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Dans le cadre de la fiscalité des entreprises, les droits d'enregistrement sont payés par
l'entreprise lors de sa création et lors d'un évènement important lié à sa vie (augmentation de
capital, réduction de capital, Amortissement de capital, fusion, dissolution de l'entreprise…).
Les droits d'enregistrement sont payés par toutes les entreprises à caractère commerciale à
l'exception des sociétés d'état, des sociétés à économies mixtes, les sociétés mutualistes.
Les APS sont des Apports qui confèrent à leurs auteurs des droits sociaux (actions ou parts
sociales)
A la création de l'entreprise, le total de l'APS constitue le capital de l'entreprise. Les droits sur
les APS sont appelés droits d'apport ; et son calcul obéit aux dispositions de l'article 754 du
CGI. Le barème dégressif s'articule de la manière suivante.
Si le montant des APS est supérieur à 10 millions et inférieur ou égal à 5 milliards de F CFA ;
le taux applicable est de 0,3%.
Si le montant des APS est supérieur à 5 milliards de F CFA ; le taux applicable est de 0,1%
Les APS peuvent être en nature comme en numéraire. Lorsqu'ils sont en nature et qu'il porte
sur des immeubles bâtis ou non, il est perçu un droit additionnel appelé la contribution
foncière ou la taxe de transcription foncière sur la valeur brute des immeubles. La
contribution foncière a un taux global de 1,2% réparti comme suit : 0,4% pour le salaire du
conservateur et 0,8% pour la publicité foncière.
Application :
Les associés Daniel et Wambo ont créé le 01/02/N, une société anonyme au capital de
15.000.000.000 F.
M. Wambo a apporté en espèces 8.000.000.000 F.
M. Daniel a apporté un immeuble bâti d'une valeur de 3.000.000.000 F et une somme en
espèce de 4.000.000.000 F.
TAF : Calculer des droits d'enregistrement lors de cette constitution.
Corrigé
En milliers
Eléments Droits proportionnels Droit fixe
(15 000 000 - 10 000) x 0.3% 44 970
44 970
Contribution foncière ; 3 000 000 x 1,2% 36 000
= 36 000
Droits à payer 80970
Remarque :
Les droits se calculent aussi bien sur la partie des apports libérés que sur la partie des apports
non libérés.
A la création, lorsque le total des droits d'apport à l'exception de la contribution foncière est
supérieur ou égal à 25.000.000 F, le paiement des droits peut être fractionné.
Le 1er tiers au plus tard 30 jours après la création de l'entreprise.
Le 2nd tiers au plus tard un an après le 1er majoré d'intérêt au taux directeur de la banque
centrale (BCEAO)
Le 3ème tiers au plus tard un an après le 2ème majoré toujours d'intérêts au taux directeur de la
banque centrale.
Lorsque le total des APS est supérieur à 5.000.000.000 F, il faut favoriser la taxation groupée
au détriment de la taxation élément par élément.
Eléments Taux
Créances Droit fixe (DF) 18 000 f
Trésorerie Droit fixe 18 000 f
Droits sociaux (Actions, parts sociales) 1%
Stocks de marchandises Droit fixe 18 000 f
Biens meubles (sauf fonds de commerce) Droit fixe 18 000 f
Bail de meuble 18 000 f
Mutation d'immeuble installé à l'étranger 1,5% + CF
Bail à durée limité, droit au bail (immeuble et fonds 1,5%
de commerce)
Echange d'immeuble avec retour 4% + CF
Echange d'immeuble sans retour 4% + CF
Acquisition d'immeuble à usage professionnel 4 %+ CF
(bureau, magasin)
Acquisition d'immeuble à usage autre que 4% + CF
professionnel
Biens corporels ou incorporels apporté dans le cadre 10%
du fonds de commerce
Bail d'immeuble et fonds de commerce à durée 10%
illimité
Application :
Actif Passif
Terrain 2 000 000 Compte de l'exploitant 55 000 000
Bâtiments 10 000 000
Fonds de commerce 20 000 000
Stocks de marchandises 30 000 000 Fournisseurs
Créances clients 6 000 000 d'investissement 5 800 000
Banque 2 000 000 Fournisseurs
d'exploitation 8 000 000
Autres créditeurs 2 000 000
Corrigé
A la création d'une entreprise, les associés majoritaires Dosso et Kassi font les apports
suivants :
Dosso apporte son fonds de commerce dont le patrimoine se présente comme suit :
Bâtiments ……………….......................... : 180.000.000
Terrain nu ………………………………. : 70.000.000
Brevets …………………………………… : 30.000.000
Matériels et mobiliers ……………………..: 120.000.000
Stock de marchandises …………………… : 170.000.000
Banque ……………………………………. : 80.000.000
Clients ……………………………………. : 15.000.000
Caisse …………………………………….. : 5.000.000
Il doit à divers créanciers la somme de 295.000.000 F. l'associé Kassi fait l'apport d'un
bâtiment devant servir d'entrepôt d'une valeur de 105.000.000 hypothèques en raison d'une
dette de 17.000.000.
Les autres associés font des apports en numéraires d'une valeur de 1.500.000.000 F.
Apport de Dosso
Apport Kassi
Immeuble 107 000 000
Dettes - 17 000 000
Net 90 000 000 APS
Autres apports 1 500 000 000 APS
Total APS 1 965 000 000
A/ AUGMENTATION DE CAPITAL
Il existe deux types d'augmentation de capital : augmentation par apports nouveaux et par
incorporation de réserves.
Application :
Cas d'une SA
Droits à payer
Apport d'immeuble 700 000 000
Apport en numéraire (100 000 x 12 000) = 1 200 000 000
Total 1 900 000 000
Ancien capital 4 000 000 000
Droits à payer 1 000 000 000 x 0,3% = 3 000 000
900 000 000 x 0,1% = 900 000
Incorporation des réserves 250 000 000 x 6% = 15 000 000
Total des droits dûs 18 900 000
Droits à payer
Apports de biens et de numéraire 3 900 000
Jncorporation des réserves 250 000 000 x 0,1% = 250 000
-------------------
4 150 000
B/ LA DIMINUTION DU CAPITAL
Il existe deux modalités de diminution du capital. La diminution par annulation des pertes et
la diminution par remboursement aux associés.
Remarque :
L'amortissement du capital considéré comme une opération de distribution de bénéfice et
traité comme tel au regard de l'impôt BIC et de l'IRVM. Au regard des droits d'enregistrement
seul le droit fixe de 18.000 est perçu pour constater l'acte d'amortissement.
Application :
L'entreprise Gabo dont le capital est de 48.000.000 F procède à une réduction de celui-ci par
remboursement aux associés pour un montant global en numéraire de 20.000.000 dont une
camionnette d'une valeur de 8.000.000 F, apporté par l'associé Assy et remboursé à l'associé
Batto.
TAF : Calculer les droits à la suite de l'opération.
Corrigé
C/ Amortissement du capital
Application
Travail à faire
1. Passer les écritures d'amortissement du capital
2. Présenter le bilan après amortissement du capital
SOLUTION
Ecritures
31/11/N
1181 Réserves facultatives 20 000 000
4619 Actionnaires, capital à rembourser 20 000 000
Amortissement du capital
Deux conditions sont requises pour que la transformation d'une société constitue la création
d'un être moral nouveau :
• l'opération de transformation doit être autorisée par la loi ou par les statuts ;
Selon l'article 181 de l'acte uniforme de l'OHADA, la transformation régulière d'une société
n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle. Elle ne constitue qu'une
modification des statuts.
Toutefois, si la société, à la suite de sa transformation n'a plus l'une des formes sociales
prévues par l'acte uniforme, elle perd la personnalité juridique si elle exerce une activité
commerciale.
• l'opération de transformation ne doit pas être accompagnée de modifications
importantes non nécessaires au changement de régime.
Même dans le cas où elle serait autorisée par la loi, la transformation de la société ne doit pas
être accompagnée d'autres modifications statutaires importantes, incompatibles avec le
maintien du pacte social primitif.
Il est admis que le changement de l'objet social n'entraîne pas création d'une personne morale
nouvelle.
Il y a création d'une personne morale nouvelle, lorsque le changement de l'objet social
s'accompagne d'un changement de régime non autorisé par la loi.
Dans les sociétés de capitaux, les changements qui interviennent dans la personne des
associés restent sans influence sur le régime de ces sociétés.
La transformation d'une société de capitaux (SA, SARL) en une société de personnes est
considérée sur le plan fiscal comme cessation d'activité.
S'il y a continuité de la personne morale, le droit de partage n'est pas dû. Par contre, l'IRVM
est applicable à tous les bénéfices et réserves non répartis. L'IRVM est également sur toutes
les réserves incorporées au capital depuis moins de 10 ans.
Si, en raison d'autres modifications, il n'y a pas continuité de la personne morale, la société est
considérée comme dissoute.
Outre l'IRVM exigible, sont aussi exigibles le droit de partage de 1% et le droit d'apport en
société.
E/ LES OPERATIONS DE FUSION, SCISSION, ET APPORT PARTIEL.
Les opérations de fusion, scissions, apport partiel sont considérés comme des opérations de
regroupement d'entreprise. En vue de facilité les regroupements qui rendent les entreprises
plus fortes et donc plus prospère les dispositions particulières réduisant le coût de ses
opérations ont été élaboré. Il s'agit de régime spécial de fusion qui s'applique aussi bien aux
opérations de fusion, de scission mais aussi aux opérations d'apport partiel.
1 Définition
a) Fusion
Elle s'analyse comme la dissolution d'une société ayant préalablement apporté l'ensemble de
son actif et son passif à une autre société (dite absorbante), préexistante ou spécialement
constituée à cet effet.
En contrepartie de ses apports, les associés de la société absorbée reçoivent de l'absorbante
des titres lors de sa liquidation.
La fusion simplifiée vise la situation selon laquelle la société absorbante détient au moment
de la fusion la totalité des actions de la société absorbée. Dans ce type de fusion la société
absorbante et la société absorbée doivent revêtir la forme de la société anonyme.
b) Scission
La scission constitue l'opération par laquelle une société (scindée) disparaît du fait soit qu'elle
apporte son patrimoine à des sociétés existantes soit qu'elle participe avec de telles sociétés à
la constitution de société nouvelle.
L'apport partiel d'actif ne porte que sur une partie d'éléments d'actif et n'entraîne donc pas
dissolution de la société apporteuse.
L'application du régime spécial des fusions à titre optionnel comporte les conséquences
suivantes :
• les attributions gratuites de titres de la société absorbante, aux membres de la société
sont exonérées d'IRVM même lorsque ces attributions font apparaître une plus value.
Ce régime est remis en cause si, dans les 10 ans qui suivent la fusion ou d'apport partiel
d'actif, il est procédé à une réduction du capital non motivé par des pertes sociales ou à un
remboursement total ou partiel des valeurs attribuées gratuitement.
• Les immeubles et les droits immobiliers figurant dans les actifs apportés à une société,
dans le cadre d'une fusion ou opération assimilée, sont passibles des droits de
conservation foncière lors de la réalisation de la formalité de publicité. Cette
formalité de publicité foncière est passible de la taxe de transcription foncière de 0,4%
de leurs valeurs réelles
.
Remarque :
Lorsque les conditions d'application du régime spécial de fusion ne sont pas réunis, l'on
applique le régime du droit commun.
La CF au taux de 0.4% est ramené à 1.2%, lorsqu'il y a morcèlement d'immeuble ayant
entrainé un changement de propriété et ce taux de 1,2% ne s'appliquera qu'à la partie ayant
changé de propriétaire.
Application
La SA "P" au capital de 5 808 millions de F (580 800) a absorbé la SA "T" au capital de 300
millions de F divisé en action de 10 000 F nominal.
Bilan de la SA "T"
Actif Passif
Fonds de commerce 200 000 000 Capital 300 000 000
Bâtiments 600 000 000 Réserves 220 000 000
Matériels 20 000 000
Stocks de marchandises 300 000 000 Dettes 800 000 000
Banque 200 000 000
1 320 000 000 1 320 000 000
L'acte de fusion précise que l'opération est placée sous ke régime spécial de fusion.
La prime de fusion est 120 000 000 F.
Le capital de la société P est 5 808 millions de F dont 610 millions de F de réserve de plus
value à réinvestir.
Travail à faire: Calculer les droits exigibles
Solution
1 Principe
La dissolution d'une société peut résulter de la décision des associés en application statutaire
ou légale. Elle peut provenir de la réunion de tous les droits sociaux en une seule main, si la
situation n'est pas régularisée.
La dissolution ouvre la période de liquidation pendant laquelle la personne morale est
supposée survivre pour les besoins de la liquidation jusqu'à la clôture de celle-ci.
L'acte de dissolution doit être publié dans un délai d'un mois pour les sociétés commerciales.
2 Régime fiscal
a) la liquidation
La liquidation de la société est une opération facultative qui relève de la décision des associés.
Elle peut ne pas exister :
- lorsque les associés ont décidé dans un même acte de dissoudre la société et de
partager le fonds social ;
- en cas de dissolution par absorption par une autre société ;
- Lorsque la totalité de l'actif est cédé à un seul associé ;
- Lorsque la société est dissoute par suite de réunion de tous les droits sociaux entre les
mains d'une même personne.
Dans les sociétés commerciales, la fin de la liquidation est constatée par réunion des associés
appelés à statuer sur les comptes de liquidation présentés par le liquidateur et à constater la
clôture de la liquidation.
A partir de la clôture de la liquidation la personnalité morale de la société disparaît
définitivement.
L'acte constatant la clôture est enregistré au droit fixe de 18 000 F sauf lorsqu'il constate le
remboursement du capital social ou procède au partage de l'actif entre associés. Dans ce cas il
s'agit d'un acte de partage passible du droit de partage.
b) Droits exigibles
L'apport pur et simple en société est réputé n'opérer la mutation du bien que sous la condition
suspensive de son attribution à un associé autre que l'apporteur lors du partage de la société.
Pour cette raison, lors de l'apport il est perçu un droit d'apport dont le montant est élevé et non
un droit de mutation.
L'impôt de mutation devient rétroactivement exigible si la condition se réalise ; c'est-à-dire si
le bien est attribué à un associé autre que l'apporteur. Si le bien est attribué à l'apporteur,
celui-ci est censé n'avoir jamais cessé d'en être propriétaire et aucun droit de mutation n'est
perçu.
Cette théorie s'applique à toutes les formes de sociétés quelle que soit leur régime fiscal. Cette
théorie n'a pas un caractère absolu puisqu'elle n'a de valeur que sur le plan fiscal. La théorie
de la mutation conditionnelle ne s'applique qu'aux apports de corps certains.
Les apports de choses fongibles (numéraires, certaines marchandises) sont considérés comme
devenant immédiatement la propriété de la société.
La théorie ne s'applique pas aux acquêts sociaux c'est-à-dire :
- les biens acquis par la société au cours de son existence ;
- les apports faits à titre onéreux ;
- la plus value apportée par la société à des biens reçus à titre d'apports purs et simples
au moyen d'impenses ou d'augmentation de clientèle de fonds de commerce par
exemple.
La théorie s'applique à tous les associés attributaires quelle que soit leur date d'entrée dans la
société en tant qu'associés. La théorie s'applique au cours de la vie sociale, lors de la
dissolution et enfin au moment du partage des biens sociaux.
La cession des acquêts sociaux à des coassociés est passible du droit de mutation.
La cession d'un bien apporté à l'apporteur d'un bien est assujettie au droit de partage.
Cependant s'il s'agit d'immeubles ou de droits immobiliers, la taxe de transcription foncière
est exigible.
Le partage des biens meubles et immeubles entre coassociés est assujetti au droit de partage
de 1%. Cette règle doit se combiner avec la théorie de la mutation conditionnelle.
Par conséquent, l'imposition est réalisée comme suit :
- le droit de partage est applicable à la valeur nette des acquêts sociaux ;
- le droit de mutation est exigible sur les biens apportés à titre pur et simple et attribués
à un associé autre que l'apporteur;
- aucune imposition n'est due sur les apports repris par leur auteur.
L'actif net est égal à l'actif brut cumulé des biens partagés (estimés à leur valeur vénale
réelle), déduction faite du passif et des soultes éventuelles.
La soulte correspond à l'excédent de part d'actif reçu par un associé, eu égard aux droits
sociaux qu'il possède.
La soulte est taxée comme une vente. Si les biens sont de nature différente, la soulte est
répartie proportionnellement à leur valeur respective.
Application
La SA "C" est dissoute le 1er janvier N-1. A la suite des opérations de liquidation achevée le
31 décembre N, Le liquidateur a présenté le bilan de liquidation (en milliers de francs)
Actif Passif
Fonds de commerce 1 500 000 Capital social 500 000
Banques 800 000 Réserve légale 20 000
Réserves diverses 900 000
Résultat de liquidation 880 000
Renseignements divers
Mr Koadi (60% du capital) est attributaire du fonds de commerce apporté par Akon(30%) à la
constitution. La valeur du fonds de commerce à la constitution était de 400 000 000 F
en (N-30)
Mr Akon et Mme Chiadon Mireille (10% du capital) reçoivent des chèques du liquidateur.
Actif partageable
- fonds de commerce 1 500 000 000
- banques 800 000 000
Total 2 300 000 000
Fonds de commerce 1 500 000 000 1 100 000 000 400 000 000
Banques 800 000 000 800 000 000
Totaux 2 300 000 000 1 900 000 000 400 000 000
Fonds de commerce 1 500 000 000 1 100 000 000 400 000 000
Droit théorique dans
le partage 1 380 000 000
Imputation de la soulte de 120 000 000 représentant la somme à verser aux autre associés
La soulte rend exigible les droits de mutation car générée par le fonds de commerce
Soulte sur acquêts = (1 100 000 000 /1 500 000 000) x 120 000 000 = 88 000 000
Soulte sur apports = (400 000 000/1 500 000 000) x 120 000 000 = 32 000 000
Acquêts sans soulte = 1 100 000 000 - 88 000 000 = 1 012 000 000
Apports sans soulte = 400 000 000 - 32 000 000 = 368 000 000
Akon reçoit des espèces soit 800 000 000 - 230 000 000 = 570 000 000
Droit dans le partage 690 000 000
Soulte à recevoir 120 000 000
Soulte
1 1 Champ d'application
Sont assujetties à l' AIRSI les importations effectuées par contribuables relevant du régime de
l’entreprenant ou celui des microentreprises et les ventes effectuées par tout importateur,
fabricant, commerçant relevant du régime du réel d'imposition aux entreprises non soumises
au dit régime.
1 21 Fait générateur
C'est l'évènement qui donne naissance à la créance de l'état. Il est constitué par la livraison
de la marchandise pour les ventes et la mise à la consommation pour les importations
1 2 2 Base d'imposition
Ets Kadio
N° de RCCM:
Adresse
N° de téléphone 1/11/N
Réel normal d(imposition Doit: Ets Simon
N° de CC Régime de l'impôt synthétique
N° de CC
L'acompte est prélevé par le vendeur. En cas d'importation le prélèvement est fait le
commissionnaire en douane et reversé à la DGI.
1 2 3 Taux d'imposition
Le taux de commun est de 7,5% . il existe des taux minorés qui frappent les biens
suivants,
- 1,5% aux laits et dérivés, beurre, margarine, sel, poisson, viande, huile de table, purée de
tomate concentrée, riz orinaire, sucre sous toutes ses formes, volailles, les œufs, pates
alimentaires, pâtés d(abats, blé, huile de palme, farine, sardines, les bouillons,
produits pharmaceutiques
- 2,5% pour les éléments suivants: savons de ménage et de toilette, les cahiers et livres
scolaires, pagnes et tissus imprimés, les lampes tempêtes, les engrais, les produits
phytosanitaires, journaux er périodiques
- 0,2% pour le ciment hydraulique.
1 3 Imputation et remboursement
Les prélèvements d'AIRSI acquittés au cours d'une année civile donnée sont
déductibles de l'Impôt général sur le revenu (IGR) dû au titre de la même année.
L'AIRSI est un acompte sur l'IGR.
Les excédents d'AIRSI ne sont ni remboursables ni reportables sur l'IGR de l'année
suivante.
L'AIRSI n'est pas imputable sur l'impôt synthétique ou sur la taxe forfaitaire
L'AIRSI est facturé par les entreprises soumises au réel d'imposition lors des ventes
effectuées aux entreprises soumises à l'impôt synthétique ou à la taxe forfaitaire.
Les assujettis à l'impôt synthétique ne font pas de déclaration d'AIRSI.
Les redevables d'IARSI ne peuvent pas apurer leurs crédits de TVA avec les
prélèvements d'AIRSI collectés.
Le redevable est tenu de délivrer une facture régulière et sincère. La facture comporter les
informations suivantes:
1 4 2 Déclaration et paiement
Les entreprises relevant du réel d'imposition sont tenues de délivrer à leurs clients une
attestation individuelle de retenue à la source à leurs clients pour leur permettre de faire valoir
ultérieurement les retenues subies. Cette attestation doit mentionner le montant de la retenue
et doit être signée par le receveur des impôts du service de rattachement du contribuable.
2 1 Champs d'application
La retenue s'applique aux paiements faits aux prestataires de services relevant du régime de
l'impôt synthétique ou à la taxe forfaitaire par les personnes physiques ou morales soumises
au régime du réel d'imposition
Le prélèvement de 7,5% n'est pas applicable lorsque des sommes ont déjà subies la retenue à
la source de 7,5% au titre de l'impôt sur les BIC et les BNC.
Exemples de retenues au titre de l'impôt sur les BIC
- les rémunérations versées par les assujettis à l'impôt sur les BIC aux entreprises de transport
de bois et d'hydrocarbures non immatriculées à la DGI
- les rémunérations versées par les compagnies d'assurance à leurs mandataires
- les rémunérations versées aux pisteurs de produits de café et du cacao par les acheteurs des
dits produits
Exemples de retenues au titre de l'impôt sur les BNC
- les honoraires, vacations et autres rémunérations versés par les entreprises privées ou
publiques, personnes morales ou physiques assujetties à l'impôt sur les BIC, aux personnes
non salariées exerçant une profession médicale ou para médicale
- les rémunérations versées par les organismes privés ou publics d'enseignement aux
enseignants vacataires non inscrits au fichier des contribuables soumis au régime du réel
normal d'imposition.
Les sommes versées par les personnes physiques ou morales aux personnes du spectacle du
sport, de la musique
Les sommes versées par les personnes physiques ou morales aux avocats, huissiers etc…
2 2 Prélèvement et reversement
Les redevables sont tenus d''effectuer une retenue à la source de 7,5% sur les sommes brutes
versées aux prestataires de services du secteur informel en rémunérations de leurs prestations.
Les retenues perçues sont reversées dans les mêmes conditions que l'AIRSI
La déclaration est faite au titre d'un mois aux dates suivantes:
- au plus tard le 10 du mois suivant pour les entreprises industrielles et les entreprises
pétrolières et minières
- au plus tard le 15 du mois suivant pour les entreprises commerciales
- au plus tard le 20 du mois suivant pour les prestataires de services
La déclaration est accompagnée du titre de paiement des prélèvements effectués .
Tout retard de paiement est sanctionné (intérêts de retard 10% + 1% par mois ou fraction de
mois supplémentaire.
2 3 Imputation, remboursement
Les prélèvements acquittés au cours d'une année civile donnée sont déductibles de
l'Impôt général sur le revenu (IGR) dû au titre de la même année. L'AIRSI est un
acompte sur l'IGR.
Les excédents ne sont ni remboursables ni reportables sur l'IGR de l'année suivante.
Les prélèvements ne sont pas imputables sur l'impôt synthétique ou sur la taxe
forfaitaire
Les redevables sont tenus de déclarer à la DGI au plus tard le 30 avril de chaque année.
Un état annuel récapitulant tous les prélèvements effectués au cours de l'année précédente.
Cet état renferme les informations suivantes:
- non, numéro de contribuable, adresse, dénomination sociale, cebtre des impôts de
rattachement et régime d'imposition du bénéficiaires des paiements
- nature des services rendus
- montant de la facture
- date de la facture
Le défaut ou le retard de production de l'état entraîne des sanctions pécuniaires (amende de
200 000 F majorée de 20 000 F par mois ou fraction de mois de retard.
Selon l'article 34 de l'annexe fiscale à l'ordonnance 2007-488 du 31 mai 2007, les sommes
mises en paiement par le trésor public et les agents comptables des EPN au profit des
entreprises soumises à l'impôt synthétique ou à la taxe forfaitaire des petits commerçants et
artisans. Le taux de prélèvement est de 10%. Cette retenue constitue un acompte d'IRG dû par
l'assujetti et non un crédit d'impôt. Un éventuel d'excédent de retenue est acquis par le trésor.
Tout acte économique effectué à titre onéreux translatif de propriété avec l'intention de se
faire un profit est une affaire. Toutes les affaires répondant à cette définition sont passibles
des TCA.
Ne sont pas des affaires
- Indemnités reçues en réparation d'un dommage
- Subventions d'investissement versées par les pouvoir public
- Les remboursements de débours.
Les opérations réalisées dans le cadre des activités bancaires, financières et plus généralement
aux commerces des valeurs et d'argent sont soumises à la TOB.
Par contre, les opérations de crédit-bail ne sont imposables à la TOB.
L'assujettissement à la TVA est lié soit à l'activité soit à des dispositions purement légale.
Toutefois l'activité assujettie à la TVA doit avoir un caractère lucratif. Cependant, malgré ce
caractère lucratif, certaines activités échappent à la TVA ; c'est le cas de l'activité salariale, de
l'activité agricole, des locations immeubles nues, des dividendes, des assurances…
La TVA joue également un rôle d'équilibre fiscale ainsi les produits importés vers la côte
d'ivoire supporte la TVA dès leur entrée sur le territoire. A contrario, les produits ivoiriens
destinés à la consommation à l'étranger ne supportent pas la TVA en côte d'ivoire.
Sont assujettis, les redevables qui font des livraisons de biens et des prestations de services
effectuées à titre onéreux en RCI. Sont exclus de la taxation les activités salariées et agricoles
Les travaux immobiliers, les entreprises de pose, les marchands de biens et lotisseurs sont
imposables.
- Les importations
- Les opérations des marchands des biens et des lotisseurs
- Les transports spécialisés
- Les livraisons de matériaux extraits en RCI
- Les livraisons à soi-même
1 2 2 Règle de territorialité
Les ventes sont imposables en RCI lorsque le lieu de livraison des marchandises est
situé en RCI.
Selon l'article 350 du CGI
- Le lieu d'une livraison de biens est réputé situé en RCI dès lors que le bien s'y trouve
au moment de la livraison, ou, en cas de transport du bien, au moment du départ de
l'expédition ou du transport ou du transport à destination de l'acquéreur
- Si le bien fait l'objet d'une installation ou de montage par le fournisseur ou pour son
compte, le lieu de la livraison est réputé se situer à l'endroit où est fait l'installation ou
le montage
- Si le lieu de départ de l'expédition ou du transport du bien se trouve dans un état autre
que la RCI, pays d'importation des biens, le lieu de la livraison effectuée par
l'importateur est réputé se situer en RCI
2- un cabinet d'expertise britannique réalise une étude de faisabilité pour la Pétroci sur
plate-forme pétrolière offshore de Jacqueville.
Prestation exécutée par le cabinet : réalisation d'une étude de faisabilité
Lieu de réalisation de la prestation : la prestation est effectuée à Jacqueville
La prestation est taxable en RCI
- Les importateurs
- Les producteurs
- Les entrepreneurs de travaux immobiliers
- Les entrepreneurs de pose
- Les imprimeurs
- Les prestataires de services sauf celles qui font des activités bancaires et financières
- Les fabricants et importateurs de cigarettes, tabac, cigares
- Les entreprises de distributions de produits pétroliers
- Les professions libérales et assimilées
- Les entreprises publiques qui font des activités économiques en suivant les méthodes
du secteur privé
Par ailleurs, les assujettis de par l'article 347 du CGI,
Selon l'article 2 de l'annexe fiscale à la loi de finance pour 2015 a unifié les régimes
d'imposition d'après le critère du chiffre d'affaires :
- 5 à 50 millions de F TTC pour l'impôt synthétique
- 50 à 150 millions de F TTC pour le régime simplifié d'imposition
- Plus de 150 millions de F TTC pour le régime du réel normal
L'article 347 du CGI permet les entreprise personnes physiques ou morales à facturer la
TVA si elles remplissent cumulativement les conditions suivantes ;
1. Ces entreprises exercent une activité industrielle ou commerciale soumise à l'impôt
BIC (les assujettis à l'impôt BNC)
2. Ces entreprises réalisent un chiffre d'affaires TTC annuel soit supérieur ou à 25
millions pour les prestataires de services et à 50 millions pour ceux exerçant des
activités de livraison de biens (commerçants, industriels).
1- Les agios sur les lignes de crédit ou crédits consentis par les banques étrangères aux
établissements de crédit ivoiriens à condition que ces crédits ne soient utilisés pour
leur besoins personnels, par les établissements de crédits locaux à d'autres
établissements de crédits locaux, la BCEAO aux établissements de crédits locaux.
2- Les prêts par les institutions financières à caractère mutualistes ou coopératifs à leurs
adhérents
3- Les prêts à court terme d'un montant maximum de 300 000 F par bénéficiaire accordés
aux petits agriculteurs.
Selon l'article 348 du CGI, les activités suivantes peuvent être assujetties par option
- Les entreprises de production de la mois de coco, de plantes et fleurs, de bananes,
d'ananas lorsque leur chiffre d'affaires annuel TTC excède 50 millions de francs.
- Les entreprises de transport public de personnes ou de marchandises lorsqu'elles
relèvent d'un régime du réel d'imposition
- Les propriétaires d'immeubles nus à usage commercial, industriel ou de byreau
Pour les locations d'immeubles nus, il faut faire la distinction entre les immeubles d'habitation
et les immeubles à usage commercial, industriel ou de bureau (immeubles professionnels)
Location d'immeubles d'habitation
- Locations nues : location exonérée de TVA sans possibilité d'option
- Locations équipées de matériels mobiliers de bureau d'exploitation : location
imposable
L'option pour l'assujettissement à la TVA est irrévocable et prend effet le premier jour du
mois suivant celui au cours duquel l'option est exercée.
1 2 2 1 Le régime de l’entreprenant
Ce régime concerne les petites et micro entreprises dont le chiffre d'affaires annuel TTC
n'excède pas 50 millions de F
La taxe d’état est libératoire de la patente, des licences, des impôts sur les bénéfices et des
impôts sur les salaires à la charge des employeurs.
Y sont assujettis les exploitants individuels, les entreprises dont le chiffre d'affaires est
compris entre 50 millions et 200 millions de F TTC.
Ces personnes ne sont pas redevables de la TVA. La taxe est libératoire de la TVA, de
l'impôt sur les bénéfices, de la patente.
Est concernée la personne physique ou morale dont le chiffre annuel TTC excède 500
millions de F.
Cette option aux personnes d'être assujetties donc de facturer la TVA et de pouvoir de déduire
la taxe facturée par leurs fournisseurs sous certaines conditions
Les assujettis au régime de l’entreprenant ou celui des microentreprises exerçant des activités
imposables par nature à la TVA peuvent opter le réel entrainant l'assujettissement à la TVA à
condition que leur chiffre d’affaires TTC excède 100 millions de F
Cette option est à faire avant le 1er février de chaque année et prend effet à compter du 1er
janvier de l'année au de laquelle elle est exercée.
Elle est révocable à la demande de l'assujetti si pendant 2 exercices comptables consécutifs
l'assujetti ne répond plus aux d'appartenance au régime du réel
Cette option concerne les entreprises au réel d'imposition qui exerce des activités exonérées
éligibles à l'option
Exemple : une entreprise de production de noix de coco lorsque son chiffre d'affaires annuel
TTC excède 200 millions de F
1 5 4 Intérêt de l'option
C/ TAUX OU TARIF
Depuis la loi des finances 2000 modifié par la loi des finances 2003, la TVA est au
taux unique qui se présente sous deux variantes.
Nous avons le taux légal (15,25%) qui s'applique au montant TTC et le taux réel
ou taux d'usage ou taux de récupération (18%) qui s'applique au montant HT.
C'est d'ailleurs ce taux que l'on retrouvera sur les factures.
Remarque : la Taxe sur les Opérations Bancaires (TOB) est une variante de la TVA
qui s'applique au seul produit financier, obéit aux mêmes principes mais avec un
taux réel de (10%) ; son assiette est constituée par des agios et commissions
facturés les banques et établissements financiers.
Avant d'opérer la déduction effective, il faut s'assurer que certaines conditions sont remplies
en amont par le bien ou par l'opération et/ou par l'opérateur économique.
3 2 DEDUCTION FINANCIERE
La déduction financière porte sur les achats de biens d'investissement et de frais généraux ou
frais d'entreprise.
Certaines immobilisations n'ouvrent pas systématiquement droit à la déduction de
la TVA.
Il existe des régimes particuliers de déduction de TVA dans les domaines ci-après :
Autres Exclusions
- . N'ouvre pas également droit à déduction, la taxe ayant grevé les achats, les travaux ou
services dont le montant est supérieur à 250 000 francs et dont le règlement est effectué
en espèces (Additif issu de l'art 4 de l'annexe fiscale à la LF p. 2001, CGI, Art 373).
- L'article 385 du CGI interdit le droit à déduction de TVA se rapportant aux biens et
services portée sur les factures irrégulièrement émises c'est-à-dire les factures qui ne
comportent pas les mentions obligatoires prévues aux articles 384 du CGI et 144 et 145 du
Livre de Procédures Fiscales.
- L'article 386 du CGI fait obligation aux redevables d'établir un état trimestriel des achats
à joindre à la déclaration mensuelle de taxes au titre du dernier mois du trimestre. Le
défaut de production de l'état précité ainsi que la production d'un état erroné ou
comportant des mentions incomplètes entraîne, sans préjudice des autres sanctions
prévues par le Livre de Procédures Fiscales, la réintégration des déductions opérées.
L'extension du rejet aux mentions incomplètes provient de l'article 9 de l'annexe fiscale au
budget 2010.
Les déductions de taxe qui n'auraient pas été effectuées dans le délai ci-dessus peuvent
néanmoins l'être dans les 12 mois suivants à compter de la date de la facturation (CGI, Art
381).
Les biens donnant lieu à déduction de TVA sont inscrits dans la comptabilité de l'entreprise
pour leur coût d'achat TTC ou de revient TTC diminué des déductions y afférentes (CGI, Art
365-2, 1er paragraphe). Ce qui revient aussi à dire que la valeur comptable est égale au coût
d'achat HT ou de revient HT augmenté de la TVA non déductible.
Application:
Solution :
(
Eléments P = 85 %
Coût d'Acquisition HT 10 000 000(I) 10 000 000
TVA Exigible 10 000 000 x 18 % = 1 800 000 1 800 000
Coût d'Acquisition TTC 10 000 000 X 1,18 (II) 11 800 000
TVA Déductible 1 800 000 x 85 % (III) 1 530 000
Valeur comptable du bien = 10 000 000 + (1800 000 – 1 530 000) = 10 270 000
1
L'article 362-3° du CGI stipule que pour les biens affectés aux activités mixtes, c'est-à-dire les
biens affectés concurremment à la fabrication et à la vente de produits soumis à la TVA
(activité imposable) et de produits non soumis à la TVA (activité exonérée), la détaxation est
réduite au prorata de la valeur des seuls produits soumis à la TVA.
Les entreprises exerçant des activités mixtes ont recours à l'application du prorata de
détaxation lorsqu'elles ne peuvent aisément appliquer la règle de l'affectation.
Pour les immobilisations et les frais généraux, le recours au prorata de détaxation est plus
approprié.
txc c
-------- = -------- x t
ca ca
c
-------- est un taux ou proportion ou prorata ou pourcentage
Ca
• t représente la TVA ayant grevé les biens et les services non exclus ;
• c représente le chiffre d'affaires taxable ou assimilé (exportation de biens et services
passibles de TVA) ;
• ca représente le total du chiffre d'affaires des diverses activités, y compris les
livraisons de biens et services non soumis à la taxe en cas de vente.
ca = c + chiffre d'affaires non taxable + livraisons de biens et services non soumis à la taxe
en cas de vente
Le Prorata (P) est la proportion ou le pourcentage du chiffre d'affaires taxable dans le chiffre
d'affaires total. Ce pourcentage (c / ca) est appliqué au montant de la taxe (t) ayant grevé les
biens et les services ouvrant droit à déduction de TVA.
″ C ″ est le numérateur, ″ Ca ″ est le dénominateur. Les opérations seront prises pour leur
valeur HT. Le prorata sera calculé sur les montants HT de chiffre d’affaires taxable. Le HT
est, d’une part, ce qui est conforme au contexte de TVA généralisée et pour l’harmonie des
termes du rapport ″c / ca″, et d’autre part, c’est ce qui se fait dans le système fiscal français
inspirateur du système ivoirien. La DGI2 reconnait la pertinence du calcul du prorata sur les
valeurs HT.
N° Opérations c ca
1 Vente de produits ou de marchandises taxables oui oui
2 Services après ventes taxables oui oui
3 Prestations de services taxables oui oui
4 Vente à l’exportation de produits ou marchandises taxables oui oui
5 Ventes taxables conventionnellement exonérées oui oui
6 Ventes taxables à des titulaires d’attestations d’exonération oui oui
7 Vente de produits ou de marchandises non taxables sur le marché non oui
intérieur
8 Vente à l’exportation de produits ou marchandises non taxables non oui
9 Ventes réalisées à l’étranger par nos succursales et établissements non non
implantés à l’étranger
10 Services après ventes non taxables non oui
11 Cessions courantes ou non d’éléments d’actif immobilisé non non
12 Subvention d’exploitation taxable oui oui
13 Subvention d’exploitation non taxable non oui
14 Livraisons à soi-même taxables de biens meubles et objets mobiliers oui oui
15 Livraisons à soi-même non taxables de biens meubles et objets non oui
mobiliers
16 Livraisons à soi-même taxables de biens immeubles bâtis oui oui
17 Subventions d’équipement reçues de l’Etat non non
18 Produits financiers soumis à l’Impôt sur le Revenu des Capitaux non non
Mobiliers « IRCM » : dividende, produits des obligations, etc.
19 Dommages et intérêts reçus en réparation d’un préjudice non non
20 Les remboursements de frais ayant la nature fiscale de débours non non
Le prorata définitif d’un exercice est le prorata calculé à partir des données d’exploitation
dudit exercice. En d’autres termes, c’est le prorata obtenu en fonction des opérations de
l’exercice pendant lequel les biens ou les services sont acquis ou utilisés.
2
6.3.2. Prorata Provisoire ″ PP ″
Le PP est un prorata utilisé au cours d’un exercice sans qu’il soit propre audit exercice, sans
qu'il soit calculé sur les données dudit exercice. On a recours en cours d'exercice au PP car les
opérations d'un exercice ne sont connues globalement qu'à la clôture dudit exercice. En
attendant de connaitre le prorata propre ou prorata définitif de l'exercice d'acquisition ou
d'utilisation des biens et services acquis, les entreprises vont utiliser un prorata provisoire
évalué en fonction des « c » et « ca » de l'exercice précédent sous réserve de régularisation en
cas de différence entre le prorata définitif et le prorata provisoire.
4 1 Cas Général
La variation du prorata est traitée différemment selon que la TVA porte sur une
immobilisation corporelle ou un frais généraux.
En ce qui concerne les frais généraux, la régularisation est opérée sur un seul
exercice ; celui qui vient immédiatement après l'exercice au cours duquel les frais
ont été engagés quelque soit la variation du prorata.
Ainsi le régime d'exonération par attestation est remplacé par une procédure
d'exonération par remboursement de la TVA acquittée. Il est ainsi crée une régie
de remboursement de crédit de TVA co-animée par la DGI et la DGTCP. Cette
régie créée par arrêté ministériel en août 2006 sera alimentée par affectation
directe d'une partie des recettes de la TVA.
Deux procédures de remboursement ont été édictées ; ce sont la procédure de
remboursement accélérée et la procédure de remboursement ordinaire.
5 1 Procédure accélérée
Dans le cas des entreprises assujetties partiellement, les 75% s'apprécient par
rapport au CA provenant des opérations taxables.
5 2 Procédure normale
La procédure des attestations utilisées pour la mise en œuvre de certaines
exonérations est supprimée er remplacée par un système de remboursement de
la TVA acquittée. Sont concernées par cette procédure, certains contribuables
bénéficiant des avantages du régime fiscal.
Le Droit à Déduction prend naissance chez l'acheteur lorsque la taxe devient Exigible chez le
vendeur (L.F. p. 1992, Annexe Fisc, Art 1-12°). C'est donc la date d'exigibilité de la taxe chez
le vendeur ou le fournisseur qui détermine le point de départ du droit à déduction.
Nous rappelons que les dates d'exigibilité sont (CGI, Art 361-2° ; Doctrine fiscale 2011, Note
n° 0066/MEF/DGI-DLCD du 5 janvier 20113) :
I. La date de la livraison des biens pour les ventes de biens meubles corporels,
date constituée, en pratique, par la date de l'émission de la facture et la remise
matérielle du bien entre les mains de l'acheteur.
3
a) les ventes ou fournitures d'eau, d'électricité, de gaz et de télécommunications. Les
redevables qui réalisent des opérations pour lesquelles l'exigibilité est constituée par
l'encaissement peuvent sur autorisation expresse du directeur général des impôts, être
autorisés à acquitter la taxe d'après les débits.
Les redevables sont donc autorisés à déduire, au titre d'un mois, la taxe ayant grevé les
acquisitions de biens et services dont la déductibilité a pris naissance au cours dudit mois.
Les déductions de taxe qui n'auraient pas été effectuées dans le délai ci-dessus peuvent
néanmoins l'être dans les 12 mois suivants à compter de la date de la facturation (CGI, Art
381).
A l’instar de la déclaration des BIC (Ord. № 2015-797 du 18 décembre 2015, Art 1), la
déclaration des taxes indirectes est faite au moyen d’un imprimé administratif à joindre au
formulaire unique de déclaration et de paiement des impôts et taxes. La déclaration des
affaires réalisées au titre d'un mois est établie aux dates ci-après :
- Au plus tard le 15 du mois (m+1) au titre des affaires du mois (m), pour les entreprises
soumises à un régime du réel d'imposition (Ord. № 2015-797 du 18 décembre 2015,
Art 37 ; CGI, Art 437). Précédemment la date limite était le 10 du mois ;
- Pour les entreprises relevant de la Direction des Grandes Entreprises ou des Centres
des Moyennes Entreprises « CME », les dates limites varient suivant la nature de leur
activité (Budget 2010, Annexe Fisc, Art 24-3) :
Les redevables du réel simplifié souscriront au plus tard le 15 Avril, 15 Juillet, 15 Octobre et
15 Janvier de chaque année une déclaration récapitulant l’ensemble des opérations
réalisées au cours du trimestre précédent et détermineront la TVA nette y afférente. Le dépôt
de la déclaration sera accompagné du chèque de paiement. Précédemment, le calendrier était
le 10 Avril, 10 Juillet, 10 Octobre et 10 Janvier de chaque année. Toute déclaration de taxes
est accompagnée du titre de paiement de la taxe due.
8 1 ELEMENTS DE LA DECLARATION
Le chiffre d'affaire total : c'est le montant de toutes les affaires réalisées ; il
renferme à la fois les produits principaux, les produits accessoires et les produits
annexes.
Le chiffre d'affaire exonéré : il s'agit de toutes les affaires situées en dehors du
champ d'application de la TVA pour quelques raisons que ce soit ; le chiffre
d'affaire exonéré peut l'être en raison de la territorialité ou en raison de la
convention.
CA Taxable = CA Total
- exportation
- les autres affaires exonérées
+ Les livraisons à soi-même
8 2 SCHEMA DE LA DECLARATION
L'article 71 du CGI stipule que toute personne qui entreprend une activité passible de l'impôt
sur les bénéfices doit faire la déclaration de son existence à la Direction Générale des Impôts
avant le commencement de son activité, sous peine d'une amende de 100 000 francs. Cette
amende de 100 000 francs fixée par l'article 71-2 du CGI est restée inchangée à ce jour.
Attention : L'article 3-3 de l'annexe fiscale à la L.F. p. 2016 a porté à 1 000 000 de francs le
défaut de déclaration d'existence avant le commencement des activités et a réécrit
dans ce sens l'article 146 du Livre de procédures Fiscales.
La déclaration d'existence sera accompagnée pour les sociétés d'une copie des statuts. Les
sociétés anonymes joindront, outre les statuts, la déclaration de souscription et de versement
du capital.
Au regard de l'impôt sur les BIC, cet impôt est immédiatement exigible pour les
bénéfices non encore taxés. A cet effet, la déclaration desdits bénéfices sera faite dans le
délai de 10 jours ci-dessus mentionné. Cette déclaration de bénéfices sera accompagnée
des états financiers prescrits par le droit comptable OHADA (CGI, Art 36) :
- Pour le système normal applicable aux contribuables du réel normal : le bilan, le
compte de résultats, le tableau financier des ressources et des emplois (TAFIRE) et
l'état annexé ;
- Pour le système allégé applicable aux contribuables du réel simplifié : le bilan, le
compte de résultat et l'état annexé ;
- Pour le système minimal de trésorerie applicable aux assujettis de l'impôt synthétique :
registre des dépenses, registre des recettes, etc.
Pour le paiement de l'impôt sur les bénéfices et de tous autres impôts et taxes et
pénalités, le cessionnaire est solidairement responsable avec le cédant du paiement
desdits impôts, taxes et pénalités dus à la date de cession jusqu'à concurrence du prix
de cession (LPF, Art 143 ; Budget 2010, Annx Fisc, Art 14).
Les sanctions ci-dessous sont prévues par le Livre de Procédures Fiscales « LPF » :
Suite Sanctions
Mai pour les entreprises réalisant un limite du dépôt (30 Avril / 30 Mai),
CA < 1 Mrd (LPF, Art 169-2ème al.; l'amende est portée à 2 000 000 F
Additif Budget 2009, Annx Fisc, Art majorée de 200 000 F par mois ou
38 ; L.F. p. 2015, Annx Fisc, Art 12- fraction de mois de retard. Cette
1) amende se cumule avec celle liée au
dépôt hors délai.
2. Entreprises Imposables
(CGI, Art 1 à 3)
L'article 1er du CGI stipule qu'il est établi un impôt annuel sur les bénéfices des professions
commerciales, industrielles et artisanales, sur les bénéfices des exploitations forestières ou
agricoles, etc.
A titre d'exemples, sont exemptés de l'I-BIC de façon permanente (CGI, Art 4) : Les
offices d'habitations économiques, les caisses de crédit agricole mutuel, les bénéfices
provenant des transports ferroviaires de la Régie du Chemin de Fer Abidjan-Niger, la caisse
Nationale de Prévoyance Sociale « CNPS ». Par contre, sont exemptés de façon
temporaire, les centres de gestion agréés pendant les 3 premières années de leur création,
(CGI, Art 6), les entreprises agréées au régime fiscal en faveur des grands investissements
dans l'habitat, les sociétés créées pour reprendre une entreprise en difficulté.
3. Territorialité de l'Impôt
(CGI, Art 2)
L'article 2 édicte : « L'impôt est dû, à raison des bénéfices réalisés en Côte d'Ivoire ». Sont
considérées comme effectuées ou exercées en Côte d'Ivoire, les opérations d'extraction
effectuées et les autres activités exercées dans la Zone Economique Exclusive correspondant à
une zone marine s'étendant à 200 miles.
Cette territorialité de l'impôt distrait des bénéfices passibles de l'impôt BIC ivoirien ceux
réalisés par une entreprise ivoirienne établie à l'Etranger.
Exemple :
La SARL Mobio & Frères, une PMI installée à Adjamé, vend ses produits au Burkina Faso
par le canal :
- D'une succursale installée à Bobo-Dioulasso (Hypothèse 1) ;
- D'une société filiale de droit Burkinabé installée à Ouagadougou (hypothèse 2).
Les bénéfices réalisés par la SARL Mobio de ses opérations au Burkina-Faso sont-ils
imposables à l'I-BIC en Côte d'Ivoire ?
Hypothèse 1 : Non. Les bénéfices réalisés par la SARL par le canal de sa succursale
Burkinabé ne sont pas imposables à l'I-BIC Ivoirien. La succursale n'est pas
une entité juridique distincte de la SARL Mobio & Frères. Il s'agit de la même
personne qui réalise des bénéfices à l'étranger. Par application de l'article 2 du
CGI, les bénéfices réalisés par la SARL par succursale interposée échappe à l'I-
BIC en Côte d'Ivoire. La DGI parle de l'extraterritorialité fiscale des résultats
des entreprises exploitées hors de Côte d'Ivoire4. Symétriquement, les charges
exposées par la maison mère Mobio, par le biais de sa succursale, pour la
réalisation desdits bénéfices ne sont pas déductibles des bénéfices en Côte
d'Ivoire.
Hypothèse 2 : Oui. Les bénéfices réalisés par la SARL par le canal de sa filiale Burkinabé
sont imposables en Côte d'Ivoire. La filiale est une entreprise juridiquement
distincte de sa maison mère Ivoirienne. En pareil cas, les opérations s'analysent
comme des revenus tirés des exportations, donc passibles de l'I-BIC en Côte
d'Ivoire.
4. Redevables de l'Impôt
(CGI, Art 63)
Rappelons que les régimes d'imposition ont connu une profonde réforme introduite par la LF
p. 1994 laquelle reforme a été elle-même réaménagée par l'article 2 de l'annexe fiscale à la
L.F. p. 2015 par l'uniformisation du critère de chiffre d'affaires. Pour des raisons
pédagogiques, nous allons passer en revue :
- le dispositif existant avant la réforme de 1994 ;
- le dispositif mis en place par la L.F. p. 2014 ;
- le réaménagement introduit par la L.F. p. 2015.
- le réaménagement introduit par la L.F. p. 2020
Il existait :
- Un régime du Forfait pour les petites entreprises et artisans. Ces entreprises étaient
catégorisées par l'Administration qui estimait qu'elles avaient franchies le seuil de la
Taxe Municipale (ce seuil est une appréciation de fait des services des impôts) mais
qu'elles n'avaient pas encore une organisation administrative et comptable appropriée
pour être classées dans un régime du réel ;
- Un régime du réel simplifié d'imposition « RSI » ;
- Un régime du réel normal d'imposition « RNI » ;
- Et une imposition minimum forfaitaire de 1 000 000 de francs commune aux deux
régimes du réel appliqué aux sociétés (loi n° 68-612 du 31 décembre 1968).
La L.F. p. 1994 a institué des régimes dont l'une des caractéristiques principales de
différenciation est le chiffre d'affaires annuel TTC réalisé. Concernant ce critère de chiffre
d'affaires, une distinction était faite entre les commerçants et les prestataires de services :
- Le régime de l'Impôt Synthétique « IS » qui est un régime du Forfait mais mieux
organisé. Ce régime s'appliquait :
L'article 2 de l'annexe fiscale à la L.F. p. 2015 a unifié les critères de chiffre d'affaires des
régimes d'imposition. Les critères particuliers de chiffre d'affaires applicables aux entreprises
de prestations de services ont été supprimés.
Les entreprises, quel que soit leur objet (ventes de marchandises, fournitures de denrées à
consommer sur place ou à emporter, prestations de services), sont soumises au même critère
de chiffre d'affaires.
Sont soumis les exploitants individuels ou les sociétés dont le chiffre d'affaires TTC est
compris entre 0 et 50 millions quel que soit l'objet de leur activité (ventes de marchandises
ou prestations de services)
Relèvent désormais de ce régime, les exploitants individuels ou les sociétés dont le chiffre
d'affaires TTC est compris entre 50 et 200 millions quel que soit l'objet de leur activité
(ventes de marchandises ou prestations de services)
Le régime du Réel Simplifié d'imposition « RSI » est institué par l'article 45 de l'annexe
fiscale à la loi de finances pour 1994. Ce régime s'impose de plein droit à tous les assujettis
exclus du régime de l’entreprenant ou celui des microentreprises
. Ce régime est également accessible par voie d'option.
Les assujettis au RSI dont le CA TTC s'abaisse en dessous de 200 millions ne passent au
régime des microentreprises que lorsque leur chiffre d'affaires est resté inférieur à 200
millions de francs pendant 3 exercices consécutifs.
Le chiffre d'affaires limite est ajusté au prorata du temps d'exploitation pour les contribuables
qui commencent ou cessent leurs activités en cours d'année.
Sont soumises au régime du bénéfice réel normal d’imposition, les entreprises dont le
chiffre d’affaires annuel TTC excède 500 millions de francs.
Les assujettis au RNI dont le CA TTC s'abaisse en dessous de 500 millions ne passent au
régime du RSI que lorsque leur chiffre d'affaires est tombé dans les limites du chiffre
d'affaires de référence du régime concerné pendant 3 exercices consécutifs.
Pour les entreprises qui commencent ou cessent leurs activités en cours d'année, le chiffre
d'affaires ci-dessus est ajusté au prorata du temps d'exploitation.
Par exemple pour une entreprise qui commence son activité le 1er avril, le chiffre d'affaires de
référence ou de classification sera 375 millions de francs, c'est-à-dire 500 000 000 x 9 / 12.
Selon l'article 14 du CGI, le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d'après les
résultats d'ensemble des opérations, de toute nature, effectuées par les entreprises y compris
notamment, les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin
d'exploitation.
Il s'agit donc du résultat dégagé à partir du compte de résultat par différence entre les
produits et les charges et la prise en compte du résultat de cession des actifs immobilisés.
Charges Produits
- Charges de toute nature 163 000 - Produits de toute nature 175 000
Le produit des activités ordinaires n'est comptabilisé que lorsqu'il est probable que les
avantages économiques associés à la transaction iront à l'entité. Quant aux charges, elles sont
rattachées aux périodes comptables au cours desquelles les avantages économiques sont
consommés. Le principe de rattachement des charges aux produits conduit à la
comptabilisation simultanée des charges et des produits résultant d'une même transaction
(Syscoa révisé 2015, p. 89).
Dans les régimes réels d'imposition, le bénéfice imposable d'un exercice n'est pas un bénéfice
forfaitaire qui serait déterminé par exemple par application d'un taux au chiffre d'affaires
réalisé ou par le calcul d'une moyenne tirée de l'observation statistique des bénéfices
antérieurs, etc.
Le Bénéfice Imposable de l'exercice est un bénéfice réel c'est-à-dire un bénéfice déterminé à
partir des données enregistrées par la comptabilité auxquelles sont appliquées les règles de la
Fiscalité. Il s'agit donc d'un retraitement aux normes fiscales des données comptables. Le
résultat comptable va subir :
- Des corrections « en plus » (les réintégrations),
- Des corrections « en moins » (les déductions)
Et ce, pour tenir compte des règles fiscales spécifiques à certaines charges ou à certains
produits. Ces règles fiscales sont décrites dans l'étude analytique des charges et des produits.
Le bénéfice net (bénéfice imposable) est établi sous déduction de toutes charges comprenant
notamment (CGI, Art 18) :
- Les frais généraux de toute nature, le loyer des immeubles dont l'entreprise est
locataire, les charges de personnel et de main-d'œuvre ;
- Les indemnités de fonction allouées aux administrateurs ;
- Les redevances de cession ou de concession de brevets, de licence d'exploitation, etc. ;
- Les intérêts servis aux comptes courants des associés ;
- Les frais d'acquisition de biens d'équipement en remplacement de ceux détruits du fait
de la guerre ;
- Les primes d'assurance versées à une compagnie d'assurance ;
- Les amortissements ;
- Les impôts à la charge de l'entreprise à l'exception de l'impôt sur les BIC ;
- Les provisions ;
- Les dons et libéralités consentis ;
- Etc.
La déductibilité de toutes ces charges comptables sera appréciée à l'aune des règles
fiscales d'ensemble et spécifiques qui leur sont appliquées. Nous allons passer en revue ces
règles.
Une charge comptable est fiscalement déductible si elle satisfait aux cinq (5) conditions
générales ci-après :
Exemples :
Condition 4 : la charge doit être comptabilisée dans les livres de l'entreprise. Ce qui
exclut la déduction des charges non inscrites en comptabilité.
Les frais accessoires d'achats sont désormais comptabilisés dans des sous comptes
d'achats et non plus dans les comptes de charges par nature (Syscoa révisé 2015, pp. 9-11).
Par exemple 601 Achats de marchandises : 6015 Frais sur achats de marchandises (60151
Droits de douane sur achats de marchandises ; 60152 Frets et transports sur achats de
marchandises ; 60153 Assurances transport sur achats de marchandises ; etc.)
Les prélèvements sur stock opérés par l'exploitant ou l'associé pour ses besoins personnels
sont évalués à leur coût réel et viennent en diminution des achats.
Les stocks doivent être évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de
l'exercice si ce cours est inférieur au prix de revient (CGI, Art 16). Par cours, il faut entendre
la valeur vénale à la date de l'inventaire, c'est-à-dire le prix auquel les marchandises et
produits en stock auraient pu être vendus sur le marché à la date de l'inventaire et non le prix
qu'il faut payer pour l'acquérir.
Fiscalement, il n'est pas obligatoire de constater l'écart par voie de provision pour qu'il
soit déductible.