Cadres Theoriques D Inspiration de Reche

Cadres théoriques d’inspiration de recherches en contrôle de gestion et pilotage de la performance organisationnelle à l’ère de la RSE
Cadres théoriques d’inspiration de recherches en contrôle de

gestion et pilotage de la performance organisationnelle à l’ère de
la responsabilité sociétale des entreprises (RSE)
M. Omar OUBBA & M. Said AKRICH

Université Ibn Zohr – Agadir
Résumé : L’objectif du présent article est d’essayer, à travers une étude théorique, de mettre en évidence
les principaux cadres théoriques d’inspiration des recherches en contrôle de gestion et le
pilotage de la performance organisationnelle à l’ère du contexte actuel, caractérisé par une
grande tendance des entreprises vers l’adoption et l’intégration de la RSE. Il ressort de la
littérature une diversité d’approches et des courants de contrôle de la RSE. Ainsi, les résultats
escomptés stipulent qu’un grand nombre de recherches en contrôle de gestion et le pilotage de
la performance organisationnelle à l’ère de la RSE, se réfère à la théorie des parties prenantes,
la théorie de contingence, le cadre théorique de Simons (1990, 1991, 1994, 1995) et la théorie
néo-institutionnelle. Ces théories constituent la référence fondamentale pour comprendre les
déterminants du dynamisme, les évolutions voire les reconfigurations des systèmes de
contrôle de gestion. Selon la littérature, les apports de la théorie des parties prenantes et ceux
de la contingence permettent d’expliquer les tendances des entreprises vers la prise en compte
des dimensions autres que financières et économiques de la performance. Aussi, la théorie de
I n ter n a ti o n a l Revi ew o f Ec o n om i c s, Ma n a g em en t a n d La w Res ea r c h
contingence fournit à l’entreprise une diversité des facteurs sur la base desquels elle peut
concevoir les dimensions de sa performance organisationnelle élargie. Ainsi, le cadre
théorique de Simons est une référence fondamentale pour comprendre la relation entre les
stratégies des entreprises, leurs modes de pilotage et de contrôle, et les dimensions visées de la
performance organisationnelle.
Mots-clés : Contrôle de gestion, théorie de contingence, théorie néo-institutionnelle, cadre théorique de
Simons, pilotage, performance ;
Abstract : The purpose of this paper is to try, through a theoretical study, to highlight the main
theoretical frameworks that inspire research in management control and the pilotage of
organizational performance in the current context era, characterized by a great trend of
companies towards the adoption and integration of CSR. The literature shows a diversity of
approaches and control trends in CSR. Thus, the expected results stipulate that a large number
of management control research and pilotage of organizational performance in the era of CSR
refers to the theory of stakeholders, contingency theory, the theoretical framework of Simons
(1990, 1991, 1994 and 1995) and neo-institutional theory. These theories constitute the
fundamental reference to understand the determinants of the dynamism, the evolutions even
the reconfigurations of the management control systems. According to the literature, the
contributions of stakeholder theory and contingency theory make it possible to explain the
tendency of companies to take into account the non-financial and economic dimensions of
performance. Also, the contingency theory provides the company with a variety of factors on
the basis of which it can conceive the dimensions of its expanded organizational performance.
Thus, Simons' theoretical framework is a fundamental reference for understanding the
relationship between firms' strategies, their modes of pilotage and control, and the intended
dimensions of organizational performance.
Keywords : Management control, contingency theory, neo-institutional theory, Simons theoretical
framework, piloting, performance ;
« La revue n’entend donner aucune approbation ni improbation aux opinions émises dans les
articles : ces opinions doivent être considérées comme propres à leurs auteurs. »
1
INTRODUCTION
Notre société est en pleine transition. Face aux défis environnementaux, aux questions de
l’équité et de la justice sociale, du développement économique, nous sommes de plus en
plus à la recherche de nouveaux modèles 1. Sur le plan planétaire, l’activité des entreprises,
surtout industrielles, tend à être exercée en pleine responsabilité, dans le sens où elles sont
des acteurs responsables sur le plan aussi bien économique, que social et environnemental,
etc. Le terme « responsabilité » a longtemps fait débat mais s’est avéré le mieux adapté : « il
s’agit effectivement d’assumer de manière volontaire et proactive les impacts des activités
et décisions des entreprises sur la collectivité » (ISO 26000, 2010, p. 22). C’est dans ce sens
que la responsabilité sociétale des entreprises (RSE) constitue une approche particulière
pour les entreprises, elle leur permet, quelle que soit leur taille, de contribuer à concilier les
ambitions économiques, sociales et environnementales en coopération avec leurs
partenaires2. Dorénavant, la performance organisationnelle des entreprises s’est
considérablement élargie, elle a commencée à prendre des formes multidimensionnelles, ce
qui pose des nouveaux défis en matière de sa mesure et de son pilotage. Ainsi, le système
du contrôle de gestion, dans sa mission de mesurer et de piloter toutes les formes de la

performance organisationnelle dans l’entreprise, fait désormais face à un nouveau défi suite
à l’intégration des dimensions de la RSE. Cet élargissement du champ de la performance
organisationnelle et celui de mesure et de pilotage, constitue le résultat du passage d’un
modèle économique classique à un modèle plus responsable. Ce qui aboutit au souci de
rechercher à comprendre les cadres théoriques relatifs à ce champ de la tendance des
entreprises vers la RSE.
Suite à ces considérations, cet article a pour objectif, à travers une revue de littérature, de
comprendre les sources théoriques des préoccupations portées à la RSE et le contrôle de
gestion à l’ère de la RSE, ce qui mène à se poser les questions suivantes : Quels sont les
cadres théoriques mobilisés dans la recherche en contrôle de gestion et le pilotage de la
performance organisationnelle à l’ère de la RSE ? Et quels intérêts peuvent être tirés de la
mobilisation de ces cadres théoriques ?
Ce travail de recherche est structuré en deux axes, le premier est consacré à clarification du
concept de la RSE et la présentation des principaux cadres théoriques mobilisés en contrôle
de gestion et le pilotage de la performance à l’ère de cette nouvelle approche. Le deuxième
axe mettra en avant l’intérêt de ces principaux cadres tant pour le contrôle de gestion que
pour le champ de la performance suite à l’intégration des dimensions de la RSE.
1
http://e-rse.net/enjeux-rse-developpement-durable/
2
Livre vert de 2001 de l’Union européenne
2
1. LES THEORIES MOBILISEES EN CONTROLE DE GESTION VISANT LE PILOTAGE

D’UNE PERFORMANCE ORGANISATIONNELLE ELARGIE A L’ERE DE LA RSE
1.1. LA RESPONSABILITE SOCIETALE DES ENTREPRISES (RSE) : UN MODELE PLUS
RESPONSABLE POUR LES ENTREPRISES
La RSE est un terme méconnu du grand public, mais utilisé par la communication
financière et le monde de l’entreprise pour décrire la contribution de l’entreprise aux enjeux
du développement durable. Si la prise en compte de ces enjeux relève prioritairement des
États ou des groupes d’États (stratégies européennes ou nationales de développement
durable, traduites en politiques de santé, de transport, énergétiques, etc.), il est demandé aux
entreprises de prendre part à cette action collective et d’agir de façon « responsable »
(Audouin et al., 2009, p.28). Pour Essid (2010, p.21), la RSE, peut être considérée comme
« l’ensemble des moyens mis en œuvre par les entreprises pour participer à un
développement économique durable à l’échelle planétaire ». La RSE est donc une sorte de
déclinaison des principes macro du développement durable à un niveau micro, celui des
entreprises. Selon le groupe de travail de l’élaboration de l’ISO 26000, la définition de la

responsabilité sociétale a donné lieu à de nombreux débats. En effet, des visions très
différentes de la responsabilité sociétale se sont exprimées au sein du groupe du travail. Un
compromis a été atteint avec la définition suivante qui permet d’accorder les différentes
visions exprimées (ISO 26000, 2010, p.21) :
La responsabilité d’une organisation vis-à-vis des impacts de ses décisions et activités 3 sur
la société et sur l’environnement se traduisant par un comportement transparent et éthique
qui :
* Contribue au développement durable, y compris à la santé et au bien-être de la
société ;
* Prend en compte les attentes des parties prenantes ;
* Respecte les lois en vigueur et est en accord avec les normes internationales de
comportement ;
* Est intégré dans l’ensemble de l’organisation et mis en œuvre dans ses relations4.
Cette définition réalise une synthèse des différentes conceptions de la responsabilité
sociétale défendues dans la négociation ISO 26000 : on y retrouve en effet à la fois la vision
éthique défendue par les Américains, l’approche orientée vers les parties prenantes
défendues par les Britanniques, le nécessaire respect de la loi cher aux Européens, la
3
Les activités comprennent des produits, des services et des processus.
4
Les relations correspondent aux activités de l’organisation au sein de sa sphère d’influence
3
contribution au développement durable et le respect des normes internationales de

comportement vigoureusement défendus par les Français. Dans le Livre vert de 2001 de
l’Union européenne, « La responsabilité sociale des entreprises (RSE) est un concept qui
désigne l’intégration volontaire, par les entreprises, de préoccupations sociales et
environnementales à leurs activités commerciales et leurs relations avec leurs parties
prenantes. Les entreprises ont un comportement socialement responsable lorsqu’elles vont
au-delà des exigences légales minimales et des obligations imposées par les conventions
collectives pour répondre à des besoins sociétaux. La RSE permet aux entreprises, quelle
que soit leur taille, de contribuer à concilier les ambitions économiques, sociales et
environnementales en coopération avec leurs partenaires »5. Le terme « responsabilité » a
longtemps fait débat mais s’est avéré le mieux adapté : il s’agit effectivement d’assumer de
manière volontaire et proactive les impacts de ces activités et décisions sur la collectivité.
Ce lien avec les impacts est fondamental. C’est l’existence de l’impact qui déclenche la
responsabilité. Il ne peut y avoir de responsabilité sociétale si les décisions et activités de
l’organisation n’ont pas d’impact, de conséquence sur la société ou l’environnement (ISO

26000, 2010, p. 22).
Par ailleurs, Essid et Berland (2011, p.62) ont conclu que les recherches académiques qui
ont étudié les systèmes de contrôle de la RSE peuvent être classées en trois courants :
« Le courant de l’institutionnalisation des pratiques de contrôle de la RSE », décrivent ainsi
un processus de mise en œuvre de la RSE et l’émergence des considérations
environnementale et sociale dans les entreprises. Le « Courant de relations entre les
dimensions des systèmes de contrôle », selon l’explication de Moquet (2008), montre que
ces systèmes, chez Lafarge et Danone, excluent par nature les aspects financiers. Elle
montre qu’il existe des conflits entre les systèmes de contrôle sociétaux et les systèmes de
contrôle financiers du fait des deux logiques contradictoires qui animent chacun de ces deux
systèmes. L’auteur a ajouté que ce conflit s’explique ainsi par une logique managériale
schizophrène (création de valeur financière et évolution dynamique vers une
compétitivité sociétale) et un gouvernement d’entreprise toujours fortement « orienté
actionnaire ». Ainsi, Meyssonnier et Rasolofo-Distler (2008) ont observé des résultats
inverses et une bonne intégration des différentes dimensions dans la RSE dans un seul
système de contrôle. Enfin, le « Courant de facteurs de contingence des modes de contrôle
de la RSE ». Dans cet courant en faisant appel aux travaux de Marquet-Pondeville (2003) ,
5
Définition du Livre vert de 2001 de l’Union européenne
4
les auteurs ont focalisé l’attention à propos de l’impact de la stratégie des entreprises sur
la manière dont celles-ci mettent en place des modes de contrôle.
Dans une revue exhaustive de la littérature consacrée à la responsabilité sociétale de

l’entreprise, Garriga et Melé (2004) ont proposé une typologie des théories dans ce domaine,
en quatre groupes selon l’optique privilégiée. Le premier groupe rassemble les approches
mettant la génération de profit à long terme comme fonction objectif. Le second groupe met
l’accent sur l’usage responsable du pouvoir associé au statut des dirigeants. Le troisième
groupe est formé des théories qui insistent sur la recherche d’une convergence vers les
attentes et les demandes sociales et sociétales. Le quatrième groupe va privilégier la
contribution à une société meilleure «good society» par le biais d’un comportement éthique
« Doing What Is Ethically Correct » (kamdem, 2016, p.69). Cette typologie permet de
distinguer quatre catégories d’approches de la RSE : l’approche instrumentale, l’approche
politique, l’approche intégrationniste et l’approche fondée sur les valeurs. Malgré cette
diversité d’approches et d’angles d’attaque, on peut retenir dans que la RSE intègre trois
dimensions majeures : La viabilité économique ; La responsabilité sociale et sociétale ; La

responsabilité environnementale. Ces trois composantes ont constitué les trois axes de la
stratégie dite de développement durable qui a été adoptée avec plus ou moins d’engagements
par les grands groupes mondiaux sous la pression de l’opinion publique, des ONG, des
fonds dit éthiques, des associations patronales ou des régulations étatiques ou supra-
étatiques (kamdem, 2016, p.69).Ces approches et théories se sont inspirées d’un ensemble
de cadres théoriques préconisant l’intérêt des entreprises de passer vers des modèles
économiques de plus en plus responsables.
1.2. PRESENTATION DES THEORIES D’INSPIRATION DU CONTROLE DE GESTION ET DE LA
PERFORMANCE ORGANISATIONNELLE A L’ERE DE LA RSE
1.2.1. Théorie des parties prenantes

La théorie des parties prenantes a pour origine les travaux de Berle et Means (1932) qui
décrivent le développement d’une pression sociale s’exerçant sur les dirigeants pour
qu’ils reconnaissent leur responsabilité auprès de tous ceux dont le bien-être peut être
affecté par les décisions de l’entreprise (Leroux, 2012, p.167). La théorie des parties
prenantes inscrit l’entreprise au cœur d’un ensemble de relations avec des partenaires qui ne
sont plus uniquement des actionnaires mais des acteurs intéressés par les activités et les
décisions de l’entreprise (Capron et Quairel, 2007, p. 35). En effet, cette théorie implique
que la tâche des dirigeants n’est plus uniquement de maximiser le profit des actionnaires
5
mais d’atteindre un équilibre équitable entre différents groupes de personnes qui ont part
dans l’entreprise (Mercier, 1999, p. 62). Concrètement, l’organisation ne sert pas les
seuls intérêts des actionnaires, mais doit tenir compte des autres parties prenantes (Leroux,
2012, p.167).
Les parties prenantes peuvent être définies comme des groupes d’intérêt, des acteurs, des
institutions (internes et externes) qui affectent ou sont affectés par les actions,
comportements et politiques de l’organisation (Mitroff, 1983 ; Cité par : Leroux, 2012,
p.167 ; Freeman, 1994). Dans cette vision, les parties prenantes désignent les fournisseurs,
clients, employés, investisseurs, la communauté, etc. Ces différents acteurs sont qualifiés
de parties prenantes (en anglais stakeholders) par Freeman (1984, p. 46). C’est
d’ailleurs à cet auteur (Freeman, 1984), que l’on doit les fondements de l’approche
instrumentale de la théorie des parties prenantes (Renaud, 2010, p.5). L’approche des
parties prenantes repose sur l’hypothèse que l’intérêt de l’entreprise et de ses
actionnaires passe par la mise en œuvre des réponses adaptées aux attentes des parties
prenantes (Renaud, 2010, p.5). Dans son ouvrage « Stratégic Management – A Stakeholder
Approach », souvent cité comme étant le point de départ de la théorie des parties
prenantes, Freeman (1984) a une vision instrumentale des parties prenantes. L’idée
directrice de son ouvrage est que la connaissance des parties prenantes et de leurs
attentes permet à l’entreprise de concevoir et de mettre en application sa stratégie. Comme il
le souligne dans sa préface à l’édition de 2010, identifier les attentes insatisfaites des parties
prenantes , c’est identifier des axes stratégiques qui vont permettre à l’entreprise de
créer de la valeur. Pour Freeman (1984), il n’y a pas d’opposition entre des attentes
conflictuelles voire contradictoires, il n’y a que des opportunités de développement
stratégique pour l’entreprise (Pigé, 2012, p.226). La théorie des parties prenantes
(Freeman, 1984 ; Hill et Jones, 1992; Donaldson et Preston, 1995) est au cœur d’un
renouveau de l’analyse stratégique puisqu’elle permet de dépasser les conceptions
restrictives de la stratégie focalisées sur les rapports entre managers et actionnaires ou
entre l’entreprise et les acteurs clés de l’environnement (Martinet et Reynaud, 2004). Le
statut de stakeholder est issu d’une légitimité ou des relations de pouvoir liant la partie à
l’organisation (Andriof & Waddock, 2002 ; Cité par : Leroux, 2012, p.167). Le pouvoir
d’une partie prenante s’estime notamment par son statut, sa représentation dans les
organes de direction et l’importance de la ressource détenue pour l’organisation. Le
stratège doit satisfaire les stakeholders importants mais aussi veiller à informer les autres
parties prenantes afin de les dissuader de renforcer leur influence (Leroux, 2012, p.167).
6
Il existe différentes approches de cette théorie : instrumentale, descriptive et normative

(Donaldson et Preston, 1995) que Jones et Wicks (1999) regroupent en deux catégories
: la théorie empirique fondée sur les perspectives descriptive et instrumentale et la
théorie normative fondée sur une vision éthique (Renaud, 2010, p.5). Elle s’est développée
selon trois approches (Donaldson et Preston, 1995) : Une normative visant à déterminer
les principes moraux et philosophiques orientant l’activité et la direction des organisations,
une instrumentale analysant les conséquences organisationnelles de la prise en compte
des parties prenantes et une analytique cherchant à apprécier dans quelle mesure les
managers répondent à celles-ci et agissent en fonction de leurs propres intérêts
(Leroux, 2012, p.166) . D’autres auteurs (par exemple, Thomas Jones, Will Felps et
Gregory Bigley, 2007) ont une vision plus normative de la théorie des parties
prenantes et ils considèrent que les parties prenantes non seulement sont des moyens,
mais qu’elles sont également des fins pour l’entreprise. Leurs attentes ne doivent pas
seulement être satisfaites en tant que sources d’opportunité, mais également parce
qu’elles constituent les finalités de l’entreprise (Pigé, 2012, p.227). Dans ce sens, Akrich et
Mohcine (2017, p.38) concluent que les parties prenantes développent une collaboration
pour partager un projet collectif dans lequel elles établissent des relations au service d’une
même finalité sociale et économique.
Toutefois, la théorie des parties prenantes présente des limites au niveau tant de sa mise en
œuvre que de ses fondements politiques. Au niveau pragmatique et instrumental, il
est illusoire d’envisager une prise en compte exhaustive de l’ensemble des parties
prenantes (dites représentées) car la rationalité des dirigeants est limitée par l’urgence des
problèmes, les pressions et par les systèmes d’information dont ils disposent. Dans
ces conditions, les dirigeants hiérarchisent les attentes et choisissent les acteurs qui
compteront pour la définition de leur stratégie (Capron et Quairel, 2007, p. 40). Ainsi, la
réponse aux attentes d’une partie prenante se fera au détriment des autres, ce qui rend
difficile l’obtention d’une performance globale pour tous les acteurs. De même, il est
utopique de penser que la somme des intérêts des parties prenantes, à supposer que ceux-
ci convergent, corresponde à un intérêt général entendu comme intérêt de la société
(Renaud, 2010, p.6).
1.2.2. Théorie de contingence
7
L’école de la contingence est un prolongement de l’école néoclassique. Elle montre qu’il

n’existe pas un modèle unique d’organisation et que l’organisation s’adapte à son
environnement. De même, Burns & Stalker (1961), dans une étude portant sur une vingtaine
de sociétés, suggère que le modèle mécanique mis en évidence par l’école classique n’est
pas la seule organisation possible, il existait un autre modèle qui ont appelé la forme «
organique» du système de management (Gignoux-Ezratty, 2012, p.133). Lorino affirme que
face à la complexité et des situations de pilotage, aucun modèle universaliste ne peut
apporter de réponses satisfaisantes (Pariente, 1999, p.81).
La théorie de la contingence postule que la survie et la performance d’une organisation
dépendent du degré d’alignement entre ses éléments structurels et différents facteurs de
contingence tels que l'environnement, la technologie, la stratégie, etc. (Ahsina, 2011, p. 1).
Ainsi, l’approche contingente correspond à une perspective de rationalité technique et
économique, qui tient compte des spécificités internes et externes de la firme. Donc au
modèle universaliste, se substitue la représentation d’un contrôle de gestion adaptable selon
les types d’organisation (c'est-à-dire selon les caractéristiques de son environnement, sa

stratégie, son secteur, sa taille, sa technologie et entre autres facteurs de contingence
observables). Woodward & Perrow soutiennent que la technologie influe fortement les choix
organisationnels, grâce à une étude sur une centaine d’entreprises industrielles anglaises.
Mintzberg, a mis en évidence 4 facteurs de contingence : l’âge et la taille de l’organisation,
son système technique de production, son environnement, son système de pouvoir (Aim,
2008, page 78 &81 ; Cité par : Gignoux-Ezratty, 2012, p.133). La contingence se situe alors
à un double niveau : l’organisation générale conditionnée par un environnement propre, et le
contrôle de gestion est déterminé par le type d’organisation dans lequel il intervient. Par
conséquent, le système de contrôle de gestion et/ou sous-système de l’organisation est
soumis de façon plus ou moins directe aux mêmes déterminants.
1.2.3. Cadre théorique de Simons
En 1987, Simons a formulé une définition renouvelée des systèmes de contrôle. Il les
qualifie comme étant l’ensemble des : « procédures et systèmes formalisés fondés sur
l’information que les managers utilisent pour maintenir ou modifier certaines
configurations des activités de l’organisation ». Cette définition des systèmes de contrôle est
par nature assez large. Elle ne se limite pas aux seules dimensions financières et
économiques de la firme. L’information sur laquelle se base le système pourrait être
financière ou pas. De même, les configurations des activités concernent à la fois les
activités commerciales, économiques, mais aussi sociales, environnementales,
8
mécéniques, etc. (Berland et Essid, 2010, p.7). Le cadre théorique de Simons constitue,
aujourd’hui, une référence dans la littérature de contrôle et un modèle théorique pour
comprendre le design d’un système de contrôle et son impact sur la stratégie d’une
entreprise (Dohou-Renaud, 2009, p.17). En effet, Simons (1987) souligne la relation entre
stratégie et contrôle dans la mesure où la nature des systèmes et processus de contrôle ne
peuvent pas être séparés de considérations stratégiques. L’auteur s’appuie sur la typologie de
Miles et Snow (1978) avec les prospecteurs et les défenseurs mettant ainsi en évidence la
corrélation entre les systèmes de contrôle mis en œuvre et le type de stratégie développée et
la performance (Ahsina, 2011, p. 3). Simons (1991, 1994, 1995) conclut qu’il existe quatre
leviers de contrôle que les dirigeants et les managers utilisent pour le changement
organisationnel ainsi que pour la déclinaison et le contrôle de la stratégie (Berland et Essid,
2010, p.7). Il s’agit des systèmes de valeurs (beliefs systems) qui sont utilisés pour inspirer
et diriger la recherche de nouvelles opportunités ; des systèmes de contraintes (boundary
systems) qui servent à encadrer le domaine de recherche d’opportunités et limiter les risques
d’agence ; des systèmes de contrôle diagnostique (diagnostic control systems), qui motivent,
suivent et récompensent l’atteinte des objectifs et, enfin, des systèmes de contrôle interactif
(interactive control systems) qui se focalisent sur le dialogue et l’échange de connaissance.
(Dohou-Renaud, 2009, p.17).
Figure 1: Leviers de contrôle pour le changement organisationnel et la déclinaison de la stratégie.
Source: Simons (1995, p. 157) ; Citée par : Berland et Essid (2010, p.8).
Pour Batac et Carassus (2005), si les trois premiers leviers de contrôle ont des rôles
classiques, c'est-à-dire qu’ils permettent de communiquer les valeurs de l’organisation, fixer
9
des limites aux actions des divers acteurs de l’entreprise, évaluer et sanctionner les résultats
des actions des individus, le quatrième , par son caractère interactif, stimule l’apprentissage
organisationnel et peut conduire à l’émergence de nouvelles stratégies (Simons, 1991). En
choisissant d’utiliser de manière interactive un système de contrôle, les dirigeants signifient
leur préférence pour la recherche de solutions nouvelles. Tous les décideurs à des niveaux
intermédiaires sont alors engagés dans le dialogue permettant ainsi l’émergence de nouvelles
stratégies (Dohou-Renaud, 2009, p.17). Les systèmes de contrôle sont désormais considérés
plus comme des supports au dialogue que comme des outils de contrôle. On parle davantage
de pilotage que de reporting (Ahsina, 2011, p. 4). Simons (1990, p.142) montre en
conséquence, que les « systèmes de contrôle sont utilisés pour de multiples objectifs :
Contrôle, apprentissage, signal, contraintes, surveillance, motivations et autres », « rôle que
la littérature classique a souvent réduit à la motivation et au contrôle » ( Sponem, 2004, p.
62 ; Cité par : Dohou-Renaud, 2009, p.17).
Figure 2 : Modèle processuel de relation entre stratégie et contrôle.
Source : Simons (1990, p. 137 ; 1991, p. 50) ; Cité par : Berland et Essid (2010, p.9).
1.2.4. Théorie néo-institutionnelle
Les fondements de la théorie néo-institutionnelle remontent aux textes fondateurs de Meyer
et Rowan (1977) puis de DiMaggio et Powell (1983). Pendant longtemps le modèle
néo- classique de l’équilibre général explicatif du processus de formation des prix
représentait la référence théorique la plus influente. A contre sens, l’approche néo-
institutionnelle met l’accent beaucoup plus sur les éléments qui participent à l’activité
économique à savoir les institutions (Aissat Leghima, 2017, p.3). Cet auteur affirme que la
théorie néo-institutionnelle peut trouver un terrain d’application dans l’analyse stratégique
sachant que le concept d’entreprise a évolué d’une structure technico-productive
(théorie classique) à une institution. Cette théorie propose d’analyser les raisons
institutionnelles et symboliques qui expliquent l’adoption de pratiques identiques dans les
10
organisations. Pour Meyer et Rowan (1977), l’adoption de structures formelles s’explique

par des « mythes » et des « cérémonies » auxquels il faut se conformer, par-delà
toute préoccupation d’efficacité économique. Ces structures, plus ou moins dissociées des
pratiques réelles, visent avant tout à mettre les organisations en phase avec les attentes de la
société (Renaud, 2010, p.6).
Par ailleurs, les travaux de DiMaggio et Powell (1983) nous donnent des pistes de réflexion
pour comprendre les raisons institutionnelles expliquant l’adoption des pratiques de gestion
dans les organisations (Dohou-Renaud, 2009, p.16). Ces auteurs identifient trois
mécanismes, qu’ils nomment « isomorphismes », permettant de comprendre comment
s’exercent véritablement les pressions institutionnelles. L’isomorphisme coercitif s’exerce
dans le cadre de rapport de force. Il s’agit de contraintes imposées par l’Etat, des autorités
publiques ou privées, voir d’autres organisations en position de force (Saussois, 2007, p.
92) assorties de sanctions. L’isomorphisme normatif s’exerce dans le cadre des milieux
professionnels. Ceux-ci orientent les comportements des entreprises en définissant des bases
cognitives, des pratiques et des méthodes similaires mais n’infligent pas de sanctions ; la
formation est l’un des vecteurs les plus importants des contraintes normatives (Capron
et Quairel, 2007, p. 44). Enfin, l’isomorphisme mimétique s’exerce en situation de forte
incertitude. Les organisations se mettent à imiter le comportement d’autres organisations
considérées comme des modèles. Mais face à ces pressions institutionnelles, les entreprises
ne restent pas passives, elles réagissent et leurs réponses divergent. Olivier (1991) propose
quatre stratégies de réponses : le compromis, l’évitement, le déni et la manipulation (Olivier,
1991 ; Cité par : Renaud, 2010, p.6).
2. APPORTS DES THEORIES MOBILISEES SUR LE CONTROLE DE GESTION ET LE

PILOTAGE DE LA PERFORMANCE ORGANISATIONNELLE
2.1. APPORTS DES THEORIES MOBILISEES SUR LE CONTROLE DE GESTION
Un grand nombre d’études en contrôle de gestion se sont inspirées des théories précitées.
Ces théories constituent la référence fondamentale pour comprendre les déterminants du
dynamisme, les évolutions voire les configurations des systèmes de contrôle de gestion.
L’intérêt de la théorie des parties prenantes pour le contrôle de gestion réside dans son
apport relatif à la détermination des différents acteurs (internes et externes) potentiels, que
l’entreprise doit prendre en considération. Par conséquence, sur la base de la recherche de
mesure de satisfaction de ces parties, le contrôle de gestion conçoit des outils de mesure et
11
de suivi des performances appropriés pour chaque partie. La connaissance des intérêts des
PP permet de déterminer les dimensions à retenir et les outils de mesure et de pilotage sur
mesure. Quant à la théorie de contingence, les systèmes de contrôle y trouvent une terre
fertile pour analyser les raisons poussant les entreprises vers l’adoption de telles orientations
stratégiques. En effet, la théorie de contingence, plus particulièrement les facteurs proposés,
contribue à la compréhension du passage du contrôle de gestion d’une approche classique
basée sur la recherche d’efficacité par rapport à l’utilisation des outils limités, à une
approche d’adaptabilité au contexte du pilotage dans une grande envergure. Le contrôle de
gestion est soumis, en conséquence, aux déterminants de contingence, pour réagir aux
orientations stratégiques de la direction de l’entreprise. Ces orientations trouvent une
explication satisfaisante dans le cadre théorique de Simons (1991, 1994, 1995). Ainsi
Simons distingue-t-il entre des systèmes de contrôle diagnostics définis comme « les
systèmes d’information formels que les managers utilisent pour surveiller les résultats de
l’organisation et corriger les déviations par rapport aux standards prédéfinis de performance
(Simons, 1995, p. 59). Et les systèmes de contrôle interactifs définis comme « les systèmes
d’information formels utilisés par les managers pour s’impliquer régulièrement et
personnellement dans les décisions de leurs subordonnés (Simons, 1995, p. 95) » (Berland et
Simon, 2010, p.261). L’apport de Simon dévoile la nécessité de flexibilité des systèmes du
contrôle de gestion pour s’adapter aux nouvelles orientations stratégiques de l’entreprises (à
titre d’exemple la mise en place des outils de pilotage d’une nouvelle stratégie sous l’angle
de la responsabilité sociétale des entreprises, ou l’adoption d’un système de management
environnemental, etc). Le cadre théorique proposé par Simons montre l’importance de se
basculer vers les modes de contrôle interactifs favorisant l’apprentissage organisationnel et
la mise en place des outils de pilotage des nouvelles stratégies et orientations. Les pressions
institutionnelles restent des contraintes (contraintes imposées par l’Etat, des autorités
publiques ou privées, voir d’autres organisations en position de force) (Saussois, 2007, p.
92) à prendre en considération par l’entreprise. De ce fait, la théorie néoinstitutionnelle est
un cadre de référence pour le contrôle de gestion, elle met l’accent sur les institutions qui
participent à la vie économique de l’entreprise. Cette théorie apporte une valeur ajoutée pour
le contrôleur de gestion, dans la mesure où elle analyse les raisons institutionnelles et
symboliques qui expliquent l’adoption des pratiques identiques dans les organisations. Dans
ce sens, le contrôle de gestion est tenu de mettre en place des pratiques et des méthodes de
travail pour faire face aux pressions institutionnelles liées aux isomorphismes coercitif,
normatif et mimétique (DiMaggio et Powell, 1983).
12
2.2. APPORTS DES THEORIES MOBILISEES SUR LA PERFORMANCE ORGANISATIONNELLE

Les apports de la théorie des parties prenantes et ceux de la contingence permettent
d’expliquer les tendances des entreprises vers la prise en compte des dimensions autres que
financières de la performance. Selon Pigé (2012, p.227) « Adopter une approche parties
prenantes, c’est donc accepter que la performance de l’entreprise ne puisse pas être
mesurée par un indicateur unique mais que cette performance soit un concept multi-
dimensionnel qui prenne en compte la performance de l’entreprise du point de vue de
chaque partie prenante ». L’entreprise se retrouve appréhendée comme un construit social
où ses finalités sont celles des individus qui la composent et où, par conséquent, la
performance n’existe pas en tant que concept indépendant et abstrait mais exige que l’on se
situe au niveau de chacune des parties prenantes. La performance est à la fois
multidimensionnelle et contingente. Elle est multidimensionnelle parce qu’on peut trouver
différentes variables d'action et de nombreux critères pour évaluer leur pertinence (Jacquet,
2011, p.6).
Par ailleurs, la théorie de la contingence postule que la survie et la performance d’une

organisation dépendent du degré d’alignement entre ses éléments structurels et différents
facteurs de contingence tels que l'environnement, la technologie ou la stratégie (Ahsina,
2011, p.1). De ce fait, la performance est contingente, il y a donc une pluralité des
stratégies possibles. Plus que de savoir quels sont ses véritables leviers d'action, il
s’agit d'en évaluer leur pertinence. Certains indicateurs vont se focaliser sur la satisfaction
client et l'impact des produits de l'entreprise alors que d'autres vont juger les résultats
de l'entreprise par rapport à ses concurrents (Parts de marché…) (Jacquet, 2011, p.6). La
théorie de contingence fournit à l’entreprise une diversité des facteurs sur la base desquels
elle peut concevoir les dimensions de sa performance organisationnelle à l’ère de la RSE.
CONCLUSION :
Nous rappelons que l’objectif du présent article est d’essayer, à travers une étude
théorique, de mettre en évidence les principaux cadres théoriques d’inspiration des
recherches en contrôle de gestion et le pilotage de la performance organisationnelle à l’ère
du contexte actuel, caractérisé par une grande tendance des entreprises vers l’adoption et
l’intégration de la RSE. Les questions auxquelles nous avons essayé d’apporter les éléments
de réponse sont les suivantes : Quels sont les cadres théoriques mobilisés dans la recherche
en contrôle de gestion et le pilotage de la performance organisationnelle à l’ère de la RSE ?
Et quels intérêts peuvent être tirés de la mobilisation de ces cadres théoriques ?
13
Il ressort de la littérature une diversité des courants de contrôle de la RSE, s’intéressant tant
au processus de mise en œuvre de la RSE et l’étude des relations entre les systèmes de son
contrôle, que les impacts des facteurs de contingence (surtout la stratégie RSE) sur les
modes de contrôle. Outre, d’après la revue de littérature, il est constaté une diversité
d’approches de la RSE, l’approche instrumentale, l’approche politique, l’approche
intégrationniste et l’approche fondée sur les valeurs.
Par ailleurs, les résultats escomptés stipulent qu’un grand nombre de recherches en contrôle
de gestion et le pilotage de la performance organisationnelle à l’ère de la RSE se réfère à la
théorie des parties prenantes, la théorie de contingence, le cadre théorique de Simons (1990,
1991, 1994, 1995) et la théorie néo-institutionnelle. Ces théories constituent la référence
fondamentale pour comprendre les déterminants du dynamisme, les évolutions voire les
reconfigurations des systèmes de contrôle de gestion. Selon la littérature, les apports de la
théorie des parties prenantes et ceux de la contingence permettent d’expliquer les tendances
des entreprises vers la prise en compte des dimensions autres que financières et
économiques de la performance. Aussi, la théorie de contingence fournit à l’entreprise une

diversité des facteurs sur la base desquels elle peut concevoir les dimensions de sa
performance organisationnelle élargie. Ainsi, le cadre théorique de Simons est une référence
fondamentale pour comprendre la relation entre les stratégies des entreprises, leurs modes de
pilotage et de contrôle, et les dimensions visées de la performance organisationnelle.
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16

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1.2. PRESENTATION DES THEORIES D’INSPIRATION DU CONTROLE DE GESTION ET DE LA

PERFORMANCE ORGANISATIONNELLE A L’ERE DE LA RSE

1.2.1. Théorie des parties prenantes

Il existe différentes approches de cette théorie : instrumentale, descriptive et normative

1.2.2. Théorie de contingence

L’école de la contingence est un prolongement de l’école néoclassique. Elle montre qu’il

les types d’organisation (c'est-à-dire selon les caractéristiques de son environnement, sa

organisations. Pour Meyer et Rowan (1977), l’adoption de structures formelles s’explique

2. APPORTS DES THEORIES MOBILISEES SUR LE CONTROLE DE GESTION ET LE

2.1. APPORTS DES THEORIES MOBILISEES SUR LE CONTROLE DE GESTION

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