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CHAPITRE 7 : Lanalyse des carts

CHAPITRE 7 : Lanalyse des carts

Les diffrents cots que nous avons analyss jusquau l taient des cots rels calculs
posteriori. Or, les systmes bass sur ces cots ne permettent pas toujours dexercer un
contrle valable. En effet, les comparaisons entre les cots de production dun mois et ceux
du mois prcdent permettent difficilement daffirmer lefficacit ou non des oprations du fait
que les donnes servant de comparaison pourraient correspondre des conditions
anormales de production ou dactivit (priode de suractivit ou de sous activit).
Besoin dun systme de cots de rfrence servant de base de comparaison avec le
systme de cots rels: le systme des cots prtablis ou cots standards.
Ces cots sont calculs prvisionellement partir des conditions dexploitation considres
comme normales (possibles et souhaitables). Ils sont calculs avant le commencement de la
fabrication et dont la comparaison avec les cots rels fait apparatre des diffrences ou des
carts permettant daider la prise de dcisions de gestion.

A. Dfinition de lcart global

Lcart global rsulte de la confrontation des ralisations et des prvisions de cot pour une
mme priode. Les prvisions doivent tre tablies sur la base dune production relle. En
effet, il sagit de comparer les moyens de production utiliss aux moyens de production que
lon aurait d mettre en uvre pour une fabrication dtermine.
Un cart est favorable si les ralisations sont infrieures aux prvisions pour une mme
production. Un cart est dfavorable si les ralisations sont suprieures aux prvisions pour
une mme priode de production (il sagit dun cot).

Illustration 1
Une entreprise a lanc durant le mois de janvier un nouveau produit. La production normale
est estime 120 units par mois. Elle a tabli la fiche du cot unitaire prvisionnel (ou
encore prtabli) suivante :

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Elments

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Quantits

Prix unitaire

Total

- M1

0.25 (kg)

1200

300

- M2

0.95 (kg)

150

142.5

- MOD

115

575

105

399

Charges directes :

Charges indirectes

(H)

3.80 (H/machine)

Cot unitaire prtabli dun produit

1416.500

Durant le mois de janvier, lentreprise a produit 100 units. Les consommations se sont
leves :
M1 : 27 Kg 1220 TND le kg.
M2 : 100 Kg 149 TND le Kg.
Main duvre directe : 490 heures 114 TND lheure.
Charges indirectes : 376.2 heures machine pour 45 191 TND.

Elments

Cots rels de la production

Cots prtablis de la

relle

production relle

Ecarts

PU

PU

Favorable

Dfavorable

- M1

27

1220

32 940

25

1200

30 000

2940

- M2

100

149

14 900

95

150

14 250

650

- MOD

490

114

55 860

500

115

57 500

376.2

120.125

45 191

380

105

39 900

100

1488.91

148891

100

1416.5

141650

Charges directes

Charges indirectes
Totaux

1640
5291
7241
Ecart global dfavorable

B. Analyse des carts sur charges directes

1.

Analyse de lcart global sur matires

Lcart global sur matires peut tre dcompos en cart sur quantit et cart sur cot.

Ecart sur quantit = (quantit relle quantit prtablie) x cot unitaire prtabli
E/Q= (Qr- Qp) x CUp

Ecart sur cot = (cot unitaire rel cot unitaire prtabli) x quantit relle
E/C= (CUr CUp) x Qr

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CHAPITRE 7 : Lanalyse des carts

Illustration 2
Reprendre lillustration 1 et analyser lcart global de M1 et M2.
Elments

Ecart /quantit

Ecart / cot

Ecart global

M1

(27-25) x1200 = 2400

(1220-1200) x27=540

2940

M2

(100- 95) x 150 = 750

(149 150) x100= -100

650

2.

Analyse de lcart global sur main duvre

Lcart global sur main duvre peut tre dcompos galement en cart sur nombre
dheures et cart sur cot ou taux horaire.

Illustration 3
Reprendre lillustration et analyser lcart sur la MOD.
Ecart sur quantit (Nbre dheures) = (Qr- Qp) x CUp = (490-500) x 115= -1150 (favorable)
Ecart sur cot (taux horaire) = (CUr CUp) x Qr = (114-115) x 490 = -490 (favorable)
Nous vrifions que lcart global est bien gal <1640>, il sagit dun cart favorable.

C. Analyse des charges indirectes

1. Les budgets de sections et les cots standards ou prtablis des units duvre
Un budget est un support de prvision. Il correspond lexpression chiffre des programmes
dactions envisages par une entreprise pour une priode donne (quantit produire et
vendre, nombre dheures de travail, etc.). Exemple: budget des ventes, budget de production,
budget dinvestissement, etc. Chacun de ces budgets pourrait se dvelopper au niveau des
sections.
Les budgets de sections sont un instrument de contrle des charges dune section par la
comparaison entre les prvisions et les ralisations. Ils permettent de calculer le cot
standard ou prtabli des units duvre.
Nous raisonnerons surtout sur les budgets de section de production. Le budget dune section
de production stablit en dterminant :

La production obtenir

Lactivit fournir (exemple : nombre dheures machine travailler)

Un budget flexible est un budget calcul pour diffrents niveaux dactivits dune section.

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2. Analyse de lcart global sur frais indirects

En fin de priode, pour chaque section, on calcule lcart entre les frais rels enregistrs et
les frais prtablis imputs la production relle.
Ecart/Frais indirects
=
Frais rels Frais prtablis des units douvre imputs la production relle

Illustration 4
Soit un atelier dont le budget flexible condens se prsente comme suit :
Unit

duvre :

3200

3400

4000

4800

80

85

100

120

Charges variables

19840

21080

24800

29760

Charges fixes

33000

33000

33000

33000

Cot total

52840

54080

57800

62760

heure machine
% dactivit normale

Le cot standard unitaire par rapport lactivit normale = 57800 / 4000 = 14.450
Dont : Frais variables = 6.200
Frais fixes

= 8.250

Les frais sont imputs raison de 4 heures datelier pour une unit de produit, soit 1000
units de produit pour 4000 H de travail machine.
Pour le mois de juin, la production relle a t de 900 units, ayant demand 3400 heures
de travail machine, et les frais datelier se sont levs 51 970.
Daprs la fiche de cot de production, on va imputer la production le montant des frais
prtablis calculs pour la production relle :
Frais prtablis des units duvre imputs la production relle
=
Cot standard de lunit duvre x nombre dunit duvre standard par produit x production relle

Soit 14.450 x (4 x 900)= 52020

Lcart global sur charges indirects est donc gal :
Frais rels Frais imputs = 51 790 52 020 = <50> Ecart favorable

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Lanalyse dun cart global dun centre danalyse est plus complexe. En effet, lcart sur prix
est dcompos en cart sur budget et en cart sur activit. Lcart sur quantit est appel
cart sur rendement.
Ecart global dun centre danalyse = Ecart/Budget + Ecart/Activit + Ecart/Rendement

3. Ecart sur budget

Lcart sur budget constate la diffrence de cots entre les charges relles dune section et
le budget allou cette section pour le niveau dactivit relle.
E / Budget = (cot rel de lU.O cot budgt de lU.O) x Activit relle

4. Ecart sur activit

Lcart sur activit constate la diffrence entre le budget de la section et le cot standard (ou
encore prtabli) des units duvre relles.
E / Activit = (cot budgt de lU.O cot prtabli de lU.O) x Activit relle
5. Ecart sur rendement
Il constate la diffrence entre le cot standard ou prtabli des units duvre relles et le
cot standard ou prtabli imput la production relle
E / Rendement = (Activit relle Activit prtablie) x Cot prtabli (standard) de lU.O
Daprs ces trois formules nous remarquons que le total correspond bien lcart global sur
charges indirectes.
Illustration 6
Reprendre lillustration 5, et analyser lcart global sur charges indirectes.

E/Budget :
Frais rels = 51 970
Budget pour 3400 heures = 54 080
E/ Budget = 51 970 54 080 = <2110> (E. favorable)
E/ Activit :
Budget pour 3400 heures = 54 080
Cot prtabli de lactivits relle = 14.45 x 3400 = 49 130
E / Activit = 54 080 49 130 = 4950 (E. dfavorable)

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CHAPITRE 7 : Lanalyse des carts

E / Rendement
Activit relle = 3400
Activit prtablie pour une production relle = 4 x 900 = 3600
Cot prtabli de lactivits relle = 14.45 x 3400 = 49 130
Cot prtabli de lactivit prtablie = 14.45 x 3600 = 52 020

E / Rendement = 49 130 52 020 = -2890 (E. favorable)

Ecart global = 2110 + 4950 2890 = <50>

Illustration 7
Reprendre lillustration 1 et analyser lcart sur charges indirectes. Le cot fixe total tant
gal 23 000 TND.
Nous rappelons que lcart global sur frais indirects trouvs dans la premire illustration est :
Frais rels = 45 191
Frais prtablis des units duvre imputs la production relle = 39 900
E/frais indirects = 5291
La production normale est de 120 units, daprs la fiche du cot prtabli, une unit de
produit ncessite 3.8 H machine. Cette production correspond donc une activit normale
datelier gale 120 x 3.8H, soit 456 H, un cot prtabli de 105 TND lheure, soit une
charge datelier totale gale 47 880 TND (456 x 105).

Construction du budget flexible :

Activit normale 456 H

Activit relle (376.2 H)

CV

24 880

20 526

CF

23 000

23 000

CT

47 880

43 526

Le CVU budgt est gale 24 880/456 soit 54.561 TND/H.

Le CVT budgt pour lactivit relle est gal

: CVU budgt x Activit relle

soit 54.561 x 376.2= 20 526 TND.

Le cot fixe tant constant, nous dduisons, le montant des frais budgts pour lactivit
relle : 20526 + 23000 = 43 526 TND
E/ Budget = frais rels frais budgts de lactivit relle = 45 191 43 526 = 1665
(dfavorable)

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CHAPITRE 7 : Lanalyse des carts

E/ Activit = frais budgts de lactivit relle cot prtabli de lactivit relle =

43 526 39 501= 4025 (dfavorable)
Avec cot prtabli de lactivit relle = 105 x 376.2 = 39501
E / Rendement = frais prtablis de lactivit relle frais prtablis imput la production
relle= 39501 39 900 = - 399 (favorable)

Nous vrifions que le total de ces trois carts correspondre bien lcart global, sur charges
indirectes, trouv dans la premire illustration :
Ecart global sur charges indirectes = E/ Budget + E/ Activit + E / Rendement = 1665 +4025
399 = 5291 TND

Lentreprise dgage un cart dfavorable sur le taux horaire (E/B et E/A), et un cart
favorable sur le niveau dactivit (E/R).

A lissue de ces analyses, lentreprise serait capable de contrler son activit et de prendre
les dcisions de gestions adquates son bon fonctionnement.

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