RAZAFIMANAMPY Dominique, enseignant chercheur D E G S 

, FIANARANTSOA
COMPTABILITE GENERALE II

Elle comprend deux parties distinctes : quelques opérations non courantes et les travaux
de fin d’exercice.

PREMIERE PARTIE
QUELQUES OPERATIONS NON COURANTES

Dans cette partie, nous allons voir successivement les immobilisations et les subventions

CHAPITRE PREMIER - LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES ET INCORPORELLES

Pour fonctionner, l’entreprise a besoin aussi des biens destinés à servir de façon durable
dans son activité : ce sont les IMMOBILISATIONS (terrains, constructions, matériels
roulants….)

I - LES IMMOBILISATIONS ACQUISES A TITRE ONEREUX

Elles sont évaluées à leur coût d’acquisition qui est égal à son prix d’achat hors taxe
majoré :
-des droits de douane ;
-des autres taxes fiscales non récupérables ( droit d’enregistrement, etc………..)
- des frais accessoires directement attribuables pour obtenir son contrôle et sa mise en état
d’utilisation, à savoir : - frais de livraison et de manutention hors taxe, - frais d’installation,
honoraires hors taxe des professionnels (architectes…), - frais notariaux.
N .B. :
-les réductions commerciales et autres éléments similaires sont déduits pour obtenir le coût
d’acquisition.
-les frais de transport supportés après l’acheminement du bien sur le lieu de sa
première utilisation, sont comptabilisés dans 624  TB et TC du pers.
-les frais financiers exposés pour l’acquisition du bien sont comptabilisés dans 661 Charges
d’intérêts (donc à exclure du coût d’acquisition).
EXEMPLE 1 :
Le 01/02/N, achat à crédit d’une machine-outil sur facture n° 1 :
-prix hors TCA………………………………………20 000 000
-TCA 20 % …………………………………………… 4 000 000
-Frais de transport…………………………………..1 000 000
-Montage et installation…………………………. 600 000
Total…………………………25 600 000
COUT D’ACQUISITION =
-Prix hors TCA………………………………….. 20 000 000
-Frais de transport…………………………… 1 000 000
-Montage et installation……………… 600 000
Total ……………21 600 000
 01/02/N
215 INSTALLATION TECHNIQUE 21 600 000
445 ETAT T C A 4 000 000
404 FOURNISSEUR D’IMMOBILIS. 25 600 000
FRE n°1

EXEMPLE 2 :
Le 01/03/N, achat à crédit d’une camionnette pour 30 000 000, T C A 20 % :
-Droit d’enregistrement…………………300 000
-le 02/03/N, règlement du droit d’enregistrement par chèque
-le 15/03/N, règlement de la dette fournisseur par chèque

SOLUTION :
COUT D’ACQUISITION =
-Prix d’achat hors taxe…………………..30 000 000
-Droit d’enregistrement………………. 300 000
Total ……………………. 30 300 000

01/03/N
218 AUTRES IM. CORP. 30 300 000
445 ETAT T C A 6 000 000
404 FOURNIS. D’IMMOB. 36 000 000
447 ETAT, AI T et VA 300 000
FRE N.

02/03/N
447 ETAT, AIT et VA 300 000
512 BANQUE C C 300 000
CH n.

15/03/N
404 FOURNIS. D’IMMOB. 36 000 000
512 BANQUE C C 36 000 000
CH n.

II - LES IMMOBILISATIONS ACQUISES A TITRE GRATUIT

L’ évaluation se fait à la valeur vénale , càd au prix présumé qu’accepterait un acquéreur
éventuel. Le bien reçu gratuitement augmente la valeur du patrimoine de l’entreprise.
EXEMPLE :
Le 25/01/N, l’E/SE X à reçu gratuitement d’un fournisseur un micro-ordinateur d’une
valeur vénale de 4 400 000.
SOLUTION :

25/01/N
218 AUTRES IMMOBIL. CORP. 4 400 000
758 AUTRES PRODUITS DE G. COUR. 4 400 000
 Micro-ordi reçu à titre gratuit

III - LES IMMOBILISATIONS EN COURS

Ce compte enregistre la valeur des immobilisations non terminées ou non reçues à la fin de
l’exercice. L’évaluation est fonction de l’avancement des travaux ou des avances versées. Ses
subdivisions sont :

- 232 IMMOBILISATIONS CORPORELLES EN COURS

- 237 IMMOBILISATIONS INCORPORELLES EN COURS
- 238 AVANCES ET ACOMPTE VERSES SUR COMMANDES D’IMMOBILISATIONS

AVANCES = Sommes payées au moment de la passation de la commande

ACOMPTES = Règlements partiels au fur et à mesure de l’avancement des travaux

1- Travaux confiés à des tiers :

Le compte 238 est débité du montant des avances et acomptes versés

EXEMPLE :
-le 01/12/N, paiement par chèque d’une avance de 6 000 000 sur commande d’une voiture ;
-le 30/07/N+1, réception de la voiture et de la facture correspondante :
-Prix d’achat hors taxe……………… 20 000 000
-T C A 20 %................................+ 4 000 000
s/t……………24 000 000
-Avance versée…………………………- 6 000 000
-Net à payer……………………………. 18 000 000

01/12/N
238 Av - Ac versés sur C. d’IMMOB. 6 000 000
512 BANQUE C C 6 000 000
CH n.

30/07/N+1
218 AUTRES IMMOB. CORP. 20 000 000
445 ETAT T C A 4 000 000
238 A et A VERSES SUR C. D’IMM. 6 000 000
404 FOURNISSEUR D’IMMOB. 18 000 000
FRE n.
2 - Immobilisations produites par l’E/SE pour elle-même :

Elle est comptabilisée à son coût de production qui comprend :

-le coût d’acquisition des matières consommées,

-le coût des services utilisés pour la production majoré des autres coûts engagés par l’entité, càd :
-les autres charges directes de production et,
-les charges indirectes raisonnablement rattachables à sa production pour l’amener dans l’état
et à l’endroit où elle se trouve.
N.B. : Les frais financiers engagés pour la production sont incorporés au coût de production
correspondant.
Au cours de la construction, l’E/SE doit débiter les différents comptes de charges (matières
premières, charges de personnel…) en créditant un compte de tiers ou de trésorerie.
Une fois terminée, l’immobilisation entre dans le patrimoine de l’E/SE.
Très souvent, la production d’une immobilisation n’est pas achevée durant un exercice.
EXEMPLE :
L’E/SE X décide de construire un bâtiment de 40 000 000 :
-date de début des travaux : 01/10/N
-l’E/SE a engagé les charges suivantes :
. le 01/10/N, achat à crédit de matières premières 20 000 000
. le 01/11/N, règlement honoraires de l’architecte par chèque pour 8 000 000
. le 28/12/N, règlement en espèces des charges de personnel pour 12 000 000
-la construction n’est terminée que le 30/06/N + 1
-le 31/12/N, le bâtiment n’est achevé qu’au ¾ de sa valeur, soit 40 000 000 x ¾ = 30 000 000
JOURNAL :

a) ENREGISTREMENT DES CHARGES :

01/10/N
601 ACHAT DE M. P. 20 000 000
404 FOURN. D’IMMOB. 20 000 000
FRE n.

01/11/N
622 REM, D’INTERM. ET HONOR. 8 000 000
512 BANQUE C C 8 000 000
CH. N.

28/12/N
64 CHARGES DE PERS. 12 000 000
53 CAISSE 12 000 000
P C n.
b) ENREGISTREMENT DES IMMOBILISATIONS EN COURS AU 31/12/N :

31/12/N
232 IMMOB. CORP. EN COURS 30 000 000
722 PRODUCT. IMMOB, D’A. 30 000 000
C.
BATIMENT ACHEVE AU ¾ SEULEMENT

c) ENREGISTREMENT DE L’ENTRÉE DE L’IMMOBILISATION DANS LE PATRIMOINE LE 30/06/N + 1 :

30/06/N+1
213 CONSTRUCTIONS 40 000 000
232 IMMOBILIS. CORP. EN COURS 30 000 000
722 PRODUCT. IMMOBILIS. D’A. C. 10 000 000
ENTRÉE EN PATRIMOINE

CHAPITRE II - LES SUBVENTIONS

Ce sont des aides, en numéraires ou en nature, octroyées aux entreprises par l’Etat ou par des
organismes publics ou privés. On distingue :

-les subventions d’exploitation (74) et,

-les subventions d’équipement (131)

Le bénéficiaire de la subvention doit se conformer à certaines conditions liées aux subventions.

I - SUBVENTIONS D’EXPLOITATION

Elles sont destinées à compléter certains produits d’exploitation ou à compenser certaines

charges d’exploitation.

Elles sont comptabilisées en produits au crédit du compte 74 SUBVENTION D’EXPLOITATION, par

le débit du compte de charge concerné, soit à leur valeur si celle-ci est exprimée par le donateur, soit
sur la base d’une estimation de valeur au prix du marché, dans le cas contraire.
EXEMPLE 1 :

Le 15/01/N, l’E/SE agricole X reçoit gratuitement de l’Etat des engrais (matières consommables)
évalués à 1 600 000.

JOURNAL :

15/01/N
602 AUTRES APPROVISION. 1 600 000
74 SUBVENTION D’EXPLOITAT. 1 600 000
Dons d’engrais

EXEMPLE 2 :

Le 31/03/N, la direction financière de l’E/SE X est assurée par un fonctionnaire détaché du

Ministère des Finances, qui reste payé par son administration d’origine. L’E/SE X estime les charges
de personnel liées à son directeur financier comme suit :

-rémunération brute………………………..2 700 000

-charges sociales……………………………… 280 000

Total…………………………… 2 980 000

Comptabiliser les écritures à passer chaque fin de mois.

JOURNAL :

31/03/N
621 PERS. EXTERIEUR A L’E/SE 2 980 000
74 SUBVENTION D’EXPLOITATION 2 980 000
Subvention = salaire du directeur fin.

Si les subventions sont libellées en devises, elles sont exprimées en Ariary après conversion au
taux de change en vigueur au jour de leur octroi.

EXEMPLE :

Le 07/03/N, l’E/SE X reçoit un chèque de 10 000 USD du Gouvernement américain, suite aux
charges qu’elle a supportées pour former la population sur la conservation de la nature.

1USD = 3 200 Ar

JOURNAL :

07/03/N
512 BANQUE C C 32 000 000
 74 SUBVENTION D’EXPLOITATION 32 000 000
CH n.

II - SUBVENTION D’EQUIPEMENT

C’est une subvention prévue pour acquérir ou créer des actifs immobilisés ou de financer des
activités à long terme. Elle s’enregistre au crédit de 131 SUBVENTION D’EQUIPEMENT lors de
l’octroi, par le débit des comptes d’immobilisations correspondants ou d’un compte de trésorerie.

A chaque clôture de l’exercice, une quote-part (Q-P) de ces subventions doit être virée au
compte de résultat pour couvrir les charges de dotation aux amortissements que l’E/SE doit
comptabiliser en écritures d’inventaire :

-si l’actif immobilisé subventionné est amortissable, la Q-P à virer est égale au montant de
l’amortissement annuel.

-si l’actif n’est pas amortissable, la Q-P à virer est égale au dixième de la subvention.

Dans tous les cas, la Q-P à virer s’enregistre au crédit du compte 754 QPSIVRE, par le débit, au
fur et à mesure, du compte 131.

L’amortissement annuel s’enregistre au crédit du compte 28, par le débit du compte 68.

Pour la subvention d’immobilisations amortissables, deux cas peuvent se présenter :

1- SUBVENTION TOTALE D’IMMOBILISATION AMORTISSABLE

EXEMPLE 1 :

Le01/01/N, l’E/SE X acquiert sur subvention des matériels informatiques pour 7 000 000, taux
d’amortissement par an 25 %, soit 7 000 000 x 25 % = 1 750 000 . Passer les écritures requises
jusqu’au 31/12/N+1

SOLUTION

-TABLEAU D’AMORTISSEMENT :

PERIODE VAL. D’ORIGINE AMORTISSEMENT AMORTIS. VAL. N. C.

CUMUL.
N 7 000 000 1 750 000 1 750 000 5 250 000
N+1 7 000 000 1 750 000 3 500 000 3 500 000
N+2 7 000 000 1 750 000 5 250 000 1 750 000
N+3 7 000 000 1 750 000 7 000 000 0
-QUOTE-PART A VIRER = AMORTISSEMENT ANNUEL = 1750 000

-JOURNAL :

01/01/N
218 AUTRES IMMOB. CORPOR. 7 000 000
131 SUBVENTION D’EQUIP. 7 000 000
DON DE MAT. INFORMATIQUES
31/12/N
681 DOTATIONS A N C 1 750 000
281 AMORTISSEMENT IM. CORP. 1 750 000
DOTATION EXERCICE N
31/12/N
131 SUBVENTION D’EQUIP. 1 750 000
754 QP-SIVRE 1 750 000
QP virée au résultat de l’exercice
31/12/N+1
681 DOTATIONS A N C 1 750 000
281 AMORTISSEMENT IM. CORP. 1 750 000
DOTATION EXERCICE N+1
31/12/N+1
131 SUBVENTION D’EQUIP. 1 750 000
754 QP-SIVRE 1 750 000
QP virée au résultat de l’exercice

2- SUBVENTION PARTIELLE D’IMMOBILISATIONS AMORTISSABLES :

EXEMPLE 2 : Reprenons l’exemple précédent, mais l’acquisition n’est subventionnée qu’ à 50 %, le
reste est réglé par un chèque bancaire de l’E/SE, càd :

-SUBVENTION = 7 000 000 x 50 % = 3 500 000

-Par chèque =……………………………. 3 500 000

Total………………………….7 000 000

SOLUTION :

-AMORTISSEMENT = 7 000 000 x 25 % = 1 750 000

-Q-P à virer = 3 500 000 x 25 % = 875 000

JOURNAL :

01/01/N
218 AUTRES IMMOB. CORP. 7 000 000
131 SUBVENTION D’EQUIPE. 3 500 000
512 BANQUE C C 3 500 000
Acquisition avec subvention partielle
31/12/N
681 DOTATIONS A N C 1 750 000
281 AMORTISSEMENT IMMOB. CORP. 1 750 000
Dotation exercice N
31/12/N
131 SUBVENTION D’EQUIPEMENT 875 000
754 Q-P .SIVRE 875 000
Q-P virée au résultat N
31/12/N + 1
681 DOTATIONS A N C 1 750 000
281 AMORTISSEMENT IMMOB. CORP. 1 750 000
Dotations de l’exercice N + 1
31/12/N +1
131 SUBVENTION D’EQUIP. 875 000
754 Q-P. SIVRE 875 000
Q-P virée au résultat N+1

SUBVENTION D’IMMOBILISATIONS NON AMORTISSABLES

EXEMPLE :

Le 01/03/N, l’Etat a donné gratuitement à l’E/SE X un terrain domanial d’une valeur de 12 000
000. Passer toutes les écritures requises jusqu’au 31/12/N + 1.

SOLUTION :

-Pas d’amortissement

-Q-P à virer par an = 12 000 000/ 10 = 1 200 000

JOURNAL :

03/01/N
211 TERRAINS 12 000 000
131 SUBVENTION D’EQUIPEMENT 12 000 000
Subvention reçue = terrain
31/12/N
131 SUBVENTION D’EQUIPEMENT 1 200 000
754 Q-P. SIVRE 1 200 000
Q-P virée au résultat N
 31/12/N + 1
131 SUBVENTION D’EQUIPEMENT 1 200 000
754 Q-P SIVRE 1 200 000
Q-P virée au résultat N + 1
DEUXIEME PARTIE

LES TRAVAUX DE FIN D’EXERCICE

Dans cette partie, nous allons aborder les stocks, les amortissements, les pertes de
valeur et la régularisation des charges et produits.

Chapitre I - LES STOCKS

I - DEFINITION
Les stocks sont des biens acquis et détenus pour la revente. Exemple : Stock de
m/ses, stock de produits finis, stock de matières premières, etc…….
II - SYSTEME D’INVENTAIRE INTERMITTENT
C’est un système permettant de déterminer les existants réels. Il fonctionne
comme suit :
a) - au début de l’exercice : les existants sont enregistrés au débit des comptes 31 - 32 - 33
- 34 - 35 - 37 ….
b) - en cours d’année, les comptes de stock ne fonctionnent pas. Ils sont remplacés par les
comptes 60 et 70.
c) - à la fin de l’ exercice : on doit faire l’inventaire des existants réels des avoirs et des
dettes qui permettra l’établissement du compte de résultat et du bilan.

III - TRAITEMENT COMPTABLE DES STOCKS A LA FIN DE L’EXERCICE :

Il se fait en 2 temps :
a)-ANNULATION DES STOCKS INITIAUX : pour ce faire :
-on débite le compte 603, par le crédit des comptes 31, 32, et 37
-on débite les comptes 713 et 714, par le crédit des comptes 33, 34, et 35

b)-ENREGISTREMENTS DES STOCKS FINAUX : dans ce cas :

-on crédite le compte 603, par le débit des comptes 31, 32 et 37
-on crédite les comptes 713 et 714, par le débit des comptes 33, 34 et 35.

Les soldes des comptes 603, 713, et 714 sont virés au compte de résultat.

EXEMPLE :
Au 31/12/N, après inventaire, on a :
-Stock initial de m/ses…………………………..1 600 000
-Stock final de m/ses…………………………….1 700 000
-Stock initial de produits finis………………. 900 000
-Stock final de produits finis………………….1 300 000
-Stock initial des en-cours de prod. Bien..1 200 000
-Stock final des en-cours de prod. Bien.. 800 000
Passer les écritures d’inventaires et présenter les comptes 603, 713, et 714.
SOLUTION :
JOURNAL D’INVENTAIRE

31/12/N
603 VARIATION DES STOCKS 1 600 000
37 STOCKS DE M/SES 1 600 000
Annulation du stock initial
31/12/N
37 STOCK DE M/SES 1 700 000
603 VARIATION DES STOCKS 1 700 000
Enregistrement du stock final
31/12/N
714 VAR. DE STOCK DE PRODUIT 900 000
355 STOCK DE PRODUIT FINI 900 000
Annulation du stock initial
31/12/N
355 STOCK DE PRODUIT FINI 1 300 000
714 VAR. DE STOCK DE PRODUIT 1 300 000
Enregistrement du stock final
31/12/N
713 VAR. DE STOCK D’EN-COURS 1 200 000
33 EN-COURS DE PRO. DE BIENS 1 200 000
Annulation du stock initial

31/12/N
33 EN-COURS DE PRO. DE BIEN 800 000
713 VAR.DE STOCK D’EN-COURS 800 000
Enregistrement du stock final

D 603 VARIATION DE C
STOCK
1 600 000 1 700 000
Sc= 100 000

D 714 VARIAT. DE STOCK C

DE PRODUIT
900 000 1 300 000
Sc= 400 000

D 713 VARIAT. DE STOCK C

D’EN-COURS
1 200 000 800 000
SD=400 000
 Chapitre II -LES AMORTISSEMENTS

I-DEFINITION

C’est la constatation comptable de l’amoindrissement de valeur d’un élément d’actif non

courant résultant de l’usage, du temps, du changement technologique et de toute autre
cause dont les effets sont jugés irréversibles.

II-L’AMORTISSEMENT LINEAIRE OU CONSTANT :

Il consiste à établir uniformément la valeur du bien sur sa durée de vie probable et ce à

compter de son entrée en service.
-L’annuité d’amortissement = valeur d’acquisition ou coût de production X taux
d’amortissement.
-L’année comptable est de 360 jours, et le mois de 30 jours.
-Le taux d’amortissement est le % correspondant à la durée de vie du bien. Les taux
généralement pratiqués sont les suivants :

IMMOBILISATIONS DUREE DE VIE PROBABLE TAUX D’AMORTISSEMENT

-LOGICIEL INFORMATIQUE 4 ANS 25 %
-CONSTRUCTIONS 20 ANS 5%
-INSTALLATIONS TECHNIQUES 10 ANS 10 %
-MATERIELS DE TRANSPORT 5 ANS 20 %
-MATERIELS INFORMATIQUES 4 ANS 25 %
-MOBILIERS 10 ANS 10 %

-La valeur nette comptable (V.N.C.) est la différence entre la valeur d’acquisition et le total
des amortissements effectués.
-L’AMORTISSEMENT se calcule au prorata temporis pour la première et la dernière année si
l’immobilisation est acquise en cours d’année.
EXEMPLE :
Calculer le premier amortissement et l’annuité d’amortissement d’une voiture acquise le
01/07/15, taux d’amortissement 20 %.
SOLUTION :
-premier amortissement = 20 000 000 x 20 % x 6/12 = 2 000 000
-annuité d’amortissement = 20 000 000 x 20 % = 4 000 000

TABLEAU D’AMORTISSEMENT LINEAIRE:

ANNEES VAL. ANNUITE AMORTI. CU. V.N.C. OBSER.

D’ACQUI D’A.
2015 20 000 000 2 000 000 2 000 000 18 000 000 A/C 01/07/15
2016 20 000 000 4 000 000 6 000 000 14 000 000 1 AN
2017 20 000 000 4 000 000 10 000 000 10 000 000
2018 20 000 000 4 000 000 14 000 000 6 000 000
2019 20 000 000 4 000 000 18 000 000 2 000 000
2020 20 000 000 2 000 000 20 000 000 0 AU 30/06/20

III- COMPTABILISATION DES AMORTISSEMENTS :

-La charge annuelle d’amortissement s’enregistre au débit du compte 681, par le crédit du
compte 28 (à détailler selon PCG 2005).
-Le solde du compte 681 sera repris en fin d’exercice dans le compte 12 RESULTAT DE
L’EXERCICE.
-Les comptes 28 figurent à l’actif en tant que comptes soustractifs.

EXEMPLE : Reprenons le tableau d’amortissement ci-dessus, et passons les écritures au

31/12/15 et au 31/12/16.

31/12/15
681 DOTATIONS A N C 2 000 000
281 AMORTISSEMENTS IM. CORP. 2 000 000
Dotations de l’exercice 2015
31/12/16
681 DOTATIONS A N C 4 000 000
281 AMORTISSEMENTS IM.CORP. 4 000 000
Dotations de l’exercice 2016

IV-AMORTISSEMENT DEGRESSIF

Dans ce mode, la base de calcul est décroissante et le taux constant.

L’amortissement dégressif ne peut s’appliquer qu’aux biens acquis neufs et dont la durée
de vie doit être supérieure ou égale à 3 ans.
IL consiste à pratiquer des annuités d’amortissement d’importance décroissante.
Le taux dégressif est obtenu en multipliant le taux linéaire par un coefficient accélérateur
en fonction de la durée probable d’utilisation. Il y a trois coefficients :
-1,5 si la durée de vie du bien est de 3 ou 4 ans
-2 si la durée de vie du bien est de 5 ou 6 ans
-2,5 si la durée de vie du bien est supérieure à 6 ans.

N.B. : -la base de calcul est la valeur nette comptable sauf pour la première année qui est la
valeur d’origine.
-la première annuité doit être calculée au prorata temporis en mois.
-si l’annuité d’amortissement dégressif devient inferieure à l’annuité constante
calculée sur la valeur nette comptable en fonction du nombre d’années d’amortissements
restant à courir, l’E/SE peut amortir le bien pour les dernières années d’utilisation par le
système linéaire.
 EXEMPLE :
L’E/SE X a acheté une voiture utilitaire le 01/01/N pour une valeur de 30 000 000. La durée
probable d’utilisation est de 5 ans, et la société a choisi de pratiquer l’amortissement
dégressif.

SOLUTION : -date d’acquisition : 01/01/N ; - durée de vie probable 5 ans ; - coefficient 2 ;
taux linéaire 20 % ; - taux dégressif = 20 % x 2 = 40 %.

TABLEAU D’AMORTISSEMENT DEGRESSIF :

ANNEE BASE ANNUITE D’AMOR AMORT.CUMUL. V.N.C OBSERVATION

S
N 30 000 000 12 000 000 12 000 000 18 000 000 1 AN
N +1 18 000 000 7 200 000 19 200 000 10 800 000
N+ 2 10 800 000 4 320 000 23 520 000 6 480 000
N +3 6 480 000 3 240 000 26 760 000 3 240 000
N + 4 3 240 000 3 240 000 30 000 000 0
N.B. : Pour les 2 dernières années, on applique le taux linéaire de 50 % sur la V.N.C. fin
N+2. (6 480 000 X 50 % = 3 240 000).
-cette voiture est complètement amortie à la fin de l’année N + 4.

V-CESSIONS D’IMMOBILISATIONS AMORTISSABLES

Trois écritures sont à passer :

a) - Il faut constater l’amortissement complémentaire jusqu'à la date de cession du bien, et

déterminer sa V.N.C. qui est égale = Valeur d’acquisition - Total des amortissements.

EXEMPLE : Reprenons l’exemple du tableau d’amortissement linéaire ci-dessus, avec :

-la voiture est vendue à crédit le 01/07/18 pour 10 200 000
-l’amortissement pratiqué jusqu’au 31/12/17 s’élève à 10 000 000 (voir tableau
d’amortissement linéaire ci-dessus).
==) Amortissement complémentaire du 01/01/18 au 30/06/18 (6 mois) =
20 000 000 x 20 % x 6/12 = 2 000 000
JOURNAL :

01/07/18
681 DOTATIONS A N C 2 000 000
281 AMORTISSEMENT IM. CORP. 2 000 000
Dotation complémentaire

b)- Les plus ou moins-values dégagées sont comptabilisées à la date de cession dans les
comptes 652 ou 752 :
-Valeur d’acquisition……………………………….. 20 000 000
-Amortissement cumulé…………………………. 12 000 000
-Valeur Nette Comptable………………………… 8 000 000
-Prix de vente…………………………………………. 10 200 000
 -Plus-values……………………………………………. 2 200 000 (Prix de vente - V. N. C.)

Les produits de la vente s’enregistrent au débit du compte 462 ou d’un compte de

trésorerie, par le crédit du compte d’immobilisation concerné pour la V. N. C.

01/07/18
462 CREANCES/CES.D’IM. 10 200 000
218 AUTRES IMMOB. CORP. 8 000 000
752 PLUS-VALUES/CES. D’IM. 2 200 000
Cession d’immobilisation

c)- Il faut annuler les amortissements constitués, par le crédit du compte d’immobilisation
concerné. Ici, le total d’amortissement = 10 000 000 + 2 000 000 = 12 000 000.

01/07/18
281 AMORTISSEMENT IM.CORP. 12 000 000
218 AUTRES IMMOB.CORP. 12 000 000
Pour solde des comptes
Après ces écritures, nous constatons que les comptes 218 et 281 sont soldés :

D 218 A I C C
A=20000000 VNC=8000000b D 281 AM.IM.CO. C
AM 12000000c An12000000c AN 10000000
20000000 20000000 AC 2000000a
12000000 12000000
 Chapitre III - LES PERTES DE VALEURS

I- DEFINITION
C’est la constatation comptable d’un amoindrissement de valeur d’un élément
d’actif résultant des causes dont les effets ne sont pas nécessairement irréversibles.
Lorsque la valeur comptable d’un actif est supérieure à sa valeur recouvrable
estimée en fin d’exercice, il faut constater la perte de valeur correspondante.
PERTE DE VALEUR = VALEUR COMPTABLE - VALEUR RECOUVRABLE ESTIMEE
(Valeur comptable > Valeur recouvrable estimée).
Lors de la constatation de la perte de valeur, le compte de perte de valeur
concerné est crédité, par le débit du compte de dotations concerné.
A la fin de chaque exercice, les comptes de pertes de valeur sont réajustés :
-en débitant les comptes de dotations correspondants, lorsque le montant de la perte de
valeur doit être augmenté, par le crédit des comptes de pertes de valeur concernés ;
-en créditant un compte 78, lorsque le montant de la perte de valeur doit être diminué ou
annulé ( perte de valeur devenue sans objet, en tout ou partie ), par le débit des comptes de
pertes de valeur concernés. En résumé, on a :

-Pour la constatation ou l’augmentation des pertes de valeur :

D 68 DOT.AM. ET P.V C
X D 29-39-49-59 P.V C
X

-Pour la diminution ou annulation des pertes de valeur :

D 29-39-49-59 P.V C
X D 78 REPRISE/P.V C
X
 II-EXERCICES D’APPLICATION

a) PERTES DE VALEUR SUR IMMOBILISATION : EXEMPLE au 31/12/N, la voiture a :

-valeur comptable N…………………………….. 15 000 000
-valeur recouvrable N…………………………….. 11 000 000
-Perte de valeur N………………………………….. 4 000 000

31/12/N
681 DOTATION A N C 4 000 000
291 PERTE DE VAL/IMMOB. 4 000 000
Dotations exercice N

b)-PERTES DE VALEUR SUR STOCKS :

Les stocks sont estimés à la valeur recouvrable, par catégorie, à la fin de
chaque exercice.
EXEMPLE :
Le stock de l’E/SE X est constitué par les éléments suivants :

VAL. COMPTABLE N VAL. RECOUVRABLE N VAL.RECOUVRABLE N+1

-Stock de matière 1ere 10 000 9 000 8 000
-Stock de produit fini 20 000 17 000 19 000
-Stock de m/ses 33 000 40 000 35 000
Passer les écritures d’inventaire requises en année N et N+1.

SOLUTIONS :
Il y a pertes de valeur si VALEUR COMPTABLE > VALEUR RECOUVRABLE

-EN ANNEE N :

-Perte de valeur sur matière première = 10 000 - 9 000 = 1 000
-Perte de valeur sur stock de produit = 20 000 -17 000 = 3 000
-Pas de perte de valeur sur stock de m/ses, car Valeur comptable < valeur recouvrable.

31/12/N
685 DOTATION A C 4 000
391 P.V./MATIERE PREMIERE ET F. 1 000
395 P.V./STOCK DE PRODUIT 3 000
Dotation année N
 -EN ANNEE N+1 :

-Perte de valeur sur matière première = 9 000 - 8 000 = 1 000

-Pas de perte de valeur sur stock de produit, car valeur comptable < valeur recouvrable
-Perte de valeur sur stock de m/ses = 40 000 - 35 000 = 5 000

31/12/N+1
685 DOTATIONS A C 6 000
391 P.V./MATIERE PREMIERE ET F. 1 000
397 P.V./STOCK DE M/SES 5 000
Dotations année N+1

31/12/N+1
395 P.V./STOCK DE PRODUIT 3 000
785 REPRISE D’EXPLOITAT. A C 3 000
Annulation P.V./Stock de produit

c)-PERTES DE VALEUR SUR COMPTE CLIENT

EXEMPLE-1
Au 31/12/14, le tableau des créances douteuses de l’E/SE X se présente comme
suit :

CLIENTS MONTANT -CREANCES % JUGE IRRECOUVRABLE P.V. PROBABLE

RAVELO 1 650 000 100 % 1 650 000
RAKOTO 980 000 60 % 588 000
RASOA 1 130 000 40 % 452 000
Total 3 760 000 - 2 690 000
Passer les écritures requises au 31/12/14.

SOLUTIONS :

Il faut d’abord reclasser les clients douteux et ensuite constater les dotations.

31/12/14
416 CLIENTS DOUTEUX 3 760 000
411 CLIENTS 3 760 000
Reclassement en 416
31/12/14
685 DOTATIONS A C 2 690 000
491 P.V./COMPTE DE CLIENT 2 690 000
Dotations de l’exercice 2014
 EXEMPLE - 2
Le 06/02/15, le liquidateur du client RAKOTO a remis un chèque de 500 000 pour solde de
son compte. Passer les écritures requises au 06/02/15.
SOLUTION :
-Valeur comptable du client RAKOTO………………………………980 000
-Perte de valeur constituée sur RAKOTO……………………….. 588 000
-Règlement effectué par RAKOTO…………………………………. 500 000

06/02/15
512 BANQUE C/C 500 000
654 PERTES SUR CREANCES IRR. 480 000
416 CLIENT DOUTEUX 980 000
Chèque n. (règlement/RAKOTO)
06/02/15
491 P. V./COMPTE CLIENT 588 000
785 REPRISE D’EXPLOITAT. A.C. 588 000
Annulation des P.V./RAKOTO

EXEMPLE - 3
Au 31/12/15, le tableau des créances douteuses de l’E/SE X se présente comme suit :

CLIENTS MONTANT-CREANCES % JUGE IRRECOUVRABLE P.V. PROBABLE

RASOA (ancienne) 1 130 000 90 % 1 017 000
RANDRIA (nouveau) 400 000 30 % 120 000
Total 1 530 000 - 1 137 000
Passer les écritures d’inventaire requises.

SOLUTION :
Tableau de calcul des pertes de valeur à constituer :

CLIENTS MONTANT-CREANCES P.V. NECESSAIRE P.V. EXISTANTE P.V. A CONSTITUER

RASOA 1 130 000 1 017 000 452 000 565 000
RANDRIA 400 000 120 000 - 120 000
Total 1 530 000 1 137 000 452 000 685 000

ECRITURES D’INVENTAIRE REQUISE :

31/12/15
416 CLIENTS DOUTEUX 400 000
411 CLIENTS 400 000
Reclassement en 416
31/12/15
685 DOTATIONS A C 685 000
 491 P.V./COMPTE CLIENT 685 000
Dotations exercice 2015

d) -PERTES DE VALEUR SUR COMPTE FINANCIER (59)

EXEMPLE : Au 31/12/ N, on a :

-Valeur comptable du compte CAISSE……………………..10 000 000
-Valeur recouvrable en CAISSE (réelle)…………………… 9 000 000
-PERTE DE VALEUR DU COMPTE CAISSE……………….= 1 000 000

31/12/N
685 DOTATIONS A C 1 000 000
59 P.V. /COMPTES FINANCIERS 1 000 000
Dotations exercice N

Chapitre IV - REGULARISATION DES CHARGES ET PRODUITS

Pour respecter le principe d’autonomie des exercices comptables, lors des travaux de fin
d’exercice, il faut rechercher s’il existe :
-des charges et des produits relatifs à l’exercice et qui n’ont pas été enregistrés pendant cet
exercice ; il convient de les retraduire dans le compte de résultat.(12)
-des charges et des produits comptabilisés pendant l’exercice, alors qu’ils concernent des
exercices à venir ; il convient de les soustraire des comptes de charges et de produits dans
lesquels ils ont été comptabilisés.

I-LES CHARGES A PAYER

Ce sont des charges de l’exercice non comptabilisées pour cause d’absence de pièces
justificatives. Pour ce faire, on doit augmenter les charges concernées en débitant les
comptes correspondants (6 ou 709) des montants imputables à l’exercice, par le crédit des
comptes 408, 419 ou 468, ……. concernés.
EXEMPLES :
-le 31/12/14, l’E/SE X a reçu des m/ses d’une valeur de 4 000 000 sans la facture
correspondante.
-un rabais de 800 000 a été consenti au client sur la vente de m/ses du 26/12/14, mais la
facture d’avoir correspondante n’a pas été établie. (709 a 419).

31/12/14
607 ACHAT DE M/SES 4 000 000
 408 FOURNISSEUR FRE NON PARVEN. 4 000 000
Fre non parvenue

31/12/14
709 RRR ACCORDES 800 000
419 CLIENTS CREDITEURS 800 000
F.A. à établir

II-LES PRODUITS A RECEVOIR

Ce sont des produits de l’exercice non enregistrés pour cause d’absence de pièces
justificatives. Pour ce faire, on doit augmenter les produits concernés, en créditant les
comptes correspondants (7 ou 609 ou 619 ou 629) des montants imputables à l’exercice,
par le débit des comptes 418, 409 ou 468, …. concernés.

EXEMPLE
-le 31/12/14, des m/ses d’une valeur de 1 900 000 livrées au client A le 28/12/14, n’ont
pas fait l’objet d’une facture et non comptabilisées.
-le 31/12/14, un rabais de 400 000 a été consenti par le fournisseur sur la livraison de m/ses
du 22/12/14, mais la facture d’avoir correspondante n’est pas encore parvenue.( 409 à
609).

31/12/14
418 CLIENT PRODUIT NON E. FRE. 1 900 000
707 VENTES DE M/SES 1 900 000
Fre à établir

31/12/14
409 FOURNISSEUR DEBITEUR 400 000
609 RRRO SUR ACHAT 400 000
FA non parvenue

III- LES CHARGES CONSTATEES D’AVANCE

I l s’agit des charges enregistrées au cours de l’exercice, mais qui concernent

partiellement ou intégralement des exercices futurs. Pour ce faire, on doit diminuer les
charges concernées en créditant les comptes correspondants 6 (loyer, primes d’assurance,
fournitures de bureau non consommées , etc…) des montants imputables aux exercices à
venir, par le débit du compte 486.
EXEMPLES :
1-le 31/12/16, on a constaté que l’E/SE X a payé des primes d’assurance de 2 400 000 le
01/10/16, couvrant une période de 12 mois, c à d :
-pour 2016, 2 400 000 x 3/12 = 600 000
-pour 2017, 2 400 000 x 9/12 = 1 800 000
2-Au 31/12/16, le loyer du 1er semestre de l’année 2017 a été versé le 23/12/16 par l’E/SE
X, montant 1 200 000.
3- Au 31/12/16, 1 300 000 de fournitures consommables n’ont pas été consommées.

31/12/16
486 CHARGES CONSTATEES D’AV. 1 800 000
616 PRIMES D’ASSURANCE 1 800 000
Primes de l’ exercice 2017

31/12/16
486 CHARGES CONSTATEES D’AV. 1 200 000
613 LOCATIONS 1 200 000
Loyer du 1er semestre 2017

31/12/16
486 CHARGES CONSTATEES D’AV. 1 300 000
602 AUTRES APPROVISIONNEMENTS 1 300 000
Fournitures non consommées

IV-LES PRODUITS CONSTATES D’AVANCE

Ce sont des produits enregistrés au cours de l’exercice, mais qui concernent partiellement
ou intégralement des exercices futurs. Dans ce cas, on doit diminuer les produits concernés
en débitant les comptes correspondants (7) des montants imputables aux exercices futurs,
par le crédit du compte 487.
EXEMPLE
-Une facture de ventes de m/ses pour 2 600 000 a été enregistrée le 27/12/16, alors qu’au
31/12/16, les m/ses correspondantes n’ont pas été effectivement livrées au client.

31/12/16
707 VENTES DE M/SES 2 600 000
487 PRODUITS CONSTATES D’A. 2 600 000
Fre comptabilisée d’avance

N.B. : -Toutes ces écritures de régularisation sont systématiquement à contrepasser au

début de l’exercice suivant afin d’éviter tout double emploi.

CONTRE PASSATION AU DEBUT DE L’EXERCICE SUIVANT :

01/01/17
616 PRIMES D’ASSURANCE 1 800 000
486 CHARGES CONSTATEES D’AV. 1 800 000
Contrepassation des écritures de reg.

01/01/17
613 LOCATIONS 1 200 000
486 CHARGES CONSTATEES D’AV. 1 200 000
Contrepassation des écritures de reg.

01/10/17
602 AUTRES APPROVISIONNEMENTS 1 300 000
486 CHARGES CONSTATEES D’AV. 1 300 000
Contrepassation des écritures de reg.

01/01/17
487 PRODUITS CONSTATES D’AV. 2 600 000
707 VENTES DE M/SES 2 600 000
Contrepassation des écritures de reg.

PRESENTATION DU COMPTE DE RESULTAT PAR NATURE

I- DEFINITION

C’est un état financier récapitulatif des charges et produits réalisés par l’E/SE au cours
d’une période donnée. C’est un document comptable de synthèse où sont virés les soldes
des comptes de charges (6) et les soldes des comptes de produits (7) à la fin de l’exercice. Il
fait apparaitre le résultat de l’exercice.

RESULTAT = PRODUITS - CHARGES

II-MODELE DE PRESENTATION : voir le P C G 2005

III-ANALYSES DES RUBRIQUES

1-CHIFFRES D’AFFFAIRES = Montant des soldes des comptes 70, déduction faite du compte
709.
2-PRODUCTION STOCKEE = Montant des soldes des comptes 71 relatifs aux variations des
stocks de produits et des en-cours. Ces soldes peuvent être créditeurs ou débiteurs ; si
créditeurs ils s’ajoutent dans 7, si débiteurs, ils se déduisent de 7.
3-PRODUCTION IMMOBILISEE = Montant des soldes des comptes 72.
4-PRODUCION DE L’EXERCICE = Chiffres d’affaires + ou - Production stockée +
Production immobilisée.
5-ACHATS CONSOMMES = Montant de soldes des comptes 60, déduction faite du compte
609. Le solde du compte 603 peut être débiteur ou créditeur ; si débiteur, il s’ajoute dans
60, si créditeur, il se déduit de 60.
6-SERVICES EXTERIEURS ET AUTRES CONSOMMATIONS = Montant des soldes de comptes
61 et 62, déduction faite des 619 et 629.

7-CONSOMMATION DE L’EXERCICE = Achats consommés + Services extérieurs

et autres consommations.

8-VALEUR AJOUTEE D’EXPLOITATION = PRODUCTION DE L’EXERCICE -

CONSOMMATION DE L’EXERCICE.

9-SUBVENTION D’EXPLOITATION =Montant des soldes des comptes 74

10-CHARGES DE PERSONNEL = Montant de soldes des comptes 64.

11-IMPOTS, TAXES ET VERSEMENTS ASSIMILES = Montant des soldes des comptes 63.

12-EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION = Valeur ajoutée d’exploitation +

Subvention d’exploitation - Charges de personnel - Impôts, taxes et versements assimilés.

13 AUTRES PRODUITS OPERATIONNELS = Montant des soldes des comptes 75.

14-AUTRES CHARGES OPERATIONNELLES = Montant des soldes des comptes 65.

15-DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS,PROVISIONS ET PERTES DE VALEUR = Montant des

soldes des comptes 68.

16-REPRISES SUR PROVISIONS ET PERTES DE VALEUR = Montant des soldes des comptes 78.

17-RESULTAT OPERATIONNEL = Excédent brut d’exploitation + Autres produits

opérationnels - Autres charges opérationnelles - Dotations aux A.P.PV. + Reprises sur
provisions et pertes de valeur.

18- PRODUITS FINANCIERS = Montant des soldes des comptes 76.

19-CHARGES FINANCIERES = Montant des soldes des comptes 66.

20 - RESULTAT FINANCIER = Produits financiers - Charges financiers.

21-RESULTAT AVANT IMPOT = Résultat opérationnel + ou - Résultat financier.

 ETABLISSEMENT DU BILAN

-On prend les soldes de tous les comptes de classes I à V de la balance après inventaire

-Tous les comptes à soldes débiteurs sont classés à l’ACTIF, avec comme éléments soustractifs les
AMORTISSEMENTS, PROVISIONS ET PERTES DE VALEUR.

-Tous les comptes à soldes créditeurs se trouvent aux CAPITAUX PROPRES ET PASSIF, sauf les
AMORTISSEMENTS, PROVISIONS ET PERTES DE VALEUR.

-Le RESULTAT DE L’EXERCICE dégagé dans le compte de résultat se met dans la rubrique CAPITAUX
PROPRES ( additif si bénéfice, soustractif si perte).

-TOTAL ACTIF = TOTAL CAPITAUX PROPRES ET PASSIF

UNIVERSITE DE FIANARANTSOA
DEGS-EMIT

1ER EXERCICE D’APPLICATION (E2- D3- SS3)

La balance avant inventaire de la societe X, creee le 01/07/N, fait ressortir les soldes suivants au
31/12/N (U.M. = AR)

SOLDES
NUM INTITULES DEBITEURS CREDITEURS
101 CAPITAL 0 44 700 000
16 EMPRUNT ET D.A. 0 40 000 000
204 LOGICIELS INFORMATIQUES 7 000 000 0
213 CONSTRUCTIONS 28 000 000 0
215 INSTALLATIONS TECHNI. 11 000 000 0
218.2 MAT. DE TRANSPORT 21 000 000 0
218.3 MAT. INFORMATIQUES 6 000 000 0
218.4 MOBILIERS 8 000 000 0
355 ST. DE PRODUITS FINIS 5 000 000 0
37 ST. DE M/SES 6 500 000 0
401 FOURNISSEURS DE B. S. 0 8 500 000
411 CLIENTS 8 000 000 0
512 BANQUE C. C. 9 000 000 0
53 CAISSE 4 000 000 0
602 AUTRES APPROVISIONNEMENTS 1 200 000 0
607 ACHATS DE M/SES 19 000 000 0
609 RRRO/ACHAT 0 1 000 000
613 LOCATIONS 4 000 000 0
623 PUBLICITES, P.R.P. 3 800 000 0
629 RRRO/ASE 0 900 000
63 IMPOTS, TAXES ET V.A. 1 300 000 0
64 CHARGES DE PERSONNEL 9 400 000 0
66 CHARGES FINANCIERES 1 400 000 0
707 VENTES DE M/SES 0 53 000 000
709 RRR ACCORDES 1 100 000 0
74 SUBVENTION D’EXPLOITATION 0 3 000 000
75 AUTRES PRODUITS OPERATIONNELS 0 2 600 000
76 PRODUITS FINANCIERS 0 1 000 000
TOTAUX 154 700 000 154 700 000

Au 31/12/N, la société X à procède a l’inventaire annuel :

1-LES STOCKS (FINAUX)

-STOCK DE PRODUITS FINIS…………………4 000 000

-STOCK DE M/SES………………………………..7 000 000

2-Un rabais de 800 000 a été consenti par le fournisseur sur la livraison de m/ses du
26/12/N, mais la F.A. Correspondante n’est pas encore parvenue. (409 à 609)
3-Le loyer du 1er semestre N+1 a été verse le 01/10/N, montant 2 500 000.
4-Les créances douteuses (411 CLIENTS) s’élèvent a 3 000 000, la perte de valeur y
afférente est estimée a 1 700 000.
5-Un rabais de 1 200 000 doit être accorde au client A, sur la livraison de m/ses du
19/12/N, mais la F.A. correspondante n’a pas été établie (709 a 419).
6-Des m/ses d’une valeur 4 200 000 livrées par le fournisseur le 20/12/N ont été
inventoriées parmi les stocks finaux, alors que la facture correspondante n’est pas encore
parvenue.
7-Des m/ses d’une valeur de 3 400 000 livrées au client A le 27/12/N, n’ont pas fait
l’objet d’une facture et non comptabilisées.
8-Les taux d’amortissement sont : Logiciels informatiques 25%, Constructions 5%,
Installations techniques 10%, Matériels de transport 20%, Matériels informatiques 25%,
Mobiliers 10%. Toutes ces immobilisations amortissables ont été acquises le 01/07/N, sauf
les matériels de transport acquis le 01/10/N.

TRAVAIL A FAIRE :
-Passer au journal les écritures d’inventaire
-Effectuer le report au grand-livre
-Dresser la balance après inventaire au 31/12/N
-Présenter le compte de résultat au 31/12/N
-Etablir le bilan au 31/12/N.

SOLUTIONS :
1-JOURNAL D’INVENTAIRE
31/12/N
714 VAR. ST, DE PRODUIT 5 000 000
355 ST. DE PRODUITS FINIS 5 000 000
Annulation du S.I.
D°
355 ST.DE PRODUITS FINIS 4 000 000
714 VAR. ST. DE PRODUITS 4 000 000
Enregistrement du S.F.
D°
603 VAR. DU STOCK 6 500 000
37 ST. DE M/SES 6 500 000
Annulation du S.I.
D°
37 ST. DE M/SES 7 000 000
603 VAR. DE STOCK 7 000 000
Enregistrement du S.F.
D°
409 FOURNISSEUR DEBITEUR 800 000
609 RRRO/ACHAT 800 000
F.A. non parvenue
D°
486 CHARGES C. D’AV 2 500 000
613 LOCATIONS 2 500 000
er
Loyer du 1 semestre N+1
D°
416 CLIENTS DOUTEUX 3 000 000
411 CLIENTS 3 000 000
Reclassement en 416
D°
685 DOTATIONS A.C. 1 700 000
491 P.DE V./CLIENTS 1 700 000
Dotations exercice N
D°
709 RRR ACCORDES 1 200 000
419 CLIENTS CREDITEURS 1 200 000
F.A. à établir
D°
607 ACHATS DE M/SES 4 200 000
408 FOURNISSEUR, F.N. P. 4 200 000
Facture n.p.
D°
418 CLIENTS, PRODUITS N.E.F. 3 400 000
707 VENTES DE M/SES 3 400 000
Facture à établir
D°
681 DOTATIONS A.N.C. 4 325 000
280 AM. IMM. INCORP. 875 000
281 AM. IMM. CORP. 3 450 000
Dotations exercice N

Calcul des AMORTISSEMENTS :

-L.I. = 7 000 000 X 25% X 6/12 = 875 000
-c. = 28 000 000 x 5% X 6/12 = 700 000
-I.T.= 11 000 000 c 10% x 6/12 = 550 000
-M.T. =21 000 000 x 20% x3/12=1 050 000
-M.I.= 6 000 000 x 25% x6/12= 750 000
-M. = 8 000 000 X 10% x 6/12= 400 000
s/t…………………………………………….3 450 000
total………………………………………….4 325 000

2-GRAND-LIVRE

D 401 F B S C

D 53 CAISSE C

D 714 V.S.P. C
5 000 000 4 000 000
Sd= 1 000 000 D 355 S. P. F. C
5 000 000 5 000 000
4 000 000 Sd= 4 000 000
9 000 000
D 603 V. DE ST. C
6 500 000 7 000 000
SC= 500 000 D 37 S.DE M/SES C
6 500 000 6 500 000
7 000 000 SD= 7 000 000
13 500 000

D 409 F. DEBITEURS C
800 000 0
SD= 800 000 D 609 RRRO/ACHAT C
0 1 000 000
SC= 1 800 000 800 000
1 800 000

D 486 C.C. AVANCE C

2 500 000 0
SD= 2 500 000 D 613 LOCATIONS C
4 000 000 2 500 000
SD= 1 500 000

D 416 CLIENT DOUT. C

3 000 000 0
SD= 3 000 000 D 411 CLIENTS C
8 000 000 3 000 000
SD= 5 000 000

D 685 DOTATIONS A.C. C

1 700 000 0
SD= 1 700 000 D 491 P.DE V./CLIENT C
0 1 700 000
SC= 1 700 000

D 709 RRR ACC. C

1 100 000 0
1 200 000 SD= 2 300 000
2 300 000
 D 419 CLIENT CREDIT. C
0 1 200 000
SC= 1 200 000

D 607 ACHATS DE M. C
19 000 000 0
4 200 000 SD=23 200 000 D 408 F.F.N.P. C
23 200 000 0 4 200 000
SC=4 200 000

D 418 CLIENT P.N.E.F. C

3 400 000 0
SD= 3 400 000 D 707 VENTE DE M/SE C
0 53 000 000
SC=56 400 000 3 400 000
56 400 000

D 681 DOTATION A.N.C. C

4 325 000 0
SD= 4 325 000 D 280 AM. IM.INC. C
0 875 000
SC= 875 000

D 281 AM.IM.CORP. C
0 3 450 000
SC= 3 450 000

3-BALANCE APRES INVENTAIRE AU 31/12/N :

num INTITULES SOMMES SOLDES

DEBIT CREDIT DEBITEURS CREDITEURS
101 CAPITAL 0 44 700 000 0 44 700 000
16 EMPRUNT ET D.A. 0 40 000 000 0 40 000 000
204 LOGICIELS INFORMAT. 7 000 000 0 7 000 000 0
213 CONSTRUCTIONS 28 000 000 0 28 000 000 0
215 INSTALLATIONS TECHN. 11 000 000 0 11 000 000 0
218.2 MAT. DE TRANSPORT 21 000 000 0 21 000 000 0
218.3 MAT. INFORMATIQUES 6 000 000 0 6 000 000 0
218.4 MOBILIERS 8 000 000 0 8 000 000 0
280 AMORT. IMM.INCORP. 0 875 000 0 875 000
281 AMORT. IMM.CORP. 0 3 450 000 0 3 450 000
355 ST. DE PRODUITS FINIS 9 000 000 5 000 000 4 000 000 0
37 ST. DE M/SES 13 500 000 6 500 000 7 000 000 0
401 FOURNISSEUR DE B.S. 0 8 500 000 0 8 500 000
408 FOURNISSEUR F.N.P. 0 4 200 000 0 4 200 000
409 FOURNISSEUR DEBITEUR 800 000 0 800 000 0
411 CLIENTS 8 000 000 3 000 000 5 000 000 0
416 CLIENTS DOUTEUX 3 000 000 0 3 000 000 0
418 CLIENTS, PRODUITS N.E.F. 3 400 000 0 3 400 000 0
419 CLIENTS CREDITEUS 0 1 200 000 0 1 200 000
486 CHARGES CONSTATEES AV. 2 500 000 0 2 500 000 0
491 PERTES DE VAL./CLIENTS 0 1 700 000 0 1 700 000
512 BANQUE C.C. 9 000 000 0 9 000 000 0
53 CAISSE 4 000 000 0 4 000 000 0
602 AUTRES APPROV. 1 200 000 0 1 200 000 0
603 VARIATION DE STOCK 6 500 000 7 000 000 0 500 000
607 ACHAT DE M/SES 23 200 000 0 23 200 000 0
609 RRRO/ACHAT 0 1 800 000 0 1 800 000
613 LOCATIONS 4 000 000 2 500 000 1 500 000 0
623 PUBLICITE, P.R.P. 3 800 000 0 3 800 000 0
629 RRRO/ASE 0 900 000 0 900 000
63 IMPOTS, TAXES ET V.A. 1 300 000 0 1 300 000 0
64 CHARGES DE PERSONNEL 9 400 000 0 9 400 000 0
66 CHARGES FINANCIERES 1 400 000 0 1 400 000 0
681 DOTATIONS A.N.C. 4 325 000 0 4 325 000 0
685 DOTATIONS A.C. 1 700 000 0 1 700 000 0
707 VENTES DE M/SES 0 56 400 000 0 56 400 000
709 RRR ACCORDES 2 300 000 0 2 300 000 0
714 VARIATION ST. DE PROD. 5 000 000 4 000 000 1 000 000 0
74 SUBVENTION D’EXPLOIT. 0 3 000 000 0 3 000 000
75 AUTRES PRODUITS OPER. 0 2 600 000 0 2 600 000
76 PRODUITS FINANCIERS 0 1 000 000 0 1 000 000
TOTAUX 198 325 000 198 325 000 170 825 000 170 825 000

4-COMPTE DE RESULTAT AU 31/12/N

-CHIFFRE D’AFFAIRES (70) 54 100 000 56 400 000- 2 300 000

-PRODUCTION STOCKEE (71) - 1 000 000 Débiteur dans 7
-PRODUCTION IMMOBILISEE (72) 0

I-PRODUCTION DE L’EXERCICE 53 100 000

-ACHATS CONSOMMES (60) 22 100 000 1200000+23200000-500000-1800000

 -SERVICES EXT.ET AUTRES CONS. (61-62) 4 400 000 1 500 000+3 800 000-900 000

II-CONSOMMATION DE L’EXERCICE 26 500 000

III-VALEURS AJOUTEES D’EXPLOITATION 26 600 000 I - II

-SUBVENTION D’EXPLOIT. (74) + 3 000 000

-CHARGES DE PERS. (64) -9 400 000
-IMPOTS,TAXES ET V.A. (63) -1 300 000

IV-EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION 18 900 000

-AUTRES PRODUITS OPER. (75) +2 600 000

-AUTRES CHARGES OPER. (65) 0
-DOTATIONS AUX AM. ET P.V. (68) -6 025 000
-REPRISE SUR PROV. ET P.V. (78) 0

V-RESULTAT OPERATIONNEL 15 475 000

-PRODUITS FINANCIERS (76) 1 000 000

-CHARGES FINANCIERES (66) 1 400 000

VI-RESULTAT FINANCIER -400 000 76 - 66

VII-RESULTAT AVANT IMPOT 15 075 000

BILAN AU 31/12/N :

ACTIF N BRUT N AM./P.V. N Net N-1 Net

ACTIF NON COURANT :

IMMOBILISATIONS INCORP. :
-Logiciels informatiques 7 000 000 875 000 6 125 000 P.M.

IMMOBILISATIONS CORPO. :
 -Constructions 28 000 000 700 000 27 300 000
-Installations techni. 11 000 000 550 000 10 450 000
-Mat. de transport 21 000 000 1 050 000 19 950 000
-Mat. informatiques 6 000 000 750 000 5 250 000
-Mobiliers 8 000 000 400 000 7 600 000

TOTAL A.N.C. 81 000 000 4 325 000 76 675 000

II-ACTIF COURANT :

STOCKS ET EN-COURS :
-Stock de produits finis 4 000 000 0 4 000 000
-Stock de m/ses 7 000 000 0 7 000 000

CREANCES ET EMPLOIS ASSIMILES :

-Fournisseur débiteur 800 000 0 800 000
-Clients 5 000 000 0 5 000 000
-Clients douteux 3 000 000 1 700 000 1 300 000
-Clients, produits n.e.f. 3 400 000 0 3 400 000
-Charges constatées d’avance 2 500 000 0 2 500 000

TRESORERIE ET EQUIVALENTS DE TRES.

-Banque C.C. 9 000 000 0 9 000 000
-Caisse 4 000 000 0 4 000 000

TOTAL A. C. 38 700 000 1 700 000 37 000 000

TOTAL ACTIF 119 700 000 6 025 000 113 675 000

CAPITAUX PROPRES ET PASSIF N Net N-1 Net

I-CAPITAUX PROPRES :
-Capital 44 700 000 p.m.
-Résultat avant impots +15 075 000

Total CAPITAUX PROPRES 59 775 000

II-PASSIF NON COURANT :

-Emprunt et D.A. 40 000 000
III-PASSIF COURANT :
-Fournisseur de biens et services 8 500 000
-Fournisseur, Factures n.p. 4 200 000
-Clients créditeurs 1 200 000

TOTAL PASSIF 53 900 000

TOTAL CAPITAUX PROPRES ET PASSIF 113 675 000

2EME EXERCICE D’APPLICATION MARS 2020 -E2-D3-S3.

La balance avant inventaire de la société X, créée le 01/07/N, fait ressortir les soldes suivants au
31/12/N (UM=Ar) :
N° Intitulés des comptes Soldes
COMPT Débiteurs Créditeurs
E
 101 Capital 0 78 100 000
16 Emprunt et DA 0 36 000
000
204 Logiciels informatiques  7 000 000 0
211 Terrains 6 000 000 0
213 Constructions 25 000 000 0
215 Installations techniques 10 000 000 0
218-2 Matériels de transport 28 000 000 0
218-3 Matériels informatiques 6 000 000 0
218-4 Mobiliers 5 000 000 0
355 Stock de produits finis 8 000 000 0
37 Stock de m/dises 4 000 000 0
401 Fournisseurs BS 0 10 000 000
411 Clients 15 000 000 0
512 Banque c/c 19 000 000 0
53 Caisse 12 000 000 0
602 Autres approvisionnements. 3 000 000 0
607 Achat de M/dises 26 000 000 0
613 Locations 4 000 000 0
616 Primes d’assurance 4 800 000 0
62 Autres services extérieurs 3 200 000 0
63 Impôts, taxes et V.A. 1 200 000 0
64 Charges de personnel 8 000 000 0
651 Redevance pour logiciels 2 400 000 0
66 Charges financières 1 700 000 0
707 Ventes de M/dises 0 62000 000
74 Subvention d’exploitation 0 7 000 000
751 Redevances pour licences 0 3 400 000
76 produits financiers 0 4 000 000
Totaux 200 500 000 200 500 000

Au 31/12/N, la société a procédé à l’inventaire annuel :

1-Les stocks :
-stock final de produits finis : 6 600 000
- stock final de marchandises : 5 600 000
2-Des marchandises d’une valeur de 3 800 000 livrées par le fournisseur le 27/12/N ont été
inventoriées parmi les stocks finaux, alors que la facture correspondante n’est pas encore
parvenue.
3-Un rabais de 1 300 000 a été consenti au client A sur la livraison de m/ses du 29/12/N, mais
la facture d’avoir correspondante n’a pas été établie.
4-Les primes d’assurance du premier trimestre de l’année N+1 ont été payées le 10/11/N,
montant 2 800 000.
5- Le montant des créances douteuses (411 Clients) s’élève à 4 700 000 ; la perte de valeur y
afférente est estimée à 2 700 000.
6- Le loyer du premier semestre de l’année N+1 a été payé le 24/11/N, montant 1 600 000.
7-Un rabais de 700 000 a été accordé au client sur la livraison de marchandises du 29/12/N,
mais la facture d’avoir correspondante n’a pas été établie.
8- Les amortissements des immobilisations :
-Logiciel informatique 25 %, - Constructions 5 %, - Installations techniques 10 %, - Matériel
de transport 20 %, - Matériel informatique 25 %, - Mobiliers 10 %.
Toutes ces immobilisations amortissables ont été acquises à la date de création de la société
X, sauf le matériel de transport acquis le 01/04/N
Travail à faire :
-Passer au journal les écritures d’inventaire
-Effectuer le report au grand-livre d’inventaire
-Dresser la balance après inventaire au 31/12/N
-Présenter le compte de résultat au 31/12/N
-Etablir le bilan au 31/12/N.

SOLUTIONS
1-JOURNAL D’INVENTAIRE
31/12/N
714 VAR. ST. DE PRODUITS 8 000 000
355 ST. DE PRODUITS FINIS 8 000 000
ANNULATION S.I.
 D°
355 ST. DE PRODUITS FINIS 6 600 000
714 VAR.ST.DE PRODUITS 6 600 000
ENREGISTREMENT S.F.
D°
603 VAR. DU STOCK 4 000 000
37 ST. DE M/SES 4 000 000
ANNULATION DU S.I.
D°
37 ST.DE M/SES 5 600 000
603 VAR. DU STOCK 5 600 000
ENREGISTREMENT DU S.F.
D°
607 ACHAT DE M/SES 3 800 000
408 FOURNISSEUR F.N P. 3 800 000
FRE N.P.
D°
709 RRR ACCORDES 1 300 000
419 CLIENTS CREDITEURS 1 300 000
F.A. A ETABLIR
D°
486 CHARGES C.A. 2 800 000
616 PRIMES D’ASS. 2 800 000
PRIMES 1ER TRI. N+1
D°
416 CLIENT DOUTEUX 4 700 000
411 CLIENTS 4 700 000
RECLASSEMENT EN 416
D°
685 DOTATIONS A.C. 2 700 000
491 P.V./COMPTE CLIENT 2 700 000
DOTATION EXERCICE N
D°
486 CHARGES C.A. 1 600 000
613 LOCATIONS 1 600 000
LOYER DU 1ER SEM. N+1
D°
709 RRR ACCORDES 700 000
419 CLIENTS CREDITEURS 700 000
F.A. A ETABLIR
D°
681 DOTATIONS A.N.C. 7 200 000
280 AMM.IMM.INC. 875 000
281 AMM.IMM.CORP. 6 325 000
DOTATIONS EXERCICE N

CALCUL DES AMORTISSEMENTS :

-LI= 7 000 000 X 25% X 6/12 = 875 000

-C =25 000 000 X 5% X 6/12 = 625 000
-IT =10 000 000 X 10% X 6/12 = 500 000
-MT =28 000 000 X20%X9/12= 4 200 000
-MI= 6 000 000 X 25% X 6/12= 750 000
-M = 5 000 000 X 10% X 6/12= 250 000
s/t………………………………………….. 6 325 000
Total……. 7 200 000

D 401 F B S C

D 53 CAISSE C

2- GRAND-LIVRE D’INVENTAIRE

D 714 VAR.ST. PRODUIT C

8 000 000 6 600 000
SD= 1 400 000 D 355 ST.PRODUITS F. C
8 000 000 8 000 000
6 600 000 SD=6 600 000
14 600 000

D 603 VAR. DE STOCK C

4 000 000 5 600 000
SC=1 600 000 D 37 ST0CK DE M/SES C
4 000 000 4 000 000
5 600 000 SD=5 600 000
9 600 000

D 607 ACHAT DE M/SE C

26 000 000 0
3 800 000 SD298000 00 D 408FOURN.F.N.P. C
29 800 000 0 3 800 000
SC=3 800 000

D 709RRRA C
1 200 000 0
1 300 000 SD=3 200 000 D 419CLIENT CRED. C
700 000 0 1 300 000
3 200 000 SC=2 000 000 700 000
2 000 000
D 486CHARGES C.A. C
2 800 000 0
1 600 000 SD=4 400 000 D 616 PRIMES D’A. C
4 400 000 4 800 000 2 800 000
SD=2 000 000

D 416 CLIENT DOUT. C

4 700 000 0
SD=4700 000 D 411 CLIENTS C
15 000 000 4 700 000
SD10300000

D 685DOTATIONS A.C. C
2 700 000 0
SD=2 700 000 D 491 P.V./CLIENT C
0 2 700 000
SC=2 700 000

D 613 LOCATIONS C
4 000 000 1 600 000
SD=2 400 000 D 681DOTATIONS ANC C
7 200 000 0
SD=7 200 000

D 280AM.IMM.INC. C
0 875 000
SC= 875 000
D 281 AM.IMM.CORP. C
0 6 325 000
SC=6 325 000
3-BALANCE APRES INVENTAIRE AU 31/12/N :

NUM INTITULES SOMMES SOLDES

DEBIT CREDIT DEBITEURS CREDITEURS
101 CAPITAL 0 78 100 000 0 78 100 000
16 EMPRUNT ET D.A. 0 36 000 000 0 36 000 000
204 LOG. INFORMAT. 7 000 000 0 7 000 000 0
211 TERRAINS 6 000 000 0 6 000 000 0
213 CONSTRUCTIONS 25 000 000 0 25 000 000 0
215 INSTAL.TECHNI. 10 000 000 0 10 000 000 0
218.2 MAT. TRANSPORT 28 000 000 0 28 000 000 0
218.3 MAT.INFORMAT. 6 000 000 0 6 000 000 0
218.4 MOBILIERS 5 000 000 0 5 000 000 0
280 AM.IMM. INC. 0 875 000 0 875 000
281 AM.IMM. CORP. 0 6 325 000 0 6 325 000
355 ST. PRODUITS F. 14 600 000 8 000 000 6 600 000 0
37 ST. DE M/SES 9 600 000 4 000 000 5 600 000 0
401 FOURNIS. B. S. 0 10 000 000 0 10 000 000
408 FOURNIS. F.N.P. 0 3 800 000 0 3 800 000
411 CLIENTS 15 000 000 4 700 000 10 300 000 0
416 CLIENTS DOUTEUX 4 700 000 0 4 700 000 0
419 CLIENTS CREDIT. 0 2 000 000 0 2 000 000
486 CHARGES CONST. AV. 4 400 000 0 4 400 000 0
491 P.V./CLIENTS 0 2 700 000 0 2 700 000
512 BANQUE C.C. 19 000 000 0 19 000 000 0
53 CAISSE 12 000 000 0 12 000 000 0
602 AUTRES APPROV. 3 000 000 0 3 000 000 0
603 VAR. DE STOCK 4 000 000 5 600 000 0 1 600 000
607 ACHATS DE M/SES 29 800 000 0 29 800 000 0
613 LOCATIONS 4 000 000 1 600 000 2 400 000 0
616 PRIMES D’ASSUR. 4 800 000 2 800 000 2 000 000 0
62 AUTRES SERV. EXT. 3 200 000 0 3 200 000 0
63 IMPOTS TAXE ET V.A. 1 200 000 0 1 200 000 0
64 CHARGES DE PERS. 8 000 000 0 8 000 000 0
651 REDEVANCES LOG 2 400 000 0 2 400 000 0
66 CHARGES FINANCIE. 1 700 000 0 1 700 000 0
681 DOTATIONS A.N.C. 7 200 000 0 7 200 000 0
685 DOTATIONS A.C. 2 700 000 0 2 700 000 0
707 VENTES DE M/SES 0 62 000 000 0 62 000 000
709 RRR ACCORDES 3 200 000 0 3 200 000 0
714 VAR. ST. DE PRODUI. 8 000 000 6 600 000 1 400 000 0
74 SUBV. D’EXPLOIT. 0 7 000 000 0 7 000 000
751 REDEV. LICENCE 0 3 400 000 0 3 400 000
76 PRODUITS FIN. 0 4 000 000 0 4 000 000

TOTAUX 249 500 000 249 500 000 217 800 000 217 800 000

4-COMPTE DE RESULTAT

-CHIFFRE D’AFFAIRES (70) 58 800 000 62 000 000 - 3 200 000

-PRODUCTION STOCKEE (71) -1 400 000 DEBITEUR
-PRODUCTION IMMOBIL. (72) 0

I-PRODUCTION DE L’EXERCICE 57 400 000

-ACHATS CONSOMMES (60) 31 200 000 29800000+3000000-1600000

-SERVICES EXT. AUTRES C.(61-62) 7 600 000

II-CONSOMMATION . EXERCICE 38 800 000

III-VAL. AJOUTEES D’EXPLOIT 18 600 000 I - II

-SUBV. D’EXPLOIT. (74) 7 000 000 +

-CHARGES DE PERS. (64) 8 000 000 -
-IMPOTS, TAXES ET V.A. (63) 1 200 000 -

IV-EXCEDENT BRUT D’EXPLOIT. 16 400 000

-AUTRES PRODUITS OPERAT.(75) 3 400 000 +

-AUTRES CHARGES OPERAT.(65) 2 400 000 -
-DOTATIONS AUX AM. ET P.V.(68) 9 900 000 -
-REPRISE SUR PR. ET P.V. (78) 0

V-RESULTAT OPERATIONNEL 7 500 000

-PRODUITS FINANCIERS (76) 4 000 000

-CHARGES FINANCIERES (66) 1 700 000
 VI-RESULTAT FINANCIER 2 300 000 76 - 66

VII-RESULTAT AVANT IMPOT 9 800 000

5-BILAN AU 31/12/N :

ACTIF N Brut N (A M. & P.V.) N Net N-1 net

I-ACTIF NON COURANT :
IMMOBILISATIONS INCORP. :

-Logiciels informatiques 7 000 000 875 000 6 125 000 P.M.

IMMOBILISATIONS CORP.

-Terrains 6 000 000 6 000 000

-Constructions 25 000 000 625 000 24 375 000
-Installations techn. 10 000 000 500 000 9 500 000
-Mat. de transport 28 000 000 4 200 000 23 800 000
-Mat. Informatiques 6 000 000 750 000 5 250 000
-Mobiliers 5 000 000 250 000 4 750 000

TOTAL A.N.C. 87 000 000 7 200 000 79 800 000

II-ACTIF COURANT :

STOCKS ET EN-COURS :

-Stock de produits finis 6 600 000 0 6 600 000

-Stock de m/ses 5 600 000 0 5 600 000

CREANCES ET EMPLOIS A.

-Clients 10 300 000 0 10 300 000

-Clients douteux 4 700 000 2 700 000 2 000 000
-Charges constatées d’avance 4 400 000 0 4 400 000

TRESORERIE ET EQUIV. TRES.

-Banque C.C. 19 000 000 0 19 000 000

-Caisse 12 000 000 0 12 000 000

TOTAL A.C. 62 600 000 2 700 000 59 900 000

-
TOTAL ACTIF 149 600 000 9 900 000 139 700 000

CAPITAUX PROPRES ET PASSIF N Net N - 1 Net

I-CAPITAUX PROPRES

-Capital 78 100 000 p.m.

-Résultat avant impôts (BENEFICE) 9 800 000

TOTAL C.P. 87 900 000

II- PASSIF NON COURANT :

-Emprunt et D.A. 36 000 000

III-PASSIF COURANT :

-Fournisseurs de B. S. 10 000 000

-Fournisseurs, F.N.P. 3 800 000
-Clients créditeurs 2 000 000

TOTAL PASSIF 51 800 000

TOTAL CAPITAUX PROPRES ET PASSIF 139 700 000
TABLE DES MATIERES

PREMIERE PARTIE : QUELQUES OPERATIONS NON COURANTES………………………….1

CHAPITRE 1- LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES ET INCORPORELLES……………..1

I- Les immobilisations acquises à titre onéreux……………………………………………………….1

II- Les immobilisations acquises à titre gratuit………………………………………………………...2

III- Les immobilisations en-cours……………………………………………………………………...3

CHAPITRE 2 - LES SUBVENTIONS………………………………………………………………...5

I- Subventions d’exploitation…………………………………………………………………………..5

II- Subventions d’équipement………………………………………………………………………….7

DEUXIEME PARTIE : LES TRAVAUX DE FIN D’EXERCICE…………………………………...10

CHAPITRE 1 - LES STOCKS………………………………………………………………………10

I- Definition…………………………………………………………………………………………10

II- Système d’inventaire intermittent………………………………………………………………..10

III- Traitements comptables des stocks à la fin de l’exercice……………………………………….10

CHAPITRE 2 : LES AMORTISSEMENTS………………………………………………………..12

I- Définition………………………………………………………………………………………….12

II- L’amortissement linéaire ou constant……………………………………………………………12

III- Comptabilisation des amortissements……………………………………………………………13

IV- L’amortissement dégressif……………………………………………………………………….13

V- Cessions d’immobilisations amortissables………………………………………………………14

CHAPITRE 3 : LES PERTES DE VALEUR………………………………………………………16

I- Définition………………………………………………………………………………………….16

II- Exercices d’application………………………………………………………………………….17

CHAPITRE 4 : REGULARISATIONS DES CHARGES ET PRODUITS……………………….20

I- Les charges à payer……………………………………………………………………………….20

II- Les produits à recevoir…………………………………………………………………………..20

III- Les charges constatées d’avance……………………………………………………………….21

IV- Les produits constatés d’avance……………………………………………………………….22

CONTREPASSATION DES ECRETURES DE REGULARISATION……………………….22

PRESENTATION DU COMPTE DE RESULTAT PAR NATURE…………………………. 23

ETABLISSEMENT DU BILAN DE FIN D’EXERCICE……………………………………..24

1ER EXERCICE D’APPLICATION…………………………………………………………...25

2EME EXERCICE D’APPLICATION……………………………………………………….34