Audit Fiscal 

: vers une gestion optimale du Risque Fiscal

Chapitre 1 : L’audit fiscal

Section 1 : définitions et objectifs

1. DEFINITIONS :

L'audit fiscal consiste à se prononcer sur l'ensemble des structures fiscales d'une entité et leur
fonctionnement : c'est la fiscalité dans l’entité sous toutes les formes qui est l'objet de l'audit.
C’est un examen critique de la situation fiscale d'une personne physique ou personne morale
en vue de formuler une appréciation. En clair, il s'agit d'établir un diagnostic.

« L’audit fiscal est un exercice qui a pour objet la validation de la charge d’impôt d’une
société ainsi que l’identification et la quantification des risques fiscaux auxquels ladite société
peut se trouver exposée du fait de l’inobservation des règles fiscales ». Mohamed LAHYANI,
L’AUDIT FISCAL : Guide de contrôle, p33.

Il s’agit alors pour l’auditeur de vérifier que les obligations fiscales de la société auditée ont
été correctement remplies et, si ce n’est pas le cas, de s’assurer que les risques fiscaux
encourus ont été correctement chiffrés et provisionnés dans les comptes.

L’audit fiscal se distingue de l’audit comptable par le fait que l’auditeur comptable recherche
avant tout à exprimer une opinion motivée sur les comptes annuels, or pour l’auditeur fiscal le
but est d’informer sur la nature et l’étendue des risques fiscaux, et sur les actions à engager
par l’entreprise afin de corriger l’impact de ces risques.

2. OBJECTIFS DE L’AUDIT FISCAL :

L’entreprise peut rechercher à travers l’audit fiscal deux objectifs principaux :

 Evaluer le risque fiscal encouru par l’entreprise et son impact. Il s’agit dans ce cas de
l’audit de régularité fiscale. La régularité fiscale constitue l’analyse du mode de
traitement réservée aux problèmes fiscaux au sein de la société auditée, dans laquelle
l’auditeur fiscal va s’interroger sur l’existence des spécialistes pour effectuer
l’enregistrement comptable en conséquence fiscale et de connaître si l’entreprise
consulte ou non des conseillers fiscaux.
  Juger de la qualité de la gestion fiscale de l’entreprise, c’est-à-dire voir si l’entreprise
bénéficie pleinement des avantages fiscaux qui lui sont accordés par l’administration
dans le cadre d’un statut particulier ou suite à des facilités relatives à son secteur
d’activité et si le paramètre fiscal est intégré dans les choix stratégiques et opérationnels
liés à la gestion de l’entreprise. C’est ce que l’on appelle l’audit d’efficacité ou de la
gestion fiscale.

Section 2 : la démarche de l’audit fiscal

L’audit fiscal étant un contrôle du régularité et de sincérité des divers éléments figurants au
dossier fiscal d’une entreprise, l’auditeur s’attache à l’occasion au déroulement de sa mission
de contrôle à pratiquer certains techniques qui sont basées soit sur la méthodologie qui est liée
d’une part, par la démarche qui généralement appliquées par l’auditeur comptable, soit par
l’évaluation du contrôle spécifique, ou sur le contrôle de l’efficacité qui est lié aux différentes
tailles et sources d’irrégularités.

La démarche générale de l’audit fiscal peut être présentée de la manière suivante :

2.1. Phase préliminaire

Préalablement à l’acceptation de la mission, l’auditeur fiscal est amené à entreprendre un

diagnostic dont l’objectif serait de savoir si la mission demandée par le client est possible,
dans quels délais et à quel coût. Cette phase débouchera sur la préparation d’un contrat
d’audit appelé communément lettre de mission qui devrait résumer les conclusions de
l’auditeur, les modalités d’intervention et le budget proposé pour la réalisation de la mission.

La lettre de mission permet de définir les obligations réciproques des parties afin de pouvoir
s’y référer en cas de litige. Elle précise la périodicité des contrôles, les critères de contrôle,
l’étendue des travaux à réaliser dans le temps (Exercices à contrôler) et également dans
l’espace (Impôts, activités, entités juridiques).

2.2. Prise de connaissance générale de la fonction fiscale de l’entreprise :

L’auditeur doit avoir une connaissance générale de l’entreprise lui permettant d’orienter sa
mission et d’appréhender les domaines et les systèmes significatifs.

La connaissancegénérale de l’entreprise suppose la collecte d’informations dans différents

domaines :
-l’activité de l’entreprise, sa concurrence, ses principaux partenaires, clients et fournisseurs ;

-son organisation et sa structure, juridique et économique ;

-ses politiques générales en matières financière, commerciale, sociale et ses perspectives de

développement ;

-son organisation administrative et comptable ainsi que ses politiques et méthodes

comptables.

Pour acquérir ces formations, l’auditeur dispose d’un grand nombre de moyens, c’est-à-dire,
outre les comptes et autres informations financières, internes ou externes à l’entreprise
contrôlée et intéressant celle-ci, la prise de contact avec les dirigeants, le personnel de
l’entreprise, le commissaire aux comptes de la société, etc.

2.3. L’étude du contrôle interne spécifique au domaine fiscal :

Après avoir procédé à une prise de connaissance générale de l’entreprise, l’auditeur fiscal va
centrer ses contrôles sur la fonction fiscale de l’entreprise.

Sur le plan fiscal, il s’agit d’une évaluation du contrôle interne qui permet d’assurer la
sincérité, la fiabilité des informations enregistrées et la qualité de la comptabilité.

Cette évaluation prend deux aspects, l’une spécifique à la régularité et l’autre à l’efficacité.

 L’évaluation du contrôle interne spécifique à la régularité fiscale :

L’évaluation générale du contrôle interne, reste insuffisante dans le cadre d’une mission
d’audit fiscal et l’auditeur fiscal doit absolument avoir recours à une autre évaluation
spécifique au domaine fiscale.

L’auditeur fiscal, est donc amené à centrer ses contrôles sur la fonction fiscale au sein de
l’entreprise et étudier en particulier le mode de traitement réservé aux problèmes fiscaux au
sein de l’entreprise auditée.Les recherches de l’auditeur peuvent ainsi porter sur les moyens,
les méthodes et les conditions suivantes :

- Les moyens matériels et humains dont dispose l’entreprise pour appréhender des questions
fiscales
L’auditeur fiscal va s’interroger sur l’existence d’un service fiscal, son organisation et sa
position dans l’organigramme de l’entreprise et il doit savoir si l’entreprise recours à un ou
plusieurs conseillers externes.

 L’évaluation du contrôle interne spécifique à l’efficacité fiscale :

Cette évaluation ne peut intervenir qu’après une évaluation du contrôle interne spécifique à la
régularité fiscale.Cet aspect de la démarche est centré sur l’analyse des conditions et du mode
de traitement des questions fiscales à l’intérieur de l’entreprise.

Pour capter l’information fiscale spécifique à l’efficacité, l’auditeur doit collecter des
informations sur l’exercice ou l’absence du service fiscal, sur des différentes personnes
chargées des problèmes fiscaux à l’intérieur comme à l’extérieur ou encore sur la
documentation utilisée. Donc, dans le cadre de l’efficacité, l’auditeur doit s’interroger sur le
niveau de compétence des responsables des questions fiscales dans les différentes disciplines
de gestion ainsi que sur leur propre conception de la gestion fiscale.

2.4. Contrôle des opérations à caractère fiscal

Le rapprochement entre la connaissance acquise de l’entreprise lors des phases précédentes

ainsi que l’évaluation des forces et faiblesses du contrôle interne permettra à l’auditeur fiscal
de définir l’étendue des contrôles à opérer. Ces contrôles dépendront de la nature et peuvent
être selon le cas axés essentiellement :

 Sur le respect des règles fiscales dans le cadre du contrôle de la régularité fiscale
 Sur l’évaluation des choix fiscaux opérés par l’entreprise dans le cadre de l’audit de
l’efficacité de la gestion fiscale.
2.5. Synthèse et rapport

Il s’agit d’un document dans lequel sont consignées la synthèse et la conclusion des travaux
effectués par l’auditeur.

Le rapport d'audit fiscal communiqué peut être soit :

 Un rapport d'audit fiscal dressant le constat de la situation fiscale de

l'entreprise :

En cas d'irrégularité majeurs, le rapport fiscal ne peut pas être écrit pour diminuer le risque
qu'il tombe entre les mains de l'administration fiscale. Dans ce cas, l'entreprise peut demander
une communication partielle et périodique des résultats du contrôle, en vue de prendre les
actions nécessaires afin de redresser la conjoncture actuelle.

 Un rapport de recommandations devrait indiquer des actions à prendre en vue

de se prévenir contre les risques :

Afin de redresser la situation irrégulière, deux recommandations sont possibles :

 Irrégularités fiscales suite à un défaut de déclaration qui émane soit d'une déclaration
incomplète ou inexacte ;
 Irrégularités comptables ayant un impact fiscal qui se justifient par le fait que le
résultat comptable constitue une base de calcul pour le résultat fiscal.

Pr ELABBADI, AUDIT FISCAL

Chapitre 2 : l’entreprise et le risque fiscal

Section 1 : la typologie du risque fiscal

1. Définition :

Le concept du risque fiscal a fait l’objet de plusieurs définitions. Certains le définissent

comme « le risque lié au non-respect par le contribuable des obligations suivantes :
l’enregistrement dans le système, la production en temps utile de déclarations et de
renseignement, l’établissement d’informations complètes et exactes et le paiement ponctuel de
l’impôt dû. » (OCDE1 , 2004) . Ils l’assimilent ainsi au risque d’indiscipline fiscale à travers
le non-respect des règles comptables et de la réglementation en vigueur.

Le risque fiscal peut se manifester sous forme d’une charge fiscale supérieure à celle que le
contribuable devrait normalement payer pour une raison ou pour une autre, comme il peut se
manifester sous forme de pertes de gains résultant des avantages fiscaux non exploités ou de
la négligence des pratiques, à caractère loyal, permettant de réaliser des économies réelles
d’impôts.

 Afin de cerner le risque fiscal, l’entreprise doit déployer tous les moyens nécessaires
qui permettront de constater les éventuelles erreurs organisationnelles et managériales
pouvant être source de risque fiscal. Il s’agira de classer les risques selon leurs
conséquences, sources et moyens de contrôle afin de mieux gérer le risque.
 2. Les types de risque fiscal :

Concernant les catégories de risques fiscaux, La littérature fait ressortir plusieurs typologies.
Bien que les auteurs ne soient pas unanimes sur une classification déterminée, il en ressort
deux principales catégories qui permettent d’englober les risques fiscaux dans une entreprise.
C’est dans ce sens que (Rossignol,2002) fait la distinction entre deux principaux types de
risque fiscal : Un risque de non-conformité et un risque d’opportunité

2.1. Le risque de non-conformité

Ce type de risque est lié au non-respect de la réglementation fiscale en vigueur. Il peut émaner
d’un acte volontaire ou involontaire. Lorsqu’il s’agit d’un acte volontaire, il se traduit par la
volonté de l’entreprise de s’affranchir de la réglementation fiscale.

Les origines de ce risque sont nombreuses et variées dont les principales sont :

 L’ambiguïté des textes règlementaires en vigueur. Les lois, telles qu’elles sont écrites,
peuvent conduire à des interprétations diverses ce qui mène le contribuable à l’erreur.
La mauvaise interprétation, volontaire ou pas, conduit l’entreprise au non-respect des
règles fiscales en vigueur.

 l’incompétence du personnel en charge du suivi des opérations routinières de

l’entreprise, génératrices d’impôts. Toute entreprise doit disposer de ressources
compétentes et bien informées sur l’environnement fiscal.

 La tenue de la comptabilité représente aussi une principale source de risque fiscal. En

effet, la comptabilité représente la base qui génère les indicateurs assujettis à l’impôt
de toute entreprise. Elle se doit ainsi de s’assurer du bon verrouillage de son système
comptable et de s’assurer ainsi de la conformité, sincérité et régularité de ses
informations financières.

-Ce risque peut trouver également son origine dans l’incompétence de l’administration fiscale
durant ses contrôles. En effet, détecter le non-respect des règles fiscales, suppose la présence
de contrôleurs compétents disposant de qualifications techniques nécessaires pour mener à
bien la mission de contrôle fiscal.
 2.2. Les risques d’opportunité :

Ce type de risque se rapporte principalement à une méconnaissance d’une disposition

favorable qui peut générer un manque à gagner important pour l’entreprise. Une
méconnaissance des règles fiscales avantageuses peut engendrer une perte d’opportunité pour
l’entreprise en payant un impôt supérieur à celui qu’elle aurait dû payer si elle bénéficie de
l’avantage fiscal. En d’autres termes, l’exploitation des opportunités offertes par le cadre
réglementaire fait partie des bonnes pratiques de gestion que l’entreprise doit utiliser pour
optimiser ses finances.

Ainsi, le risque de perte d’opportunité se rapporte à trois principaux facteurs :

- Le non bénéfice d’un avantage fiscal,

- La conduite d’opérations incompatibles avec la politique économique de l’entreprise,

- La conduite d’opérations à but exclusivement fiscal.

3. Les sources des risques fiscaux

Traditionnellement, on distingue trois principales sources du risque fiscal:

- La réglementation fiscale

- L’organisation de l’entreprise

- L’organisation de l’administration fiscale

3.1. La réglementation fiscale :

La complexité et l’ambigüité des textes de loi constituent la principale cause des irrégularités
fiscales. En effet, un impôt à payer très élevé constituera une contrainte compromettante à la
performance de l’entreprise. Celle-ci procèdera subsidiairement à l’ajustement de ses données
financières afin que l’impôt dû soit raisonnable. En plus des coûts fiscaux, l’entreprise
supporte aussi des coûts relatifs à l’exécution des obligations fiscales. Ces coûts sont à
prendre en considération dans la discipline fiscale de l’entreprise. En d’autres termes, le
manque de ressources nécessaires à la bonne tenue des déclarations fiscales fait augmenter le
risque fiscal dans une entreprise. Parmi ces coûts on peut citer les dépenses liées au recours à
des consultants fiscaux et le temps de recherche pour se conformer aux formalités nécessaires
…
En outre, les changements des lois fiscales et des textes juridiques constituent une source
importante de risque fiscal. Les responsables fiscaux doivent être constamment à jour des
nouveautés fiscales. A défaut, ceci peut entraîner des redressements et sanctions fiscales
importantes pour l’entreprise.

3.2. L’organisation de l’entreprise :

Cette deuxième source de risque fiscal porte sur la structure même de l’entreprise. Il est
important de mettre en valeur la taille de l’entreprise, ses orientations (nationales et
internationales), ses investissements et ses activités. En effet, tous ces paramètres influent
directement le niveau de risque fiscal. Une grande entreprise est susceptible d’être plus
agressive sur le plan fiscal en raison du pouvoir économique qu’elle détient par rapport à une
petite entreprise.

De plus, il existe d’autres opérations spécifiques qui engendrent un risque fiscal telles que les
opérations de fusions acquisitions ou les opérations entre les actionnaires. Ce type
d’opérations engendre des risques fiscaux plus élevés que ceux liés aux opérations habituelles
de l’entreprise. L’internationalisation constitue aussi une source de risque fiscal. L’entreprise
se trouve confrontée à plusieurs règles fiscales qu’elle doit maîtriser et respecter dont,
principalement, celle des prix de transfert.

3.3. L’organisation de l’administration fiscale :

Cette dernière source de risque repose sur l’incompétence de l’administration fiscale. En effet,
les autorités fiscales qui ne disposent pas d’assez de ressources financières et de technologies
d’information nécessaires pour exploiter les énormes volumes d’information sur chaque
contribuable, peuvent ne pas se rendre compte des comportements d’indiscipline fiscale de
certaines entreprises, ce qui pourrait accroitre la prise de risque par ces dernières (OCDE
2004). Par ailleurs, le manque de compétence, de formation continue et de maitrise de l’outil
informatique par le personnel de l’administration fiscale augmente le risque de non détection
des anomalies lors des contrôles fiscaux, ce qui risque d’augmenter les cas d’indiscipline
fiscale.

Dans le cas du Maroc, Ce constat a poussé l’administration fiscale à innover en matière de

centralisation des données à travers la mise en place du système déclaratif qui donne aux
vérificateurs un accès périodique et facile à toutes les données.
Section 2 :l’audit fiscal : un outil de prévention du risque fiscal au sein de
l’entreprise

1. l’instauration d’une démarche de prévention du risque fiscal

Le but est de concevoir un ensemble d’outils permettant de minimiser la réalisation de risques

de nature fiscale susceptibles d’impacter les finances des contribuables. Une telle conception
ne peut se faire d’une façon unilatérale dans la mesure où elle doit faire partie d’un système
intégré impliquant toutes les composantes de ce dernier.

En général, on doit dire qu’une telle prévention est à réaliser au sein d’un système d’audit de
la performance notamment fiscale. En somme, on doit veiller à investir un ensemble de
compétences dans la visée du contribuable en matière de choix et orientations fiscales. Ce qui
implique la détermination par ces compétences des options stratégiques permettant
d’optimiser les charges fiscales des entrepreneurs et de cerner au sein de leurs procédures les
zones pouvant ainsi constituer des menaces d’ordre général et notamment fiscal.