COMPTABILITE APPROFONDIE

Cours de M. Béni Adrien NZAOU

76 40 33 08/62 01 09 10

CHAPITRE I : OPERATIONS DE CREDIT BAIL

Le crédit-bail est un contrat de location d’un bien meuble ou immeuble, corporel ou
incorporel, assorti d’une possibilité de rachat par le locataire à certaine date et en particulier à
la fin du contrat.

Enregistré initialement comme location, ce contrat est retraité en fin d’exercice. Le SYSCOA
traite cette opération comme une acquisition d’immobilisation assortie d’un emprunt de même
montant et ceci par application du principe de la prééminence de la réalité sur l’apparence
juridique.

Une fois le contrat exécuté :

• l’entreprise obtient un droit de jouissance sur le bien acheté par l’établissement

financier (Burkina-bail par exemple) en vue de l’utilisation durant un temps déterminé
avec possibilité de l’acquérir soit en fin de contrat, soit à terme de période fixée
d’avance moyennant le prix convenu d’où la notion de levée de l’option d’achat.
L’entreprise verse périodiquement des redevances à l’établissement financier. Pour
des versements annuels, ces redevances sont appelées annuités, semestrialités pour
des périodes semestrielles, mensualités pour des périodes mensuelles…

• l’établissement financier achète le bien en son nom et pour le compte de l’entreprise

utilisatrice. Il perçoit régulièrement des redevances et s’engage à céder le bien à
l’utilisateur (entreprise) à la date de la levée de l’option d’achat.

Du point de vue comptable, nous pouvons distinguer chez le preneur (entreprise) les étapes
suivantes :

• la souscription du contrat de crédit-bail ;

• le versement des redevances ;

• le retraitement des redevances et la régularisation des intérêts courus en fin

d’exercice ;

• l’amortissement du bien loué ;

• la levée ou la non-levée de l’option d’achat à la fin du contrat.

I- La souscription du contrat de crédit-bail

Le bien acquis par un emprunt de crédit-bail est enregistré au débit d’un compte
d’immobilisation pour sa valeur dans le contrat ou pour sa valeur d’entrée en contrepartie de
la dette au crédit.

Débit : 2… Compte d’immobilisation

Crédit : 172 Emprunt équivalent de crédit-bail Immobilier

Ou 173 Emprunt équivalent de crédit-bail mobilier

Le montant de l’emprunt (172 ou 173) est suivi dans un tableau d’amortissement encore
appelé tableau financier de l’emprunt, qui décompose les annuités successives que sont les
redevances (et l’option finale éventuellement) en intérêts et en amortissements (ou
remboursement d’une partie de la dette).

Pour établir le tableau financier de l’emprunt, il convient de déterminer le taux d’intérêt i

relatif à l’emprunt équivalent à partir de l’égalité suivante :

Montant de l’emprunt équivalent = Valeur actualisée des annuités successives et du

Ou valeur actuelle du bien prix de la levée de l’option au taux d’intérêt i calculé

Les différents versements de redevances peuvent se faire en début de période ou en fin de

période.

• Pour le cas des versements de début de période

Pour un contrat de crédit-bail souscrit le 01/04/N, avec des versements de début de période de
n annuités, on a :

Vo = a + a (1+i)-1 + a (1+i)-2 + a (1+i)-3 + …………….+ a (1+i)-n+1 + P (1+i)-n

Vo = a [1 + (1- (1+i)-n+1)/i] + P (1+i)-n

Avec Vo, la valeur de l’emprunt équivalent

a, la valeur des différentes redevances versées à chaque début de période

i, le taux d’intérêt de l’emprunt équivalent à déterminer

P, le prix de la levée de l’option d’achat

n, la durée de l’emprunt correspondant au nombre de redevances versées.

NB : En cas de versements de début de période, le versement de la 1 ère redevance

(annuité) intervient à la date de la souscription du contrat.

• Pour le cas des versements de fin de période

Pour un contrat de crédit-bail souscrit le 01/04/N, avec des versements de fin de période de n
annuités, on a :

Vo = a (1+i)-1 + a (1+i)-2 + a (1+i)-3 + …………….+ a (1+i)-n + P (1+i)-n

Vo = a [(1- (1+i)-n)/i] + P (1+i)-n

NB : En cas de versements de fin de période, le versement de la 1 ère redevance (annuité)

intervient un an après la date de la souscription du contrat.

• Pour le cas des versements de fin de période par exemple avec un dépôt de
garantie à la souscription remboursable en fin de contrat
Vo = G + a [1- (1+i)-n/i] - R (1+i)-n

Avec G, le montant du dépôt de garantie ou celui de la caution versée à la date de souscription

du contrat.

R, le montant du remboursement du dépôt de garantie ou de la caution à la fin du contrat.

NB :

• Si le dépôt de garantie a été effectué à la 2ème année, on aura dans la formule : G (1+i)-2

• Si le remboursement intervient à la fin de la 8ème année, on aura :

- R (1+i)-8

• En cas d’existence d’une avance en début de contrat, le montant de l’emprunt

équivalent Vo = Coût d’acquisition du bien – Avance versée.

APPLICATION 1 : cas des versements de début de période

La SA. SOS souscrit un contrat de crédit-bail le 30/09/N pour l’obtention d’un matériel
industriel dont la durée normale d’utilisation est de 5 ans. La valeur de ce matériel est
indiquée dans le contrat soit 30 000 000.

Le contrat de crédit-bail porte sur une durée de 4 ans et prévoit :

• le versement d’une redevance annuelle constante de 8 200 000 HT le 30/09 de

chacune des années N à N+3 (règlement par chèque bancaire) ;

• la possibilité pour l’entreprise d’acheter le matériel à l’issue de la 4 ème année (soit

le 30/09/N+4) moyennant le versement d’une somme égale à 5 500 000 HT.

TAF :

1°) Sachant que le taux réel de ce contrat est compris entre 14% et 15,5%, déterminer ce taux
(arrondir le taux au centième près)

2°) Présenter le tableau d’amortissement de l’emprunt équivalent.

NB :

• En cas de versements de début de période, il n’y a pas d’intérêts pour la première ligne
du tableau et dans ce cas Amortissement = annuité

• La dernière ligne du tableau d’amortissement est présentée de façon que le dernier

amortissement soit égal au capital restant dû de cette dernière année
 • L’intérêt couru de l’année N est la partie de l’intérêt non réglée de cette année N et qui
sera réglée en N+1.

Pour notre application, l’intérêt couru de chaque exercice couvre la période allant du
30/09 au 31/12, soit 3 mois.

• Le prix de la levée de l’option de rachat est considéré comme une dernière redevance
ou annuité.

APPLICATION 2 : cas des versements de fin de période

La société POPOTA a signé un contrat de location avec Burkina bail dont les conditions sont
les suivantes :

• Matériel industriel : 15 000 000

• Avance versée à la souscription du contrat 5 000 000

• Amortissement linéaire sur 10 ans

• Livraison à POPOTA le 01/05/N et mis en service le même jour

• Redevances annuelles 3 150 000 HT, payables par chèque bancaire le 01/05 de
chaque année sur 5 ans

• Valeur de la levée de l’option de rachat 341 820

• Première redevance payée le 01/05/N+1.

TAF : après avoir déterminé le taux d’intérêt de l’emprunt équivalent, présenter le tableau
d’amortissement de l’emprunt.

Remarque :

• En cas de versements de fin de période, le prix de la levée de l’option est considéré

comme un dernier remboursement sans intérêt d’une partie de l’emprunt de telle
sorte que ce dernier est soldé à cette date.

• Les intérêts courus ici sont calculés du 01/05 au 31/12 de chaque année soit sur 8
mois.

II- Le versement des redevances

Le versement peut se faire en début ou en fin de période et comptabilisé comme suit :

Débit : 623 Redevances de crédit-bail et contrats assimilés

Débit : 4454 TVA récupérable sur services

 Crédit : 5..Compte de trésorerie

En cas de versement de début de période, le premier versement se fera à la date de

souscription du contrat. Ainsi, l’entrée du bien et le versement de la première redevance sont
donc enregistrés simultanément.

III- Retraitement des redevances à la fin de chaque exercice

On remarque à partir du tableau financier de l’emprunt que la redevance (annuité) est

décomposée en deux éléments à savoir le remboursement de la dette (amortissement) et le
paiement des intérêts (intérêts).

Les intérêts courus (partie des intérêts d’un exercice N qui sera payée en N+1) et non
échus sur le montant de la dette restante, seront ensuite régularisés.
• Retraitement de la redevance

En cas de versement de début de période le premier loyer constitue un premier

remboursement de la dette pour la totalité de son montant.

Débit : 173 Emprunt équivalent de crédit-bail

Crédit : 623 Redevances de crédit-bail et contrats assimilés

A la fin des exercices suivants, pour le retraitement de la redevance, on enregistre le

règlement d’une partie de la dette (compte 173 en diminution) et le paiement des intérêts
(compte 672 Intérêts dans loyer de crédit-bail).

Débit : 173 Emprunt équivalent de crédit-bail

Débit : 672 Intérêts dans loyer de crédit-bail

Crédit : 623 Redevances de crédit-bail et contrats assimilés

• Régularisation des intérêts courus

A la fin de chaque exercice, les intérêts sont régularisés comme suit :

Débit : 672 Intérêts dans loyer de crédit-bail

Crédit : 176 Intérêts courus sur emprunt équivalent de crédit-bail

NB : Au 1er janvier de chaque année, l’écriture de régularisation constatée sur les intérêts
courus au 31/12 passé est contrepassée de la façon suivante :

Débit : 176 Intérêts courus sur emprunt équivalent de crédit-bail

Crédit : 672 Intérêts dans loyer de crédit-bail

IV- Amortissement du bien loué

L’annuité d’amortissement du bien faisant l’objet d’un contrat de crédit-bail doit être
comptabilisé à la fin de chaque exercice.

Débit : 681. Dotation aux amortissements d’exploitation

Crédit : 28.. Amortissements du…

V- Levée ou non levée de l’option de rachat

Il y a levée ou non levée de l’option de rachat, si à la signature du contrat de crédit-bail,

l’intention de l’entreprise locataire est de racheter le bien pour en être propriétaire à la fin du
contrat. Il peut arriver qu’à la fin dudit contrat, cette entreprise renonce à ce rachat du bien ;
on parlera ainsi de la non levée de l’option.

• Si l’option de rachat est levée, il convient d’enregistrer le paiement du prix P qui est la
dernière annuité ou dernière redevance du contrat de crédit-bail de façon qu’après
retraitement de cette dernière redevance, l’emprunt équivalent (compte 173) soit soldé.

• A la date de la levée de l’option, lors du versement du prix P de la levée de

l’option on a :

Débit : 623 Redevances de crédit-bail et contrats assimilés

Débit : 4454 TVA récupérable sur services

Crédit : 5… Compte de trésorerie

• Retraitement au 31/12 de la redevance

Débit : 173 Emprunt équivalent de crédit-bail

Débit : 672 Intérêts dans loyers de crédit-bail

Crédit : 623 Redevances de crédit-bail et contrats assimilés

NB : pour le cas des versements de fin de période où le prix P de la levée de l’option est
considéré comme un dernier remboursement de l’emprunt on a :

Débit : 173 Emprunt équivalent de crédit-bail

Crédit : 5…Compte de trésorerie

• Dans le cas où, il y a non levée de l’option (cas assez rare en raison du caractère
indicatif du montant des prix de rachat) à la date prévue pour la levée, il faut
constater :

• L’annulation de la dette restante, c'est-à-dire du prix P que l’entreprise locataire

renonce à payer

Débit : 173 Emprunt équivalent de crédit-bail

Débit : 672 Intérêts dans loyers de crédit-bail

Crédit : 822 Produits des cessions

• La constatation de la dotation complémentaire

Débit : 681. Dotation aux amortissements d’exploitation

Crédit : 28.. Amortissements du..

• La constatation de la sortie du bien repris par la société de crédit-bail

Débit : 812 Valeur comptable des cessions

Crédit : 2…Compte d’immobilisation

NB : le bien sort à sa valeur d’origine.

• L’annulation des amortissements pratiqués sur le bien

Débit : 28… Amortissements…

Crédit : 812 Valeur comptable des cessions

VI- Cas de non retraitement du contrat de crédit bail

Le SYSCOAHADA a prévu deux types de cas de non retraitement qui constituent une
exception à la règle générale de retraitement :
 celui des petits contrats relatifs à des biens de faible valeur afin d’éviter aux
entreprises la charge de ces retraitements relativement lourde ;
 celui des contrats de crédit bail pour lesquels l’entreprise peut renverser la
présomption d’appropriation, base du retraitement.
a) Biens de faible valeur
Ils sont relatifs à des contrats portant sur des biens dont la valeur n’excède pas 5% du total
brut des immobilisations (sauf si ensemble ces biens représentent plus de 20% de ce total
brut).
De façon comptable, les redevances ou loyers de crédit bail versés à cet effet restent
enregistrés en services extérieurs au débit du compte 622 Location et charges locatives. Ils
sont régularisés comme des loyers au prorata temporis à chaque fin d’exercice.
- Pour des versements de début de période
 Lors du versement du loyer on a :
D : 622 Location et charges locatives
D : 4454 TVA récupérable sur services
C : 5…Compte de trésorerie
 A chaque date d’inventaire (au 31/12), le loyer est régularisé de la façon suivante :
D : 476 Charges constatées d’avance
C : 622 Location et charges locatives
- Pour des versements de fin de période
 A chaque date d’échéance, après versement du loyer, on a :
D : 622 Location et charges locatives
D : 4454 TVA récupérable sur services
C : 5…Compte de trésorerie
 A chaque date d’inventaire le loyer est régularisé de la manière suivante :
D : 622 Location et charges locatives
D : 4455 TVA récupérable sur factures non parvenues
C : 4081 Fournisseurs, factures non parvenues.
CAS OU L’ENSEMBLE DES CONTRATS > 20% DU MONTANT BRUT DES
IMMOB
Si ces petits contrats représentent ensemble plus de 20% des immobilisations brutes, il faut les
retraiter mais globalement et de façon très simplifiée. Le total de leurs redevances est à
ventiler de façon quasi forfaitairement en intérêts et dotations aux amortissements des biens.

b) Contrats de crédit-bail à ne pas retraiter

Très exceptionnellement, ces contrats conduisent à ne pas appliquer la règle ordinaire
d’intégration des biens en crédit-bail et à laisser les loyers tels, en services extérieurs.
Cette solution est à appliquer lorsqu’un contrat de crédit-bail d’importance significative (donc
ne relevant pas du cas précédent des petits contrats) est loin de transférer au preneur
l’essentiel des risques attachés à la propriété.
CHAPITRE II : Opérations en monnaies étrangères

On appelle monnaie étrangère toute monnaie hors de la zone CFA.

Toute transaction à terme faite en monnaies étrangères peut entraîner des fluctuations du fait
de l’évolution des cours.

Le référentiel comptable, le SYSCOHADA a défini les règles précises applicables aux

éléments d’actif et du passif. A cet effet, il distingue :

• le cas des biens tels que les immobilisations, les titres et les stocks ;

• les créances et dettes ;

• les disponibilités.

I- CAS DES IMMOBILISATIONS

A) Pour les écritures d’acquisition et de règlement

• Au jour de l’acquisition
Le bien entre dans l’entreprise sur la base du cours du jour de son acquisition.

Le montant dû au fournisseur étranger le jour de l’acquisition est la valeur d’acquisition de

l’immobilisation sans les frais, c'est-à-dire le prix d’achat libellé en monnaie étrangère et
converti au cours du jour.
Les frais accessoires d’achat (transit, douane, assurance, installation, transport,…) liés à
l’achat du bien sont généralement dus à un fournisseur local ou à l’Etat. En général ces frais
sont tous réglés au comptant lors de l’acquisition du bien.
La TVA est uniquement calculée sur ces frais dont les montants HT ont été précisés. La TVA
n’est pas prise en compte sur le prix d’achat du bien libellé en devise.
Les écritures suivantes seront passées le jour de l’acquisition :

2.. Compte d’immobilisations (1)

445 TVA récupérable sur immobilisations (2)
1 481 Fournisseurs d’investissement (3)
401 Fournisseurs (4)
4426 Droit de douane (5)
(acquisition de l’immobilisation)

401 Fournisseurs (4)

442 Droit de douane (5)
6 Compte de trésorerie
5 (règlement des frais) (4)+(5)
(1) Le compte d’immobilisation enregistre la valeur d’acquisition du bien (prix d’achat +
Frais accessoires d’achat + TVA non récupérable sur les frais)

(2) La TVA est uniquement calculée sur les frais dont les montants HT ont été précisés

(3) Ce compte enregistre le montant dû au fournisseur étranger qui est généralement le prix
d’achat du bien libellé en monnaie étrangère
(4) Il enregistre l’ensemble des frais d’achat TTC autres que les droits de douane

(5) Il enregistre le montant TTC des droits de douane si entretemps le montant HT a été
précisé.

NB : En cas d’existence des frais non liés à l’acquisition du bien, leurs écritures de règlement
et d’immobilisation sont constatées par la suite. Ces frais concernent notamment les
honoraires du notaire, les frais d’acte et du contentieux, les droits de mutation, les droits de
timbre,…

- Au jour du règlement du fournisseur étranger

Cette opération de règlement fait intervenir un gain ou une perte de change pour l’entreprise.

• En cas de gain de change (cours du jour de règlement < cours initial)

L’entreprise règle un montant inférieur au montant qu’elle doit à son fournisseur étranger.

481 Fournisseurs d’investissement (1)

776 Gain de change (2)
5… Compte de trésorerie (3)
(règlement)
• En cas de perte de change (cours du jour de règlement > cours initial)

L’entreprise règle un montant supérieur au montant qu’elle doit à son fournisseur étranger.

481 Fournisseurs d’investissement (1)

676 Perte de change (2)
5… Compte de trésorerie (3)
(règlement)
(1) Il enregistre le nombre de devises réglées, converties au cours du jour de l’acquisition

(2) C’est la différence positive (gain) ou négative (perte) entre le (1) et le (3)

(3) Il enregistre le nombre de devises réglées, converties au cours du jour du règlement.

APPLICATION
La société SOBECO Internationale achète à crédit le 02/01/19 une machine industrielle
auprès d’un fournisseur sud-africain à 300 000 rands (cours du jour : 1 rand = 100 Fcfa). Les
frais accessoires d’achat HT s’élèvent à 10 000 000 Fcfa réglés.
Le 09/03/19, la société règle 2/3 de sa dette fournisseur (cours du jour : 1 rand = 105 Fcfa).
Le 05/04/19, elle solde sa dette (1 rand = 99 Fcfa).
Tous les règlements sont effectués par chèque bancaire.
TAF : Passer les écritures de la date d’acquisition à la date du 05/04/19.

B) Pour les écritures d’inventaire

Deux écritures sont concernées pour le cas des immobilisations amortissables.

• Constatation de l’écart de conversion

La dette existante au 31/12 du fournisseur étranger (solde du compte 481) évaluée au cours
d’acquisition est comparée à cette même dette évaluée au cours d’inventaire. La différence est
l’écart de conversion constaté.

• Cours d’inventaire > cours du jour d’acquisition

La dette existante à cette date d’inventaire évaluée au cours d’inventaire sera supérieure à
celle évaluée au cours initial. Ceci dégage donc un écart de conversion actif (perte probable
de change) qui est constaté comme suit :

478 Ecart de conversion actif X

481 Fournisseurs d’investissement x
(constatation de l’ECA)

En cas d’existence d’écart de conversion actif, une provision pour perte de change de même
montant est à constater simultanément de la façon suivante :

6791 Charges provisionnées financières pour risques et X

charges x
499 Risques provisionnés
(constatation de la provision)

• Cours d’inventaire < cours du jour d’acquisition

La dette existante à cette date d’inventaire évaluée au cours d’inventaire sera inférieure à celle
évaluée au cours initial. Ceci dégage donc un écart de conversion passif (gain latent de
change) qui est constaté comme suit :

481 Fournisseurs d’investissement X

479 Ecart de conversion passif x
(constatation de l’ECP)
NB : A chaque début d’exercice suivant, c'est-à-dire le 01/01 de l’année suivante, les écritures
de constatation des écarts de conversion sont toutes contrepassées.

• Constatation de l’amortissement du bien acquis

681. Dotation aux amortissements d’exploitation X

28… Amortissements du … x
(constatation de la dotation)

NB : Pour le cas des biens non amortissables, une provision pour dépréciation est constatée
suite à la dépréciation des biens.

69. Dotation aux provisions X

29… Provision pour dépréciation … x
(constatation de la dépréciation)

APPLICATION

L’entreprise CFC International achète le 01/04/N un véhicule TOYOTA soit 3 000 000 de
yens (cours du jour : 1 yen = 4,9 Fcfa).

Le 15/06/N, règlement des 3 / 4 par chèque bancaire (cours du jour : 1 yen = 5 Fcfa)

TAF : Passer les écritures nécessaires du 01/04/N au 01/01/N+1, sachant que le cours au
31/12/N est de : 1 yen = 5,3 Fcfa ou 1 yen = 4,65 Fcfa et que le matériel est amortissable
sur 5 ans linéairement.

II- Cas des titres

Nous avons deux catégories de titres à savoir les titres du long terme et ceux du court terme.

• Les titres du long terme

Ils regroupent les titres de participation et les titres immobilisés.

• Les titres de participation : ce sont des titres qui permettent à l’entreprise d’exercer
une influence sur la société émettrice et d’en assurer le contrôle. Ce sont des titres
dont la valeur d’acquisition représente au moins 10% du capital social de la société
émettrice.

• Les titres immobilisés : ce sont des titres de long terme qui ne permettent pas à
l’entreprise une ingérence dans la gestion de la société émettrice.

• Les titres du court terme

Ils regroupent notamment les titres de placement communément appelés Valeurs Mobilières
de Placement (VMP). Ce sont des titres négociables et cessibles à très brève échéance.
Les titres de participation et les titres immobilisés font leur entrée au patrimoine de la société
à leur coût d’acquisition (prix d’achat + frais d’acquisition). Alors que les titres de placement
sont enregistrés au prix d’achat, leurs frais d’achat étant comptabilisés dans un compte de
charges 6311 Frais sur titres.

Pour le traitement comptable des titres libellés en monnaies étrangères on observe les étapes
suivantes :

• Au jour de l’acquisition des titres

• Cas des titres du long terme

26 ou 27 Titres de participation ou Titres immobilisés (1)

5.. Compte de trésorerie (2)
472 Versements restant à effectuer sur titres (3)
(acquisition des titres)
(1) Prix d’achat + Frais d’achat
(2) Montant réglé des frais + fraction libérée des titres
(3) Fraction non libérée des titres
• Cas des titres du court terme

50 Titres de placement (1)

6311 Frais sur titres (2)
4454 TVA récupérable sur services (3)
5.. Compte de trésorerie (4)
472 Versements restant à effectuer sur titres (5)
(acquisition des titres)
(1) Prix d’achat des titres
(2) Frais d’acquisition HT
(3) TVA récupérable calculée sur les frais dont le montant HT a été précisé
(4) Fraction libérée des titres + Montant réglé des frais
(5) Fraction non libérée des titres.
- Aux différentes dates de règlement

Le règlement se fait au cours du jour du règlement. Ce cours est comparé au cours initial (celui du jour
de l’acquisition). La différence constitue un gain ou une perte de change.

• En cas de gain de change (cours du jour de règlement < cours initial)

L’entreprise règle un montant inférieur au montant qu’elle doit à son créancier étranger.

472 Versement restant à effectuer sur titres (1)

776 Gain de change (2)
5.. Compte de trésorerie (3)
(règlement)

• En cas de perte de change (cours du jour de règlement > cours initial)

L’entreprise règle un montant supérieur au montant qu’elle doit à son créancier étranger.
 472 Versements restant à effectuer sur titres (1)
676 Perte de change (2)
5.. Compte de trésorerie (3)
(règlement)
(1) Il enregistre le nombre de devises réglées et converties au cours du jour de l’acquisition
(2) C’est la différence positive (gain) ou négative (perte) entre le (1) et le (3)
(3) Il enregistre le nombre de devises réglées et converties au cours du jour du règlement.

- A l’inventaire

Nous avons trois types d’écritures à constater à chaque date d’inventaire.

• Constatation de l’écart de conversion

La dette existante au 31/12 du créancier étranger (solde du compte 472) évaluée au cours
d’acquisition est comparée à cette même dette évaluée au cours d’inventaire. La différence est
l’écart de conversion constaté.

Cours d’inventaire > cours du jour d’acquisition

478 Ecart de conversion actif X

472 Versements restant à effectuer sur titres x
(constatation de l’ECA)

Cours d’inventaire < cours du jour d’acquisition

472 Versement restant à effectuer sur titres X

479 Ecart de conversion passif x
(constatation de l’ECP)

• Constatation de la provision pour perte de change

En cas d’existence d’un écart de conversion actif (perte probable de change), on constate une
provision pour perte de change à hauteur du montant de l’écart de conversion actif.

6791 Charges provisionnées financières pour risques X

499 financiers x
Risques provisionnés
(constatation de la dépréciation de la
monnaie)
NB : cette provision est nulle en cas d’existence d’écart de conversion passif.

• Constatation de la dépréciation des titres

Dans ce cas on compare la valeur d’acquisition totale des titres à leur valeur actuelle au cours
d’inventaire.
Il y a dépréciation, c'est-à-dire une provision à constituer, si le cours à l’acquisition est
supérieur au cours d’inventaire.

Valeur actuelle = Nbre de titres x cours moyen boursier unitaire au 31/12.

Cette provision pour dépréciation des titres est comptabilisée comme suit :

Pour les titres du long terme

6972 Dotation aux provisions financières X

296 Provisions pour dépréciation des titres de participation x
ou 297 ou Provision pour dépréciation des titres immobilisés
(constatation de la dépréciation des titres)

Pour les titres du court terme

6795 Charges provisionnées financières sur titres de placement x

590 Dépréciation des titres de placement x
(constatation de la dépréciation des titres)

NB : En passant d’un inventaire à un autre, la provision doit être réajustée.

APPLICATION

La société SOBECO Internationale a acheté le 02/01/19 des actions à la société NELSON,

une société sud-africaine dans les conditions suivantes : 2 000 titres de 100 rands libérés
immédiatement de 1/4 (cours du jour : 1 rand = 105 FCFA).
Le 02/06/19 le 2ème quart est appelé et libéré (cours du jour : 1 rand = 98 FCFA)
Le 05/10/19 le troisième quart est appelé et libéré (1 rand = 108 FCFA).
Le règlement du solde est prévu pour 2020.
TAF : sachant que ces 2 000 titres confèrent un droit d’ingérence à la société FASOMAIL
dans la gestion de la société NELSON,
1°) Passer l’écriture d’acquisition des titres
2°) Passer les écritures de règlement des fractions appelées
3°) Passer les écritures d’inventaire pour les hypothèses suivantes :
• Cours au 31/12/19 : 1 rand = 106 FCFA
• Cours au 31/12/19 : 1 rand = 97 FCFA
III - CAS DES DETTES ET CREANCES LIBELLEES EN MONNAIES
ETRANGERES

La conversion à l’entrée dans le patrimoine est réalisée au cours de change en vigueur à la

date de l’opération, qu’il s’agisse de transactions financières (emprunt ou prêt) ou de
transactions commerciales (achats-ventes).

A) Cas des emprunts ou prêts s’échelonnant sur plusieurs exercices

Dans le cas de transactions financières, il s’agit d’un cours au comptant à la date de versement
des fonds, quelle que soit par ailleurs la date à laquelle le prêteur a eu la disposition des
devises étrangères et la date à laquelle l’emprunteur a effectivement reçu les fonds.

Le droit comptable stipule en son article 56 que lorsque des pertes probables sont attachées à
des opérations de prêts ou d’emprunts affectant deux ou plusieurs exercices, l’entreprise doit
procéder à l’étalement de ces pertes sur la durée restant à courir jusqu’au terme des
remboursements ou des décaissements à venir prévus au contrat.

L’écart de conversion constaté étant un élément d’actif, il existe donc une provision pour
perte de change à déterminer de la façon suivante :

Provision = ECA – Dette différée

Dette différée = ECA x (D – n) / D

Avec D la durée de l’emprunt et n la durée déjà courue par l’emprunt jusqu’au 31/12 de
l’année d’inventaire concernée.

Annuité constante = Montant de l’emprunt x i / (1- (1+i)-n)

APPLICATION

La société FASOIL a emprunté le 01/07/18 une somme de 100 000 Euros auprès de la
banque européenne EUROBANK, remboursable en 5 annuités constantes au taux d’intérêt
annuel de 15% (cours du jour : 1 Euro = 655,80 Fcfa).

• Le cours au 31/12/18 est de 655,91 Fcfa

• Le cours au 01/07/19 est de 655,75 Fcfa

• Le cours au 31/12/19 est de 655,72 Fcfa

TAF : Passer les écritures nécessaires de la date du 01/07/18 au 31/12/19.

B) Cas des opérations d’achats - ventes libellées en monnaies étrangères

Dans le cas d’une transaction commerciale avec l’étranger, une analyse correcte de
l’opération doit permettre de mesurer, d’une part la partie liée à cette transaction (achat,
vente…) dans les mêmes conditions que celles d’une transaction faite dans l’UEMOA et
d’autre part la partie liée à la politique financière appliquée en matière de change.

1°) Opérations d’achat de marchandises (cas des dettes)

En cas d’achat de marchandises à crédit avec un fournisseur étranger, le compte 401 qui a
enregistré la dette envers ce fournisseur étranger est traité au même titre que le 481
Fournisseur d’investissement vu à la section précédente.

• Constatation de l’achat à crédit

601 Achats de marchandises (1)

62.. Services extérieurs A
63.. Services extérieurs B
4453 TVA récupérable sur transport
4454 TVA récupérable sur services (2)
(2)
4426 Droit de douanes
401 Fournisseurs (3)
5.. Compte de trésorerie (4)

(achat de marchandises)

(1) Il enregistre le prix d’achat libellé en monnaies étrangères et les droits de douane et le transport
(2) C’est le montant de la TVA récupérable calculée sur les frais accessoires d’achat dont le montant
HT a été précisé

(3) Il enregistre la dette envers le fournisseur étranger

(4) Il enregistre la fraction réglée de la dette envers le fournisseur étranger et les frais accessoires
d’achat TTC qui sont généralement réglés au comptant.

NB : En cas d’existence de frais non liés à l’achat comme les honoraires du notaire, les frais
d’acte et du contentieux, les droits d’enregistrement (droits de timbre, droits de mutation,…),
leur règlement se fait par la suite suivi de leur immobilisation.

6324 Honoraires du notaire X

6325 Frais d’acte et du contentieux x
4454 TVA récupérable sur services x
646 Droits d’enregistrement x
521 Banque x
(règlement des frais)
2022 Frais d’acquisition d’immobilisation X
781 Transfert de charges d’exploitation x
(immobilisation des frais)
• Au jour du règlement du fournisseur étranger
• En cas de gain de change (cours du jour de règlement < cours initial)

401 Fournisseurs (1)

776 Gain de change (2)
5.. Compte de trésorerie (3)
(règlement)
 • En cas de perte de change (cours du jour de règlement > cours initial)
401 Fournisseurs (1)
676 Perte de change (2)
5… Compte de trésorerie (3)
(règlement)

APPLICATION
La société AMIOS réalise des opérations d’achats de marchandises avec la
société CHUNG, une société japonaise installée au Japon. Pour le mois de mars
2020 on a :

05/03/20: Achat de marchandises 2 000 000 de yens (cours du jour : 1 yen =

5,32 Fcfa) ; frais de transit 100 000 HT, droit de douane 125 000, assurance
200 000. Tous ces frais sont réglés par chèque bancaire.

10/03/20 : Achats de marchandises 1 500 000 de yens (1 yen = 5,26 Fcfa).

Règlement au comptant le quart par chèque postal.

20/03/20 : Règlement des 2/5 de la dette existante à la clôture de l’opération du

05/03/19, par chèque bancaire (cours du jour : 1 yen = 5,30 Fcfa)

25/03/20 : Règlement du solde de l’achat du 10/03/19, par chèque du trésor (1

yen = 5,31 Fcfa).

TAF : Passer toutes les écritures nécessaires chez AMIOS.

2°) Opérations de ventes de marchandises

Le compte 411 Client pour des ventes à crédit effectuées avec des partenaires
étrangers, s’analyse de la même manière que le compte 401, sauf ici il s’agit
d’une créance et non d’une dette.

APPLICATION

Une société de la place a réalisé des opérations suivantes avec des partenaires
canadiens :
1°) Vente de marchandises : 2 500 dollars canadiens (cours du jour : 1 CAD =
425 Fcfa). La moitié a été encaissée en espèces.

2°) Ventes de marchandises : 1 500 dollars dont le 1/4 réglé par chèque bancaire
(1 CAD = 428 Fcfa)

3°) Règlement de la moitié de la créance existante à la clôture de l’opération du

1°) (cours du jour : 1 Fcfa = 0,00234192 CAD).

4°) Règlement du solde de l’opération 2°) par chèque bancaire (1 CAD = 432
Fcfa).

TAF : Passer toutes les écritures nécessaires.

IV- CAS DE REGULARISATION DES STOCKS DETENUS A

L’ETRANGER EN DEVISES
APPLICATION

La société SUGARFASO distribue des denrées alimentaires à travers le monde. Elle

achète notamment du sucre sur le marché international qu’elle stocke dans un de ses
entrepôts de Singapour avant la réexpédition vers les lieux de consommation. Les
achats s’effectuent uniquement en dollars américains.

La situation des stocks de l’année 2020 de l’entrepôt a été la suivante à Singapour :

02/01/20 : Stock initial : 40 000 T évaluées à 97,5 dollars la tonne (1 dollar = 509
Fcfa)

12/06/20 : Sortie de 30 000 tonnes

09/10/20 : Achats de sucre 60 000 tonnes à 96 dollars la tonne (1 dollar = 538 Fcfa)

07/11/20 : Achats de sucre 80 000 tonnes à 93 dollars la tonne (1 dollar = 512

Fcfa)

15/11/20 : Sortie de 40 000 tonnes

20/12/20 : Sortie de 80 000 tonnes.

L’entreprise utilise la méthode du PEPS ou FIFO pour évaluer ses sorties de stocks.

TAF : Evaluer le stock en fin de période et régulariser au 31/12/20 dans les cas
suivants :
1°) le cours du dollar au 31/12/20 est 522 Fcfa

2°) le cours du dollar au 31/12/20 est 510 Fcfa

3°) Répondre aux mêmes questions précédentes dans le cas où le CMUP est calculé
sur la durée moyenne de stockage des cartons de sucre.

V- CAS DES DISPONIBILITES

1- Principe

Selon le plan comptable, les liquidités ou exigibilités immédiates en devises existant à

la clôture des comptes, c'est-à-dire au 31/12, sont converties en FCFA sur la base du
dernier cours de change.

Les différences de conversion constatées sont comptabilisées immédiatement dans le

résultat de l’exercice à travers les comptes 676 perte de change et 776 gain de change,
puisque leur caractère liquide ou exigible laisse aux entreprises la liberté d’en disposer
sous une forme ou sous une autre (devises ou FCFA).

2- Application

Le 15/12/20, la société encaisse une somme de 825 dollars américains de la part d’un
client. A cette date le dollar vaut 528 FCFA.

Le 15/12/20, l’écriture suivante sera passée pour constater ce règlement en devises :

5712 Caisse en devises 435 600

411 Clients 435 600

(encaissement de 825 dollars)

Au 31/12/20, date de clôture de l’exercice, les 825 dollars figurent toujours dans la
caisse de l’entreprise. Le cours du dollar au 31/12/20 est de 532 FCFA.

A cet effet, suite à l’échange des 825 dollars, l’entreprise doit constater
immédiatement le gain de change qui s’élève à 825 (532 – 528) soit 3 300 FCFA de la
manière suivante :

5712 Caisse en devises 3 300

 776 Gain de change 3 300

(constatation du gain de change)

Le raisonnement aurait été le même dans le cas d’une baisse des cours et l’entreprise
aurait constaté immédiatement la perte de change.

TRAVAUX DIRIGES SUR OPERATIONS EN MONNAIES ETRANGERES

DOSSIER 1

Le 01/08/N-2 l’entreprise FASOFINANCIAL, une institution financière de la place

octroie un prêt de 100 000 livres à une société installée en Grande Bretagne. Le prêt
est remboursable par annuité constante sur 5 ans au taux d’intérêt de 9%.
Le cours de la livre sterling varie de la façon suivante :
• Au 01/08/N-2 : 1 livre = 900 FCFA
• Au 31/12/N-2 : 1 livre = 908 FCFA
• Au 01/08/N-1 : 1 livre = 905 FCFA
• Au 31/12/N-1 : 1 livre = 890 FCFA
• Au 01/08/N : 1 livre = 880 FCFA
TAF : Passer les écritures nécessaires aux différentes dates ci-dessus indiquées.
DOSSIER 2

Le 01/10/N, la SONAR a reçu d’un fournisseur américain une machine-outil aux

conditions suivantes :

• Prix d’achat 10 000 dollars

• Droits de douane 655 000 FCFA

• Frais de transit 200 000 FCFA HT

• Frais d’installation HT 800 000 FCFA

La TVA est au taux normal avec un prorata de déduction de 75%.

Tous les montants ont été réglés par chèque bancaire sauf celui du fournisseur
américain dont le règlement est prévu pour le 01/02/N+1.
Le matériel est amortissable selon le dégressif sur 8 ans (amortissement économique)
et le cours du dollar en FCFA s’affiche comme suit :

• 01/10/N : cours du dollar = 580

• 31/12/N : cours du dollar = 587

• 01/02/N+1 : cours du dollar = 590

TAF : Après avoir déterminé la valeur d’acquisition du matériel, passer toutes les
écritures nécessaires du 01/10/N au 01/02/N+1.

DOSSIER 3

Une société a signé le 01/04/N avec une banque britannique un contrat pour l’emprunt
d’une somme de 400 000 livres sterling, remboursable sur 5 ans au taux de 6,5%. La
somme mise à la disposition de la société le même jour est transférée au pays résident
puis inscrite sur le compte de la société le 05/04/N après prélèvement d’une
commission de 50 000 FCFA.

Le cours de la livre varie de la manière suivante :

• Au 01/04/N : 1 livre = 803 FCFA

• Au 05/04/N : 1 livre =797 FCFA

TAF : Passer les écritures nécessaires au 01/04/N et au 05/04/N.

DOSSIER 4

La Société Financière Internationale (SFI), une société burkinabè de crédit a obtenu

d’une banque luxembourgeoise, un emprunt de 300 000 Euros à la date du 01/04/N. Le
crédit est remboursable annuellement par parts égales sur 6 ans, il est productif
d’intérêt payé annuellement au taux de 10%.

Le cours de l’Euro au 01/04/N est de 690 FCFA. L’exercice de la société SFI s’achève
chaque 31/12.

TAF : Examiner la situation et enregistrer les opérations concernant cet emprunt des
exercices N à N+2, sachant qu’à titre indicatif :

• Au 31/12/N : 1 Euro =705 FCFA

• Au 01/04/N+1 : 1 Euro = 697 FCFA
• Au 31/12/N+1 : 1 Euro =700 FCFA
• Au 01/04/N+2 : 1 Euro = 684 FCFA
 • Au 31/12/N+2 : 1 Euro = 687 FCFA.

CHAPITRE III : CONTRAT PLURI EXERCICES

I - DEFINITION
Il faut entendre par opération ou contrat pluri-exercices un contrat à long terme
portant sur un ensemble de biens ou de services dont l'exécution porte sur une
durée supérieure à douze (12) mois. Il existe trois (03) méthodes de prise en
compte des résultats sur des opérations relatives à des contrats pluri-exercices.
Ce sont :
- la méthode à l'achèvement (prise du résultat total en cours de l'exercice de
terminaison).
- la méthode de l'avancement (prise du résultat au fur et à mesure des
exercices d'exécution).

II- LA METHODE DE L'AVANCEMENT

A. Principe
Cette méthode consiste à enregistrer le chiffre d'affaires au fur et à mesure de
l'avancement des travaux au vu des factures partielles. Elle est dite méthode au
pourcentage des travaux facturés.
B. Conditions
En comptabilité, cette méthode ne peut être utilisée au cours de l'exercice que
pour des contrats d'entreprise relatifs à des travaux immobiliers effectués sur des
biens dont l'entreprise n'est pas propriétaire. Elle est utilisée lorsque le résultat
de chaque exercice et le résultat global peuvent être évalués avec des sécurités
suffisantes. D'où l'obligation de facturation correspondant à des livraisons
partielles ou des travaux mérités correspondant à leur avancement signé par
l'architecte et accepté par le maître d'ouvrage. Il est fait obligation de tenir pour
chaque chantier une comptabilité analytique prévisionnelle permettant le suivi
des coûts de production.

C. Comptabilisation
1. A la clôture de chaque exercice en cours d'exécution du contrat.
Le montant du chiffre d'affaires est exprimé en clôture d'exercice en fonction du
degré d'avancement des travaux. Il est enregistré au débit du compte "475
Créances sur travaux non encore facturables" et au crédit du compte "702
vente de produits finis".
Le coût de production des travaux réalisés ne doit pas être porté dans les stocks
de produits ou travaux. Ces derniers étant considérés comme vendus.
2. A l'achèvement des travaux
Lors de la facturation le produit global de l'entreprise est enregistré au crédit du
compte 702 puis il est procédé à la contre passation des écritures qui ont été
constatées dans les comptes 475 et 702 au titre du contrat des exercices
précédents.
APPLICATION
Une entreprise s'est engagée à un contrat à fournir un ouvrage à un client. Le
contrat signé en juillet 19N prévoit la livraison du bien en mai/19N+2.
Les principales étapes de réalisation de l'ouvrage sont les suivantes :
- 15/07/19N : Signature du contrat :
Prix de vente révisable 1 200 000 F HTVA
Coût de revient estimé 950 000 F.
- 31/12/19N : Clôture de l'exercice :
Coût de production de l'encours = 323 000.
- 25/06/19N+1 : Acompte versé par le client 500 000
- 31/12/19N+1 : Clôture de l'exercice.
Coût de production de l'encours 817 000 F HTVA.
Restimation du prix de vente 1 300 000
Restimation du coût de revient 1 100 000
- 15/05/19N+2 : livraison et facturation de l'ouvrage
Prix facturé 1 380 000
Coût de revient définitif 1 150 000 HTVA.
TAF : Comptabiliser les opérations par l'application de la méthode de
l'avancement.

III- LA METHODE A L'ACHEVEMENT

A. Principe
Dans cette méthode on retient uniquement les résultats tels qu'ils apparaissent à
la fin des opérations plutôt que sur la base d'estimation.
Le schéma comptable fait référence au principe de la prudence.

B. Comptabilisation
1. Au cours des exercices d'exécution autres que celui de la phase terminale.
→ Aucun chiffre d'affaires n'est enregistré dans les comptes de la
classe 7
→ Les charges sont enregistrées dans les comptes de la classe 6
→ En fin d'exercice, les charges sont neutralisées par le biais du
compte 73 "variation des stocks"
→ Les acomptes reçus des clients sont enregistrés dans le compte
4191 "clients, avances et acomptes reçus"
→ En cas de dépréciation sur la partie du contrat exécuté, l'entreprise
constate la diminution des encours.
 → S'il existe un risque des pertes à la terminaison du contrat global,
une provision financière pour risques et charges est constituée 193
" Provision pour perte sur marché à achèvement futur".

2. A l'exercice de terminaison
→ Le chiffre d'affaires total est enregistré dans les produits en
contrepartie du compte client correspondant.
→ Les charges de l'exercice sont enregistrées par nature dans les
comptes de la classe 6.
→ Le coût de production des encours des exercices précédents est
annulé par inscription au débit du compte 73 " Variation des
stocks"
→ Les sommes reçues des clients sont virées au crédit du compte
client concerné.
→ Les éventuelles provisions précédemment constituées sont reprises.

3. Schéma d'écritures
a. Lors de l’exercice d'exécution

6. Charges concernées
445 TVA récupérable
401 Fournisseurs
(engagement des dépenses)

401 Fournisseurs
521 Banque
(paiement des dépenses)
521 Banque
4191 Clients avance et acomptes reçus
 (encaissement d'avance)

34 ou Travaux en cours
35 Services en cours
734 Variation des travaux en cours
ou Variation stock de services en cours
735 (neutralisation des charges)

69 Dotation aux provisions

193 Provision / perte sur marché à
achèvement futur
(provisions pour perte)

b. Lors de l’exercice de la phase terminale

6. Charges par nature concernées

445 TVA récupérable
401 Fournisseurs
(engagement des dépenses)
401 Fournisseurs
521 Banque
(paiement des dépenses)
411 Client
702 Vente de produits finis
4431 TVA facturée sur ventes
(constatation chiffre d'affaires)
4191 Clients, avances et acomptes reçus
411 client
 (solde du compte 4191)
734/735 Variation des travaux ou services en cours
34/35 Travaux ou service encours
(annulation des travaux en cours)

CAS DE SYNTHESE
La société KABACORO est une SA spécialisée dans la fabrication de prototypes des
pièces automobiles. Le délai moyen d’exécution de ces contrats est de 16 à 22 mois.
Un prototype lui est commandé en avril N, sa livraison est prévue en septembre N+1.
Les éléments chiffrés concernant cette commande sont les suivants :
 Coût total de production estimé par les services d’études 2 700 000
 Coût de production engagé à la clôture de l’exercice N 1 620 000
 Prix de vente prévu 3 600 000
Le coût total prévisionnel a été correctement estimé par les services d’études. En fin
septembre N+1, le prototype est facturé au client au prix de vente prévu soit 3 600 000
HT (TVA 18%)
TAF : enregistrer toutes les écritures concernant la fabrication et la vente de ce
prototype durant les exercices N et N+1 en utilisant successivement les différentes
méthodes préconisées par le système comptable OHADA, pour le traitement
comptable des contrats pluri exercices.