Hassan ABOU-ELKACIM 11-06-2020

Les collectivités territoriales sont dotées de la personnalité morale et de

l'autonomie administrative et financière, ce qui implique la gestion des affaires
publiques selon le principe de la libre administration. Depuis quelques années et
avec les réformes successives de l'administration territoriale, les collectivités ont
vu leurs compétences et leur périmètre d'action s'étendre.

En fait, les ressources des collectivités territoriales ont connu une évolution
considérable au cours des dernières années, elles ont atteint 42 milliards MAD
en 2018, en accroissement annuel moyen de 7.2% sur la période 2002-2018.
Face à ces évolutions, une gestion rationnelle et efficace des finances locales
s'avère nécessaire.

Dans ce contexte, les gestionnaires publics ont été tenus de faire appel aux
modes de gestion les plus efficaces pour satisfaire les besoins collectifs. Ainsi, le
renforcement de la performance repose principalement sur la mise en place d'un
système de contrôle interne, ce dernier nécessite à son tour l'existence d'un
ensemble de dispositifs dont le plus important est l'audit.

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Hassan ABOU-ELKACIM 11-06-2020

L'audit dans les administrations locales apparait comme un outil parmi

d'autres au service de collectivités qui cherchent à répondre à un besoin de plus
en plus impérieux de management et de maitrise des risques. De plus,
l'importance d'un tel sujet se situe dans le fait que l'audit et les systèmes de
contrôle interne sont quasi-absents dans le secteur des collectivités territoriales.

L'objectif de ce travail est de répondre à la question suivante : dans quelle

mesure les collectivités territoriales disposent des conditions nécessaires pour la
mise en place d'un dispositif d'audit interne ?

Dans ce qui suit, il s'agit de mettre l'accent sur le contrôle interne et sa

relation avec l'audit interne dans une première partie, avant d'aborder dans une
deuxième partie, le contrôle dont soumises les collectivités territoriales. Alors
que dans le troisième axe, nous verrons les possibilités pour généraliser la mise
en place des dispositifs d'audit interne dans les collectivités territoriales.

I. Le contrôle interne et l'audit interne quelle relation?

Avant de parler de l'audit, il faut d'abord savoir la notion du contrôle interne,

étant donné que le premier (l'audit) constitue une partie dans le deuxième. Ainsi,
le contrôle interne désigne l'ensemble des sécurités contribuant à la maitrise de
l'organisation. Il a pour but d'un coté d'assurer la protection, la sauvegarde du
patrimoine et la qualité de l'information, de l'autre l'application des instructions
de la direction et de favoriser l'amélioration des performances. Il se manifeste
par l'organisation, les méthodes et procédures de chacune des activités de
l'entreprise, pour maintenir la pérennité de celle-ci1. Il est défini également
comme étant un processus mis en œuvre par le conseil d'administration, les
dirigeants et le personnel d'une organisation, destiné à fournir une assurance
raisonnable quant à la réalisation des objectifs suivants2 :

1
Jacques RENARD, théorie et pratique de l'audit interne, Editions Eycolles, 2010, p 134.
2
Elisabeth Bertin, audit interne, editions Eyrolles, 2007, p 62.

2
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Réalisation et optimisation des opérations ;

Fiabilité des informations financières ;
Conformité aux lois et réglementations en vigueur.

Selon le COSO3, le contrôle interne est composé de cinq éléments

interdépendants :

 L'environnement de contrôle ;
 L'évaluation des risques ;
 Les activités de contrôle ;
 L'information et la communication ;
 Le pilotage.

Alors, maintenant que nous avons bien délimité ce qui est le contrôle interne,
nous allons définir l'audit interne. Il s'agit certainement d'une activité
indépendante et objective qui donne à une organisation une assurance sur le
degré de maitrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les améliorer,
et contribuer à créer de la valeur ajoutée. Il aide cette organisation à atteindre ses
objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses
processus de management des risques, de contrôle, et de gouvernement de
l'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité4.

Ainsi, le service d'audit interne a la responsabilité d'évaluer le

fonctionnement du dispositif de contrôle interne et de faire toutes les
préconisations pour l'améliorer, dans le champ couvert par ses missions. Il
sensibilise et forme habituellement l'encadrement au contrôle interne, mais n'est
pas directement impliqué dans la mise en œuvre quotidienne du dispositif5.

3
Référentiel de contrôle interne défini par le Committee of Sponsorig Organsations of the Treadway
Commission.
4
Institut français de l'audit et du contrôle interne IFACI, les fonctions d'audit interne dans les collectivités
territoriales, non daté, P 7.
5
Elisabeth Bertin, Op Ct, p 93.

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De surcroit, l'audit interne se diffère de l'audit externe du fait que les auditeurs
internes appartiennent au personnel de l'organisme concerné. Il se diffère
également en ce qui concerne ses rapports avec le contrôle interne, celui-ci
apparait comme un moyen pour l'audit externe alors qu'il est un objectif pour
l'audit interne. De plus, quand on parle du champ d'application, le domaine de
l'audit interne est plus vaste puisqu'il inclut non seulement toutes les fonctions
de l'organisation, mais également dans toutes leurs dimensions.

Dans le même ordre d'idée, il parait préférable de distinguer l'audit interne du

contrôle de gestion. A cet effet, on va faire appel à trois critères de distinctions,
à savoir6 :
Différence quant aux objectifs : si les objectifs de l'audit interne visent à
mieux maitriser les activités par un diagnostic de contrôle interne, le
contrôle de gestion va s'intéresser plus à l'information qu'aux systèmes et
procédures.
Différence quant au champ d'application : s'intéressant essentiellement
aux résultats, réels ou prévisionnels, le contrôleur de gestion prendra en
compte tout ce qui chiffré ou chiffrable. Alors que l'auditeur interne va
aller au-delà de cette dimension (sécurité, qualité, relations sociales…).
Différence quant à la périodicité : l'auditeur effectue des missions tout au
long de l'année selon une périodicité définie, alors que l'activité du
contrôleur de gestion est dépendante des résultats de l'entreprise et de la
périodicité du Reporting.

Le graphique ci-dessous présente la relation entre toutes les notions qu'on a

déjà évoquée à travers cet axe7 :

6
Jacques RENARD, Op Ct, p 134.
7
CGI Business Consulting, la gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, non daté.
P67.

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II. Le controle dont soumises les collectivités territoriales.

A travers cet axe, nous allons savoir les différentes instances exerçant un
contrôle sur les collectivités territoriales, celui-ci qui comprend généralement
des missions d'audit externe. Ainsi, ces collectivités sont soumises au contrôle
de trois instances principales, à savoir : le ministère d'intérieur, le ministère des
finances et les cours régionales des comptes :

Le ministère d'intérieur : exerce un contrôle continu sur les collectivités

territoriales à travers les walis et gouverneurs conformément aux
dispositions de l'article 145 de la constitution8 et de l'article 1159 de la loi
organique 113-1410. Il s'agit d'un contrôle administratif sur la légalité des
arrêtés des présidents et sur les délibérations des conseils. De plus, les
collectivités territoriales sont soumises au contrôle de l'inspection
générale de l'administration territoriale. Cette dernière qui a pour mission
le contrôle et la vérification de la gestion administrative, technique et

8
Dahir N° 1.11.91 du 27 chaabane 1432 (29 juillet 2011) portant promulgation du texte de la constitution, B.O
N° 5964 bis, du 30 juillet 2011.
9
Article 106 de la loi 112-14 pour les préfectures et provinces et article 112 de la loi 111-14 pour les régions.
10
Dahir n° 1.15.85 du 20 ramadan 1436 (7 juillet 2015) portant promulgation de la loi organique n° 113-14
relative aux communes, B.O n° 6440 18 février 2016.

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comptable des services relevant du ministère de l'intérieur, des

collectivités territoriales et leurs groupements11.
le ministère des finances : les inspecteurs des finances sont chargés
d'effectuer les vérifications des services de caisse et de comptabilité,
deniers et matières, des comptables publics et, de façon générale des
agents de l'Etat et des collectivités territoriales. Ils vérifient la gestion de
ces comptables et s'assurent de la régularité des opérations enregistrées
dans les comptes des ordonnateurs de recettes et de dépenses publiques et
de tous administrateurs12.
les cours régionales des comptes : en fait, l'article 21413 de la loi 113-14
dispose que le contrôle des finances de la commune relève de la
compétence des cours régionales des comptes conformément à la
législation relative aux juridictions financière, à savoir la loi 62-9914.

Généralement, les missions de ces trois instances comprennent de manière

latente des missions d'audit externe qui ont pour objectif principal l'évaluation
du système de contrôle interne. En outre, la loi organique dispose que les
opérations financières et comptables de la collectivité font l'objet d'un audit
annuel, effectuer soit par :

 l'inspection générale des finances.

 L'inspection générale de l'administration territoriale.
 De manière conjointe par IGF et IGAT
 Une instance d'audit dont l'un des membres est déléguée.

11
Décret n° 2.94.100 du 6 moharrem 1415 (16 juin 1994) portant statut particulier de l'inspection générale de
l'administration territoriale du ministère d'Etat à l'intérieur, B.O n° 4264 du 20/7/1994.
12
Dahir n° 1.59.269 du 17 chaoual 1379 (14 avril 1960) relatif à l'inspection générale des finances, B.O n° 2478
du 22/4/1960.
13
L'article 205 de la loi 112-14 et l'article 227 de la loi 111-14.
14
Dahir n° 1-02-124 du 1er rabii II 1423 portant promulgation de la loi n° 62-99 formant code des juridictions
financières.(B.O du 15 août 2002).

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Toutefois, cette disposition n'a pas encore été mise en application à cause de
l'insuffisance des ressources dont disposent ces entités de contrôle. Nous
pouvons parler également d'un contrôle qui peut être fait à l'initiative du conseil
ou de son président par les instances habilitées à cet effet par la loi. Il s'agit
généralement des opérations d'audit qui peuvent toucher la collectivité
concernée ainsi que les instances qui en relèvent ou auxquelles elle participe15.

III. L'ENJEU D'audit interne dans les collectivités territoriales.

De nos jours, les collectivités territoriales se trouvent devant divers enjeux

liés aux nouveaux modes de gestion des affaires publiques. En effet, le
management public exige l'adoption des techniques de contrôle permettant
la mise à niveau de la situation administrative et financière. Aujourd'hui,
l'audit interne se voit comme une pratique indispensable dans
l'administration territoriale.

L'audit interne dans le secteur des collectivités territoriales a fait son

apparition pour la première fois en 2010 dans le cadre de la coopération et le
partenariat entre la direction générale des collectivités locales et l'agence
américaine pour le développement international. Ce programme a ciblé trois
communes modèles (El-Jadida, Safi et Salé) pour les aider et les
accompagner a fin de créer une cellule d'audit interne. Aujourd'hui, ces
collectivités disposent d'une charte et d'un guide des procédures d'audit
interne.

A cet égard, il faut savoir que le nouvel arsenal juridique régissant les
collectivités territoriales a apporté des nouvelles dispositions qui visent
l'introduction de l'audit interne. Ainsi, conformément à l'article 276 de la loi
113-14 le ministre de l'intérieur est tenu d'accompagner les communes dans

15
L'article 274 de la loi organique n° 113-14, Op Ct.

7
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la mise en place d'un dispositif de contrôle interne et la création d'une

fonction d'audit interne, notamment à travers16 :

L'élaboration et la publication d'un guide précisant les principes

fondamentaux et les composantes du système du contrôle et d'audit
interne et les modalités de leur adoption ainsi que la méthode
d'identification et de gestion des risques.
L'organisation de sessions de formation sur le contrôle et l'audit interne.

En fait, même après la mise en vigueur de ces dispositions, rares sont les
collectivités territoriales qui disposent d'une unité d'audit interne. Ainsi, les
rapports des cours régionales des comptes démontrent que l'expérience
d'audit interne dans ces collectivités est en train de faire les premiers pas.
C'est pour cela, il est indispensable désormais de procéder à la création d'une
fonction d'audit interne au sein de chaque collectivité en faisant recours aux
étapes suivantes 17:

1. S'assurer d'un rattachement garantissant l'indépendance des auditeurs

2. Informer et communiquer sur la mise en place d'une fonction d'audit
interne par la création d'une charte de l'audit ;
3. Rendre compte des missions devant les responsables concernés ;
4. Organiser la diffusion des rapports d'audit ;
5. Suivre la mise en œuvre des recommandations ;
6. Rendre compte aux élus ;
7. Entretenir une relation privilégiée avec le comptable public ;
8. Travailler en partenariat avec les cours régionales des comptes ;

16
L'article 3 du Décret n° 2.17.306 du 8 chaoual 1438 (3 juillet 2017) fixant les mécanismes et les outils
nécessaires d'accompagnement de la commune en vue d'atteindre une bonne gouvernance dans la gestion de
ses affaires et dans l'exercice des compétences qui lui sont dévolues, B.O n° 6640 du 18/1/2018, P83. Version
française.
17
IFACI, l'audit interne et le management des collectivités territoriales, Paris, mai 2006, P 13.

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Hassan ABOU-ELKACIM 11-06-2020

Enfin, il faut noter que la mise en place des dispositifs d'audit interne dans
ce secteur nécessite la réunion de certaines conditions fondamentales, à
savoir :

 La mise en vigueur un texte juridique régissant la fonction

d'auditeur interne.
 Des ressources humaines compétentes en la matière.
 L'accompagnement de ces auditeurs à travers des programmes de
formation continue.
 Des mécanismes de coordination entre les unités d'audit interne au
sein des différentes collectivités.

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Hassan ABOU-ELKACIM 11-06-2020

Références:

 Jacques RENARD, théorie et pratique de l'audit interne, Editions Eycolles, 2010;

 Elisabeth Bertin, audit interne, editions Eyrolles, 2007;

 IFACI, l'audit interne et le management des collectivités territoriales, Paris, mai 2006;

 CGI Business Consulting, la gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités

locales, non daté;

 Institut français de l'audit et du contrôle interne IFACI, les fonctions d'audit interne dans
les collectivités territoriales, non daté;

 Dahir N° 1.11.91 du 27 chaabane 1432 (29 juillet 2011) portant promulgation du texte de
la constitution, B.O N° 5964 bis, du 30 juillet 2011;

 Dahir n° 1.15.85 du 20 ramadan 1436 (7 juillet 2015) portant promulgation de la loi

organique n° 113-14 relative aux communes, B.O n° 6440 18 février 2016;

 Dahir n° 1-02-124 du 1er rabii II 1423 portant promulgation de la loi n° 62-99 formant
code des juridictions financières.(B.O du 15 août 2002);

 Dahir n° 1.59.269 du 17 chaoual 1379 (14 avril 1960) relatif à l'inspection générale des
finances, B.O n° 2478 du 22/4/1960;

 Décret n° 2.17.306 du 8 chaoual 1438 (3 juillet 2017) fixant les mécanismes et les outils
nécessaires d'accompagnement de la commune en vue d'atteindre une bonne
gouvernance dans la gestion de ses affaires et dans l'exercice des compétences qui lui
sont dévolues, B.O n° 6640 du 18/1/2018, P83. Version française;

 Décret n° 2.94.100 du 6 moharrem 1415 (16 juin 1994) portant statut particulier de
l'inspection générale de l'administration territoriale du ministère d'Etat à l'intérieur, B.O
n° 4264 du 20/7/1994;

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