LES CONTRATS A LONG TERME : METHODES D’EVALUTION

ET DE COMPTABILISATION

MERGHICHI RIAD
15003190
Semestre 7
Gestion 5

Résumé

Certains secteurs d’activité nécessitent l’usage de contrats de longue durée d’une nature assez
complexe liée notamment à leur condition d’exécution. C’est par exemple le cas des secteurs
des travaux publics , la Construction Navale, la promotion immobilière…, pour lesquels il
devient alors difficile de dégager le résultat d’une période ; en effet, les contrats peuvent
s’étendre sur plusieurs exercices, et de ce fait, il est difficile d’évaluer les opérations dites «
partiellement exécutées à la clôture », à savoir les opérations des livraisons de biens ou des
prestations de services dont l’exécution a débuté pendant un exercice donné pour finalement
s’achever sur un exercice postérieur

A travers cette recherche nous essayerons de voir les contrats a long termes ainsi que les
différentes méthodes d’évaluation et de comptabilisation telles que proposées par le Code
général de normalisation comptable.

Mots-clés : Contrat à long terme, contrat à long durée, contrat des travaux des entreprises,
contrat de construction, Evaluation des couts, méthodes de comptabilisation, CGNC.
Introduction

Il faut noter que ce type de contrat découlent des conséquences comptables très particulières.
En effet, certains exercices comptables supportent des charges très importantes (achats des
matériaux, frais d'études et de conception, ...) alors que d'autres exercices constatent des
produits très élevés dus à la facturation.
Par conséquent, les résultats des différents exercices comptables ne tiennent pas compte
équitablement du résultat réalisé sur le contrat à long terme et subissent donc des variations très
importantes.
Ces problèmes se rencontrent bien évidemment dans les grandes entreprises d’où la prévision
de trois méthodes pour comptabiliser les contrats à long terme :
La méthode à l’avancement, constituant la méthode préférentielle et qui énonce le principe de
comptabilisation du résultat et donc du chiffre d’affaires au fur-et-à mesure de son acquisition
(c'est-à-dire à l’avancement des travaux par exemple),
La méthode à l’achèvement, permettant la comptabilisation du résultat uniquement au cours de
l’exercice pendant lequel s’achèvent les travaux.
La méthode du Produit Net Partiel, permettant l’enregistrement à la clôture de chaque exercice
de résultat de chaque opération même partiellement exécutée, le chiffre d’affaire n’étant
constaté qu’à la fin du contrat.

I. Définition :
Contrat à long terme, contrat à long durée, contrat des travaux des entreprises, contrat de
construction, sont autant de dénominations qui diffèrent selon les références et les normes mais
dont le sens reste identique : il s’agit de contrat dont l’exécution s’étale au moins sur deux
périodes comptables
Le CGNC définit les contrats à long terme comme étant des contrats portant sur la réalisation
d’un bien, d’un service ou d’un ensemble de biens ou de services dont l’exécution s’étale sur
plusieurs exercices. Le CGNC exclue de cette définition les contrats pour lesquels les services
rendus à l'arrêté des comptes peuvent être Code Général de Normalisation Comptable : Volume
V titre V : Dispositions diverses, Pages 14 et 15 )
II. Méthodes d’évaluation des couts :

Les coûts inclus :

• Les coûts qui se rattachent directement au contrat déterminé : matériaux utilisés,

dépenses de main d’œuvre de chantier, amortissement du matériel mis en œuvre dans le cadre
du contrat, coûts d’amenée ou de repliement du matériel nécessaire au chantier…

• Les coûts qui peuvent être affectés à l’activité portant sur de telles opérations et qui sont
susceptibles d’être répartis entre les divers contrats : frais généraux de fabrication, étude de
conception et prestations des ingénieurs, assurances…
Les coûts exclus :
• Les coûts qui se rattachent aux activités de l’entreprise sur un plan général ou qui se
rattachent à l’activité portant sur les opérations de longue durée, sans pouvoir être rattachés à
un ou plusieurs contrats particuliers : frais généraux administratifs ou de vente, frais financiers,
frais de recherche et de développement.

Selon l’article 17 de la loi 9-88 relatives aux obligations comptables des commerçants : « Seuls
les bénéfices réalisés à la clôture d’un exercice peuvent être inscrits dans les états de synthèse.
Cependant, peut également être inscrit, le bénéfice réalisé sur une opération partiellement
exécutée lorsque sa durée est supérieure à un an, sa réalisation est certaine et qu’il est possible
d’évaluer avec une sécurité suffisante le bénéfice global de l’opération ».

III. Les méthodes de comptabilisation :

Il existe 3 méthodes pour la comptabilisation des contrats à terme :

• La méthode à l’achèvement ;

• La méthode du bénéfice à l’avancement ;

• La méthode à l’avancement.

III.1 La méthode de l’achèvement

A- Définition :

Dans cette méthode, les produits sont constatés seulement quand le contrat est terminé (ou
présente un degré substantiel d’avancement, c'est- à-dire pratiquement lorsque des opérations
d’importance mineure restent à réaliser). Les coûts s’accumulent dans les comptes pendant le
déroulement du contrat, mais le profit n’est dégagé qu’au moment ou le contrat est terminé.
 B- Principes :

 Les charges sont neutralisées par la constatation d’une production stockée de même montant

 Les charges qui ne font pas partie du coût de production sont annulées par le biais de «
charges constatées d’avance » ;

 Les produits comptabilisés sont portés au compte « clients, avances et acomptes perçu »

 Les charges sont neutralisées par la constatation d’une production stockée de même montant

 Les charges qui ne font pas partie du coût de production sont annulées par le biais de «
charges constatées d’avance » ;

 Les produits comptabilisés sont portés au compte « clients, avances et acomptes perçu »

III.2. La méthode de l’avancement :

A- Définition

La méthode à l’avancement consiste à comptabiliser le chiffre d’affaires et le résultat au fur et

à mesure de l’avancement du contrat. L’entreprise comptabilise à la clôture de l’exercice le
produit correspondant à la part du contrat à long terme partiellement exécuté à condition qu’il
soit possible d’estimer de façon fiable le résultat à terminaison.
B- Principes

La méthode de l’avancement est la méthode préférentielle (elle conduit à une meilleure

information) : respect du principe d’indépendance des exercices et de prudence, lissage des
résultats entre les exercices, ce qui évite le déséquilibre entre les bilans. Lorsqu’elle est retenue,
elle doit être appliquée à tous les contrats en cours. La capacité d’estimer de façon fiable le
résultat à terminaison repose sur les trois critères suivants : ð La possibilité d’identifier
clairement le montant total des produits du contrat. ð La possibilité d’identifier clairement le
montant total des coûts imputables au contrat. ð L’existence d’outils de gestion, de comptabilité
analytique et de contrôle interne permettant de valider et de réviser, au fur et à mesure de
l’avancement, les estimations de charges, de produits et de résultats.
Dans la pratique, peuvent être retenus :
•Le rapport entre les coûts des travaux et services exécutés à la date d’arrêté et le total
des coûts d’exécution du contrat,
•Les mesures physiques ou études permettant d’évaluer le volume des travaux ou
services exécutés.
La technique consiste à comptabiliser le résultat et le chiffre d'affaires à l'avancement, que la
marge prévisionnelle soit bénéficiaire ou déficitaire A la fin de chaque exercice une fraction du
chiffre d'affaires est enregistrée d'une manière forfaitaire en fonction du pourcentage
d'avancement des travaux. Le produit correspondant à la part du contrat partiellement exécutée
est déterminé en fonction du degré d’avancement des travaux estimé à la clôture de l’exercice.
Le pourcentage d’avancement ne peut, en pratique, être mesuré à partir des seuls éléments
juridiques issus des contrats (notamment réception partielle, transfert de propriété...), ou à partir
des seuls éléments financiers (notamment facturations partielles, avances, acomptes...).

III.3. La méthode des produits nets partiels.

A-Définition
Cette méthode est également appelée méthode de bénéfice net partiel. Elle consiste à enregistrer
à la clôture de chaque exercice le résultat de chaque opération même partiellement exécutée, le
chiffre d’affaire n’étant constaté qu’à la fin du contrat. L’application de cette méthode résulte
des dispositions de l’article 17 de la loi 9-88 relatives aux obligations comptables des
commerçants. Selon cet article : « Seuls les bénéfices réalisés à la clôture d’un exercice peuvent
être inscrits dans les états de synthèse. Cependant, peut également être inscrit, le bénéfice réalisé
sur une opération partiellement exécutée lorsque sa durée est supérieure à un an, sa réalisation
est certaine et qu’il est possible d’évaluer avec une sécurité suffisante le bénéfice global de
l’opération ».
B-Principe :
Selon le CGNC, la prise en compte d’un produit net au cours de l’exécution d’un contrat à long
terme implique qu’un bénéfice global puisse être estimé avec une sécurité suffisante ; pour qu’il
en soit ainsi, il faut en règle générale, que les conditions suivantes soient remplies au moment
de l’arrêté des comptes :
•Le prix de vente doit être connu avec suffisamment de certitude en tenant compte de
toutes les probabilités de baisse susceptibles d’intervenir.
• L’avancement des travaux dans la réalisation du contrat doit être suffisant pour que
des prévisions raisonnables puissent être réalisées sur la totalité des couts qui
interviendront dans le coût de revient final du produit livré ou de service rendu.
Le CGNC évoque la réalisation certaine ; il s’agit de la réalisation de contrat à long terme qui
ne doit comporter aucun risque quant à l’aptitude de l’entreprise et du client à exécuter leurs
obligations. Ainsi, Nous retenons que :

•Si le bénéfice global ne peut être estimé avec une sécurité suffisante ; l’utilisation de la
méthode des bénéfices à l’avancement serait en contradiction total avec les conditions
de son application ; la méthode est donc interdite en de telles circonstants.

• En cas de perte prévisionnelle, la méthode ne peut être utilisée puisqu’il n’y a

évidemment pas de bénéfice partiel.

Pour pouvoir constater des produits nets partiels, plusieurs conditions doivent être remplies :
 L’opération doit être acceptée par le cocontractant ;
 L’évaluation des encours doit être possible ;
 Il doit exister des documents prévisionnels permettant de chiffrer les charges à engager et
les produits à recevoir ;
 Le bénéfice de l’opération doit pouvoir être apprécié avec une sécurité suffisante, ce qui
suppose que :
• Le prix de vente doit être connu avec suffisamment de certitude,
• L’avancement des travaux doit être suffisant pour que des prévisions puissent être faites
sur la totalité des coûts à venir,
• Aucun risque ne doit exister quant à l’aptitude de l’entreprise et du client à remplir leurs
obligations.

Le produit net est obtenu en fin d’exercice par le calcul suivant :

Produit net partiel =(bénéfice prévisionnel x Coût des travaux réalisés à la clôture de
l’exercice) /Coût total estimé du produit ou du service

A la clôture de l’exercice :
Les en cours sont constatés dans les conditions habituelles,
Le produit net partiel est constaté par l’écriture :
•Débit un compte de créances sur travaux non encore facturables
•Crédit un compte de produit net partiel sur opérations en cours
A l’achèvement des travaux :
Le produit global facturé est enregistré en ventes, travaux ou prestations de services,
Les en cours sont annulés (en fin d’exercice)
Les produits nets partiels constatés précédemment sont annulés par l’écriture :
•Débit un compte de produit net partiel sur opérations terminées
•Crédit un compte de créances sur travaux non encore facturables

IV. Exemple d’application

La société Z a conclu avec l’Etat un contrat de construction d’un barrage d’une valeur de 3 900
000 DH. La durée du contrat est de 2 ans. Le cout global prévu est de 3 700 000 DH. Les
modalités de règlement sont : 1 350 000 pendant la première année et le reste pendant la
deuxième année.

Année N N+1 Total

Les règlements 1 350 000 2 550 000 3 900 000
Cout prévisionnel 2 000 000 1 700 000 3 700 000
cumulé
Cout réel cumulé 2 100 000 1 300 000 3 400 000

Travail à faire :
Comptabiliser le contrat selon les trois méthodes.
• La méthode de l’achèvement :
• La méthode de l’avancement :
• la méthode des produits nets partiels :
Solution :

Selon la méthode de l’achèvement :

n
banque 1350000
4421 client - avances et accomptes 1350000
d°
6 Charges 2100000
5141 banque 2100000
31/12/n
313 Produit en cours 2100000
7131 variation des stocks 2100000
n+1
5141 banque 2550000
4421 client - avances et accomptes 2550000
n+1
6 Charges 1300000
5141 banque 1300000
n+1
7131 variation des stocks 2100000
313 Produit en cours 2100000
Elimination des charges de l'année précedentes
n+1
3421 Client 3900000
7121 Ventes de biens et services 3900000

constatation de produit n+1

4421 client - avances et accomptes 3900000
3421 Client 3900000

Neutralisation des avances et le compte clients

Selon la méthode de l’avancement :

Pourcentage de l'avancement 0,57
Coût prévisionnel à la fin du période 3700000
chiffre d'affaire partiel = 2109000

n
banque 1350000
4421 client - avances et accomptes 1350000
n
6 Charges 2100000
5141 banque 2100000
31/12/n
3427 Client-factures à établir 2109000
7121 Ventes de biens et services 2109000
L'estimation du chiffre d'affaire partiel n+1
7121 Ventes de biens et services 2109000
3427 Client-factures à établir 2109000
n+1
5141 banque 2550000
4421 client - avances et accomptes 2550000
n+1
6 Charges 1300000
5141 banque 1300000
n+1
3421 Client 3900000
7121 Ventes de biens et services 3900000

constatation de produit n+1

4421 client - avances et accomptes 3900000
3421 Client 3900000

Neutralisation des avances et le compte clients

Selon la méthode des produits nets partiels :

n
banque 1350000
4421 client - avances et accomptes 1350000
n
6 Charges 2100000
5141 banque 2100000
31/12/n
313 Produit en cours 2100000
7131 variation des stocks 2100000
n+1
34272 Créances sur travaux non encors facturables 114000
Ventes de biens et services 114000
l'estimation des bénéfices partiel n+1
5141 banque 2550000
4421 client - avances et accomptes 2550000
n+1
6 Charges 1300000
5141 banque 1300000
n+1
7131 variation des stocks 2100000
313 Produit en cours 2100000
Elimination des charges de l'année précedentes
n+1
3421 Client 3900000
7121 Ventes de biens et services 3900000

constatation de produit n+1

4421 client - avances et accomptes 3900000
3421 Client 3900000

Neutralisation des avances et le compte clients