVA récupérable TVA
5. Compte de trésorerie PTTC
(Paiement du P)
(31/12/….)
17. Dette de location acquisition/CBxxx Solde
672 Intérêts dans loyers I
623 Redevance P
(Retraitement de la dernière redevance)
(d°)
681 Dotation aux amortissements an
28. Amortissement du… an
(Dotation aux amortissements)

IV. LA NON LEVEE DE L’OPTION DE RACHAT

Le cas est très rare en raison du caractère incitatif du montant du prix de rachat « P » qui est
généralement inférieur à la VCN de la dette de crédit-bail. Cependant, certains locataires
refusent l’option de rachat et dans ces conditions, la sortie de l’immobilisation est traitée
comme une cession et le prix de l’option de rachat « P » stipulé dans le contrat ou la VCN de
la dette de crédit-bail si toute fois le contrat n’est pas arrivé à terme est considéré comme
étant le prix de cession de l’immobilisation. On doit donc imputer la cession, la sortie, la
dotation complémentaire, le solde des amortissements.

Au journal on aura :

17. Dette de location acquisition/CBxxx Solde17.

822 Produits de cessions des Immobilisations
(Solde de l’emprunt) Solde17.

(31/12/…)
812 VCCI Vo
2. Compte d’immobilisation Vo

(restitution Immobilisation)
(d°)
681 Dotation aux amortissements DC
28. Amortissement du… DC
(Dotation complémentaire)
(d°)
Amortissement du…
28. AT
VCCI
812 AT
(Solde des amortissements)

NB : il ne faut pas oublier également de constater le reversement de la caution en cas de

bonne fin.

V. TRAITEMENT DES BIENS DE FAIBLE VALEUR PRIS EN CONTRAT DE CREDIT BAIL

La comptabilisation avec retraitement ne s’impose aux entreprises que pour les
immobilisations dont la valeur d’entrée excède 5% du total brut des immobilisations. Un
retraitement simplifié est proposé par le système comptable OHADA dans le cas où une
société utiliserait de nombreux petits contrats (matériels) pris en crédit-bail mais dont la
valeur globale représenterait plus de 20% des immobilisations brutes utilisées. Le
retraitement consiste à ventiler les loyers correspondants entre intérêts et amortissements
économiques du bien. On aura les écritures suivantes :

- En cours d’exercice :
 623 Redevance / crédit-bail D
445 TVA récupérable TVA
5. Compte de trésorerie DTTC
(Paiement des redevances)

-En fin d’exercice :

672 Intérêts dans le loyer I

681 Dotation aux amortissements D-I
623 Redevance/ crédit-bail D
(Retraitement de la redevance)

672 Intérêts dans loyers IC

176 Intérêts courus IC
(Constatation des Intérêts courus)

En début d’année suivante :

176 Intérêts courus IC

672 Intérêts dans le crédit-bail D
(Pour solde)

A la levée de l’option de rachat, le schéma d’écriture comptable est le suivant :

date
623 Redevance P
445 TVA récupérable TVA
5. Compte de trésorerie PTTC
(Paiement du prix de la levée
d’option)
date
672. Intérêts dans loyers I
2. Immobilisation solde
623 Redevance P
(Acquisition immobilisation)
APPLICATION N°II
Une entreprise souscrit à un contrat de crédit-bail le 30-06-N pour l’obtention d’un véhicule
de transport pour une durée normale d’utilisation de 04 ans. La valeur du véhicule indiquée
dans le contrat est de 15 000 000. Le contrat de crédit-bail porte sur une durée de 03 ans et
prévoit :
- Le versement d’une redevance annuelle constante le 30-06 de chaque année (par
chèque bancaire).
- La possibilité pour l’entreprise de racheter le véhicule à l’issue de la troisième année
moyennant le paiement de la somme de 1 459 200f,
- Le taux réel de l’emprunt est de 20%.
- Redevance de fin de période
TAF :

1- Calculer le montant de la redevance annuelle constante

2- Présenter le tableau d’amortissement du véhicule dans le système constant
3- Présenter le tableau d’amortissement de l’emprunt
4- Ecritures nécessaires au journal de l’entreprise concernant le contrat de crédit-bail
sur toute sa durée dans les hypothèses suivantes :
4-1- l’entreprise lève l’option de rachat
4-2- l’entreprise ne lève pas l’option de rachat

APPLICATION N°III :
La société « SOL CONFORT » souscrit à un contrat de crédit-bail le 1er-05-2005 pour
l’obtention d’une machine industrielle pour une durée normale d’utilisation de 5 ans. La
valeur de la machine industrielle est indiquée dans le contrat pour 10 620 000f TTC. Le
crédit-bail porte sur une durée de 5 ans et prévoit :
- Le versement de 5 redevances annuelles en début de période soit le 30-04 de chaque
année,
- Le versement d’une avance de 4 500 000f HT à la signature du contrat,
- La possibilité pour l’entreprise de racheter la machine industrielle à l’issue de la
cinquième année moyennant le versement d’une somme égale à 900 000f ou
1 062 000f TTC,
- Le taux réel de l’emprunt est de 15%.
TAF :

1- Déterminer le montant des redevances,

2- Présenter le tableau financier de l’emprunt et celui d’amortissement du bien
3- Passer au journal les écritures aux dates suivantes :
- 01-05-2005, 31-12-2005, 30-04-2007, 31-12-2007, 30-04-2009 et au 31-12-2009
CHAPITRE II : OPERATIONS EN MONNAIES ETRANGERES

INTRODUCTION
Le développement de toute entreprise l’amène à créer des relations commerciales avec des
partenaires étrangers qui se soldent souvent par des transactions en monnaies étrangères.
Les opérations en monnaies étrangères sont celles qui se rattachent à des transactions
effectuées dans des unités monétaires autres que celles en vigueur du pays d’origine de
l’entreprise.
Toute opération réalisée à terme en monnaies étrangères pose un problème de valeur
puisqu’elle sera comptabilisée en monnaies locales alors que la fluctuation des cours vont
entraîner des variations de la dette ou de la créance ou tout simplement de la valeur du bien
au fil du temps jusqu’à son dénouement.
Il se pose alors le problème d’évaluation des biens, des créances et des dettes issues de ces
transactions à leur entrée dans le patrimoine, à l’inventaire et à la date de leur dénouement
c'est-à-dire à la date du règlement ou d’encaissement.

I. TRAITEMENT COMPTABLE DES ELEMENTS DU BILAN AUTRE QUE LES

CREANCES, LES DETTES ET LA TRESORERIE

I.1. Immobilisations incorporelles et corporelles

Les immobilisations incorporelles et corporelles libellées en monnaies étrangères ou en
devises entrent dans le patrimoine à leur valeur convertie en monnaies locales au cours du
jour d’acquisition (ou du jour de livraison).

Si l’acquisition a été réalisée à terme, à la date du règlement, on doit évaluer la dette ou la

créance au cours du jour. L’écart observé entre la valeur initiale et la valeur à la date de
règlement constitue soit une charge ou un produit lié au change. De même, si au 31-12 la
dette ou la créance n’est pas réglée, elle doit être évaluée pour dégager au besoin une
provision en vertu du principe de la prudence.

APPLICATION N°I : acquisition précédée d’une avance

La SN SOSUCO a acquis une machine industrielle aux USA auprès d’un fournisseur américain
pour 400 000 $ le 1er-04-2011. Lors de la commande, le 20-02-2011, une avance de 100 000
$ avait été versée. Le solde est payable en fin avril à la livraison.

TAF : sachant que le dollar est passé de 608f CFA le 20-02 à 601f CFA le 30-04, passer les
écritures jugées nécessaires aux différentes dates indiquées au journal.

APPLICATION N°II : acquisition et cession d’immobilisations en devises

La société burkinabè de distribution des produits artisanaux a acquis le 1 er-01-2007 pour

100 000 dollars à Montréal au Canada un appartement de 150 m2 pour sa représentation
dans cette ville. L’appartement réglé le 20-01-2007 est revendu fin décembre 2010 pour
95 000 $. Le prix de cession a été réglé le 03-01-2011.

L’appartement est amortissable en linéaire sur 20 ans. Le tableau récapitulatif du cours du

dollar est le suivant :

DATES COURS DU DOLLAR

01-01-2007 400f CFA
20-01-2007 402f CFA
31-12-2010 405f CFA
03-01-2011 404f CFA

TAF : Passer au journal de la Société burkinabè de distribution, toutes les écritures

concernant cet appartement.

I.2. Les titres

Les titres de participation, de placement et les autres titres libellés en monnaies étrangères
sont comptabilisés pour leur contre-valeur en monnaies locales au cours du jour de leur
acquisition.

Si en fin d’exercice, le cours de clôture est inférieur au cours d’acquisition, la différence doit
être constatée par voie de provisions.

La part des titres non libérés est inscrite au passif dans le compte « 472 ». A la date de
règlement, si le cours a varié, la dette doit être évaluée et un gain ou perte de change doit
être constaté.

Au journal, on aura les écritures suivantes :

(date d’acquisition)
26/50 Titre de participation/Titre de N*PAUD*TC1
placement

521 Banque N*PAUD*TC1*k/4

472 Versement restant à effectuer N*PAUD*TC1*(4-
k/4
(Souscription)
(date2)

472 Versement
676 Perte de change
5. Compte de trésorerie
776 Gain de change

(Règlement de l’appel)
 (31/12/N)
Charges Prov Fin/ Dot Prov Fin
Dép. Risc. Prov/ Provision pr
Dépréciation
Provision
(Provision pour dépréciation)
679/697

NB : Au 31-12, on doit constater si nécessaire la provision sur les titres acquis. En plus, on
doit régulariser les intérêts courus au nom du principe d’indépendance des exercices
comptables.

APPLICATION N°III :

Afin de mieux contrôler ses activités, la SONABHY a pris une participation dans la société
californienne de recherche pétrolière lors de l’augmentation du capital de cette dernière. Le
1er-04-2010, la SONABHY a acquis 1 000 titres au cours de 1000 $ et les frais d’acquisition
s’élèvent à 3 $ par titre. Lors de la souscription, les ¾ ont été libérés et les frais d’acquisition
ont été intégralement versés. Le 1er-03-2011, après appel du dernier ¼, la SONABHY se libère
sans problème.

Le cours du dollar était de 650f CFA à la souscription, 610f CFA à la libération du dernier ¼,
630f CFA au 31-12-2010 et 655f CFA au 31-12-2011 et les titres valaient 980 $ sur le marché.

TAF : Passer au journal, toutes les écritures qui s’imposent aux différentes dates
correspondantes

APPLICATION N°IV :

La Société burkinabè des mines d’or a acquis sur le marché canadien le 1er-04-2009, 1 000
obligations de 20 dollars rémunérés au taux de 12% au cours de 18,5 dollars payables le 20-
04-2009. Les intérêts de ces obligations sont encaissables le 31-03 de chaque année.

Le cours du dollar a évolué de la façon suivante :

DATES COURS DU DOLLAR

01-04-2009 400f CFA
20-04-2009 405f CFA
31-12-2009 406f CFA

TAF : Passer toutes les écritures jugées nécessaires jusqu’au 31-12-2009.

I.3. LES STOCKS DETENUS A L’ETRANGER

En fin d’exercice comptable, leur valeur en devises est convertie en monnaies locales à un
cours égale à la moyenne pondérée des cours pratiqués à la date d’achat ou d’entrée en
magasin des éléments de stock considérés.

Lorsque la valeur d’inventaire est inférieure à la valeur d’entrée, on doit constituer une
provision pour dépréciation des stocks.

La démarche globale pour comptabiliser les stocks détenus à l’étranger se résume comme
suit :

 Détermination du stock final s’il n’est pas donné (fiche de stock si nécessaire)
 Détermination du coût moyen pondéré de la monnaie locale à partir du tableau
suivant :

DATES ENTREE (qtités) COURS A LA DATE COUT PONDERE

D’ENTREE
Date1 Q1 CU1 Q1 x CU1
Date 2 Q2 CU2 Q2 x CU2
. . . .
. . . .
. . . .
Date n Qn CU3 Qn x CUn
TOTAL

 Evaluation du stock final en monnaie locale (VSFML) à partir de la formule suivante :

VSFML = SFq x coût unitaire en devises à la date d’entrée du SF x CMP
 Evaluation de la provision si nécessaire à partir de la formule suivante :
PROV = SFq x coût unitaire en devises à la date d’entrée du SF x (CMP – cours de la devise au
31-12)
 Evaluation du stock initial en monnaie locale (VSIML) à partir de la formule suivante :
VSIML = SIq x coût unitaire en devise à l’ouverture de l’exercice x cours de la devise à la même
date.
Après la détermination des différentes variables, les écritures suivantes sont à constater au
journal aux titres des régularisations :

603. Variation de stock VSIML

3. Stock de… VSIML
(Solde du stock initial)
Stock de…
3… VSFML
Variation de stock
60… VSFML
(Constatation du stock final)
659 Charges provisionnées d’expl. Prov
39. Dépréciation des stocks Prov
 (Constatation de la provision)
Dépréciation du stock
Reprise
39. (Annulation ProvN-1) ProvN-1
759N°V :
APPLICATION ProvN-1

La société de distribution des appareils ménagers, située à Bobo, s’approvisionne auprès des
pays asiatiques. Pour cela, elle possède un entrepôt à Bangkok où elle centralise et stocke
ses produits avant leur expédition sur le marché bobolais. Les achats sont effectués
uniquement en dollar américain.

Au cours de l’exercice 2010, les mouvements observés concernant le poste téléviseur sont
les suivants :

DATES LIBELLES QUANTITES CU en $ Cours du dollar

01/01 SI 2 500 300 588
15/02 SORTIE 1 800 - -
05/03 ENTREE 3 000 350 602
05/04 ENTREE 2 000 320 610
30/04 SORTIE 5 200 - -
05/05 ENTREE 2 750 330 615
05/07 ENTREE 2 250 325 608
08/09 SORTIE 5 000 - -
05/10 ENTREE 3 500 340 601
05/11 ENTREE 4 000 335 595
09/12 SORTIE 4 500 - -
22/12 SORTIE 2 000 - -

TAF :

Q1 : Déterminer le stock physique au 31-12-2010 et de sa valeur moyenne VSF ML,

Q2 : Déterminer la valeur du stock en F CFA sachant qu’au 31-12-2010, 1 $ = 600f CFA et que
la société utilise la méthode PEPS pour l’évaluation de ses stocks,

Q3 : Passer au journal toutes les écritures nécessaires au 31-12-2010

II. TRAITEMENTS COMPTABLES DES DETTES ET CREANCES EN MONNAIES

ETRANGERES
Ces traitements comptables comportent trois étapes possibles :

- La constatation de la naissance de la dette ou de la créance,

- La régularisation en fin d’exercice si l’opération n’a pas été dénouée,
- Le dénouement de l’opération ou le règlement.
II.1. Naissance de la dette ou de la créance

En règle générale, les dettes et les créances en monnaies étrangères sont converties et
comptabilisées en monnaies locales sur la base du cours de change à la date de l’opération,
qu’il s’agisse de transactions financières ou de transactions commerciales.

II.2. Régularisation en fin d’exercice

A la date d’inventaire, les dettes et créances en devises sont converties en monnaies locales
sur la base du dernier cours de change. La différence constatée par rapport à la valeur
initiale est appelée écart de conversion.

Les pertes probables liées à l’augmentation des dettes ou aux diminutions des créances sont
comptabilisées dans le compte « 478 écarts de conversion actif ». De même, les gains
probables résultants des diminutions de dettes ou d’augmentation des créances sont
comptabilisés dans le compte « 479 écarts de conversion passif ». Les pertes latentes
doivent faire l’objet de la constatation d’une provision en fin d’année en vertu du principe de
prudence.

Dans cette optique, le système comptable OHADA préconise à travers son article 56 que les
pertes ou les gains latents rattachés à des opérations d’emprunts ou de prêts affectant deux
ou plusieurs exercices, doivent faire l’objet d’un étalement sur la durée restant à courir
jusqu’au terme des remboursements ou encaissements de façon proportionnelle.

Quant à l’article 57 du système comptable OHADA, « lorsque l’entreprise décide d’intégrer

dans une position globale de change toutes ses opérations traitées avec l’étranger mais non
encore dénouées à l’inventaire, une compensation est admise entre les pertes probables et
les gains latents, devise par devise ». Dans ce cas, la provision pour perte de change se limite
à l’excédent des pertes latentes sur les gains latents

NB : les comptes « d’écarts de conversion » doivent faire l’objet d’une contrepassation à la

réouverture des comptes en début d’exercice suivant.

II.3. Règlements des dettes et créances à échéance

A la date de règlement de la dette ou de la créance est convertie en monnaies locales en

fonction du cours du jour. Un gain de change ou une perte de change peut être constaté en
fonction de l’évolution du taux de change.

II.4. Résumé des écritures comptables liées aux dettes et aux créances en devise
APPLICATION N°VII :

La SBPT a vendu le 1er-07-2010 des produits finis pour 50 000$ au cours de 1$ = 750f CFA
payable à terme. Au 31-12-2010, le cours est de 1$ = 800f CFA. Supposons les hypothèses
suivantes :

H1 : La créance est payée le 30-06-2011 au cours de 1$ = 725f CFA.

H2 : La créance subsiste au 31-12-2011 au cours de 1 $ = 710f CFA

TAF : Passer les écritures jugées nécessaires pour chaque hypothèse

APPLICATION N°VIII :

La SA « SOCABI » installée à Ouagadougou a obtenu auprès d’une banque canadienne le 1 er-

04-2008 un prêt de 400 000$ canadiens remboursable sur 5 ans par amortissements
constants au taux de 12% l’an.

Le dollar a subi les évolutions suivantes :

DATES COURS DU DOLLAR

1er-04-2008 402f CFA
31-12-2008 403f CFA
1er-04-2009 401f CFA
31-12-2009 400f CFA
1er-04-2010 405f CFA
31-12-2010 404f CFA

TAF : Passer les écritures nécessaires de 2008 à 2010

APPLICATION N°IX :

La SA « FATIM » fait le point au 31-12-2010 de ses dettes et créances en devises (dollar

canadien et dollar américain) et vous confie le soin de l’aider à prendre en compte les
régularisations jugées nécessaires à cette date.

+DETTES/CREANCES DOLLAR CANADIEN DOLLAR AMERICAIN

Mtts devises Mtts CFA Mtts devises Mtts CFA
CLIENT A 1 000 401 000 800 481 600
CLIENT B 900 362 700 400 242 000
CLIENT C 600 240 000 580 352 640
CLIENT D 1 500 606 000 1 220 744 200
TOTAL (1) 4 000 1 609 700 3 000 1 820 440
FOURNISSEUR L 2 000 804 000 500 307 500
FOURNISSEUR M 500 203 000 350 213 500
 FOURNISSEUR R 2 600 1 042 600 650 391 950
TOTAL (2) 5 100 2 049 600 1 500 912 950
(1) – (2) -1 100 -439 900 1 500 907 490

A la date du 31-12 les cours sont passés à :

- 1$ canadien = 420f CFA

- 1$ américain = 610f CFA

DOLLAR CANADIEN DOLLAR AMERICAIN

Devis TCI 31/12 Ecart Devis TCI 31/12 Ecart
Clt A 1 000 401 000 420000 +19000 800 481600 488000 +6400
Clt B 900 362 700 378000 +15300 400 242000 244000 +2000
Clt C 600 240 000 252000 +12000 580 352640 353800 +1160
Clt D 1 500 606 000 630000 +24000 1 220 744200 744200 -
TOTAL +70300 +9560
F/rs L 2 000 804 000 840000 -36000 500 307500 305000 +2500
F/rs M 500 203 000 210000 -7000 350 213500 213500 -
F/rs R 2 600 1042600 1092000 -49400 650 391950 396500 -4550
TOTAL -92400 1 500 912950 -2050
Provision 22100 1 500 907 490 -

Cours au 31/12 : 420f CFA Cours au 31/12 : 610f CFA

III. TRAITEMENT COMPTABLE DES DISPONIBILITES EN DEVISES

Elles sont converties en monnaies locales au dernier cours. La différence avec la valeur
d’entrée constitue un gain ou une perte de change inscrit directement dans les charges ou
produits financiers dans les comptes 676 et 776 de l’exercice clos.
CHAPITRE III : LES SUBVENTIONS

I. GENERALITES
I.1. Définitions

De façon simple, une subvention est une aide. Il s’agit d’espèces ou de bien remis à fonds
perdus à une personne physique ou morale par l’Etat, un organisme ou un mécène.

I.2. Typologies des subventions

On peut distinguer trois types de subvention :

- Les subventions d’investissements : elles sont accordées à l’entreprise pour lui

permettre d’acquérir ou de créer des immobilisations. Elle peut également se
matérialiser par un transfert d’immobilisations à titre gratuit,
- Les subventions d’exploitation : elles sont destinées à compenser l’insuffisance de
certains produits d’exploitation ou de faire face à certaines charges d’exploitation ;
elles prennent en compte les indemnités compensatrices pour insuffisance du prix de
vente imposé ; les primes d’embauche ou de création d’emplois, les primes
d’exportation etc. ;
- Les subventions d’équilibre : elles sont destinées à compenser tout ou partie, la perte
globale que l’entreprise aurait constatée si cette subvention ne lui avait pas été
accordée.

II. Aspects comptables des subventions d’investissement

II.1. Subvention d’investissement et états financiers

Le compte de subvention d’investissement apparait au bilan pour constater l’enrichissement

de l’entreprise provenant de la subvention.

La subvention doit être rapportée aux résultats de chaque exercice dans le temps comme
suit :

- Si l’immobilisation acquise grâce à la subvention est non amortissable, la subvention

est étalée sur la durée d’inaliénabilité de l’immobilisation lorsqu’elle est inaliénable,
dans le cas contraire, la subvention sera amortie pour une somme égale au 1/10 de
son montant,
- Si la subvention se rapporte à des immobilisations amortissables, le montant de la
quote part subventionnée est en principe égal au montant de la dotation aux
amortissements calculée proportionnellement au taux de subvention.
REMARQUE :

 La sortie de l’immobilisation subventionnée (quel que soit la cause) entraine la

reprise intégrale de la subvention d’investissement restante,
  Selon les normes comptables, les subventions publiques y compris les subventions en
nature évaluées à leur valeur vénale, ne doivent être comptabilisées en compte de
résultat que lorsque :
- L’entreprise pourra se conformer aux conditions attachées aux subventions,
- Les subventions seront perçues.

II.2. Ecritures comptables liées aux subventions d’investissement

II.2.1. Ecritures de promesse et de virement de fonds

Généralement, avant de recevoir les fonds liés à la subvention, l’entreprise reçoit une
notification de l’Etat ou de l’organisme de son éligibilité à recevoir une subvention. On parle
de promesse qui traduit un engagement et par conséquent doit faire l’objet d’une écriture
comptable. C’est après cette promesse que les fonds seront virés au compte de l’entreprise.
Les principes comptables se résument comme suit :

date1
4494 Etat subvention à recevoir subvention
4582 Organisme inter. Sub. à recevoir
141 Subvention d’équipement subvention

(Promesse)
date2
5. Compte de trésorerie Subvention
4494 Etat subvention à recevoir Subvention
4582 Organisme inter. Sub. à recevoir
(Virement des fonds)

II.2.2. Ecritures de fin d’année

La comptabilisation des subventions doit permettre à l’entreprise d’étaler sur plusieurs

exercices comptables, son enrichissement provenant de la subvention à travers le résultat.
En fin d’année, deux écritures comptables possibles peuvent être constatées :

- La dotation aux amortissements si l’immobilisation est amortissable,

- La reprise de la quote part subventionnée quel que soit la nature du bien.
Au journal, on aura
NB : La quotte part est calculée à partir de la formule suivante :

subvention
Qp = annuité x si l’immobilisation est amortissable
VO

1
Qp = subvention x si l’immobilisation est non amortissable
10

II.2.3. Ecritures de sortie d’une immobilisation subventionnée

En plus des écritures de sortie habituelle, (cas des immobilisations acquises sur fonds
propres), on doit procéder à la reprise totale de la subvention non encore réintégrée dans le
résultat. Cette quotte part est calculée comme suit :

subvention
Qp = VCNn-1x si l’immobilisation est amortissable
VO

10−n
Qp = subvention x si l’immobilisation n’est pas amortissable avec n = nombre
10
d’années déjà reprises.

APPLICATION N°I : SUBVENTION TOTALE

Le 15-01-07, la société « sauver les nourrissons » spécialisée dans la fabrication de céréale

pour enfant reçoit de l’UNICEF une promesse de subvention de 45 000 000f destinée à
acheter une machine industrielle et un terrain. Le 15-02-07, la société reçoit de sa banque
un avis de crédit de 45 000 000f provenant de l’UNICEF. Le 1er-03-07, la machine industrielle
est acquise à 15 000 000f HT, TVA 18%, réglée par chèque bancaire et amortie linéairement
sur 10 ans. Le 1er-05-07, elle achète le terrain à 30 000 000f. Le 1er-10-2011, la machine
industrielle est vendue à 6 000 000f HT, une commission de 210 000f a été payée en espèces
à un intermédiaire, TVA 18%. Aucune écriture n’a été constatée à la cession de la machine.

TAF : Passer au journal, toutes les écritures nécessaires jusqu’au 31-12-2007 et celles au 31-
12-2008, ainsi que celles liées à la sortie de l’immobilisation

APPLICATION II :

La SA « CICO » a acquis le 15-02-2005 une machine industrielle pour une valeur de

50 000 000f CFA. La machine est mise en service le 30-06-2005. Sa durée de vie est de 10 ans
et elle est amortie en linéaire. La société a bénéficié de la part de l’Etat une subvention
d’investissement d’un montant de 22 500 000f. Cette aide obtenue le 30-03-2005 est versée
le 30-04-2005. La machine est cédée le 30-09-2009 pour 30 000 000f CFA.

TAF :

Q1 : Enregistrer les écritures relatives à l’acquisition du matériel

Q2 : Enregistrer les écritures nécessaires au 31-12-2005

Q3 : Enregistrer la cession au 31-12-2005 sachant qu’aucune écriture comptable n’a été

constatée lors de la cession.

III. ASPECTS COMPTABLES DES SUBVENTIONS D’EXPLOITATION ET D’EQUILIBRE.

Dans le cas des subventions d’exploitation, le SYSCOAHADA distingue deux types : la
subvention destinée à rembourser des charges engagées par l’entreprise et les subventions
destinées à compenser tout ou partie de certains produits que l’entreprise n’a pas encaissés.

En plus, il faut noter que les subventions d’équilibre ne sont enregistrées qu’en fin d’année.
Le schéma de comptabilisation des subventions d’exploitation et d’équilibre est le suivant
CHAPITRE IV : LES CONTRATS PLURI EXERCICES

I. DEFINITION, CHAMP D’APPLICATION ET PROBLEMATIQUE

I.1. Définition et champ d’application

On entend par contrats pluri exercices, ceux portant sur la réalisation d’un bien, d’un service
ou d’un ensemble de biens et/ou de services dont l’exécution s’étale sur plusieurs exercices
comptables.

Cependant, certains contrats qui s’étalent sur plusieurs exercices comptables, mais dont on
peut aisément facturer les services rendus à l’arrêté des comptes sont exclus des contrats
pluri exercices. Il s’agit essentiellement des prestations continues (loyers ou intérêts sur la
période de bail ou sur la durée du prêt consenti) et des prestations discontinues à échéances
successives échelonnées sur plusieurs exercices (contrat d’entretien, de maintenance ou
d’abonnement de services). De façon générale, lorsque la facturation du service rendu est
définie de façon périodique, on ne peut plus inclure un tel contrat dans les contrats pluri
exercices.

I.2. Problématique des contrats pluri exercices

L’exécution d’un contrat pluri exercice s’étale sur au moins deux exercices comptables et
n’entraînera une facturation que généralement à la fin du contrat. Cependant, les charges
qui en découlent sont étalées sur la durée du contrat. La problématique de ces contrats est
de savoir à quel exercice rattachés les produits qui en résultent.

Pour répondre à cette question, le Système comptable OHADA préconise deux méthodes
pour traiter des contrats de longue durée :

- La méthode du résultat à l’achèvement des travaux ;

- La méthode du résultat à l’avancement des travaux ;

II. DISPOSITIONS DU DROIT COMPTABLE OHADA APPLICABLES AUX CONTRATS

PLURI EXERCICES
Le traitement comptable des contrats pluri exercices est conduit selon les articles 49, 59 et
60.

Selon l’article 49, toute perte probable sur un contrat pluri exercices doit être provisionnée
pour sa totalité. La perte doit être évaluée non seulement sur les travaux déjà exécutés mais
également sur les travaux restants à être exécutés.

En rappel, cet article stipule : « il doit être procédé, dans l’exercice, à tous amortissements et
provisions nécessaires pour couvrir les dépréciations, les risques et les charges probables,
même en cas d’absence ou d’insuffisance de bénéfice. Il doit être tenu compte des risques,
des charges et produits intervenus au cours de l’exercice ou d’un exercice antérieur, même
s’ils sont connus seulement à la date de clôture de l’exercice et de l’arrêté des comptes ».

Quant à l’article 59, il stipule : « le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui
le précède et de celui qui le suit ; pour sa détermination, il convient de lui rattacher et de lui
imputer tous les évènements et toutes les opérations qui lui sont propres et ceux-là
uniquement ».

Enfin, l’article 60 stipule : « seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture d’un exercice sont
inscrits dans les résultats de l’exercice. Peut être considéré comme réalisé à cette date, le
bénéfice résultant d’une opération partiellement exécutée et acceptée par le client, lorsqu’il
est possible de prouver, avec une sécurité suffisante, que le contrat est suffisamment avancé
pour que ce bénéfice partiel puisse s’insérer normalement dans le bénéfice global
prévisionnel de l’opération dans son ensemble ».

Comme on peut le remarquer, l’application de cet article fait une entorse au principe de la
prudence. C’est pour cela sa mise en application exige plus de rigueur.

III. TRAITEMENTS COMPTABLES DES CONTRATS PLURI EXERCICES

III.1. Méthode du résultat à l’achèvement des travaux.

C’est une méthode qui exige l’application stricte de la règle de prudence énoncée ci-dessus.
En effet, avant une présentation d’une facture au client contractant, la méthode exige que la
facturation se fasse sur le niveau d’avancement des travaux (cout de production). Il n’est pas
exclu que l’entrepreneur demande des acomptes pour pouvoir faire face à ses dépenses
avant l’achèvement des travaux. Comment sont alors traitées les opérations au cours des
différentes années ?

III.1.1. Exercice d’exécution autre que l’exercice de terminaison

Il y a lieu de comptabiliser au fur et à mesure les acomptes reçus du client (5/4191) et des
charges engagées dans les différents comptes de charge par nature (6 ; 445/4 ou 5). En fin
d’année comptable, on doit constater une facturation dont le montant correspond au cout
de production de la partie acceptée par le client et constater la variation de stock sur les
encours non acceptés (34 ou 35/ 734 ou735).

NB : S’il existe un risque de perte à terminaison sur le contrat global, une provision pour
risque et charges doit être constatée (691/193).

Les écritures comptables se résument comme suit :

III.1.2. Exercice de terminaison

Au dernier exercice, on doit toujours enregistrer les charges engagées dans les comptes de
charges par nature en cours d’année et à la fin du contrat, le solde du chiffre d’affaires doit
être constaté, les acomptes reçus du client soldés et les dépréciations éventuellement
constituées sont reprises. Au journal, on aura les écritures suivantes :
III.2. méthode du résultat à l’avancement des travaux

C’est une méthode utilisée lorsque l’entreprise peut confirmer que le résultat attendu à la
fin des travaux sera bénéficiaire. Encore appelée méthode au pourcentage, elle implique une
prise en compte à la fin de chaque année d’une facturation qui tient compte du pourcentage
d’avancement des travaux. Tout comme dans la première méthode, il y a lieu de distinguer
les écritures des années d’exécution et celles de l’année de terminaison.

III.2.1. Année d’exécution

La procédure comptable consiste à enregistrer les charges par nature, les acomptes reçus du
client et le chiffre d’affaires correspondant à la proportion des travaux exécutés et acceptés
par le client en cours d’exercice et à la clôture on constate les encours correspondant aux
travaux exécutés et pour lesquels le client n’a pas encore donné son accord.

coût des travaux à la clôture

NB : le degré d’avancement est obtenu comme suit :
coût total estimé

Les principes de comptabilisation sont les suivants :

III.2.2. Exercice de terminaison

A la fin du contrat, les écritures à constater sont identiques à celles du résultat à

l’achèvement à savoir : comptabiliser les charges réalisées en cours d’année, solder les
encours des exercices précédents, constater le chiffre d’affaires restant, solder les acomptes
restants.
 EXERCICE DE SYNTHESE

Vous venez d’être recruter par un cabinet comptable et votre chef vous affecte dans la saisie
des opérations réalisées par une grande entreprise spécialisée dans les travaux de groupe.
Pour se faire vous devrez vous appuyer sur les travaux d’un aide comptable recruté par
l’entreprise et charger de classer les pièces comptables justificatives par nature.

 Souscription d’un crédit-bail auprès de la financière américaine pour l’obtention

d’une machine américaine le 01/09/2009 :
- valeur d’origine = 300 000$ au cours de 1$= 480f CFA ;
- Conditions du contrat : redevance annuelle payée en début de période 85000$, prix de la
levée de l’option de rachat 17064$, la durée du contrat est de 4 ans.
- Le cours du $ est résumé dans le tableau suivant :

Date Cours
31/12/2009 430
01/06/2010 500
31/12/2010 510
01/06/2011 420
31/12/2011 400

 Le 01/09/2009 obtention du marché de construction de la route DEDOUGOU-TOMA

étalée sur une durée de 3 ans.
Montant du contrat = 6 500 000 000
Synthèse des activités de 2009
- Achat de matières premières à l’étranger 200 000$ au cours de 1$=420 f CFA, moitié payée
par chèque bancaire et le reste en 2010 ;
- Achat de matière première à l’intérieur du pays 180 000 000 dont 1/3 payé par chèque
bancaire et le reste payable en Avril 2010 ;
- Achat de carburant 34 000 000 en espèce ;
- Charge de personnel 90 000 000 dont 6 000 000 pour les charges sociales, 9500 000 pour
l’IUTS, 800 000 pour la TPA et 2 500 000 pour avance et acompte sur salaire.
- Dotations aux amortissements du matériel autres que le bien acquis sur
location/acquisition : 18 958 000
A la signature du contrat l’entreprise avait bénéficié d’une avance de 1 500 000 000 dont
150 000 000 en espèces et le reste par chèque bancaire.
Le taux d’avancement au cours de la première année était de 15%.

Synthèse des activités de 2010

- Achat de matières premières à l’étranger 120 000$ au cours de 1$=410f CFA, 1/3 payé au
comptant ,1/3 payable en Juin 2010 et 1/3 payable au 31/12/2010 ;
- Achat de matière première à l’intérieur 75 000 000 dont 60% payé au comptant et le reste
en Septembre 2010 ;
- Achat de carburant 22 000 000 en espèces ;
- Dotations aux amortissements du matériel autres que le bien acquis sur
location/acquisition et sur subvention : 16 654 000
- Avril 2010, subvention obtenue du MCA 20 000 000 destinés à l’acquisition de matériel de
transport dont le coût total est estimé à 60 000 000 ;
- Charge de personnel 380 000 000 dont 21% de charges sociales, 3% de TPA et 12 850 000
d’IUTS.

NB : Tous les biens amortissables acquis après le contrat bénéficient d’un amortissement
dégressif sur 5 ans.

Le taux de change du dollar n’a pas évolué entre décembre 2009 et janvier 2010.

Les salaires nets sont payés en espèces et les retenues sur salaire et charges sociales payés
par chèque bancaire.

L’entreprise utilise la méthode du résultat à l’achèvement.

Toutes les écritures comptables sont constatées en fin d’année.

Le cout total prévisionnel du projet est estimé à 4 800 000 000 f.

Travail à faire

Passer au journal toute les écritures jugées nécessaire jusqu’au 31 -12-2010. Sachant que
après le paiement de la redevance de 2010 lié au crédit-bail les deux parties s’accorde à
rompre le contrat pénalités supportés par l’entreprise 11 000$ payable au 31-12-2010.
 UNIVERSITE AUBE NOUVELLE BOBO

FINANCES COMPTABILITE ET GESTION DES ENTREPRISES

EXERCICE DE SYNTHESE SUR LE COURS

Une grande entreprise installée à Ouagadougou vous soumet trois dossiers

complexes pour comptabilisation lors de votre stage pratique. Le directeur financier
vous informe que votre résultat dans ce travail constituera un argument solide pour
votre embauche.

 L’entreprise a acheté lors de l’augmentation du capital de la Compagnie

Marocaine d’Electricité (CME) 10 000 actions de participation au prix unitaire de
5 000 dirhams le 1er-01-2011. Les trois quarts ont été libérés immédiatement et le
quatrième quart le 01-10-2012. Au 1er-01-2011, 1 dirham = 60F CFA. Au 31-12-
2011, 1 dirham = 55f CFA et l’action coûtait 5 025 dirhams. Au 1er-10-2012, 1
dirham = 56F CFA et au 31-12-2012, 1 dirham = 61F CFA et l’action de la CME
était de 4 500 dirhams.
 Le 25-03-2011, l’entreprise au regard du niveau de son recrutement sur
les années antérieures a bénéficié de la part de l’Etat burkinabè une promesse de
subvention de 260 000 000F CFA, en liquide pour l’achat d’un terrain et d’un
magasin. En plus, l’Etat décide de mettre à sa disposition un véhicule de transport
d’un montant de 12 000 000F CFA. Le véhicule est remis le 01-04-2011 et la
subvention est reçue le 12-05-2011. Le terrain est acheté à 120 000 000F CFA le
01-10-2011 et le magasin a été réalisé à 480 000 000F CFA et mis en service le
1er-07-2012. Le véhicule est amorti sur 5 ans et le magasin sur 15 ans tous deux
dans le système linéaire.
 L’entreprise a exécuté plusieurs tranches de travaux programmés sur
trois exercices. Les coûts ont été ventilés pour chacun des exercices dans le
tableau suivant (en milliers de francs) :

EXERCICES Coûts Coûts Prix de

prévisionnels réels vente
 2010 300 000 400 000 600 000
2011 500 000 600 000 700 000
2012 400 000 500 000 700 000

TOTAUX 1 200 000 1 500 2 000 000

000

 Pour exécuter ces travaux, l’entreprise souscrit le 1er-10-2011 à un crédit-bail

avec une société américaine pour 200 000$ au taux réel de 12% avec un prix
de rachat fixé à 11 000$. La première redevance est payable un an après la
signature du contrat. L’évolution du taux de dollar est le suivant :

TAUX DE TAUX DE
DATES CHANGE DATES CHANGE

1er-10-2011 480f CFA 31-12-2011 520f CFA

1er-10-2012 460f CFA 31-12-2012 430f CFA

Travail A Faire : rappeler les écritures passées au journal classique de l’entreprise

aux cours des années 2011 et 2012.

NB : l’ordre chronologique est important car c’est un principe essentiel dans le

journal.
 CHAPITRE I : EMPRUNTS ET DETTES ASSIMILEES

Pour augmenter les possibilités de financement de ses opérations, une entreprise

peut procéder à une augmentation de son capital ou emprunter sur le marché
financier. Ce type d’emprunt est appelé emprunt obligataire.

I. GENERALITES
I.1. Définition

Le SYSCOA définit les emprunts et dettes assimilées comme étant des ressources
financières externes contractées auprès d’établissements de crédit et/ou auprès de
tiers divers, affectées de façon durable au financement des moyens d’exploitation ou
de production. Cette dette doit avoir une origine supérieure à un an.

I.2. Principes

La durée d’une échéance d’un emprunt peut s’étaler sur au moins deux exercices
comptables. Pour respecter le principe de spécialisation des exercices comptables, les
intérêts des emprunts et dettes dus à la fin de l’exercice sont à rattacher à l’exercice
par l’intermédiaire du compte « 166 intérêts courus ».

Pour les emprunts assortis d’une caution, d’une garantie ou d’un gage, le montant et
la portée de la sûreté doivent être indiqués en engagements hors bilan dans l’Etat
annexé.

II. Cas particulier des emprunts obligataires

II.1. Définition

L’emprunt obligataire est un emprunt à long terme, contracté par une société et
divisé en parts égales représentées par des titres appelés obligations et dont le
remboursement est échelonné sur la durée de l’emprunt par tirage généralement.
Les obligations sont des titres négociables qui dans une même émission, confèrent
les mêmes droits de créance pour une même valeur nominale (article 779 AUSCGIE).

II.2. Principes d’émission des emprunts obligataires

L’emprunt obligataire revêt les caractéristiques suivantes :

- Il est contracté auprès de plusieurs personnes physiques ou morales

(obligataires) contrairement aux emprunts indivis dont la dette est indivisible,
- Il est divisé en parts égales de même valeur nominale dans la même émission
pouvant être négociées sur le marché financier,
- L’émission d’obligations n’est permise qu’aux sociétés anonymes et aux GIE
constitués de sociétés anonymes ayant au moins deux années d’existence et
qui ont établi deux bilans régulièrement approuvés par les actionnaires ;
- L’émission d’obligations peut se faire au pair (prix d’émission = valeur
nominale) ou en dessous du pair (prix d’émission < valeur nominale) et dans ce
cas, faisant apparaître des primes d’émission à supporter par la société.
- L’émission d’obligation est interdite aux sociétés dont le capital n’est pas
entièrement libéré (article 781 AUSCGIE) ;
- L’émission d’obligations est du ressort exclusif de l’AG des actionnaires qui
peut déléguer au CA ou à l’administrateur général les pouvoirs nécessaires
pour procéder à l’émission d’obligations en une ou plusieurs fois dans les
délais de deux ans et pour en arrêter les modalités (article 783 AUSCGIE).
Toute émission d’obligations réalisées en violation des dispositions ci-dessus est nulle
(article 783-1). Les obligations peuvent revêtir la forme de titres au porteur ou de
titres nominatifs.

II.3. Caractéristiques des obligations

II.3.1. Terminologie financière

II.3.1.1. Valeur nominale

C’est la valeur faciale de l’obligation. Elle sert de référence pour le calcul des intérêts.
Elle est fixée librement par la société émettrice. Elle est également appelée « pair »
de l’obligation
II.3.1.2. Prix d’émission

Il représente le prix à verser par le souscripteur au moment de l’émission. Il peut être

égal à la valeur nominale (emprunt au pair) ou inférieur au pair (emprunt en dessous
du pair)

II.3.1.3. Prix de remboursement

Il représente le prix remboursé par l’émetteur au souscripteur. Il peut être au

minimum égal à la valeur nominale (remboursement au pair) ou supérieur à la valeur
nominale (remboursement au-dessus du pair)

II.3.1.4. Prime d’émission

Elle est constatée lorsque le prix d’émission est en dessous du pair c’est-à-dire
inferieur à la valeur nominale. En d’autres termes, elle représente la différence entre
la valeur nominale et le prix d’émission de l’obligation.

II.3.1.5. Prime de remboursement

Elle constitue la différence payée par l’émetteur (prix de remboursement) et la valeur

nominale. Sur le plan comptable, la prime de remboursement correspond à la
différence entre le prix de remboursement et le prix d’émission. Dans ce cas on parle
de double prime.

II.3.2. Conditions de remboursement

Les conditions de remboursement regroupent les trois modalités d’amortissement et

le service de l’emprunt (intérêt). Une obligation amortie (dite morte) entraîne
l’extinction de la dette et les obligations restantes sont appelées obligations vivantes.
Le remboursement peut s’effectuer suivant trois modalités :

- Par la méthode de l’amortissement constant : chaque année on rembourse le

même nombre d’obligations mais les intérêts diminuent avec le temps rendant
les annuités décroissantes ;
 - Par la méthode de l’annuité constante : chaque année une même somme est
consacrée au paiement global de la dette (remboursement + intérêts) ; le
nombre d’obligations remboursé s’accroît à chaque échéance et le montant
des intérêts diminue.
- Par amortissement unique à l’échéance de l’emprunt (emprunt « in fine ») ;
chaque année seul le paiement du coupon est constaté.

II.4. Schéma comptable des écritures

L’émission d’un emprunt obligataire se déroule en trois phases : ouverture de la

souscription, la souscription et le versement des fonds à l’émetteur.

II.4.1. Emission avec prime de remboursement : souscription et libération

Au journal, on aura :

date1
4713 Obligataires-obligations à placer Pe*N
1
1611 Emprunt obligataire ordinaire Pe*N
(Ouverture de la souscription)
Date2
Obligataires, compte de souscription Pe*N
4713 47131 Obligataires-obligations à placer Pe*N
2 (Souscription)
Date3
Banque Net
Frais d’émission d’emprunt FE
521 TVA récupérable TVA/FE
6316 47132 Obligataires, compte de souscription Pe*N
445
(Libération)

II.4.2. Emission sur couverte : souscription et libération

Lorsque les souscriptions sont recueillies simultanément à des guichets différents,

elles peuvent dépasser le nombre d’obligations à émettre. Dans ce cas, l’entreprise a
la possibilité d’accepter l’excédent de souscription ou de le refuser. Dans le cas où
elle accepte l’excédent, la libération prend en compte la somme encaissée et une
écriture d’émission est constatée pour régulariser le surplus. Dans le cas d’un refus
de l’excédent une écriture de remboursement est constatée après la libération. Pour
le remboursement on utilisera la notion de souscription à titre irréductible et
réductible.

II.4.3. Emission par intermédiaire de la banque : souscription et libération

L’intervention de la banque peut prendre trois formes différentes : prêter leurs

guichets à l’entreprise émettrice en contrepartie d’une commission de placement,
garantir le placement des titres et prendre ferme tous les titres.

- Prêt des guichets : dans ce cas, la mission de la banque est d’encaisser les
souscriptions des obligataires en contrepartie d’une commission enregistrée
dans le compte 6316 frais d’émission d’emprunt obligataire
- Garantir la totalité de l’émission : elle intervient d’abord comme intermédiaire
mais en plus, elle s’engage à souscrire elle-même les titres non placés en
contrepartie d’une commission supplémentaire appelée commission de
garantie.

APPLICATIONS

EXERCICE I

Une SA émet le 10-01-2015, un emprunt obligataire de 60 000 000 f en 6 000

obligations de 10 000 f émises à 9 900 f remboursable à 10 000 f au taux de 9% sur 10
ans. Frais divers 200 000 f. La SGGB se charge de l’émission des titres moyennant une
commission de 100 f par titre.

TAF : Passer les écritures d’émission de cet emprunt.

EXERCICE II

Une SA émet le 01-04-2015 garanti par la BOA un emprunt de 15 000 obligations de

20 000 f émises à 19 000 f au taux de 10% ; commission bancaire 600 f par titre.

Le 30-05-2015, la BOA crédite la société des montants correspondant à 12 000

obligations. Elle prend les autres obligations avec une commission supplémentaire de
200 f par titre. La société est réglée par la banque le 17-06-2015.

TAF : Passer au journal toutes les écritures qui s’imposent.

II.4.2. Ecritures en fin d’année

Au 31-12 de chaque année, on doit constater l’écriture de régularisation des intérêts
courus

Au journal, on aura :

31/12/N
6711 Intérêts des Emprunts obligataires IC
1661 Intérêts courus/ Emprunt IC
Obligataire
(Intérêts courus)

II.4.3. Ecritures à la date d’échéance

A chaque date de remboursement, on doit avoir l’écriture suivante :

date
1611 Emprunt Obligataire A
6711 Intérêts/ Emprunt obligataire I
6714 Prime de remboursement P
5. Compte de trésorerie (A+I+P)-IT
4423 Impôts et Taxes recouv/ obligation IT
(Paiement de l’annuité)

NB : On peut utiliser le compte 4712 en attendant le virement par banque.

APPLICATION N°I :

La SA « LES DELICES » émet un emprunt obligataire de 40 000 000f divisé en 4 000

obligations de 10 000 f chacune. L’intérêt est calculé au taux de 5% et le
remboursement s’effectue sur 10 ans par annuités constantes. Le prix d’émission est
de 9 600 f et le prix de remboursement est de 11 000 f. Souscription et libération le
03-01-2008. Les frais d’émission sont de 1 500 000 f.

TAF : Passer au journal, les écritures comptables aux dates suivantes : 03-01-2008,
31-12-2008, 31-12-2009.
 CHAPITRE II : REEVALUATION DES BILANS

INTRODUCTION GENERALE

Le SYSCOA, comme la grande majorité des modèles comptables internationaux, a

opté pour le maintien du capital en termes financiers et non en termes de capital
physique ou opérationnel qui est très difficile à mesurer. Pour y parvenir, la méthode
du coût historique est retenue pour évaluer les biens de l’entreprise.

La combinaison de cette convention et des principes généraux de prudence et de

continuité de l’exploitation conduit aux diverses règles d’évaluation définies dans le
SYSCOA.

Ainsi, le coût d’entrée des éléments d’actif est un coût historique fixé en francs
courants au jour de l’acquisition.

Toutefois, il n’est pas rare que les tendances inflationnistes observées dans les
Etats, qu’ils soient industrialisés ou en développement, conduisent à de fortes
distorsions entre les valeurs historiques figurant dans les bilans et les valeurs
actuelles en monnaie « courante ».En effet, ces francs peuvent perdre régulièrement
de leur valeur. De ce fait, la valeur comptable des éléments d’actif s’éloigne
d’exercice en exercice de leur valeur réelle ; ceci est particulièrement sensible pour
les éléments d’actif à faible taux de rotation, tels que les immobilisations. Afin de
respecter la notion d’image fidèle, il conviendrait de procéder à leur réévaluation
dans le respect des dispositions des articles 62 et 65.

Exemple : Une immobilisation comme un terrain de valeur d’entrée 2 000 000 en N

voit sa valeur atteindre 8 000 000 ou 20 000 000 actuellement. Par conséquent le
pouvoir d’achat est fortement minoré par rapport à celui de l’année N. Dans de telles
situations, les pouvoirs publics peuvent autoriser, voire imposer, une réévaluation
des bilans des entreprises.

I. CIRCONSTANCES ET FORMES DES REEVALUATIONS

En vertu de l’article 35 du Règlement qui indique qu’une réévaluation ne peut

s’opérer que dans « des conditions fixées par les autorités compétentes et dans le
respect des dispositions des articles 62 à 65 », les entreprises de l’UEMOA ne
peuvent qu’appliquer la convention du coût historique et les règles qui en découlent
dans le SYSCOA.

Toutefois, les Autorités compétentes de l’UEMOA peuvent être conduites à décider

de la mise en place de dispositifs de réévaluation. Il peut s’agir de réévaluation libre
ou de réévaluation légale.

I.1. Réévaluation « libre »

Le qualificatif « libre » ne signifie pas que l’entreprise puisse procéder à la

réévaluation en utilisant toute méthode de son choix, mais qu’elle a la possibilité de
réévaluer son bilan dans les conditions fixées par lesdites autorités et dans le
respect des dispositions générales des articles 62 et 65 de l’acte uniforme.

Dans ce cas, la technique de réévaluation utilise comme base de référence de la

valeur réévaluée, la valeur « actuelle » de l’élément. Cette valeur actuelle est
déterminée par référence à la valeur de marché ainsi qu’à l’utilité que l’élément
présente pour l’entreprise.

La réévaluation « libre » signifie donc pour l’entreprise :

 qu’elle a la liberté de réévaluer ou de conserver les valeurs historiques ;

 qu’elle utilise un référentiel de valeurs actuelles à déterminer sous sa

responsabilité ;

 qu’elle se conforme aux conditions définies par les autorités compétentes et par
les articles 62 et 65 ;

 qu’elle peut, en général, effectuer la réévaluation à la clôture de l’exercice de son

choix.

I.2. Réévaluation « légale »

Le qualificatif « légale » signifie que la réévaluation est effectuée :

 à une date déterminée (clôture de l’exercice donné, en principe) ;

 selon des modalités techniques précisées, avec, le plus souvent, recours à un

ou des indices de réévaluation indiqués par les autorités compétentes ;

 sous le bénéfice d’avantages fiscaux plus ou moins étendus, pouvant aller

jusqu’à la non-imposition totale de l’écart de réévaluation, conjuguée avec la
 déductibilité totale des nouveaux amortissements réévalués et la non-imposition,
en cas de cession de l’élément, de l’écart de réévaluation correspondant.

Pour bien comprendre la nature et les effets d’une réévaluation légale, il faut tenir
compte des éléments suivants :

 si une réévaluation est décidée par les pouvoirs publics, c’est parce
que la dérive du pouvoir d’achat de la monnaie locale est remarquable
et on est dans ce cas dans une situation d’inflation caractérisée ; la
réévaluation a donc pour but de corriger les effets de cette inflation ;
 la première correction est liée à l’image de l’entreprise donnée par le
bilan qui ne traduit plus la réalité économique du moment. La
réévaluation à un effet d’image immédiat par l’amélioration des
capitaux propres résultant elle-même de l’augmentation de la valeur
des actifs réévalués ;
 la deuxième correction touche les résultats futurs en raison de
l’augmentation des amortissements désormais calculés sur des bases
réévaluées. Toutes choses égales par ailleurs, l’augmentation des
dotations aux amortissements réduit le résultat, substituant ainsi un
résultat trompeur à un résultat plus réaliste ou plus conforme à la
situation économique du moment. Par ailleurs, cette diminution du
résultat contribue à maintenir dans l’entreprise des fonds qui pourront
plus être distribués aux actionnaires, améliorant ainsi sa capacité
d’autofinancement.

Selon les cas, la réévaluation légale peut être obligatoire pour toutes les entreprises,
ou pour certaines catégories seulement, et optionnelle pour les autres, voire pour
toutes dans des cas rares.

En général, la promulgation d’une loi portant réévaluation légale s’accompagne d’une

interdiction de réévaluation libre durant une certaine période.
 Remarque : la réévaluation libre ou légale énoncée ci-dessus présente un
caractère ponctuel, avec une date d’effet donnée. Elle ne doit pas être confondue
avec les procédures de réévaluation continue (ou permanente) utilisées dans les
pays d’économie « hyper inflationniste » (cf. I.A.S. 29 : la présentation des comptes
dans les économies hyper inflationniste). Cette réévaluation permanente constitue
une véritable « comptabilité d’inflation ».

II. CARACTÈRE GLOBAL DE LA RÉÉVALUATION

La réévaluation ayant pour objectif de donner, dans l’unité monétaire actuelle, une
« image fidèle » du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’exercice,
elle doit être au service d’une information générale objective, et non à celui de
stratégies diverses d’entreprises.

Les entreprises n’ont donc pas la possibilité, que la réévaluation soit légale ou libre,
de ne réévaluer à leur guise, que certains éléments et non d’autres. La réévaluation
doit être opérée sur l’ensemble des éléments actifs et passifs, hormis ceux qu’une
disposition légale aurait exclus de son champ.

II.1. Valeur réévaluée

La valeur réévaluée de chaque élément est obtenue par application d’une méthode
indiciaire fondée sur le pouvoir d’achat général de la monnaie (cas de réévaluation
légale) ou par utilisation de la valeur actuelle (cas de réévaluation libre, en l’absence
d’indices officiels).

II.1.1. Méthode indiciaire

Le ou les indices définis par les autorités compétentes sont censés traduire
l’évolution du pouvoir d’achat général de la monnaie. Si l’indice de l’année P est de
1,80 à la date de la réévaluation (31.12.N), cela signifie que 100 francs CFA de
l’année P ont le même pouvoir d’achat général (donc la même « valeur ») que 180
francs CFA à fin N.

Lors d’une réévaluation légale, les autorités publient :

- soit une seule série d’indices annuels, qui représentent donc l’évolution
générale des prix résultant de l’inflation. Elles peuvent aussi publier un seul
indice en cas de réévaluation liée aux conséquences d’une inflation
 « ponctuelle », comme celle résultant de la dévaluation du francs CFA du
12.1.1994 ;

- soit plusieurs indices annuels, pour tenir compte des différences de

variations de prix de grandes catégories de biens. Par exemple, elles
peuvent publier :

- une série d’indices annuels pour les terrains, bâtiments (B.T.P.);

- une série d’indices annuels pour les titres ;

- une série d’indices annuels pour les autres biens.

Toutefois, la valeur réévaluée ne peut pas dépasser une certaine limite. L’application
de l’indice à la valeur comptable nette ne doit en aucun cas conduire à une valeur
réévaluée supérieure à la valeur actuelle du bien. La valeur réévaluée est donc la
plus faible des deux valeurs : valeur indiciaire et valeur actuelle.

II.1.2. Méthode des coûts actuels

Lorsque les autorités laissent aux entreprises la possibilité de procéder à une

réévaluation libre, ces entreprises ne peuvent déterminer la valeur réévaluée que par
le calcul de la valeur actuelle, faute de disposer de séries d’indices de prix publiés
officiellement.

Cette valeur actuelle, qui est un « coût actuel » doit être déterminée avec toutes les
précautions prévues dans les méthodes d’évaluation du SYSCOA. En particulier, il
convient de distinguer les éléments indissociables de l’exploitation des éléments
dissociables de celle-ci et susceptibles d’être cédés. Si pour les premiers,
l’évaluation doit tenir compte de la globalité de l’entreprise et de sa continuité
d’exploitation, pour les seconds, l’évaluation se fonde sur le prix potentiel net de
cession après tous frais et impôts.

Il convient de noter que la méthode indiciaire, apparemment plus simple à pratiquer,

n’échappe pas à la détermination des valeurs actuelles puisque ces dernières sont à
retenir dans le cas où elles sont inférieures aux valeurs indiciaires.

En définitive, la principale différence entre les deux méthodes réside dans le fait que,
dans la méthode indiciaire, la valeur réévaluée est la plus faible des deux valeurs
(indiciaire et actuelle) et que dans la méthode des coûts actuels la valeur réévaluée
est toujours la valeur actuelle.
II.2. Date de réévaluation et date d’effet de la réévaluation

II.2.1. Date de réévaluation

C’est la date à laquelle la réévaluation est opérée ; cette date peut, ou non, coïncider
avec la fin de l’exercice.

II.2.2. Date d’effet de réévaluation

C’est la date à laquelle sont calculées les valeurs réévaluées et à partir de laquelle
courent les amortissements sur les montants réévalués.

 La date d’effet de la réévaluation correspond donc à une modification du

résultat comptable et, en général, du résultat fiscal dès lors que se trouvent
modifiés à partir de cette date :

- les éventuels résultats de cessions calculés à partir des valeurs

réévaluées ;

- les amortissements, augmentés proportionnellement à l’accroissement de

la valeur nominale des immobilisations.

 En revanche, l’effet d’image de la réévaluation, à partir du bilan, n’intervient

évidemment qu’à partir de la date de réévaluation puisque les états financiers
antérieurs n’ont pas comporté les montants réévalués.

III. MODALITES DE LA REEVALUATION

III.1. Champ de la réévaluation : éléments non monétaires

Les éléments de l’actif et du passif, objets de la réévaluation, sont tous ceux qui, à la
date de la réévaluation, ne sont pas exprimés en unités monétaires du moment. En
d’autres termes, il s’agit de tous les éléments acquis il y a une certaine date par
l’entreprise.

Il convient, de ce point de vue, de distinguer les éléments « monétaires » des

« éléments non monétaires ». Par ailleurs, en fonction de considérations
économiques et politiques diverses, le législateur comptable peut être amené à
rétrécir le champ d’application des réévaluations.

III.2. Eléments monétaires et éléments non monétaires

  Les éléments monétaires de l’actif et du passif sont ceux qui, à la date de la
réévaluation, sont exprimés en unités monétaires de cette date. Ils n’ont donc
pas à être réévalués puisque leur montant traduit la réalité économique et
financière de l’instant. C’est le cas des liquidités en francs CFA et des
créances et des dettes non indexées libellées en francs CFA.

Les éléments suivants peuvent leur être assimilés :

- les créances et les dettes indexées dans le cadre d’un contrat, qui font
systématiquement l’objet d’un réajustement, en fonction du niveau de
l’index ;

- les créances et les dettes en monnaie étrangère qui font l’objet d’une
conversion sur la base des cours de change à l’inventaire.

 Les éléments non monétaires sont formés de tous les autres actifs et passifs
suivants :

- les immobilisations incorporelles et corporelles ;

- les immobilisations financières, à l’exception des créances sur tiers en

francs CFA qui entrent dans la catégorie précédente des éléments
monétaires ;

- les stocks ;

- les titres de placement ;

- les capitaux propres dont la réévaluation est, le plus souvent, calculée

indirectement par différence entre les actifs et les passifs réévalués.

Seuls ces éléments non monétaires font l’objet de la réévaluation, puisqu’il s’agit de
substituer à leur valeur comptable nette leur valeur réévaluée, supérieure à la
précédente.

Toutefois, certains des éléments non monétaires peuvent figurer au bilan, à la date
de la réévaluation :

- soit pour leur « valeur actuelle », dans le cas où le bien a fait l’objet d’une
provision pour dépréciation, ou dans le cas fortuit d’égalité entre la valeur
comptable nette et la valeur actuelle ;
 - soit pour leur « valeur de marché », dans le cas exceptionnel de
comptabilisation de titres ou d’instruments financiers à cette valeur de
marché (comptabilisation dite « mark to market »).

Dans ces deux cas particuliers les éléments n’ont pas à être réévalués.

En revanche, tous les autres éléments non monétaires sont à réévaluer, à moins que
le législateur comptable ne limite le champ.

III.3. Restrictions possibles du champ

A priori, tous les éléments non monétaires peuvent être réévalués conformément au
droit commun du SYSCOA.

Cependant, il appartient aux autorités compétentes de préciser les éléments ré

évaluables et ceux qui ne le seraient point dans les textes instaurant la réévaluation
légale, ou réglementant la « réévaluation libre ».

En particulier, les titres de placement et les stocks pourraient, dans bien des cas,
être exclus de la réévaluation en raison, notamment, de leur faible « ancienneté » ou
réglementant la « réévaluation libre ».

L’exclusion des immobilisations incorporelles ne semble guère reposer sur des

arguments économiques déterminants.

Généralement sont aussi exclus les biens non encore utilisés mais totalement
amortis (valeur comptable nulle). Ces biens pourraient cependant réévalués si, à
l’occasion de la réévaluation, l’examen approfondi de leurs conditions d’utilisation ou
de leur environnement révélait qu’ils ont une valeur actuelle significative avec une
durée d’utilisation raisonnablement prévisible. Dans cette hypothèse, la réévaluation
est l’occasion d’une révision du plan d’amortissement.

IV. ASPECTS TECHNIQUES DE LA REEVALUATION

IV.1. Principes généraux

L’augmentation de la valeur des actifs résultant de la réévaluation constitue l’écart de

réévaluation. Cette « ressource », à porter au crédit d’un compte ad hoc, ne
représente pas un enrichissement (profit) de l’entreprise, car c’est une augmentation
purement nominale de l’expression monétaire des capitaux propres. Il s’agit d’un
ajustement des capitaux propres, à inscrire au passif du bilan dans un compte
spécifique des capitaux pores.

IV.2. Réévaluation légale

IV.2.1. Calcul de la valeur indiciaire réévaluée

La valeur comptable (nette des amortissements) est à multiplier par le coefficient ou

l’indice de l’année (correspondant à la catégorie de biens, en cas de pluralité
d’indices). Ce produit représente la valeur indiciaire réévaluée. Pour la détermination
de la valeur réévaluée, cette valeur est à comparer à la « valeur actuelle ».

A moins que le dispositif légal de réévaluation n’ait prévu un calcul de réévaluation,

année par année, des amortissements successifs, la valeur indiciaire réévaluée est
égale à la valeur comptable multipliée par k, coefficient ou indice de l’année d’entrée
de l’élément (ou de l’année de la réévaluation précédente, le cas échéant).

Dans les comptes, la valeur d’entrée sera elle-même multipliée par le coefficient k. Il
en sera de même du cumul des amortissements.

EXEMPLE

Immobilisation brute 1 000, entrée année N et amortie sur 10 ans.

Cumul des amortissements à la date d’effet de la réévaluation : 400.

Coefficient (indice) de réévaluation : k = 1, 5.

Valeur comptable nette avant réévaluation : 1 000 – 400 = 600

Valeur indiciaire réévaluée : 600 x 1,5 = 900

La valeur indiciaire est comparée à la valeur actuelle.

Si la valeur actuelle > 900 la valeur de 900 est retenue comme valeur
réévaluée et il est noté en comptabilité :

- Valeur d’entrée réévaluée : 1 000 x 1,5 = 1 500

- Amortissements réévalués : 400 x 1,5 = 600

- Valeur comptable nette : 600 x 1,5 = 900

IV.2.2. Cas de limitation à la valeur actuelle

Dans le cas où la valeur actuelle du bien est inférieure à la valeur indiciaire, la valeur
actuelle est alors retenue. Dans ce cas la valeur d’entrée et le cumul des
amortissements sont à multiplier par le coefficient k’ réduit en fonction du rapport :

valeur actuelle
(D’où coefficient k’< k)
valeur comptable

EXEMPLE (cf. cas précédent)

Considérons que la valeur actuelle du bien est de 840.

Elle est inférieure à la valeur indiciaire (900). La valeur actuelle de 840 doit
être retenue.

valeur actuelle 840

Rapport = = = 1,4
valeur comptable 600

On utilisera donc ce coefficient 1,4 (k’) et non le coefficient k (1,5).

D’où :

Valeur d’entrée réévaluée : 1 000 x 1,4 = 1 400

Amortissements réévalués : 400 x 1,4 = 560

Valeur comptable réévaluée 840

Ecart de réévaluation : 840 – 600 = 240

IV.2.3. Calcul des amortissements après réévaluation

A compter de la date d’effet de la réévaluation, les amortissements sont à calculer

sur les montants réévalués, en appliquant le plan d’amortissement initialement
retenu.

Les amortissements nouveaux sont donc égaux à ceux qui étaient initialement
prévus, multipliés par le coefficient k (ou k’). Ce calcul équivaut à celui des
amortissements à partir des montants réévalués.

EXEMPLE

L’amortissement est linéaire, calculé sur 10 ans, donc au taux de 10%.

Anciens amortissements : 10% de 1 000 ………….…………..…..100

Nouveaux amortissements annuels : 10% de 1 500……………….150

(150 = 100 x k)
Exception : modification du plan d’amortissement. Une telle modification est
toujours possible, à toute date, si elle est économiquement justifiée.

Cette hypothèse recouvre deux types de situations possibles :

- l’allongement ou le raccourcissement de la durée d’utilisation restant à

courir, avec établissements d’un nouveau plan d’amortissement sur cette
durée restante ;

- la réévaluation d’un bien totalement amorti et qui, toujours utilisé, a une

valeur actuelle positive : un plan d’amortissement doit être défini, comme
dans le cas précédent. Dans le cas où le législateur a mis en place une
réévaluation légale avec indices annuels portant sur les valeurs d’entrée et
sur les amortissements, les biens totalement amortis retrouvent
systématiquement une valeur nette positive.

IV.3. Cas des biens faisant l’objet de provisions pour dépréciation

La provision pour dépréciation a pour objet de ramener la valeur comptable nette de

l’élément à la « valeur actuelle » à la date du bilan. En conséquence, l’élément ne
saurait être réévalué à cette date.

V. NATURE ET SORT DE L’ECART DE REEVALUATION

V.1. Nature et comptabilisation de l’écart

Les concepts de « capital » et de « maintien du capital » exposés dans le «Cadre

conceptuel» du SYSCOA conduisent, en conformité avec les normes de l’I.A.S.C.
(I.A.S. 15 «l’information reflétant les effets des variations de prix», et I.A.S. 29
« présentation des comptes dans les économies hyper inflationniste), à considérer
que l’écart de réévaluation est un ajustement nominal des capitaux propres et non un
résultat.

Cet écart n’est pas comptabilisé ni dans le Résultat, ni dans les « Réserves », dont
l’origine est constituée par des bénéfices, mais dans une subdivision du compte 10 –
CAPITAL à savoir le compte 106 – ECART DE REEVALUATION.
Toutefois, la doctrine, voire la loi fiscale, considèrent que cet écart est un produit, un
résultat imposable comme dans tous les cas où un texte spécifique ne prévoit pas
son exonération. De tels textes existent pratiquement toujours en cas de réévaluation
légale, et parfois en cas de réévaluation libre.

Ainsi, en l’absence d’exonération spécifique, l’écart de réévaluation est généralement

imposable comme dans le cas de la réévaluation libre.

Par ailleurs, même dans le cas de la réévaluation légale, l’exonération est rarement
totale et l’écart est le plus souvent soumis à un impôt (ou « taxe ») d’un taux très
sensiblement inférieur à celui de l’impôt sur les bénéfices.

Bien qu’elle soit contraire à la conception de la nature de l’écart, cette imposition

n’est pas totalement injustifiée. En effet, il peut être considéré qu’une partie de l’écart
n’est pas un ajustement des capitaux propres, mais une « plus-value » constatée par
l’entreprise sur son endettement. Ce serait notamment le cas si l’essentiel du
financement des immobilisations a été fourni par des prêteurs et si le taux de
rémunération des emprunts correspondants n’a pas intégré l’inflation concrétisée par
la réévaluation.

Si ces conditions sont réunies, une partie de l’écart de réévaluation correspond bien
à un enrichissement de l’entreprise, profit réalisé au détriment des prêteurs.

V.2. Sort ultérieur de l’écart de réévaluation

L’écart de réévaluation s’inscrit dans les capitaux propres, avec toutes les
conséquences que cela implique, notamment en cas de perte de la moitié du capital
des sociétés.

Le compte 106, qui lui est affecté dans le SYSCOHADA, montre clairement qu’il est
plus proche du Capital que des Réserves, avec lesquelles il ne doit pas être
confondu. Par conséquent, il figure explicitement dans le bilan dans un poste ad hoc
« Ecarts de réévaluation », après les « Primes » et avant les « Réserves ».

Il peut être incorporé, en tout ou partie, au capital social (article 65 du Règlement).

V.3. ETAT ANNEXE

L’état annexé doit indiquer :

- la nature et la date de la ou (des) réévaluations (s) ;

 - les montants en coûts historiques des éléments réévalués, par postes du
bilan ;

- les amortissements supplémentaires résultant de la réévaluation ;

- le traitement fiscal de l’écart de réévaluation et des amortissements

supplémentaires ;

- l’année de l’opération de réévaluation, la méthode de réévaluation utilisée,

simple référence à la méthode légalement définie, ou présentation de la
méthode en cas de réévaluation libre.

EXERCICE I

Une entité procède au 31 décembre 2017 à une réévaluation légale de ses

immobilisations corporelles et financières. Parmi celles-ci figure un ensemble
immobilier acquis le 1er janvier 2013 dont les caractéristiques sont les suivantes :

 Coût d’acquisition du terrain : 100 000 000 F

 Coût d’acquisition du bâtiment industriel : 300 000 000 F (durée de vie 30
ans) ;
 Coût d’acquisition des titres de participation : 25 000 000 F ;

La valeur actuelle de l’ensemble immobilier au 31 décembre 2017 est estimée à

525 000 000 F, dont 150 000 000 F pour le terrain et 375 000 000 F pour le bâtiment.
La valeur actuelle des titres de participation s’élève à 28 000 000 F.

Indice de réévaluation 1,2.

TAF : après les différents calculs nécessaires, passez au journal les écritures de
réévaluation.

EXERCICE II

Une entité a procédé à la réévaluation libre de l’ensemble de ses immobilisations à la

clôture de l’exercice 2017. Parmi celles-ci figure un bâtiment acquis le 02 janvier
2012 pour un montant de 150 000 000 F, amorti linéairement sur 30 ans. La valeur
actuelle à la clôture de l’exercice 2017 est de 135 000 000 F.

TAF : après les différents calculs nécessaires, passez au journal les écritures de
réévaluation selon les méthodes suivantes.
 - Méthode 1: réévaluation par ajustement des amortissements
proportionnellement à la modification de la valeur brute comptable
- Méthode 2 : réévaluation par élimination du cumul des amortissements et
enregistrement de la valeur réévaluée.

EXERCICE III : CAS PRATIQUE

Courant N, les pouvoirs publics arrêtent une réévaluation légale des bilans dans les
conditions d’application suivantes :

 Date de la réévaluation : fin de l’année N

 Date d’effet de la réévaluation : début de l’année N
 Indices retenus : année d’entrée des éléments à l’actif
 Avant N-5 et N-5 : 2 (sauf terrains : 1,6)
 N-4 :1,7 (sauf terrain : 1,3)
 N-3 : 1,5 (sauf terrain : 1,2)
 N-2 : 1,2 (tous éléments)
 N-1 : 1 (tous éléments)
 N : 1 (tous éléments)
 Biens susceptibles d’être réévalués : tous les éléments relevant des
catégories suivantes :
 Immobilisations incorporelles sauf le fonds de commerce
 Immobilisations corporelles
 Titres immobilisés et de participation
 Stocks
 Pour les biens amortissables, le même indice est à appliquer à la valeur
d’entrée et au cumul des amortissements à fin N.
 Limitation de la valeur réévaluée à la valeur actuelle.
 On supposera que l’administration fiscale n’impose pas de particularités
spécifiques de comptabilisation et accepte la déductibilité du supplément
d’amortissement.
 Bilan de la société au 31-12-N après inventaire en milliers de francs :

ACTIF PASSIF
ELEMENTS BRUT NET ELEMENTS MONTANT
Brevets 105 000 45 000 Capital 202 500
Fonds de commerce 120 000 120 000 Réserves 170 000
Terrains 90 000 90 000 Résultat net 105 000
 Matériels 420 000 255 000 Dettes financières 250 000
Titres immobilisés 135 000 120 000 Passif à court terme 360 000
Stocks 180 000 172 500
Autres actifs 300 000 285 000
TOTAL 1 350 000 1 087 500 TOTAL 1 087 500

 Informations complémentaires
 Brevets : entrée en N-3, amortis de 60 000 f dont 15 000 f en N, valeur
actuelle au 1/1/N 78 000 f.
 Terrains : entrée en N-7, valeur actuelle au 1/1/N : 150 000 f
 Matériels : une première partie entrée en N-4 ; 300 000 f amortis de 45% dont
10% en N ; valeur actuelle au 1/1/N 360 000 f et une deuxième partie entrée en N-2 ;
120 000 f, amortie de 22 500 f et faisant l’objet d’une provision de 7 500 f fin N
 Titres immobilisés : une première partie entrée en N-5 : 60 000 f valeur
actuelle au 1/1/N : 84 000 f et une deuxième partie entrée en N-2 : 75 000 f
 Stocks : entrée en N-1 et en N, sauf 20 000 f brut entrée en N-2 et
provisionnés de 25% le 31/12/N.
TAF : Après avoir présenté tous les calculs de réévaluation et des écritures
comptables nécessaires présenter le bilan réévalué.
CHAPITRE III : ANALYSE COMPTABLE D’OPERATIONS SPECIFIQUES

Dans ce chapitre, il s’agira de passer en revue un certain nombre d’opérations

spécifiques importantes rencontrées généralement en fin d’année. Il s’agira entre
autres des opérations faites pour le compte de tiers, des intéressements des salariés
en fin d’année, des évènements postérieurs à l’arrêté des comptes.

I. OPERATIONS FAITES POUR LE COMPTE DE TIERS

A- TYPOLOGIE

Les opérations traitées par l’entreprise pour le compte de tiers peuvent être faites :

1. Soit en nom seul, en qualité de commissionnaire

Le commissionnaire est personnellement tenu à l’égard des acheteurs ou des

vendeurs des obligations résultants des contrats d’achat et de vente qu’il conclut,
même si le nom du commettant pour lequel il agit, et auquel il doit rendre compte,
apparaît.

Le contrat doit préciser le taux, l’assiette, le fait générateur et les conditions de

paiement de la commission qui, à défaut de clause contractuelle particulière, est due
dès la conclusion du contrat de vente. Elle est prélevée, en pratique, directement sur
les sommes qu’il doit restituer au commettant (commissionnaire vendeur) ou facturée
au commettant en même temps que le bien ou le service acquis pour son compte
(commissionnaire acheteur).

2. Soit au nom d’autrui, en qualité de mandataire

Le mandataire représente le mandat et l’engage pour tous les actes accomplis avec
les tiers pour son compte en le rendant personnellement débiteur ou créancier
envers ces tiers.
Le mandataire doit rendre compte de sa gestion au mandant. Il est rémunéré par une
commission, prévue au contrat, qu’il doit facturer dès que l’exécution de la mission
qui lui a été confiée est terminée. En l’absence de clause contractuelle particulière,
la commission doit être versée lors de la reddition de comptes.

Le mandataire a droit au remboursement intégral de ses débours, c’est à dire les

sommes pour lesquelles, en cas de non-paiement, le mandant serait poursuivi (droits
de mutation, droits de douane…). Ces dépenses doivent correspondre à des frais
extérieurs à l’opération, engagés au nom du mandant et clairement détachables de
l’objet proprement dit de la transaction.

B- REGLES DE COMPTABILLISATION

Il appartient de déterminer celle des deux catégories dans laquelle doivent être
classées les opérations faites pour le compte de tiers qu’elle est appelée à réaliser.

1. L’entreprise agit en qualité de commissionnaire

Elle enregistre les opérations d’entremise dans ses propres comptes d’achats et de
ventes simultanément de façon à faire apparaître son simple rôle d’intermédiaire qui
n’est jamais propriétaire des marchandises, ni détenteur de stocks.

Sa rémunération est constituée par la marge qu’elle réalise sur ses opérations de
commissionnaire. Cette marge n’apparaît pas en tant que telle dans ses produits
d’exploitation, mais par différence entre ses comptes d’achat/ventes.

2. L’entreprise agit en qualité de mandataire

Elle enregistre les opérations qu’elle effectue pour le compte de son mandant
(achats, ventes, débours) dans un compte de tiers ouvert au nom de ce mandant
dans la classe 4 (sous - compte de 47 « Débiteurs et créditeurs divers »).

Elle peut aussi, dans le cas où la nature de l’activité l’exige et en raison du nombre
d’opérations et de tiers concernés, suivre distinctement, dans la classe 9 réservée à
la comptabilité de gestion, les transactions engagées pour le compte de ces
mandants.

Sa rémunération de mandataire est seule inscrite dans les produits d’exploitation,

soit dans les services vendus (compte 706) s’il s’agit de l’activité principale de
l’entreprise, soit dans les produits accessoires (compte 707) s’il s’agit seulement
d’une activité annexe.

APPLICATION

Une société de la place entretient des relations d’affaires avec plusieurs sociétés de
la sous région. Elle achète au BURKINA pour le compte de ses partenaires certains
produits sur place
Le 1er-12-2014 agissant en tant que commissionnaire achète 200 tonnes de coton
pour une société ivoirienne au prix de 60 000f la tonne. La marchandise a été livrée
le 10-12-2014. Commission de 10% stipulée dans le contrat.
Le 12-12-2014 agissant en qualité de mandataire, elle achète 20 rouleaux de tissu
dan fani pour une société maliènne au prix de 100 000f le rouleau. Commission 15%.
Transport 150 000f HT.
TAF : passer au journal de l’entreprise, les opérations ci-dessus suivant que le
transport est supporté par le mandataire ou le mandant.

II. INTERESSEMENT DES SALARIES AU RESULTAT DE L’ENTREPRISE

Le résultat de l’entreprise est destiné à la rémunération des détenteurs de capitaux. Il

appartient donc au préalable aux propriétaires. Cependant, depuis quelques
décennies, il est apparu la nécessité d’intéresser les salariés au résultat de leurs
entreprises afin de stimuler leur motivation et d’accroître la productivité de l’entité et
donc son résultat. L’intéressement des salariés est donc considéré comme une
opération qui au delà de son coût est en mesure de faire progresser le résultat de
l’entreprise (au-delà de l’impact de l’intéressement). C’est donc une opération
rentable pour les propriétaires.
L’intéressement des salariés peut revêtir plusieurs formes :

- il peut être prévu par la loi : le code du travail, le code de commerce,…peuvent

obliger les entreprises à prélever une proportion de leurs résultats à reverser aux
salariés. Le texte prévoit les conditions d’octroi, les modalités de calcul, les moyens
de versement…Ce système n’est pas courant dans la sous région.
- la convention collective, les accords de branche…peuvent également prévoir des
dispositions de participation des salariés au résultat de l’entreprise. Ces dispositions
s’imposent aux entreprises,

- les statuts de l’entreprise peuvent aussi contenir des dispositions d’intéressement

des salariés au résultat de l’entreprise. Ces dispositions sont également obligatoires,

- le contrat de travail des salariés peut enfin contenir la rétribution du salarié basée
sur le résultat.

Les sources d’intéressement sont diverses. Il n’y a donc pas d’uniformité en la

matière. Le traitement comptable de l’intéressement est lié à sa nature juridique et à
ses finalités.

L’intéressement revêt un caractère de charge si sa forme juridique s’apparente à une

dépense non liée au résultat.

Débit Crédit Libellé Débit Crédit

8 Participation des salariés XXXX

521 Banque XXXX

L’intéressement revêt un caractère de répartition de résultat si sa forme juridique
s’apparente à une répartition du résultat.

Débit Crédit Libellé Débit Crédit

13 Bénéfice XXXX

521 Banque XXXX

Dans certains cas, la participation peut être versée dans un compte interne de
l’entreprise (plan d’épargne entreprise) et être versée aux salariés sous forme de
dotation individuelle lors d’événement spécifique (retraite…) ou de manière
systématique.

A la dotation

Débit Crédit Libellé Débit Crédit

13 ou 8 Bénéfice ou charge XXXX

47 Compte épargne XXXX

Au paiement
 Débit Crédit Libellé Débit Crédit

47 Compte épargne XXXX

521 Banque XXXX

Selon les pays, l’intéressement peut être déductible ou non du résultat fiscal.
L’intéressement selon les cas, peut également supporter une imputation d’impôt sur
les revenus de valeur mobilière (comme les dividendes).

III. EVENEMENTS POSTERIEURS A LA CLOTURE DE L’EXERCICE

A- DATES DE CLOTURE, D’ARRETE, D’APPROBATION ET DE PUBLICATION

1. Définitions

La date de clôture de l’exercice est fixée uniformément, par le Droit Comptable, au

31 décembre de chaque année (article 7 du Règlement).

Le principe de « spécialisation des exercices » conduit à rattacher à l’exercice toutes

les charges et tous les produits le concernant ceux là seulement.

La date d’arrêté des états financiers par les organes dirigeants, légalement
responsables, ne peut être que postérieure de plusieurs semaines, voire plusieurs
mois, à la date de clôture, la limite fixée par la norme comptable étant de quatre mois
après la clôture à la fin du mois d’avril.

La date d’approbation est celle de la décision d’adoption des états financiers par les
associés (cas des sociétés). Elle doit intervenir dans les six mois à compter de la
date de clôture de l’exercice.
La date de publication des états financiers est postérieure à la précédente et
recouvre des acceptions diverses, plus ou moins larges, qui supposent la définition
des destinataires (actionnaires, épargne publique, administration fiscale, autres
administrations, centrale des bilans, etc.).

L’application des principes de prudence conduit à prendre en considération des

évènements survenus après la date de clôture et avant la date d’arrêté des comptes
(article 49 du droit comptable OHADA).

Par ailleurs, bien que les comptes aient arrêtés, une obligation d’information des
associés incombe aux dirigeants des sociétés (SA, SARL), sous certaines conditions,
en ce qui concerne la période séparant la date d’arrêté des comptes de la date de
l’Assemblée générale.

2. Choix de la date d’arrêté des états financiers

Un certain délai est manifestement nécessaire, après la date de clôture, pour

préparer les états financiers, puis les arrêter. Le Règlement fixe à quatre mois ce
délai maximal.

Au cours de cette période, l’entreprise :

- rassemble toutes informations nécessaires à l’arrêté des comptes (inventaire

extracomptable, évaluations, recensement des risques etc.) ;
- prépare et établit les comptes annuels et les états financiers.

Le délai légal de quatre mois est un maximum qu’il est souhaitable de raccourcir
sensiblement, d’un point de vue pratique, pour accélérer la publication de
l’information auprès des divers tiers.
Toutefois, réduire trop fortement ce temps pourrait nuire à la qualité et l’entreprise
risquerait de laisser échapper des informations indispensables à la qualité des états ;
en l’occurrence, l’absence d’informations réunies sur la solvabilité des clients ne
permettrait pas de calculer convenablement les provisions pour dépréciations.

Il appartient aux dirigeants de choisir une date d’arrêté des comptes aussi rapide que
possible, mais raisonnable eu égard aux délais d’obtention des informations
d’inventaire.

Pour cette raison le droit comptable prévoit (article 23) que la date d’arrêté des
comptes soit mentionnée dans toutes publications des états financiers.

Si certaines informations susceptibles de remettre profondément en cause les états

financiers n’étaient connues qu’après l’arrêté des comptes, il appartiendrait aux
dirigeants de procéder à un nouvel arrêté des comptes modifiés, dans le délai légal
des quatre mois de clôture.

B - RATTACHEMENT A L’EXERCICE DES EVENEMENTS POSTERIEURS

L’application du principe de l’indépendance des exercices, ainsi que de la recherche

d’une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat à la date de
clôture, conduisent, comme le précise la norme I.A.S. 10, à prendre en considération
des informations apportées par des évènements qui se produisent après la date de
clôture.

1. Conditions de prise en compte des évènements.

La situation doit être arrêtée, et le résultat calculé, à la date de clôture de l’exercice.

Les «évènements postérieurs» ne peuvent donc jouer un rôle que s’ils sont
révélateurs d’éléments existants déjà à la date de clôture mais non encore connus à
cette date ;

Ainsi, le cours officiel des changes à la date de clôture n’est connu que dans les
semaines qui suivent cette date. Pour comptabiliser, sous la date du 31 décembre,
les créances et les dettes en devises, il faut disposer de cette information sur les
cours officiels de fin décembre. En revanche, il ne faudrait pas valoriser créances ou
dettes à des cours majorés ou minorés sous l’argument que ces cours sont ceux
observés dans les semaines précédant l’arrêté.

Comme le précise la norme I.A.S. 10 (engagements et évènements postérieurs à la

date du bilan), les évènements postérieurs sont à intégrer aux comptes (dans leurs
effets) s’ils procurent des informations permettant :

- soit de mieux estimer les sommes relatives aux conditions existant à la clôture
de l’exercice ;
- soit de remettre en cause l’hypothèse de continuité de tout ou partie de
l’entreprise.

Aussi, le lien de l’événement postérieur avec la situation existante à la clôture doit-il

être direct et prépondérant. Les dirigeants et les comptables doivent apprécier
l’existence de ce lien à des conditions préexistantes à la clôture. Il s’agit d’une
question de fait, difficile souvent à apprécier, et devant faire l’objet d’un examen
attentif, tout spécialement si les conséquences en sont importantes.

Si ce lien existe, alors les comptes de l’exercice doivent être ajustés en

conséquence.

2. Conséquences de la prise en compte

En raison de la nécessité du respect du principe de prudence, c’est principalement

dans le sens d’une minoration du résultat qu’intervient la prise en compte,
notamment par intégration de risques et de pertes probables révélées par les
évènements postérieurs.

Cependant, l’effet peut être, plus rarement, celui d’une majoration du résultat, en
matière d’estimation. Ainsi, la valeur probable de réalisation de tel actif peut être
estimée en hausse par rapport à la vision que l’on pouvait en avoir le 31 décembre et
le risque de perte sur tel contrat à terme révisé en baisse, etc.

Ces effets sont à intégrer dans les comptes de l’exercice. Par conséquent, ils
donnent lieu à écritures à l’inventaire, à moins qu’ils ne soient pas mesurables.
Exemple : projet décidé de restructuration de l’entreprise, auquel cas mention et
explications sont à fournir dans l’Etat annexé en cas d’incidence probablement
significative.

C - EXEMPLES D’EVENEMENTS POSTERIEURS

Questions de fait difficiles à apprécier quant à l’existence d’un lien direct et

prépondérant avec la situation préexistante à la clôture, les évènements postérieurs
peuvent être illustrées, de façon purement indicative, par quelques exemples.

1. Evénements liés à des conditions existant à la clôture

Ils peuvent être connus à partir :

- d’informations sur la valeur probable de réalisations de stocks dépréciés ;

- de faits ou d’informations obtenues sur des sociétés (politique, stratégie,

rentabilité…) conduisant à une évaluation modifiée des titres correspondants ;

- de faits ou d’informations sur l’existence ou le montant d’un risque (perte client,

litige..) ;

- de retours de produits vendus livrés avant la clôture ;

- d’un jugement intervenu ;

- de hausses intervenues sur certains approvisionnements modifiant le résultat
prévisionnel de contrats pluri exercices ;

- d’une notification de redressement après contrôle fiscal ;

- d’une parution d’une réglementation nouvelle rendant invendables (ou dépréciant)

certains stocks ;

- de projets de licenciement, de fermetures d’établissements, de restructuration

décidée avant la clôture (avec commencement d’exécution, ou préparation, ou
information externe avant la clôture, rendant quasi-irréversible le processus), et qui
se confirment après la clôture.

Les incidences de ces évènements sont à intégrer dans les comptes (sauf effets non
mesurables : à mentionner dans l’Etat annexé).

2. Evènements non liés à des conditions existant à la date de clôture

Le type même en est l’incendie survenu après la date de clôture. Même si l’usine ou
l’établissement est détruit à 100% et non assuré, les états financiers (Bilan, Résultat,
TARIFE) n’ont pas à en faire mention.

L’Etat annexé doit le faire si les conséquences en sont graves et remettent en cause
la continuité d’exploitation, par exemple s’agissant de l’exemple de l’incendie, il faut
observer que la survenance de celui-ci après la clôture a été révélatrice d’un risque
existant à la clôture puisque le bien n’était pas assuré.

Une provision pour risques aurait dû être constituée, donc intégrée dans les comptes
de l’exercice.

Autres exemples :

- fluctuations de change : c’est le cours à la date de clôture qui doit être retenu ;
- fluctuations de cours de matières premières et de produits ;
- restructurations décidées après clôture ;
- contrôle fiscal après clôture ;
- litige dont la cause est postérieure à la clôture, etc.

D - EVENEMENTS POSTERIEURS ET RAPPORT DE GESTION

 Dans le « rapport de gestion » (société commerciale », obligation est faite aux

dirigeants d’exposer les évènements importants survenus entre la date de clôture
et la date dudit rapport (date d’arrêté des comptes).

Deux différences existent par rapport à l’aspect comptable exposé ci-dessus :

- ne sont à mentionner que les évènements importants ;

- en revanche le « lien direct et prépondérant » n’est pas exigé.

 En outre, si de tels événements importants surviennent après l’arrêté des

comptes jusqu’à la date de l’assemblée générale, il paraît prudent et loyal, pour les
dirigeants :

- de rédiger un complément au rapport de gestion ;

- de procéder à un nouvel arrêté des comptes et des états financiers et de rédiger
un nouveau rapport de gestion s’ils remettent en cause la continuité de l’exploitation.