Chapitre 6 : CONCLUSION DE LA MISSION CAC Chapitre 8 : CONCLUSION DE LA

MISSION D’AUDIT LEGAL

Section I : UTILISATION DES TRAVAUX DES AUTRES AUDITEURS
I - Travaux de l'audit interne (NEP 610)
Le commissaire aux comptes vérifie que ses travaux sont en adéquation avec ceux réalisés par
l'auditeur interne. Les documents appropriés se trouvent dans le dossier de travail du commissaire
aux comptes.
II - Utilisation des travaux antérieurs d'un autre commissaire aux comptes
L'auditeur détermine l'incidence des travaux de l'autre commissaire aux comptes sur sa propre
mission. Une coordination s'effectue au moment de la planification de la mission entre les deux
professionnels, le programme de travail est harmonisé et des contacts appropriés ont lieu au
cours de la mission.
III- Utilisation des travaux d'un expert (NEP 620)
L'intervention d'un expert est nécessaire dans les situations suivantes :
 L’évaluation des actifs ;
 La détermination des montants nécessitant des techniques de calcul : engagement retraite
par exemple ;
 L’état d'avancement des travaux sur les contrats à long terme ;
 L’interprétation d'accord sur des règlements (juridique, fiscal).

Le commissaire aux comptes n'a pas les compétences de l'expert et ne peut pas toujours remettre
en cause les conclusions de celui-ci. Il s'efforce de savoir sur la base de ses connaissances si
l'évaluation est bonne, il apprécie les travaux de l'expert.
IV- Utilisation des travaux d'un expert-comptable (NEP 630)

L'expert-comptable et le commissaire aux comptes travaillent en collaboration. Pour cela, certains

principes sont à respecter. Tous les deux assument des fonctions distinctes. Le commissaire aux
comptes ne peut pas se dégager de sa responsabilité, il est en droit d'attendre de l'expert-
comptable qu'il lui communique toutes les informations nécessaires pour sa mission. Le
commissaire aux comptes peut se faire communiquer par l'entité les rapports établis par des tiers
Le commissaire aux comptes intègre dans son plan de travail les travaux de l'expert-comptable. Il
conserve la maîtrise totale de sa mission et le niveau de contrôle.
Les travaux de l'expert-comptable constituent un élément matériel, il s'agit principalement de la
description des procédures internes des comptes. Cette collaboration permet d'éviter la
duplication et engendre un gain de temps. De ce fait, le commissaire aux comptes peut déposer
une demande de dérogation au barème d'heures.
Ces différents travaux, empruntés à l'expert-comptable, vont lui permettre d'aboutir à des
conclusions et, de ce fait, il doit être sûr de la valeur de ceux-ci. Le commissaire aux comptes ne
partage pas sa responsabilité avec l'expert-comptable, donc dans son rapport il n'est pas fait
référence aux travaux empruntés.
V- Audit des comptes réalisés par plusieurs commissaires aux comptes

La répartition du travail est effectuée sur la base de critères quantitatifs (le volume des heures de
travail) et qualitatifs (en fonction des qualifications ou de l'expérience).
Chaque commissaire aux comptes procède à une revue des travaux mis en œuvre par les
commissaires aux comptes. Les travaux mis en œuvre sont ceux prévus lors de la répartition et
ceux ayant permis de collecter des éléments suffisants et appropriés pour la conclusion du travail.
Chaque commissaire détermine s'il convient de mettre en œuvre des procédures d'audit
complémentaires pour cette mission.

SECTION II : DÉCLARATION DE LA DIRECTION OU LETTRE D'AFFIRMATION

Selon la NEP 580, « tout au long de l'audit des comptes, la direction fait au commissaire aux
comptes des déclarations orales ou écrites, spontanées ou en réponse à des demandes spécifiques.
Ces déclarations peuvent être faites par les membres de la direction selon leurs responsabilités,
compétences... ».
La- NEP 580 prévoit deux catégories de déclarations écrites à obtenir par le commissaire aux
comptes à la fin de l'audit :
 Celles à demander dans tous les cas (risque de fraude, les hypothèses retenues pour les
estimations comptables, l'absence d'événements postérieurs à la clôture remettant en cause
les comptes, etc.) ;
 Celles qu'il estime nécessaires de demander pour conclure sur les assertions qu'il souhaite
vérifier.
En cas de non-réponse, ou si le commissaire aux comptes juge les déclarations non fiables, il peut
émettre des réserves voire refuser de certifier les comptes.
Les comptes rendus des entretiens, les déclarations écrites (plus probant, plus fiable) sont
conservés dans le dossier de travail du commissaire aux comptes.
Il en est de même pour la lettre de déclaration (lettre d'affirmation), les extraits de procès-verbaux
du conseil d'administration et les demandes faites par le commissaire aux comptes, par courrier, à
la direction pour l'éclaircissement de certains points.
SECTION III : ÉTABLISSEMENT DU RAPPORT D'AUDIT (NEP 700)
En fin de mission, le commissaire aux comptes met en place une revue de cohérence d'ensemble
des comptes. Cette procédure doit permettre de détecter les anomalies au regard des éléments
collectés tout au long de la mission. Le commissaire aux comptes utilise la procédure analytique.
Ensuite il est en mesure d'établir son rapport.
I- Forme

Le rapport comporte :
1. Le titre : « rapport du commissaire aux comptes » ;
2. L’organe à qui le rapport est destiné ;
3. Une introduction dans laquelle il est fait mention de :
 L’origine de sa nomination,
 L’exercice sur lequel porte le rapport,
 La nature des comptes joints (comptes annuels ou consolidés),
 L’entité dont les comptes sont certifiés,
 La présentation des trois parties du rapport et le rappel des rôles respectifs des
organes compétents pour arrêter les comptes ;

4. Les trois parties du rapport sont la certification (opinion), la justification des

appréciations et les vérifications et informations spécifiques prévues par les textes
légaux ;
5. La date du rapport ;
6. La signature sociale de la société du commissaire aux comptes ;
7. La signature du commissaire aux comptes.
II- Contenu des trois parties du rapport
 A- Opinion sur les comptes annuels
Le commissaire aux comptes mentionne les objectifs et la nature de la mission d'audit. Il précise
les travaux effectués conformément aux normes professionnelles en vigueur. Tous ces éléments
constituent une base raisonnable à l'expression de son opinion sur les comptes annuels. Son
opinion peut prendre l'une des trois formes suivantes :

Le commissaire aux comptes a pu mettre en œuvre toutes les diligences qu'il a

Certification estimées nécessaires au cours de ses contrôles sans aucune restriction.
sans réserve Le résultat de ses contrôles s'est révélé satisfaisant, il a obtenu l'assurance
raisonnable (assurance élevée, affirmative) que les comptes sont établis selon les
règles
Le et les principes
commissaire applicables
aux comptes en France,avec
est en désaccord l'information
les choix oudonnée dans les
l'application de
certaines règles comptables. L'incidence de ce désaccord significatif ne peut pas
Certification l'amener à refuser de certifier les comptes. Il va émettre une réserve.
avec réserve Il n'a pas pu mettre en œuvre toutes les diligences qu'il a estimées nécessaires, des
limitations lui ont été imposées (le plus souvent par les dirigeants qui lui ont
refusé la confirmation des clients ou, en cas d'incendie, les documents et
Le commissaire
justificatifs aux comptes est en désaccord avec le choix ou l'application de
ont disparu).
Refus règles et méthodes comptables. L'incidence de ce désaccord est importante et
de certification affecte les comptes dans leur ensemble Le commissaire aux comptes n'a pas pu
mettre en œuvre toutes les diligences qu'il estimait nécessaires, il ne peut pas se
forger une opinion sur les comptes.
B- Paragraphe d'observation
Le rapport peut comporter un paragraphe distinct inséré après les opinions pour attirer l'attention
sur un point qui concerne les comptes.
Exemple : « sans remettre en cause l'opinion exprimée ci-dessus, nous attirons votre attention sur
le point X de l'annexe (renvoi) concernant le changement de méthode comptable lié à la méthode
à l'avancement des contrats à long terme ».
 Les estimations comptables importantes retenues qui manquent de données comptables
objectives et qui impliquent un jugement professionnel dans leurs appréciations.
C- Vérifications et informations spécifiques
Il s'agit des conclusions issues de certaines vérifications spécifiques (acompte de dividendes par
exemple), la mention des irrégularités ou incertitudes relevées par le commissaire aux comptes
mais qui n'affectent pas les comptes annuels (la non-reconstitution des capitaux propres inférieurs
à la moitié du capital social par exemple).
Les événements postérieurs à la clôture survenus après la date d’arrêté des comptes et avant la
date de signature du rapport doivent être indiqués dans cette troisième partie du rapport.
En cas de certification avec réserve, les réserves doivent être motivées et chiffrées.
III- Lieu, date et signature

Le rapport est daté, il s'agit de la date de fin du contrôle. Le commissaire aux comptes a apprécié
les faits dont il a eu connaissance jusqu'à cette date. Il engage sa responsabilité.
En cas de désaccord du commissaire aux comptes, il n'y a qu'un seul rapport avec les différentes
opinions.
IV- Communication des rapports

Le rapport est déposé au siège social de l'entité contrôlée quinze jours avant l'assemblée générale.
Il est présenté lors de l'assemblée générale, le commissaire aux comptes est convoqué mais sa
présence n'est pas obligatoire
Dans le rapport de gestion doivent figurer les informations sur les délais de paiement des fournis -
seurs et clients. Le commissaire doit donner une information sur le solde des dettes par date
d'échéance. En cas d'événements postérieurs survenus après la signature du CAC, celui-ci doit
rédiger une communication dont il est donné lecture lors de la réunion de l’organe appelé à
statuer sur les comptes.
Une étude du CNCC, publiée en février 2011, montre l'écart qui existe entre le contenu du
rapport du commissaire aux comptes et le rôle attendu par le public de celui-ci. En effet, le
rapport du commissaire aux comptes requiert un niveau de connaissance technique élevé qui n'est
pas à la portée de tous. Les actionnaires minoritaires ne comprennent pas les justifications alors
qu'ils sont les destinataires privilégiés du rapport du CAC.
 Section I : UTILISATION DES TRAVAUX DES AUTRES AUDITEURS
I - Travaux de l'audit interne (NEP 610)
Le commissaire aux comptes vérifie que ses travaux sont en adéquation avec ceux réalisés par
l'auditeur interne. Les documents appropriés se trouvent dans le dossier de travail du commissaire
aux comptes.
II - Utilisation des travaux antérieurs d'un autre commissaire aux comptes
L'auditeur détermine l'incidence des travaux de l'autre commissaire aux comptes sur sa propre
mission. Une coordination s'effectue au moment de la planification de la mission entre les deux
professionnels, le programme de travail est harmonisé et des contacts appropriés ont lieu au
cours de la mission.
III- Utilisation des travaux d'un expert (NEP 620)
L'intervention d'un expert est nécessaire dans les situations suivantes :
 L’évaluation des actifs ;
 La détermination des montants nécessitant des techniques de calcul : engagement retraite
par exemple ;
 L’état d'avancement des travaux sur les contrats à long terme ;
 L’interprétation d'accord sur des règlements (juridique, fiscal).

Le commissaire aux comptes n'a pas les compétences de l'expert et ne peut pas toujours remettre
en cause les conclusions de celui-ci. Il s'efforce de savoir sur la base de ses connaissances si
l'évaluation est bonne, il apprécie les travaux de l'expert.
VI- Utilisation des travaux d'un expert-comptable (NEP 630)

L'expert-comptable et le commissaire aux comptes travaillent en collaboration. Pour cela, certains

principes sont à respecter. Tous les deux assument des fonctions distinctes. Le commissaire aux
comptes ne peut pas se dégager de sa responsabilité, il est en droit d'attendre de l'expert-
comptable qu'il lui communique toutes les informations nécessaires pour sa mission. Le
commissaire aux comptes peut se faire communiquer par l'entité les rapports établis par des tiers
Le commissaire aux comptes intègre dans son plan de travail les travaux de l'expert-comptable. Il
conserve la maîtrise totale de sa mission et le niveau de contrôle.
Les travaux de l'expert-comptable constituent un élément matériel, il s'agit principalement de la
description des procédures internes des comptes. Cette collaboration permet d'éviter la
duplication et engendre un gain de temps. De ce fait, le commissaire aux comptes peut déposer
une demande de dérogation au barème d'heures.
Ces différents travaux, empruntés à l'expert-comptable, vont lui permettre d'aboutir à des
conclusions et, de ce fait, il doit être sûr de la valeur de ceux-ci. Le commissaire aux comptes ne
partage pas sa responsabilité avec l'expert-comptable, donc dans son rapport il n'est pas fait
référence aux travaux empruntés.
VII- Audit des comptes réalisés par plusieurs commissaires aux comptes

La répartition du travail est effectuée sur la base de critères quantitatifs (le volume des heures de
travail) et qualitatifs (en fonction des qualifications ou de l'expérience).
Chaque commissaire aux comptes procède à une revue des travaux mis en œuvre par les
commissaires aux comptes. Les travaux mis en œuvre sont ceux prévus lors de la répartition et
ceux ayant permis de collecter des éléments suffisants et appropriés pour la conclusion du travail.
Chaque commissaire détermine s'il convient de mettre en œuvre des procédures d'audit
complémentaires pour cette mission.

SECTION II : DÉCLARATION DE LA DIRECTION OU LETTRE D'AFFIRMATION

Selon la NEP 580, « tout au long de l'audit des comptes, la direction fait au commissaire aux
comptes des déclarations orales ou écrites, spontanées ou en réponse à des demandes spécifiques.
Ces déclarations peuvent être faites par les membres de la direction selon leurs responsabilités,
compétences... ».
La- NEP 580 prévoit deux catégories de déclarations écrites à obtenir par le commissaire aux
comptes à la fin de l'audit :
 Celles à demander dans tous les cas (risque de fraude, les hypothèses retenues pour les
estimations comptables, l'absence d'événements postérieurs à la clôture remettant en cause
les comptes, etc.) ;
 Celles qu'il estime nécessaires de demander pour conclure sur les assertions qu'il souhaite
vérifier.
En cas de non-réponse, ou si le commissaire aux comptes juge les déclarations non fiables, il peut
émettre des réserves voire refuser de certifier les comptes.
Les comptes rendus des entretiens, les déclarations écrites (plus probant, plus fiable) sont
conservés dans le dossier de travail du commissaire aux comptes.
Il en est de même pour la lettre de déclaration (lettre d'affirmation), les extraits de procès-verbaux
du conseil d'administration et les demandes faites par le commissaire aux comptes, par courrier, à
la direction pour l'éclaircissement de certains points.
SECTION III : ÉTABLISSEMENT DU RAPPORT D'AUDIT (NEP 700)
En fin de mission, le commissaire aux comptes met en place une revue de cohérence d'ensemble
des comptes. Cette procédure doit permettre de détecter les anomalies au regard des éléments
collectés tout au long de la mission. Le commissaire aux comptes utilise la procédure analytique.
Ensuite il est en mesure d'établir son rapport.
V- Forme

Le rapport comporte :
8. Le titre : « rapport du commissaire aux comptes » ;
9. L’organe à qui le rapport est destiné ;
10. Une introduction dans laquelle il est fait mention de :
 L’origine de sa nomination,
 L’exercice sur lequel porte le rapport,
 La nature des comptes joints (comptes annuels ou consolidés),
 L’entité dont les comptes sont certifiés,
 La présentation des trois parties du rapport et le rappel des rôles respectifs des
organes compétents pour arrêter les comptes ;

11. Les trois parties du rapport sont la certification (opinion), la justification des
appréciations et les vérifications et informations spécifiques prévues par les textes
légaux ;
12. La date du rapport ;
13. La signature sociale de la société du commissaire aux comptes ;
14. La signature du commissaire aux comptes.
VI- Contenu des trois parties du rapport
 D- Opinion sur les comptes annuels
Le commissaire aux comptes mentionne les objectifs et la nature de la mission d'audit. Il précise
les travaux effectués conformément aux normes professionnelles en vigueur. Tous ces éléments
constituent une base raisonnable à l'expression de son opinion sur les comptes annuels. Son
opinion peut prendre l'une des trois formes suivantes :

Le commissaire aux comptes a pu mettre en œuvre toutes les diligences qu'il a

Certification estimées nécessaires au cours de ses contrôles sans aucune restriction.
sans réserve Le résultat de ses contrôles s'est révélé satisfaisant, il a obtenu l'assurance
raisonnable (assurance élevée, affirmative) que les comptes sont établis selon les
règles
Le et les principes
commissaire applicables
aux comptes en France,avec
est en désaccord l'information
les choix oudonnée dans les
l'application de
certaines règles comptables. L'incidence de ce désaccord significatif ne peut pas
Certification l'amener à refuser de certifier les comptes. Il va émettre une réserve.
avec réserve Il n'a pas pu mettre en œuvre toutes les diligences qu'il a estimées nécessaires, des
limitations lui ont été imposées (le plus souvent par les dirigeants qui lui ont
refusé la confirmation des clients ou, en cas d'incendie, les documents et
Le commissaire
justificatifs aux comptes est en désaccord avec le choix ou l'application de
ont disparu).
Refus règles et méthodes comptables. L'incidence de ce désaccord est importante et
de certification affecte les comptes dans leur ensemble Le commissaire aux comptes n'a pas pu
mettre en œuvre toutes les diligences qu'il estimait nécessaires, il ne peut pas se
forger une opinion sur les comptes.
E- Paragraphe d'observation
Le rapport peut comporter un paragraphe distinct inséré après les opinions pour attirer l'attention
sur un point qui concerne les comptes.
Exemple : « sans remettre en cause l'opinion exprimée ci-dessus, nous attirons votre attention sur
le point X de l'annexe (renvoi) concernant le changement de méthode comptable lié à la méthode
à l'avancement des contrats à long terme ».
 Les estimations comptables importantes retenues qui manquent de données comptables
objectives et qui impliquent un jugement professionnel dans leurs appréciations.
F- Vérifications et informations spécifiques
Il s'agit des conclusions issues de certaines vérifications spécifiques (acompte de dividendes par
exemple), la mention des irrégularités ou incertitudes relevées par le commissaire aux comptes
mais qui n'affectent pas les comptes annuels (la non-reconstitution des capitaux propres inférieurs
à la moitié du capital social par exemple).
Les événements postérieurs à la clôture survenus après la date d’arrêté des comptes et avant la
date de signature du rapport doivent être indiqués dans cette troisième partie du rapport.
En cas de certification avec réserve, les réserves doivent être motivées et chiffrées.
VII- Lieu, date et signature

Le rapport est daté, il s'agit de la date de fin du contrôle. Le commissaire aux comptes a apprécié
les faits dont il a eu connaissance jusqu'à cette date. Il engage sa responsabilité.
En cas de désaccord du commissaire aux comptes, il n'y a qu'un seul rapport avec les différentes
opinions.
VIII- Communication des rapports

Le rapport est déposé au siège social de l'entité contrôlée quinze jours avant l'assemblée générale.
Il est présenté lors de l'assemblée générale, le commissaire aux comptes est convoqué mais sa
présence n'est pas obligatoire
Dans le rapport de gestion doivent figurer les informations sur les délais de paiement des fournis -
seurs et clients. Le commissaire doit donner une information sur le solde des dettes par date
d'échéance. En cas d'événements postérieurs survenus après la signature du CAC, celui-ci doit
rédiger une communication dont il est donné lecture lors de la réunion de l’organe appelé à
statuer sur les comptes.
Une étude du CNCC, publiée en février 2011, montre l'écart qui existe entre le contenu du
rapport du commissaire aux comptes et le rôle attendu par le public de celui-ci. En effet, le
rapport du commissaire aux comptes requiert un niveau de connaissance technique élevé qui n'est
pas à la portée de tous. Les actionnaires minoritaires ne comprennent pas les justifications alors
qu'ils sont les destinataires privilégiés du rapport du CAC.