Consolidation Et IFRS

Chapitre 9.
Les variations du périmètre de consolidation
QCM
1. Le goodwill est susceptible d’être modifié à l’issue de la période

intérimaire de douze mois, en cas de modification du pourcentage
d’intérêt.
a. Oui, dans tous les cas si les caractéristiques de la transaction le
www.scholarvox.com:ENCG Settat:531909928:88875442:41.141.65.22:1575711645
justifient.
b. Oui, pour les seules entreprises contrôlées.
c. Oui, à l’exception des entreprises contrôlées.
d. Non, dans aucun cas.
2. L’acquisition de titres supplémentaires d’une entité contrôlée est

analysée comme :
a. Une prise de contrôle initiale.
b. Une acquisition de titres au sens d’IFRS 9.
c. Une transaction avec les intérêts non contrôlants.
d. Cette transaction n’est pas possible, l’entité étant déjà contrôlée.
3. Dans une acquisition par étapes, le goodwill est déterminé sur la

base de la valeur de l’entité et des titres au moment de l’acquisition
initiale.
a. Oui, dans tous les cas.
b. Oui, à condition que les transactions interviennent dans un inter-
valle de douze mois calendaires.
c. Non, dans aucun cas.
4. Une diminution du pourcentage d’intérêt d’une entité contrôlée

sans remise en cause du contrôle conduit à :
a. Réviser le montant du goodwill inscrit à l’actif si la méthode du
goodwill complet a été retenue.
b. Réviser les montants de l’écart d’évaluation pour tenir compte de
la valeur de l’actif net à la date de la transaction.
c. Réviser le montant du goodwill et de l’écart d’évaluation.
d. Ne modifie ni le montant du goodwill ni de l’écart d’évaluation.
e. Cela dépend des circonstances de la transaction et des relations
avec les intérêts non contrôlants.
301
Consolidation en normes IFRS
5. Le résultat de cession des titres d’une entreprise associée est diffé-
rent en comptabilité sociale et en consolidation.
a. Vrai.
b. Cela dépend du contexte de survenance de la cession.
c. Faux.
Exercice 1 (inspiré de l’épreuve du DSCG – UE 4)
Le groupe Alpha détient 80 % des titres (pourcentage de contrôle et
d’intérêt) de la société Bêta. Cette participation est représentée par
80 000 titres acquis 1 600 K€.
Au cours de l’exercice N, 75 % des titres sont cédés pour un prix de
3 500 K€. Après cette opération, Alpha détient une position résiduelle
de 5 % dans Bêta. À la date de cession, les capitaux propres de Bêta en
normes de consolidation étaient de 3 400 K€.
Questions :
1. Retraitez le résultat de cession des titres dans les comptes conso-
lidés.
2. Enregistrez les écritures comptables nécessaires.
Exercice 2
Le 1er octobre N, le groupe Armony a pris le contrôle de 30 % des
titres de la société AudirEden, moyennant le paiement d’un prix de
5 000 K€.
Les capitaux propres d’AudirEden à la date d’acquisition sont les
suivants :
K€ 01/10/N
Capital 6 000
Réserves 5 900
Autres éléments de résultat global 1 200
Résultat 900
Total 14 000
À la date d’acquisition des titres, les actifs suivants avaient une valeur
différente de leur valeur comptable :
K€ Valeur comptable Juste valeur
Terrain 2 000 3 500
302
Chapitre 9. Les variations du périmètre de consolidation
K€ Valeur comptable Juste valeur

Constructions 3 000 4 000
Marque − 500
Total 5 000 8 000
La construction est amortissable sur dix ans. La marque n’est pas

amortissable.
Le 31 mars N+1, Armony acquiert 50 % supplémentaires (et détient
donc désormais 80 % des actions émises par AudirEden) pour un prix
de 10 000 000 €. Les capitaux propres d’AudirEden à la date d’acquisi-
tion des titres sont les suivants :
K€ 31/03/N+1
Capital 6 000
Réserves 6 450
Autres éléments de résultat global 1 180
Résultat 400
Total 14 030
À la date d’acquisition des titres supplémentaires, les actifs suivants

avaient une valeur différente de leur valeur comptable :
Valeur Juste
K€
comptable valeur
Terrain 2 000 3 600
Constructions 3 000 4 100
Marque − 600
Total 5 000 8 300
Les caractéristiques des actifs (terrain, constructions, marque) n’ont

pas changé. La valeur boursière de l’entité est de 17 000 K€.
Le taux d’imposition est de 30 %.
Questions :
1. Traitez l’acquisition de titres au 1er octobre N.
2. Traitez la nouvelle acquisition de titres au 31 mars N+1. Vous utili-
serez la méthode du goodwill complet.
303
Corrigés
Réponses au QCM (les bonnes réponses sont en gras)

1. Le goodwill est susceptible d’être modifié à l’issue de la période
intérimaire de douze mois, en cas de modification du pourcentage
d’intérêt.
a. Oui, dans tous les cas si les caractéristiques de la transaction le
justifient.
b. Oui, pour les seules entreprises contrôlées.
c. Oui, à l’exception des entreprises contrôlées.
d. Non, dans aucun cas.
2. L’acquisition de titres supplémentaires d’une entité contrôlée est

analysée comme :
a. Une prise de contrôle initiale.
b. Une acquisition de titres au sens d’IFRS 9.
c. Une transaction avec les intérêts non contrôlants.
d. Cette transaction n’est pas possible, l’entité étant déjà contrôlée.
3. Dans une acquisition par étapes, le goodwill est déterminé sur la

base de la valeur de l’entité et des titres au moment de l’acquisition
initiale.
a. Oui, dans tous les cas.
b. Oui, à condition que les transactions interviennent dans un inter-
valle de douze mois calendaires.
c. Non, dans aucun cas.
4. Une diminution du pourcentage d’intérêt d’une entité contrôlée

sans remise en cause du contrôle conduit à :
a. Réviser le montant du goodwill inscrit à l’actif si la méthode du
goodwill complet a été retenue.
b. Réviser les montants de l’écart d’évaluation pour tenir compte de
la valeur de l’actif net à la date de la transaction.
c. Réviser le montant du goodwill et de l’écart d’évaluation.
d. Ne modifie ni le montant du goodwill ni de l’écart d’évalua-
tion.
304
e.
Cela dépend des circonstances de la transaction et des relations
avec les intérêts non contrôlants.
5. Le résultat de cession des titres d’une entreprise associée est diffé-
rent en comptabilité sociale et en consolidation.
a. Vrai.
b. Cela dépend du contexte de survenance de la cession.
c. Faux.
Corrigé de l’exercice 1
1. Retraitez le résultat de cession des titres dans les comptes
consolidés.
Dans les comptes sociaux, le résultat de cession est égal à la diffé-
rence entre le prix de cession et le coût historique des titres.
La position cédée était valorisée 1 600 × 75 % / 80 % = 1 500 K€.
La plus-value dans les comptes sociaux est donc de 3 500 – 1 500
= 2 000 K€.
Dans les comptes consolidés, les titres sont valorisés à la quote-part
des capitaux propres qu’ils représentent, soit 3 400 x 75 % = 2 550 K€.
La plus-value est donc de 3 500 – 2 550 = 950 K€.
Le montant à corriger est donc de 2 000 – 950 = 1 050 K€.
2. Enregistrez les écritures comptables nécessaires.
En consolidation, la plus-value de cession sera enregistrée sur une
seule ligne, « Autres produits opérationnels », au lieu de figurer comme
la différence entre la valeur nette comptable des éléments cédés et les
produits de cession d’actifs. Les écritures sont donc les suivantes :
CR Produits de 3 500
cession actifs
CR Résultat – liaison 1 050
CR Valeur nette compta. 1 500
CR Autres produits opérat. 950
Correction de la plus-value de cession − gestion
Bilan Résultat 1 050
Bilan Réserves consolidées 1 050
Correction de la plus-value de cession − bilan
305
Corrigé de l’exercice 2
1. Traitez l’acquisition de titres au 1er octobre N.
Au 1er octobre N, Armony exerce une influence notable sur AudirEden
qui est donc consolidée par mise en équivalence. Il faut déterminer le mon-
tant du goodwill :
Postes Montants (K€) Part Armony (30 %)
Contrepartie versée 5 000
Capitaux propres 14 000 4 200
Plus-values latentes 3 000 900
Impôt/plus-values (900) (270)
Capitaux propres réévalués 16 100 4 830
Goodwill 170
La comptabilisation initiale est simple, puisque le goodwill des

entreprises associées ne doit pas être identifié sur une ligne spécifique
en normes IFRS.
Bilan Titres entreprises 5 000
associées
Bilan Titres participation 5 000
Comptabilisation initiale des titres
2. Traitez la nouvelle acquisition de titres au 31 mars N+1. Vous

utiliserez la méthode du goodwill complet.
Au 31 mars, l’acquisition complémentaire de titres conduit à prendre
le contrôle de l’entité, désormais détenue à 80 %. L’écart d’évaluation et
le goodwill devront être déterminés à la date de prise de contrôle. Les
titres antérieurement détenus devront être réévalués sur la base de leur
juste valeur à la date de prise de contrôle.
Procédons à cette réévaluation des titres, préalable au calcul du
goodwill. La valeur boursière de l’entité, que nous supposerons corres-
pondre à sa juste valeur, est de 17 000 K€ au 31 mars, soit une valeur de
30 % × 17 000 = 5 100 K€ pour la position détenue. La variation de juste
valeur à constater est donc de 5 100 – 5 000 = 100 K€. Nous ferons
l’hypothèse que les titres sont classés en juste valeur par les capitaux
propres – non recyclable, compte tenu de leur détention à long terme.
Il faut tenir compte de l’impôt différé.
306
CRG Résultat global – liaison 70

CRG Charge fiscale 30
CRG Variation JV – NR 100
Bilan Titres de participation 100
Bilan IDP 30
Bilan Résultat global 70
Il est désormais possible de calculer le goodwill sur l’opération :

Montants Groupe PNDPC
Postes
(K€) (80 %) (20 %)
Contrepartie versée 10 000 10 000
Titres antérieurement détenus 5 100 5 100
PNDPC 3 400 3 400
Capitaux propres 14 030 11 224 2 806
Plus-values latentes 3 300 2 640 660
Impôt/plus-values (990) (792) (198)
Capitaux propres réévalués 16 340 13 072 3 268
Goodwill 2 160 2 028 132
Sa comptabilisation obéit aux principes habituels en la matière :

Bilan Terrain 1 600
Bilan Constructions 1 100
Bilan Marque 600
Bilan Impôt différé passif 990
Bilan Réserves AudirEden 2 310
Comptabilisation de l’écart d’évaluation
Bilan Goodwill 2 160
Bilan Titres de participation 2 028
Bilan PNDPC 132
Comptabilisation du goodwill
307
Bilan Capital AudirEden 6 000

Bilan Réserves AudirEden 8 760
Bilan AERG AudirEden 1 180
Bilan Résultat AudirEden 400
Bilan Titres de participation 13 072
Bilan PNDPC 3 268
Partage des capitaux propres
308

Cas de synthèse 1
Le cas est inspiré du sujet DSCG UE 4 (2017). Le corrigé est dispo-

nible sous format excel à cette adresse : http://bit.ly/synthese1.
Vous intervenez au sein de la direction financière de la société hol-
ding Montant. Pour préparer son introduction en Bourse, le groupe a
décidé de réaliser ses états financiers consolidés en suivant le référentiel
IFRS. Votre mission concerne la clôture des comptes du groupe
Montant au 31 décembre N.
Le taux d’imposition est de 30 % et la TVA sera négligée.
1. À partir de l’annexe 1, déterminez le périmètre de consolidation du
groupe Montant.
2. Procédez aux travaux d’uniformisation nécessaires pour la société
Bois, sur la base des informations présentées en annexe 2.
3. Procédez à l’élimination des opérations réciproques entre Bois et
Sculpt, sur la base des informations présentées en annexe 3.
4. À l’aide des informations fournies en annexe 4, procédez au partage
des capitaux propres de la société Bois à la date de prise de contrôle
en appliquant la méthode du goodwill partiel.
309
Annexe 1 : Caractéristiques du périmètre

de consolidation
Composition du capital
SAS SAS SAS SAS SAS
Titres
Bois Sculpt Mer TAT CHD
Actions ordinaires 15 000 11 000 20 000 10 000 10 000
Actions à droit de vote 5 000
double
Certificats d’investissement 3 000
Certificats de droit de vote 3 000
Actions de préférence (1) 5 000
(1) Les actions de préférence sont à dividendes prioritaires et sans droit de
vote.
Titres de participation détenus par la société Montant
Titres Nombre d’actions

Titres Bois Actions ordinaires 10 500
Titres Sculpt Actions ordinaires 5 060
Titres Mer Actions ordinaires 3 000
Actions à droit de vote double 3 500
Actions à dividendes prioritaires 1 000
Titres TAT Actions ordinaires 6 000
Titres CHD Actions ordinaires 3 650
Certificats de droit de vote 250
Certificats d’investissement 1 550
La société Montant a désigné au cours des quatre derniers exercices

les deux tiers des administrateurs de la société Sculpt SAS. La société
Montant décide des politiques opérationnelles et financières grâce à
cette majorité.
La société Mer SAS a émis 10 000 obligations remboursables en
actions (ORA) (une action Mer par obligation). La société Montant
détient 5 500 ORA. Les droits peuvent être immédiatement exercés.
Les conditions d’exercice sont favorables à Montant (droits dans la
monnaie).
310

Titres de participation détenus par la société Bois
Titres Nombre d’actions

Titres CHD SAS Actions ordinaires 3 000
Certificats de droit de vote 250
Annexe 2 : Extrait des comptes sociaux
de la société Bois
Frais d’établissement
Dans ses comptes sociaux, la société Bois a fait le choix d’inscrire à
l’actif l’ensemble de ses frais de constitution, de transformation et de
premier établissement. Le tableau suivant a été extrait des annexes des
comptes sociaux pour ces frais d’établissement.
Solde au Augmentations Solde au
En €
31/12/N-1 et dotations N 31/12/N
Frais d’établissement 150 000 12 450 162 450
(valeur brute)
Amortissement 90 000 32 490 122 490
Actifs non courants

Le 1er juillet N-2, la société Bois a renouvelé l’ensemble de son parc
informatique. Les équipements sont amortis linéairement sur cinq ans,
ce qui correspond à leur usure économique, mais la société procède
également à un amortissement fiscal dégressif sur la même durée (coef-
ficient de 1,75). Le coût d’achat des équipements s’élevait à 200 000 €.
Instruments financiers de capitaux propres
La société Bois a acquis le 5 février N un portefeuille d’actions (titres
immobilisés de l’activité de portefeuille non consolidés) pour un mon-
tant global de 500 000 €. Les frais d’acquisition s’élèvent à 1 000 €. Dans
ses comptes individuels, l’entreprise a opté pour la comptabilisation en
charges des frais d’acquisition.
En application des normes IFRS, ces titres sont classés dans la caté-
gorie « Juste valeur par les capitaux propres – non recyclable ».
La juste valeur de ce portefeuille au 31 décembre N est égale à
550 000 €.
311
Instruments financiers de dettes

La société Bois a acquis le 31 mars N 100 000 coupures de 1 € d’une
obligation remboursable in fine. Le prix d’acquisition était de 99 %, pied
de coupon. Le coupon couru était de 2,25 %. Des frais de 5 000 € ont
été supportés à son acquisition. Ils ont été comptabilisés en charges
dans les comptes sociaux.
À la clôture de l’exercice N, le titre était coté à 99,5 %.
Le titre détache chaque 30 juin un coupon annuel de 3 %. Bois a
l’intention de conserver son titre jusqu’à son échéance, le 30 juin N+2.
Contrats à long terme
La société Bois a réalisé des aménagements intérieurs pour le siège
social d’une autre entité. Les travaux ont démarré le 30 septembre N et
doivent s’achever le 30 juin N+1. D’un montant total facturé de 250 K€,
la société Bois s’attend à réaliser une marge de 30 K€ au total. Le
contrôle des aménagements est transféré au fur et à mesure des travaux.
À la clôture, les travaux étaient achevés à 40 % (charges engagées de
88 K€). En comptabilité sociale, Bois comptabilise cette opération
selon la méthode de l’achèvement.
Annexe 3 : Opérations des sociétés Bois

et Sculpt
Achats/ventes
Au sein du groupe, il y a régulièrement des ventes entre la société
Bois et la société Sculpt. Pour l’exercice N, ces opérations sont les sui-
vantes :
––ventes facturées à Bois par Sculpt : 1 650 K€, dont 12 % seront
réglées en N+1 ;
––ventes facturées à Sculpt par Bois : 2 435 K€, dont 10 % seront
réglées en N+1.
Stocks
Au 31 décembre N, le stock de marchandises détenu par Bois est
évalué à 220 K€. Il était de 231 K€ à la clôture N-1. Il s’agit exclusive-
ment de biens acquis auprès de la société Sculpt. Sculpt vend habituel-
lement ses produits à Bois sur la base d’un tarif calculé à partir du coût
de production des articles, majoré d’une marge de 10 %.
312

Construction d’aménagements intérieurs

La réalisation des aménagements intérieurs décrits en annexe 2 (der-
nier point) concerne le siège social de la société Sculpt.
Annexe 4 : Modalité d’acquisition des titres Bois

Le 1er janvier N-2, la société Montant a acquis 15 % des actions de
la société Bois pour un prix de 3 420 K€. Cette participation a été clas-
sée en juste valeur par le résultat.
Le 1er mars N-1, la société Montant a augmenté sa participation
dans la société Bois pour en prendre le contrôle. Montant détient doré-
navant 70 % des titres. Les actions supplémentaires ont été acquises au
prix unitaire de 50 €.
Les capitaux propres de Bois (au 1er mars N-1) s’élèvent à :
(En K€) 01/03/N-1
Capital (valeur nominale de 10 €) 6 000
Prime d’émission 8 500
Réserves 14 200
Résultat 1 300
Total 30 000
La valeur des titres hors prime de contrôle est estimée à 44 € à la date
de la prise de contrôle.
À la date de prise de contrôle, l’évaluation des actifs de la société
Bois a permis de constater l’existence de plus-values latentes :
––La marque générée en interne a été évaluée à 4 500 K€. Sa durée de
vie économique est indéfinie.
––Une plus-value de 1 200 K€ sur un ensemble immobilier a été
constatée (390 K€ pour le terrain et 810 K€ pour la construction).
La durée de vie résiduelle de celle-ci est de neuf ans.
Les valeurs comptables des autres actifs et passifs constituent leur
valeur d’utilité.
313
Corrigé du cas de synthèse n°1
Question 1
––Pourcentage de contrôle
Déterminons dans un premier temps le nombre de droits de vote
(DDV) en circulation pour chacune des entités.
Il faut ensuite déterminer ceux détenus par Montant.
Bois Sculpt
Nombre Nombre Nombre Nombre
de titres de DDV de titres de DDV
Actions ordinaires 10 500 10 500 5 060 5 060
Actions à DDV double - -
Certificat investissement - -
Certificat DDV - -
Actions de préférence - -
Total 10 500 10 500 5 060 5 060
Mer TAT CHD

Nombre Nombre Nombre Nombre Nombre Nombre
de titres de DDV de titres de DDV de titres de DDV
Actions
3 000 3 000 6 000 6 000 3 650 3 650
ordinaires
Actions à DDV
3 500 7 000 - -
double
Certificat
- - 1 550 -
investissement
Certificat DDV - - 250 250
Actions de
1 000 - - -
préférence
Total 7 500 10 000 6 000 6 000 5 450 3 900
314

Il est possible d’en déduire le pourcentage des droits de vote déte-

nus :
DDV en circulation 15 000 11 000 30 000 10 000 13 000
DDV détenus 10 500 5 060 10 000 6 000 3 900
% de détention 70% 46% 33% 60% 30%
Bois
En l’absence de tout autre élément ou faits et circonstances, le
contrôle de Bois par Montant semble établi. La majorité des droits de
vote permet en effet de disposer du pouvoir, d’être exposé au rende-
ment variable et de pouvoir influencer celui-ci.
Sculpt
Même si Montant ne détient pas la majorité des droits de vote dans
Sculpt, il apparaît néanmoins qu’elle a :
––le pouvoir de diriger les activités pertinentes (opérationnelles et
financières) ;
––une exposition au rendement variable (via les actions détenues) ;
––la capacité à influer le niveau des rendements variables (grâce au
pouvoir détenu, qu’elle exerce en propre) ;
Montant contrôle donc Sculpt.
Mer
S’agissant de Mer, il faut tenir compte des obligations convertibles
en actions. En effet, Montant pouvant les exercer immédiatement, sans
contrainte et sans que cela lui occasionne un coût financier excessif (les
droits sont dans la monnaie), ces droits potentiels sont substantiels et
doivent être pris en compte.
Ceux détenus par Montant sont au nombre de 5 500. Montant
détient au total 10 000 + 5 500 = 15 500 droits de vote sur un total de
30 000, soit 51,67 % des droits en circulation.
contrôle de Mer par Montant semble établi. Le contrôle de la majorité
des droits de vote permet en effet de disposer du pouvoir, d’être exposé
au rendement variable et de pouvoir influencer celui-ci.
TAT
contrôle de Bois par Montant semble établi. La majorité des droits de
315
vote permet en effet de disposer du pouvoir, d’être exposé au rende-

ment variable et d’être en mesure d’influencer celui-ci.
CHD
En l’absence de tout autre élément, le contrôle ne peut être établi.
En revanche, la détention de 30 % des droits de vote amène à présu-
mer de l’existence d’une influence notable de Montant sur CHD.
––Pourcentage d’intérêt
La détermination du pourcentage d’intérêt pose moins de difficul-
tés.
Commençons par déterminer le nombre de droits à intérêt (DI)
pour chacune des entités.
Bois Sculpt
de titres de DI de titres de DI
Certificat DDV - -
Total 15 000 15 000 11 000 11 000
Mer TAT CHD

de titres de DI de titres de DI de titres de DI
Actions
20 000 20 000 10 000 10 000 10 000 10 000
ordinaires
Actions à DDV
5 000 5 000 - -
double
Certificat
- - 3 000 3 000
investissement
Certificat DDV - - 3 000 3 000
Actions de
5 000 5 000 - -
préférence
Total 30 000 30 000 10 000 10 000 16 000 16 000
316

Il faut ensuite déterminer ceux détenus par Montant

Bois Sculpt
de titres de DI de titres de DI
Certificat DDV - -
Total 10 500 10 500 5 060 5 060
Mer TAT CHD

de titres de DI de titres de DI de titres de DI
Actions
3 000 3 000 6 000 6 000 3 650 3 650
ordinaires
Actions à DDV
3 500 3 500 - -
double
Certificat
- - 1 550 1 550
investissement
Certificat DDV - - 250 250
Actions de
1 000 1 000 - -
préférence
Total 7 500 7 500 6 000 6 000 5 450 5 450
Il est possible d’en déduire le pourcentage des droits à intérêt détenus :

DI en circulation 15 000 11 000 30 000 10 000 16 000
DI détenus 10 500 5 060 7 500 6 000 5 450
% de détention 70% 46% 25% 60% 34%
En synthèse, nous avons donc le périmètre suivant :

Type Méthode de
Société % intérêt % contrôle
contrôle consolidation
Bois 70 % 70 % Contrôle Intégration globale
Sculpt 46 % 46 % Contrôle Intégration globale
Mer 25 % 51,67 % Contrôle Intégration globale
317
Type Méthode de
Société % intérêt % contrôle
contrôle consolidation
TAT 60 % 60 % Contrôle Intégration globale
CHD 34 % 30 % Influence Mis en équivalence
Question 2
––Frais d’établissement
Ces frais doivent être maintenus en charges en normes IFRS.
Il faut donc les extourner du bilan et annuler les amortissements.
Au 31 décembre N, il faut donc :
Reconstituer le bilan d’ouverture

Bilan Amortissement 90 000
Bilan Réserves 42 000
Bilan IDA 18 000
Bilan Frais d’établissement 150 000
Reconstitution bilan d’ouverture
Comptabiliser les mouvements de l’exercice

Amortissements N
CR Résultat - liaison 22 743
CR Charge fiscale 9 747
CR Dotation amortissement 32 490
Annulation amortissement N − gestion
Bilan IDP 9 747
Annulation amortissement N −bilan
CR Frais d’établissement 12 450
CR Résultat − liaison 8 715
Annulation activation frais − gestion
Bilan IDA 3 735
Bilan Frais d’établissement 12 450
Annulation activation frais − bilan
318

––Actifs non courants

Les amortissements fiscaux (dérogatoires) doivent être annulés.
Pour cela, il faut dans un premier temps déterminer leur montant.
Valeur nette Dotation Dotation Dotation Valeur
Année
début linéaire dégressif retenue nette fin
N−2 200 000 35 000 35 000 165 000
N−1 165 000 41 250 57 750 57 750 107 250
N 107 250 35 750 37 537,50 37 537,50 69 712,50
N+1 69 712,50 34 856,25 24 399,38 34 856,25 34 856,25
N+2 34 856,25 34 856,25 34 856,25 -
L’amortissement social est quant à lui linéaire, de 200 000/5 = 40 000 €

par an, soit 20 000 € la première année compte tenu du prorata temporis.
On en tire le détail de l’amortissement dérogatoire pour l’opération :
Amortissement
Amortisse- Amortisse- Amortissement
Année dérogatoire
ment social ment fiscal dérogatoire
cumulé
N−2 20 000 35 000 15 000 15 000
N−1 40 000 57 750 17 750 32 750
N 40 000 37 537,50 (2 462,50) 30 287,50
N+1 40 000 34 856,25 (5 143,75) 25 143,75
N+2 40 000 34 856,25 (5 143,75) 20 000
N+3 20 000 - (20 000) -
Fin N-1, l’amortissement dérogatoire cumulé est de 32 750 €, ce qui

conduit à l’analyse suivante de la position fiscale :
Valeur Base Différence
Poste IDA/(IDP)
comptable fiscale temporelle
Équipements 140 000 107 250 32 750 (9 825)
Total IDP (9 825)
Fin N, l’amortissement dérogatoire cumulé est de 30 287,50 €, ce

qui conduit à l’analyse suivante de la position fiscale :
Valeur Base Différence IDA/ Variation
Poste
comptable fiscale temporelle (IDP) ID
Équipements 100 000 69 712,50 30 287,50 (9 086,25)
Total IDP (9 086,25) 738,75
319
Cela nous amène aux écritures suivantes :
Reconstitution du bilan d’ouverture

Bilan Amortissement dérogatoire 32 750
Bilan IDP 9 825
Comptabilisation des mouvements de l’exercice
CR Reprise amortissement 2 462,50
exceptionnel
CR Résultat − liaison 2 462,50
Annulation de la reprise amortissement − gestion
Bilan Résultat 2 462,50
Bilan Amortissement 2 462,50
dérogatoire
Annulation de la reprise amortissement − bilan
CR Résultat − liaison 738,75
CR Charge fiscale 738,75
Variation de l’impôt différé − gestion
Bilan IDP 738,75
Bilan Résultat 738,75
Variation de l’impôt différé − bilan
––Instruments financiers de capitaux propres

En normes sociales, ces titres sont traités au coût historique.
En normes de consolidation, les variations de juste valeur sont en
capitaux propres et ne sont pas recyclés à la cession.
Les frais d’acquisition sont à inclure dans le coût d’acquisition en
consolidation.
La variation de juste valeur au 31 décembre N est donc de :
550 000 − (500 000 + 1 000) = 49 000 €
La position fiscale est déterminée ainsi :
Valeur Différence
Poste Base fiscale IDA/(IDP)
comptable temporelle
Titres 550 000 500 000 50 000 (15 000)
Total IDP (15 000)
320

Il faut scinder l’effet fiscal du retraitement des frais

(1 000 × 30 % = 300 €), qui doit concerner le résultat de celui lié au
retraitement de la variation de juste valeur, qui doit être comptabilisé
en résultat global (30 % × 49 000 = 14 700 €).
Les traitements comptables s’en déduisent :
CR Frais sur titres 1 000
Retraitement des frais − gestion
Bilan Titres − JVCP NR 1 000
Retraitement des frais − bilan
CRG Résultat global − liaison 49 000
CRG Variation JVCP NR 49 000
Variation de juste valeur − résultat global
Bilan Titres − JVCP NR 49 000
Bilan Autres éléments de 49 000
résultat global
Variation de juste valeur − bilan
CR Charge fiscale 300
CR Résultat − liaison 300
Impôt différé sur le retraitement des frais − gestion
Bilan Résultat 300
Bilan IDP 300
Impôt différé sur le retraitement des frais − bilan
CRG Charge fiscale 14 700
CRG Résultat global − 14 700
liaison
Impôt différé sur la variation de juste valeur − gestion
Bilan Autres éléments de 14 700
résultat global
Bilan IDP 14 700
Impôt différé sur la variation de juste valeur − bilan
––Instruments financiers de dettes

Le titre est un titre de dette simple, qualifié de SPPI en normes
IFRS 9. Étant conservé jusqu’à l’échéance, il doit être comptabilisé au
321
coût amorti. Il faut pour cela déterminer son taux actuariel. Le taux
actuariel (trimestriel) vérifie l’égalité suivante :
3 000 3 000 103 000
106 250 = + +
(1+ TIE ) (1+ TIE ) (1+ TIE )9
1 5
Le taux actuariel trimestriel ressort à 0,30 %. Sur la base de ce taux,

il est possible de construire le tableau d’amortissement :
Encours Intérêts
Date Flux Encours fin
début actuariels
30/06/N 106 250 313,73 3 000 103 563,73
30/09/N 103 563,73 305,80 103 869,54
31/12/N 103 869,54 306,71 104 176,24
31/03/N+1 104 176,24 307,61 104 483,86
30/06/N+1 104 483,86 308,52 3 000 101 792,37
30/09/N+1 101 792,37 300,57 102 092,95
31/12/N+1 102 092,95 301,46 102 394,41
31/03/N+2 102 394,41 302,35 102 696,76
30/06/N+2 102 696,76 303,24 103 000 -
En comptabilité sociale, les intérêts courus à l’origine sont compta-

bilisés au débit d’un compte de produits financier. À la clôture, il y aura
comptabilisation d’intérêts courus en produits et d’une dépréciation
éventuellement (pas dans le cas d’espèce).
Les intérêts courus comptabilisés à la clôture en comptabilité sociale
sont de : 100 000 × 3 % × 0,5 = 1 500 €.
Il faut également retraiter les intérêts reçus au 30 juin : leur montant
est différent en comptabilité sociale et en consolidation.
Retraitement de l’acquisition
CR Frais sur titres 5 000
Retraitement des frais − gestion
Bilan Titres − coût amorti 5 000
Retraitement des frais − bilan
CR Produits financiers 2 250
Retraitement des intérêts courus − gestion
322


Retraitement des intérêts courus − bilan
Retraitement des intérêts au 30 juin N

En social, le montant figurant en produits financiers est de :
3 000 − 2 250 = 750 €. Le montant de 2 250 € a déjà été retraité (écriture
précédente). Le montant subsistant en produits financiers est donc de
3 000 €. Le montant attendu en consolidation est de 313,73 €
Il faut donc débiter le compte de produits de la différence :
3 000 − 313,73 = 2 686,27 €
CR Produits financiers 2 686,27
Retraitement des intérêts reçus − gestion
Bilan Titres − coût amorti 2 686,27
Retraitement des intérêts reçus − bilan
Retraitement au 31 décembre N
En social, les intérêts courus du 30 juin au 31 décembre vont être
enregistrés, soit 1 500 €. En consolidation, le montant attendu est de :
305,80 + 306,71 = 612,51 €. La différence à enregistrer est donc de
1 500 − 612,51 = 887,49 €.
CR Produits financiers 887,49

Retraitement des intérêts reçus − gestion
Bilan Titres − coût amorti 887,49
Retraitement des intérêts reçus − bilan
323
La position fiscale est la suivante :

Poste IDA/(IDP)
Titres 103 563,73 99 000 4 563,73 (1 369,12)
Intérêts courus 612,51 1 500 (887,49) 266,25
Total IDP (1 102,87)
Vérification de l’impôt différé
Postes Résultat comptable Résultat fiscal
Intérêts 926,24 2 250
Frais - (5 000)
Total 926,24 (2 750)
Impôt (277,87) 825
Le différentiel d’impôt, correspondant à un impôt différé passif,

entre résultat comptable et résultat fiscal est bien de
825 − (277,87) = 1 102,87
D’où l’écriture comptable
CR Charge fiscale 1 102,87
Constatation de l’impôt différé − gestion
Bilan Impôt différé passif 1 102,87
Constatation de l’impôt différé − bilan
––Contrats à long terme

Le contrôle étant transféré au fur et à mesure des travaux, l’obliga-
tion de performance est réalisée progressivement. Il faut donc la comp-
tabiliser à l’avancement, au même rythme que le transfert du contrôle.
Le stock de 88 K€ doit donc être extourné, et une marge constatée
à hauteur de l’avancement. La marge globale sur l’opération étant de
30 K€, la marge dégagée à la clôture N est de 30 000 × 40 % = 12 000 €
La position fiscale est la suivante :
Valeur Différence IDA/
Poste Base fiscale
comptable temporelle (IDP)
Stocks - 88 000 (88 000) 26 400
Clients 100 000 - 100 000 (30 000)
Total IDP (3 600)
324

CR Variation stocks 88 000

Extourne du stock − gestion
Extourne du stock − bilan
CR Ventes 100 000
Constatation de la vente − gestion
Bilan Actif sur contrat 100 000
Constatation de la vente − bilan
Bilan Impôt différé passif 3 600
Question 3
Les opérations visées par l’annexe 3 sont des opérations réciproques.
Il faut les éliminer en totalité, Bois comme Sculpt étant consolidées
par intégration globale.
––Achats/ventes
Il faut éliminer les achats/ventes réciproques, ainsi que les créances/
dettes commerciales
CR Ventes (Sculpt) 1 650 000
CR Achats (Bois) 1 650 000
Élimination des ventes de Sculpt à Bois
Bilan Fournisseurs (Bois) 198 000
Bilan Clients (Sculpt) 198 000
Élimination des créances/dettes
CR Ventes (Bois) 2 435 000
CR Achats (Sculpt) 2 435 000
Élimination des ventes de Bois à Sculpt
325
Bilan Fournisseurs (Sculpt) 243 500

Bilan Clients (Bois) 243 500
Élimination des créances/dettes
––Stocks
Il faut éliminer la marge sur stocks. Sur le stock initial, elle s’élève à
(231 000 − 231 000/1,1) = 21 000 €. Sur le stock final elle s’élève à
(220 000 − 220 000/1,1) = 20 000 €.
Bilan Réserves Bois 14 700
Bilan Impôt différé actif 6 300
Bilan Stocks 21 000
Élimination de la marge initiale − reconstitution du bilan d’ouverture
CR Variation stock 21 000
Correction du stock initial − gestion
Bilan Stock 21 000
Bilan Résultat Bois 14 700
Correction du stock initial − bilan
CR Variation stock 20 000
Correction du stock final − gestion
Bilan Stocks 20 000
Correction du stock final − bilan
––Construction d’aménagements
L’opération retraitée dans le cadre de l’annexe 2 est la construction
d’une immobilisation propre. Il faut éliminer la marge dégagée, et
reclasser les stocks en production immobilisée.
326

CR Ventes 100 000

CR Production immobilisée 88 000
Retraitement de la vente − gestion
Bilan Immobilisations en 88 000
cours
Bilan Actif sur contrat 100 000
Retraitement de la vente − bilan
La position fiscale dans les comptes du groupe est la suivante :

Valeur Différence
Immobilisation 88 000 - 88 000 (26 400)
Stock - 88 000 (88 000) 26 400
Total IDA -
L’impôt différé constaté à l’étape précédente doit donc être annulé,

il est devenu sans objet.
Annulation de l’impôt différé − gestion
Annulation de l’impôt différé − bilan
Question 4
Il s’agit d’une prise de contrôle par étapes, une première participa-
tion de 15 % étant détenue à la date de prise de contrôle. Le capital de
Bois est formé de 600 000 titres. Le prix unitaire des titres acquis lors
de la première opération est donc de : 3 420 000/(600 000 × 15 %) = 38 €.
À la date de prise de contrôle, il faut donc réévaluer cette position :
Poste Montant
Valeur historique de la position 3 420 000
Valeur réévaluée au 01/03/N−1 − 600 000 × 44 € = 3 960 000
Variation de juste valeur 540 000
Impôt différée (162 000)
327
Impact sur le résultat net 378 000
La réévaluation des titres détenus doit être faite à la juste valeur. On

retient ici celle donnée pour les intérêts non contrôlant. L’écart d’éva-
luation est calculé ainsi :
Poste Montant
Plus-value marque 4 500 000
Plus-value ensemble immobilier 1 200 000
Total 5 700 000
Impôt différé (1 710 000)
Plus-value nette 3 990 000
Cela permet de déterminer le montant du goodwill :

Intérêts non
Poste Total Groupe
contrôlant
Titres acquis au 01/03/N−1 16 500 000 16 500 000
Titres antérieurement détenus 3 960 000 3 960 000
Contrepartie versée 20 460 000 20 460 000
Intérêts non contrôlant 9 000 000 9 000 000
Total 29 460 000 20 460 000 9 000 000
Capitaux propres comptables 30 000 000 21 000 000 9 000 000
Écart d’évaluation 3 990 000 2 793 000 1 197 000
Capitaux propres réévalués 33 990 000 23 793 000 10 197 000
Badwill (3 333 000)
La comptabilisation du partage des capitaux propres est la suivante :

CR Variation JV 540 000
Comptabilisation de la réévaluation des titres − gestion
Bilan Titres JVPR 540 000
Bilan Résultat groupe 540 000
Comptabilisation de la réévaluation des titres − bilan
Comptabilisation de l’impôt différé − gestion
Bilan Résultat groupe 162 000
328


Comptabilisation de l’impôt différé − bilan
Bilan Marque 4 500 000
Bilan Terrain 390 000
Bilan Constructions 810 000
Bilan Impôt différé passif 1 710 000
Bilan PNDPC 1 197 000
Bilan Titres participation 2 793 000
Comptabilisation de l’écart d’évaluation
Bilan Titres de 3 333 000
participation
Bilan Résultat groupe 3 333 000
Comptabilisation du badwill − bilan
CR Résultat - liaison 3 333 000
CR Produit sur 3 333 000
acquisition
Comptabilisation du badwill − gestion
Bilan Capital Bois 6 000 000
Bilan Prime d’émission 8 500 000
Bois
Bilan Réserves Bois 14 200 000
Bilan Résultat Bois 1 300 000
Bilan PNDPC 9 000 000
Bilan Titres participation 21 000 000
Partage des capitaux propres
329

Cas de synthèse 2
Le cas est inspiré librement du sujet DSCG UE 4 (2016). Le corrigé

est disponible sous format excel à cette adresse : http://bit.ly/synthese2.
Le groupe Nu détient 8 000 actions de la société Sigma sur les 10 000
en circulation. Elle la contrôle donc à hauteur de 80 %. Le groupe Nu
présente ses états financiers en normes IFRS. Le taux d’imposition est
de 30 %.
Vous procéderez aux travaux suivants à la clôture de l’exercice N :
1. Procédez aux retraitements d’uniformisation sur les opérations dont
le détail est présenté en annexe 1.
2. Procédez à l’élimination des opérations réciproques dont le détail
est présenté en annexe 2.
3. À l’aide des informations fournies en annexe 3, déterminez l’écart
d’évaluation et le goodwill à la date d’acquisition de Sigma par le
groupe Nu et procédez à leur comptabilisation. Vous adopterez la
méthode du goodwill complet.
4. Traitez l’acquisition de titres complémentaires décrite en annexe 4.
331
Annexe 1
Développement
Des dépenses engagées pour un projet de développement respectant
les critères d’inscription au bilan posés par IAS 38 s’élèvent à 190 K€
au titre de l’exercice N-1 et 90 K€ au titre de N. Le projet a été achevé
au 1er juillet N et sa durée de vie économique est de quatre ans.
Devises
Le passage de la monnaie de transaction à la monnaie fonctionnelle
des éléments monétaires figurant au bilan de Sigma a conduit à enregis-
trer dans les comptes sociaux un écart de conversion actif de 21 K€ et
un écart de conversion passif de 24 K€. L’écart de conversion actif était
de 15 K€ à la clôture N-1 et a été provisionné en totalité. L’écart de
conversion passif était de 14 K€ à la clôture N-1.
Instruments financiers
Pour se financer, Sigma a émis le 1er janvier N une obligation dont
les caractéristiques sont les suivantes :
––nominal : 100 K€ ;
––prix à l’émission 100 % (au pair) ;
––frais d’émission : 1 % du nominal émis ;
––taux d’intérêt : 3 %, versé au 31 décembre de chaque année ;
––valeur de remboursement : 103 %, montant versé en une fois à
l’échéance ;
––échéance : 31 décembre N+3.
––En comptabilité sociale, la prime de remboursement est amortie
linéairement et les frais d’acquisition sont maintenus en charges.
Location
Sigma a acquis un gros équipement industriel d’une valeur de 3 mil-
lions €, d’une durée de vie de dix ans et dont la valeur résiduelle au
terme de ces dix ans est nulle. L’entreprise a souscrit un contrat de loca-
tion à long terme, sur une période de huit ans. Elle paye chaque
1er juillet un loyer de 388,1 K€, le premier ayant été versé à la mise en
place du contrat le 1er juillet N.
Le 1er juillet N également, un dépôt de garantie égal à 10 % de la
valeur de l’actif est constitué, restitué à la fin de la période de location.
Si Sigma avait placé de la trésorerie auprès de l’organisme avec lequel
elle envisage de conclure ce contrat de location, elle aurait été rémuné-
rée au taux de 3 %.
332

Au terme du contrat, Sigma a la possibilité d’acquérir le bien pour

un montant de 200 K€. À cette date, la valeur du bien devrait être de
300 K€.
Annexe 2
La société Sigma a distribué en septembre un dividende total d’un
montant de 100 000 € à l’ensemble de ses actionnaires.
La société Nu vend des marchandises à la société Sigma avec une
marge de 10 % sur le prix de vente. La société Sigma détient en stock
des marchandises livrées par Nu en fin d’exercice pour 200 K€. Au
début de l’exercice, le stock de Sigma comprenait pour 300 K€ de mar-
chandises livrées par Nu.
La société Nu a cédé le 1er juillet N à la société Sigma une immobi-
lisation pour une valeur de 2 600 K€. Sigma amortira ce bien sur
quatre ans.
Au moment de la cession, cette immobilisation avait une valeur
brute de 6 000 K€ et un amortissement cumulé de 4 000 K€ dans les
comptes de Nu. À cette date, la durée résiduelle d’amortissement était
de deux ans (amortissement en linéaire). Les amortissements ont bien
été comptabilisés jusqu’à la date de cession.
Annexe 3
Les actions de la société Sigma ont été acquises le 1er juillet N-4
pour 1 800 K€, augmentés de frais de 30 K€. Les capitaux propres de
Sigma à cette date étaient les suivants :
En K€
Capital (10 000 actions) 1 000
Réserves 360
Résultat 180
Total 1 540
À la date d’acquisition, une plus-value de 300 K€ existait sur un

ensemble immobilier (100 K€ pour le terrain, 200 K€ pour les construc-
tions). Les constructions sont amortissables sur vingt ans. La valeur
boursière de l’entité était de 2 000 K€.
333
Annexe 4
Le 31 décembre N, Nu acquiert 10 % des titres Sigma pour renforcer
sa position (elle en détient désormais 90 %) pour un prix de 250 K€. À
cette date, les capitaux propres étaient les suivants :
En K€
Capital (10 000 actions) 1 000
Réserves 700
Résultat 210
Total 1 910
334

Corrigé du cas de synthèse n°2
Question 1
Frais de développement
Ces frais doivent être activés en normes IFRS. Leur amortissement
a débuté le 1er juillet N. Au 31 décembre N, il faut donc :
Reconstituer le bilan d’ouverture

Bilan Développement 190 000
Bilan IDP 57 000
Comptabiliser les mouvements de l’exercice

Il faut activer les dépenses engagées en N :
CR Frais développement 90 000
Activation dépenses N − gestion
Bilan Développement 90 000
Bilan IDP 27 000
Activation dépenses N − bilan
Il faut également constater leur amortissement à compter du 1er juil-

let N, sur 6 mois. La base amortissable est de 280 000 €, l’amortisse-
ment est donc de 280 000 × 25 % × 0,5 = 35 000 €.
CR Dotation amortissement 35 000
Dotation amortissement − gestion
Bilan IDP 10 500
Dotation amortissement − bilan
335
Devises
Les écarts de conversion, issus du passage de la monnaie de transac-
tion à la monnaie fonctionnelle, doivent être enregistrés en compte de
résultat pour les éléments monétaires. De ce fait, la provision devient
sans objet et doit être annulée. Les corrections n’entrainent pas la
constatation d’impôts différés, les écarts étant imposables ou déduc-
tibles.
Reconstitution du bilan d’ouverture
Bilan Écart conversion passif 14 000
Reconstitution bilan d’ouverture − ECP
Bilan Écart conversion actif 15 000
Reconstitution bilan d’ouverture − ECA
Bilan Provision pour risques 15 000
Annulation de la provision − ECA
Comptabilisation des mouvements de l’exercice

CR Gain de change 10 000
Inscription de l’ECP en résultat − gestion
Bilan Écart conversion passif 10 000
Inscription de l’ECP en résultat − bilan
CR Pertes de change 6 000
Inscription de l’ECA en résultat − gestion
Bilan Écart conversion actif 6 000
Inscription de l’ECA en résultat − bilan
CR Dotation provision 6 000
Annulation de la provision − gestion
336

Bilan Provision pour risques 6 000

Annulation de la provision − bilan
Instruments financiers
Les passifs financiers sont traités en coût amorti en normes IFRS. Il
faut dans un premier temps déterminer le taux d’intérêt effectif de l’opé-
ration. Rappelons que les frais sont à prendre en compte dans l’encours
actuariel.
99 000 = 3 000 1 + 3 000 2 + 3 000 3 + 106 0004
(1+ TIE ) (1+ TIE ) (1+ TIE ) (1+ TIE )
On obtient un taux d’intérêt effectif de 3,98 %. Sur la base de ce taux,
il est possible de construire le tableau d’amortissement :
Intérêts
Date Encours début Flux Encours fin
actuariels
31/12/N 99 000 3 942,21 3 000 99 942,21
31/12/N+1 99 942,21 3 979,73 3 000 100 921,94
31/12/N+2 100 921,94 4 018,74 3 000 101 940,69
31/12/N+3 101 940,69 4 059,31 106 000 0
La position fiscale est déterminée ainsi :

Valeur Différence
Emprunt 99 942,21 103 000 (3 057,79) (917,34)
Prime - 2 250 (2 250) 675
Total IDP (242,34)
Il est possible de vérifier l’impôt différé :

Résultat
Postes Résultat fiscal
comptable
Intérêts (3 942,21) (3 000)
Frais - (1 000)
Dotation prime (750)
Total (3 942,21) (4 750)
Impôt 1 182,66 1 425
337
Le différentiel d’impôt, correspondant à un impôt différé passif,

entre résultat comptable et résultat fiscal est bien de
1 425 − 1 182,66 = 242,34 €.
Les écritures comptables s’en déduisent aisément :
CR Frais d’émission 10 000
Activation des frais d’émission − gestion
Bilan Emprunt obligataire 1 000
Activation des frais d’émission − bilan
CR Résultat - liaison 750
CR Dotation amortissement 750
Annulation amortissement prime − gestion
Bilan Prime d’émission 750
Bilan Résultat 750
Annulation amortissement prime − bilan
Bilan Emprunt obligataire 3 000
Bilan Prime d’émission 3 000
Extourne de la prime d’émission − bilan
CR Charges financières 942,21
Correction des intérêts − gestion
Bilan Emprunt obligataire 942,21
Correction des intérêts − bilan
Bilan Impôt différé passif 242,34
Location
La location doit donner lieu à l’inscription d’un droit d’usage au
bilan, en contrepartie d’un emprunt. Il faut déterminer le taux implicite
de l’opération pour en déterminer la valeur.
338

Pour calculer ce taux, il faut déterminer les intérêts sur le dépôt de

garantie (DDG).
La valeur du dépôt de garantie à l’échéance est de 300 000 €.
La valeur actuelle du dépôt de garantie est donc de :
300 000
= 236 822,77€
(1+ 3 % )8
Le montant à inclure dans la détermination du coût de l’opération
est donc de 300 000 − 236 822,77 = 63 177,23 €.
Valeur Intérêts
Date Loyers Option VRNG Total
bien DDG
01/07/N 3 000 000 (388 100) (63 177,23) 2 548 722,77
01/07/N+1 (388 100) (388 100)
01/07/N+2 (388 100) (388 100)
01/07/N+3 (388 100) (388 100)
01/07/N+4 (388 100) (388 100)
01/07/N+5 (388 100) (388 100)
01/07/N+6 (388 100) (388 100)
01/07/N+7 (388 100) (388 100)
01/07/N+8 (200 000) (100 000) (300 000)
Le taux actuariel vérifie :

7
2 548 722,77 = ∑ 388 100j + 300 0008
j =1 (1+ TIE ) (1+ TIE )
On obtient un taux actuariel de 4 %. En utilisant ce taux actuariel, il
faut déterminer la valeur du droit d’usage. Celle-ci est égale à la valeur
actuelle des paiements minimaux :
7
451 277,23 + ∑ 388 100j + 200 0008
j =1 (1+ 4 % ) (1+ 4 % )
Date Période Paiements Valeur actuelle

01/07/N 0 451 277,23 451 277,23
01/07/N+1 1 388 100 373 177,20
01/07/N+2 2 388 100 358 828,20
01/07/N+3 3 388 100 345 030,92
01/07/N+4 4 388 100 331 764,17
01/07/N+5 5 388 100 319 007,53
339
Date Période Paiements Valeur actuelle

01/07/N+6 6 388 100 306 741,40
01/07/N+7 7 388 100 294 946,91
01/07/N+8 8 200 000 146 150,96
Total 2 926 924,52
Sur cette base, il est possible de déterminer le tableau d’amortisse-
ment de l’emprunt :
Encours Intérêts
Date Flux Encours fin
début actuariels
01/07/N 2 926 924,52 451 277,23 2 475 647,29
01/07/N+1 2 475 647,29 98 997,45 388 100 2 186 544,74
01/07/N+2 2 186 544,74 87 436,67 388 100 1 885 881,40
01/07/N+3 1 885 881,40 75 413,59 388 100 1 573 194,99
01/07/N+4 1 573 194,99 62 909,72 388 100 1 248 004,71
01/07/N+5 1 248 004,71 49 905,85 388 100 909 810,56
01/07/N+6 909 810,56 36 381,97 388 100 558 092,53
01/07/N+7 558 092,53 22 317,29 388 100 192 309,82
01/07/N+8 192 309,82 7 690,18 200 000 (0)
L’actif est amorti sur sa durée d’utilisation prévisible de 10 ans.

L’amortissement est donc de 292 692,45 € par an.
À la clôture de l’exercice N, nous avons :
––Des intérêts courus sur l’emprunt de :
2 475 647,29 (1+ 4% )0,5 − 1 = 49 013,53 €
–– Un amortissement du droit sur 6 mois : 292 692,45 × 0,5 = 146 346,23 €

––Il faut également tenir compte du loyer constaté d’avance en comp-
tabilité sociale 388 100 × 0,5 = 194 050 €
––Les intérêts courus sur le dépôt de garantie sont de :
236 822,77 (1+ 3% )0,5 − 1 = 3 526,09 €
––La position fiscale est donc la suivante :

Poste IDA/(IDP)
Droit d’usage 2 780 578,29 - 2 780 578,29 (834 173,49)
Emprunt 2 475 647,29 - 2 475 647,29 742 694,19
340


Poste IDA/(IDP)
Intérêts courus 49 013,53 - 49 013,53 14 704,06
CCA - 194 050 (194 050) 58 215
DDG 240 348,86 300 000 (59 651,14) 17 895,34
Total IDP (664,90)
Il est possible de vérifier le niveau de l’impôt différé :
Postes Résultat comptable Résultat fiscal
Intérêts (49 013,53)
Dotation amort. (146 346,23)
Loyer (194 050)
Intérêts DDG 3 526,09
Total (191 833,67) (194 050)
Impôt 57 550,10 58 215
Le différentiel d’impôt correspondant à un impôt différé passif entre

résultat comptable et résultat f i scal est bien de
57 550,10 − 58 215 = 664,90 €.
Les écritures de retraitement à la clôture N sont les suivantes :
Bilan Droit d’usage 2 926 924,52
Bilan Emprunt 2 926 924,52
Inscription du droit d’usage à l’actif
CR Loyers 194 050
Requalification du loyer − gestion
Bilan Emprunt 381 000
Bilan Charges constatées 194 050
d’avance
Requalification du loyer − bilan
CR Charges financières 49 013,53
Constatation des intérêts − gestion
341

Bilan Intérêts courus 49 013,53
non échus
Constatation des intérêts − bilan
CR Dotation 146 346,23
amortissements
Constatation de l’amortissement − gestion
Bilan Amortissement 146 346,23
Constatation l’amortissement − bilan
Bilan Créances 236 822,77
financières
Bilan Emprunt 63 177,23
Bilan Dépôt de 300 000
garantie
Reclassement du dépôt de garantie − bilan
CR Résultat - liaison 3 526,09
CR Produits 3 526,09
financiers
Constatation des intérêts sur le DDG − gestion
Bilan Créances 3 526,09
financières
Constatation des intérêts sur le DDG − bilan
Bilan Impôt différé 664,90
passif
Question 2
Les opérations visées par l’annexe 2 sont des opérations réciproques.
Il faut les éliminer en totalité, Sigma étant consolidée par intégration
globale.
342

Consolidation Et IFRS

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Chapitre 9.

Les variations du périmètre de consolidation

1. Le goodwill est susceptible d’être modifié à l’issue de la période

2. L’acquisition de titres supplémentaires d’une entité contrôlée est

3. Dans une acquisition par étapes, le goodwill est déterminé sur la

4. Une diminution du pourcentage d’intérêt d’une entité contrôlée

Exercice 1 (inspiré de l’épreuve du DSCG – UE 4)

K€ Valeur comptable Juste valeur

La construction est amortissable sur dix ans. La marque n’est pas

À la date d’acquisition des titres supplémentaires, les actifs suivants

Les caractéristiques des actifs (terrain, constructions, marque) n’ont

Réponses au QCM (les bonnes réponses sont en gras)

2. L’acquisition de titres supplémentaires d’une entité contrôlée est

3. Dans une acquisition par étapes, le goodwill est déterminé sur la

4. Une diminution du pourcentage d’intérêt d’une entité contrôlée

La comptabilisation initiale est simple, puisque le goodwill des

2. Traitez la nouvelle acquisition de titres au 31 mars N+1. Vous

CRG Résultat global – liaison 70

Il est désormais possible de calculer le goodwill sur l’opération :

Sa comptabilisation obéit aux principes habituels en la matière :

Bilan Capital AudirEden 6 000

Le cas est inspiré du sujet DSCG UE 4 (2017). Le corrigé est dispo-

Annexe 1 : Caractéristiques du périmètre

Titres de participation détenus par la société Montant

Titres Nombre d’actions

La société Montant a désigné au cours des quatre derniers exercices

Titres de participation détenus par la société Bois

Titres Nombre d’actions

Annexe 2 : Extrait des comptes sociaux

Actifs non courants

Instruments financiers de dettes

Annexe 3 : Opérations des sociétés Bois

Construction d’aménagements intérieurs

Annexe 4 : Modalité d’acquisition des titres Bois

Corrigé du cas de synthèse n°1

Mer TAT CHD

Il est possible d’en déduire le pourcentage des droits de vote déte-

vote permet en effet de disposer du pouvoir, d’être exposé au rende-

Mer TAT CHD

Il faut ensuite déterminer ceux détenus par Montant

Mer TAT CHD

Il est possible d’en déduire le pourcentage des droits à intérêt détenus :

En synthèse, nous avons donc le périmètre suivant :

Reconstituer le bilan d’ouverture

Comptabiliser les mouvements de l’exercice

––Actifs non courants

L’amortissement social est quant à lui linéaire, de 200 000/5 = 40 000 €

Fin N-1, l’amortissement dérogatoire cumulé est de 32 750 €, ce qui

Fin N, l’amortissement dérogatoire cumulé est de 30 287,50 €, ce

Cela nous amène aux écritures suivantes :

Reconstitution du bilan d’ouverture

––Instruments financiers de capitaux propres

Il faut scinder l’effet fiscal du retraitement des frais

––Instruments financiers de dettes

Le taux actuariel trimestriel ressort à 0,30 %. Sur la base de ce taux,

En comptabilité sociale, les intérêts courus à l’origine sont compta-

Bilan Titres − coût amorti 2 250

Retraitement des intérêts au 30 juin N

CR Produits financiers 887,49

La position fiscale est la suivante :

Le différentiel d’impôt, correspondant à un impôt différé passif,

––Contrats à long terme

CR Variation stocks 88 000

1. Le goodwill est susceptible d’être modifié à l’issue de la période

2. L’acquisition de titres supplémentaires d’une entité contrôlée est

3. Dans une acquisition par étapes, le goodwill est déterminé sur la

4. Une diminution du pourcentage d’intérêt d’une entité contrôlée

2. L’acquisition de titres supplémentaires d’une entité contrôlée est

3. Dans une acquisition par étapes, le goodwill est déterminé sur la

4. Une diminution du pourcentage d’intérêt d’une entité contrôlée

2. Traitez la nouvelle acquisition de titres au 31 mars N+1. Vous