Modle n 2605/F

Royaume du Maroc

NOTE CIRCULAIRE
N 717
RELATIVE AU
CODE GENERAL DES IMPOTS
LIVRE I : REGLES DASSIETTE ET DE
RECOUVREMENT
PREMIERE PARTIE : REGLES DASSIETTE
- TITRE III : Taxe sur la valeur ajoute
- TITRE IV : Droits denregistrement

D.G.I.
Avril 2011

TITRE III
LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE
CHAPITRE PREMIER
PRINCIPES GENERAUX
INTRODUCTION
Conformment aux dispositions de larticle 87 du CGI, la taxe sur la valeur
ajoute est une taxe sur le chiffre daffaires qui s'applique :
aux oprations de nature industrielle, commerciale, artisanale ou relevant de
l'exercice d'une profession librale, accomplies au Maroc ;
aux oprations d'importation ;
aux oprations vises larticle 89 du CGI effectues par les personnes,
autres que l'Etat non entrepreneur, agissant titre habituel ou occasionnel,
quels que soient leur statut juridique, la forme ou la nature de leur
intervention.
La taxe sur la valeur ajoute prsente les mmes caractristiques que celles
que lon retrouve dans de nombreux systmes fiscaux trangers.
Cest une taxe indirecte sur la consommation dont le rendement est
troitement li la conjoncture conomique. Bien quelle sapplique sur la livraison
des biens et prestations de services, elle ne constitue pas un impt gnral sur la
dpense. Certes son champ dapplication est trs large. Nanmoins, certains secteurs
restent en dehors de la taxation, notamment le secteur agricole, une partie de la
vente au dtail et certaines activits ou produits exonrs par disposition expresse
de la loi.
L'analyse des principes gnraux qui gouvernent l'application de la taxe sur
la valeur ajoute conduit examiner, dans un premier temps deux notions
essentielles savoir:
- les oprations imposables;
- les personnes imposables.
SECTION I.- OPRATIONS IMPOSABLES
Il s'agit de toute opration de nature industrielle, commerciale, artisanale ou
relevant de l'exercice d'une profession librale accomplie au Maroc.
Hormis l'agriculture et les activits caractre non commercial, ou non
industriel et les activits caractre civil, et sous rserve des exonrations prvues
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par le C.G.I, le lgislateur soumet la T.V.A. la quasi-gnralit des oprations

conomiques.
A/-ACTIVITS AGRICOLES
Des considrations d'ordre conomique et social ont amen le lgislateur
exclure du champ d'application de la T.V.A. le secteur agricole.
Aussi, la situation des oprations effectues par les agriculteurs au regard de
la lgislation en matire de T.V.A, mrite-t-elle d'tre dfinie comme suit :
1) Ventes de produits de rcolte
La vente par un agriculteur des produits de sa rcolte l'tat naturel
(crales, lgumes, fruits ...) ou obtenus aprs transformation, pourvu que celle-ci se
situe dans le prolongement normal de son activit agricole et que ces produits soient
vendus avec ou sans prsentation commerciale, en gros ou en dtail, ne constitue
pas une opration imposable la T.V.A.
Tel est le cas de la vente par un agriculteur de fromage fabriqu partir du
lait de son cheptel, du miel provenant de sa ruche, des plantes ou d'arbrisseaux
provenant de sa ppinire, etc.
2) Ventes de produits agricoles transforms
Un agriculteur devient assujetti, lorsque les transformations effectues ne
constituent plus le prolongement normal de son activit agricole, soit parce que ces
transformations portent sur des produits agricoles achets, soit en raison de
l'utilisation de procds industriels pour l'obtention des produits transforms ou
conditionns.
Exemples
- Agriculteur et leveur : L'agriculteur ou l'leveur qui vend du beurre ou
du fromage, n'est pas assujetti la taxe condition que les produits fabriqus
proviennent exclusivement du lait de son cheptel et que les conditions d'exploitation
ne s'apparentent pas une activit industrielle. Cependant, sil achte du lait et
procde sa transformation pour obtenir lesdits produits, lopration devient taxable.
- Apiculteur : L'apiculteur qui vend en l'tat le miel de sa rcolte ne doit pas
tre recherch en paiement de la taxe. Il devient assujetti lorsqu'il fabrique, par
exemple, des bonbons ou des pains d'pice en incorporant au miel de son rucher,
des produits tels que le sucre, la farine, les armes, etc.
- Ppiniriste : Le ppiniriste n'est pas assujetti pour la vente d'arbustes
provenant de plantes d'achat, lesquels ont t incorpors au fond et sont devenus
des produits rcolts sur une exploitation agricole.
- Accouveur : Les oprations accomplies par les accouveurs dans l'exercice
de leur profession et consistant, l'aide d'installations appropries, transformer en
poussins des oeufs, se rattachent par leur nature au cycle biologique naturel de
l'volution du poulet. Elles constituent donc des oprations hors champ d'application
de la taxe.

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- Elevage : Le propritaire d'une curie de course qui exploite un domaine

agricole dans lequel il se livre l'levage des chevaux, exerce une activit de nature
agricole se situant hors du champ d'application de la T.V.A.
3) Oprations autres que les ventes
Pour les oprations autres que les ventes effectues par des personnes qui
exercent titre principal une activit caractre agricole, la situation de ces
personnes au regard de la T.V.A. doit tre examine dans les mmes conditions que
pour les autres assujettis.
Exemples
- Agriculteur prestataire de services
L'agriculteur effectuant pour le compte de tiers, mme occasionnellement,
des prestations de services tels que transport, location de matriel agricole, etc.
exerce une activit imposable par nature la T.V.A.
- Entraneur de chevaux ou de lvriers de courses
Le dressage et l'entranement des animaux relvent de l'exercice d'une
activit caractre non commercial et la rmunration perue ce titre par
l'entraneur constitue une opration non taxable.
Cependant, son activit peut revtir un caractre commercial si son objet
principal est l'exploitation de l'curie qui consiste rendre des services notamment
dhbergement et de nourriture des chevaux au profit de tiers.
B/- ACTES CIVILS
Les actes rputs civils non imposables sont ceux exercs dans des
conditions ne leur confrant pas un caractre commercial, industriel ou de prestation
de services au sens des dispositions des articles 87 et 89 du C.G.I.
Exemples
- Locations immobilires
La location portant sur un terrain nu ou un immeuble non meubl ou non
agenc des fins professionnelles constitue une opration civile non taxable.
Par local agenc, il faut entendre un local amnag et quip pour un usage
industriel, commercial ou destin lexercice dune profession librale.
Par contre, le fait pour une personne propritaire ou locataire d'un terrain, de
charger un tiers d'ouvrir et d'exploiter une carrire sur ce terrain, moyennant
paiement d'une redevance sous quelque forme que ce soit, constitue une opration
passible de la taxe au mme titre que l'extraction elle-mme.

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- Location de caves
La location de la totalit d'un domaine agricole qui porte galement sur une
cave amnage se situant sur ce domaine, constitue un acte civil du fait que la
location de la cave, qui reprsente l'accessoire, ne peut tre dissocie de la location
de l'ensemble du domaine.
Par contre, la location ou la sous-location exclusive de la cave amnage
un viticulteur, revt un caractre commercial passible de la taxe.
- Cession d'un fonds de commerce
La cession d'un fonds de commerce donnant lieu l'application de droits
d'enregistrement, constitue au regard de la T.V.A. une opration civile. Par contre,
les cessions de marchandises corrlatives la vente du fonds de commerce
effectues par les assujettis, sont soumises la T.V.A. dans les conditions de droit
commun.
- Acquisition des uvres dart
Les oprations dacquisition portant sur les uvres dart ralises par des
artistes peintres et sculpteurs, sont considres comme des actes civils, ds lors
quelles constituent des travaux de crations artistiques portant sur des pices
uniques cres par lesdits artistes dans le cadre de leur activit artistique.
Toutefois, lorsque les uvres en question font lobjet de vente par des
commerants, elles doivent tre soumises la T.V.A.
SECTION II.- PERSONNES IMPOSABLES
Sont considres comme assujetties la T.V.A, toutes les personnes
physiques ou morales, autres que l'Etat non entrepreneur, qui effectuent des
oprations entrant dans le champ d'application de la taxe et ce, quels que soient:
* Le statut juridique et la nationalit des personnes qui ralisent les
oprations imposables
Cette rgle consacre le caractre rel de la taxe dont l'application est lie la
matrialit de l'opration. Elle permet, titre d'exemple, d'imposer une personne
physique ou morale dont l'activit est rpute non commerciale (associations,
coopratives, cercles privs, tablissements publics...) ds lors que l'opration
ralise entre dans le champ d'application de la taxe.
* Le caractre permanent ou occasionnel des oprations effectues
Une personne qui effectue des oprations taxables occasionnellement est
redevable de la taxe au mme titre qu'un assujetti agissant dans un cadre
professionnel.

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* La forme ou la nature de l'intervention de l'assujetti

Une opration de livraison soi-mme ou une transaction par voie d'change
entre assujettis constitue une opration taxable.
* Les rsultats atteints
Il n'est pas ncessaire que l'opration effectue dbouche sur un rsultat
positif pour donner lieu taxation. Le caractre bnficiaire ou dficitaire de
l'opration est sans influence sur l'exigibilit de la taxe, ds lors que celle-ci entre, de
par sa nature, dans le champ d'application de la taxe.
Toutefois, la notion de personne imposable mrite dtre prcise comme

suit :
A/

OPERATIONS REALISEES PAR DES PERSONNES NAGISSANT PAS A

TITRE INDEPENDANT

Il convient de rappeler au pralable que le contrat de travail est une

convention qui met en rapport deux personnes, l'employeur et l'employ, en vertu de
laquelle l'employ s'engage travailler pour le compte de l'employeur pendant une
dure dtermine ou indtermine, moyennant un salaire fix l'avance. Le contrat
se fonde sur deux critres savoir, la continuit des rapports et le lien de
subordination juridique dans l'excution du travail de lemploy.
Les oprations ralises par des personnes salaries, dans le cadre d'un
contrat de travail, ne sont pas imposables la T.V.A. ds lors que la personne en
question n'agit pas titre indpendant ou dans le cadre d'un contrat d'entreprise
(contrat de fournitures de biens ou services).
A contrario et titre d'exemple, doit tre considr comme exerant, titre
indpendant, et par consquent assujetti la taxe pour ses prestations, le
dpositaire de produits ou de marchandises, qui n'est tenu par aucun horaire pour
l'excution de ses obligations, peroit titre de rmunration des remises
proportionnelles la valeur des marchandises distribues et assume les obligations
et responsabilits incombant normalement un employeur (recrutement, rtribution
de personnel), sans rendre compte son commettant des dcisions prises l'gard
des employs.
B/ OPERATIONS REALISEES PAR L'ETAT ET ORGANISMES ETATIQUES
1) Rgle gnrale
En application des dispositions de l'article 87 du C.G.I, les oprations
effectues par l'Etat entrepreneur sont passibles de la T.V.A, dans la mesure o elles
rentrent dans le champ d'application de la taxe. En effet, le dveloppement du rle
conomique de l'Etat et des organismes tatiques, a conduit ceux-ci effectuer des
oprations conomiques comparables celles des entreprises prives. Le respect du
principe de neutralit qui fonde l'impt sur la dpense, amne donc soumettre la
T.V.A. les personnes morales de droit public, lorsqu'elles effectuent des oprations
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de nature industrielle, commerciale ou de prestation de services dans des conditions

analogues celles des personnes de droit priv.
Bien entendu, les activits caractre administratif, social, ducatif et
culturel sont situes hors champ d'application de la taxe. Il en va de mme des
activits denseignement, uvres sociales, uvres dart, etc.
2) Cas d'espce
- Collectivits locales : Elles sont assujetties la T.V.A. raison des
oprations et prestations caractre industriel, commercial ou de services qu'elles
effectuent.
A titre dexemple, les oprations de distribution d'eau et dlectricit,
exploitation de piscines, locations de fonds de commerce (buvettes, salles de fte,
de confrence, etc) munis de leur matriel et de leur agencement, location de stands
dans les foires, location de parking, etc.
- Offices, tablissements publics, rgies, agences... Ils doivent tre
recherchs en paiement de la taxe dans les conditions de droit commun pour les
oprations imposables qu'ils effectuent.
- Administration des Douanes et Impts Indirects (A.D.I.I): Les ventes par
lA.D.I.I de marchandises constitues en dpt et qui nont pas t retires par leurs
propritaires lexpiration du dlai fix par les rglements de magasinage, doivent
tre soumises la TVA lors du ddouanement dans les conditions de droit commun.
Par contre, les ventes de marchandises dont l A.D.I.I devient propritaire
suite abandon ou confiscation, ne peuvent tre recherches en paiement de la
TVA. Cette opration ne constitue nullement une activit commerciale, mais rentre
dans lexercice normal des fonctions de cette administration.

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CHAPITRE II
CHAMP D'APPLICATION
L'tude du
successivement:

champ

d'application

de

la

TVA

conduit

examiner

la territorialit de la taxe;
les oprations imposables de droit ou par option;
les exonrations :
- exonrations sans droit dduction ;
- exonrations avec droit dduction ;
- rgime suspensif.
SECTION I.- TERRITORIALIT
Le lieu d'imposition la T.V.A. est dfini par les dispositions de l'article 88 du
C.G.I qui prvoient qu'une opration est rpute faite au Maroc :

s'il s'agit d'une vente lorsque celle-ci est ralise aux conditions de livraison
de la marchandise au Maroc;

s'il s'agit de toute autre opration lorsque la prestation fournie, le service

rendu, le droit cd ou l'objet lou sont exploits ou utiliss au Maroc.

La TVA s'applique donc aux oprations ralises ou exploites l'intrieur du

territoire du Royaume compris entre les frontires terrestres et dans les eaux
territoriales.
A/ VENTES AU MAROC
Une vente est faite au Maroc lorsque celle-ci est ralise aux conditions de
livraison de la marchandise au Maroc.
Par livraison, il faut entendre le transfert de la chose vendue en la jouissance
et possession de l'acheteur, c'est dire la remise effective de la marchandise
l'acheteur. Sont donc sans influence sur les conditions d'exigibilit de la taxe :
- le lieu de conclusion de la vente ;
- le lieu o s'effectue le paiement ;
- le lieu o se trouve l'objet au moment de la vente ds lors qu'il est destin
tre livr au Maroc ;
- la nature de la monnaie de rglement ;
- la nationalit des vendeurs et acheteurs.
En somme, une vente est rpute faite au Maroc lorsque la dlivrance de la
marchandise est effectue sur le territoire marocain.

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L'application stricto sensu de cette rgle ne conduit-elle pas cependant

imposer les ventes marocaines destines l'exportation dans la mesure o la
marchandise est livre au Maroc et ne pas imposer les achats effectus par les
nationaux de marchandises dont ils ont pris livraison l'tranger ? Certainement, s'il
n'y a pas de dispositions particulires rglementant l'exportation et l'importation.
Ainsi, pour dterminer si une opration est passible ou non de la T.V.A, il
faut combiner la rgle de territorialit avec les dispositions rgissant les oprations
dimportation et dexportation.
A l'importation, et sous rserve de certaines exclusions prvues par les
rgimes conomiques en douane, la T.V.A. s'applique aux biens imports.
A l'exportation, la loi prvoit expressment l'exonration des produits et
services livrs l'exportation.
B/ OPERATIONS AUTRES QUE LES VENTES
1) Rgle Gnrale
Pour les prestations de services, le principe fondamental qui dtermine leur
imposabilit est constitu par le lieu d'utilisation et dexploitation du service.
En principe, le lieu o le service est rendu n'est pas dterminant. Il en est de
mme du lieu de rsidence du prestataire ou du bnficiaire du service.
Toutefois, la preuve de l'utilisation et dexploitation en dehors du territoire
marocain devrait tre la charge du prestataire.
Exemple
Soit une entreprise marocaine lie par un contrat avec un client situ
l'tranger pour la ralisation d'tudes d'ingnierie.
S'agissant de prestations de services ralises au Maroc et qui sont
exploites ou utilises l'tranger en vertu d'un contrat libell en devises, elles sont
analyses comme des exportations de services.
Exemple
Centres dappel :
Les prestations de services rendues par des centres dappel marocains des
clients situs ltranger ne sont pas passibles de la TVA ds lors quelles sont
destines tre utilises ou exploites en dehors du territoire marocain.
Etudes
Quel que soit le lieu o sont ralises les tudes, celles-ci sont taxables ds
lors quelles sont utilises ou exploites au Maroc.

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2) Cas particuliers
a) Intrts de prts
Les intrts de prts rgls par une entreprise installe au Maroc une
entreprise trangre domicilie ou non au Maroc, en rmunration de crdits ayant
servi financer l'achat au Maroc ou l'tranger de biens et marchandises, sont
passibles de la T.V.A. La prestation tant considre avoir t utilise au Maroc.
b) Formation
Les dpenses relatives la formation ltranger du personnel dune
entreprise, constituent un investissement dans le capital humain susceptible
damliorer le rendement des employs de lentreprise et partant daugmenter sa
capacit productive. Pour cette prestation, le principe fondamental qui dtermine son
imposition au Maroc est constitu par lexploitation et lutilisation de la formation sur
le territoire marocain.
c) Cession de droits, brevets, marques, locations d'objets
Ces oprations qui concernent principalement l'exploitation de brevets,
licences, permis de recherche, logiciels, licences informatiques ou de marques et la
location de matriel ou de droits de jouissance, sont rputes faites au Maroc,
lorsque ces droits ou objets sont utiliss ou exploits au Maroc.
Ainsi, la location par une entreprise marocaine de matriel dont elle est
propritaire l'tranger, une socit trangre qui ne l'utilise pas au Maroc, ne
constitue pas une opration faite au Maroc.
Par contre, la location par une socit trangre une socit marocaine de
matriel utilis au Maroc, rend la socit trangre redevable de la taxe.
d) Cession de droits dauteur
Lorsque les droits sont cds par l'auteur, l'opration ne doit pas tre
soumise la T.V.A. mme si le droit est utilis au Maroc, car il ne s'agit pas de
prestation de services de nature commerciale ou industrielle. Par contre, la cession
des droits devient une opration taxable lorsqu'elle est effectue par une entreprise
commerciale.
SECTION II.- OPERATIONS IMPOSABLES
Sous section I.- Oprations obligatoirement imposables
Les oprations obligatoirement imposables la T.V.A. cites larticle 89 du
C.G.I, peuvent tre classes en 4 catgories :
- les oprations portant sur les biens meubles;
- les oprations portant sur les biens immeubles;
- les livraisons soi-mme;
- les prestations de services.
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I.- OPERATIONS PORTANT SUR LES BIENS MEUBLES

Ce sont les oprations vises aux 1 - 2 - 3 et 8 de l'article 89- I du Code
prcit, savoir :
les ventes et les livraisons par les entrepreneurs de manufacture, de
produits extraits, fabriqus ou conditionns par eux, directement ou
travers un travail faon;
les ventes et les livraisons en l'tat ralises par:
- les commerants grossistes ;
- les commerants dont le chiffre d'affaires hors taxe (C.A bilan) ralis au
cours de l'anne prcdente est gal ou suprieur 2.000.000 de dirhams.
les ventes et les livraisons en l'tat de produits imports, ralises par les
commerants importateurs;
les oprations d'change et les cessions de marchandises, corrlatives une
vente de fonds de commerce, effectues par les assujettis.
A/ Notion d'entrepreneur de manufacture
1) Processus de fabrication et de transformation
L'article 89-II-1-a) du C.G.I dfinit lentrepreneur de manufacture comme
tant toute personne qui habituellement ou occasionnellement, titre principal ou
accessoire, fabrique les produits, les extrait, les transforme, en modifie ltat ou
procde des manipulations tels quassemblage, assortiment, coupage, montage,
morcellement ou prsentation commerciale, que ces oprations comportent ou non
lemploi dautres matires et que les produits obtenus soient ou non vendus sa
marque ou en son nom.
Sont ranges dans la catgorie des entrepreneurs de manufacture, les
personnes qui font effectuer par des tiers les mmes oprations, soit en fournissant
un fabricant ou un faonnier tout ou partie du matriel ou des matires
premires ncessaires llaboration des produits, soit en lui imposant des
techniques rsultant de brevets, de dessins, de plans, de procds ou de formules
dont elles ont la jouissance.
Cette dfinition de lentrepreneur de manufacture est trs tendue et permet
de soumettre la taxe toutes les oprations, quelles soient de fabrication ou de
transformation proprement dites ou de manipulation ayant simplement pour effet de
modifier laspect dun produit en vue de sa commercialisation, mise sous emballage,
apposition dune marque, etc.

fabriquer un produit doit sentendre de la cration dun produit soit quon

lextrait du sol, soit quon le constitue avec des lments divers;

transformer consiste apporter un produit donn des modifications de

forme ou de composition par un traitement physique ou chimique, par
oprations manuelles ou mcaniques, quil y ait ou non apport de matires
premires ;

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faonner signifie adapter un produit, le travailler, le prparer en vue de

lemploi auquel il est destin ultrieurement.

La notion de manufacture indique donc lensemble des oprations par

lesquelles une personne procde la fabrication, au faonnement ou la
modification des matires premires pour les adapter aux besoins des usagers ou
des utilisateurs.
2) Prsentation commerciale et conditionnement de produits
La prsentation commerciale sentend de lopration qui consiste placer
dans lemballage dfinitif sous lequel ils sont vendus, les produits destins au
consommateur (emballages de dimensions rduites adaptes aux ncessits de la
vente au dtail).
Il convient de prciser que lemballage de produits exonrs ou hors champ
tels quufs, viandes ou poissions.., nest pas taxable.
Pour quil y ait prsentation commerciale il faut, en outre, que la mise sous
emballage de faibles dimensions ait lieu pralablement la vente. Il en dcoule que
lorsquun commerant dtaillant vend au consommateur par petites quantits des
marchandises extraites demballages de grandes dimensions et quil loge au moment
de la vente ces marchandises dans des emballages de format rduit, pour permettre
lacheteur de les emporter, il ny a pas prsentation commerciale, au sens de la loi
fiscale.
En consquence, la prsentation commerciale et le conditionnement de
produits finis constituent des oprations taxables lorsque les conditions suivantes
sont remplies:
- le conditionnement est pralable la vente;
- lemballage est dfinitif et identifi.
3) Apposition de marque
Le fait de faire apposer sa marque reprsente par une griffe , ne
constitue une opration imposable entrant dans le cadre de la prsentation
commerciale que dans la mesure o elle confre une valeur ajoute aux articles
identiques vendus par dautres commerants sous une marque diffrente ou sans
marque. Par contre, lapposition de griffe sur des articles standard nest pas
suffisante pour considrer lopration comme tant un acte de production.
En conclusion, llment principal qui ressort de la notion dentreprise de
manufacture est la valeur ajoute confre aux produits soit par des manipulations
effectues par loprateur soit par la vente aprs apposition dune marque.

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4) Exemples
4-1- Cas des exploitants agricoles
Les oprations de transformation effectues par les agriculteurs et portant
sur des produits de leur rcolte, lorsquelles se situent dans le prolongement normal
de lactivit agricole, ne constituent pas sur le plan fiscal des actes de production
(schage, maintien du produit en bon tat de conservation, conditionnement, etc).
A titre dillustration, soit un agriculteur qui procde lui mme au
conditionnement des produits de sa rcolte, par ses propres moyens.
Il en va autrement lorsque:

les oprations ont pour effet de modifier, par un procd industriel ou

commercial, ltat des produits agricoles, en loccurrence lagro-industrie;

lopration consiste traiter et conditionner des produits agricoles :

conditionnement du mas, mise en bouteille du miel ;

les oprations de conditionnement sont confies des tiers.

4-2- Dchets neufs dindustrie

Les dchets dindustrie suivent le sort des produits dont ils sont issus. Si le
produit final est impos, les dchets dindustrie sont soumis la taxe. Par contre, si
le produit final est situ hors du champ dapplication de la T.V.A. ou exonr, les
dchets dindustrie bnficient de la mme exemption.
A titre indicatif, il y a lieu de citer:

les dchets de lige : les dchets provenant des plaques de lige ltat
naturel bnficient de lexonration au mme titre que le produit principal.
Par contre, les dchets provenant de la fabrication des bouchons ou des
plaques de lige usines sont imposables au mme titre que les produits
fabriqus;

les dchets de poissons : les dchets, les coupures de poissons sont taxables
sils sont pralablement cuits, desschs ou transforms en huile, colle ou
autre produit;

les chutes de mtaux neufs : les chutes de mtaux (tournures, rognures)

doivent supporter la taxe soit limportation, alors quils sont ltat de
matires premires , soit lintrieur, lors de leur vente par un fabricant.

Toutefois, il est prcis que les mtaux de rcupration ntant pas

considrs comme des dchets neufs dindustrie, bnficient de lexonration de la
T.V.A. ;

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les noyaux : les noyaux de fruits bruts vendus sans transformation par les
fabricants de confiture sont considrs comme des dchets de fabrication
imposables.

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Exception cette rgle

La vente au Maroc de dchets neufs dindustrie provenant des matires
premires admises sous lun des rgimes douaniers suspensifs, constitue une
opration imposable, bien que le produit fini dont ils sont issus soit exonr en vertu
des dispositions de larticle 92-I-2 du CGI.
4-3- Notion de production par tiers
L'article 89-II-1-b) du CGI prcise que les personnes qui font effectuer par
les tiers, les oprations de production, de transformation ou de prsentation
commerciale sont ranges dans la catgorie d'entrepreneurs de manufacture.
Pour cela, la personne qui n'accomplit pas elle-mme les oprations dcrites
au 1-a) de l'article 89-II prcit, doit remplir l'une des conditions suivantes:
soit fournir un fabricant ou un faonnier tout ou partie du matriel ou
des matires premires ncessaires l'laboration des produits;
soit imposer au fabricant des techniques rsultant de dessins, marques,
plans, brevets, procds ou formules dont elle possde la jouissance.
Il s'ensuit qu'on ne peut considrer comme acte de fabrication par tiers, le
fait de commander un fournisseur des produits finis standard ne prsentant pas
une caractristique particulire ou une mention quelconque susceptible de leur
confrer une distinction spcifique par rapport aux articles habituellement fabriqus
par ce fournisseur pour l'ensemble de sa clientle.
Cest le cas dune personne qui commande un fabricant la livraison d'un
certain nombre de produits manufacturs conus selon un type standard. Cette
personne n'a pas effectu une opration de production par tiers dans la mesure o
elle n'a ni fourni au fabricant les matires premires, ni avoir impos une technique
particulire de fabrication ni exig que l'article soit conu selon un modle particulier
dont elle possde la jouissance.
B/ Ventes et livraisons en l'tat ralises par les commerants
Selon les dispositions de l'article 89-I-2 du C.G.I, sont soumises la TVA,
les ventes et les livraisons ralises en l'tat par:
les commerants grossistes;
les commerants dont le chiffre d'affaires hors taxe (CA bilan) ralis au
cours de l'anne prcdente est gal ou suprieur 2.000.000 DH.
Les commerants ralisant un chiffre d'affaires gal ou suprieur
2.000.000 DH sont soumis la T.V.A., sans tenir compte du fait qu'ils vendent au
dtail ou des revendeurs mme si une partie des ventes portent sur des produits
hors champs ou exonrs de la TVA.

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Ainsi, le champ d'application de la T.V.A. est tendu aux commerants non

inscrits la taxe professionnelle en tant que grossistes ou demi grossistes et ayant
ralis un chiffre d'affaires hors taxe suprieur ou gal 2.000.000 DH au cours de
l'anne prcdente.
Il est prciser que lesdits commerants dtaillants ne peuvent remettre en
cause leur assujettissement la TVA que lorsquils ralisent un chiffre daffaires
infrieur audit montant pendant trois annes conscutives.
Il convient de dfinir cette catgorie de commerants et leurs oprations
taxables.
1) Dfinition du commerant assujetti la T.V.A.
1-1- Qualit de commerant
Est rput commerant, pour lapplication de la TVA, toute personne qui
achte pour vendre en l'tat, des biens et marchandises et ce, quels que soient:
la qualit ou le statut juridique;
le caractre occasionnel ou habituel de l'opration;
le mode d'coulement de sa marchandise (en gros ou en dtail);
le rsultat de l'opration de vente (bnfice ou perte).
1-2- Assujettissement la T.V.A.
L'assujettissement la T.V.A. est obligatoire ds lors que le chiffre d'affaires
ralis hors taxe au cours de l'anne prcdente atteint ou dpasse 2.000.000 DH.
Le chiffre d'affaires prendre en considration pour la dtermination du seuil
de 2.000.000 DH comprend le chiffre d'affaires taxable (hors taxe), le chiffre
d'affaires exonr et le chiffre d'affaires hors du champ d'application de la T.V.A.
2) Oprations taxables
En vertu des dispositions de l'article 89-I-2 du CGI, sont soumises la
T.V.A. toutes les ventes et livraisons en l'tat des biens ou marchandises ralises
par les commerants susmentionns et ce, quel que soit le mode d'coulement de
ces produits.
Il est prciser que les commerants dont le chiffre daffaires ralis au
cours de lanne prcdente est gal ou suprieur 2 000 000 de DH, taient
obligatoirement assujettis la TVA conformment aux dispositions de larticle 89-I2-b) du C.G.I, lexclusion des ventes portant sur le sucre et les produits
pharmaceutiques dont les prix sont rglements.
A compter du 1er janvier 2009, et dans le cadre de la rforme de la TVA
visant lharmonisation et la simplification des modalits dassujettissement ladite
taxe, le seuil dassujettissement de 2.000.000 de DH est applicable aux ventes de
tous les produits sans aucune exclusion.

D.G.I.
Avril 2011

15

Toutefois, ne sont pas soumises la T.V.A. bien qu'elles soient prises en

considration pour la dtermination du seuil de 2.000.000 DH, les ventes portant sur:

Les produits situs hors du champ d'application

Le secteur agricole est situ hors du champ d'application de la T.V.A. et, par
consquent, les produits agricoles non transforms quoique conditionns, ne sont
pas soumis ladite taxe lors de leur vente par les commerants tels que lgumes,
fruits, ufs, fculents

Les produits exonrs

Certains produits, bien qu'entrant dans le champ d'application de la TVA, en

sont expressment exonrs par la loi. Il s'agit des biens, produits et marchandises
numrs aux articles 91, 92 et 94 du C.G.I.
Exemple
Un commerant qui vend des produits
consommateurs, a ralis pendant l'anne 2008.

et

marchandises

des

- produits taxables.........................=1.350.000
- produits agricoles hors champ . = 350 000
- produits exonrs (art 91) ...= 400 000
- produits dtaxs (art 92)...= 150 000
- produits vendus en suspension(art 94) ......=100 000
- C.A. total ...........=2 350 000
A compter du 1-1-2009 ce commerant devient assujetti la TVA, tant donn
que son chiffre daffaires ralis au cours de l'anne 2008, a dpass le seuil de
2 000 000 DH.
Ce commerant a ralis un chiffre d'affaires total de 560 000 DH au titre du
1er trimestre de 2009, rparti comme suit:
- produits hors champ .= 100 000
- produits dtaxs..= 50 000
- produits exonrs ..= 80 000
- produits vendus en suspension ..= 30 000
- produits taxables TTC ....= 300 000
560 000
La dclaration trimestrielle du chiffre d'affaires au titre de la priode allant du
1er janvier au 31 mars 2009 dpose au cours du mois d'avril, concerne les
encaissements perus au titre de la vente de produits taxables dont le montant est de
300.000 DH TTC, rparti comme suit :
(180 000 /1,20) x 20 % .....= 30 000,00
(45 000 /1,14) x 14 %.............................................................= 5 526,31
(75 000 /1,07) x 7 %............................................................= 4 906,54
Total des taxes exigibles.....................=40 433,85
arrondi ...=40 433,00
D.G.I.
Avril 2011

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Ce commerant demeure imposable au cours des annes 2008 et 2009, mme

si son chiffre daffaires ralis au cours des 3 annes conscutives est infrieur
2.000.000 DH hors taxe.
C/ Ventes et livraisons en l'tat de produits imports, ralises par les
commerants importateurs
Les importateurs sont donc redevables de la TVA lintrieur au titre de la
revente de marchandises qu'ils ont importes sans qu'il y ait lieu de distinguer:
que l'importateur vend en gros ou en dtail les produits imports,
abstraction faite du chiffre d'affaires ralis ce titre;
que l'importateur a ou non des liens de dpendance avec une entreprise
installe l'tranger.
Par contre, lorsque limportateur vend lintrieur des produits qui sont
situs hors champ ou exonrs de la TVA, lesdits produits imports ne doivent pas
tre soumis cette taxe lintrieur.
D/ Oprations d'change et cessions de marchandises corrlatives une
vente de fonds de commerce, effectues par les assujettis
La taxation des oprations de l'espce rpond au souci de neutralit
inhrente la TVA.
1) Echange
La cession par un assujetti d'un article imposable en change d'un objet ou
d'un autre article, intervenant dans le cadre de l'exercice d'une activit imposable,
prsente toutes les caractristiques d'une opration commerciale.
Ainsi, un fabricant qui change des produits de son industrie contre des
matires premires ou d'une prestation, ralise une opration imposable par nature.
Par contre, on ne peut considrer comme une opration commerciale,
l'change par un assujetti d'un objet qui a t utilis pour ses besoins privs contre
un objet destin usage personnel.
Soit un assujetti qui change sa voiture particulire contre une autre voiture
ou autre objet. Cet assujetti ne ralise pas une opration taxable au sens des
dispositions de l'article 89-I-8 du C.G.I.
2) Cession de stocks
La cession de stock de marchandises (matires premires, produits semiouvrs ou produits finis soumis la TVA) intervenue dans le cadre d'une cession de
fonds de commerce s'analyse comme une vente taxable ds lors que l'opration est
effectue par un assujetti.

D.G.I.
Avril 2011

17

II.- OPERATIONS PORTANT SUR LES BIENS IMMEUBLES

Il s'agit des oprations de travaux immobiliers, des oprations de lotissement
et de viabilisation des terrains btir et des oprations de promotion immobilire.
A/ Entreprises de travaux immobiliers
Sont considres comme entrepreneurs de travaux immobiliers, les
personnes qui, au moyen d'une entreprise disposant du personnel et du matriel
ncessaires, mettent en oeuvre des matriaux destins la construction, la
rfection, l'entretien, la rparation ou la transformation d'immeubles.
Les travaux immobiliers peuvent tre exercs dans un cadre professionnel ou
simplement titre occasionnel et sans qu'il y ait lieu considrer si les matriaux,
objets ou appareils sont fournis par l'entrepreneur lui-mme, ou par le matre de
l'ouvrage.
B/ Oprations de lotissement
Les travaux d'amnagement et de viabilisation de terrains btir (pose de
canalisations d'eau et d'gouts, lectrification, cblage de communication,
construction de chausses, bordures, trottoirs, etc.) revtent un caractre
immobilier.
La situation fiscale des propritaires de terrains qui procdent eux-mmes
ces oprations ou qui les font effectuer par des tiers, doit tre dfinie selon que les
terrains lotis et viabiliss sont destins la vente ou la construction.
1) Terrains lotis et viabiliss destins la vente
Deux situations peuvent se prsenter :
1-1- Travaux de viabilisation confis des tiers
Dans le cas o lensemble des travaux damnagement et de viabilisation ont
t confis une ou plusieurs entreprises, la TVA correspondante auxdits travaux est
payables entre les mains desdites entreprises et le lotisseur nest pas recherch pour
le paiement de la TVA condition quil produise, lors de lobtention du certificat de
conformit, les contrats et les factures portant sur lesdits travaux.
La dclaration dposer comporte uniquement la taxe ayant grev les
travaux de viabilisation, facture par l'entrepreneur ou les entreprises concernes
ayant ralis ces travaux.
1-2-Travaux de viabilisation excuts par le propritaire lui-mme
Dans ce cas, le propritaire agit en qualit d'entrepreneur occasionnel. Il
sagit alors d'une livraison soi-mme.
2) Terrains lotis et viabiliss destins la construction
La personne qui difie ou fait difier des immeubles sur des terrains lui
appartenant qu'elle a elle-mme viabiliss ou fait viabiliser par des tiers, doit tre
range parmi les promoteurs immobiliers.
D.G.I.
Avril 2011

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Exemple
Achat de terrain
Travaux de viabilisation :
-Terrassement :
- Pose de canalisation deau et dgouts
- Branchement eau, lectricit et travaux
dlectrification :
- Construction de chausses
- Honoraires architecte
- Mains duvre :
- Taxe sur les oprations de lotissement
- Intrts bancaires sur le crdit
Cot total
Cot taxable ( ou base imposable)

Cot (hors taxe)

200.000 DH
100.000 DH

TVA
0
20.000 DH

200.000 DH
150.000 DH

40.000 DH
30.000 DH

200.000
100.000
200.000
100.000
30.000
1.280.000
1.080.000

DH
DH
DH
DH
DH
DH
DH

40.000
20.000
0
0
3.000
153.000

Dans ce cas, le contribuable doit dposer sa dclaration avant le vingt (20) du

mois qui suit le trimestre dans lequel il a obtenu le certificat de conformit.
Cette dclaration doit comporter uniquement le cot de lopration de
viabilisation de ce terrain soit:
1.280.000 DH 200.000 DH (prix du terrain)=1.080.000 HT
T.V.A correspondante:
Base dapplication de la TVA
- Cot de lopration de viabilisation

1.080.000 DH (HT)

- TVA exigible 20%

216.000 DH

- Taxe figurant sur les factures produites

153.000 DH

Taxe due

63.000 DH

C/ Oprations de promotion immobilire

Larticle 89-II-5 du CGI dfinit le promoteur immobilier comme tant toute
personne qui, sans avoir la qualit d'entrepreneur de travaux immobiliers procde ou
fait procder l'dification d'un ou de plusieurs immeubles destins la vente ou
la location.
Que ces personnes participent directement aux oprations de construction,
en agissant comme entrepreneur occasionnel, ou se comportent en simple matre de
l'ouvrage en confiant les travaux de construction un entrepreneur gnral ou
diffrents corps de mtiers, elles sont assujetties de droit la T.V.A.

D.G.I.
Avril 2011

19

DH
DH

DH
DH

III.- OPERATIONS DE LIVRAISON A SOI-MME

L'imposabilit de l'opration de livraison soi-mme vise rtablir au niveau
de la consommation l'galit de taxation entre ceux qui s'approvisionnent auprs de
commerants ou de fabricants et ceux qui fabriquent eux-mmes des produits ou
utilisent pour leurs propres besoins des marchandises taxables prleves sur des
marchandises destines la vente.
A cet effet, il faut faire la distinction entre les oprations de livraison soimme portant sur les biens meubles et celles portant sur les biens immeubles.
Il s'agit :
des livraisons faites eux-mmes par les entrepreneurs de manufactures et
les commerants assujettis, de produits qu'ils fabriquent ou de marchandises
dont ils font le commerce pour leurs propres besoins, ou pour ceux de leur
entreprise.
Toutefois, ne sont pas passibles de la taxe au niveau de la consommation
intermdiaire, les livraisons soi-mme portant sur des matires ou produits
consommables utiliss dans une opration taxable ou exonre avec bnfice du
droit dduction, en vertu de larticle 89 (I- 6) du C.G.I. ;
des livraisons soi-mme portant sur les biens immeubles, effectues
occasionnellement par des personnes physiques pour leurs besoins ou par
des personnes morales pour les besoins de leur exploitation.
A/ Livraisons soi-mme taxables
Est imposable titre indicatif:
le fabricant de meubles qui prlve sur les articles fabriqus par lui ceux qu'il
destine son usage personnel ;
le fabricant des lustres qui affecte une partie de sa production pour
lquipement des appartements quil loue murs nus ;
l'entreprise qui fabrique ou assemble une machine qu'elle utilise dans ses
units de trituration dolives ;
le fabricant de citernes qui se livre lui-mme une citerne quil destine son
domaine agricole ;
le producteur qui fabrique ou faonne des pices de rechange destines
tre montes sur une machine utilise dans laviculture.
B/ Livraisons soi-mme non taxables
La production par une unit de production de l'nergie ncessaire la
marche des machines ;
l'usinage par un fabricant de pices (boutons, vis, rondelles...) entrant dans
la composition du produit final ;
la fabrication de cadres d'impression utiliss dans l'industrie textile.
D.G.I.
Avril 2011

20

IV.- OPERATIONS DE PRESTATIONS DE SERVICES

La notion de prestations de services est trs large et recouvre en gnral les
oprations autres que les livraisons de biens meubles et immeubles corporels.
A/ Oprations d'installation ou de pose, de rparation ou de faon
Les oprations de l'espce qui peuvent porter aussi bien sur des biens
meubles que sur des biens immeubles, sont effectues par des personnes qui
fournissent leur travail autrement qu'en qualit de salaris et qui appliquent leur
industrie des objets ou articles dont ils ne sont pas propritaires.
1) Installation et pose
Ce sont des oprations qui consistent placer des objets conservant leur
caractre mobilier et qui sont susceptibles d'tre dplacs ultrieurement sans subir
de dtrioration.
Exemples
* Installations de tous objets ou appareils non scells et susceptibles d'tre
vendus sans pose: appareils mnagers, armoires frigorifiques, appareils autonomes
de chauffage, appareils d'clairage, etc.
* Installations de meubles dont le scellement a simplement pour but d'en
assurer la stabilisation : lments de cuisine, rayonnage, glaces murales, appareils
sanitaires, etc.
* Installations de machines et appareils dans les usines: matriels et
machines qui, constituant des lments autonomes, peuvent tre dmonts sans
dtrioration et tre rutiliss en l'tat dans un autre lieu de travail (schoirs,
pompes, fours, groupes lectrognes, grues et trmie sur rails, etc.)
2) Rparation
Les oprations consistant remettre en l'tat un objet sans en modifier les
caractristiques, se distinguent des oprations de transformation et de rnovation :
la transformation aboutit une modification des caractristiques initiales
d'un objet ou d'un produit. Cas dune voiture de tourisme transforme en
camionnette ;
la rnovation: c'est la remise en l'tat d'un bien dont la valeur hors taxe des
lments nouveaux utiliss (matires premires, pices) est suprieure la
valeur comptable relle de l'objet, augmente du cot hors taxe de
l'opration. Cas de la rnovation dun htel.
En rsum, la rparation a le caractre d'une prestation puisque le bien
conserve sa qualit d'objet d'occasion, alors que les oprations de rnovation ou de
transformation se traduisent par la cration d'un bien assimilable un bien neuf et
par consquent, sont traites comme des ventes.
D.G.I.
Avril 2011

21

3) Travaux faons
Les travaux faons consistent adapter un objet aux besoins auxquels il
est destin, ou bien transformer une matire, produit ou objet appartenant un
tiers.
Le faonnier est considr comme un prestataire de services et impos ce
titre pour la commission perue.
B/ Oprations d'hbergement et/ou de vente de denres ou de boissons
consommer sur place
Par hbergement, il faut entendre la fourniture de logements ralise par les
htels voyageurs, les rsidences touristiques, les auberges, les maisons dhtes, les
pensions, les chambres meubles, les motels, les villages de vacances, les gtes, etc.
Par vente de denres ou de boissons consommer sur place, il faut entendre
les oprations de consommation effectues en tous lieux : restaurants, ptisseries
amnages pour la consommation sur place, dbits de boissons, wagons-restaurants,
buffets, stands, foires, expositions, etc.
Ainsi, les ventes par un picier de boissons prsentes dans des rcipients
dcapsuls ne sont pas passibles de la T.V.A. si le magasin ne comporte aucun
agencement particulier (tables, chaises...) permettant au client de consommer sur
place les produits qu'il acquiert. Dans le cas d'espce, l'opration de vente s'analyse
en une simple vente de denres (vente en dtail).
Il est prcis que les recettes provenant des ventes consommer sur place,
sont soumises la T.V.A. pour leur totalit sans qu'il y ait lieu de distinguer si ces
recettes proviennent de la vente de produits taxables ou non.
C/ Autres prestations de services
Il sagit des locations portant sur les locaux meubls ou garnis y compris les
lments incorporels du fonds de commerce, les oprations de transport, de
magasinage, de courtage, de louage de choses ou de services, les cessions et les
concessions d'exploitation de brevets, de droits ou de marques et d'une manire
gnrale toute prestation de services en application de larticle 89-I-10 du CGI.
Il s'agit donc de toutes les oprations et activits qui relvent du louage
d'industrie ou du contrat d'entreprise donnant lieu la perception de rmunrations
diverses (participations, redevances, etc.)
Ainsi, le louage de choses doit tre pris dans son sens le plus large (location
de matriel, de machines, de vhicules, de personnel, de stand, de salles de ftes ou
de congrs, etc.)

D.G.I.
Avril 2011

22

Exemples
* Caves
La location d'une cave nue est une opration caractre non commercial.
Par contre, la location d'un local comportant un agencement permettant une
exploitation particulire telles que caves cimentes, canalisations, pompes, etc. est
considre comme une opration commerciale passible de la taxe.
* Entrept frigorifique
La location portant sur un entrept frigorifique constitue une prestation
passible de la taxe.
* Fonds de commerce
- Location simple : la location de locaux nus n'est pas une opration
commerciale, mais la location d'un fonds de commerce comprenant le mobilier ou le
matriel constitue une opration commerciale imposable la TVA sans qu'il y ait lieu
de distinguer si la location porte sur tout ou partie des lments incorporels du fonds
de commerce.
- Location-grance : la mise en grance libre d'un fonds de commerce
constitue un mode d'exploitation de ce fonds et la redevance perue par le
propritaire est passible de la TVA indpendamment de la taxe que le grant doit
ventuellement acquitter en sa qualit de grant.
D/- Oprations de banque et de crdit, les commissions de change

Les oprations de banque, de crdit et les commissions de change sont

effectues par les tablissements de crdit tel que dfini par la loi n 34-03 relative
aux tablissements de crdit et organismes assimils. Ces tablissements effectuent,
titre de profession habituelle, une ou plusieurs des activits suivantes :
- la rception de fonds du public ;
- les oprations de crdit ;
- la mise la disposition de la clientle de tous moyens
leur gestion.

de paiement ou

Ils peuvent aussi effectuer, conformment aux dispositions de ladite loi et

sous rserve du respect des dispositions lgislatives et rglementaires applicables en
la matire, les oprations connexes leur activit.
A titre indicatif :
1) Oprations de banque et de crdit
1-1- Produits classiques

a) Oprations de crdit :
D.G.I.
Avril 2011

23

 commissions de paiement, commissions de couverture, commissions

de confirmation, commissions de transfert ;
intrts sur prts ;
intrts des comptes dbiteurs ;
b) Oprations de portefeuille :
commissions d'encaissement d'effets ;
commissions d'acceptation d'effets ;
agios d'escomptes;
commissions de la banque au titre de frais de retours d'effets
impays.
c) Commissions pour cautions, acceptations, avals ;
d) Commissions perues par la banque sur les transferts de fonds.
1-2- Produits alternatifs
a) Mourabaha :

Le contrat de Mourabaha est un contrat dachat et de revente par lequel

ltablissement de crdit achte, la demande dun client, un bien meuble ou
immeuble en vue de le lui vendre son cot dacquisition en plus dune
rmunration convenue davance.
b) Ijara :
LIjara est un contrat de crdit-bail par lequel une partie loue un bien pour
un loyer et une chance dtermins. Le propritaire du bien (la banque)
supporte tous les risques lis la proprit. Le bien peut tre vendu un prix
ngociable, ce qui entrane la vente du contrat Ijara. Ce contrat peut tre
structur sous forme dune location-vente, dans laquelle chaque loyer vers
comprend une partie du prix du bien convenu, et il peut porter sur une chance
qui couvre la dure de vie prvue du bien.
c) Moucharaka :
La Moucharaka est un contrat de prise de participation dans lequel la
banque et son client participent ensemble au financement dun projet. Le droit de
proprit est rparti en proportion de la contribution de chaque partie.
2) Oprations de change

Commissions sur achats ou ventes de monnaies trangres.

3) Oprations diverses
crdit la consommation ;
droits de garde de titres en dpts ;
location de coffres forts ;
D.G.I.
Avril 2011

24

 convoyage de fonds ;
les oprations sur or, mtaux prcieux et pices de monnaie ;
le placement, la souscription, l'achat, la gestion, la garde et la vente de
valeurs mobilires, de titres de crances ngociables ou de tout produit
financier ;
la prsentation au public des oprations d'assurance de personnes,
d'assistance et d'assurance-crdit ;
l'intermdiation en matire de transfert de fonds ;
le conseil et l'assistance en matire de gestion de patrimoine ;
le conseil et l'assistance en matire de gestion financire, l'ingnierie
financire et, d'une manire gnrale, tous les services destins
faciliter la cration et le dveloppement des entreprises ;
les oprations de location simple de biens mobiliers ou immobiliers, pour
les tablissements qui effectuent, titre habituel, des oprations de
crdit-bail.
4) Oprations assimiles
4-1- Oprations de Bourse
Commissions perues sur le donneur d'ordre.
Commissions des intermdiaires en bourse sont les commissions perues
par :
- les socits de bourse agres ;
- les personnes qui, titre habituel :
se livrent la gestion des valeurs mobilires pour le compte
dautres personnes ;
proposent dautres personnes lacquisition ou lalination de
valeurs mobilires ;
offrent des services ou donnent des conseils pour lacquisition ou
lalination des valeurs mobilires.
4-2- Oprations des O.P.C.V.M
commissions pour placement des titres ;
commissions perues par les OPCVM au titre des transactions portant sur
les valeurs mobilires ;
commissions perues au titre d'oprations d'encaissement et de transfert
de coupons de valeurs mobilires marocaines;
courtage sur vente de valeurs mobilires.
D.G.I.
Avril 2011

25

Les O.P.C.V.M sont des intermdiaires entre lpargnant et les marchs

financiers. Ils collectent lpargne travers un rseau bancaire et linvestissent en
valeurs mobilires cotes la bourse et en liquidits.
Il existe deux types d O.P.C.V.M:
- les socits dinvestissement capital variable (SICAV);
- et les fonds communs de placement (FCP).
On entend par SICAV, une socit anonyme capital variable qui a pour objet
exclusif la gestion dun portefeuille de valeurs mobilires, actions, obligations et liquidits
dont les titres sont mis et rachets tout moment et la demande de tout souscripteur ou
actionnaire et un prix dtermin appel valeur liquidative.
Par contre, le
valeurs mobilires dont
tout souscripteur. Son
gestion ayant pour seul

F.C.P, qui na pas de personnalit morale, est une coproprit de

les parts sont mises et rachetes tout moment et la demande de
fonctionnement ncessite donc la cration dun tablissement de
objet la gestion du portefeuille dtenu par le F.C.P.

E/ Professions librales ou assimiles

Il s'agit d'oprations prvues larticle 89 -I- 12 du C.G.I effectues dans le
cadre de leur profession par toute personne, association ou socit au titre des
professions numres ci-aprs :
- avocat, interprte asserment ou non, notaire, adel, huissier de justice;
- architecte, mtreur vrificateur, gomtre ou topographe, arpenteur;
- ingnieurs ;
- conseils et experts en toute matire ;
- Vtrinaire.
F/ Jeux de hasard
Lorganisation des jeux de hasard est une activit situe dans le champ
dapplication de la TVA conformment aux dispositions de larticle 89-I-10 du C.G.I
Ainsi, sont passibles de la TVA :
- la loterie nationale ;
- le pari mutuel urbain ;
- les casinos ;
- et autres jeux (Toto-foot, Loto, keno, Quatro, etc.).
Sous-section II.- Oprations imposables par option
En vertu de l'article 90 du CGI, l'option pour l'assujettissement la TVA est
ouverte limitativement certaines personnes exerant des activits, soit exonres
par une disposition expresse de la loi, soit situes en dehors du champ d'application
de la TVA
D.G.I.
Avril 2011

26

Il s'agit :
des commerants et prestataires de services qui exportent directement les
produits, objets, marchandises ou services pour leur chiffre d'affaires
l'exportation, en vertu des dispositions de larticle 92-I-1 du CGI ;
des petits producteurs et des petits prestataires bnficiant de l'exonration
en vertu des dispositions de l'article 91-II- 1 du CGI, c'est dire ceux dont
le chiffre d'affaires ne dpasse pas le seuil de 500.000 dirhams par an et qui
exercent leur activit dans les conditions dfinies au mme article ;
des commerants non assujettis, revendeurs en l'tat de produits et denres
autres que le pain, le lait, le sucre brut, les dattes conditionnes fabriques
au Maroc, les raisins secs et figues sches, en vertu des dispositions de
larticle 91- I- A (1-2-3 et 4) du CGI.
A/ INTERET DE L'OPTION
1) Pour les commerants exportateurs
L'option leur permet, soit de s'approvisionner en suspension de la TVA en
vertu de larticle 94 du C.G.I , soit d'obtenir le remboursement prvu larticle 103
du C.G.I de la taxe ayant grev les achats de biens et services ouvrant droit
dduction.
2) Pour les petits fabricants, les petits prestataires et les revendeurs
en l'tat
La position d'assujetti la TVA leur permet de dduire la taxe ayant grev
leurs achats de biens et services dductibles et de transmettre leurs clients
assujettis le droit dduction. Autrement dit, l'assujettissement volontaire, peut dans
ce cas attnuer les cots de production, de distribution ou de prestations effectues
par les intresss.
B/ PORTE DE L'OPTION
L'option peut tre globale ou partielle et peut porter sur tout ou partie des
ventes ou des prestations. C'est ainsi que lorsqu'un contribuable exerce deux ou
plusieurs activits exonres ou situes en dehors du champ d'application de la taxe,
l'option peut porter sur une seule de ses activits professionnelles.
De mme, l'option peut concerner une seule opration ou un seul client.
Toutefois, ladite option est maintenue pour une priode dau moins trois
annes conscutives.
C/ MODALITES DE L'OPTION
L'option s'exerce sur simple demande de la personne intresse. La
dclaration doit tre adresse sous pli recommand au service local des impts dont
le contribuable dpend.
L'option devient effective dans un dlai de 30 jours compter de la date de
l'envoi de la demande et s'exerce toute poque de l'anne.

D.G.I.
Avril 2011

27

Toutefois, pour les contribuables

dj identifis au service en tant
quexportateurs de produits ou de services, loption sexerce du seul fait davoir
ralis des oprations dexportation.
D/ CONSEQUENCES DE L'OPTION
La personne qui a opt pour l'assujettissement volontaire la TVA, est
soumise toutes les obligations dclaratives et comptables prvues par le CGI.
Bien entendu, en cas de renonciation, le contribuable est tenu de procder
aux rgularisations prvues par la loi pour les entreprises qui cessent leur activit (cf:
obligations des contribuables).
SECTION III. EXONERATIONS A LINTERIEUR
Certaines oprations de production, de distribution ou de prestation de
services, bien que situes dans le champ d'application de la TVA ou effectues par
des personnes lgalement assujetties, en sont expressment exonres
en vertu
des articles 91, 92 et 94 du CGI.
Les exonrations en matire de TVA trouvent leur justification principalement
dans des considrations d'ordre social, conomique ou culturel.
En rgle gnrale, les exonrations sont d'application restrictive et ne
sauraient tre tendues par voie d'analogie des oprations non expressment
vises par le Code.
De mme, et sauf drogations lgales et expresses, les exonrations ne
peuvent donner lieu paiement volontaire de la TVA
Les oprations exonres peuvent tre classes en deux catgories :
- exonration sans droit dduction ;
- exonration avec droit dduction.
Par ailleurs, et l'intrieur de ces deux catgories d'exonrations, il convient
de distinguer entre les exonrations de plein droit et les exonrations soumises
formalits.
I.- EXONERATIONS SANS DROIT A DDUCTION
Il s'agit des ventes et des prestations numres l'article 91 du CGI.
A/ Exonrations de plein droit
1) Ventes autrement qu' consommer sur place portant sur :
a) Le pain, le couscous, les semoules et les farines servant l'alimentation
humaine ainsi que les crales servant la fabrication de ces farines et les levures
utilises dans la panification.
Par pain, on doit entendre le produit qui ne renferme pas d'autres matires
que la farine, la levure, l'eau et le sel, l'exclusion des biscottes, bretzels, biscuits
et autres produits similaires.
D.G.I.
Avril 2011

28

De manire gnrale, le pain compos de produits autres que ceux

numrs dans la dfinition lgale (notamment lorsqu'on ajoute ces matires du
lait crm ou des oeufs) ne bnficie pas de l'exonration. Il en est de mme pour
les ptisseries.
Les farines et les semoules servant l'alimentation humaine provenant de la
mouture de crales bnficient de l'exonration. Les crales sont, entre autres : le
bl, le seigle, l'avoine, l'orge, le mas, le millet...etc.
Les levures exonres de la taxe s'entendent des levures naturelles,
artificielles ou chimiques, utilises dans la panification.
Par contre, les levures utilises en distillerie, en brasserie... sont taxables.
Le bnfice de lexonration est en dfinitive conditionn par lutilisation de
la levure dans la panification.
b) Le lait
L'exonration s'applique aux laits et crmes de lait frais conservs ou non,
concentrs ou non, sucrs ou non, aux laits spciaux pour nourrissons, ainsi que le
beurre de fabrication artisanale non conditionn l'exclusion des autres produits
drivs du lait.
Les produits drivs du lait, non exonrs sont les yoghourts, fromages, raibi,
etc.
c) Le sucre brut
Par sucre brut, on doit entendre le sucre de betterave, de canne et les sucres
analogues tel que le saccharose qui est un sucre alimentaire constitu de glucose et
de fructose.
La mlasse, ainsi que les sous-produits de la fabrication du sucre, ne sont
pas couverts par l'exonration.
d) Les dattes conditionnes produites au Maroc, ainsi que les raisins secs et
les figues sches, bnficient de lexonration de la TVA sans droit dduction.
Il convient de prciser que conformment certains accords de libre
change, notamment laccord maroco-tunisien, sign le 16/03/1999, le traitement
fiscal appliqu aux produits obtenus au Maroc, est identique celui appliqu aux
produits imports.
Ainsi, les dattes conditionnes importes de la Tunisie, doivent tre exonres
de la TVA, aussi bien lintrieur qu limportation, ds lors que celles conditionnes
produites au Maroc sont exonres.
Par ailleurs, il y a lieu de prciser que les dattes, les raisins secs et les figues
sches produites et vendues en vrac au Maroc sont situes en dehors du champ
dapplication de la TVA.
e) Les produits de la pche ltat frais ou congels, entiers ou dcoups.
D.G.I.
Avril 2011

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Ces produits ne doivent avoir fait lobjet daucune transformation. Ltat frais
est reconnu aux poissons conservs par un procd frigorifique ou simplement tts
ou vids.
Il en est de mme de la conglation qui vise maintenir le produit en bon
tat de conservation.
f) La viande frache ou congele.
Est exclue de lexonration, la chair saucisses obtenue laide de moyens
industriels faisant lobjet dun assaisonnement et ventuellement dune prsentation
commerciale.
g) Lhuile dolive et les sous-produits de la trituration des olives fabriqus par
les units artisanales.
Il y a lieu de prciser, toutefois, que lhuile dolive ainsi que les sous-produits
issus de la trituration des olives tels que les tourteaux fabriqus par les units
artisanales, demeurent exonrs de la TVA
Par units artisanales, il faut entendre celles qui procdent la fabrication
dhuile par des moyens traditionnels diffrents de ceux utiliss par les units
industrielles. Lusage de llectricit par lesdites huileries artisanales nest pas
dterminant pour leur confrer le caractre industriel.
2) Ventes portant sur :
a) Les bougies et paraffines entrant dans leur fabrication lexclusion de
celles usage dcoratif et des paraffines utilises dans leur fabrication.
Les bougies de dcoration ainsi que les paraffines servant leur fabrication
sont passibles de la TVA au taux normal de 20%, aussi bien lintrieur qu
limportation.
Toutefois, les bougies ordinaires et les paraffines entrant dans leur
fabrication demeurent exonres comme par le pass.
b) Les bois en grumes, corcs ou simplement quarris, le lige ltat
naturel, les bois de feu en fagots ou scis petite longueur et le charbon de bois.
Les dchets provenant des plaques de lige ltat naturel bnficient
galement de lexonration. Par contre, les dchets provenant de la fabrication
industrielle des bouchons et des plaques de lige usines sont imposables au mme
titre que les produits fabriqus.
c) Le crin vgtal.
Par crin vgtal, on doit entendre les fibres vgtales (Halfa).
d) Les tapis dorigine artisanale de production locale.
e) Les mtaux de rcupration.
D.G.I.
Avril 2011

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Par mtaux de rcupration, il y a lieu dentendre tous les mtaux ayant

dj fait lobjet dune utilisation en tant que bien et qui ne se trouvent plus en tat
dusage.
Il en est ainsi des mtaux tels que le fer, le cuivre, le zinc, le plomb ou
laluminium qui ne prsentent plus le caractre de dchets neufs dindustrie.
Lexonration concerne les mtaux de rcupration quils soient presss,
dcoups, broys ou quelle quen soit la forme de leur prsentation.
3) Oprations portant sur :
a) Les ventes des ouvrages en mtaux prcieux fabriqus au Maroc.
Les mtaux prcieux s'entendent du platine, de l'or et de l'argent.
Les ouvrages en mtaux prcieux englobent tous les bijoux, articles ou
objets autres que les outils, composs en tout ou en partie de mtal prcieux.
En ce qui concerne les outils, il est prcis que les "creusets" en platine ainsi
que tous autres ouvrages pour usages techniques ou pour laboratoires, tels que
coupelles, capsules et spatules, treillis pour catalyse ou toutes autres utilisations
industrielles, ne bnficient pas de l'exonration.
Il en est ainsi pour:
- les filires en platine servant au filage des fibres artificielles ou synthtiques;
- les coussinets antifriction en alliage d'argent;
- les parties en platine, d'appareils pour les industries chimiques;
- les contacts lectriques en argent, en platine ou en alliages ;
- les ligatures striles pour sutures chirurgicales.
b) Les ventes de timbres fiscaux, papiers et impressions timbrs, mis par
lEtat.
c) Les prestations ralises par les socits ou compagnies dassurance et
qui relvent de la taxe sur les contrats dassurance prvue par lannexe II au dcret
n2-58-1151 du 12 joumada II 1378 (24 dcembre 1958) portant codification du
timbre.
4) Oprations de vente portant sur :
a) Les journaux, les publications, les livres, les travaux de composition,
d'impression et de livraison y affrents, la musique imprime ainsi que les CD-ROM
reproduisant les publications et les livres.
La reproduction des livres par des CD-ROM tant considre comme des
travaux de composition et dimpression, est exonre aussi bien lintrieur qu
limportation.
D.G.I.
Avril 2011

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Cette exonration ne doit bnficier quaux CD-ROM relatifs aux ouvrages et

livres ayant un caractre exclusivement culturel ou ducatif.
L'exonration s'applique galement aux ventes de dchets provenant de
l'impression des journaux, publications et livres.
En vertu de cette dfinition, l'exonration bnficie toute publication quelle
que soit la qualit de la brochure, et s'tend la vente de dchets d'impression.
La musique imprime exonre s'entend des morceaux imprims sur papier
ou carton (par impression simple, gravure ou lithographie) sans qu'il y ait lieu de
distinguer entre les morceaux de musique en feuilles, brochs ou relis.
Sont exclus de l'exonration:
- la musique grave, c'est dire celle enregistre sur disque ou sur bande
magntique ;
- le produit de la publicit.
Il faut entendre par livre :
une publication imprime sous un titre s'appliquant soit une oeuvre
signe d'un ou plusieurs auteurs, soit la reproduction d'oeuvres d'auteurs, ayant
pour objet l'enseignement ou la diffusion de la pense et de la culture, et impliquant
essentiellement un travail intellectuel.
ouvrages rpondant la dfinition du livre :
Doivent notamment tre considrs comme susceptibles de bnficier de
l'exonration:
- les ouvrages traitant de lettres, de sciences ou d'art ;
- les dictionnaires et les encyclopdies ;
- les livres d'enseignement ;
- les livres d'images, avec ou sans textes, lorsqu'ils prsentent un caractre
ducatif ;
- les rpertoires juridiques, bibliographiques, culturels ou artistiques, dans la
mesure o ils comportent une partie rdactionnelle suffisante permettant de
confrer aux ouvrages le caractre d'une oeuvre intellectuelle ;
- les almanachs renfermant principalement des articles littraires, scientifiques
ou artistiques et plus gnralement, lorsque les lments d'intrt gnral
ou ducatif sont prdominants.
ouvrages ne rpondant pas la dfinition du livre :
- les almanachs renfermant des pages en blanc ou ne traitant pas de
questions littraires, scientifiques, artistiques ou historiques ;
- les calendriers et les agendas, mme illustrs ;
D.G.I.
Avril 2011

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- les guides contenant des listes d'htels ou de restaurants, guides pour villes
et guides caractre ventuellement publicitaires ;
- les annuaires ;
- les catalogues et albums philatliques ;
- les indicateurs de chemins de fer et publications similaires;
- les rpertoires qui ne comportent que de simples numrations.
L'exonration des travaux de composition s'applique aux imprimeries
spcialises qui procdent la mise en page des articles et des images d'un journal
ou d'une publication, qui en composent le clich et qui impriment ensuite ce clich en
fournissant non seulement leur travail, mais encore les matires premires
ncessaires l'excution de ce travail.
Lorsqu'il s'agit de journaux et de publications rpondant la dfinition lgale,
l'exonration trouve son application et les oprations ralises par les imprimeurs ne
sont pas imposables.
La fabrication de clichs typographiques destins des journaux et des
publications, est assimile aux travaux de composition.
En ce qui concerne les travaux de photocopie, ils doivent tre assimils des
travaux de photographie, donc passibles de la taxe au taux normal.
b) Les films cinmatographiques, documentaires ou ducatifs.
Il sagit principalement de films conus des fins culturelles qui sont
gnralement projets dans les tablissements denseignement ou au cours de
manifestations culturelles. La qualification en tant que films documentaires ou
ducatifs est celle donne par le centre cinmatographique marocain.
La production de films ne rpondant pas cette dfinition constitue une
opration imposable dans les conditions de droit commun. Exemple des films long
mtrage, films publicitaires dont le caractre commercial ne fait aucun doute.
c) La distribution de films cinmatographiques.
d) Les recettes brutes provenant de spectacles cinmatographiques ou
autres l'exclusion de celles provenant de spectacles donns dans les tablissements
o il est d'usage de consommer pendant les sances.
5) Les ventes et les prestations ralises par les petits fabricants et les petits
prestataires qui ralisent un chiffre d'affaires annuel gal ou infrieur 500.000 DH.
Personnes exonres
Sont considrs comme "petit fabricant" ou "petit prestataire":

D.G.I.
Avril 2011

toute personne dont la profession consiste dans l'exercice d'une

industrie principalement manuelle, qui travaille des matires premires,
et qui tire son gain de son travail manuel, lequel doit demeurer
prdominant par rapport celui des machines ventuellement utilises ;
33

les faonniers qui oprent pour le compte de tiers sur des matires
premires fournies par ce dernier ;
les exploitants de taxis ;
toute personne qui, dans un local sommairement agenc vend des
produits ou denres de faible valeur ou excutent de menues prestations
de services.

Porte de l'exonration
L'exonration concerne les personnes exerant leur activit dans des
conditions modestes, pour lesquelles la TVA, taxe devant tre rpercute sur le
client, revt le caractre d'un prlvement direct sur leur revenu.
Par ailleurs, l'exonration est subordonne la ralisation combine des
conditions objectives affrentes l'exercice de l'activit et au seuil du chiffre
d'affaires fix 500 000 DH.
Sont donc susceptibles de bnficier de l'exonration :
les petits fabricants et les faonniers, exerant une activit principalement
manuelle. Le recours essentiellement au petit outillage et accessoirement aux
machines, ne s'oppose pas l'octroi de l'exonration dans la mesure o il y a
intervention personnelle et constante du fabricant ou du faonnier.
Par contre, l'emploi de machines automatiques pour le fonctionnement
desquelles l'intervention du fabricant ou du faonnier se borne l'approvisionnement
en matires premires, la mise en marche, l'arrt de la machine et l'enlvement
du produit fini, doit tre regard comme entrant dans le cadre de l'exercice d'une
profession industrielle.
De mme, la qualit de "petit fabricant" ne peut tre reconnue la personne
qui, en dehors des achats indispensables ncessaires l'exercice de sa profession,
constitue d'importants stocks de matires premires sans proportion avec les besoins
normaux de l'exploitation.
les exploitants de taxis : l'exonration couvre l'exploitation du petit et du
grand taxi ;
les petits prestataires : sont ceux qui vendent dans des locaux sommairement
agencs des produits ou des denres de faible valeur ou qui excutent eux-mmes
de menues prestations de services.
Exemples
exploitants de cafs maures ;
gargotiers ;
marchands de beignets, de brochettes, de menue confiserie ;
exploitants de fondouks situs dans les anciennes mdinas ;
D.G.I.
Avril 2011

34

 mcaniciens ;
coiffeurs.
Par contre, ne peuvent prtendre l'exonration notamment :
- les personnes dont la base taxable est gale ou infrieure 500.000 DH,
mais le chiffre d'affaires total est suprieur cette limite tels que les boulangersptissiers, etc. ;
- les personnes exerant des professions librales, les personnes donnant en
location des locaux meubls ou garnis, des tablissements industriels ou
commerciaux, les loueurs de licence dagrments de transport ainsi que les
entreprises de transport public de voyageurs et de marchandises, l'exclusion des
petits et grands taxis.
Lexonration est remise en cause dans le cas o les conditions l'ayant
motive ne sont plus runies. A cet effet, le service local des impts doit s'assurer de
l'existence de ces conditions et de procder, le cas chant, la prise en charge des
contribuables concerns.
6) Les oprations dexploitation de douches publiques, de "Hammams" et de
fours traditionnels.
Cette disposition doit tre interprte strictement, savoir que l'exemption
ne doit s'appliquer qu'aux recettes provenant de l'exploitation elle-mme, c'est--dire
aux prix des bains et aux fournitures accessoires, linge, savon, massage, etc.
Par contre, la location portant sur ces tablissements constitue une opration
taxable.
De mme, les exploitants dtablissements de bains dots dquipements et
matriels modernes qui fournissent des prestations tels que sauna, massage,
thalassothrapie, etc. autres que celles fournies dans les "Hammams" traditionnels,
sont taxables.
7) Les oprations et prestations portant sur:
a) les livraisons soi-mme de construction dont la superficie couverte
nexcde pas 300 m, effectues par toute personne physique, condition que ladite
construction :
- porte sur une unit de logement indivisible ayant fait lobjet de dlivrance
dune autorisation de construire ;
- soit affecte lhabitation principale de lintress pendant une dure de
quatre ans courant compter de la date du permis dhabiter ou de tout
autre document en tenant lieu.
Cette exonration est applicable galement aux :

D.G.I.
Avril 2011

socits civiles immobilires constitues par les membres d'une mme

famille pour la construction d'une unit de logement destine leur
habitation personnelle principale;
35

personnes physiques et morales qui difient dans le cadre d'un programme

agr, des constructions destines au logement de leur personnel.

Les dispositions prcdentes s'appliquent aux constructions pour lesquelles

l'autorisation de construire est dlivre postrieurement au 31-12-2005.
Rappel
Avant le 31/12/2005 taient exonres de la TVA, conformment aux
dispositions de larticle7 (IV- 2) de la loi 30- 85 relative la TVA, les livraisons
soi-mme de constructions dont la superficie couverte nexcdait pas 240 m2,
effectues par toute personne physique, condition que ladite construction soit
affecte lhabitation principale de lintress pendant une dure de quatre ans
courant compter de la date du permis dhabiter ou de tout autre document en
tenant lieu.
Cette exonration tait applicable galement :
- aux socits civiles immobilires constitues par les membres d'une mme
famille pour la construction d'une unit de logement destine leur habitation
personnelle principale;
- aux personnes physiques et morales qui difient dans le cadre d'un
programme agr, des constructions destines au logement de leur personnel.
Les dispositions prcdentes s'appliquaient aux constructions pour lesquelles
l'autorisation de construire tait dlivre postrieurement au 1er janvier 1992.
b) les oprations de construction de logements raliss dans les conditions
fixes au a) ci-dessus pour le compte de chacun de leurs adhrents par les
coopratives d'habitation constitues et fonctionnant conformment la lgislation
en vigueur.
Ainsi, loctroi de lexonration de la TVA est subordonn aux conditions
suivantes :
la superficie couverte ne doit pas dpasser 300 m pour chaque unit de
logement destine chacun des adhrents ;
laffectation de la construction lhabitation principale de ladhrent pendant
une priode de 4 annes, compter de la date de dlivrance du permis
dhabiter ou de tout autre document en tenant lieu.
Dfinition de la superficie couverte
Cette superficie exclut les vides tels que terrasses, cours, balcons et patios.
Ces lments sont considrs comme vides toutes les fois qu'ils ne supportent pas de
dallage.

D.G.I.
Avril 2011

36

 Dfinition de l'habitation principale

Par cette expression, il convient d'entendre le logement individuel tels une
maison, une villa ou un petit immeuble, rserv l'habitation principale de la
personne, de ses descendants ou ascendants.
L'exonration ainsi prvue est subordonne la condition que ladite
construction soit affecte l'habitation principale de l'intress pendant une priode
de 4 annes compter de la date de dlivrance du permis d'habiter.
Il convient de prciser que cette disposition est applicable aux constructions
pour lesquelles l'autorisation de construire est dlivre partir du 1er janvier 2006.
En cas de prorogation ou de modification de l'autorisation de construire dlivre
avant cette date, il y a lieu de retenir la date de l'autorisation initiale.
Il importe cet effet de dfinir le rgime fiscal applicable certaines
situations particulires.
Cas particuliers
Cas de cession
Les personnes ayant cd l'immeuble exonr pendant la priode de 4
annes, doivent procder la rgularisation de leur situation fiscale l'gard de la
TVA
Lorsque la cession porte sur la totalit de l'immeuble initialement exonr, la
rgularisation s'effectue sur la base du prix total de cession diminu de la valeur
actualise du terrain par rfrence aux coefficients prvus larticle 65-II du CGI.
Lorsque la cession porte sur une partie de l'immeuble initialement exonr,
la rgularisation s'effectue sur la base du prix de cession diminu de la valeur
actualise du terrain, au prorata de la partie cde.
Les dductions qui sont imputes sur le montant de la taxe due, doivent tre
calcules au prorata de la superficie couverte cde.
Cas de location
Lorsque la construction initialement exonre est loue en totalit, la
rgularisation s'effectue sur la base du cot de l'ouvrage tel que dtermin partir
d'une comptabilit probante et, dfaut, par application du barme, prvu par
larticle 21 du dcret pris pour lapplication de la TVA, fix par arrt du ministre des
finances (cf. annexe II).
Lorsque la construction initialement exonre est loue en partie, la
rgularisation s'effectue sur la base du cot de la partie loue dtermine selon les
modalits suivantes :
- en cas de tenue de comptabilit, ce cot est calcul selon un prorata
obtenu par le rapport de la surface loue sur la surface totale ;
D.G.I.
Avril 2011

37

- en cas d'application du barme, ce dernier porte seulement sur la superficie

couverte loue.
Les dductions imputer sur le montant de la taxe due sont galement
calcules sur la base du rapport prcit.
Le fait gnrateur de la taxe concide avec la date d'achvement des travaux
ou de la dlivrance du permis d'habiter.
Cas dextension de construction
Lorsque l'addition de construction intervient dans le dlai lgal de 4 ans et
porte le total de la superficie couverte au del des 300 m initialement exonre,
cette exonration est remise en cause et c'est l'ensemble de la construction qui est
soumis imposition.
Lorsque l'addition porte la surface totale couverte plus de 300 m et
intervient au del du dlai de 4 ans, seule la construction additionnelle est soumise
la TVA.
Le fait gnrateur de la taxe se situe au moment de l'achvement des
travaux, de la dlivrance du permis d'habiter ou du certificat de conformit
correspondant la partie additionnelle de l'habitation.
Cas de lhabitation personnelle de type conomique
Les rgles nonces ci-dessus sont applicables aux habitations de type
conomique difies dans les quartiers populaires.
Toutefois, pour les constructions de ce type dont la superficie totale couverte
n'excde pas 300 m, lorsque le bnficiaire de l'exonration occupe une partie de
l'immeuble et loue l'autre pour un usage strictement d'habitation, l'exonration de la
totalit demeure acquise.
Il en est de mme lorsque la construction est habite totalement ou
partiellement par les ascendants ou les descendants du bnficiaire.
Exemples
Une personne acquiert le 15 fvrier 2008 un terrain d'une superficie de 500
m au prix de 1000 DH/m. Les frais d'acquisition du terrain slvent 30000 DH.
Sur ce terrain, il est difi une construction dont la superficie couverte est de
280 m (date d'obtention du permis d'habiter : 1er mars 2009).
Le montant des taxes figurant sur les factures produites (amont) est de
80 000 DH. Les taxes admises en dduction slvent 25.000 DH.
1er Cas : habitation principale
La construction est destine l'habitation principale. Cette opration remplit
les conditions prvues par les dispositions de l'article 91-III-1-a) du CGI et se trouve
donc exonre.
D.G.I.
Avril 2011

38

2me Cas : Vente totale

Vente de la construction le 30 mars 2010, soit avant l'expiration du dlai

lgal d'occupation qui est de 4 annes, pour un montant de 1 800 000 DH.
Le coefficient d'actualisation1 prvu larticle 65-II du CGI est de 1,064 la
date de cession.
Rgularisation :

Prix d'achat du terrain= 500 000

Frais d'acquisition.=
30 000
Total ................................................................................= 530 000
Prix du terrain actualis:530 000 x 1,064..= 563 920
Base imposable 1 800 000/1,20 563 920.....= 936 080
T.V.A. exigible 936.080 x 20 %......= 187 216
Dductions admises .......=
25 000
Taxe payer: 187 216 - 25 000.........=
162 216
3me Cas : Vente partielle

Vente partielle d'une partie de la construction (130m) moyennant un prix de

600 000 DH avant l'expiration du dlai de 4 annes.
Rgularisation :

Prix d'achat du terrain.= 500 000

Frais d'acquisition..=
30 000
Total..= 530 000
Prix du terrain actualis:530 000 x 1,064 .= 563 920
Prorata du terrain correspondant la partie vendue :
130/280 x 563 920= 261 820
Base imposable
600 000/1,20 261 820......= 238 180
Taxe exigible
238 180 x20%....................................=
47 636
Dductions admises (au prorata) :
130/280 x 25 000..... =
11 608
Taxe payer : 47 636 11 608 ...=
36 028
4me Cas : Location totale

Location en janvier 2010 de la totalit de la construction.

Rgularisation :

Pour dfaut de prsentation de comptabilit et pour la taxation du cot de la

construction, le prix du m dtermin par le barme est de 2 500 DH.
Cot de revient de la construction :
280 x 2 500..........= 700 000
Taxe exigible 20 % : 700 000 x 20 %................................= 140 000
Dductions admises :....= 25 000
1

coefficient actualis chaque anne par arrt du ministre des finances.

D.G.I.
Avril 2011

39

Taxe due: 140 000 - 25 000......= 115 000

5me Cas : Location partielle
Location d'une partie seulement de la construction (130 m) avant
l'expiration des 4 annes.
Rgularisation :

Cot de revient de la construction :

280 x 2 500.. .= 700 000
Cot de revient de la partie loue :
130/280 x 700 000.....= 325 000
Taxe exigible : 325 000 x 20 %............................................=
65 000
Dductions admises....=
25 000
Dductions au prorata: 130 X 25 000 ..=
11 608
280
Taxe payer 65 000 11 608.....=
53 392
6me Cas : extension de construction
Extension de la construction dans le dlai de 4 ans.
100 m ont t construits en plus et sont destins l'habitation personnelle.
Dans ce cas, l'intress est passible de la TVA ds lors que la superficie
couverte dpasse 300 m (280 + 100). Le fait gnrateur prend naissance partir
de la date du permis d'habiter de l'extension de la construction, avec taxation de
l'ensemble de la construction.
Cot de la construction initiale ...=
700 000
Cot de l'extension (comptabilit)..=
200 000
Cot total taxable......=
900 000
Taxe exigible 900.000x 20%...................................... =
180 000
Dductions admises 25.000+50.000....=
75 000
Taxe payer......=
105 000
8) Les oprations de crdit foncier et de crdit la construction, se
rapportant aux acquisitions de logements sociaux viss larticle 92-I-28 du CGI et
destins usage exclusif dhabitation principale, dont la superficie couverte est
comprise entre cinquante (50) et cent (100) m2 et le prix de vente nexcde pas deux
cent cinquante mille (250.000) dirhams, hors taxe sur la valeur ajoute.
9) Exonration des coopratives
Sont exonres de la TVA, les oprations ralises par les coopratives et
leurs unions lgalement constitues dont les statuts, le fonctionnement et les
oprations sont reconnus conformes la lgislation et la rglementation en vigueur
rgissant la catgorie laquelle elles appartiennent.

D.G.I.
Avril 2011

40

Cette exonration est accorde dans les conditions prvues au II de larticle

93 du CGI.
Il convient, cet gard, de se rfrer au dveloppement concernant les
conditions dligibilit lexonration des coopratives cit la section VI du titre
premier relatif lIS.
10) Les prestations fournies par les associations but non lucratif
reconnues d'utilit publique, les socits mutualistes ainsi que les institutions sociales
des salaris constitues et fonctionnant conformment aux dispositions du dahir n
1-57-137 du 24 joumada II 1383 (12 novembre 1963) portant statut de la mutualit
tel qu'il a t modifi ou complt.
Toutefois, lexonration ne sapplique pas aux oprations caractre
commercial, industriel ou de prestations de services ralises par les organismes
prcits.
11) Les oprations portant sur :
a) Les oprations descompte, de rescompte et les intrts des valeurs de
lEtat et des titres demprunt garantis par lui ainsi que les diverses commissions
alloues pour le placement des mmes valeurs.
b) Les oprations et les intrts affrents aux avances et prts consentis
l'Etat par les organismes autoriss cet effet.
L'exonration s'applique tous les stades des oprations aboutissant la
ralisation des avances et des prts et la mobilisation des effets crs en
reprsentation de ces prts.
c) Les intrts des prts accords par les tablissements de crdit ou par les
organismes assimils aux tudiants de lenseignement priv ou de la formation
professionnelle et destins financer leurs tudes.
Au sens de la loi bancaire, on doit entendre par socits de financement, les
socits dont lactivit est expressment prcise dans leur agrment en tant que
socits daffacturage, de cautionnement, de leasing et de crdit la consommation
telles que : Assalaf Chabi, Attijari, Wafa Salaf, Eqdom, Acred, Salafin, etc.
d) Les prestations de services affrentes la restauration, au transport et
aux loisirs scolaires fournies par les tablissements de lenseignement priv au profit
des lves et des tudiants qui sont inscrits dans lesdits tablissements et y
poursuivent leurs tudes.
Toutefois, lorsquun tablissement denseignement sadresse une socit
de transport pour la location dun moyen de transport (autocar, bus, minibus) pour
des excursions avec chauffeur et conserve entirement la responsabilit des
dplacements effectus, lopration de transport est assujettie la T.V.A.
Par ailleurs, la location de voiture automobile avec ou sans chauffeur, sans
engagement de la responsabilit du loueur, est considre comme opration de
louage de choses imposable la T.V.A au taux normal.
D.G.I.
Avril 2011

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12) Les oprations portant sur :

a) les prestations fournies par les mdecins, mdecins dentistes,
masseurs kinsithrapeutes, orthoptistes, orthophonistes, infirmiers, herboristes,
sages-femmes, exploitants de cliniques, maisons de sant ou de traitement et
exploitants de laboratoires danalyses mdicales.
De mme, les analyses mdicales prescrites au malade en vue de
diagnostiquer une maladie ou den dterminer lvolution, sont exonres de la TVA
au mme titre que les actes mdicaux. Il sagit notamment danalyses mdicales
danatomo-pathologie, dhmatologie, de parasitologie, de bactriologie, de virologie,
etc.
Il sensuit que le secteur mdical a un rgime fiscal homogne en ce sens
quil ny a plus distinguer entre lacte mdical proprement dit et les autres
prestations fournies un malade au sein dun mme tablissement hospitalier
notamment les frais de sjour, la restauration, la location du bloc opratoire, la vente
de mdicaments, etc.
b) les mdicaments anticancreux et les antiviraux des hpatites B et C
Antrieurement au 1er janvier 2009, lexonration portant sur limportation
des mdicaments de lutte contre le cancer se limitait aux mdicaments
antimitotiques relevant des rubriques tarifaires 3004.10.20, 3004.20.20, 3004.32.20,
3004.39.20, 3004.40.20 et 3004.90.20 conformment aux dispositions de larticle
123-36 du CGI. Or ces mdicaments ne constituent quune partie des anticancreux.
Afin de consacrer un mme traitement ce type de mdicaments et
permettre tous les malades atteints du cancer de bnficier de lexonration, le
terme "anti-mitotique" a t remplac par celui de "anti-cancreux" au niveau des
articles 91-IV-3 et 123-36 du CGI.
De mme, et dans le but de rduire le cot du traitement mdical des
personnes atteintes des hpatites virales B et C, considres comme des maladies
chroniques, les mdicaments prescrits cet effet sont exonrs aussi bien
lintrieur qu limportation compter du 1er janvier 2009.
13) Les oprations de crdit effectues par les associations de micro crdit
rgies par la loi n 18-97 (5 fvrier 1999), au profit de leur clientle.
Ces oprations taient exonres de la TVA, sans droit dduction
lintrieur, conformment aux dispositions de larticle 91-VII du CGI durant la priode
allant du 1er/01/2006 au 31/12/2010.
En vue dencourager lactivit du micro crdit, la loi de finances pour lanne
2011 a prorog le dlai dexonration jusqu'au 31/12/2011.
14) les oprations ncessaires la ralisation du programme de travaux
objet des associations dusagers des eaux agricoles rgies par la loi n 0284 promulgue par le Dahir n 1.87.12 du 3 joumada II 1411 ( 21 dcembre 1990).
D.G.I.
Avril 2011

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15) lensemble des actes, activits ou oprations raliss par lOffice

National des Oeuvres Universitaires Sociales et Culturelles, cr par la loi n 81.00
promulgue par le Dahir n 1.01.205 du 10 joumada II 1422 (30 aot 2001).
16) les oprations ralises par les centres de gestion de comptabilit
agrs crs par la loi n 57.90 relative auxdits centres, pendant un dlai de quatre
ans courant compter de la date dagrment.
B/ Exonrations soumises formalit :
Cette exonration concerne les ventes portant sur :
1) le papier destin l'impression des journaux et publications priodiques
ainsi qu' l'dition conformment aux dispositions de l'article 91 (I-E-2) du CGI,
lorsqu'ils sont dirigs sur une imprimerie. Ladite exonration est subordonne
laccomplissement des formalits prvues larticle premier du dcret n2-06-574 du
10 hija 1427 (31 dcembre 2006) pris pour lapplication de la TVA prvue au titre
III du Code Gnral des Impts.
Cette exonration est subordonne la remise par l'imprimeur son
fournisseur d'un bon de commande indiquant, en quantit et en valeur, le volume du
papier acheter et portant engagement, de sa part, de verser la taxe au lieu et place
du fournisseur dans le cas o le papier ne recevrait pas l'affectation qui justifie
l'exonration.
Ce bon de commande, tabli en trois exemplaires, doit tre vis par le
service local des impts dont l'imprimeur dpend.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de l'exonration prvue ci-dessus, doivent tre revtus d'un cachet portant
la mention "Vente en exonration de la TVA - article 91 (I-E- 2) du code gnral
des impts ".
2) les appareillages spcialiss destins exclusivement aux handicaps. Il en
est de mme des oprations de contrle de la vue effectues au profit des dficients
visuels par les associations reconnues d'utilit publique, en vertu des dispositions de
larticle 91-VI 2 du CGI.
Ladite exonration est subordonne laccomplissement des formalits
prvues larticle 2 du dcret susvis.
Les ventes des appareillages spcialiss destins exclusivement aux
handicaps peuvent tre effectues en exonration de la taxe sous couvert d'une
attestation dlivre par le service local des impts comptent, sur demande de
l'intress.
Cette demande doit tre accompagne d'une facture proforma relative
l'appareillage correspondant l'handicap spcifi dans l'ordonnance dlivre par le
mdecin traitant.

D.G.I.
Avril 2011

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Au vu de cette demande, le service local des impts tablit au nom de

l'acqureur une attestation d'achat en exonration, en double exemplaire, dont l'un
est remis au fournisseur qui le conserve l'appui de sa comptabilit.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de l'exonration prvue ci-dessus doivent tre revtus d'un cachet portant
la mention, "Vente en exonration de la TVA, article 91 (Vl- 2) du code gnral des
impts ".
II.- EXONRATIONS AVEC BNFICE DU DROIT A DDUCTION
A/- Exonrations sans formalits
Il s'agit d'oprations numres l'article 92 du CGI.
1) Exportation de produits et de services
Au vu des dispositions de l'article 92-I-1 du CGI, les produits livrs et les
prestations de services rendues l'exportation, par les assujettis, sont exonrs de la
TVA. L'exonration s'applique la dernire vente effectue et la dernire prestation
de service rendue sur le territoire du Maroc et ayant pour effet direct et immdiat de
raliser l'exportation elle-mme.
Si l'exportation de produits est facilement apprhende au niveau de la
douane travers les ventes FOB, CAF et lexportation par l'intermdiaire de
commissionnaire, les prestations de services l'exportation appellent, par contre,
certaines prcisions.
1-1- Exportation de produits
a) Vente F.O.B.
Le vendeur ralisant une vente F.O.B. ("free on board" ou franco bord)
s'engage livrer la marchandise bord du navire au lieu convenu, les frais et les
risques postrieurs tant la charge de l'acheteur.
Le contrat "F.O.B. destination" oblige le vendeur livrer la marchandise au
port d'arrive.
b) Vente C.A.F.
La vente C.A.F. (cot - assurance - fret) est une vente l'embarquement, le
vendeur assure le chargement des marchandises sur le navire et paie le fret et
l'assurance maritime pour le compte de l'acheteur. La livraison a lieu par la mise
bord des marchandises qui deviennent la proprit de l'acqureur.
A l'gard du vendeur, c'est la dernire vente ralise sur le territoire
marocain et ayant pour effet de raliser l'exportation elle-mme.
c) Exportation par l'intermdiaire d'un commissionnaire
Lexportation peut tre ralise galement par lintermdiaire
commissionnaire, en application des dispositions de larticle 92-I-1 du CGI.
D.G.I.
Avril 2011

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dun

Ainsi, le vendeur est tenu de dlivrer au commissionnaire une facture

contenant le dtail, le prix des objets ou marchandises livrs, et toute indication utile
servant au commissionnaire dsigner le destinataire.
De son ct, le commissionnaire doit tenir un registre identique celui
devant tre tenu par le vendeur et doit fournir son commettant une attestation
valable pendant l'anne de sa dlivrance, par laquelle il s'engage verser la taxe et
ventuellement les pnalits exigibles dans le cas o l'exportation n'est pas ralise.
1-2- Exportation de services
Par prestations de services l'exportation, il faut entendre :
a) les prestations de services destines tre exploites ou utilises en
dehors du territoire marocain.
On peut citer titre d'exemple les prestations suivantes :
- travaux d'tudes ou d'expertise ;
- travaux d'dition et de traitement des textes ;
- ralisation de films publicitaires ou autres ;
- conseil, marketing, etc.
b) les prestations de services portant sur des marchandises exportes
effectues pour le compte d'entreprises tablies l'tranger, tels que :
- travaux de contrle et d'expertise effectus sur des marchandises
destines l'exportation par un bureau dtudes marocain pour le
compte dun client situ ltranger ;
- prestations ralises par les agents consignataires au profit des clients
situs l'tranger au titre des oprations d'exportation ;
- oprations de courtage ;
- oprations de transit ;
- entreposage, entretien, gardiennage portant sur les marchandises
destines l'export ;
- toutes activits accessoires lies l'exportation de marchandises, etc.
Le bnfice de l'exonration aussi bien des produits que des services, est
subordonn la condition qu'il soit justifi de l'exportation :
des produits, par la production des titres de transport, bordereaux, feuilles
de gros, rcpisss de douane ou autres documents qui accompagnent les
produits exports;
des services, par la production de la facture tablie au nom du client
l'tranger et des pices justificatives du rglement en devises dment
vises par l'organisme comptent ou tout autre document en tenant lieu.

D.G.I.
Avril 2011

45

A dfaut de comptabilit, l'exportateur de produits doit tenir un registre de

ses exportations par ordre de date, avec indication du nombre, des marques et des
numros de colis, de l'espce, de la valeur et de la destination des produits.
Avitaillement des aronefs et des navires
Les livraisons faites pour l'avitaillement des navires et des aronefs sont
assimiles des exportations, tant donn que les marchandises sont considres
comme tant destines l'tranger.
Pour bnficier de l'exonration, les personnes qui procdent l'avitaillement
des navires et des aronefs, doivent produire soit les avis d'exportation viss par
lADII, soit des attestations dlivres par les compagnies maritimes et ariennes,
certifiant que les marchandises vendues ont reu la destination ayant motiv la
franchise. Les compagnies doivent s'engager expressment payer la taxe exigible
pour les marchandises qui seraient consommes sur le territoire marocain.
Marchandises et objets d'avitaillement
Par marchandises et objets d'avitaillement, il faut entendre les vivres et les
provisions destins, soit tre consomms par l'quipage et les passagers, soit
tre utiliss pour les besoins du bord au cours de la traverse. Il en est de mme des
produits tels que goudrons, houille, ptrole et graisse embarqus sur des navires
assurant un service international.
Par contre, ne peuvent bnficier du rgime de l'exportation :
- les fournitures aux bateaux pratiquant la pche dans la limite des eaux
territoriales marocaines ;
- les fournitures aux bateaux faisant le cabotage ou le bornage entre ports
marocains, ou aux bateaux d'exploitation et de sondage dans la limite du plateau
continental marocain.
Il faut entendre par :
Cabotage, la navigation marchande faible distance des ctes (par opposition la
navigation au long cours).
Bornage, la navigation ctire.
plateau continental, le prolongement submerg du territoire sur lequel le Maroc
exerce des droits souverains pour l'exploitation de ses ressources.
2) Marchandises ou objets placs sous les rgimes suspensifs en
douane (art. 92-I-2)
Les rgimes suspensifs rgis par le dahir portant loi n 1-77-339 du 9
octobre 1977 sont, notamment, les entrepts de douane, l'admission temporaire,
l'importation temporaire, le trafic de perfectionnement l'exportation, l'exportation
temporaire et le transit.
Les marchandises vendues en duty free et qui sont places en entrept en
D.G.I.
Avril 2011

46

douane, notamment au sein des ports et aroports, bnficient de lexonration de la

TVA.
D'une manire gnrale, la personne concerne doit, pour bnficier de
l'exonration, justifier de l'apurement de son compte en douane par l'exportation des
produits d'une part, et indiquer sur ses factures le rgime douanier sous lequel les
oprations ont t ralises d'autre part.
En cas de mise la consommation des marchandises ou produits fabriqus
partir de matires premires ou objets placs sous l'un des rgimes douaniers
suspensifs, ceux-ci supportent la TVA dans les conditions de droit commun. Il en est
de mme pour les dchets de fabrication, les ventes et livraisons y affrentes.
En ce qui concerne les oprations de cessions dAdmission Temporaire (AT),
elles bnficient de lexonration de la TVA ds lors que lesdites cessions portent sur
une marchandise qui demeure toujours place sous les rgimes suspensifs en
douane qui lui confrent lgalement lexonration de ladite taxe, en vertu de larticle
92-I- 2 du CGI. Il y a lieu de signaler que cet aspect relve de la comptence de
lADII.
3) Engrais (art. 92-I-4)
L'exonration s'applique aux matires d'origine minrale, chimique, vgtale
ou animale simples ou mlanges entre elles, utilises pour fertiliser le sol.
Elle s'tend galement aux mlanges composs de produits antiparasitaires,
de micro-lments et d'engrais dans lesquels ces derniers sont prdominants.
Par engrais, il faut entendre tous les produits qui apportent aux sols des
matires directement utiles la nutrition des plantes.
Il s'agit notamment :
des engrais naturels d'origine animale ou vgtale, tels que fumier, gadoue,
purin, vidanges, guanos, ordures mnagres traites ... ;
des produits minraux ou chimiques azots, simples ou composs;
des engrais minraux ou chimiques phosphats, simples ou composs ;
des engrais minraux ou chimiques potassiques, simples ou composs ;
des mlanges de ces produits entre eux ;
des dchets de fabrication provenant de la trituration des graines
olagineuses, de tannerie, de distillerie, de brasserie, de conserverie, les
lies, tartes et marcs... utiliss comme engrais en agriculture ;
du terreau qui sert amender et fertiliser les sols, est assimil aux
engrais ;
Les mlanges composs d'engrais, de produits antiparasitaires et de microlments sont susceptibles de bnficier de l'exonration, condition que les engrais
soient prdominants (+ de 50%).
4) Produits et matriels usage agricole (art. 92-I-5)
D.G.I.
Avril 2011

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Le lgislateur a dress une liste exhaustive des produits et matriels

bnficiant de l'exonration prvue par les dispositions de larticle 92-I-5 du C.G.I.

D.G.I.
Avril 2011

Il s'agit :
des produits phytosanitaires ;
des tracteurs ;
des abris serres et les lments entrant dans leur fabrication ;
des moteurs combustion interne stationnaire, des pompes axe vertical et
des motopompes dites "pompes immerges" ou "pompes submersibles" ;
du semoir simple ou combin ;
du retarvator (fraise rotative) ;
du scarificateur ;
du sweep ;
du rodweeder ;
de l'pandeur d'engrais ;
du plantoir et des repiqueurs pour tubercules et plants ;
des moissonneuses-batteuses ;
des ramasseuses presses ;
des ramasseuses de graines ;
des ramasseuses chargeuses de canne sucre et de betterave ;
des tracteurs roues et chenilles ;
des motoculteurs ;
des pivots mobiles ;
des appareils mcaniques projeter des produits insecticides, fongicides,
herbicides et similaires ;
de cover crop ;
des charrues ;
des moissonneuses ;
des poudreuses semences ;
des ventilateurs anti-gele :
des canons anti-grle ;
des appareils jet de vapeur utiliss comme matriel de dsinfection des
sols ;
de matriel gntique animal et vgtal ;
des conteneurs pour le stockage d'azote liquide et le transport de semences
congeles d'animaux ;
des chisels ;
des sous-soleurs ;
des cultivateurs dents ;
des stuble-plow ;
des herses ;
48

des billonneurs ;
des buteuses et bineuses ;
des rouleaux agricoles tracts ;
des batteuses poste fixe ;
des moissonneuses lieuses ;
des faucheuses rotatives ou alternatives et les giro-faucheuses ;
des rteaux faneurs et les giroandaineurs ;
des ensileuses ;
des faucheuses conditionneuses ;
des hacheuses de paille ;
des dbroussailleurs ;
des tailleuses de haies;
des greneuses ;
des effeuilleuses ;
des arracheuses de lgumes ;
des pandeurs de fumier ;
des pandeurs de lisier ;
des ramasseuses et/ou andaineuses de pierres ;
du matriel de traite : pots et chariots trayeurs ;
des salles de traite tractes et l'quipement pour salles de traite fixes ;
des barattes ;
des crmeuses ;
des tanks rfrigrants ;
des abreuvoirs automatiques ;
du matriel apicole : machines gaufrer, extracteurs de miel et maturateurs
des tarires ;
du matriel de micro-irrigation par goutte goutte ou matriel d'irrigation
par aspersion ;
des polymres liquides, pteux ou sous des formes solides, utiliss dans la
rtention de leau dans les sols.

5) Les produits et quipements pour hmodialyse ci-aprs cits (art. I18) :

Dialyseurs, gnrateurs dhmodialyse, gnrateurs hmofiltration
utiliss pour lhmodialyse et leurs accessoires :
lignes veineuses, lignes artrielles, lignes pritonales et leurs
accessoires dont les tubulures et leurs aiguilles ;
aiguille fistule ;
connecteurs cathter ;
capuchon protecteur strile ;
cathter de Tenchkoff ;
D.G.I.
Avril 2011

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 corps de pompes dhmodialyse ;

poches de dialyse pritonale ;
Concentrs et soluts de dialyse pritonale ;
Concentrs dhmodialyse ;
Soluts de dialyse pritonale.
6) Les mdicaments destins au traitement du diabte, de lasthme,
des maladies cardio-vasculaires et de la maladie du syndrome
immunodficitaire acquis (SIDA) (art. 92-I-19) ;
7) Les oprations et activits de Bank Al-Maghrib se rapportant (art.
92-I-26) :
lmission montaire et la fabrication des billets, monnaies et autres
valeurs et documents de scurit ;
aux services rendus lEtat ;
et de manire gnrale, toute activit caractre non lucratif se
rapportant aux missions qui lui sont dvolues par les lois et rglements
en vigueur.
8)- a) Exonration des banques offshore pour (art. 92-I27) :
-

les intrts et commissions sur les oprations de prt et de toutes autres

prestations de services effectues par ces banques ;

les intrts servis par les dpts et autres placements effectus en

monnaies trangres convertibles auprs desdites banques ;

les biens dquipement ltat neuf ncessaires lexploitation acquis

localement par lesdites banques ;

les fournitures de bureau ncessaires lexercice de lactivit desdites

banques.

b) Exonration des oprations faites par les socits holding offshore rgie
par la loi n58-90 et effectues au profit des banques offshore ou de personnes
physiques ou morales non-rsidents et payes en monnaies trangres convertibles.
Les oprations effectues par les socits holding offshore bnficient du
droit dduction au prorata du chiffre daffaires exonr, dans les conditions
prvues par le CGI.
9) Les oprations de ralisation de logements sociaux affrents au
projet Annassim situ dans les communes de Dar Bouazza et Lissasfa
par la socit nationale damnagement collectif ( SO.NA.D.A.C) (art. 92-I30);
D.G.I.
Avril 2011

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10) Les oprations ralises par la socit Sala Al Jadida dans le

cadre de son activit (art. 92-I-31);
11) Les produits livrs et les prestations de services rendues aux
zones franches dexportation et provenant du territoire assujetti (art. 92-I36).
a) Exonration des prestations de services
A compter du 1er juillet 2000, les entreprises installes dans les zones
franches dexportation, peuvent recevoir en exonration de la TVA avec droit
dduction , les services provenant du territoire assujetti et rpondant la notion
dexportation de services.
Au sens des dispositions de larticle 92-I-1 du CGI, on entend par
prestations de services :
- les prestations de services ralises dans le territoire assujetti et
destines tre exploites ou utilises dans les zones franches dexportation ;
- les prestations de services portant sur des entres dans les zones
franches dexportation de produits, effectues pour le compte dentreprises tablies
dans lesdites zones.
Lutilisation desdites prestations de services dans les zones franches doit
tre justifie par la production de la facture tablie au nom du client situ dans
lesdites zones franches et des pices justificatives du rglement effectu en devises.
Les fournisseurs de biens ainsi que les prestataires de services installs dans
le territoire assujetti, peuvent prtendre au remboursement de la TVA supporte, en
amont, au titre de l'acquisition desdits biens et services et ce, dans les conditions et
suivant les modalits prvues par voie rglementaire.
b) Rgime fiscal des travaux de construction ou de montage
Les zones franches dexportation sont considres, du point de vue fiscal,
comme un territoire non assujetti la TVA. De ce fait, les travaux de construction et
de montage raliss dans lesdites zones constituent des oprations situes hors
champ dapplication de la TVA.
Ainsi, les entreprises marocaines ou trangres qui procdent la ralisation
des travaux de construction ou de montage sont tenues de facturer lesdits travaux
en hors taxe tant prcis que les achats de produits et services ncessaires la
ralisation desdits travaux, sont exonrs de la TVA en tant quexportation. Les
fournisseurs de ces produits et services peuvent bnficier du remboursement de la
TVA paye en amont condition que l'entre en zone franche de ces produits et
matires soit justifie par la production :
des factures de vente tablies au nom de lentreprise ralisant linvestissement
dans lesdites zones ;
des avis dexportation correspondants dment viss par les services de
ladministration des douanes et impts indirects.
D.G.I.
Avril 2011

51

12) Les prestations de restauration

l'entreprise son personnel salari.

fournies

directement

par

Cette mesure qui a t introduite par l'article 18 de la loi de finances pour

l'anne 1995 fixe les conditions du bnfice de ladite exonration comme suit :
les prestations de restauration en question doivent tre servies exclusivement
au personnel salari de l'entreprise ;
ces prestations doivent tre ralises au sein de l'tablissement ou dans des
locaux appartenant l'entreprise.
B/ Exonrations avec formalits
1) les engins et filets de pche destins aux professionnels de la
pche maritime (art. 92-I-3).
Par engins et filets de pche, on doit entendre tous instruments et produits
servant attirer, appter et capturer ou conserver le poisson (appts, lignes,
hameons, canelets, chaluts, produits divers destins l'entretien et la mise en
place des filets, cachons, gardon vgtal, flotteurs, plomb, glace, sel, etc).
Le fabricant et le revendeur assujettis sont autoriss dduire de la TVA
dont ils sont redevables au titre de leurs oprations imposables, celle acquitte sur
les articles vendus en exonration.
A dfaut de possibilit de dduction, le remboursement peut tre opr
conformment aux dispositions de l'article 103 du CGI.
En application de larticle 3 du dcret susvis, cette exonration est
subordonne la remise, par l'acheteur son fournisseur, d'un bon de commande
indiquant la nature des marchandises ainsi que le nom et le numro de matricule du
navire auquel elles sont destines.
Le bon doit tre vis et certifi par le service de l'inscription du quartier
maritime dont dpend le pcheur ou l'armateur propritaire du navire.
Toutefois, sont dispenss du visa et de la certification du service prcit, les
bons de commande concernant l'acquisition des engins et filets de pche arrts
dans la liste fixe par le dcret n 2-98-938 du 5 janvier 1999.( voir annexe)
Le fabricant d'engins ou de filets de pche, peut obtenir l'exonration sur ces
produits qu'il fabrique et qu'il vend, soit directement aux professionnels de la pche
maritime, soit des commerants qui approvisionnent ces professionnels, condition
d'en justifier la destination par la prsentation de bons tablis dans les conditions qui
prcdent.
Le fabricant tient, cet effet, un registre spcial sur lequel il inscrit les bons
reus en indiquant leur numro, leur date, le quartier maritime qui les a viss et
certifis, le nom des acheteurs, professionnels de la pche maritime ou revendeurs,
ainsi que la nature, la quantit et la valeur des marchandises, cette valeur tant le
prix de vente appliqu par le fabricant.
D.G.I.
Avril 2011

52

Les valeurs mentionnes au registre prcit, sont totalises et leur montant

vient en dduction du chiffre d'affaires imposable du fabricant. Celui-ci remet les
bons de commande collects, au service local des impts, en mme temps que la
dclaration mensuelle ou trimestrielle qu'il souscrit en vue du paiement de la TVA.
2) Les biens d'investissement (art. 92-I-6)
2-1- Rappel du rgime applicable avant le 1er janvier 2011
Antrieurement au 1er janvier 2007, les biens dinvestissement acquis par les
entreprises assujetties, taient exonrs de la TVA, sans limitation dans le temps,
condition quils soient inscrits dans un compte dimmobilisation et ouvrent droit
dduction conformment aux dispositions des articles 101 et 102 du CGI.
A compter du 1er janvier 2007, la dure dexonration a t limite 24 ou
36 mois, selon le cas, compter de la date du dbut dactivit.
Le dbut dactivit dfini par la doctrine administrative, concide avec la
premire opration dachat de biens et services, lexclusion des oprations relatives
la constitution de lentreprise.
2-2- Rgime applicable partir du 1er janvier 2011
Afin damliorer le dispositif fiscal rgissant lexonration des biens
dinvestissement, des modifications ont t introduites par larticle 7 de la loi de
finances pour lanne 2011 au niveau de larticle 92-I-6 du CGI.
Ces modifications visent lgaliser la doctrine administrative et amliorer
la notion du dbut dactivit.
a) Dbut dactivit pour les contribuables ne procdant pas la
construction de leur unit dexploitation
Pour les biens dinvestissement acquis lintrieur, larticle 92 (I-6) prcit,
tel que modifi par la loi de finances pour lanne 2011 prvoit que par
dbut dactivit, il faut entendre la date du premier acte commercial qui concide
avec la premire opration dacquisition de biens et services lexclusion :
des frais de constitution des entreprises ;
et des premiers frais ncessaires linstallation des entreprises dans la limite
de trois (3) mois.
Le dlai de trois (3) mois prcit commence courir partir du premier acte
commercial li linstallation de lentreprise, tel que prcis ci-haut. Les entreprises
doivent justifier ce premier acte de dpenses par tout document probant tels que :
facture d'achat, contrat d'acquisition ou de location, comme il a t dfini dans la
note de service prcite.

D.G.I.
Avril 2011

53

Il y a lieu de prciser, par ailleurs, que lentreprise peut bnficier de lachat

en exonration de TVA des biens dinvestissement lis linstallation de lentreprise
durant ces trois (3) premiers mois. Ainsi, il est admis de lui dlivrer, sur la base des
demandes dposes au cours de ces trois premiers mois, des attestations pour
lachat en exonration de TVA, des biens dquipement ncessaires son installation
tels que lachat de matriel de bureau et les travaux damnagement, etc.
Cas dillustration
Soit une entreprise cre le 1er/03/2011. Elle a procd lacquisition dun
bien le 15/03/2011, date correspondant son 1er acte commercial.
Conformment aux dispositions de la loi de finances pour lanne 2011
prcite, cette entreprise bnficie dun dlai supplmentaire de 3 mois pour son
installation partir de la date de ce 1er acte commercial.
Pour ses acquisitions, ladite entreprise a le droit dacheter en exonration de
la TVA le matriel ncessaire son installation, lintrieur du dlai de 3 mois
prcit.
Le dbut dactivit de cette entreprise commence partir du 15/06/2011,
soit une priode dexonration de 27 mois partir du 1er acte commercial.
b) Dbut dactivit pour les contribuables qui procdent la
construction de leur unit dexploitation
Afin de rsoudre certaines difficults inhrentes aux retards accuss dans la
dlivrance des autorisations de construire, la loi de finances pour lanne 2011 a
prvu des dispositions en faveur des entreprises qui procdent la construction de
leur unit dexploitation en fixant la date dobtention de lautorisation de construire
comme la date prendre en considration pour dcompter la priode de 24 mois
dexonration des biens dinvestissement.
A cet effet, il est admis que tout acte li linstallation de lentreprise, y
compris lopration dachat du terrain, intervenant avant lobtention de lautorisation
de construire, ne constitue plus un acte dclenchant le dbut dactivit pour le cas
despce.
Cas dillustration
Soit une entreprise cre le 1er /06/2010. Elle a effectu les actes suivants :

D.G.I.
Avril 2011

le 15/06/2010, elle a lou un appartement pour la domiciliation de son

sige ;
le 02/11/2010, elle a acquis un terrain ;
le 15/03/2011, elle a obtenu lautorisation de construire de son usine.
54

Dans le cas despce, le dbut dactivit commence partir du 15/03/2011.

c) Bnfice de lexonration de TVA lintrieur des biens
dinvestissement durant toute la dure dacquisition ou de
construction
Les dispositions de larticle 92 (I- 6) du CGI, telles que modifies et
compltes par la loi de finances pour lanne budgtaire 2011, prvoient que les
biens dinvestissement acquis lintrieur par les entreprises assujetties la TVA,
sont exonrs durant toute la dure dacquisition ou de construction condition que
les demandes dachat en exonration soient dposes, auprs du service local des
impts dont dpend le contribuable, dans le dlai lgal de vingt quatre (24) mois
ainsi que le dlai supplmentaire de 3 mois prcit.
Il y a lieu de signaler que les acquisitions ou les constructions des biens
dinvestissement continuent bnficier de lexonration au-del de la priode de 24
mois ds lors quelles sont couvertes par les attestations ncessaires dlivres cet
effet par le service local des Impts comptent.
Aussi, est-il rappel que pour les demandes dachat en exonration de TVA
dposes par les contribuables la veille de lexpiration du dlai dexonration de 24
mois, les attestations y affrentes sont valables quoique portant une date postrieure
audit dlai.
d) Mesures transitoires
Les dispositions du paragraphe II- 9 -a) et b) de larticle 7 de la loi de
finances pour lanne 2011, ont prvu des dlais supplmentaires dexonration
visant faire bnficier les entreprises qui nont pas puis, au 31/12/2010, la
priode dexonration ainsi institue.
A cet gard, il convient de rappeler que le traitement fiscal pour les deux
situations, se prsente comme suit :
Pour les entreprises qui procdent la construction de leur unit
dexploitation
Les dispositions du paragraphe II-9-a) de larticle 7 de la loi de finances
pour lanne 2011 prvoient que le dlai dexonration de la taxe sur la valeur
ajoute de 24 mois prvu l article 92-I-6 du CGI commence courir partir de
la date de dlivrance de lautorisation de construire pour les entreprises qui
procdent aux constructions de leurs projets dinvestissement et qui nont
pas puis, au 31 dcembre 2010, les dlais prcits ainsi que les
dlais supplmentaires de 6 mois en cas de force majeure.

D.G.I.
Avril 2011

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Cas dillustration
Soit une entreprise dont le dbut dactivit qui concidait avec lacte
dacquisition dun terrain est le 9/6/2008, selon les dispositions en vigueur avant le
1er janvier 2011 et dont le dlai dexonration de 24 mois avait expir le 8/6/2010.
Etant donn que lautorisation de construire lui a t dlivre le 31/10/2009,
cette entreprise bnficie dun nouveau dlai dexonration ayant comme nouvelle
date du dbut dactivit celle de la dlivrance de lautorisation de construire ds lors
que le dlai de 24 mois na pas t puis au 31/12/2010.
Pour les entreprises qui ne procdent pas la construction de leur
unit dexploitation
Les dispositions du paragraphe II-9-b) de larticle 7 de la loi de finances
pour lanne 2011, prvoient que les dispositions de larticle 92-I-6 du CGI,
sont applicables aux entreprises qui nont pas puis, au 31 dcembre 2010, le
dlai de 24 mois en plus du dlai supplmentaire de trois (3) mois.
Il en dcoule que les entreprises dont le dlai dexonration na pas t
puis au 31/12/2010, bnficient dun dlai supplmentaire de 3 mois.
Cas dillustration
Soit une entreprise dont le dbut dactivit a t fix au 30/11/2008.
La priode dexonration de 24 mois sachve au 30/11/2010.
Avec lentre en vigueur des dispositions de la loi de finances 2011 prcite,
un dlai supplmentaire de 3 mois lui est accord c'est--dire du 30/11/2010 jusqu
la fin du mois de fvrier.
2-3- livraison soi-mme des biens dinvestissement
Dans le cas o des personnes physiques ou morales se livrent elles mmes
des biens dinvestissement, elles peuvent prtendre lexonration avec droit
dduction ou au remboursement de la TVA ayant grev les travaux de construction
desdits biens raliss dans les situations suivantes :
- Cas de contrat "cls en mains" ;
Les personnes concernes peuvent bnficier de lexonration de la TVA en
respectant les formalits prvues pour lacquisition des biens dinvestissements viss
larticle 92-I-6 du CGI sur la base dun contrat cl en mains.
Toutefois, il convient de prciser que lorsque les ouvrages sont raliss par
des lots confis plusieurs corps de mtiers, ils sont galement admis au bnfice
D.G.I.
Avril 2011

56

de lexonration de la TVA prvue larticle 92-I-6 prcit tels que gros uvres,
plomberie, menuiserie, climatisation, etc.
- dune opration de livraison soi mme de linvestissement susvis.
Les personnes concernes doivent dposer en mme temps que leur
dclaration de chiffre daffaires au titre de la livraison soi mme desdites
constructions, une demande dexonration faite sur ou daprs un imprim tabli par
ladministration.
Cette demande doit tre accompagne outre lautorisation de construire, des
factures ou mmoires justifiant le cot de la construction ainsi quun tat descriptif
les rcapitulant.
Au vu de cette demande, le service local des Impts tablit en double
exemplaire, au nom de la personne lintresse, une attestation dexonration de
lopration de livraison soi-mme dont le modle est tabli par ladministration
(attestation dexonration des biens dinvestissement), le premier exemplaire est
conserv par ledit service et le second est remis la personne concerne.
A lappui de cette attestation, Le contribuable peut introduire une demande
de remboursement de la TVA ayant grev les travaux de construction desdits biens.
Cette demande de remboursement doit tre dpose avant lexpiration de la
priode de 24 mois compter du dbut dactivit tel que dfini larticle 92-I-6 du
CGI.
2-4- Conditions d'exonration de la TVA
L'exonration de la TVA prvue larticle 92-I-6 du CGI est accorde
lentreprise assujettie au titre des biens dinvestissement ligibles ladite exonration
conformment aux dispositions du CGI.
Les biens susceptibles d'amortissement ligibles au droit dduction, doivent
tre conservs pendant une priode de cinq (5) annes suivant leur date
dacquisition et tre affects la ralisation doprations soumises la TVA ou
exonres en vertu des dispositions des articles 92 et 94 du CGI.
2-5- Modalits dexonration lintrieur
En vertu de larticle 4 du dcret susvis pris pour lapplication de la TVA, les
assujettis qui optent pour l'acquisition des biens d'investissement en exonration de
la TVA, doivent se conformer aux obligations suivantes :
tenir une comptabilit rgulire permettant l'inscription des biens un compte
d'immobilisation donnant lieu amortissement selon les usages courants ;
prsenter au service local des impts dont dpend l'tablissement principal ou le
sige de leur entreprise, une demande formule sur un imprim conformment
au modle fourni par l'administration et soumise au timbre de dimension ;
D.G.I.
Avril 2011

57

 fournir l'appui de cette demande les pices suivantes :

un tat descriptif tabli en triple exemplaire, qui prcise les nom et adresse des
fournisseurs, la nature et l'utilisation des biens destins tre achets sur le
march intrieur en exonration de la T.V.A., leur valeur en dirhams ainsi que
l'intitul du compte o ils seront inscrits en comptabilit.

Cet tat doit comporter en outre pour les acquisitions par les assujettis : le
numro d'identification fiscale des fournisseurs, le taux et le montant de la taxe dont
l'exonration est sollicite.
Les factures proforma ou devis de travaux en triple exemplaire.
L'tablissement des attestations d'achat en exonration fait l'objet d'une
instruction de la demande et des documents y annexs en vue de s'assurer de
l'accomplissement des conditions requises pour l'octroi de l'exonration notamment
pour ce qui est du respect des dispositions des articles 101, 102 et 106 du C.G.I .
Les agents instructeurs procdent l'tablissement, pour les biens reconnus
ligibles l'exonration, des attestations d'achat en exonration de T.V.A. qu'ils
soumettent la signature du chef du service local des impts dont ils dpendent.
Les attestations doivent tre tablies conjointement avec les listes
correspondantes en triple exemplaire suivant les modles fournis par lAdministration
rservs cet effet.
Les deux exemplaires "Acheteur" et "Vendeur" sont remettre au
contribuable demandeur, le troisime doit tre envoy linspecteur qui gre le
dossier du fournisseur.
Les factures et tous documents se rapportant aux oprations exonres,
doivent tre revtues de la mention Exonration de la T.V.A. en vertu de l'article
92-I-6 du C.G.I .
3) Les autocars, les camions et les biens dquipement y affrents
acquis par les entreprises de transport international routier.
Cette exonration sapplique dans les conditions prvues au 6 de larticle
92-I du C.G.I, tel que modifi par la Loi de finances pour lanne budgtaire 2011.
Pour bnficier de lexonration de la TVA prvue larticle 92 (I- 7) du
C.G.I, les personnes ligibles lexonration doivent, conformment aux dispositions
de larticle 5 du dcret prcit, adresser au service local des impts dont elles
dpendent, une attestation ou toute autre pice justifiant lexercice de lactivit de
transport international routier dlivre par les autorits comptentes ainsi quune
demande formule sur ou daprs un imprim tabli par ladministration.
Les intresss doivent fournir lappui de cette demande :

D.G.I.
Avril 2011

58

 Un tat descriptif tabli en triple exemplaire qui prcise les nom, raison sociale
ou dnomination, adresse des fournisseurs et la nature des biens destins tre
achets sur le march intrieur, en exonration de la taxe, leur valeur en dirhams
ainsi que l'intitul du compte o ils seront inscrits en comptabilit.
Cet tat doit comporter, en outre, le numro d'identification fiscale
des fournisseurs, le taux et le montant de la taxe dont l'exonration est
demande;
Les factures proforma ou devis en triple exemplaire indiquant la valeur hors taxe
des biens d'quipement acquis ainsi que le montant de la taxe dont l'exonration
est demande.
Au vu de cette demande, le service local des impts tablit, par fournisseur,
une attestation d'achat en exonration de la taxe sur la valeur ajoute en triple
exemplaire. Un exemplaire de l'attestation est conserv par l'acqureur qui remet un
exemplaire son fournisseur. Le troisime exemplaire est envoy l'inspecteur qui
gre le dossier du fournisseur.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de l'exonration l'intrieur doivent tre revtus d'un cachet portant la
mention Vente en exonration de la TVA en vertu de l'article 92- I-7 du C.G.I.
4) Les biens d'quipement destins l'enseignement priv ou la
formation professionnelle.
L'article 92-I-8 du C.G.I. exonre compter du 1er juillet 1997, les biens
d'quipement destins l'enseignement priv ou la formation professionnelle,
inscrire dans un compte d'immobilisation, acquis localement par les tablissements
privs d'enseignement ou de formation professionnelle.
A compter du 1er janvier 2007, lesdits biens sont exonrs pendant une
dure de 24 mois compter du dbut dactivit.
Sont exclus du bnfice de ces exonrations, les vhicules automobiles
autres que ceux rservs au transport scolaire collectif et amnags spcialement
cet effet.
Pour bnficier de cette exonration, les personnes ligibles doivent adresser
au service local des impts dont elles dpendent, une demande formule sur ou
daprs un imprim fourni par ladministration, conformment aux dispositions de
larticle 6 du dcret prcit.
Les intresss doivent fournir lappui de cette demande :
Un tat descriptif tabli en triple exemplaire qui prcise les nom, raison sociale
ou dnomination, adresse des fournisseurs et la nature des biens destins tre
achets sur le march intrieur en exonration de la taxe, leur valeur en dirhams
ainsi que lintitul du compte o ils seront inscrits en comptabilit.
Cet tat doit comporter en outre pour les achats lintrieur, le numro
didentification fiscale des fournisseurs, le montant total hors taxe,le taux de TVA
ainsi que le montant de la taxe dont lexonration est sollicite;
D.G.I.
Avril 2011

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 Les factures proforma ou devis des biens dquipement acquis en triple

exemplaire indiquant la valeur hors taxe ainsi que le montant de la taxe dont
lexonration est sollicite.
Au vu de cette demande, le service local des impts tablit, par fournisseur,
une attestation dachat en exonration de la TVA en triple exemplaire.
Un exemplaire de lattestation et de la liste des biens est conserv par
lacqureur qui remet un exemplaire son fournisseur. Le troisime exemplaire est
envoy linspecteur qui gre le dossier du fournisseur.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de lexonration lintrieur doivent tre revtus dun cachet portant la
mention vente en exonration de la TVA en vertu de larticle 92-I-8 du C.G.I.
Par ailleurs, il y a lieu de prciser que dans le cas o des personnes
physiques ou morales se livrent elles mmes la construction des ouvrages prcits,
elles doivent observer les conditions dveloppes ci haut concernant les livraisons
soi mmes des biens dinvestissement pour pouvoir bnficier du remboursement de
la TVA ayant grev lesdites constructions.
5) Les biens dquipement, outillages et matriels acquis par les
diplms de la formation professionnelle pendant une dure de 24 mois
compter du dbut dactivit.
Cette exonration sapplique dans les conditions prvues au 6 de larticle
92-I du C.G.I, tel que modifi par la Loi de finances pour lanne budgtaire 2011.
Pour bnficier de cette exonration, prvue larticle 92-I-9 du CGI, les
intresss doivent, se conformer aux mmes formalits pour lachat en exonration
des biens dinvestissement prvues larticle 4-I-A du dcret prcit.
6) Les matriels ducatifs, scientifiques ou culturels imports en
franchise des droits et taxes
Dans le cadre des accords de lUNESCO auxquels le Royaume du Maroc a
adhr, promulgus par les dahirs n 1.60.201 et 1.60.202 du 14 Joumada I 1383 (3
Octobre 1963), les matriels ducatifs, scientifiques ou culturels bnficient dune
franchise des droits et taxes applicables limportation et accorde aux importations
ralises directement par ltablissement utilisateur, ainsi quaux importations
effectues par lentremise de tiers.
Pour bnficier de cette exonration prvue au 10 du I de larticle 92 du
C.G.I, les tablissements destinataires du matriel ducatif, scientifique ou culturel,
bnficiant de la franchise des droits et taxes limportation, doivent conformment
larticle 7 du dcret prcit, adresser au service local des impts dont ils
dpendent, une demande tablie sur un imprim fourni par ladministration,
accompagne :
- de lautorisation dimportation dudit matriel en franchise des droits et taxes
dment vise par lAdministration des Douanes et Impts Indirects ;
- dune facture proforma tablie par le commerant importateur dudit
matriel.
D.G.I.
Avril 2011

60

Au vu de cette demande, le service local des impts tablit, au nom de

ltablissement acqureur, une attestation dachat en exonration en triple
exemplaire dont lun est conserv par le service, les deux autres sont remis
lacqureur qui remet un exemplaire son fournisseur qui le conserve lappui de sa
comptabilit.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de lexonration prcite, doivent tre revtus de la mention vente en
exonration de la TVA en vertu de larticle 92-I-10 du C.G.I. .
7) Les biens dquipement, matriels et outillages acquis par les
associations but non lucratif soccupant des personnes handicapes,
destins tre utiliss par lesdites associations dans le cadre de leur objet
statutaire.
Pour bnficier de l'exonration de la TVA, prvue larticle 92 (I-12) du
C.G.I, les associations ligibles l'exonration doivent conformment larticle 8 du
dcret prcit, adresser une demande au service local des impts dont elles
dpendent.
A l'appui de cette demande, lesdites associations doivent fournir :
- une copie conforme des statuts de l'association ;
- les factures proforma ou devis des biens d'quipement acquis, en triple
exemplaire, indiquant la valeur en hors taxe ainsi que le montant de la taxe
y affrent ;
- un tat descriptif tabli en triple exemplaire qui prcise le nom, raison
sociale ou dnomination, adresse des fournisseurs et la nature des biens
destins tre achets sur le march intrieur ou imports en exonration
et tre utiliss dans le cadre de l'objet statutaire de l'association.
Cet tat doit comporter en outre le numro d'identification fiscale des
fournisseurs, la valeur des biens hors taxe ainsi que le montant de la taxe dont
l'exonration est sollicite ;
Au vu de cette demande, l'administration tablit, par fournisseur, une
attestation d'achat en exonration en triple exemplaire. Un exemplaire de
l'attestation et de la liste des biens est conserv par l'association bnficiaire qui
remet un exemplaire son fournisseur. Le troisime exemplaire est envoy
l'inspecteur qui gre le dossier du fournisseur.
Une copie de l'attestation est remise l'inspecteur dont dpend le sige de
l'association bnficiaire. Un dossier fiscal doit tre tenu au nom de ladite
association.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de l'exonration prvue ci-dessus, doivent tre revtus d'un cachet portant
la mention vente en exonration de la TVA - article 92 (I 12) du code gnral
des impts.

D.G.I.
Avril 2011

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En application des dispositions de larticle 8-II du dcret prcit. Ces

formalits sont galement applicables certaines associations et institutions ci
aprs :
a)- biens, matriels et marchandises acquis par lUniversit Al Akhawayn
dIfrane institue par le dahir portant loi n1-93-227(art 92-I -11) du CGI ;
b)- biens dquipement, matriels et outillages acquis par le Croissant
rouge marocain, destins tre utiliss par lui dans le cadre de son objet
statutaire (art 92-I- 13) du CGI ;
c)- biens, matriels, marchandises et services acquis ainsi que les
services effectus par la Fondation Mohamed VI de promotion des uvres sociales
de lducation formation conformment aux missions qui lui sont dvolues par la loi
n 73.00 (art 92-I -14) du CGI ;
d)- biens, matriels et marchandises acquis ncessaires
laccomplissement de sa mission, effectues par la Fondation Hassan II pour la lutte
contre le cancer cre par le dahir portant loi n 1-77-335 (art 92-I- 15) du CGI ;
e)- biens, matriels et marchandises acquis par la Ligue Nationale de
Lutte contre les Maladies Cardio-vasculaires dans le cadre de sa mission prvue par
le dahir portant loi n 1-77-334 (art 92-I -16) du CGI ;
f)- biens dquipement, matriels et outillages acquis par :
la Fondation Cheikh Zad Ibn Soltan cre par le dahir portant loi n 193- 228, dans le cadre des missions qui lui sont dvolues(art 92-I -17)
du CGI ;
la Fondation Cheikh khalifa Ibn Zad institue par la loi n 12-07, dans
le cadre des missions qui lui sont dvolues(art 92-I- 17) du CGI ;
g)- biens, matriels et marchandises acquis par la Banque Islamique de
Dveloppement conformment au dahir n1-77-4 (art 92-I -24) du CGI ;
h)- biens mobiliers ou immobiliers acquis par lAgence Bat Mal Al Qods
Acharif en application du dahir n 1-99-330 du 11 safar 1421 (15 mai 2000) (art 92I- 25) du CGI ;
i)- actes, activits ou oprations ralises par la socit dnomme
Agence spciale Tanger mditerrane cre par le dcret-loi n 2-02-644. (art 92-I
-37) du CGI ;
8) Dons
Il sagit de :
a)- biens, marchandises, travaux et prestations de services destins tre
livrs titre de don par les personnes physiques ou morales marocaines ou
trangres, lEtat, aux collectivits locales, aux tablissements publics et aux
associations reconnues dutilit publique soccupant des conditions sociales et
sanitaires des personnes handicapes ou en situation prcaire (Art. 92-I-20) ;
D.G.I.
Avril 2011

62

b)- biens, marchandises, travaux et prestations de services destins tre

livrs titre de don , dans le cadre de la coopration internationale lEtat, aux
collectivits locales, aux tablissements publics et aux associations reconnues dutilit
publique, par les gouvernements trangers ou par les organisations
internationales(Art. 92-I-21) ;
c)- biens, marchandises, travaux et prestations de services destins tre
livrs titre de don aux gouvernements trangers, par le gouvernement du Royaume
du Maroc(Art. 92-I-22) ;
d)- biens, marchandises, travaux et prestations de services financs par
des dons de lUnion Europenne (Art. 92-I-23).
Pour lapplication de lexonration de la TVA prvue par larticle 92 (I20,21,22 et 23) du C.G.I, et conformment larticle 9 du dcret susvis, le
donateur doit adresser, au service local des impts, une demande dachat en
exonration de taxe, revtue du visa de lorganisme bnficiaire du don et indiquant
le nom du fournisseur, son numro didentification fiscale, la nature du bien, de la
marchandise, des travaux ou des prestations de services destins tre livrs titre
de don et leur prix hors taxe sur la valeur ajoute.
Au cas o le donateur est tabli ltranger, il est admis que la demande
dexonration soit dpose, par le bnficiaire du don, accompagne dune
attestation de donation ou tout document en tenant lieu dment sign par le
donateur.
Au vu de cette demande, le service vis lalina prcdent tablit au nom
du fournisseur, une attestation dachat en exonration en double exemplaire, dont
lun est remis au fournisseur qui le conserve lappui de sa comptabilit.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de lexonration prvue ci-dessus doivent tre revtus dun cachet portant
la mention vente en exonration de la TVA, selon le cas, article 92 (I-20), article
92 (I-21), article 92(I-22) et article 92 (I-23) du code gnral des impts .
9) Logements sociaux
Afin dencourager les oprations de construction de logements sociaux et
damliorer le pouvoir dachat des catgories moyennes ou faible revenu pour
lesquelles ledit logement est destin, la loi de finances pour lanne budgtaire 2010
a introduit une nouvelle dfinition du logement social et des mesures incitatives au
profit, la fois :
des acqureurs du logement social ;
et des promoteurs immobiliers.
Cette exonration est accorde dans les conditions prvues par larticle 93 du
C.G.I et qui sont cites ci-dessous.

D.G.I.
Avril 2011

63

9-1- Conditions d'exonration du logement social

a) Dfinition du logement social
* Rappel
Antrieurement au 1er janvier 2010, taient exonres de la TVA avec droit
dduction, les constructions de locaux usage exclusif d'habitation dont la superficie
couverte et la valeur immobilire totale, par unit de logement, n'excdaient pas,
respectivement, 100 m2 et 200.000 dirhams, TVA comprise, tel que cela rsultait des
anciennes dispositions de l'article 92 (I- 28) du C.G.I.
En outre, lorsque le logement difi dans les conditions prcites fait l'objet
de cession, le prix de la premire vente ne doit pas excder deux cent mille
(200.000) dirhams hors taxe.
Conformment aux dispositions de larticle 93 du CGI, la superficie du
logement social bnficiant de lexonration en vertu de larticle 92 prcit, sentend
des superficies brutes comprenant outre les murs et les pices principales, les
annexes suivantes : cuisine, salle de bain ou cabinet de toilettes, cltures et
dpendances (cave, garage, buanderie) que celles- ci soient ou non comprises dans
la construction principale.
Lorsqu'il sagit dimmeubles collectifs, les parties communes sont estimes au
minimum 10 % de la superficie de la partie privative laquelle elles sajoutent,
conformment au texte sur lurbanisme.
Cette exonration tait accorde sous forme de remboursement, dans les
conditions prcites et selon des modalits fixes par les dispositions des articles 10
et 25 du dcret pris pour lapplication de la TVA.
* Nouvelle dfinition du logement social
Conformment aux dispositions de larticle 92- I-28 du CGI, sont exonres
les oprations de cession de logements sociaux usage d'habitation principale dont
la superficie couverte est comprise entre cinquante (50) et cent (100) m2 et
le prix de vente nexcde pas deux cent cinquante mille (250.000) dirhams hors taxe
en vertu des dispositions de larticle 92-I-28 du CGI tel que modifi et complt par
Larticle 7 de la loi de finances pour l'anne budgtaire 2010. Cette exonration
profite directement aux acqureurs.
b) Avantage accord aux acqureurs
Pour cerner cette opration et cibler les personnes bnficiaires de
l'exonration, la loi de finances pour lanne budgtaire 2010 a prvu le versement,
par l'Etat, au bnfice des acqureurs,dune partie du prix de vente gale au
montant de la T.V.A. grevant lacquisition du logement social.

D.G.I.
Avril 2011

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9-2-Modalits doctroi de lavantage

Le bnfice de l'avantage prvu larticle 93-I du C.G.I. est accord dans les
conditions suivantes :
a) Le logement social doit tre acquis auprs d'un promoteur immobilier,
personne physique ou personne morale, ayant conclu une convention avec lEtat,
dans les conditions prvues larticle 247- XVI du code prcit ;
b) Le compromis de vente
doivent tre passs par acte notari.

et

le

contrat

de

vente

dfinitif

A ce sujet, il y a lieu de prciser que dans la mesure o il comporte la

condition suspensive de loctroi du prt bancaire lacqureur et/ou du versement au
notaire du montant de la T.V.A. par le receveur de l'administration fiscale, le
compromis de vente susvis est assujetti au droit fixe de 200 dirhams, prvu
l'article 135 du C.G.I.
c) Le montant de la T.V.A. est vers par le receveur de ladministration
fiscale au notaire au vu d'un ordre de paiement, sous forme dune partie du prix
gale au montant de la TVA, indiqu dans le compromis de vente ;
d) Le contrat de vente dfinitif doit faire apparatre le prix de vente et le
montant de la T.V.A. correspondant, ainsi que lengagement de lacqureur :
affecter le logement social son habitation principale
pendant une dure de quatre (4) ans compter de la date de conclusion du contrat
dacquisition dfinitif.
A cet effet, lacqureur est tenu de fournir au promoteur immobilier
concern, une attestation dlivre par ladministration fiscale, justifiant quil nest
pas assujetti limpt sur le revenu au titre des revenus fonciers, la taxe
dhabitation et la taxe des services communaux assise sur les immeubles soumis
la taxe d'habitation ;
consentir au profit de lEtat une hypothque de premier ou, le cas
chant, de deuxime rang en garantie du paiement de la TVA verse par lEtat,
ainsi que la pnalit et les majorations de retard exigibles en vertu de larticle 191IV du C.G.I., au cas o lengagement prcit n'aurait pas t respect.
A cet effet, le notaire est tenu de produire au receveur de
ladministration fiscale dont dpend son domicile fiscal, les documents suivants :

une copie du compromis de vente ;

un engagement de produire au receveur de l'administration fiscale une copie

du contrat de vente dfinitif prcit ;

une attestation bancaire indiquant le relev de son identit bancaire (R.I.B),

lors de la prsentation du 1er compromis de vente d'un logement social.

Au vu de ces documents, le receveur de ladministration fiscale procde :

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Avril 2011

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 ltablissement dun ordre de paiement, au nom du notaire, du montant de la

TVA indiqu dans le compromis de vente ;
et au virement dudit montant avec envoi dun tat individuel ou collectif
comportant le ou les noms des bnficiaires, ainsi que les montants y
affrents.
La mainleve de lhypothque ne peut tre dlivre par le receveur
de ladministration fiscale quaprs production par lintress des documents justifiant
que le logement social a t affect son habitation principale, pendant une dure
de quatre (4) ans. Ces documents sont :
- une demande de mainleve de l'hypothque ;
- une copie du contrat dacquisition ;
- une copie certifie conforme de la carte nationale didentit (C.N.I.)
comportant ladresse de rsidence de lintress au logement objet de
lhypothque ou un certificat de rsidence prcisant la dure d'habitation
effective ladite adresse.
Il est prcis que, dans le cas o l'adresse indique sur la C.N.I. ne
correspond pas celle du lieu de situation du logement, les quittances d'eau et
d'lectricit peuvent tre prises en considration ;
- des copies des quittances de paiement de la taxe de services communaux ;
e) Le notaire est tenu dtablir le contrat dfinitif dans un dlai de trente
(30) jours maximum partir de la date du virement du montant prvu au
paragraphe c) ci-dessus et de prsenter ledit contrat l'enregistrement dans le dlai
lgal.
Cependant, en vue dacclrer le processus de ralisation des contrats de
vente des logements sociaux, il est admis que le notaire pourra conclure le contrat
dfinitif antrieurement la perception du montant de la TVA avance par le Trsor
au profit des acqureurs desdits logements et ce, aprs remise des documents cits
au d) ci-dessus au receveur de ladministration fiscale.
Au cas o la vente na pas abouti, le notaire est tenu dadresser au
receveur de ladministration fiscale une lettre recommande avec accus de
rception ou la remettre en main propre contre rcpiss, l'informant de la non
ralisation de la vente, accompagne du chque de restitution du montant de la
TVA.
Au vu de cette lettre, le receveur de ladministration fiscale
procde lencaissement du chque sur la base d'un titre dannulation de
lopration.
10) Constructions de cits, rsidences ou campus universitaires
Sont exonrs de la TVA, les travaux de constructions de cits, rsidences et
campus universitaires raliss par les promoteurs immobiliers pendant une priode
maximum de trois (3) ans courant compter de la date de lautorisation de
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construire des ouvrages constitus dau moins cinquante (50) chambres, dont la
capacit dhbergement est au maximum de deux (2) lits par chambre, dans le cadre
dune convention conclue avec lEtat, assortie dun cahier des charges ;
Pour bnficier de lexonration de la TVA prvue larticle 92-I-29 du
C.G.I, et en application de larticle 11 du dcret pris pour lapplication de la TVA, les
personnes qui procdent la construction de cits, rsidences ou campus
universitaires doivent adresser, au service local des impts dont elles relvent, une
demande dexonration formule sur ou daprs un imprim tabli
par
lAdministration fiscale.
Cette demande doit tre accompagne des documents ci-aprs :
- une copie certifie conforme de lautorisation de construire et du plan de
construction ;
- une copie de la convention signe entre le promoteur immobilier et le
ministre charg de lenseignement suprieur ;
- une copie du march des travaux justifiant le montant global ainsi que le
montant de la TVA demande en exonration.
Au vu de cette demande, le service local des Impts tablit une attestation
dexonration en triple exemplaire dont lun est conserv par le service, les deux
autres sont remis lacqureur qui remet un exemplaire lentrepreneur de travaux
adjudicataire du march de construction des ouvrages prcits.
Toutefois, au cas o des personnes physiques ou morales se livrent elles
mmes la construction desdits ouvrages et en vue de bnficier du remboursement
de la TVA ayant grev les intrants, les intresss doivent remplir les mmes
formalits dveloppes ci haut concernant la livraison soi mme des biens
dinvestissement.
11) Restauration des monuments
quipements de base dutilit publique

historiques

classs

et

des

Les personnes physiques et morales bnficiant de lexonration au titre des

oprations de restauration de monuments historiques classs et des quipements de
base dutilit publique prvues larticle 92-I-32 du C.G.I, doivent adresser au
service local des impts comptent une demande en restitution de la taxe paye sur
les achats des matriels, travaux ou services acquis auprs dassujettis la TVA
accompagne des factures dachat correspondantes, tablies en leur nom, en
application des dispositions de larticle 12 du dcret prcit.
Cette demande doit tre formule sur ou daprs un imprim tabli par
lAdministration fiscale.
Au vu de cette demande et des factures dachat prsentes, le ministre
charg des finances ou la personne dlgue par lui cet effet, tablit un ordre de
restitution du montant de la taxe paye.

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12) Oprations de vente, de rparation et de transformation

portant sur les btiments de mer
Conformment aux dispositions l'article 92-I-33 et 34 du C.G.I. les
oprations de ventes, de rparation et de transformation portant sur les btiments
de mer ainsi que les ventes aux compagnies de navigation, aux pcheurs
professionnels et aux armateurs la pche, des produits destins tre incorpors
dans lesdits btiments, sont exonres de la TVA
a) Vente de btiments de mer
Par btiment de mer, on doit entendre les navires, btiments, bateaux et
embarcations capables, par leurs propres moyens, de tenir la mer comme moyen de
transport et effectuant une navigation principalement maritime.
Bnficient de lexonration :
- les navires destins la navigation maritime pour le transport de
voyageurs ou de marchandises sur des lignes de navigation
nationales ou internationales ;
- les remorques, les bateaux pilotes et les bateaux sauveteurs ;
- les navires destins la navigation maritime et utiliss par les
pcheurs professionnels ;
- les btiments de la marine nationale et les vedettes garde-pche;
- les btiments des flottilles civiles de l'Etat (Douane, police maritime.) ;
- les bateaux affects au ravitaillement des phares et les navires
cbliers ;
- les bateaux utiliss par les entreprises qui organisent des excursions
touristiques en mer ;
- les canots et chaloupes des btiments de mer.
sont exclus du bnfice de lexonration :
- les btiments utiliss par les ostriculteurs (leveurs d'hutres) et les
mytiliculteurs (leveurs de moules) dans le cadre de leur profession ;
- les hydroglisseurs, les pdalos, les canots pneumatiques et les
embarcations sportives propulses la rame ou la pagaie ;
- les bateaux de sport et de plaisance ....
b) Oprations autres que la vente desdits btiments
Lexonration s'applique galement aux travaux de rparation et de
transformation de ces mmes btiments, que ces oprations soient ralises par les
chantiers navals en qualit d'entrepreneurs principaux ou de sous-traitants.
Entrent dans ce cadre, outre les travaux concernant les oeuvres vives, les
travaux d'lectrification, de menuiserie, de calorifugeage, de peinture, de dcoration,
le dtartrage des chaudires, le piquage de la coque, la soudure des parties
dtriores, etc.

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c) Produits incorpors dans les btiments de mer

Il s'agit des produits incorpors dans les navires et formant le corps mme
du btiment (objets de grement et d'armement, boiseries, revtements divers,
instruments de bord...) mais aussi les produits dont l'utilisation est ncessaire sur
lesdits btiments (quipement et outillage de bord ...).
Lesdits produits, doivent tre livrs aux compagnies de navigation, pcheurs
professionnels et aux armateurs la pche, soit directement par les fabricants soit
par l'intermdiaire de ngociants.
d) Oprations exclues
L'exclusion du bnfice de lexonration frappe les oprations ayant tout
autre objet que la construction, la transformation et la rparation des btiments de
mer.
Il en est ainsi notamment :
- de la rparation et de la transformation des bateaux ne rpondant pas
la dfinition de l'article 92-I-33 du CGI;
- du remorquage par un tiers au bassin de radoub (bassin destin aux
rparations de coques de navires) du bateau rparer ;
- de la location du bassin de radoub pour la rparation, moyennant
paiement d'une redevance ;
- des services divers, rendus l'utilisateur de la forme de radoub ;
- de la location de mahonnes permettant d'oprer sur la partie extrieure
de la coque, de pontons indispensables au dbarquement de grosses
pices et de tout matriel destin des armateurs et des chantiers
navals qui l'utilisent dans le port ou dans les eaux territoriales ;
- des travaux d'tudes et des travaux effectus en rgie pour le compte
des chantiers et des armateurs ;
- des fournitures de main duvre, quelle que soit la qualit de
l'entreprise qui la fournit.
e) Conditions d'exonration
Pour bnficier des exonrations de la TVA prvues larticle 92-I (33 et
34) du C.G.I, le bnficiaire doit adresser au service local des impts dont il relve,
une demande dexonration formule sur ou daprs un imprim tabli par
lAdministration conformment aux formalits prvues par larticle 13 du dcret
prcit.
Cette demande doit tre accompagne dune facture proforma tablie par le
fournisseur indiquant la nature des marchandises ou de la prestation fournie ainsi
que le nom et le numro de matricule du navire auquel elles sont destines. Cette
facture proforma doit tre vise par le quartier maritime dont dpend le pcheur ou
larmateur propritaire du navire.
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Au vu de cette demande, le service local des impts tablit une attestation

dachat en exonration en triple exemplaire dont lun est conserv par le service, les
deux autres sont remis lacqureur qui remet un exemplaire son fournisseur qui
le rserve lappui de sa comptabilit.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes sous le bnfice
des exonrations prvus ci-dessus doivent tre revtus dun cachet portant la
mention vente en exonration de la TVA article 92-I (33 et 34) du Code
Gnral des Impts.
13) Oprations de transport international
Par transport international, il convient dentendre les transports en
provenance ou destination de ltranger quel que soit le point dembarquement
initial et celui du dbarquement final.
Lexonration porte sur la totalit de lopration de transport international y
compris la partie affrente au parcours effectu sur le territoire marocain et quel que
soit le sens du trajet. Cette exonration bnficie, aussi bien au transport de
voyageurs qu celui des marchandises ou objets, quil soit effectu par voie
terrestre, arienne ou maritime.
a- Transport de voyageurs
Le transport international de voyageurs se caractrise par le fait quun
contrat unique de transport international nentrane pas toujours lutilisation dun
mme vol et dun mme trajet.
Le critre essentiel qui permet de qualifier de transport international une
opration comportant lutilisation de plusieurs trajets ou vols dont un ou plusieurs
lintrieur du territoire, assurs par une mme compagnie ou par diffrentes
compagnies, doit tre recherch dans la notion de contrat unique de transport.
Cette notion fondamentale de contrat international permet de rgler les cas
suivants :
- billet unique et trajet ou vol unique : cest le cas le plus simple et
lexonration est acquise ds le moment o le point de dpart ou celui darrive se
situe hors du Maroc ;
- contrat unique et pluralit de vols ou de trajets : dans le cas o un seul
contrat de transport international a t conclu avec le client, que ce contrat ait donn
lieu la dlivrance dun seul billet ou de plusieurs billets, lexonration est acquise
mme si un ou plusieurs vols ou trajets sont effectus lintrieur du Maroc. Ainsi,
titre dexemple, le contrat portant sur un trajet fractionn Agadir-Casablanca,
Casablanca-Tanger et Tanger-Paris, est considr comme un contrat unique de
transport international.
Toutefois, doit tre considr comme nayant pas le caractre international
et par consquent soumis la T.V.A., un contrat de transport conclu avec un client
quelle que soit sa nationalit et quel que soit le pays dmission du billet, lorsquil
sagit dun vol ou dun trajet dont le point de dpart et darrive sont situs au
Maroc.

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b- Transport de marchandises
Les mmes principes numrs ci-dessus en matire de transport de
voyageurs sont applicables au transport de marchandises, quil soit terrestre,
maritime ou arien.
13-1- Prestations de services lies au transport international
Cette exonration concerne notamment :
- les prestations de services utilises pour les besoins du transport
international maritime, arien et terrestre ;
- les oprations particulires portant sur :
les prestations de services
consignataires, mandataires, courtiers, etc ;

effectues

par

les

agents

les commissions sur les ventes de billets perues par les agences
de voyages et par les intermdiaires au titre de la vente des billets des compagnies
ariennes de transport international.
Il est prcis que les prestations de services numres ci-aprs sont
donnes titre indicatif.
a) Prestations de services lies au transport international maritime
Prestations de services pour les besoins des navires
Il sagit notamment des oprations de :
- pilotage de navire ;
- remorquage y
remorqueur;

compris

lattente

ou

le

dplacement

du

- amarrage, dmarrage ;
- utilisation des installations portuaires (quais, matriels de manutention) ;
- entretien, rparation, maintenance du navire, du matriel de bord
(dsinfection, dratisation, nettoyage) ;
- gardiennage et services de prvention et de lutte contre lincendie ;
- visites de scurit et de classification, examens de carnes, expertises
techniques ;
- expertises ayant trait lvaluation des dommages subis par les navires ;
- oprations daffrtement, de location des navires.
Prestations de services lies la cargaison
Il sagit notamment des prestations suivantes :
- chargement et dchargement du bateau ;
- manutention de la marchandise accessoire au chargement et au
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Avril 2011

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dchargement du bateau effectue dans lenceinte portuaire ;

- arrimage, cargaison, marquage, mesurage, expertise ;
- remplissage, dpotage, empotage conteneurs ;
- location du matriel pour le chargement et le dchargement du bateau ;
- location de contenants et de matriels de protection de la marchandise
pour une utilisation quai ou bord ; (conteneurs, cadres, caisses,
palettes, bches) ;
- stationnement des wagons de marchandises sur les voies du quai ;
- gardiennage de la marchandise bord du bateau ou pendant la dure
dattente de la marchandise dans le port ;
- magasinage de la marchandise exporter (frais dutilisation dentrepts,
de magasins, de hangars, de silos, de chambres froides, etc. y compris
les frais de manutention affrents au magasinage) ;
- embarquement et dbarquement des passagers et de leurs bagages ;
- location de matriels dquipement ncessaires aux oprations
dembarquement ou de dbarquement des passagers et de leurs bagages
(passerelles, chariots de manutention, etc.) ;
- usage des gares maritimes ;
- oprations dassistance aux passagers.
Oprations exclues
Sont soumises la T.V.A, les prestations de services ralises pour les
besoins des bateaux de plaisance, de sport ou des bateaux effectuant de la
navigation intrieure ayant pour point de dpart et point darrive un port marocain.
b) Prestations de services lies au transport international arien

Prestations portant sur les aronefs

Ces prestations concernent notamment :
- latterrissage, le stationnement et le dcollage ;
- lusage des dispositifs dclairage ;
- lusage des installations amnages pour la rception des passagers et
des marchandises ;
- lusage des installations destines lavitaillement des aronefs ;
- lusage des dispositifs dassistance la navigation arienne ;
- lusage des moyens mcaniques, lectriques ou pneumatiques pour la
mise en route des moteurs des aronefs ;
- le transport de lquipage sur laire des aroports ;
- les

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oprations

de

nettoyage,
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dentretien,

de

rparation

et

de

maintenance des aronefs, du matriel et des quipements de bord ;

- le gardiennage et le service de prvention et de lutte contre lincendie ;
- les visites de scurit et les expertises techniques ;
- lexpertise ayant trait lvaluation des dommages subis par les
aronefs ;
- les oprations daffrtement et de location daronefs.

Prestations lies la cargaison

Il sagit notamment des prestations suivantes :
- embarquement et dbarquement des passagers et leurs bagages ;
- chargement et dchargement des aronefs ;
- oprations dassistance aux passagers (notamment le transport des
passagers de larogare laronef, oprations relatives
lenregistrement des passagers et de leurs bagages) ;
- oprations de trafic (diverses oprations dordre administratif inhrentes
au trafic arien tablissement du devis de poids, tenue du carnet de bord
de lappareil, comptage du fret notamment) ;
- location de contenants et de matriels de protection de marchandises ;
- gardiennage et magasinage de marchandises ;
- expertise ayant trait lvaluation des dommages subis, par les
passagers et les marchandises.
Oprations exclues

Les prestations de services ralises pour les besoins daronefs liant des
arodromes marocains ou pour les besoins davions de tourisme, sont soumises la
TVA dans les conditions de droit commun.
c) Prestations de services lies au transport international routier
Il sagit notamment des oprations suivantes :
- entretien, rparation, maintenance, nettoyage des camions ou des
autocars ;
- graissage et vidange ;
- gardiennage et stationnement ;
- conditionnement et magasinage de marchandises ;
- location de matriels utiliss pour les besoins du transport ;
- expertises techniques ;
- expertises ayant trait lvaluation des dommages subis en cas
daccidents ;
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- services de dpannage, de prvention et de lutte contre lincendie ;

- services des autoroutes ;
- oprations daffrtement, de location de camions et dautocars ;
- mise disposition du personnel.
d) Oprations accessoires au transport international
Commissions sur les ventes de billets

Les billets internationaux vendus par les agences de voyage ou par les
intermdiaires donnent gnralement lieu un prlvement dune commission sur le
prix de vente du billet.
Lesdites commissions, lorsquelles sont supportes par les compagnies de
transport international, sont exonres de la TVA.
Prestations de services effectues par les mandataires

Sont exonrs avec droit dduction, les services rendus par les agents
consignataires, commissionnaires, courtiers et autres intermdiaires qui interviennent
dans les oprations du transport international.
13-2- Modalits dapplication de lexonration
Pour lapplication de lexonration prcite, les entreprises de transport
international doivent, conformment aux dispositions de larticle 14 du dcret
dapplication, dlivrer un bon de commande, ou tout document en tenant lieu leurs
prestataires de services.
Ce bon de commande doit comporter, outre lengagement du transporteur de
verser la TVA exigible au cas o les prestations exonres ne recevraient pas la
destination qui justifie leur exonration, les renseignements dsigns ci-aprs :
a) Pour le transport routier :
- les nom, prnom, raison sociale ou dnomination du bnficiaire ;
- la rfrence de lagrment exploit ainsi que le numro dimmatriculation
du vhicule ;
- la nature de la prestation ;
- les nom, prnom, raison sociale ou dnomination du prestataire de
service ainsi que son adresse et son numro didentification fiscale.
b) pour le transport maritime :
- la raison sociale ou dnomination de la compagnie maritime ;
- les nom, numro de matricule, nationalit du btiment de mer ainsi que
toutes autres indications ncessaires l'identification du navire ;
- la nature de la prestation ;
- les nom, prnom, raison sociale, dnomination du prestataire de services
ainsi que son adresse et son numro didentification fiscale.
D.G.I.
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c) pour le transport arien :

- la raison sociale ou dnomination commerciale et la nationalit de la
compagnie arienne ;
- toutes indications ncessaires lidentification de laronef;
- la nature de la prestation ;
- les nom, prnom, raison sociale ou dnomination du prestataire
de services ainsi que son adresse et son numro didentification fiscale.
Au vu de ce bon de commande, le prestataire de service est
autoris effectuer ladite prestation en exonration de la T.V.A. et doit le
conserver lappui de sa comptabilit.
Les factures et tous documents se rapportant aux prestations de services
ralises sous le bnfice de lexonration prvue ci-dessus doivent tre revtus dun
cachet portant la mention vente en exonration de la TVA Article 92-I-35 du
C.G.I.
14) Biens et
cinmatographiques

services

ncessaires

au

tournage

de

films

Les biens et services ncessaires au tournage de films cinmatographiques

sont exonrs conformment aux dispositions de larticle 92-I-38 du C.G.I.
Cette exonration s'applique toute dpense gale ou suprieure cinq mille
(5 000) dirhams et paye sur un compte bancaire en devises convertibles ouvert au
nom desdites entreprises ;
L'exonration concerne, titre indicatif :
- la location de studios de tournage ;
- la location de lieux de tournage relevant des dpartements publics ou
privs ;
- la location de matriel de tournage cinmatographique et audiovisuel ;
- la location de matriel roulant (voitures, camions, engins de travaux
publics) ;
- les hlicoptres, deltaplanes, avions ;
- la location d'animaux ;
- le transport terrestre, maritime et arien du matriel de tournage ;
- l'achat ou la location d'accessoires de dcors ;
- la fourniture et la confection de textiles pour costumes et dcors ;
- la fourniture de produits d'effets spciaux (poudre, explosifs, gaz butane,
produits fumignes) ;
- l'achat ou la location de matriel de bureautique ;
- l'installation de compteurs et la consommation lectrique ;
D.G.I.
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- la location ou la fourniture de produits de maroquinerie ;

- l'htellerie et la restauration.
Conformment aux dispositions de larticle 15 du dcret dapplication prcit,
le bnfice de cette exonration est subordonn l'obtention d'une autorisation
d'achat en exonration valable pour toute la dure du tournage de films.
Les modalits de dlivrance de ladite autorisation sont fixes comme suit :
les entreprises trangres de productions de films audiovisuelles,
cinmatographiques ou tlvisuelles vises l'article 92-I-38 prcit, doivent
adresser au service local des impts de leur choix, une demande d'achat en
exonration de la taxe.
Cette demande doit tre accompagne :
- dune copie certifie conforme de l'autorisation de tournage ;
- dune attestation bancaire justifiant l'ouverture d'un compte ouvert en
devises convertibles.
Au vu de ces documents, le service local des impts doit dlivrer, dans les
quarante-huit (48) heures au maximum qui suivent le dpt de ladite demande, une
autorisation valable pour toute la dure du tournage en vue d'acqurir ou de louer
tous les biens et services ncessaires pour la ralisation desdits films.
Cette autorisation doit comporter :
- le nom de la personne physique ou de la socit bnficiaire ;
- le numro du compte bancaire ouvert en devises ;
- la dure du tournage du film.
Les fournisseurs desdits biens et services en exonration, sont tenus :
- de ne se faire payer que par chque tir sur le compte bancaire dont le
numro est indiqu sur l'autorisation dlivre cet effet par le service ;
- d'indiquer sur la copie de la facture de vente d'une part, les rfrences
de paiement et d'autre part, le numro, la date de l'autorisation ainsi que
le service local des impts qui a vis ladite autorisation.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises en
exonration de la taxe, doivent tre revtus d'un cachet portant la mention vente
en exonration de TVA article 92-I-38 du Code Gnral des Impts.
15) Biens et marchandises acquis lintrieur par les personnes non
rsidentes (Dtaxe)
15-1- Conditions du bnfice de la dtaxe
Conformment aux dispositions de larticle 92-I-39 du C.G.I, sont exonrs
les biens et marchandises acquis lintrieur par les personnes physiques non
rsidentes au moment de quitter le territoire marocain et ce, pour tout achat gal ou
suprieur deux mille (2.000) dirhams, taxe sur la valeur ajoute comprise.
D.G.I.
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Sont exclus de cette exonration, les produits alimentaires (solides et

liquides), les tabacs manufacturs, les mdicaments, les pierres prcieuses non
montes et les armes, ainsi que les moyens de transport usage priv, leurs biens
dquipement et davitaillement et les biens culturels.
Il est prcis cet gard quen date du 17- 07-2008, une convention a t
signe entre la D.G.I et deux socits charges de la restitution de la TVA aux
personnes non-rsidents en visite au Maroc, savoir :
- Global Blue (ex Global Refund)
- Morroco Tourist Refund du Groupe Fintrax
Aux termes de ladite convention, le bnfice de cette exonration est
subordonn aux conditions suivantes :
a) la vente doit tre effectue au dtail et ne pas avoir un caractre
commercial. Elle doit tre accomplie, le mme jour, chez un mme vendeur et le
montant y affrent doit tre d'une contre valeur suprieure ou gale 2.000 DH,
taxe sur la valeur ajoute comprise.
b) le vendeur doit tre un assujetti la TVA et accepter d'accomplir les
formalits de la vente ouvrant droit la restitution de la TVA. A cet effet, il doit
remplir au moment de la vente, un bordereau de vente l'exportation constitu
d'une copie originale et de trois exemplaires :
la copie originale ainsi que deux exemplaires sont remis l'acheteur;
un exemplaire est conserv par le vendeur.
Ce bordereau, formul sur ou d'aprs un imprim tabli par la socit de
dtaxe, doit tre accompagn des factures dtailles des achats effectus revtues
du cachet du vendeur et comporter les renseignements suivants :
- les nom et prnom ou raison sociale du vendeur, son adresse ainsi que son
numro d'identification fiscale ;
- le nom, prnom, nationalit et adresse complte de l'acheteur ;
- le numro de compte bancaire ouvert au Maroc (RIB) ou l'tranger ainsi
que l'intitul de la banque ;
- la nature, la quantit et le prix unitaire des biens vendus ;
- le montant des achats (taxe sur la valeur ajoute comprise) et le taux de la
T.V.A. correspondant ;
- le montant de la T.V.A. restituer (dtaxe) ;
- les signatures de l'acheteur et du vendeur.
c) L'acheteur qui veut bnficier de la restitution de la TVA sur l'acquisition
des biens et marchandises l'intrieur, doit tre une personne physique non
rsidente en court sjour au Maroc. Il doit prsenter lui-mme les marchandises, la
copie originale du bordereau ainsi que les deux exemplaires remis par le vendeur
accompagns des factures la douane au moment de quitter le territoire marocain
et ce, avant l'expiration du troisime mois qui suit la date de l'achat.

D.G.I.
Avril 2011

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d) Le bureau de la douane appose son visa sur la copie originale du

bordereau ainsi que les deux exemplaires prcits aprs vrification des
renseignements figurant sur lesdits documents et des marchandises transportes
dans les bagages de l'acheteur.
e) Lorsque les formalits cites ci-dessus sont remplies, la socit de dtaxe
procde la restitution de la TVA, conformment aux indications bancaires figurant
sur le bordereau.
15-2- Modalits de restitution de la TVA :

Les socits conventionnes, cet effet, doivent :

vrifier que le bordereau est dment dat, cachet et sign par les
services de la Douane ;
dans le cas dun remboursement en espces aux points de sortie, vrifier
que le touriste va quitter le Maroc le mme jour, notamment par la
prsentation du titre de voyage ;
sassurer que le bordereau prsent pour une restitution de TVA appartient
au touriste, en vrifiant son passeport pour confirmation d'identit.

Si le bordereau nappartient pas la personne qui se prsente au point de

sortie demandant la restitution de TVA, la socit doit vrifier que la personne qui
prsente les documents a en sa possession le passeport original du touriste
auquel le bordereau a t remis. Le remboursement de TVA, dans ce cas, devra
se faire hors espces ;

vrifier que le bordereau :

o est un exemplaire original sign par le dtaillant ;
o ne comporte ni rature ni surcharge ;
o indique de faon apparente et dans un espace distinct, le montant
de la TVA et le montant du remboursement ;
o contient lidentifiant fiscal du dtaillant, son adresse, la dsignation
des marchandises, leurs quantits ainsi que leurs valeurs ;

vrifier la cohrence entre le montant de TVA et le montant des ventes en

magasins, ainsi que le montant du remboursement en dirhams aprs
dduction de la commission de la socit.

La socit procde ensuite au remboursement du montant de la TVA

en fonction du choix du touriste, comme suit :

remboursement en espces en garantissant une permanence dans les

principaux points de sortie du Maroc (aroport, port, etc) ;
remboursement par chque bancaire ;
remboursement par carte de crdit : Visas, Mastercard, American express
ou toute autre carte agre.

D.G.I.
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La Socit sengage assurer le remboursement dans les principales

devises. Dans le cas o le choix du touriste porte sur une devise non disponible,
le remboursement doit au moins tre assur en Euro ou en Dollar.
16) Oprations de recherche et dexploitation des gisements
dhydrocarbures
Conformment aux dispositions de larticle 92-I-40 du C.G.I, sont exonres
de la TVA, les oprations dacquisition de biens et services ncessaires lactivit des
titulaires dautorisations de reconnaissance, de permis de recherche ou de
concessionnaires dexploitation, ainsi que leurs contractants et sous contractants,
conformment aux dispositions de la loi n 21-90 relative la recherche et
lexploitation des gisements dhydrocarbures.
Pour bnficier de cette exonration, les intresss doivent se conformer
aux mmes formalits rglementaires concernant lachat en exonration des biens
dinvestissement, prvues larticle 4-I-A du dcret prcit.
Si pour les biens et produits ce formalisme ne pose pas de difficults
particulires, pour les services, le fournisseur tranger doit se conformer aux
dispositions prvues larticle 115 du CGI.
17) Vhicules automobiles usage de taxi
Afin dencourager les exploitants de taxi renouveler leur parc automobile, le
lgislateur a prvu une exonration de TVA des vhicules destins tre utiliss en
tant que Taxi.
Pour bnficier de lexonration de la TVA, prvue larticle 92 I-42 du
C.G.I, les personnes ligibles lexonration doivent, conformment aux dispositions
de larticle 16 du dcret prcit, adresser une demande au service local des impts
dont elles dpendent.
A lappui de cette demande, lintress doit fournir :
- un engagement sur ou daprs un imprim tabli par ladministration par
lequel il sengage affecter exclusivement usage de taxi, le vhicule objet
de sa demande dexonration ;
- une facture proforma ou devis tabli par le fournisseur du vhicule, en triple
exemplaire indiquant la valeur hors taxe ainsi que le montant de la taxe y
affrente.
Au vu de cette demande, le service local des impts tablit au nom du
fournisseur, une attestation dachat en exonration en triple exemplaire dont lun est
conserv par le service, les deux autres sont remis au bnficiaire qui fait parvenir
un exemplaire son fournisseur.
Les factures et tous documents se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice de lexonration prcite doivent tre revtus de la mention vente en
exonration de la TVA, en vertu de larticle 92-I-42 du CGI .
D.G.I.
Avril 2011

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Les vhicules ayant bnfici de lexonration prcite ne doivent pas,

pendant un dlai de 60 mois suivant celui de leur acquisition, faire lobjet de cession
ou recevoir dautres utilisations que celle pour laquelle ils ont t initialement acquis.
Les personnes ayant acquis en exonration de taxe les vhicules concerns
doivent en outre joindre leurs dclarations fiscales annuelles en matire dimpt sur
le revenu :
- une copie certifie conforme de la carte grise du vhicule concern et ce,
au titre de chacun des exercices compris dans la priode des 60 mois prcite ;
- une copie dattestation dassurance affrente audit vhicule.
Cette formalit est applicable aux vhicules neufs acquis par les personnes
physiques et destins exclusivement tre exploits en tant que voiture de location
(taxi).
18) Oprations de construction de mosques
En application des Hautes Instructions de SA MAJEST LE ROI que DIEU
Lassiste, contenues dans son discours prononc le 27 septembre 2008 loccasion
de la tenue de la session ordinaire du Conseil Suprieur des Oulmas. La loi de
finances pour lanne budgtaire 2009 a institu une exonration pour
la
construction des mosques.
Ainsi, les oprations de construction des mosques sont exonres de la
T.V.A avec droit dduction en vertu des dispositions de larticle 92-I 43 du CGI.
Conformment aux dispositions prvues au IV-D de larticle 7 de la Loi de
Finances 2009, ladite exonration, qui revt la forme dune restitution, est accorde
hauteur de 50%, du montant total de la taxe supporte au titre de la construction
desdites mosques.
Les modalits dapplication de cette restitution sont prvues par les
dispositions de larticle 16 bis du dcret n 2- 06 574 du 10 hija 1427(31 dcembre
2006) pris pour lapplication de la TVA tel que complt par le dcret n2-10-268 du
20 kaada 1431( 29 octobre 2010).
Aux termes dudit article, les personnes physiques et morales bnficiant de
lexonration au titre des oprations de construction des mosques prvues larticle
92 (I-43) du C.G.I , doivent adresser au service local des impts dont elles
dpendent une demande en restitution de la taxe paye sur les achats des matriaux
de construction, travaux ou services acquis auprs dassujettis la taxe sur la valeur
ajoute, accompagne dune autorisation dlivre par le ministre des habous et des
affaires islamiques.
Cette demande formule par crit doit tre accompagne des documents ciaprs :
- copie certifie conforme de lautorisation de construire ;
- les originaux des factures dachat et mmoires des travaux ;
- et, le cas chant, copie du march au titre duquel l'entreprise a t dclare
adjudicataire.

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Au vu de cette demande, le ministre charg des finances ou la personne

dlgue par lui cet effet, tablit un ordre de restitution du montant de la
taxe acquitte hauteur de 50% de la valeur globale.
19) Achats effectus par les diplomates
L'article 92-II du C.G.I prvoit que sont exonrs de la taxe sous rserve de
la rciprocit, les marchandises, travaux ou prestations qu'acquirent ou dont
bnficient, auprs d'assujettis la taxe, les missions diplomatiques ou consulaires et
leurs membres accrdits au Maroc, ayant le statut diplomatique.
Ainsi et aux termes des dispositions du paragraphe II de larticle 92 du
C.G.I, sont exonres les missions diplomatiques ou consulaires et leurs membres
accrdits au Maroc ayant le statut diplomatique, de mme que les organisations
internationales et rgionales et leurs membres accrdits au Maroc. Cette
exonration est accorde sous forme de restitution.
En application des dispositions de larticle 18 du dcret dapplication, les
missions diplomatiques ou consulaires, les organisations internationales et rgionales
ainsi que leurs membres accrdits au Maroc, ayant le statut diplomatique doivent
adresser la Direction Rgionale Rabat, une demande en restitution de la taxe
paye sur leurs achats de marchandises, travaux ou services acquis auprs
d'assujettis la TVA, accompagne des factures d'achat correspondantes, tablies en
leur nom.
Cette demande est formule sur ou daprs un imprim tabli par
ladministration.
Au vu de cette demande et des factures d'achat, le ministre charg des
finances ou la personne dlgue par lui cet effet, tablit un ordre de restitution du
montant de la taxe paye.
Cette formalit est applicable aux marchandises, travaux ou prestations
qu'acquirent ou dont bnficient, auprs d'assujettis la taxe, les missions
diplomatiques ou consulaires et leurs membres accrdits au Maroc, ayant le statut
diplomatique.
Cette exonration profite galement aux organisations internationales et
rgionales ainsi qu leurs membres accrdits au Maroc qui bnficient du statut
diplomatique.
Section IV.- Rgime suspensif
A/ Principe
Le rgime de la suspension de taxe prvu par larticle 94 du C.G.I n'est pas
un rgime d'exonration dans la mesure o il a pour objet d'viter de faire payer la
taxe que le bnficiaire aurait d normalement rgler l'occasion de ses achats
taxables de biens et services. Il vise par le biais de la dtaxation au niveau mme de
l'approvisionnement encourager certains secteurs de l'conomie. Il en dcoule que
D.G.I.
Avril 2011

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la taxe devient exigible si les conditions ayant motiv le bnfice du rgime suspensif
n'ont pas t satisfaites ou cessent de l'tre. Dans le mme ordre d'ides les
oprations faites en suspension de taxe produisent au regard des rgles gnrales de
l'application de la T.V.A. les mmes effets que les oprations imposables notamment
en ce qui concerne le droit dduction chez le fournisseur, et pour ce qui est du
calcul du prorata en matire de dduction. (cf. chapitre Dductions).
Le bnfice dudit rgime est limit aux seules entreprises exportatrices des
produits et services prsentant les garanties ncessaires en matire de transparence
et qui sont catgorises conformment larticle 19 du dcret pris pour lapplication
de la TVA.
Les achats concerns par le rgime suspensif portent sur les marchandises,
matires premires, emballages irrcuprables et les services ncessaires la
ralisation de l'exportation ou d'oprations vises ci-dessus.
Bnficient de l'achat en suspension, tous les biens et services qui sont
ligibles au droit dduction, ce qui exclut du bnficie de ce rgime les matires,
produits et services viss l'article 106 du C.G.I. (exemple : biens, produits,
matires et services non utiliss pour les besoins de lexploitation).
En raison de la spcificit ayant trait l'application de ce rgime selon qu'il
s'agisse d'exportation des produits ou d'exportation de services. Il convient de les
traiter sparment.
B/ Rgime suspensif pour les entreprises exportatrices de produits
Il ressort des dispositions prvues l'article 94 du C.G.I que les entreprises
exportatrices de produits peuvent sur leur demande et dans la limite du montant du
chiffre d'affaires ralis au cours de l'anne coule au titre de leurs oprations
d'exportation, tre autorises recevoir en suspension de la TVA l'intrieur, les
marchandises, matires premires, emballages irrcuprables ainsi que les services
ncessaires la ralisation desdites oprations et susceptibles d'ouvrir droit
dduction et au remboursement prvus aux articles 101 104 du C.G.I.
C/ Rgime suspensif pour les entreprises exportatrices de services
Les entreprises exportatrices de services peuvent sur leur demande et dans
la limite du montant du chiffre daffaires ralis au cours de lanne coule au titre
de leurs oprations dexportation, tre autorises recevoir en suspension de la TVA
l'intrieur, les produits et les services ncessaires auxdites oprations
et susceptibles d'ouvrir droit dduction et au remboursement prvus aux articles
101 104 du CGI.
Bnficient de ce rgime, les entreprises catgorises qui remplissent les
conditions prvues par larticle 19 du dcret pris pour lapplication de la TVA.
Par ailleurs, ces dernires doivent dposer auprs de service local des impts
dont elles dpendent une demande accompagne des pices justifiant l'exportation
effective de service savoir :
D.G.I.
Avril 2011

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 copie certifie conforme du contrat ;

copie certifie conforme de l'engagement d'exportation ;
copies des factures de vente.
Il est noter que la dlivrance de l'attestation de l'achat en suspension est
effectue dans les mmes conditions prcites.
D/ Modalits dapplication
Les entreprises catgorises vises larticle 94 (I et II) du C.G.I qui dsirent
effectuer leurs achats en suspension de la TVA doivent, en application des
dispositions prvues larticle 19 du dcret prcit, remplir les conditions dsignes
ci aprs :
- tre en situation rgulire vis vis des dclarations et des paiements des
impts, droits et taxes prvus larticle 164 du C.G.I, pour bnficier desdits achats
en suspension de la TVA et oprer, le cas chant, le remboursement y affrent et
en consquence prsenter une attestation de catgorisation dlivre par
ladministration fiscale ;
- justifier du chiffre daffaires ralis lexportation au cours de lanne n-1.
Pour bnficier de lachat en suspension, les entreprises exportatrices
catgorises, doivent dposer tout moment de l'anne une demande auprs du
service local d'assiette dont dpend leur tablissement ou leur sige social,
accompagne :
des factures proforma ou tout autre document en tenant lieu, relatives ses
commandes, au fur et mesure de leurs besoins rels ;
de la liste des fournisseurs avec l'indication du nom, de la raison ou de la
dnomination sociale, de la profession, de l'adresse et du numro d'identification
attribu par le service local des impts chacun d'eux, de la nature des oprations
qu'elles ralisent en qualit d'assujettis la TVA.
Cette demande doit comporter toutes les indications requises, en particulier
le montant du chiffre d'affaires ralis l'anne prcdente au titre des oprations
d'exportation, lequel constituera le montant maximum des achats de biens en
suspension de taxe.
Le service local des impts, aprs contrle sur pices ou le cas chant sur
place, tablit en triple exemplaire, une attestation d'achat en suspension de la TVA,
par fournisseur, auxquelles seront annexes des listes des biens et services
bnficiant de cette mesure.
L'un des exemplaires est conserv par le service local des impts, les deux
autres sont remis au demandeur qui fait parvenir un exemplaire son fournisseur et
conserve l'autre l'appui de sa comptabilit.
Les factures et tout document se rapportant aux ventes ralises en
suspension de la taxe doivent tre revtus d'un cachet portant la mention vente
en suspension de la TVA en vertu de l'article 94 du code gnral des impts .
D.G.I.
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Lattestation dachat en suspension n'est valable que pour l'anne de sa

dlivrance. Aucune vente ne peut avoir lieu en suspension de la taxe si le vendeur et
l'acheteur ne sont pas munis de l'attestation rglementaire.
En outre, lesdites entreprises exportatrices doivent tenir une comptabilit
rgulire et un compte matires.
Ce compte matires doit faire ressortir, d'une part, la quantit des
marchandises, des matires premires et des emballages irrcuprables,
effectivement utiliss dans les oprations d'exportation, vises l'article 94 dudit
code, d'autre part, la quantit de produits fabriqus ou conditionns qui ont t
vendus l'exportation ou qui se trouvent en stock la clture de
l'exercice comptable.
E/ Gestion, contrle et rgularisation
L'autorisation d'achat en suspension de la TVA tant motive par le souci du
lgislateur d'inciter au dveloppement de lexport, il y a lieu de s'assurer qu'elle n'est
pas utilise d'autres fins.
A cet effet, un dispositif de contrle est prvu.
Ainsi, les contribuables concerns ont pour obligation de tenir une
comptabilit rgulire et un compte matires de tous les biens acquis en suspension
de la taxe et effectivement utiliss dans les oprations prvues l'article 94 du C.G.I.
Cette comptabilit matire doit permettre en outre d'valuer les biens en stock la
clture de l'exercice comptable.
Par ailleurs, les entreprises exportatrices bnficiaires de l'achat en
suspension, doivent fournir au service local des impts toute pice justificative de
l'exportation effective des produits et services acquis l'anne coule en suspension
de la taxe (avis d'exportation ou tout document douanier).
Dans le cas o les matires premires, emballages ou produits acquis en
suspension de la taxe sont affects autrement qu' la ralisation d'opration
d'exportation (Ventes locales de produits destins initialement l'exportation). Les
assujettis sont tenus de reverser le montant de la taxe dont le paiement n'a pas eu
lieu lors de l'achat. La rgularisation doit intervenir avant l'expiration du mois qui suit
celui de la livraison de la marchandise.

CHAPITRE III
REGLES D'ASSIETTE
Le montant de la taxe verser par un assujetti est dtermin partir de
rgles bien prcises. Ces rgles sont dites "rgles d'assiette". Elles reposent sur
quatre fondements :
- Le fait gnrateur;
- La dtermination de la base imposable ;
- Les taux applicables ;
D.G.I.
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- Les dductions autorises.

SECTION I.- FAIT GENERATEUR
Le fait gnrateur d'un impt est l'vnement qui donne naissance la dette
du redevable envers le Trsor. Autrement dit, c'est le moment d'exigibilit de cet
impt. Pour la TVA, le fait gnrateur est dfini pour l'intrieur l'article 95 du C.G.I.
et pour l'importation l'article 121 du mme code.
L'article 95 prcit prvoit que: "le fait gnrateur de la TVA est constitu
par l'encaissement total ou partiel du prix des marchandises, des travaux ou des
services.
Toutefois, les contribuables qui en font la dclaration avant le 1er janvier ou
dans les 30 jours qui suivent la date du dbut de leur activit, sont autoriss
acquitter la taxe d'aprs le dbit, lequel concide avec la facturation ou l'inscription
en comptabilit de la crance. Cependant, les encaissements partiels et les livraisons
effectus avant l'tablissement du dbit sont taxables.
Les contribuables placs sous le rgime de l'encaissement et qui optent dans
les conditions vises l'alina prcdent, pour le rgime des dbits, sont tenus de
joindre leur dclaration la liste des clients dbiteurs ventuels et d'acquitter la taxe
y affrente dans les 30 jours qui suivent la date d'envoi de ladite dclaration au
service local d'assiette dont ils relvent.
Lorsque le rglement des marchandises, des travaux ou des services a lieu
par voie de compensation ou d'change ou lorsqu'il s'agit de livraison soi-mme
vises l'article 89 du C.G.I., le fait gnrateur se situe au moment de la livraison
des marchandises, de l'achvement des travaux ou de l'excution du service.
Des dispositions susvises, il rsulte que le rgime de droit commun en
matire de fait gnrateur est l'encaissement. Toutefois, pour des raisons de
commodit de gestion, les contribuables qui le dsirent peuvent opter pour le rgime
dit "des dbits".
A/- Rgime de droit commun
Le fait gnrateur est constitu par l'encaissement partiel ou total du prix
des marchandises, des services ou des travaux.
Cependant, dans les cas d'oprations taxables o n'intervient pas une
contrepartie montaire, en particulier, lorsqu'il s'agit d'change, de compensation ou
de livraison soimme, le fait gnrateur se situe au moment de la livraison des
marchandises ou de l'excution des services ou de l'achvement des travaux.
1) Ventes en numraire
Par encaissement taxable, il faut entendre toutes les sommes perues
quelque titre que ce soit (prix de la marchandise, avances, acomptes, arrhes
rglement pour solde, rglement de la retenue de garantie ...).

D.G.I.
Avril 2011

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a) L'encaissement du prix : il est constitu pour les oprations au comptant,

par la remise d'espces au vendeur, de numraires, en rglement du prix des
marchandises, des services ou des travaux.
b) Les avances, acomptes et arrhes : lorsqu'ils sont reus par le vendeur, ils
sont au mme titre que l'encaissement total, gnrateurs de la TVA, dans la mesure
o ils constituent des sommes reprsentant une fraction du prix que l'acqureur
remet au revendeur ds la conclusion du contrat.
Il ne faut cependant pas perdre de vue que ces termes s'appliquent des
actes de nature juridique distincte. En effet, l'avance ou l'acompte constituent un
versement valoir sur le prix et qui du point de vue juridique, marque la conclusion
dfinitive du contrat et n'autorise aucune des parties se dsister.
Au contraire, les arrhes ne sont qu'un moyen pour accrditer l'engagement
des protagonistes et sont donc par essence abandonns en cas de rupture
unilatrale du contrat. Ainsi en cas d'abandon, les arrhes perdent leur caractre
imposable pour revtir celui de dommages intrts non taxables.
c) Paiement par chque barr non endossable, effet de commerce, moyen
magntique de paiement, virement bancaire, procd lectronique ou par
compensation.
Le fait gnrateur de la TVA concide avec la date de l'encaissement effectif
par lassujetti, par les moyens de paiement susviss.
2) Echanges et rglements par compensation
Dans le cas de rglement par compensation ou par voie d'change, le fait
gnrateur de la TVA concide avec la livraison des marchandises, l'excution des
services ou des travaux. L'exigibilit de la TVA se situe au moment desdites livraisons
ou excutions.
Toutefois, lorsquil sagit dune crance teinte suite la rception de
marchandises en contrepartie, le fait gnrateur se situe la date de la
compensation matrialise par lextinction de la dette.
3) Oprations ralises en compte courant
L'inscription de la dette au dbit du compte client constitue en principe le
dbit.
S'il s'agit d'un compte courant, ce dbit vaut encaissement. En effet, le
compte courant qui est un vritable contrat d'un genre particulier, n'existe que
lorsque deux commerants en relation d'affaires conviennent que les oprations
intervenues entre eux perdront leur individualit et formeront les lments d'un
compte unique, rgl une date donne par la balance des crdits et des dbits de
chacun, cette balance formant un solde, seul exigible.

D.G.I.
Avril 2011

86

Ces oprations doivent en outre, maner alternativement de l'une et de

l'autre partie.
Il n'existera donc pas de compte courant lorsque les oprations sont sens
unique ou lorsqu'elles sont considres comme distinctes et indpendantes les unes
des autres et sont rgles sparment (cas du compte client).
Il convient, galement de prciser, qu'habituellement le compte courant est
productif d'intrts. Il est arrt priodiquement et les intrts sont capitaliss.
Ces intrts sont passibles de la TVA.
En dfinitive, les oprations ralises en compte courant, doivent tre
analyses comme des rglements par compensation dont le fait gnrateur se situe
la date d'inscription de la dette au dbit de ce compte.
4) Travaux immobiliers
Pour la dtermination du fait gnrateur de la TVA pour les oprations de
travaux immobiliers, il faut entendre par encaissements taxables toutes les sommes
perues au titre d'un march de travaux quelque titre que ce soit (avances,
acomptes, rglements pour soldes) et quelle que soit leur destination (achats de
matires premires ou paiements des sous-traitants par exemple). En cas de
rglement par mandat administratif et s'il y a contestation sur la date de
l'encaissement, l'examen du relev bancaire ou du compte courant postal du
contribuables en cause doit permettre de vrifier la date exacte dudit encaissement.
5) Livraisons soi-mme
Chaque fois qu'un assujetti utilise pour son propre usage un produit qu'il a
fabriqu, on dira qu'il effectue une livraison soi-mme. Une telle opration doit tre
soumise taxation afin de sauvegarder le principe de la neutralit de la TVA. Celle-ci
peut donc concerner soit des biens meubles soit des biens immeubles.
- Livraisons soi-mme de biens meubles : pour les livraisons soi-mme de
biens meubles taxables, le fait gnrateur se situe la date de ladite livraison,
laquelle ne peut tre postrieure celle de l'utilisation desdits biens.
- Livraisons soi-mme de biens immeubles : lorsqu'il s'agit de biens
d'quipement (unit industrielle, construction de hangar etc.), le fait gnrateur se
situe au moment de l'achvement des travaux c'est--dire au moment de la runion
des conditions d'utilisation du bien ou encore de son inscription un compte
d'immobilisation.
Pour les immeubles usage d'habitation, le fait gnrateur de la TVA
concide avec la date d'achvement des travaux. Un immeuble est considr comme
achev lorsque les conditions d'habitabilit ou d'utilisation sont runies et, au plus
tard, lors de la dlivrance du permis d'habiter ou du certificat de conformit.

D.G.I.
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Toutefois, quand il s'agit d'une consommation intermdiaire de produits ou

de services s'inscrivant dans le prolongement de l'activit taxable du contribuable, il
n'y pas lieu de soumettre de telles livraisons la TVA.
Exemples

* Livraisons soi-mme taxables

- Un fabricant de meubles prlve de ses ateliers des fauteuils pour meubler
son domicile ou ses bureaux. Les fauteuils en question doivent faire l'objet d'une
facturation soi-mme, mentionnant la taxe qui doit figurer sur sa dclaration.
- Un promoteur difie un immeuble destin la location, il s'agit l aussi
d'une livraison soi-mme soumettre la TVA
- Une socit de production d'aliments de btail, construit elle-mme un
hangar pour l'levage des poussins, cette livraison soi-mme est taxable.

* Livraisons soi-mme non taxables

- Une entreprise assujettie la TVA produit partir d'un groupe lectrogne
l'lectricit qu'elle utilise pour le fonctionnement de ses machines ou pour les besoins
d'exploitation, il s'agit d'une livraison soi-mme d'une consommation intermdiaire
qui nest pas soumise la TVA
- Les prestations effectues par l'atelier d'une entreprise, pour la rparation
de son propre matriel sont des oprations qui ne doivent pas tre soumises la
TVA
B/- Rgime de l'option
Bien que le rgime de l'encaissement soit le droit commun, l'article 95 du
C.G.I en son 2me alina, donne la possibilit aux contribuables d'opter pour le
rgime des dbits.
1) Modalits de l'option
a) Dclaration : les contribuables qui dsirent opter pour le rgime des dbits
sont tenus d'en faire la dclaration crite avant le 1er janvier ou, pour les nouveaux
contribuables dans les 30 jours qui suivent la date de leur dbut d'activit.
En rgle gnrale, la dclaration ne doit pas tre refuse. Mais les assujettis
doivent tre informs qu'ils ne peuvent changer le mode d'imposition en cours
d'anne et qu'il leur appartient de procder aux rajustements utiles.
b) Liste des clients dbiteurs : les assujettis qui veulent tre placs sous le
rgime des dbits sont tenus galement de joindre la dclaration d'option, la liste
de leurs clients dbiteurs et d'acquitter la TVA y affrente dans les 30 jours qui
suivent la date d'envoi de ladite dclaration au service local des Impts dont ils
relvent. Cette dernire obligation a pour effet d'viter que les dbits tablis
D.G.I.
Avril 2011

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antrieurement la date d'option n'chappent taxation (voir paragraphe C sur le

changement de rgime).
2) Effet de l'option
Les assujettis ayant opt pour le rgime des dbits peuvent acquitter la TVA
d'aprs les dbits lesquels concident en principe avec la facturation. Ils doivent
nanmoins tre informs que les encaissements antrieurs aux dbits sont
gnrateurs d'impts.
C'est ainsi que pour ces contribuables, le fait gnrateur de la taxe se situe
la date de l'inscription du montant de la crance en comptabilit au dbit du compte
client, sans toutefois, que cette date puisse tre postrieure celle de la facturation
ou de l'encaissement (cas des avances perues par les entrepreneurs).
3) Crances irrcouvrables
La comptabilit tant le mode de preuve de droit commun des commerants,
il y a lieu d'admettre que les crances sont irrcouvrables lorsqu'elles sont passes
pices l'appui au dbit du compte charges non courantes.
4) Compte d'attente
Un encaissement non identifi inscrit un compte d'attente (autre qu'un
compte collectif ou individuel des clients) ne peut tre considr ni comme un dbit
ni comme un encaissement surtout s'il n'est pas tabli de facture ou note de dbit.
Le dbit est constitu par l'inscription l'actif du compte client du montant
de la facture qui, gnralement, est tablie en mme temps.
Bien entendu, si le crancier est un tablissement bancaire, ou d'une
manire gnrale, si la dette du client est porte au dbit d'un compte courant
ouvert en son nom, le dbit vaut encaissement.
C/- Changement de rgime
Deux cas sont envisager :
1) L'assujetti plac sous le rgime de droit commun opte pour le
rgime des dbits
Dans ce cas, il y a lieu de rgulariser la situation de l'assujetti dans la mesure
o n'ont t dclares que les sommes effectivement encaisses au 31 dcembre de
l'anne prcdant le changement de rgime, alors que ne seront dclares que les
facturations tablies partir du 1er janvier suivant. Aussi, en l'absence de
rgularisation, les facturations antrieures au 1er janvier de l'anne de changement
de rgime, qui n'avaient pas t encore encaisses cette date, chapperaient
taxation. C'est la raison pour laquelle le lgislateur a prvu l'obligation d'tablir la
liste des clients dbiteurs et de payer la taxe correspondante en cas d'option pour le
rgime des dbits.
D.G.I.
Avril 2011

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2) L'assujetti ayant opt pour "les dbits" revient au rgime de droit

commun des encaissements"
Dans ce cas la situation est inverse, le contribuable aura dclar jusqu'au 31
dcembre de l'anne prcdant son retour au rgime des encaissements, l'ensemble
de ses facturations sans s'tre souci de leurs encaissements ou non. Aussi pour ne
pas imposer deux fois une mme opration, la premire fois lors de la facturation et
la seconde au moment de l'encaissement intervenu aprs le retour au droit commun,
le contribuable concern devra tre invit fournir un tat de ses clients dbiteurs,
et ne pas dclarer lors de leur encaissement les sommes correspondantes.
SECTION II.- ASSIETTE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE
Sous section I.- Elments constitutifs de la base imposable (cas gnral)
L'assiette de la TVA ou base imposable comprend en vertu du premier alina
de l'article 96 du code prcit, le prix des marchandises, des travaux ou des services
et les recettes accessoires ainsi que les frais et droits y affrents l'exclusion de la
TVA elle-mme.
La base imposable est donc constitue par tout ce que l'assujetti encaisse ou
reoit en contrepartie de l'opration imposable.
Aussi pour dterminer la base imposable, il y a lieu d'une part d'ajouter la
valeur de la marchandise, des travaux ou des services :
- les frais relatifs aux ventes, qui constituent une charge d'exploitation
pour le vendeur et qui sont demands aux clients en sus du prix mme si
ceux-ci sont facturs sparment ;
- les recettes accessoires ;
- les droits et taxes l'exclusion de la TVA ;
- les produits financiers ;
- les complments de prix.
et d'autre part, retrancher du montant ainsi obtenu les ventuelles rductions de
prix.
A/ Frais relatifs aux ventes
1) Frais de transport
En vertu de l'article 96 susvis il est prvu au 1er paragraphe :
En cas de vente avec livraison domicile, les frais de transport, mme
facturs sparment, ne peuvent tre soustraits du chiffre d'affaires imposable
lorsque le transport reste la charge du vendeur .
La situation des frais de transport doit donc tre examine en fonction des
conditions gnrales de la ralisation de la vente, opration principale laquelle ces
frais se rattachent. Aussi, doit-on considrer que deux sortes de ventes peuvent
intervenir selon le lieu o s'effectue le transfert de proprit de la marchandise.

D.G.I.
Avril 2011

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a) ventes dpart
Si la vente est rellement conclue aux conditions "dpart" et si le transport
constitue une opration distincte dont l'acheteur assume la charge, les frais de
transport peuvent tre laisss en dehors du prix de vente.
Deux conditions sont ainsi ncessaires pour que les frais de transport ne
soient pas inclus dans la base imposable :
- la vente doit tre conclue aux conditions dpart ;
- le transport doit tre la charge de l'acqureur.
Conditions de la vente dpart : pour que la vente soit rpute faite
dpart, il est ncessaire que le vendeur apporte la preuve que le march a t conclu
pour un prix correspondant la livraison dpart et que le transfert de proprit et de
dlivrance de la marchandise ont t effectus avant le transport.
Conditions de facturation : lorsque la vente est conclue "dpart" le
transport incombe l'acheteur et celui-ci doit en supporter intgralement les frais.
Aucune difficult ne se prsente si l'acheteur effectue lui-mme le transport
ou le fait effectuer par un transporteur qu'il rmunre directement. Mais il arrive
frquemment que l'acheteur demande au vendeur de faire effectuer le transport
pour son compte. Le vendeur facture alors son client, en sus du prix des
marchandises, les frais affrents au transport. Dans une telle hypothse, la
ralisation des conditions vises l'alina ci-dessus ne suffit plus pour justifier
l'existence d'une vritable vente dpart. Il faut encore que soient runis les lments
destins tablir que la vente et le transport constituent une opration distincte dont
les frais sont la charge de l'acheteur.
Si le vendeur assure le transport au moyen des vhicules lui appartenant, il
doit tre identifi au service en tant que transporteur galement, et le prix qu'il
rclame pour le transport doit constituer la rmunration d'un service que les parties
au contrat ont entendu sincrement rmunrer de manire distincte.
Si le vendeur confie le transport un tiers, il doit apporter la preuve qu'en
faisant effectuer le transport par un tiers, il agit par ordre et pour le compte de
l'acheteur. A cet effet, il doit pouvoir dmontrer que le prix factur distinctement
son client pour le transport est identique celui qui lui a t factur par le
transporteur.
b) Ventes "Franco"
Dans les ventes de l'espce, les parties conviennent que le prix des
marchandises sur lequel elles se sont mises d'accord s'entend marchandises
"vendues chez l'acheteur".
C'est donc audit vendeur qu'incombe le soin d'amener les marchandises au
point de livraison convenu en faisant son affaire des moyens et des frais
qu'occasionne le transport. Le prix du transport est donc la charge personnelle du
vendeur qui peut soit l'inclure dans le cot des marchandises, soit le mentionner
sparment sur ses factures.
D.G.I.
Avril 2011

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Mais quel que soit le mode de facturation utilis, les frais de transport la
charge du vendeur constituent un lment de son prix de vente et, ce titre, sont
passibles de la TVA dans les mmes conditions que la marchandise vendue.
c) Ventes "Franco" de marchandises exonres
Pour ce qui est des frais de transport, il y a lieu de souligner que dans le cas
de vente franco livraison domicile des marchandises exonres, le prix du transport
effectu par le vendeur, qu'il soit factur distinctement ou inclus dans le prix de la
marchandise, ne constitue pas un lment taxable.
Cependant, dans le cas de vente dpart -usine, le transport, mme effectu
par le vendeur, constitue une opration distincte de la vente, imposable dans les
conditions de droit commun.
2) Frais d'emballages
Une marchandise peut tre vendue :
-

soit emballage perdu c'est--dire non rcuprable.

soit emballage consign, restituable.

a) Ventes avec emballage perdu

Dans ce cas, l'emballage est vendu avec le produit qu'il contient (bouteille en
plastique, boite en carton, tui en plastique etc.). La valeur de ces emballages
constitue un lment du prix de vente de la marchandise. Au regard de la TVA, ces
emballages non rcuprables suivent le sort des marchandises ou produits, que leur
valeur soit incorpore dans le prix de vente ou situe en dehors de celui-ci.
b) Ventes avec emballage consign
L'emballage consign, l'inverse du prcdent, n'est pas perdu avec le
produit qu'il contient, il doit tre restitu (bouteille de gaz, Fts, containers etc.).
La valeur de ces emballages consigns ne doit pas tre en principe comprise dans le
chiffre d'affaires imposable, dans la mesure o ils continuent appartenir au vendeur
condition, toutefois, que la TVA y affrente ne soit pas facture et que ces
emballages soient rendus l'expiration des dlais en usage dans la profession.
Lorsque les emballages consigns ne sont pas restitus, ils doivent s'analyser
comme des ventes demballage perdu et sont rattachs l'opration de vente initiale
et suivent le rgime de ces ventes.
Certains contribuables peuvent avoir intrt, pour des raisons de commodit,
inclure dans le prix des ventes taxables, la valeur des emballages consigns.
Dans ce cas, les intresss doivent pouvoir justifier, soit par leur
comptabilit, soit par la tenue d'un compte d'emballages consigns, des attnuations
de chiffre d'affaires qu'ils pratiquent lorsque lesdits emballages sont rendus et font
l'objet d'un avoir ou d'une dduction sur facture.
D.G.I.
Avril 2011

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3) Autres frais
La somme verse un vendeur par son client pour le couvrir des frais de
ngociation d'une traite ne constitue pas un lment du prix de vente, lorsque les
conditions suivantes sont remplies :
- existence d'un contrat stipulant un prix comptant ;
- nonobstant cette stipulation, paiement par traite d'un montant gal au prix
stipul, accompagn d'un chque reprsentant les frais d'escompte ;
- ngociation effective de la traite la date convenue, lorsque l'une des deux
conditions exiges n'est pas remplie. Lesdits frais mme facturs sparment doivent
tre inclus dans la base imposable.
B/ Recettes accessoires
1) Ventes de dchets neufs d'industrie
Les dchets d'industrie suivent le sort des produits dont ils sont issus, c'est-dire que si le produit final est lui mme impos, les dchets d'industrie sont soumis
la TVA, si le produit final est situ hors du champ d'application de la taxe ou
exonr, les dchets d'industrie bnficient de la mme exemption.
a) Exception
Les ventes au Maroc de dchets, c'est--dire lorsqu'ils sont mis la
consommation interne, provenant des matires premires admises sous les rgimes
suspensifs en douane, sont passibles de la TVA.
b) Exemples de dchets neufs d'industrie
Dchets de lige : les dchets provenant des plaques de lige l'tat
naturel bnficient de l'exonration au mme titre que le principal, par contre les
dchets provenant de la fabrication des bouchons ou des plaques de lige usines
sont imposables au mme titre que les produits fabriqus.
Dchets de poisson : le fait de sectionner la tte d'un poisson n'tant
pas considr comme une opration entrant dans le champ d'application de la TVA,
les dchets, les coupures et les poissons non usinables ne sont taxables que s'ils sont
pralablement cuits, desschs ou transforms en huile, colle ou autre produit.
Chutes de mtaux neufs
Les chutes de mtaux (tournures, rognures) doivent supporter la TVA:
- soit l'importation, alors qu'ils sont encore l'tat de matires premires;
- soit lors de la vente au Maroc, par un fabricant comme dchets neufs de
fabrication.
Noyaux : les noyaux de fruits bruts vendus sans transformation par les
fabricants de confiture doivent tre considrs comme des dchets de fabrication
imposables.
D.G.I.
Avril 2011

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2) Ventes d'emballages reus perdus

La revente par un assujetti aprs dballage de l'emballage reu perdu
constitue une recette accessoire qui doit tre soumise la TVA. Ceci s'explique par,
d'une part, le fait que l'emballage considr a t soumis la TVA au mme titre que
le produit emball et que cette taxe a t dduite, et de l'autre parce que l'emballage
reu perdu, vendu, peut ventuellement constituer pour un autre assujetti, une
matire premire (cas des achats d'emballages en plastique destins tre utiliss
dans la fabrication de sandales).
3) Subventions
En gnral, il y a lieu de considrer que les subventions reues par un
assujetti ne sont pas imposables la TVA quand elles prsentent le caractre d'une
libralit, c'est dire quand elles sont accordes sans contrepartie tel est le cas les
subventions dinvestissement accordes par exemple par l'Etat certains
investisseurs. Par contre, lorsqu'il s'agit des subventions dexploitation ou des
subventions dquilibre , celles-ci doivent tre incluses dans le chiffre d'affaires
imposable ds lors quelles sont octroyes dans le but par exemple de :
-

soutenir le prix de vente d'un produit ou d'un service ;

ponger un dficit dans la gestion ;
prendre en charge une partie de dpenses de la formation professionnelle ;
prendre en charge une partie de la masse salariale.

4) Indemnits d'assurance
Sans qu'il y ait lieu de rechercher l'origine des dgts causs un matriel
ou des installations, on peut considrer que le remboursement soit par une
compagnie d'assurances soit par des tiers, des frais de rparation constitue un acte
civil qui n'est pas passible de la TVA.
D'une manire gnrale, les indemnits qui revtent le caractre de
dommages et intrts ne doivent pas tre considres comme la contrepartie d'une
affaire et ce titre, elles ne sont pas soumises la TVA
C/ - Produits financiers
1) Intrts de crdit (ventes terme)
La taxe sur la valeur ajoute est assise sur la somme totale dbourse par
les clients des assujettis, en contrepartie de la marchandise qui leur est vendue ou
du service qui leur est fourni.
En particulier dans le cas d'une vente terme, les intrts inclus dans le prix
de cette vente font partie intgrante du prix de vente imposable, alors mme qu'ils
font l'objet d'une stipulation spciale.
Doivent de mme tre regards comme un des lments du prix d'une
marchandise vendue terme, les intrts que l'acheteur paie au vendeur en raison
des nouveaux dlais que celui-ci lui consent pour se librer.
D.G.I.
Avril 2011

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2) Produit alternatif Mourabaha

Le contrat Mourabaha, conclu entre ltablissement de crdit et le client est
juridiquement un contrat de vente. A cet effet, la marge bnficiaire de
ltablissement de crdit sur cette vente est clairement explicite, connue et
accepte par les deux parties au contrat. Cest ce quon appelle la rmunration
convenue d'avance entre le client et l'tablissement du crdit . La TVA s'applique
ainsi sur le montant de ladite rmunration.
Par ailleurs, la TVA ayant grev le bien acquis dans le cadre de "Mourabaha"
n'ouvre pas droit dduction chez l'tablissement de crdit. Par contre, elle ouvre
droit dduction chez lassujetti ladite taxe .
3) Produits encaisss par une socit "Holding"
On dsigne gnralement, sous le nom de "Holding" des socits qui
s'occupent indistinctement de tous genres d'oprations ou qui ont pour objet de
prendre des participations, sous une forme quelconque, dans diffrentes entreprises
en vue de grer et d'exploiter un portefeuille de valeurs mobilires.
Une socit Holding peut faciliter la trsorerie de ses filiales en leur ouvrant
des oprations de crdits ou en leur faisant des prts. Les intrts perus ce titre,
de mme que la rmunration perue en contrepartie des services rendus,
constituent des lments inclure dans la base imposable.
4) Intrts perus par un assujetti au titre de prts consentis
Les prts consentis par un assujetti avec des fonds commerciaux constituent
un mode de gestion de l'actif commercial. Les intrts qu'ils produisent doivent tre
soumis la taxe sur la valeur ajoute, car ils constituent un lment du chiffre
d'affaires imposable.
5) Intrts des dpts en compte bloqu
Le fait pour un assujetti de dposer ses disponibilits en compte bloqu,
constitue galement un mode de gestion de son actif commercial, il s'ensuit que les
intrts produits doivent tre considrs comme un lment de son chiffre daffaires
soumettre la taxe sur la valeur ajoute.
Il est prcis cet gard, que le prt consenti par une personne physique
non commerante constitue une opration revtant un caractre civil non taxable
la TVA
6) Commissions relatives aux valeurs mobilires mises par les
O.P.C.V.M.
Pour assurer son rle d'intermdiaire financier, l'O.P.C.V.M. est amen
dsigner un rseau placeur charg, entre autres, de recevoir les souscriptions et
d'effectuer les rachats d'actions ou de parts d'O.P.C.V.M.
A chaque souscription ou rachat d'actions et de parts d'O.P.C.V.M., des droits
et commissions sont en principe exigs.

D.G.I.
Avril 2011

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Les droits dentre ou de sortie sont acquis lO.P.C.V.M. Quant aux

commissions, elles sont prleves par le rseau placeur.
Les droits d'entre et de sortie acquis par l'O.P.C.V.M. n'entrent pas dans le
champ d'application de la TVA Par contre, les commissions correspondant une
rmunration de prestations de services sont passibles de la TVA au taux rduit de
10 %, et c'est le rseau placeur qui est redevable de la TVA collecte.
N'tant pas redevable de la TVA, l'O.P.C.V.M. n'a pas droit la dduction de
la taxe ayant grev ses frais de gestion.
Exemple
Considrons un O.P.C.V.M. (socit d'investissement capital variable
"S.I.C.A.V") ou un fonds commun de placement "FCP" dont les caractristiques sont
les suivantes :
- Droit d'entre (ou de souscription) : 3 % de la valeur liquidative.
- Droit de sortie (ou de vente)
liquidative.

: 1,5 % de la valeur

En outre, il est stipul dans la note d'information de cet O.P.C.V.M. que :

- la partie des droits d'entre acquis l'O.P.C.V.M. est de 1% ;
- la partie des droits de sortie acquis l'O.P.C.V.M. est de 0,5 %.
Cas de souscription :
A la date du 09.02.2010, la valeur liquidative (V.L.) est de 1 054,67 DH.
Monsieur X se prsente pour acqurir des actions de cet O.P.C.V.M.
prix de la souscription de l'action est :
Prix = 1 054,67 + (1 054,67 x 3 %) + (1 054,67 x 2 % x 10 %).
Le souscripteur doit alors verser le prix de 1.088,41 DH par action.
Cas de rachat :
Monsieur Y par contre veut vendre des actions de cet O.P.C.V.M. le mme jour.
Le prix de cession = VL - (VL x 1,5 %) - TVA.
La TVA n'est applique que sur la partie acquise au rseau placeur c'est--dire
1,5 % - 0,5 % = 1 %.
Le prix de rachat de l'action est de :
Prix = 1 054,67 - (1 054,67 x 1,5 %) - (1 054,67 x 1 % x 10 %)
Le prix qu'il encaissera sera alors de 1 037,80 DH par action.
Le rseau placeur (banques ou compagnies d'assurances) est redevable de la
T.V.A. collecte lors de la souscription ou du rachat des valeurs mobilires.

D.G.I.
Avril 2011

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D/- Complment de prix

1) Rvision de prix
Certains contrats de livraison de fournitures, de services ou de marchs de
travaux immobiliers, prvoient une clause de rvision de prix selon des formules
appropries qui tiennent compte des variations susceptibles d'intervenir dans les prix
des fournitures et matriaux, de salaires ou dans le tarif de l'impt. Les sommes
encaisses au titre desdites rvisions s'analysent en un complment de prix inclure
dans l'assiette de la taxe sur la valeur ajoute.
En rgle gnrale, toute somme perue en application de la thorie de
l'imprvision doit tre considre comme un lment de la base imposable.
2) Montants compensatoires
La caisse de compensation a pour rle essentiel d'intervenir dans la
dtermination de la structure des prix la consommation de certains produits de
base (produits ptroliers, sucre, farines). Cette intervention peut revtir deux formes:
a) Montants compensatoires crditeurs
Lorsque le produit est vendu un prix infrieur son prix normal (cot de
revient augment de la marge bnficiaire du fabricant), la caisse de compensation
verse au fabricant la diffrence entre le prix normal et celui de vente. Sont ainsi
compenss, le sucre, la farine, les gaz de ptroles liqufis (G.P.L.). Les sommes
encaisses par les assujettis au titre de cette compensation sont taxables.
b) Montants compensatoires dbiteurs
Lorsque le produit est vendu un prix suprieur son prix normal, la caisse
de compensation reoit des fabricants dudit produit la diffrence entre le prix de
vente et le prix normal. Dans ce cas, les sommes verses la caisse de
compensation par les assujettis ne doivent en aucun cas tre dfalques du montant
de leur chiffre d'affaires soumettre la taxe sur la valeur ajoute, tant donn
qu'elles constituent un lment du prix de vente au consommateur.
E/- Droits et taxes
Sous rserve des dispositions de l'article 100 du CGI, le chiffre d'affaires
imposable comprend le prix des marchandises, des travaux ou des services et les
recettes accessoires qui s'y rapportent, ainsi que les frais, droits et taxes y affrents
l'exception de la taxe sur la valeur ajoute notamment :
1) Droits de douane, taxe l'importation et taxes intrieures de
consommation
A l'importation, en plus de la valeur cot et fret, la base soumettre la
taxe sur la valeur ajoute doit galement comprendre les droits de douane, la taxe
l'importation et ventuellement les taxes intrieures de consommation.

D.G.I.
Avril 2011

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2) Taxe de promotion touristique

La taxe de promotion touristique perue en sus du prix d'hbergement
demand par un htelier son client constitue un lment de la base imposable.
3) Taxe sur les oprations de lotissement
Pour les travaux de lotissement la municipalit peroit une taxe dite de
premier tablissement (ou encore de voirie) lors de l'approbation du plan prsent
par le lotisseur. Cette taxe doit tre incluse dans la base soumettre l'impt.
4) Taxe sur les oprations de construction
La taxe sur les oprations de construction sapplique aux oprations de
construction, de reconstruction et dagrandissement de toute nature ainsi quaux
oprations de restauration qui ncessitent un permis de construire. Cette taxe doit
tre incluse dans la base soumettre l'impt.
5) Taxe de la promotion du paysage audiovisuel national (TPPAN)
La Taxe de Promotion du Paysage Audiovisuel National est la charge des
abonns au rseau dlectricit pour usage domestique ou professionnel. Elle
constitue un lment de la base taxable.
F /- Rductions de prix
1) Escompte, rabais, remises, ristournes
Les escomptes de caisse, remises, rabais, ristournes etc. consentis
habituellement par les vendeurs leurs clients constituent des rductions du prix des
ventes et peuvent tre dduites de la base imposable de la taxe sur la valeur
ajoute. Cependant, si la taxe sur la valeur ajoute a t mentionne sur les factures
de vente, comme le prvoient les dispositions lgales, la dduction n'est autorise
que si les notes d'avoir se rapportant aux ristournes, mentionnent de manire
identique le montant de la taxe sur la valeur ajoute correspondante.
A dfaut, les rductions de bases taxables opres par le vendeur doivent
tre annules et la taxe sur la valeur ajoute y affrente rappele dans les conditions
de droit commun.
2) Ristournes accordes par l'entremise d'un bureau d'achat d'un
syndicat ou d'une association :
En plus des conditions relatives la facturation de la taxe sur la valeur
ajoute, la dduction des ristournes n'est possible chez le vendeur que s'il peut
apporter la preuve que la rduction de prix a effectivement, et pour son montant
exact, bnfici l'acheteur.
Le vendeur doit notamment pouvoir justifier du montant individuel des avoirs
rellement verss chaque client lorsque la rduction du prix a lieu par l'entremise
de commissionnaires, courtiers, bureaux d'achat ou groupement.

D.G.I.
Avril 2011

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Cette condition implique donc, d'une part, que le vendeur fixe lui mme le
montant de la ristourne accorde chaque acheteur en fonction des oprations
ralises avec lui, et d'autre part, que l'intermdiaire, charg d'excuter ses ordres,
lui rende un compte exact des sommes distribues.
3) Intrts des acomptes et des arrhes
Les intrts des acomptes ou des arrhes correspondant en dfinitive une
remise sur le prix consenti par le fournisseur, peuvent tre dduits de l'assiette de la
taxe sur la valeur ajoute.
SOUS-SECTION II.- BASE IMPOSABLE POUR DES OPERATIONS
PARTICULIERES
En plus des considrations d'ordre gnral numres prcdemment la
sous section I prcite, l'assiette de la taxe doit tre dtermine, dans certaines
situations et pour certaines oprations en fonction de rgles particulires.
I- OPERATIONS SUR BIENS MATERIELS
A/- Rgle spciale d'assiette applicable aux ventes ralises
par des entreprises dpendantes

entre elles

1) Dispositions lgales
Larticle 96-1 du CGI prvoit que: lorsqu'une entreprise vendeuse
assujettie et une entreprise acheteuse non assujettie ou exonre sont, quelle que
soit leur forme juridique, dans la dpendance l'une de l'autre, la taxe due par la
premire doit tre assise, non sur la valeur des livraisons qu'elle a effectues la
seconde mais sur le prix de vente pratiqu par cette dernire, ou dfaut de vente,
sur la valeur normale du bien .
Les modalits de la dpendance sont dfinies, par larticle 20 du dcret sus
mentionn qui prvoit qu aux fins de la dtermination de la base imposable prvue
l'article 96-1 du code prcit :
a) Les entreprises assujetties la taxe sur la valeur ajoute vendant une
entreprise dpendante ou dont elles dpendent doivent, lorsque l'entreprise acheteuse
n'est pas assujettie la taxe sur la valeur ajoute ou en est exonre et si leur
comptabilit ne permet pas de dgager nettement les lments dsigns ci-dessous,
tenir un livre spcial, dans lequel elles inscrivent :
- dans une premire partie : le montant de leurs ventes directes ou
indirectes, l'entreprise acheteuse, avec la dsignation sommaire des produits vendus ;
- dans une deuxime partie : le montant
produits, pratiqus par l'entreprise acheteuse;

des prix

de vente des mmes

b) Les entreprises non assujetties la taxe sur la valeur ajoute ou qui en sont
exonres achetant, directement ou indirectement, une entreprise dpendante ou
D.G.I.
Avril 2011

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dont elles dpendent doivent, si leur comptabilit ne permet pas d'obtenir directement
les lments dsigns ci-dessous, tenir un livre spcial dans lequel elles inscrivent :
- dans une premire partie : le montant de leurs achats, directs ou indirects,
l'entreprise vendeuse, avec la dsignation sommaire des produits achets ;
- dans la deuxime partie : le montant de leurs ventes desdits produits.
2) Principe
Lorsqu'un assujetti (fabricant, importateur ou grossiste) vend ses produits
une filiale non assujettie, qu'elle mme revend ces mmes produits un autre agent
conomique, le chiffre d'affaires imposable de l'assujetti en question est constitu
par les ventes faites par lui sa filiale au prix pratiqu par cette dernire et non celui
pratiqu par l'assujetti.
Exemple :
L'assujetti vend 2000 units d'un produit sa filiale 10 DH l'unit, cette
dernire revend au public chaque unit 12 DH.
Le chiffre d'affaires imposable de l'assujetti sera 24.000 DH = (2 000 x 12) et
non 20 000 = (2 000 x 10).
3) But recherch
Certains assujettis pourraient vendre des produits trs bas prix des
revendeurs avec lesquels ils ont des liens d'intrt, ceux-ci n'tant pas soumis la
taxe sur la valeur ajoute, la base imposable se trouverait artificiellement minore.
Les dispositions de l'article 96-1 du code prcit ont prcisment pour objet
de faire chec la cration d'entreprises intermdiaires entre l'assujetti et le
revendeur. Il importe de faire remarquer que lesdites dispositions ne permettent pas
de transposer la qualit d'assujetti de l'entreprise soumise la taxe sur la valeur
ajoute la filiale vendeuse et se limitent modifier l'assiette de la taxe, d'o cette
consquence que le dbiteur lgal de la taxe sur la valeur ajoute reste l'entreprise
assujettie. Ces dispositions s'appliquent en outre toutes les entreprises, quelle que
soit leur forme juridique.
En tendant ainsi le rgime spcial d'assiette de la taxe sur la valeur ajoute
aux entreprises individuelles, le lgislateur a voulu ainsi viter l'vasion fiscale qui
consisterait pour une socit assujettie crer un tablissement de distribution dirig
par un de ses membres.
La mme vasion pourrait se produire lorsqu'un assujetti individuel
(personne physique) charge une socit qu'il a cr d'couler la totalit ou une partie
importante de sa production de ses ventes en l'tat (cas du grossiste).
4) Conditions de la dpendance
Les conditions de la dpendance sont dfinies par larticle 96-1 du code
prcit comme suit :

D.G.I.
Avril 2011

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 Est considre comme place sous la dpendance d'une autre entreprise,

toute entreprise effectivement dirige par elle ou dans laquelle, directement ou par
personnes interposes, cette autre entreprise exerce le pouvoir de dcision ou
possde, soit une part prpondrante dans le capital, soit la majorit absolue des
suffrages susceptibles de s'exprimer dans les assembles d'associs ou
d'actionnaires .
Au sens du prsent article, sont rputes personnes interposes :
- le propritaire, les grants et administrateurs, les directeurs et
employs salaris de l'entreprise dirigeante ;
- les ascendants et descendants et le conjoint du propritaire, des
grants, des administrateurs et des directeurs de l'entreprise
dirigeante ;
- toute autre entreprise filiale de l'entreprise dirigeante.
Doit donc tre considre comme dpendante, d'aprs ces dispositions, toute
entreprise dans laquelle directement ou par l'intermdiaire des personnes vises
l'article 96-1 du C.G.I, une autre entreprise :
exerce en fait ou en droit le pouvoir de dcision ou des fonctions
comportant le pouvoir de dcision. Il en est ainsi de la personne qui exerce le poste
de grant dans une SARL, une socit en nom collectif ou en commandite ou de celle
qui occupe le poste d'administrateur dlgu, de prsident ou de directeur gnral
dans une socit anonyme.
possde, soit une part prpondrante dans le capital soit la majorit
absolue des suffrages susceptibles de s'exprimer dans les assembles d'actionnaires
ou d'associs.
Ici, la notion de "part prpondrante" doit s'entendre de la part du capital
social susceptible de confrer son dtenteur la majorit de fait dans les votes
d'assemble.
Cette fraction du capital social n'est donc pas fixe pour toutes les entreprises,
ainsi une socit possdant une part infrieure 50 % du capital d'une autre socit
peut la contrler si le capital restant est rparti entre une masse de porteurs de titres
ne disposant chacun que d'un montant d'actions restreint acquis dans un but de
placement ou d'pargne et se dsintressant de la gestion de l'affaire.
Aussi, est-il recommand pour dceler l'existence de liens de dpendance,
non seulement d'analyser les statuts des socits en cause pour connatre la
rpartition du capital social, mais de consulter galement les feuilles de prsence et
procs verbaux d'assemble ainsi que les contrats particuliers, tels que le contrat
d'exclusivit, de grance libre, d'exploitation de brevet qui pourraient tre passes
entre les deux socits.
Il convient nanmoins de prciser ce sujet que l'exclusivit de vente ne
permet pas elle seule de conclure l'existence de liens de dpendance entre deux
socits, elle ne constitue qu'un lment d'apprciation, et il appartient au service de
rechercher tous les autres lments de droit et de fait qui tablissent la
subordination.
D.G.I.
Avril 2011

101

Cette rgle spciale d'assiette dicte l'article 96-1 du C.G.I. atteint

pleinement le but que s'est fix le lgislateur lorsque l'entreprise acheteuse n'est pas
assujettie la taxe sur la valeur ajoute.
Exemple

Cas o une entreprise dpendante n'est pas assujettie :

Un fabricant cre un magasin de vente pour couler sa marchandise au

dtail. Il vend son magasin au prix de 10 DH l'unit de produit. Celui-ci le revend
au consommateur 16 DH l'unit. Au cours du mois de mars, les quantits ainsi
coules ont atteint 100 000 units.
Le chiffre d'affaires imposable du fabricant devra tre pour le mois de mars
de 100 000 x 16 = 1 600 000 DH au lieu de 100 000 x 10 = 1000 000 DH
Cas o une entreprise dpendante est galement assujettie :
Supposons que dans l'exemple prcdent le magasin de vente soit assujetti
(demande d'option). Pour le cas d'espce l'application de la rgle susvise est sans
intrt. En effet, le chiffre d'affaires du fabricant pourra tre dtermin sans danger
pour le trsor sur le prix de vente son magasin de vente soit :
100 000 x 10 = 1 000 000 DH.
Pour le magasin le chiffre d'affaires imposable sera de :
100 000 x 16 = 1 600 000 DH.
En dfinitive et avec le jeu des dductions, la taxe payer serait la mme
que pour le cas prcdent.
Aussi dans le cas o les entreprises dpendantes ne sont pas assujetties, la
taxe frappe chez la socit mre, le prix de vente consenti sa clientle par le
groupe constitu d'entreprises dpendantes.
Par contre lorsque l'entreprise acheteuse est assujettie au paiement de la
taxe sur la valeur ajoute, la rgle susvise perd tout son intrt et ne doit pas tre
applique.
Cette rgle ne doit pas galement tre applique en ce qui concerne les
produits livrs par quantit importante et habituelle des tiers au mme prix que
celui consenti entre elles par les entreprises dpendantes.
Le bnfice de cette mesure d'exception est soumis des conditions
impratives remplir simultanment :
Il faut que les ventes aux tiers et aux entreprises dpendantes soient
faites aux mmes conditions de prix pour des produits de qualit
identique ;
Il faut que les ventes aux tiers, faites ces conditions soient
importantes et effectues dans le cadre de relations permanentes
d'affaires.
D.G.I.
Avril 2011

102

Ainsi, lorsque les deux conditions relatives l'identit des prix et des produits
sont ralises, il ne convient d'appliquer strictement cette rgle spciale d'assiette
que si les ventes faites aux tiers, un prix anormalement bas, ont t effectues
occasionnellement, ou portent sur des quantits assez faibles pour permettre
d'luder l'impt.
Tout en pratiquant des prix identiques l'gard des tiers et sa filiale, une
entreprise assujettie peut avoir intrt, en effet, baisser ses prix afin de restreindre
le montant du chiffre d'affaires sur lequel s'appliquera la taxe sur la valeur ajoute,
mais la perte sur les prix des ventes aux tiers est compense par un gain d'impt.
La double condition d'identit des prix et des produits tant satisfaite le
pourcentage de vente des tiers doit tre au moins gal au taux de l'impt
applicable au produit vendu. En effet au dessous de cette limite peut natre une
tendance luder l'impt.
Dmonstration : en posant :
a = rduction du prix unitaire des fins frauduleuses.
Q = quantit totale vendue.
q = quantit vendue aux tiers.
t = taux applicable au produit.
* La perte relative la vente prix rduit aux tiers sera gale = (a x q)
* Le gain au dtriment du trsor sera gal ..= (a x Q x t)
Aussi pour que soient prservs les intrts du trsor il faut que :
(a x q) (a x Q x t)
ce qui donne:

Cest

q
------ t
Q
dire, il faut que la proportion vendue
suprieure ou gale au taux d'imposition du produit.

aux

tiers

soit

Application numrique
* a = 3 ; Q = 10 000 ; q = 1 000 ; t = 20
Gain
(3 x 10 000 x 20 %).. = 6 000
gain final.. = 3 000
Perte
(3 x 1 000)= 3 000
Les intrts du trsor sont lss. Cette constatation aurait pu tre dcele
sans faire le calcul car :
q
------ = 10 % < 20 %.
Q

D.G.I.
Avril 2011

103

Cas dillustration
Deux entreprises A et B sont dans la dpendance l'une de l'autre. A est
assujettie, elle a cr une entreprise C pour couler ses produits. B est l'entreprise
acheteuse non assujettie. A vend B 300 units d'un produit 10 DH que cette
dernire revend 16 DH. B achte galement C 150 units du mme produit au
prix de 11 DH l'unit qu'elle revend 17 DH l'unit.
ainsi:

Le registre spcial requis pour chacune des entreprises pourrait tre conu

1) Chez A (entreprise assujettie)

a) Premire partie du registre spcial
Ventes par nous
Date

Dsignation du
produit

Ventes directes

Ventes indirectes

par B

par C

Quantit

P.U.

Total

quantit

P.U.

Total

12/6/06

Produit P1

300

10

3 000

22/7/06

Produit P1

150

11

1 650

300

10

3 000

150

11

1 650

TOTAL

Total gnral des ventes B 3 000 + 1 650 = 4 650

b) Deuxime partie du registre spcial
Ventes effectues par notre filiale B
VENTES

Date

Dsignation
Du produit

12/6/06

Produit P1

200

16

3 200

30/6/06

Produit P1

100

16

1 600

22/7/06

Produit P1

100

17

1 700

30/7/06

Produit P1

50

17

850

350

--

7 350

TOTAL

Quantit

P.U.

N.B. le chiffre d'affaires imposable chez "A" est de 7 350 et non 4 650.
2) Chez B (entreprise non assujettie dpendante)

D.G.I.
Avril 2011

104

Total

a) Premire partie du registre spcial

Achats "A"

Date

Dsignation du
produit

Achats directs

Achats indirects

A "A"

A "C"

Q.

P.U.

TOTAL

Q.

P.U.

TOTAL

12/6/06

Produit P1

300

10

3 000

22/7/06

Produit P1

150

11

1 650

300

3 000

150

1 650

TOTAL

Total des achats "A" = 3 000 + 1 650 = 4 650

b) Seconde partie du registre spcial
Ventes par nous

Date

Dsignation du
produit

V entes
Quantit

P.U.

Total

12/6/06

Produit P1

200

16

3 200

30/6/06

Produit P1

100

16

1 600

22/7/06

Produit P1

100

17

1 700

30/7/06

Produit P1

50

17

850

350

--

7 350

TOTAL

Etant prcis qu'il s'agit l d'un modle titre indicatif, les entreprises
peuvent, selon la spcificit de leur activit et du nombre de produits vendus,
imaginer toute autre contexture pouvant faire mieux ressortir les lments exigs par
la loi.
B/- Ventes effectues par les ngociants importateurs
Les personnes qui importent des produits ou marchandises en vue de leur
revente sont obligatoirement soumises cette taxe. Ainsi, ces assujettis se trouvent
placs pour l'application de la taxe au mme niveau que les fabricants. Cette volont
du lgislateur se fonde sur le fait que tout produit mis la consommation l'intrieur
du pays provient soit de la production locale soit de l'importation.
1) Dispositions lgales
Larticle 96-2 du C.G.I. prvoit que le chiffre daffaires est constitu pour les
oprations de vente par les commerants importateurs, par le montant des ventes de
marchandises, produits ou articles imports.

D.G.I.
Avril 2011

105

2) Elments constitutifs de l'assiette

L'assiette de la taxe pour ce type de ventes est constitue par toutes les
recettes affrentes la vente des produits imports, c'est--dire par le prix desdits
produits augments, le cas chant, des frais la charge de l'importateur ainsi que
les recettes accessoires.
Il y a galement lieu de souligner, qu'il s'agit de toutes les recettes
provenant de la vente des produits imports quel que soit le mode de
commercialisation ou la quantit vendue.
En effet, il n'y a pas lieu de distinguer entre les ventes par quantits
importantes et celles au dtail dans la mesure o l'imposabilit du produit se fonde
sur le seul critre d'origine savoir limportation.
Cependant, il n'y aura pas lieu d'inclure dans le chiffre d'affaires taxable, les
ventes de marchandises d'origine locale pour lesquelles l'assujetti :
- n'a pas la qualit de grossiste ;
- ayant la qualit de dtaillant, ne ralisant pas un chiffre d'affaires global
suprieur ou gal 2 000 000 de dirhams.
Exemple 1
Un marchand revend au dtail des jouets dont une partie est importe par lui
et l'autre est achete localement et son chiffre d'affaires ralis est de 1.000.000DH
dont 350 000 DH provient de la vente locale.
En vertu des dispositions lgales ledit marchand doit tre assujetti pour ses
ventes de produits imports. Pour les ventes de jouets acquis localement, tant
dtaillant, cette activit est situe hors du champ d'application de la T.V.A.
Le chiffre d'affaires soumettre l'impt sera de :
(1000000- 350 000) .= 650. 000
Il est conseill ces importateurs de tenir un registre spcial sur lequel ils
inscrivent au fur et mesure de la ralisation de leurs oprations, dans des colonnes
distinctes, les recettes affrentes chacune des deux catgories de leurs ventes.
Exemple 2
Un revendeur du sanitaire et de la quincaillerie importe une partie de ses produits,
une partie de ses ventes concerne du matriel agricole import.
Le chiffre d'affaires ralis est de l'ordre de.. = 8 000 000
dont :
- ventes de produits imports .= 3 500 000
- ventes de matriel agricole import..=
D.G.I.
Avril 2011

106

500 000

- ventes de produits achets localement .= 4 000 000

Le chiffre d'affaires imposer est :
(4 000 000 + 3 500 000 ). = 7 500 000
C/ Ventes effectues par les grossistes et dtaillants assujettis
Pour cette catgorie d'assujettis, si pour l'apprciation du seuil il y a lieu de
tenir compte du chiffre d'affaires total ralis l'anne prcdente il n'en est pas de
mme pour la dtermination du chiffre d'affaires soumettre la taxe. En effet, la
base imposable de cette catgorie est constitue par le volume des ventes des seuls
produits taxables. Ne sont donc pas inclure dans le chiffre d'affaires taxable, les
ventes de produits exonrs (articles 91,92 et 94) ou situs hors champ d'application
de la T.V.A.
Exemple
Un commerant a ralis en 2008, les oprations suivantes:
-

Revente des revendeurs de produis taxables.= 500 000

Reventes au dtail de produits taxables ..= 500 000
Revente de produits exonrs = 250 000
Revente de produits hors champ .= 1 000 000
C.A. total. = 2 250 000

Le seuil de 2 000 000 DH de CA total tant dpass, ce commerant sera

dsormais assujetti la TVA en 2009.
Les ventes ralises au cours du mois d'avril se rpartissent comme suit :
- Ventes en gros et au dtail de produits taxables=.120 000
- Ventes de produits exonrs ................ = 160 000
- Ventes de produits hors champ .....= 200 000
C.A. total .... ...............= 480 000
Le chiffre d'affaires soumettre la taxe sera constitu uniquement des
ventes de produits taxables soit 120 000 DH.
D/- Travaux immobiliers
Les entreprises de travaux immobiliers sont assujetties la taxe sur la valeur
ajoute sur le montant des marchs, mmoires ou factures des travaux excuts.
1)- Elments constitutifs de la base imposable
1-1- Prix des travaux
Le chiffre d'affaires imposable la taxe sur la valeur ajoute est constitu
par le montant des marchs, mmoires ou factures des travaux excuts c'est--dire
par le montant des factures, devis ou mmoires encaisss l'exclusion de la taxe
elle-mme.
D.G.I.
Avril 2011

107

1-2- Recettes accessoires

Outre, le prix des travaux excuts, l'assiette doit comprendre toutes les
recettes et indemnits accessoires s'y rapportant telles que :
a) Complment du prix
Les sommes encaisses au titre de la rvision de prix d'un march doivent
tre soumises la taxe sur la valeur ajoute lorsqu'elles constituent galement la
contrepartie de travaux. Il en est ainsi notamment lorsque le complment de prix se
rapporte des travaux supplmentaires, qui n'ont pas t compris dans les
dcomptes dfinitifs ou lorsque ce complment de prix rsulte de l'application de
formules de variation de prix prvues au march. Il en serait de mme de
l'indemnit forfaitaire, ou non, reprsentative d'une augmentation du taux de la
taxe.
b) Indemnits pour interruption de travaux
Lorsqu'en raison de la nature particulire de certains travaux excuts sur
des voies de circulation ouvertes au public, le march administratif qui en est l'objet,
prvoit l'interruption des travaux pendant les heures d'ouverture du chantier pour
permettre l'exercice du droit de passage pour usagers, les indemnits alloues
l'adjudicataire en contre partie de cette sujtion, doivent tre considres comme
faisant partie du prix du march et sont, de ce fait soumises au mme rgime fiscal
que le principal. Il en est de mme des indemnits alloues pour le renforcement des
quipes de nuit ou des jours fris.
c) Indemnits pour retard dans l'excution des travaux
Ces indemnits doivent tre intgres dans le chiffre d'affaires imposable.
Celui-ci est en consquence, gal, au montant des sommes encaisses augmentes
du montant retenu au titre d'indemnit pour retard, celle-ci tant une pnalit qui ne
modifie pas le montant des travaux effectus ni celui du march.
A l'inverse, une indemnit pour rsiliation de march ne correspond pas
des travaux effectus mais s'analyse comme tant la rparation d'un prjudice caus,
et donc a le caractre de dommages et intrts qui chappent l'imposition.
2) Cas particuliers d'entreprises de travaux
Si le cas normal et le plus simple est celui d'un entrepreneur unique
excutant en totalit un march, il peut se produire des cas plus complexes o :
- un entrepreneur principal fait appel des sous-traitants ;
- un march est excut par plusieurs entrepreneurs ;
- un march est excut dans le cadre dune association en
participation ;
- un march est excut en rgie ou sur dpenses contrles ;
- un march est excut par groupement d'entreprises avec ou sans
D.G.I.
Avril 2011

108

entreprise pilote ;
- un ouvrage est conclu cls en mains.
2-1- Entrepreneur principal et sous-traitants
a) Chiffre d'affaires taxable
Un entrepreneur principal, titulaire d'un march, ou toute personne
effectuant des travaux pour son compte peut avoir recours divers entrepreneurs
pour assurer l'excution de la totalit ou d'une partie des travaux.
L'entrepreneur principal qui coordonne l'activit des divers entrepreneurs
auxquels il a recours pour l'excution d'un ouvrage, est tenu d'acquitter la taxe sur la
valeur ajoute au fur et mesure des encaissements ou des facturations. En
contrepartie, il est autoris dduire les taxes factures par les fournisseurs de
matriaux et les sous-traitants des tavaux.
b) Facturation de la taxe
Un entrepreneur de travaux immobiliers agissant en qualit de sous-traitant
et acquittant la taxe d'aprs ses encaissements doit, lorsqu'il reoit des acomptes ou
des avances de l'entrepreneur principal, facturer la taxe celui-ci de faon
permettre l'exercice du droit dduction.
La facturation de la taxe affrente aux acomptes perus ne dispense pas le
sous-traitant d'tablir, au moment de la livraison dfinitive des travaux, un mmoire
global portant mention de la taxe grevant l'ensemble de l'ouvrage excut ou les
ventes d'appareils et les travaux de pose.
Mais pour viter les doubles dductions, ce document doit faire apparatre
d'une part, le montant des acomptes prcdemment verss par l'entrepreneur
principal ainsi que la taxe correspondante et, d'autre part, la taxe affrente au solde
du march.
2-2- March excut par plusieurs entrepreneurs
Une socit immobilire A est charge de faire construire des logements et
une socit B est appele effectuer des travaux pour le compte de la socit
immobilire A.
En ce qui concerne le matriel sanitaire et mnager qui doit quiper ces
logements, la socit B est amene acqurir ce matriel soit au Maroc, soit
l'tranger pour le compte de la socit A, celle-ci s'engageant rgler directement
les fournisseurs marocains ou trangers et la socit B se chargeant du
ddouanement, de la rception, de la vrification et de la pose de ce matriel.
La question a t pose de savoir si la valeur de ce matriel doit tre incluse
dans le montant du chiffre d'affaires de la socit B soumettre la taxe sur la
valeur ajoute.

D.G.I.
Avril 2011

109

Le rgime applicable aux oprations de l'espce dcoule aussi bien de la

forme que de l'excution du contrat qui intervient entre les deux socits susvises.
C'est ainsi que si la socit B se borne effectuer des oprations de
ddouanement et de rception, pour le compte de la socit A sans s'engager ellemme, la valeur du matriel sanitaire et mnagre n'aura pas tre comprise dans
le montant du chiffre d'affaires soumettre la taxe par la socit B.
Mais si la socit B s'engage livrer les maisons conformment aux
spcifications techniques exiges et si les clauses du contrat pass avec la socit A
prvoient la fourniture du matriel sanitaire et mnagre, on naperoit pas comment
il serait possible, en droit, de dissocier cette fourniture de l'ensemble de l'opration.
Il faut admettre en effet que mme dans le cas o la socit A s'engagerait
rgler directement les fournitures de ce matriel, la socit B demeurerait
responsable vis--vis de la socit A du bon fonctionnement des appareils en
question.
S'il en est ainsi, on ne peut pas dire que les achats de matriel sanitaire sont
effectus par la socit A ou pour son compte. Ds lors, la socit B doit soumettre
la taxe sur la valeur ajoute, en qualit de sous-traitant la valeur d'ensemble des
travaux ayant fait l'objet du contrat avec la socit A.
2-3-March excut dans le cadre d'une socit en participation
Lorsque les conditions d'existence de la socit en participation sont tablies,
la taxe sur la valeur ajoute s'applique uniquement aux affaires ralises par la
participation l'exclusion des apports fournis et des prestations rendues par les
membres dans le cadre du contrat qui les lie pour l'excution du march.
Indpendamment des fournitures faites et des travaux excuts en commun
chaque membre de la socit en participation peut traiter avec celle-ci des
oprations "hors participation" lesquelles doivent tre soumises la taxe sur la valeur
ajoute dans les conditions de droit commun.
2-4- March de travaux en rgie
a)

Rgle gnrale

Tous les travaux en rgie excuts par un entrepreneur qui n'encourt aucune
responsabilit ni directe ni indirecte dans leur excution constituent des prestations
de services passibles de la taxe sur la valeur ajoute au taux normal.
Pour l'application de ce rgime, il convient de retenir que la "rgie" s'entend
d'une convention par laquelle une personne physique ou morale fait excuter ellemme un service ou des travaux en ayant recours un "rgisseur".
Le rgisseur qui peut tre compar un loueur de main duvre, mais qui
rend compte de ses dpenses dans les mmes conditions d'un mandataire participe
l'excution des travaux sous la direction du matre de luvre. Il n'assume
D.G.I.
Avril 2011

110

personnellement aucun risque ; cependant sa responsabilit peut tre engage s'il

n'excute pas correctement les ordres et directives qui lui ont t donns.
Le rgisseur se borne mettre son personnel la disposition du matre de
luvre qui l'utilise son gr au mme titre que son propre personnel. Par suite,
l'intress n'encourt aucune responsabilit, ni directe ni indirecte dans l'excution des
travaux.
Le rgisseur agit donc exclusivement sous les ordres et pour le compte du
matre de luvre auquel il doit rendre compte de toutes ses dpenses.
En rgle gnrale, le rle du rgisseur se borne fournir la main-duvre,
toutefois, il peut en demeurant dans le cadre de l'entreprise en "rgie" :
- mettre la disposition du matre de luvre le matriel et
l'outillage lui appartenant;
- acqurir pour le matre de l'ouvrage, les fournitures ncessaires
l'excution des travaux.
Les dpenses engages par le rgisseur ne constituent que des avances
effectues pour le compte du matre de l'ouvrage, auquel il est tenu d'apporter
toutes justifications quant leur montant et leur affectation.
D'ailleurs, le rgisseur demeure soumis la surveillance du matre de
l'ouvrage. Cette surveillance se traduit en particulier, en ce qui concerne la mainduvre, par le visa que le reprsentant du matre de l'ouvrage appose sur les
"attachements de rgie", qui prsentent par catgorie d'ouvriers ou d'employs, le
nombre d'heures passes sur le chantier.
b)

Rmunration du rgisseur

Agissant en qualit de mandataire du matre de l'ouvrage, le rgisseur ne

peut spculer sur les lments du prix de revient des travaux qu'il effectue. Les
sommes qu'il peroit ne lui sont verses qu' titre de remboursement :
des salaires, supplments de salaires, charges sociales, frais de
dplacement et de transport effectivement verss aux ouvriers, l'exclusion des frais
gnraux qui restent la charge du rgisseur. Souvent les sommes remboursables
au titre des charges sociales sont dgages par application de pourcentages justifis
et distincts appliqus aux salaires proprement dits ;
des fournitures acquises pour le compte du matre de l'ouvrage.
Toutefois un lger pourcentage supplmentaire est gnralement allou au rgisseur
en sus du prix cotant pour tenir compte des frais gnraux engags l'occasion de
l'achat des fournitures.
En dfinitive, la rmunration proprement dite du rgisseur ne doit couvrir
que ses frais gnraux et son bnfice. Le plus souvent elle consiste en un
pourcentage soit des salaires pays aux ouvriers, soit de certains lments ou du
total du mmoire.
D.G.I.
Avril 2011

111

A cette rmunration peut s'adjoindre, le cas chant, le prix de la location

du matriel et de l'outillage que le rgisseur a mis la disposition du matre de
l'ouvrage pour l'excution des travaux.
Quoi qu'il en soit la question de savoir si des travaux sont effectivement
raliss "en rgie" rsulte essentiellement des conditions de fait dans lesquelles ces
travaux sont excuts.
C'est ainsi que lorsqu'un entrepreneur s'est engag, d'une part, effectuer
certains travaux ses risques et prils, et d'autre part, fournir au matre de
l'ouvrage, en vue de l'excution de travaux accessoires dits "en rgie", des ouvriers,
du matriel et des matriaux moyennant le remboursement de ses dbours majors
d'un pourcentage dtermin titre de bnfice, en conservant, de convention
expresse, toutes ses obligations et responsabilits.
Ces stipulations, qui n'ont d'autre objet que de fixer les modalits
particulires de rmunration de travaux accessoires, ne sauraient tre dissocies du
contrat d'entreprise envisag dans son ensemble (travaux sur dpenses contrles).
2-5- Entrepreneur de location de main-duvre
Agissant en qualit de mandataire du matre de l'ouvrage, le rgisseur ne
peut pas spculer sur les lments du prix de revient de travaux qu'il effectue ou de
la main-duvre qu'il fournit.
Ainsi doit tre considr non pas comme un rgisseur, mais comme un
entrepreneur de main-duvre, imposable sur la totalit des sommes qu'il peroit :
- celui qui facture la main-duvre l'heure ou la journe selon un prix
forfaitaire comprenant toutes ses dpenses y compris le salaire des
ouvriers ;
- celui qui paie les ouvriers et en assume la responsabilit au regard de la
lgislation du travail.
Par contre, doit galement tre considr comme un entrepreneur de
travaux celui qui excute les travaux ses risques et prils et conserve de ce fait la
responsabilit des malfaons et des dommages causs aux immeubles.
2-6- March de travaux sur dpenses contrles
Dans les marchs de l'espce, les travaux sont rmunrs sur la base de
dpenses contrles, l'entrepreneur tant rembours des dpenses correspondant
aux salaires, l'outillage et aux matriaux utiliss, lesdites dpenses tant majores
pour tenir compte des frais gnraux et du bnfice.
Mais dans ces marchs, l'entrepreneur s'engage excuter l'ouvrage sous
son entire responsabilit, seules les modalits particulires de fixation du prix de
l'ouvrage permettent de diffrencier cette catgorie de march des autres travaux
d'entreprise. Mais de telles modalits ninfluent ni sur la nature des travaux excuts
D.G.I.
Avril 2011

112

ni sur les relations existant entre l'entrepreneur et le matre de l'ouvrage.

2-7- Groupement d'entreprises
a) Entreprises agissant titre de simples intermdiaires
Certaines entreprises agissent parfois titre de simples intermdiaires entre
les entreprises spcialises et le matre de luvre.
Ces entreprises se comportent effectivement comme des vritables
mandataires, n'assumant aucune responsabilit dans l'excution de l'ouvrage.
Elles sont soumises en consquence la taxe sur la valeur ajoute au taux
normal sur le montant brut des rmunrations encaisses.
b) Groupement conjoint
Le groupement est dit conjoint lorsque chacun des prestataires, membre
du groupement sengage excuter une ou plusieurs parties distinctes tant en
dfinition quen rmunration des prestations prvues au march.
Lun des membres du groupement, dsign dans lacte dengagement
comme mandataire, reprsente lensemble des membres vis--vis du matre
douvrage.
Ce mandataire est galement solidaire de chacun des membres du
groupement pour ses obligations contractuelles lgard du matre douvrage pour
lexcution du march.
Chaque membre du groupement conjoint, y compris le mandataire, doit
justifier individuellement les capacits juridiques, techniques et financires requises
pour la ralisation des prestations pour lesquelles il sengage.
Le groupement conjoint doit prsenter un acte dengagement unique qui
indique le montant total du march et prcise la ou les parties des prestations que
chacun des membres du groupement conjoint sengage raliser.
Limposition doit tre mise la charge de chacun des membres.
c) Groupement solidaire
Le groupement est dit solidaire lorsque tous ses membres sengagent
solidairement vis--vis du matre douvrage pour la ralisation de la totalit du
march.
Lun des membres du groupement dsign dans lacte dengagement comme
mandataire reprsente lensemble des membres vis--vis du matre douvrage et
coordonne lexcution des prestations par tous les membres du groupement.
Le groupement solidaire doit prsenter un acte dengagement unique qui
indique le montant total du march et lensemble des prestations que les membres
du groupement sengagent solidairement raliser, tant prcis que cet acte
dengagement peut, le cas chant, indiquer les prestations que chacun des
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membres sengage raliser dans le cadre dudit march.

Les capacits financires et techniques du groupement solidaire sont juges
sur la base dune mise en commun des moyens et comptences de lensemble de ses
membres pour satisfaire, de manire complmentaire et cumulative, les exigences
fixes cet effet dans le cadre de la procdure de passation du march.
Lorsque deux ou plusieurs entrepreneurs s'engagent conjointement et
solidairement vis--vis du matre de l'ouvrage dans le cadre d'un march conclu pour
l'excution d'un ouvrage, l'imposition doit tre mise la charge des intresss
solidairement tenus de remplir les obligations incombant aux contribuables.
Il ne pourrait en tre autrement que dans le cas o les conventions spcifient
la nature et le prix des travaux confis chaque entrepreneur et prcisent que
chacun est responsable de ses travaux devant le matre de l'ouvrage
indpendamment de la responsabilit collective du groupement.
Lorsque ces conditions sont respectes, chacune des entreprises peut
acquitter la taxe sur la valeur ajoute sparment selon le rgime applicable aux
travaux qu'elle excute.
d) Groupements d'entreprises avec une entreprise pilote
Certains marchs trs importants sont parfois conclus avec un groupement
d'entreprises et une clause prvoit que l'une de celles-ci qui y est dsigne est
charge de coordonner les activits des co-mandants.
Dans ce cas l'entreprise grante agit titre de simple intermdiaire ou
mandataire.
Pour qu'il en soit ainsi, le march mme conclu avec le seul grant, doit
numrer tous les membres du groupement collaborant aux travaux, avec l'indication
gnrale des catgories de travaux qui leur sont spcialement confis. Par ailleurs, la
responsabilit directe et personnelle de tous les membres du groupement vis--vis
du matre de l'ouvrage doit tre mentionne dans le contrat, l'entreprise pilote tant
solidairement responsable avec eux de tous les travaux qu'ils ralisent.
Dans cette hypothse, le grant est redevable de la taxe sur la valeur
ajoute sur sa rmunration en tant qu'intermdiaire et le cas chant sur les
sommes qui lui reviennent au titre des ouvrages excuts par lui personnellement.
Chaque participant n'est responsable que des travaux qu'il ralise et doit
acquitter les mmes taxes sur la part du mmoire lui revenant.
2-8- March conclu Clef en mains
Lorsqu'un march a pour objet la ralisation d'une unit livre "Clef en
mains", la base imposable est constitue par le prix global de l'unit livre y compris
la valeur des quipements et du matriel, mme si ceux-ci ont t imports ou
acquis localement par le matre de l'ouvrage et cds l'entrepreneur.
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E/- Oprations de promotion immobilire

Les promoteurs construisent ou font construire des immeubles en vue de la
vente ou de la location. Avant d'entamer la construction proprement dite, ils
procdent ventuellement, soit directement, soit par l'intermdiaire de tiers
entrepreneurs aux travaux de viabilit.
Pour ces oprations dites de promotion immobilire, la base imposable est
constitue par le prix de cession de l'ouvrage attnue du prix du terrain actualis
par rfrence aux coefficients prvus larticle 65-II du C.G.I. Toutefois, lorsqu'il
s'agit d'immeuble destin autrement qu' la vente, la base d'imposition est constitue
par le prix de revient de la construction, et en cas de cession avant la 4me anne
qui suit celle de l'achvement des travaux, la base initiale est rajuste en fonction
du prix de cession. Dans ce cas, la nouvelle base d'imposition ne doit pas tre
infrieure la base initiale.
Dans le cas o ladministration est amene valuer le prix de revient de la
construction, la base dimposition est dtermine partir dun barme fix par arrt
du ministre des finances, en fonction de lindice du cot des divers lments entrant
dans la construction.
De ces dispositions, il ressort que la dtermination de la base imposable est
diffrente selon que l'immeuble est destin la vente ou la location.
1) Immeuble destin la vente
Pour le cas d'espce, l'assiette de la taxe est obtenue partir du prix de
cession attnu du prix du terrain actualis la date de la vente de l'immeuble.
La valeur actuelle du terrain comprend :
- le prix d'acquisition du terrain ;
- les frais y affrents, c'est dire les sommes verses au titre des droits
d'enregistrement et de conservation foncire, frais des intermdiaires,
ventuellement la taxe de premier tablissement.
Le cot d'acquisition ainsi dtermin est actualis par l'application du
coefficient de rvaluation prvu larticle 65-II du C.G.I prcit.
2) Immeuble destin autrement qu' la vente
La base d'imposition retenir est constitue dans ces cas par le prix de
revient de la construction dment justifi par l'assujetti et dfaut elle est value
par l'administration en application du barme fix par arrt du ministre des
finances.
Larticle 96-4 du C.G.I prvoit que lorsquil sagit dimmeuble destin
autrement qu la vente, la base dimposition est constitue par le prix de revient
de la construction, et en cas de cession avant la quatrime anne qui suit celle de
lachvement des travaux, la base imposable initiale est rajuste en fonction du
prix de cession. Dans ce cas, la nouvelle base dimposition ne doit pas tre infrieure
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 la base initiale.
a) Cot de revient de la construction
Il en dcoule que la base dimposition des oprations de construction autres
que celles destines la vente est dtermine daprs le prix de revient de la
construction qui doit correspondre au montant des dpenses effectivement
supportes pour les travaux de construction constitues des lments suivants :
le prix des tudes prliminaires et des plans ;
les honoraires de larchitecte, gomtre, mtreur ;
le prix dachat des matriaux ;
les mmoires des entrepreneurs ayant particip lexcution des
travaux damnagement du terrain et de la construction ;
- les frais financiers engags pour la construction ;
- les frais facturs par les divers intermdiaires ;
- tous les frais gnraux engags pour la construction.
-

b) Evaluation de l'administration
A dfaut de production par le contribuable de pices et documents
comptables pouvant justifier le cot rel des dpenses engages, ladministration
procde la dtermination de la valeur de la construction, en vertu de larticle 21 du
dcret prcit. Le prix de revient de la construction servant comme base dimposition
des livraisons soi-mme en matire de construction personnelle effectue par les
personnes physiques, est dtermin partir dun barme. (cf. barme en annexe).
Le ministre des finances est habilit fixer par arrt le barme prcit qui
est actualis en fonction de lvolution de lindice du cot des divers lments entrant
dans la construction.
Ce barme fixe pour chaque rgion le prix du mtre carr couvert. Ce prix
varie pour une mme localit suivant la qualit de la construction ci-aprs dfini.

Haut standing : constructions se caractrisant par le grand confort,

difies avec des matriaux de construction et quipements de haute qualit,
quipes d'ascenseurs et comportant le chauffage central ;
- Standing normal : construction classique, confort normal ;
- Standing moyen : constructions sans grand luxe, finition moyenne, ne
comportant ni ascenseur ni chauffage central ;
- Standing conomique : constructions situes dans les quartiers populaires
difies avec des matriaux de construction de faible qualit, et destines des
personnes de revenus modestes.
Etant prcis que les critres ci-dessus sont donns titre indicatif, il est
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demand aux inspecteurs des impts de rechercher tout autre lment permettant
de distinguer la qualit de l'ouvrage.
Exemple
Un promoteur a construit un immeuble class dans la catgorie standing
moyen. La construction a t acheve en 2008. Le barme est fix pour la rgion o
se situe l'immeuble 2. 000 DH le mtre carr couvert.
La surface couverte de l'ouvrage est de 750 m.
La base imposable value sera de (750 x 2. 000) .= 1.500.000 DH.
3) Immeuble cd aprs coup
En cas de cession d'un immeuble, destin au dpart autrement qu' la vente,
avant la quatrime anne qui suit celle de l'achvement des travaux, la base
imposable retenue initialement (cot de revient) est rajuste en fonction du prix de
cession, lequel ne saurait en aucun cas tre infrieur au prix de revient. Cette
rgularisation qui doit intervenir dans le cadre du dlai de prescription a t institue
par le lgislateur, dans le but d'viter que certains assujettis ne se livrent des
tentatives frauduleuses en retardant la cession du bien pendant une certaine priode
pour soustraite la taxation, le profit qu'ils pourraient tirer de cette opration.
Toutefois, en cas de mutation pour dcs, il n'y a pas lieu d'insister sur la
rgularisation nonce ci-dessus.
Exemple
Supposons en partant du cas ci-dessus, qu'en 2009, l'assujetti en cause
dcide de cder un prix de 2. 000.000 DH ladite construction. Sachant que la
valeur actualise du terrain cette date est de 150.000 DH.
La nouvelle base imposable sera de :
(2 000 000 - 150 000) ...=1 850 000
Une rgularisation s'impose, elle portera sur une base
complmentaire de (1 850 000 1 500 000)....= 350 000
Au cas o la nouvelle base dtermine partir du prix de cession serait
infrieure la base de taxation initiale sur le cot de la construction, l'assujetti ne
peut prtendre aucune restitution.
4) Ventes fractionnes
Lorsqu'un promoteur ralise la vente partielle de son projet (une ou plusieurs
units de logement), la base de taxation est gale au prix de cession diminu de la
valeur actualise du terrain imputable la ou aux units cdes. Laquelle valeur est
dtermine partir d'un prorata calcul comme suit :
Valeur actualise du terrain x surface couverte de ou des units cdes
Surface dveloppe du projet.
Exemple 1
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Un promoteur a construit huit appartements d'une surface couverte de 120

m et 8 appartements de 150 m. Le total dune surface dveloppe du projet soit
(960 + 1 200) = 2 160 m.
Il a vendu:
-

quatre appartements de 120 m au prix de 600.000 DH ;

deux appartements de 150 m au prix de 900.000 DH .

La valeur actualise du terrain est de= 1 200 000

Le prix de cession :
(600.000 x 4) + (900.000 x 2)..= 4.200.000
La superficie couverte des appartements vendus
(120 x 4) + (150 x 2)=
780m
La base taxable sera :
4.200 000 - (1 200 000 x 780)... = 3.766.666
2 160
TVA collecte = 3.766.666/1.2*20% = 627.778
Exemple 2
Un promoteur immobilier a construit un immeuble de cinq niveaux
comprenant dix appartements et des magasins :
- la surface du terrain ....460 m
- la surface des appartements et magasins ...3 000 m
- la surface des parties indivises ..500 m
- la surface dveloppe ... 3 500 m.
En 2001, le promoteur a vendu deux appartements de 160 m et 180 m et
un magasin d'une superficie couverte de 300 m.
La valeur du terrain est de 1 200 DH le m. Les deux appartements sont
vendus au prix de 320 000 DH et 380 000 DH. Le magasin lui a rapport
1 000 000 DH.
Afin de calculer la base taxable, il faudrait dterminer le prorata de la valeur
du terrain actualise :
Cot du terrain : (460 x 1 200) .= 552 000
Droits d'enregistrement.=
Conservation foncire =

43 588
12 800

Cot d'achat du terrain .............= 608 388

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Coefficient d'actualisation .=

1,08

Valeur du terrain actualise (608388x1, 08)....=

657 059

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Prorata de la valeur du terrain actualise :

(657059/ 3 500)............= 187,73
Dtermination de la base de taxation:
1er appartement

320 000 (160 x 187, 73).= 289 963

2me appartement 380 000 (180 x 187,73)...= 346 208

Magasin (1 000 000 - (300 x 187,73)) ................ .......= 943 681
Total base taxable. = 1.579.852
TVA collecte = 1.579.852/1.2*20% .= 263.309
5) Particuliers agissant comme promoteurs
Les modalits de dtermination de la base de taxation chez ces assujettis
occasionnels ne diffrent pas de celles prvues ci-dessus pour les promoteurs
professionnels.
F/- Oprations de lotissement
Les personnes effectuant des travaux de viabilit, lis aux oprations de
lotissement de terrains (pose de canalisations d'eau et d'gouts, lectrification,
construction de chausses, bordures et trottoirs etc.., sont soumises la taxe sur la
valeur ajoute sur le cot de ces travaux d'amnagement et de viabilisation.
La situation des propritaires de terrains qui procdent eux-mmes ces
oprations ou qui les font effectuer par les tiers, doit tre dfinie selon que les
terrains lotis et viabiliss sont destins la vente ou la construction.
1) Terrains lotis et viabiliss destins la vente
a) travaux de viabilisation confis des tiers
L'imposition de ces travaux ne soulve aucune difficult lorsqu'ils sont
excuts par un entrepreneur. Dans ce cas le propritaire du terrain supporte la taxe
sur la valeur ajoute ayant grev les travaux facturs par le ou les entrepreneurs et il
reste bien entendu soumis lobligation de dclaration.
b) travaux de viabilisation excuts par le propritaire du terrain
Dans ce cas, les travaux de viabilisation doivent faire l'objet, de la part du
propritaire du terrain loti, d'une livraison soi-mme passible de la taxe sur la
valeur ajoute.
La base taxable doit tre dtermine exclusivement par le cot des travaux
excuts, constitu principalement par les dpenses affrentes aux tudes, aux
fournitures incorpores et la main-duvre.

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2) Terrains lotis et viabiliss destins la construction

La personne qui difie ou fait difier des immeubles sur les terrains lui
appartenant qu'elle a elle mme viabiliss ou fait viabiliser, doit tre range parmi les
promoteurs.
Le chiffre d'affaires imposable des promoteurs a dj fait l'objet de
commentaires dans le (E) ci-dessus.
G/- Echange et livraison soi-mme
Certaines transactions assujetties la taxe sur la valeur ajoute, peuvent se
faire sans l'intervention d'une contre partie montaire, notamment l'change et la
livraison soi-mme. Dans ces conditions, le chiffre d'affaires imposable est
constitu par le prix normal des marchandises, des travaux ou des prestations de
services au moment de leurs ralisations.
1) Echange
Deux cas sont envisags, l'change de produits ou de biens neufs fabriqus
par les assujettis qui effectuent cette opration, et la vente d'un bien neuf avec
reprise d'un bien usag.
a) Echange entre assujettis de produits fabriqus par eux -mmes
Dans ce cas, l'change doit s'analyser comme deux ventes distinctes
effectues par chacun des assujettis.
Le chiffre d'affaires imposable de chacun d'eux, est constitu par le prix
normal du bien ou produit chang, c'est--dire par le prix qui aurait t factur un
autre client la mme date et pour le mme bien ou produit, dfaut celui factur
par un concurrent. Si cette vente se fait avec soulte, la valeur normale du produit
chang doit tre majore de la soulte chez celui qui la reoit.
b) Vente avec reprise
Lorsqu'un objet neuf est vendu avec reprise d'un objet usag, le prix de
vente taxable est constitu par la valeur normale et relle de l'objet vendu sans tenir
compte de la valeur de l'objet repris, celle-ci n'intervenant que pour le rglement de
l'opration entre vendeur et acheteur.
Autrement dit, la vente d'une machine d'une valeur de 100.000 DH avec
reprise d'un matriel de mme nature estim 30 000 DH doit tre impose sur
100 000 DH et non sur les 70.000DH que reoit le vendeur.
2) Livraison soi-mme
a) Livraisons soi-mme de biens meubles
Le chiffre d'affaires imposable est constitu par la valeur normale du bien,
c'est--dire par le prix du march au moment de ladite livraison.
b) Livraisons soi-mme de biens immeubles
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Les rgles de la dtermination de la base imposable sont identiques celles

dveloppes au paragraphe E : oprations de promotion immobilire ci-dessus.
II.- OPERATIONS DE PRESTATIONS DE SERVICES
La prsente sous section sera rserve aux rgles de dtermination de la
base imposable chez les prestataires de services, telles qu'elles sont dfinies aux 78-9 et 10 de l'article 96 du C.G.I .
A/- Professions librales, commissionnaires, mandataires, loueurs de
choses et de services
Pour les commissionnaires, courtiers, mandataires, reprsentants et autres
intermdiaires, loueurs de choses ou de services et les professions librales
numres l'article 89-I-12 du C.G.I, le chiffre d'affaires taxable est constitu par
le montant brut des commissions, courtages ou autres rmunrations ou prix des
locations et des honoraires, diminu ventuellement des dpenses se rattachant
directement la prestation, engages par le prestataire pour le compte du
commettant et rembourses par celui-ci l'identique.
1) Professions librales
En application des dispositions prvues l'article 96-7 du C.G.I, le chiffre
d'affaires taxable pour la liquidation de la taxe est constitu, pour cette catgorie
d'assujettis, par le montant brut des honoraires et autres rmunrations, attnu
ventuellement des dbours autoriss.
a) Montant brut des honoraires
Il comprend toutes les sommes encaisses par l'assujetti, mme si certains
lments font l'objet d'une facturation spare.
Font notamment partie du chiffre d'affaires taxable,
les honoraires
proprement dits et les recettes accessoires, qu'il s'agisse de la rmunration de
service correspondant l'exercice de la profession librale ou d'autres activits
soumises la taxe sur la valeur ajoute.
b) Autres rmunrations
Il s'agit en particulier des encaissements relatifs des frais qui, mme s'ils
font l'objet d'une facturation spare, incombent normalement l'assujetti. Il en est
ainsi :
- des frais de fournitures de bureau (tlphone, imprims, papier, timbres,
photos, etc.) ;
- des frais de transport, d'htel et de restaurant engags l'occasion des
dplacements ;
- des frais de reprsentation (repas d'affaires, dpenses de rception...).

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c) Dbours autoriss
Ce sont en principe les frais lgalement la charge du client et que le
contribuable se borne avancer pour le compte de celui-ci, la condition toutefois
que:
le remboursement ne soit pas effectu sur une base forfaitaire et qu'il en
soit justifi au mandant ;
les avances en question soient mentionnes part, au prix cotant ;
elles ne doivent pas avoir t soumises la taxe sur la valeur ajoute qui a
t facture.
Il en est ainsi pour :
- Les droits d'enregistrement et les frais judiciaires pays par un avocat pour
son client.
- Le montant des timbres de dimension apposs sur les rapports d'expertise.
Cependant, si l'assujetti traite forfait pour un prix global comprenant des
dpenses engages, la taxe sur la valeur ajoute doit tre acquitte sur le montant
total des encaissements.
2) Commissionnaires, mandataires et autres intermdiaires
Pour ces assujettis, la base imposable retenir est constitue, par le
montant brut des commissions, courtages, et autres rmunrations diminus
ventuellement des dbours autoriss qui peuvent varier selon la nature de
l'intervention de l'assujetti.
a) Agents et courtiers d'assurance
L'agent, le dmarcheur ou le courtier qui apporte un contrat une
compagnie d'assurance, ou d'pargne, accomplit un acte relevant d'une activit
commerciale qui doit tre soumise la taxe sur la valeur ajoute, conformment
larticle 99-3b) du C.G.I. La taxe due sur les services rendus par tout agent,
dmarcheur ou courtiers raison des contrats apports par lui une entreprise
dassurance, est retenue sur le montant des commissions, courtages et autres
rmunrations allous par ladite entreprise qui en est dbitrice envers le trsor
conformment larticle 116 du code prcit.
b) Courtiers de commerce
Le rle du courtier consiste mettre en rapport direct les parties et non
conclure lui-mme l'affaire, il ne reoit en principe aucun mandat et n'excute aucun
ordre, ce qui le diffrencie du commissionnaire. Le courtier est imposable sur le
montant brut des courtages qu'il reoit de l'une et de l'autre des parties.
c) Dpositaires
Le dpositaire qui vend des marchandises ne lui appartenant pas et reues
par lui en dpt, agit en qualit de commissionnaire. Par suite, il est redevable de la
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taxe sur la valeur ajoute sur le montant de ses commissions et non sur le montant
des ventes.
d) Consignataires en marchandises
Les consignataires sont des intermdiaires comparables aux dpositaires, les
marchandises qu'ils dtiennent ne sont gnralement pas leur proprit. Le rgime
applicable cette catgorie d'assujettis est le mme que celui des dpositaires.
e) Mandataires des marchs de gros
Les mandataires des marchs de gros sont des intermdiaires de commerce,
passibles de la taxe sur la valeur ajoute.
En principe, le chiffre d'affaires imposable est constitu par le montant brut
des commissions reues, mais dans la mesure o la partie de ces commissions est
obligatoirement reverse aux municipalits, il est admis que l'impt doit tre liquid
sur le montant des commissions prleves par les mandataires, attnu de la part
verse aux municipalits.
f) Concessionnaires distributeurs (de matriel ou de marque)
Le concessionnaire qui, en contrepartie des services rendus (magasinage,
entretien, vrification et rparation de matriel) reoit une rmunration dans les
conditions prvues au contrat, agit en tant qu'intermdiaire de commerce passible de
la taxe sur la valeur ajoute sur le montant brut des sommes qui lui sont alloues.
g) Agents d'affaires
La profession d'agent d'affaires est rpute commerciale sans qu'il y ait
distinguer si les agents d'affaires traitent avec des commerants ou qu'ils se chargent
de la gestion d'affaires commerciales ou non commerciales. La taxe sur la valeur
ajoute est exigible sur les recettes brutes, attnues ventuellement des dbours
autoriss et justifis.
h) Commissionnaires de transport
Ne sont considres comme commissionnaires de transport que les
personnes se chargeant d'un transport de marchandises l'exclusion de celles
effectuant des transports de voyageurs, et qui confient des tiers (compagnies de
chemin de fer, de navigation etc.) l'excution des transports dont elles se chargent.
De mme n'est pas commissionnaire de transport, mais entrepreneur de transport,
celui qui se charge lui-mme d'un transport et prend en location des vhicules ds
lors qu'il conserve la responsabilit de l'entreprise.
Le commissionnaire de transport ne doit donc pas tre confondu avec
l'entrepreneur de transport qui excute lui mme le transport pour le compte de
tiers.
Il en rsulte que la dduction des frais de transport ne peut se poser pour les
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commissionnaires que si ceux-ci ont recours des tiers pour l'excution des
transports de marchandises.
i) Transitaires
Les transitaires dont l'activit est compare celle des commissionnaires de
transport peuvent soustraire de la base imposable, dans les conditions de l'article 967 du C.G.I, les frais ci-aprs exposs pour le compte de leurs clients :
- les frais de transport pays des tiers ;
- les frais de chargement et de dchargement proprement dits ;
- les frais de manutention sous tente ou en magasin ;
- les droits de douane, d'entre ou de sortie acquitte;
- les timbres de quittance.
3) Loueurs de biens et de services
Sont ranger dans cette catgorie les oprations qui consistent moyennant
rmunration soit mettre la disposition de tiers et pour une priode limite des
biens ou matriels, soit rendre des tiers diverses prestations.
Les personnes qui effectuent de telles oprations sont sous rserve de
l'exonration prvue pour les petits prestataires, contribuables de la taxe sur la
valeur ajoute sur le montant brut des rmunrations reues en contrepartie des
services rendus, dduction faite ventuellement des dbours autoriss.
a)

Location de vhicules

Peut tre considre comme un transporteur et bnficier de l'imposition au

taux rduit, l'entreprise qui loue accessoirement un car avec chauffeur, pour de
brves excursions et qui conserve entirement la responsabilit des dplacements
effectus. Son chiffre d'affaires est constitu pour cette opration par le montant de
la location.
En revanche, les affaires portant sur la location de voitures automobiles avec
ou sans chauffeur, relvent de la location de choses et sont, par suite, imposables
la taxe sur la valeur ajoute au taux normal, sur le montant brut de la location.
En ce qui concerne les wagons "particuliers" utiliss par l'O.N.C.F. les
ristournes accordes priodiquement aux utilisateurs, sous forme de redevances
kilomtriques calcules en fonction d'indices, sont dduire, pour la dtermination
du chiffre d'affaires, des sommes verser par les utilisateurs au titre des frais de
transport dus aux chemins de fer marocains.
Il s'agit en fait d'une rduction de prix du transport fix par un tarif gnral
appliqu tous les clients de la socit, il n'y a donc pas lieu de l'imposer.
b) Entrepreneurs de dmnagement
Les entrepreneurs de dmnagements sont imposables la taxe sur la valeur
ajoute, pour les services qu'ils rendent leurs clients, sur la partie des sommes
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encaisses correspondant leur rmunration brute, l'exclusion des dpenses

effectues pour le compte de leurs clients auxquels ils rendent compte. Dans ces
conditions ils peuvent dfalquer de leur chiffre d'affaires :
- le transport effectu par tiers (chemin de fer, bateau etc...), frais de
chargement et de dchargement y affrents l'exclusion de ceux
engags par l'entreprise de dmnagement elle-mme ;
- les assurances (maritimes ou autres) contractes sur ordre formel du
client et s'appliquant exclusivement aux risques de transport (dduction
concurrence de la prime verse aux compagnies d'assurance pour le
dmnagement considr) ;
- les frais de transport hors du Maroc, quel que soit le transporteur ;
- les frais de transit pays l'tranger (main d'oeuvre, camionnage et
dchargement) ;
- les timbres de quittance ;
- les droits de douane, d'entre ou de sortie acquitts pour le compte du
client, soit directement soit au transitaire ;
- les pourboires dont la rpartition est justifie selon les mmes rgles que
pour les ventes consommer sur place.
c)

Location de main duvre ou de personnel

Lorsqu'une entreprise met la disposition de tiers son personnel (main

duvre, assistance technique) pour effectuer des travaux ou prestations,
moyennant rmunration, les sommes qu'elle peroit ce titre, constituent un
lment de son chiffre d'affaires soumettre la taxe sur la valeur ajoute.
Par contre, lorsque ledit personnel est directement rmunr par le tiers et
que l'entreprise se contente de percevoir uniquement les sommes ncessaires la
couverture des charges sociales et prlvements fiscaux relatifs ce personnel, les
sommes encaisses ce titre ne doivent pas tre incluses dans la base imposable ;
elles sont considres comme un remboursement de frais l'identique fait par le
tiers l'entreprise.
d) Autres prestations
Sont prestataires de services, les personnes qui fournissent leur travail
autrement qu'en qualit de salaris pour rendre des services autrui. Pour certains
prestataires tels que conditionneur, photographe, exploitant de teinturerie,
blanchisseur, exploitant de salon de coiffures etc. Le chiffre d'affaires imposable est
constitu par les sommes rclames au titre du service rendu.
B/ - Banquiers, changeurs, escompteurs
L'assiette de la taxe est constitue pour les oprations ralises par les
banquiers, changeurs, escompteurs, par le montant des intrts, escomptes, agios et
autres produits en application de larticle 96 -8 du C.G.I .

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1) Escomptes des effets de commerce

En matire d'escompte, la taxe sur la valeur ajoute est due par les banques
sur le montant des frais et agios qu'elles prlvent pour l'escompte des effets.
Lorsqu'une banque, pour mobiliser les prts accords aux clients, fait
souscrire par ces derniers des billets ordre qu'elle leur escompte et qu'elle prsente
ensuite au rescompte dans une autre banque, la taxe sur la valeur ajoute est due
sur la totalit des intrts qu'elle peroit sous quelque forme ou dsignation que ce
soit. Il est considrer dans ce cas, que la remise d'un billet ordre la banque qui
en est bnficiaire ne constitue par vritablement un escompte.
2) Intrts des comptes dbiteurs
Les intrts dbiteurs pays un banquier par ses clients ne peuvent tre
compenss, pour la liquidation de la taxe sur la valeur ajoute avec les intrts pays
par le banquier raison des prts qui lui sont consentis, il s'agit l en effet de deux
affaires indpendantes.
3) Intrts sur crdit
Le chiffre d'affaires soumettre la taxe sur la valeur ajoute par les
socits dont l'activit principale consiste en une fourniture de crdits aux acqureurs
de biens doit tre dtermine suivant les modalits dfinies ci-aprs, qui tiennent
compte des conditions particulires dans lesquelles les prts sont consentis.
Ces socits interviennent en fait, dans une opration d'achat crdit, c'est-dire dans une opration o l'acheteur est canalis vers un organisme financier qui
lui consent un crdit ayant pour objet exclusif le paiement du bien.
Les dispositions particulires intervenues ont pour effet de transfrer les
droits du vendeur sur l'objet vendu l'organisme financier prteur. Celui-ci, qui cre
des traites comprenant la valeur du prt et des intrts y affrents ne peut tre
considr comme escompteur desdites traites et il doit ds lors tre soumis la taxe
sur la valeur ajoute sur le montant brut des intrts perus sans aucune rfaction
de ceux qu'il est ventuellement appel supporter pour escompter les effets
reprsentatifs de la crance.
4) Agios de rescompte des acceptations la caisse marocaine des
marchs
Lorsqu'une banque ouvre des comptes courants au nom d'entrepreneurs
cranciers d'administrations publiques et crdite ces comptes du montant nominal
des lettres de change tires par elle sur les intresss, et acceptes par eux, les
inscriptions de ces effets au crdit du compte courant ne constituent pas une
opration d'escompte, mais un prt.
La rmunration que le banquier peroit au titre de ce chef, est
dfinitivement acquise, et la taxe sur la valeur ajoute doit tre liquide sur son
montant, sans rfaction des agios pays ultrieurement par l'assujetti pour
l'escompte des effets.

D.G.I.
Avril 2011

126

Au cas o pour l'octroi des crdits consortiaux, le banquier chef de file

prlve des commissions qu'il rpartit ensuite entre les diffrents membres du
consortium, l'administration admet que le chef de file qui agit en qualit de
mandataire et rend un service gratuit ne soit recherch en paiement de la taxe sur le
total des commissions.
La taxe est dans ce cas due par chaque banquier co-participant sur le
montant des commissions qui lui sont rtrocdes.
5) Retenue la source de T.V.A. sur les intrts crditeurs
Il sagit de la retenue la source de la T.V.A. sur les intrts servis par les
organismes de banque et de crdit leurs clientles conformment larticle 117 du
C.G.I.
La T.V.A. retenue doit tre facture en sus des intrts crditeurs servis qui
doivent tre considrs hors taxe.
6) Intrts crditeurs sur les Bons de caisse
L'anonymat qui caractrise la souscription des bons de caisse ne permet pas
de confrer la qualit du non commerant au souscripteur auquel d'ailleurs le choix
de l'anonymat lui garantit une fiscalit libratoire.
En consquence, les intrts gnrs par les bons de caisse anonymes
doivent supporter la T.V.A.
7) Intrts en matire des billets de trsorerie
L'mission et le paiement de billets de trsorerie ne relvent pas des
oprations courantes ralises par les tablissements bancaires et financiers pour
leur propre compte, puisque leur rle se limite une mission d'intermdiation entre
des emprunteurs la recherche des disponibilits et des dtenteurs de fonds en
qute de leur placement.
Les dispositions de larticle 117 du C.G.I mettant la charge des banques la
retenue la source de la T.V.A. sur les intrts servis leur clientle, n'exclut pas les
oprations relatives aux billets de trsorerie, tant que ce sont les organismes de
banque qui domicilient les contrats d'intermdiation et qui excutent les ordres de
leurs mandants.
Par contre, les commissions qu'une banque cde son correspondant au
Maroc ou l'tranger pour l'excution des ordres de virement reus de sa clientle,
ne peuvent tre retranches du montant des commissions perues par la banque sur
son client.
En d'autres termes, l'imposition frappe le montant brut des commissions
prleves sur le client.

D.G.I.
Avril 2011

127

Ceci tant prcis, on doit admettre que du profit brut ralis, les banquiers
peuvent encore dfalquer le montant des frais dont la charge incombe lgalement
aux clients et qu'ils ne retiennent qu'en couverture des paiements effectus pour le
compte des clients et la condition que les sommes retenues ne prsentent pas
exactement le montant des frais dont il s'agit, et ne constituent pas un forfait. Cette
dernire condition peut tre remplie par la remise au client, d'un bordereau dtaill
constituant une vritable reddition de compte.
C/- Location en meubl ou en garni et location d'tablissements industriels
ou commerciaux
Le chiffre d'affaires taxable est constitu pour les oprations ralises par les
personnes louant en meubl ou en garni, ou louant des tablissements industriels,
ou commerciaux par le montant brut de la location y compris la valeur locative des
locaux nus et les charges mises par le bailleur au compte du locataire.
1) Location en meubl ou garni
Pour le cas d'espce, il importe peu que le loueur assure ou non un service
ou des fournitures au locataire, le seul fait par exemple de louer une villa, un
appartement en meubl entrane l'imposition la taxe sur la valeur ajoute sur le
prix total rclam au locataire, par contre la location de ces mmes locaux, nus, doit
tre considre comme une opration civile se trouvant situe hors du champ
d'application de la taxe sur la valeur ajoute.
2) Location d'tablissements industriels ou commerciaux
Il convient de prciser que les locations portant notamment sur les htels,
motels, maisons d hote, riads, gtes, auberges, villages de vacances et les ensembles
immobiliers destination touristique sont taxables en vertu des dispositions du droit
commun.
De mme, les locations des locaux industriels ou commerciaux ainsi que les
locaux amnags et agencs des fins professionnelles, sont passibles de la taxe sur
la valeur ajoute lorsqu'elles portent sur tout ou partie des lments qui constituent
le fonds de commerce ou d'industrie, savoir :
- les lments corporels (construction et terrain, matriel, mobilier,
outillage);
- les lments incorporels (clientle, achalandage, nom commercial,
enseigne, marque de fabrique, brevets d'invention, droit au bail).
Le chiffre d'affaires prendre en considration est celui constitu par le
montant brut de la location, y compris la valeur locative des locaux nus et les
charges mises par le bailleur au compte du locataire.
Ces locations se distinguent des locations civiles qui portent exclusivement
sur les locations murs nus. A cet gard, il y a lieu de prciser que la location des
locaux au sein d ensembles immobiliers ddis usage professionnel, industriel ou
commercial est passible de la TVA notamment la location des Locaux lintrieur
des ports, aroports, htels, supermarchs, zones industrielles,etc.
D.G.I.
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D/- Entrepreneurs de pose, installateurs, faonniers et rparateurs

Le chiffre d'affaires est constitu pour les oprations ralises par les
entrepreneurs de pose, les installateurs, les faonniers et les rparateurs en tous
genres, par le montant des sommes reues ou factures.
1) Travaux d'installation ou de pose
En ce qui concerne les travaux de pose ou d'installation, la taxe sur la valeur
ajoute doit tre assise sur le prix de la prestation facture aux clients, y compris les
fournitures. Etant prcis que pour le cas d'espce, ceux ci n'interviennent que pour
la pose, l'objet ou le matriel pos tant fourni par le client qui l'acquiert chez une
tierce personne. Au cas o l'installation comporte des produits fabriqus par
l'installateur, celui-ci agit en tant qu'installateur producteur et doit tre soumis la
taxe sur la valeur ajoute sur le prix total factur y compris la valeur desdits
produits.
2) Rparateurs
Par rparation, il faut entendre la remise d'un objet usag et endommag
dans son tat d'utilisation normale.
Souvent, la ralisation d'une rparation entrane l'utilisation de fournitures
qui peuvent tre procures soit par le rparateur, soit par le client.
- fournitures procures par le client : le rparateur facture dans ce cas,
uniquement le prix de son intervention, lequel constitue la base imposable.
- fournitures procures par le rparateur : le chiffre d'affaires prendre en
considration est constitu par le montant global de la facture y compris le prix des
fournitures.
Toutefois, il est admis par mesure de temprament pour les rparateurs qui
acquirent les fournitures auprs de non assujettis, d'acquitter la taxe sur les seules
prestations, condition de facturer les fournitures ou les pices de rechange
sparment.
3) Faonnier
Le faonnier est celui qui applique son industrie ou son travail des matires
qui ne lui appartiennent pas.
Le chiffre d'affaires est constitu par le prix des faons rclam aux clients.
E/ - Ventes consommer sur place
Par ventes consommer sur place, il faut entendre les ventes effectues en
tous lieux agencs cet effet : cafs, restaurants, bars, crmerie et glaciers, salon
de th, wagons-restaurants, stands de foire, casinos, boites de nuit, clubs etc.
Le chiffre d'affaires imposable pour les ventes de l'espce est constitu par le
prix desdites ventes, auquel s'ajoutent ventuellement les profits et recettes
accessoires obtenus, telles que recettes provenant des appareils jeux et musique,
location de salles, prix des entres dans les salles de spectacles, tlphone etc.
D.G.I.
Avril 2011

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1) Recettes provenant des ventes

Les recettes provenant des ventes consommer sur place sont imposables
sans aucune rfaction et sans qu'il y ait lieu de distinguer si ces recettes proviennent
de la vente de produits taxables, exonrs ou situs hors champ d'application de la
taxe sur la valeur ajoute.
C'est ainsi qu'un cafetier doit acquitter la taxe sur les ventes de lait (produit
exonr), qu'un restaurateur ne peut dfalquer de son chiffre d'affaires le pain
ajout en sus du prix ou compris dans celui-ci ni le prix des fruits (produits situs
hors champ de la taxe).
2) Pourboires
Les sommes rclames la clientle au titre de services ou pourboires
obligatoires, devraient lgalement en droit strict constituer un lment du chiffre
d'affaires imposable.
Toutefois, il est admis comme par le pass, par mesure de tolrance que ces
sommes soient hors champ dapplication, sous rserve qu'elles aient effectivement
le caractre de pourboires, c'est--dire que leur prlvement soit indiqu aux clients
comme tant destin rmunrer les services rendus par les employs, et qu'il soit
justifi du reversement ceux-ci par la tenue d'un registre spcial soumis
l'margement des ayants droit.
Dans ces conditions, les notes (factures) devront au minimum comporter la
mention service compris .
3) Recettes provenant des appareils de jeux et de musique
Gnralement, les appareils sont mis par le propritaire en exploitation dans
un dbit de boissons tenu par un tiers.
Ce dernier doit inclure dans son chiffre d'affaires taxable, la rmunration qui
lui est verse par le propritaire de l'appareil et qui correspond un pourcentage sur
les recettes prleves dans la caisse de l'appareil.
4) Recettes provenant des jeux de hasard
Les tablissements de jeux de hasard (casinos) disposant dun personnel
qualifi, assurant lorganisation des jeux par la mise en place de diffrents procds
rgis par des rglements spcifiques, ralisent des prestations de services soumises
la taxe sur la valeur ajoute au taux normal de 20% comprise dans les recettes
nettes des machines sous et sur celles obtenues entre lencaissement et
dcaissement dautres prestations fournies par ltablissement de jeux de hasard, ou
autrement dit, comprise dans les gains nets raliss par ledit tablissement.
Exemple
Un tablissement de jeux de hasard a ralis les recettes suivantes :
Machine sous
D.G.I.
Avril 2011

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- la mise des clients.=.2.000.000

Autres recettes de jeux
- roulettes= 5.000.000
- poker..=
300.000
- Black Jack.= 1.200.000
- pourboires. ..=
500.000
Total des recettes brutes : .= 9.000.000
gains des joueurs :...= 3.000.000
recettes nettes T.T.C.= 6.000.000
recettes hors taxe 6.000.000 DH ..= 5.000.000
1,20
TVA collecte dclarer au taux de 20% : 5.000.000x 20%.....= 1.000.000
Par ailleurs, il y a lieu de signaler que certains tablissements de jeux
servent leurs clients des plats au moment de jeux. Ces prestations sont
considres, comme des oprations de ventes de denres consommer sur place,
ralises dans un restaurant et par consquent, soumises la TVA au taux rduit de
10%.
5) Autres recettes
Il s'agit essentiellement de celles relatives au tlphone, aux locations de
salle, aux prix des billets d'entre, aux commissions de change et autres prestations
fournies aux clients, appeles gnralement extra. Ces recettes doivent tre incluses
dans le chiffre d'affaires taxable et soumises la taxe sur la valeur ajoute.
SECTION III.- TAUX DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE
Les dispositions contenues dans les articles 98, 99 et 100 du C.G.I. fixent le
tarif de la taxe sur la valeur ajoute. Ce tarif comprend un taux normal, des taux
rduits et des taux spcifiques.
A/- Taux ad valorem
A- 1- Taux normal de 20 %
Ce taux n'appelle pas de commentaires, en effet, il s'applique tous les
produits et prestations de services qui ne sont soumis aucun des taux rduits
numrs ci-aprs.
A-2- Taux rduit de 7 %
Sont soumises la taxe sur la valeur ajoute au taux rduit de 7%, les
ventes et les livraisons portant sur :
1) l'eau livre aux rseaux de distribution publique ainsi que les prestations
dassainissement fournies aux abonns par les organismes chargs de
lassainissement ;
D.G.I.
Avril 2011

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2) la location de compteurs d'eau et d'lectricit ;

3) les produits pharmaceutiques, les matires premires et les produits
entrant intgralement ou pour une partie de leurs lments dans la composition des
produits pharmaceutiques ;
4) les emballages non rcuprables des produits pharmaceutiques ainsi que
les produits et matires entrant dans leur fabrication.
Lapplication du taux rduit est subordonne laccomplissement des
formalits dfinies par voie rglementaire.
L'application du taux rduit aux produits pharmaceutiques est tendue aux
matires premires, aux emballages non rcuprables et aux produits entrant dans la
composition desdits produits.
Pour bnficier du taux rduit, les produits en question doivent satisfaire aux
trois conditions suivantes :
- tre conforme aux normes de la pharmacope appliques au Maroc
par le Ministre de la Sant et reproduites au codex le plus rcent;
- tre utiliss en mdecine ;
- tre vendus exclusivement en pharmacie.
Tout produit qui ne rpond pas aux trois critres ci-dessus ne peut tre
considr comme un produit pharmaceutique. Tel est le cas des produits vendus
dans les magasins sous le nom de "coton" et qui sont destins d'autres usages que
la mdecine (coton lustrer par exemple).
Lapplication du taux rduit aux produits et matires premires entrant dans
la composition des emballages des produits pharmaceutiques est subordonne
l'accomplissement des formalits prvues larticle 24 du dcret prcit dsignes ci
aprs.
Pour bnficier du taux rduit de 7 % prvu par les dispositions de larticle
99-1- du CGI, au titre de leurs achats de produits et matires entrant dans
la composition des emballages des produits pharmaceutiques, les fabricants
doivent adresser au service local des impts dont ils dpendent, une demande
comportant lindication du montant de leurs achats effectus au cours de lanne
coule et lengagement de tenir un compte matires des produits acqurir au
taux rduit.
Ce compte matires doit faire ressortir, dune part, la quantit des produits
et matires acquis sous le bnfice du taux rduit et effectivement utiliss dans les
oprations de fabrication demballages des produits pharmaceutiques et dautre
part, la quantit des produits finis fabriqus qui ont t vendus ou qui se trouvent
en stock la fin de lexercice comptable.
Au vu de la demande vise au 1er alina ci-dessus, le service local des
impts tablit en triple exemplaire, une attestation dachat par fournisseur, laquelle
nest valable que pour lanne de sa dlivrance.
D.G.I.
Avril 2011

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Les factures et tout document se rapportant aux ventes ralises sous le

bnfice du taux rduit doivent comporter la mention vente en application du taux
rduit de la taxe sur la valeur ajoute en vertu de larticle 99-1 du code gnral des
impts
5) les fournitures scolaires, les produits et matires entrant dans leur
composition.
Lapplication du taux rduit aux produits et matires entrant dans la
composition des fournitures scolaires est subordonne laccomplissement de
formalits prvues larticle 23 du dcret prcit.
De manire gnrale, sont passibles du taux rduit de la T.V.A., les
fournitures scolaires dont les prix sont rglements ou homologus par les pouvoirs
publics. A titre indicatif :
- cahiers (y compris cahiers de dessins, de couture, de musique, de
travaux pratiques, de textes, de composition) ;
- classeurs coliers ;
- ramettes de copies pour classeurs ;
- ramettes de copies pour devoirs (simples ou doubles);
- protges cahiers ;
- crayons de graphite (crayons de couleurs, crayons bille, crayons
d'ardoise);
- tailles crayons ;
- craies (blanche ou en couleur) ;
- ardoises mtalliques ou en plastiques, ou en carton ;
- rgles (en mtal, bois ou plastique) ;
- doubles-dcimtres ;
- btonnets, bchettes et jetons en bois ou en plastique;
- ptes modeler ;
- querres, rapporteur, compas ordinaires, ciseaux d'colier ;
- pinceaux d'colier ;
- rouleaux plastiques pour couverture ;
- tiquettes adhsives, oreillers ;
- gommes effacer (crayon, encre, bille) effaceur pour colier ;
- colles en tube ou en flacon (petite contenance) ;
- encres en flacon ou en tube ;
- carnets ;
- livrets scolaires ;
- feuilles dessins ;
- cartes d'identits scolaires.
Il est prciser que, les produits et matires entrant dans la fabrication de
ces fournitures sont soumises la T.V.A. au taux rduit de 7 % au mme titre que le
produit fini.
Pour bnficier du taux rduit de 7% prvu par les dispositions de l'article
99-1 du CGI au titre de leurs achats de produits et matires entrant dans la
D.G.I.
Avril 2011

133

composition des fournitures scolaires, les fabricants doivent adresser au service local
des impts, avant le 1er fvrier de chaque anne, une demande comportant
l'indication du montant de leurs achats effectus au cours de l'anne coule et
l'engagement de tenir un compte matires des produits acqurir au taux rduit.
Ce compte matire doit faire ressortir, d'une part, la quantit des produits et
matires acquis sous le bnfice du taux rduit et effectivement utiliss dans les
oprations de fabrication des fournitures scolaires, et d'autre part la quantit
d'articles scolaires fabriqus qui ont t vendus ou qui se trouvent en stock la fin
de l'exercice comptable.
Au vu de la demande vise au 1er alina ci-dessus, le service local des
impts tablit en trois exemplaires une attestation d'achat par fournisseur, laquelle
n'est valable que pour l'anne de sa dlivrance.
Les factures et tout document se rapportant aux ventes ralises sous le
bnfice du taux rduit doivent comporter la mention vente en application du taux
rduit de la taxe sur la valeur ajoute en vertu de l'article 99-1 du code gnral des
impts
6) Les aliments destins l'alimentation du btail et des animaux de bassecour lexclusion des autres aliments simples tels que crales, issues, pulpes,
drches et pailles ;
Bnficient galement du taux rduit de 7%:
- les matires premires ou composants divers notamment, farine base de
riz, farine de poisson, vitamines, choline, mthionine, lysine, poudre d'os, phosphate
mono ou bicalcique, minraux . dans la mesure o ils sont destins exclusivement
l'alimentation du btail et des animaux de basse-cour;
- les composs minraux vitamins "CMV", qui sont assimils un aliment
complet ;
- les prmixes, vitamins ou non qui sont incorpors uniquement dans
l'aliment complet.
Toutefois, les produits utiliss aussi bien par le secteur de la provende que
par d'autres secteurs industriels tels que carbonate de calcium, sel, soufre...
demeurent imposables la T.V.A. au taux normal de 20 %.
7) le sucre raffin ou agglomr, y compris les vergeoises, les candis et les
sirops de sucre pur non aromatiss ni colors lexclusion de tous autres produits
sucrs ne rpondant pas la dfinition ci-dessus ;
8) les conserves de sardines.
Le taux rduit de 7 % est applicable aux seules conserves de sardines
l'exclusion de toutes autres conserves de poissons (thon, maquereau etc) ;
D.G.I.
Avril 2011

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9) le lait en poudre.
Pour attnuer le cot de ce produit de large consommation, la loi de
finances pour l'anne 1994, l'a intgr dans la catgorie des produits soumis au taux
rduit de 7 % ;
10) le savon de mnage (en morceaux ou en pain).
Par savon de mnage on entend le savon de 72 % dit "savon de Marseille"
contenant au minimum 63 % d'acide gras et rsinique, mme s'il est lgalement
color et parfum ;
11) la voiture automobile de tourisme dite "voiture conomique" et tous les
produits, et matires entrant dans sa fabrication ainsi que les prestations de
montage de ladite voiture conomique.
La loi de finances pour l'anne 1995 a introduit des mesures incitatives en
vue de mettre sur le march national une voiture de tourisme dite voiture
conomique dont les caractristiques et les spcificits sont fixes par convention
entre l'Etat et le fabricant.
L'application du taux susvis aux produits et matires entrant dans la
fabrication de la voiture conomique et aux prestations de montage de ladite voiture
conomique, est subordonne l'accomplissement de formalits dfinies par larticle
22 du dcret prcit et dsignes ci-aprs:
a) Pour l'application du taux rduit de 7 % ou de 14 % prvu
respectivement au 1 et 3 de l'article 99 du CGI, au titre des produits et matires
entrant dans la fabrication de la voiture conomique ainsi que des prestations de
montage y affrentes et des produits et matires entrant dans la fabrication du
vhicule utilitaire lger pour le transport des marchandises et du cyclomoteur
conomique appels dans le prsent texte "vhicules conomiques", le fabricant doit
adresser au service local des impts dont il dpend une demande formule sur ou
daprs un imprim tabli par l'administration et tenir un compte matires.
Ce compte doit faire ressortir, d'une part, la quantit des produits et
matires imports ou acquis localement sous le bnfice des taux rduits et
effectivement utiliss dans la fabrication des vhicules conomiques et d'autre part,
le nombre des vhicules conomiques qui ont t vendus ou qui se trouvent en stock
la clture de l'exercice comptable.
La demande vise au 1er alina de larticle susvis doit tre accompagne
des pices suivantes :
* un tat descriptif tabli en triple exemplaire qui prcise les nom, raison
sociale ou dnomination et adresse des fournisseurs, la nature et l'utilisation des
produits, matires et prestations de montage destins tre achets sur le march
intrieur ou imports sous le bnfice des taux rduits ainsi que leur quantit et leur
valeur en dirhams.
D.G.I.
Avril 2011

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* les factures proforma ou devis en triple exemplaire.

Au vu de ladite demande, l'administration dlivre les attestations d'achat aux
taux rduits des produits, matires et, le cas chant, des prestations de montage
acquis localement.
La valeur des produits et matires imports ainsi que le montant des achats
et des prestations de montage raliss sur le march local, sont soumis au taux
rduit de 7 % ou de 14 % dans la limite du montant du chiffre d'affaires ralis au
cours de l'anne coule sous le bnfice dudit taux rduit.
Toutefois, cette limite n'est pas applicable pour la premire anne d'activit
de fabrication des vhicules conomiques.
b) Le fabricant de vhicules conomiques ayant ralis des achats en taxe
acquitte des taux suprieurs aux taux appliqus auxdits vhicules bnficie, sur sa
demande, de la restitution du montant de la diffrence entre la taxe effectivement
acquitte et celle normalement due.
Cette demande doit tre faite sur ou daprs un imprim tabli par
l'administration, accompagne des pices vises l'article 25 du dcret prcit, pour
la justification des achats et des importations.
Il doit, en outre, fournir :
* les copies des factures de ventes effectues au titre des vhicules
conomiques bnficiant du taux rduit rcapitules sur des relevs distincts.
* les copies des factures de ventes effectues ventuellement au titre
d'autres vhicules soumis au taux normal rcapitules sur relevs distincts.
Le dpt de la demande prcite et des documents y annexs doit tre
effectu, auprs du service local des impts, la fin de chaque trimestre de l'anne
civile au titre des oprations ralises au cours du ou des trimestres couls.
Ce dpt est effectu dans un dlai n'excdant pas l'anne suivant le
trimestre pour lequel la restitution est demande.
Le montant restituer est gal au montant global de la taxe initialement
pay au titre des achats raliss au cours de la priode considre, diminu du
montant hors taxe desdits achats affect, selon le cas, du taux de 7 % ou de 14 %.
Lorsque le fabricant exerce des activits soumises diffrents taux de la taxe
sur la valeur ajoute et dfaut de comptabilit spare permettant d'une manire
distincte de diffrencier entre les lments destins exclusivement la fabrication de
vhicules conomiques et ceux destins la fabrication d'autres vhicules, le
montant restituable au titre de l'ensemble des achats est calcul en fonction du
prorata du chiffre d'affaires affrent aux vhicules conomiques par rapport au
chiffre d'affaires total.
D.G.I.
Avril 2011

136

Toutefois, ce montant restituable ne doit, en aucun cas, tre suprieur au

montant de la taxe sur la valeur ajoute qui est normalement exigible au titre du
chiffre d'affaires soumis au taux rduit de 7 % ou de 14 %.
Les restitutions sont prononces par dcision du ministre charg des finances
ou de la personne dlgue par lui cet effet et donnent lieu l'tablissement d'un
ordre de restitution.
Exemple 1
- Le C.A. Hors Taxe ralis au titre de la vente de la voiture
conomique pour l'anne N - 1 est de ....=
- les achats effectus au cours de l'anne N :
- importations..... =
- achats locaux..=
- Total des achats...=

70 000 000
55 000 000
35 000 000
90 000 000

Les achats au taux de 7 % ne peuvent tre accords que dans la limite du

chiffre d'affaires ralis au cours de l'anne N-1 soit : 70 000 000 DH.
Sachant que les importations bnficient en principe du taux rduit de 7 %,
les attestations d'achat l'intrieur au taux rduit sont accordes en tenant compte
des achats l'importation.
- CA Hors Taxe au cours de l'anne N-1....= 70 000 000
- importations .....=- 55 000 000
- achats locaux pouvant tre acquis 7 % ....= 15 000 000
Le reliquat des achats locaux (35 000 000 - 15 000 000)= 20.000.000
La diffrence entre la taxe paye 20 % et celle qui aurait d tre
normalement paye 7 % sera restitue.
- Montant de la taxe au taux de 7 % :
(55 000 000 + 15 000 000) x 7 %.........................= 4 900 000
- Montant de la taxe au taux de 20 % :
( 20 000 000 x 20 % ) = + 4 000 000
- Total des taxes initialement payes . = 8 900 000
- Total des taxes au taux de 7 %
(55 000 000 + 35 000 000) x 7 %...........................= - 6 300 000
- Montant restituable = 2 600 000
Le chiffre d'affaires ralis au cours de l'anne N
au titre de la voiture conomique HT = 82 000 000
- plafond de restitution:82.000.000x7% ..=
5 740 000
- montant des taxes payes 7 %.................................. = - 4 900 000
- montant des taxes restituer =
840 000
- reliquat des taxes reporter:( 2 600 000 - 840 000).=
1 760 000

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Avril 2011

137

Cas dutilisation mixte

Dans le cas d'utilisation mixte de biens d'quipement, produits, marchandises
et services (tlphone, eau, lectricit),.etc, l'assujetti peut soit imputer les taxes
ayant affect lesdits biens sur la T.V.A. collecte au titre des oprations taxables au
taux de 20 %, soit en demander la restitution.
Le montant restituable au titre des achats ayant un usage mixte est calcul
en fonction d'un prorata du chiffre d'affaires soumis au taux de 7 % par rapport au
chiffre d'affaires total.
Reprenons l'exemple prcdent
- les achats locaux .= 35 000 000
- Achats affects exclusivement la fabrication
de la voiture conomique..= 28 000 000
- Achats de matriel, produits, marchandises et services
ayant un usage mixte ...= 7 000 000
- C.A. au titre de la vente de la voiture conomique.. = 82 000 000
- C.A. au titre de la vente d'autres voitures + 113 000 000
- C.A. total est de ...=195 000 000
Calcul du prorata (82 000 000/ 195 000 000) ..=
42 %
Le montant demander en restitution est de :
(7 000 000 x 42 % x 20 % )...=

588 000

A-3- Taux rduit de 10 %

1) les oprations de vente de denres ou de boissons consommer sur place
et les oprations de fourniture de logements ralises par les htels voyageurs, les
restaurants exploits dans les htels voyageurs et les ensembles immobiliers
destination touristique.
A compter du 1er juillet 1996, les oprations de vente de denres ou de
boissons consommer sur place et les oprations de fourniture de logements
ralises par les htels voyageurs, motels, . et les ensembles immobiliers
destination touristique, sont soumises au taux de 10 % au lieu de 14 %.
Cependant, par assimilation des ensembles immobiliers destination
touristique, les campings et les caravanings bnficient du taux rduit de 10 % pour
les recettes provenant des droits d'entre et de sjour ainsi que pour celles
provenant de l'exploitation du bar et du restaurant, dans la mesure o ils en font
partie intgrante.
Le taux rduit de 10 % s'applique galement aux recettes accessoires telles
que recettes de tlphone, commissions de change, frais de blanchisserie, etc...
appeles gnralement "extra" fournis dans les htels voyageurs.
Aussi, le produit de la location des coffres-forts installs dans les
tablissements touristiques et mis la disposition de la clientle est passible de
T.V.A. au taux de 10%.
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Avril 2011

138

A noter que, les locations de locaux usage de bureaux de change,

d'tablissements bancaires, des boutiques, de bureaux de tabacs, etc sont soumises
la T.V.A. au taux de 20 % puisqu'il s'agit de locaux bnficiant des lments
incorporels du fonds de commerce associ l'ensemble htelier sans qu'il y ait lieu
de distinguer entre des locaux nus ou meubls.
2) les oprations de vente de denres ou de boissons consommer sur
place, ralises dans les restaurants.
Les oprations de vente de denres alimentaires ou de boissons
consommer sur place ralises dans les restaurants quel que soit leur lieu
dimplantation, sont soumises au taux rduit de 10%.
Il convient de prciser que les oprations de restauration qui doivent tre
soumises au taux de 10 % sentendent des ventes de denres ou de boissons
consommer sur place servis dans les lieux amnags cet effet et ayant
lautorisation dexercer lactivit de restauration.
Ainsi, les ventes ralises par les tablissements de restauration rapide, sont
considres pour leur totalit comme des ventes consommer sur place et donc
soumises au taux de 10 % ds lors que ces tablissements mettent la disposition
de leur clientle des installations mme sommaires permettant de consommer sur
place ou emporter.
Relvent galement du taux de 10 % les activits de traiteurs qui sont
considrs comme des tablissements ralisant des ventes de plats cuisins mis la
disposition des clients.
Par contre, lorsque les traiteurs se livrent des activits autres que la
restauration telles que la location du matriel (linge, nappes, tentes, couverts et
ustensiles de cuisine, etc.) ou la mise disposition du personnel, ces prestations
relvent du taux normal de la taxe sur la valeur ajoute de 20 %.
3) les oprations de restauration fournies par les prestataires de services au
personnel salari des entreprises.
Il y a lieu de rappeler que les prestations de restauration fournies
directement par lentreprise son personnel salari, demeurent exonres avec droit
dduction en vertu des dispositions de larticle 92-41 du C.G.I. Il en est de mme,
en ce qui concerne les prestations de services affrentes la restauration fournies
par les tablissements de lenseignement priv aux lves et tudiants qui y
poursuivent leurs tudes. Ces prestations sont exonres en vertu de larticle 91-V-4
du code prcit.
La taxe due par les contribuables au titre des affaires vises ci-dessus sera
acquitte au fur et mesure de lencaissement des sommes dues.

D.G.I.
Avril 2011

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4) les oprations de location d'immeubles usage d'htels, de motels, de

villages de vacances ou d'ensembles immobiliers destination touristique, quips
totalement ou partiellement, y compris le restaurant, le bar, le dancing, la piscine,
dans la mesure o ils font partie intgrante de l'ensemble touristique.
5) les huiles fluides alimentaires.
Ce vocable dsigne toutes les huiles vgtales, extraites de graines et de
fruits olagineux l'exception des olives (arachides, tournesol, soja, colza, coton ...)
et utilises ordinairement pour la prparation des aliments. Le bnfice du taux
rduit s'applique galement aux livraisons d'huiles vgtales raffines faites aux
industries de produits alimentaires (conserveries, margarineries...).
Pour les huiles vgtales brutes, le bnfice du taux rduit est conditionn
par leur utilisation, lorsque ces huiles sont utilises comme matires premires.
Les raffineries d'huiles alimentaires et les assujettis qui procdent au
mlange, au coupage et la prsentation commerciale des huiles alimentaires sont
en principe imposables au taux de 10 %, car il est prsumer qu'ils livrent leur
production soit la consommation alimentaire, soit des industries de produits
alimentaires.
Il est dcid dans un souci de simplification, d'appliquer le taux rduit
l'huile de poisson lorsque celle-ci est livre aux conserveries.
Dans le but d'viter l'incidence du diffrentiel de taux, le bnfice du taux de
10% a t galement tendu aux importations de graines, de fruits olagineux et
d'huiles vgtales utiliss dans la fabrication des huiles fluides alimentaires.
Compte tenu de leur caractre restrictif, les dispositions des articles de la loi
prcite ne sauraient tre tendues aux suifs et aux huiles animales destines des
usages industriels qui restent soumis aux taux normal (huile de pied de boeuf par
exemple).
6) le sel de cuisine (gemme ou marin) ;
7) le riz usin, les farines et semoules de riz et les farines de fculents.
Les oprations de vente et de livraison portant sur le riz usin, pel, glac,
poli, blanchi ou non et les sous-produits du riz prpars ou utiliss pour l'alimentation
humaine, sont taxables au taux de 10%.
Par contre, les oprations de vente ou livraison portant sur les dchets et les
brisures de riz destins la nourriture du btail et des animaux de basse-cour sont
taxables la T.V.A. au taux rduit de 7% ;
8) les ptes alimentaires ;
9) les tourteaux servant la fabrication des aliments destins
lalimentation du btail et des animaux de basse-cour.
Par tourteaux, on doit entendre les rsidus de graines, de fruits olagineux,
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Avril 2011

140

utiliss principalement dans la fabrication des aliments de btail ;

10) le gaz de ptrole et autres hydrocarbures gazeux ;
11) les huiles de ptrole ou de schistes, brutes ou raffines.
Il convient cependant de prciser que ce taux ne concerne ni les lubrifiants
(huiles et graisses) ni les sous produits de la distillation, (goudrons, vaselines etc.)
qui restent soumis au taux normal, tant l'importation qu' l'intrieur. Ainsi les seuls
produits ptroliers bnficiant du taux rduit sont :
- les huiles de ptroles ou de schistes, brutes ou raffines;
- l'essence de ptrole ;
- le ptrole lampant (krosne) ;
- les carburants constitus par des mlanges d'essence de ptrole avec
d'autres combustibles liquides ;
- les gasoils ;
- les fuels oils ;
- le gaz de ptrole et autres hydrocarbures gazeux ;
12) les oprations de banque et de crdit et les commissions de change
vises l'article 89- I-11 du CGI, sous rserve de l'exonration prvue l'article 91III-2 du CGI. Toutes les oprations de banque de crdit ainsi que les commissions
de change sont soumises au taux de 10 % avec bnfice du droit dduction.
Le taux de 10 % couvre les intrts et autres produits similaires lis aux
oprations de banque, de crdit et de change.
La personnalit des organismes financiers (Banque Al Maghrib, Banques
Populaires, autres tablissements financiers de droit priv ou de droit public...) est
sans influence sur le caractre imposable desdites oprations.
Il y a lieu par ailleurs de noter qu'en ce qui concerne la T.V.A. due sur les
intrts crditeurs servis par les banques et d'une faon gnrale par tout organisme
financier, leurs clients dposants de fonds, la loi de finances pour l'anne 1988 a
introduit une mesure de retenue la source de la taxe au niveau des organismes
dpositaires des fonds.
Conformment aux dispositions prvues larticle 117 du C.G.I ,il est fait,
en effet, obligation aux tablissements de banques ou de crdit de percevoir, pour le
compte du trsor, par voie de retenue la source, la T.V.A. due sur les intrts
servis leur clientle.
Rappel
Les oprations de crdit effectues par les organismes financiers spcialiss,
ont connu les rgimes particuliers suivants :
les oprations de crdit foncier, de crdit la construction et de crdit
D.G.I.
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l'htellerie, effectues par le Crdit Immobilier et Htelier (C.I.H.)

Antrieurement au 1er janvier 1992, les oprations de crdit immobilier
bnficiaient de l'exonration de la T.V.A. sans droit dduction, conformment aux
dispositions de l'article 7, alina 12 de la loi n 30-85 qui rgissait la Taxe sur la
Valeur Ajoute.
La loi de finances pour l'anne budgtaire 1992 a assujetti la T.V.A. au
taux de 14%, les oprations de crdit foncier, de crdit la construction et de crdit
l'htellerie, effectues par le C.I.H.
Ce taux a t ramen 7% en 1994, puis relev 10% compter du 1er
janvier 2006.
les oprations de crdit accord l'agriculture, effectues par la Caisse Nationale
de Crdit Agricole (C.N.C.A.)
Depuis l'avnement de la T.V.A., les oprations de crdit accord
l'agriculture taient exonres de la T.V.A., en application des dispositions de l'article
7, alina 12 de la loi n 30-85 prcite sans spcifier l'organisme bancaire prteur.
A partir du 1er janvier 1992, cette exonration a t limite aux seules
oprations de crdit effectues par la C.N.C.A., devenue assujettie au taux de 10%
compter du 1er janvier 2006.
les oprations de crdit des Banques Populaires
Les oprations de crdit effectues par les Banques Populaires taient
exonres de la T.V.A. en vertu de l'article 7 (IV- 12) de la loi n 30-85 prcite.
L'article 12 de la loi de finances pour l'anne budgtaire 1988 a assujetti la
T.V.A. lesdites oprations au taux de 12%. Ce taux a t relev 14% en 1992 puis
ramen 7% en 1994 et 10% compter du 1er janvier 2006.
les oprations affrentes aux prts et avances consentis aux collectivits locales
par le Fonds dEquipement Communal (F.E.C.)
Ces oprations taient exonres de la T.V.A., sans droit dduction, en
application des dispositions de l'article 7 (IV- 17) de la loi n 30-85 prcite.
A partir du 1er janvier 2007, les oprations ralises par le F.E.C., ainsi que
celles affrentes aux emprunts et avances accords audit fonds deviennent passibles
de la T.V.A. au taux de 10% avec droit dduction, conformment aux dispositions
de l'article 99- 2 du C.G.I.
les oprations et les intrts affrents aux avances et aux prts consentis aux
collectivits locales par les organismes autoriss cet effet
Ces oprations taient exonres, sans droit dduction, en application de
l'article 91 (V- 2) du C.G.I. L'article 7 de la loi de finances pour l'anne budgtaire
2010 a soumis lesdites oprations au taux de 10%.

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Les organismes financiers spcialiss prcits ont t assimils par la loi

bancaire aux tablissements de banque et de crdit. De ce fait, ces organismes sont
devenus soumis la T.V.A., dans les mmes conditions que les tablissements
bancaires.
En guise d'harmonisation, l'article 7 de la loi de finances pour l'anne
budgtaire 2010 a reformul la rdaction des dispositions concernant ces oprations
pour les diffrents tablissements prcits comme suit :
- les oprations de banque et de crdit et les commissions de change vises
l'article 89- I- 11 du CGI , sous rserve de l'exonration prvue larticle 91- III2 du CGI.
Par ailleurs, l'alignement du produit financier alternatif "Mourabaha" sur le
crdit classique, prvu aux articles 28 et 59 du C.G.I. implique l'application du taux
de 10% avec droit dduction audit produit, compter du 1er janvier 2010.
Il est prciser cet gard que ledit taux s'applique sur le montant de la
rmunration convenue d'avance entre le client et l'tablissement du crdit.
De mme, la T.V.A. ayant grev le bien acquis dans le cadre de "Mourabaha"
n'ouvre pas droit dduction chez l'tablissement de crdit.
13) les transactions relatives aux valeurs mobilires effectues par les
socits de bourse vises au titre III du dahir portant loi n 1.93.211 du 4 rebia II
1414 (21 septembre 1993) relatif la Bourse des valeurs.
Dans le but de favoriser le placement des titres mis par les personnes
morales faisant appel l'pargne publique, et en vue de dynamiser les oprations
portant sur les valeurs mobilires effectues par l'entremise de socits de bourse le
taux de la T.V.A. sur les commissions des intermdiaires en bourse, a t ramen
10 % partir du 1er janvier 2006.
Les commissions concernes sont celles perues par :
a) les socits de bourse agrs par le dahir n 1-93-211 du 4 rabiaa II 1414
(21 septembre 1993) relatif la bourse des valeurs.
b) les personnes qui titre habituel :
se livrent la gestion des valeurs mobilires pour le compte d'autres
personnes;
proposent d'autres personnes l'acquisition ou l'alination des valeurs
mobilires ;
offrent des services ou donnent des conseils pour l'acquisition ou l'alination
des valeurs mobilires ;

D.G.I.
Avril 2011

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14) les transactions portant sur les actions et parts sociales mises par les
organismes de placement collectif en valeurs mobilires viss par le dahir portant loi
n 1.93.213 du 4 rabii II 1414 (21 septembre 1993) ;
15) les oprations effectues dans le cadre de leur profession, par les
personnes vises larticle 89-I-12 a) et c) du CGI.
Il sagit des professions exerces par les avocats, les interprtes, les
notaires, les huissiers de justice et les vtrinaires ;
16) le page d pour emprunter les autoroutes exploites par les socits
concessionnaires.
A-4- TAUX RDUIT DE 14%
A-4- 1-Avec droit dduction
1) Le beurre lexclusion du beurre de fabrication artisanale vis larticle
91 (I-A-2) du C.G.I ;
2) Les graisses alimentaires (animale et vgtale), margarines et saindoux ;
Il sagit des graisses alimentaires animales ou vgtales, margarines et
saindoux, labors en vue de leur utilisation pour la prparation des aliments, quelle
que soit leur prsentation (en vrac ou en emballages fractionnaires) et quelle que
soit la destination ultrieure (consommation en l'tat ou pour la fabrication d'autres
produits : biscuiterie, ptisserie ...) ;
3) Le th qu'il soit vert ou noir, conditionn ou non, en vrac ou en petit
emballage ;
4) Les oprations de transport de voyageurs et de marchandises.
Les oprations de transport de personnes ou de marchandises sont
galement passibles de la taxe sur la valeur ajoute au taux de 14 %. Par contre, les
locations de vhicules et les commissions affrentes des oprations de transport
restent imposables au taux normal de 20 %.
Ainsi, les agences de voyages lorsqu'elles agissent en qualit de simples
transporteurs et lorsqu'elles dcomposent leurs prix en transport et autres
prestations et qu'elles en rendent compte leurs clients, elles doivent acquitter la
taxe au taux rduit de 14 %.
Par contre, elles ne sont pas autorises appliquer le taux rduit lorsqu'elles
assurent le transport de leurs clients l'aide de leurs propres vhicules dans le cadre
d'un circuit touristique ayant fait l'objet d'une stipulation de prix global. En
consquence, le chiffre d'affaires doit tre soumis en totalit au taux normal de la
taxe sur la valeur ajoute.

D.G.I.
Avril 2011

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Lorsqu'il s'agit du transport affrent des "ventes franco", le taux applicable

reste celui auquel est soumise la vente. Par contre,lorsque le transport reste la
charge de l'acheteur, il ne peut tre soumis qu'au taux rduit de 14 % (cf., section II
frais de transport).
Enfin, les oprations de transport d'hydrocarbures par pipe-lines doivent tre
soumises au taux rduit de 14 % au mme titre que les transports effectus par rail
ou par camion citerne ;
5) Le vhicule utilitaire lger conomique" destin au transport de
marchandises ainsi que le cyclomoteur dit "cyclomoteur conomique" dont les
caractristiques et les spcificits sont fixes par la convention passe entre l'Etat
marocain et le fabricant, bnficient de :

l'application du taux de 14 % avec droit dduction concernant aussi

bien la vente desdits vhicules ainsi que les achats de produits et
matires entrant dans leur fabrication ;

la possibilit de restitution de la diffrence entre la T.V.A. paye en

amont ventuellement 20 % et celle qui aurait t paye lgalement
14 %.

Les modalits d'application du taux de 14 % en amont et en aval pour les

vhicules prcits, sont identiques celles prvues pour la voiture conomique ;
6) Lnergie lectrique et les chauffe-eau solaires.
A-4-2- Sans droit dduction
Sont soumis au taux de 14% sans droit dduction, les prestations de
services rendues par tout agent dmarcheur ou courtier dassurances raison de
contrats apports par lui une entreprise dassurances.
B/- TAUX SPECIFIQUES
Les taxes spcifiques prvues larticle 100 du C.G.I, sappliquent aux
ouvrages en mtaux prcieux et aux vins. La liquidation de la TVA aux taux
spcifiques relve de lADII.
Ainsi, et conformment aux dispositions de larticle 100 du C.G.I et par
drogation aux dispositions de larticle 96 dudit code, les livraisons et les ventes
autrement qu' consommer sur place, portant sur les vins et les boissons alcoolises
sont soumises la taxe sur la valeur ajoute au tarif de 100 DH par hectolitre.
Les livraisons et les ventes de tous ouvrages ou articles autres que les outils,
composs en tout ou en partie d'or, de platine ou d'argent sont soumises la taxe
sur la valeur ajoute fixe 5 dirhams par gramme d'or et de platine et 0.10
dirham par gramme d'argent (ces taux ont t relevs partir du 1er janvier 2011).

D.G.I.
Avril 2011

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1) Ouvrages en mtaux prcieux

Compte tenu des difficults souleves par l'imposition des bijoutiers, le
lgislateur a dcid que la taxe sur la valeur ajoute serait recouvre par le service
de la garantie lors de l'apposition de poinon.
Tous les bijoux, articles ou objets autres que les outils, composs en tout ou
en partie de mtal prcieux et prsents au poinonnage doivent tre soumis
l'imposition spcifique.
Sont notamment considrs comme des bijoux, les ouvrages comportant des
parties en mtaux communs placs ou doubls de mtaux prcieux.
Certains assujettis fabriquent des articles normalement passibles du taux
normal de la taxe sur la valeur ajoute, mais dont certains lments seulement sont
composs de mtal prcieux et prsents au poinonnage.
Les assujettis en cause doivent tre recherchs en paiement de la taxe sur la
valeur ajoute au taux normal de 20 %, sur le prix de vente rel des articles
fabriqus.
2) Vins et boissons alcoolises
La taxe spcifique prvue au premier alina de l'article 100 du C.G.I,
s'applique:
-

aux
aux
aux
aux
aux
aux

vins
vins
vins
vins
vins
vins

ordinaires ;
vieux ;
slectionns ;
fins ;
en appellation d'origine contrle ;
dlimits de qualit suprieure.

Pour les vins et boissons alcoolises de production locale, cette taxe couvre
en principe les livraisons et les ventes autrement qu' consommer sur place
lesquelles sont soumises soit au taux normal de 20 % soit au taux rduit de 10 % si
elles sont effectues dans les htels ou ensembles touristiques ou dans les
restaurants.
Cependant, l'opration de mise en bouteille constitue une opration situe
dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoute et doit tre soumise ce
titre cette taxe, dans les conditions de droit commun, c'est--dire au taux normal
de 20 %.
SECTION IV.- DEDUCTIONS
A/ Principe
L'imposition la taxe sur la valeur ajoute repose sur le mcanisme dit "des
paiements fractionns". C'est--dire que le redevable lgal de l'impt est autoris
ne reverser au Trsor que la diffrence entre la taxe collecte la vente et celle
D.G.I.
Avril 2011

146

ayant grev les lments du prix de revient du produit ou du service qu'il

commercialise, de telle sorte qu'en fin de parcours, l'impt peru par l'Etat est gal
celui qui aurait pu tre collect en une seule fois lors de la premire vente un non
assujetti.
C'est cette imputation "taxe de taxe" qui est appele dduction.
Le mcanisme susvis est nonc l'article 101 1 du C.G.I. en ces termes:
"La taxe sur la valeur ajoute qui a grev les lments du prix d'une opration
imposable est dductible de la taxe sur la valeur ajoute applicable cette
opration".
Pour mieux comprendre le mcanisme dit "des paiements fractionns" nous
partirons de l'exemple suivant :
Supposons deux assujettis :
L'un importateur, l'autre fabricant, tous les deux soumis au taux de 20 %. Le
premier (I) importe de la matire premire pour 2.000 DH (valeur, cot et fret, droits
de douanes et taxe l'importation inclus) quil revend au fabricant (F) au prix hors
taxe de 3.000 DH. Ce dernier en fait des produits qu'il vend des non assujettis, les
mnages par exemple (H). Ces ventes s'lvent 5.500 DH hors taxe.
La situation de chacun des 3 agents conomiques considrs, au regard de
la TVA stablit comme suit :
Agent
T.V.A. paye
conomique en douane sur
achats
Importateur
(I)
Fabricant
(F)
Mnage
(H)

2 000 x 20%
= 400
-

T.V.A. paye
sur achats
l'intrieur

T.V.A.
facture sur
ventes

3000 x 20%
= 600
5500 x 20%
= 1.100
-

3000 x 20%
= 600
5500 x 20%
= 1.100

Dductions
sur achats
400
600
-

T.V.A. paye
la
perception
600 - 400
= 200
1100 - 600
= 500
-

T.V.A totale
dfinitivement
perue par le
Trsor
400 + 200
=
600
1.100
-

(I) a pay la douane 400 : il a reu 600 de (F), d'o il a dduit les 400 pays
la douane et a vers la diffrence la perception soit 600 - 400 = 200.
(F) a pay 600 DH de taxe (I), il a reu de (H) 1.100 d'o il a dduit 600 pays
(I) a vers la diffrence soit 1.100 - 600 la perception soit 500.
(H) a pay 1.100 (F) et n'a rien dduit n'tant pas assujetti.
Le Trsor public (Douane + la recette de ladministration fiscale (RAF)) a
peru pour cette opration 4OO DH l'importation pays par (I) lors du
ddouanement de la matire premire, 2OO DH pays par le mme importateur la
RAF, au titre de ses ventes l'intrieur et 5OO DH pays par le fabricant (F) la
D.G.I.
Avril 2011

147

perception au titre de ses ventes aux mnages (M).Soit un total pour ces trois
versements (400 + 200 + 500) = 1.100 DH
La recette ainsi obtenue par paiements successifs aurait pu tre collecte en
une seule fois si l'on avait soumis au taux applicable uniquement la vente aux
mnages (non assujettis) soit 5.500 x 20 % = 1.100 DH.
Dans l'exemple prcdent, il n'a t question que d'un seul produit obtenu
partir d'une seule matire premire et ncessitant l'intervention de deux assujettis
seulement.
La ralit est beaucoup plus complexe tant donn la pluralit des matires
et services consomms, la diversit des circuits de transformation et l'existence de
restrictions au droit dduction.
B/- Bnficiaires du droit dduction
Bnficient du droit dduction dans les limites et conditions dictes par les
dispositions lgales, les personnes physiques et morales assujetties qui ralisent des
oprations imposables, c'est--dire toutes les oprations entrant dans le champ
d'application de la taxe sur la valeur ajoute l'exclusion de celles exonres et pour
lesquelles le lgislateur n'a pas prvu le droit dduction.
Sont concernes par le droit dduction :
- les personnes qui sont obligatoirement assujetties la taxe sur le
valeur ajoute et qui effectuent les oprations vises l'article 89 du
C.G.I.;
- les personnes effectuant des oprations exonres avec bnfice du
droit dduction (cf. article 92 du C.G.I);
- les personnes qui livrent en suspension de la taxe des marchandises
aux entreprises vises larticle 94 du C.G.I. (exportateurs de biens
et services).
- les personnes vises l'article 90 du C.G.I. et qui ont opt pour
l'assujettissement la taxe sur la valeur ajoute.
Pour plus de prcisions sur la position des personnes susmentionnes au
regard de la taxe sur la valeur ajoute il est conseill de se reporter au chapitre
champ d'application.
C/- Dductions autorises
L'instauration du systme de la taxe sur la valeur ajoute a introduit la
gnralisation du droit dduction non seulement tous les assujettis, mais aussi
la taxe sur la valeur ajoute ayant grev la totalit des dpenses engages par
l'assujetti pour l'exploitation de son entreprise ou l'exercice de sa profession. En
effet, ce droit est tendu tous les lments constitutifs du prix. Sous rserve des
exclusions prvues l'article 106 du C.G.I.

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Par lments constitutifs du prix de revient d'un produit, d'un travail ou d'un
service, il faut entendre les dpenses engages pour les besoins d'exploitation de
l'entreprise ou de l'exercice de la profession de l'assujetti tels que :
les immobilisations ;
les valeurs d'exploitation ;
les divers frais de gestion et d'exploitation.
Encore faut-il que ces lments aient support la taxe sur la valeur ajoute,
ce qui exclut de facto les salaires et certaines dpenses qui sont situes hors du
champ d'application de la taxe ou qui ne sont pas ncessaires la ralisation de
l'opration imposable.
Toutefois, l'exercice du droit dduction comme il sera expos ci-aprs
comporte, dans certains cas, des modalits d'application diffrentes, selon qu'il
concerne les biens constituant des immobilisations ou les services et les biens ne
constituant pas des immobilisations.
1) Biens constituant des immobilisations
Il s'agit des biens de toute nature, meubles ou immeubles, corporels
(constructions, machines, matriel divers, emballages consigns...) ou incorporels
(brevets, licences, marques, procds, modles, dessins et concessions...), acquis ou
crs par l'entreprise pour tre utiliss d'une manire durable comme instruments de
travail ou moyens d'exploitation et doivent figurer en immobilisation dans la
comptabilit de l'entreprise et ventuellement amortissement selon les usages
courants.
Il convient de noter, ce sujet, que la notion d'amortissement ne s'applique
qu'aux biens dont la dprciation se concrtise normalement dans un laps de temps
excdant l'exercice annuel, ce qui exclut ceux dont l'usure est effective dans un
moindre dlai et qui figurent en comptabilit dans un compte de frais gnraux.
2) Services et biens ne constituant pas des immobilisations
2-1- Services
Ce sont les services susceptibles d'tre utiliss pour les besoins de
l'exploitation de l'entreprise tels que :
- les locations et charges locatives soumises la taxe sur la valeur
ajoute (fonds de commerce, tablissement industriel agenc,
matriel, outillage, mobilier, matriel de transport);
- les services pour l'entretien et la rparation (services d'entretien et
de rparation des immeubles, des machines de l'outillage et du
matriel affect l'exploitation) ;
- les frais d'tudes de recherches et de documentation;
- la rmunration d'intermdiaire ;
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- les frais financiers (intrts des emprunts, agios bancaires, etc.) ;

- les frais de transport et de frets sur achats et sur ventes
l'exclusion des frais de dplacements des dirigeants ou des
employs ;
- les frais de publicit et de propagande (affiches, annonces,
prospectus, films, etc.) ;
- les redevances pour location de brevets, licences et marques.
2-2- Biens
Ce sont les biens qui figurent parmi les valeurs d'exploitation de l'entreprise :
- les marchandises ;
- les matires premires ;
- les matires consommables (combustibles, eau, lectricit et
produits d'entretien) ;
- les fournitures d'atelier, de bureau ou de magasin ;
- les emballages commerciaux ;
- les matriels, outillages et pices de rechange de faible valeur.
D/ Conditions d'exercice du droit dduction
L'exercice du droit dduction est subordonn aux conditions et rgles
exposes ci-aprs :
1) Fait gnrateur
1-1- Dispositions lgales
Le droit dduction prend naissance l'expiration du mois qui suit celui de
l'tablissement des quittances de douane ou de paiement, partiel ou intgral, des
factures ou mmoires tablis au nom du bnficiaire.
Toutefois, ce dlai n'est pas exig en ce qui concerne les biens
dinvestissement viss l'article 102 du C.G.I.
Le fait gnrateur est donc li la ralisation de deux conditions: le
paiement et le dcalage d'un mois.
1-2- Paiement de la taxe
A l'importation, la justification du rglement de la taxe est tablie par la
production des quittances de ddouanement, le rglement pouvant intervenir pour le
cas d'espce au comptant, par chques ou par obligations cautionnes.
A l'intrieur, il est justifi par la mention des rfrences et des modalits de
paiement (espces, chques et effets de commerce, etc) sur les factures ou
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mmoires. Ceux-ci sont considrs comme pays la date du versement en espces,

ou la date de l'encaissement effectif du chque ou de l'effet.
Toutefois, pour les contribuables qui sont imposs sous le rgime des dbits,
cette date est celle de l'acceptation de l'effet, sans condition du paiement effectif de
l'effet la date d'chance.
En matire de TVA, la dduction sur facture paye partiellement est
autorise concurrence de la taxe paye. Il en est de mme de la taxe paye
chaque trimestre pour les matriels introduits au Maroc sous le rgime de
l'importation temporaire.
1-3- Dcalage d'un mois
Cette condition est requise pour les seuls services et biens ne constituant pas
des immobilisations et non pour les biens immobilisables.
La date de rglement des factures ou mmoires et par consquent de la
taxe, est importante dans la mesure o elle dtermine le mois de rfrence partir
duquel commence courir le dlai ncessaire pour oprer la dduction.
Concernant les importations, la date prendre en considration est celle de
l'tablissement des quittances en douane.
Ainsi titre d'exemple :
Pour un contribuable soumis au rgime de la dclaration mensuelle, les taxes
correspondant aux achats pays au cours du mois de janvier sont dductibles sur
les taxes collectes au cours du mois de fvrier (dclaration dposer avant le 31
mars) ;
Pour un contribuable soumis au rgime de la dclaration trimestrielle, les taxes
correspondant aux achats pays au cours des mois de dcembre, de janvier et de
fvrier, sont dductibles des taxes collectes au cours des mois de janvier, fvrier
et mars (dclaration du 1er trimestre dpose avant le 20 avril).
Toutefois, dans le cas d'une cession ou d'une cessation d'activit, les
entreprises sont autorises pratiquer la dduction dans le dlai prvu l'article 114
du C.G.I, c'est--dire dans le mois qui suit la date de cession ou de cessation.
Il va sans dire que pour les livraisons soi-mme de construction, quand il
s'agit d'un acte occasionnel, il n'y a pas lieu d'appliquer la rgle du dcalage,
l'assujetti concern sera autoris procder aux dductions auxquelles il a droit sur
la dclaration unique qu'il dposera avant le vingt (20) du mois qui suit le trimestre
au cours duquel le permis dhabiter est obtenu ou l'achvement des travaux est
intervenu.
Il est prciser que tout contribuable dont la construction na pas t
acheve au cours de la quatrime anne suivant celle de lobtention de lautorisation
de construire, qui veut prserver son droit dduction, doit dposer une dclaration
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du chiffre daffaires et un relev de dduction de taxes ayant grev les factures

dachat de matriaux de construction, biens et services.
Cette dclaration de chiffre daffaires permet dinterrompre la prescription et
ouvre droit dduction au bnfice du contribuable, lors du dpt de la dclaration
de la livraison soi-mme de construction.
2) Modalits d'exercice du droit dduction
2-1- Dispositions lgales
La taxe sur la valeur ajoute qui a grev les lments du prix d'une
opration imposable est dductible de la taxe sur la valeur ajoute applicable cette
opration.
Les assujettis oprent globalement l'imputation de la taxe sur la valeur
ajoute et doivent procder une rgularisation dans les cas de disparition de
marchandises ou lorsque l'opration n'est pas effectivement soumise la taxe. Les
rgularisations n'interviennent pas dans le cas de destruction accidentelle ou
volontaire justifie.
Au cas o le volume de la taxe due au titre d'une priode ne permet pas
l'imputation totale de la taxe dductible, le reliquat de taxe est report sur le mois ou
le trimestre qui suit.
De ces dispositions deux notions se dgagent: l'imputation globale et la rgle
du report de crdit.
2-2- Globalit de l'imputation
Si l'article 101- 1- du C.G.I 1er alina pose le principe de l'individualisation
des oprations pour l'imputation de la T.V.A., de manire limiter la contribution
personnelle de chaque assujetti au montant de la taxe correspondant la valeur
ajoute qu'il donne la marchandise considre, dans les faits, un tel principe serait
trs difficile appliquer voire mme impossible.
C'est la raison pour laquelle le lgislateur permet l'assujetti d'oprer
globalement l'imputation de la taxe, avec toutefois, des limitations qui feront l'objet
des dveloppements ci-aprs, afin de ne pas trop s'carter du principe dj nonc.
Ainsi, pour l'application pratique de la dduction, il est admis que pour la
liquidation de la taxe sur la valeur ajoute due par un contribuable au titre des
oprations ralises au cours d'une priode donne (mois ou trimestre), celui-ci doit
distinguer deux masses :
d'une part, la taxe sur la valeur ajoute affrente aux oprations dductibles
(taxe ayant grev les lments constitutifs du prix de revient) qui constitue le
crdit du contribuable vis--vis du Trsor;

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 d'autre part, la taxe sur la valeur ajoute due au titre des oprations imposables
ralises durant le mois ou le trimestre, et qui constitue le dbit du contribuable.
Les assujettis doivent effectuer la compensation entre la masse de la taxe
sur la valeur ajoute due au titre des oprations taxables et celle de la taxe affrente
aux oprations ouvrant droit dduction.
verser.

Le complment de taxe exigible constitue le montant de l'imposition nette

2-3- Rgle du report de crdit

Cette rgle nonce l'article 101 du C.G.I prcit constitue une limitation
de la dduction dans le temps.
Ainsi, lorsque la masse de la taxe dductible est suprieure au montant de la
taxe affrente aux oprations imposables, la dduction ne peut tre opre qu'
concurrence de celle-ci. Le reliquat ne peut tre restitu directement (sauf pour
certains cas expressment viss par la loi), et il constitue pour l'assujetti un "crdit"
rcuprer ultrieurement au fur et mesure des possibilits d'imputation ouvertes
par la ralisation d'oprations taxables.
Exemple
Un contribuable plac sous le rgime de la dclaration mensuelle, vend des
produits soumis au taux de 20 %.
Il a ralis pendant le deuxime trimestre 2010, les chiffres d'affaires
mensuels hors taxe suivants :
Mois d'Avril .= 1.000.000
Mois de Mai.= 2.000.000
Mois de Juin . = 1.500.000
Pour fabriquer ses produits il a achet les biens et services ouvrant droit
dduction et soumis au taux de 20 % pour :
Mois de mars 2010 .= 500.000 HT
Mois d'Avril 2010..= 3.000.000 HT
Les dclarations de chiffre d'affaires pour la liquidation de la taxe sur la
valeur ajoute s'effectueront comme suit :
- Dclaration du mois d'avril dposer
Taxe due 1.000.000 x 20% ..= 200.000
Taxe dductible (Mois de Mars) 500.000 x 20%............ = 100.000
Taxe verser..= 100.000
Crdit reporter= nant
- Dclaration du mois de mai dposer en juin
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Taxe due 2.000.000 x 20%............................................= 400.000

Taxe dductible (mois d'Avril) 3.000.000 x 20%..............= 600.000
Taxe verser .=

Nant

Crdit reporter = 200.000

- Dclaration du mois de juin dposer en juillet
Taxe due 1.500.000 x 20%............................................. = 300.000
Taxe dductible (pas d'achats pays en mai)..= nant
Taxe exigible .= 300.000
Report de crdit de la priode antrieure= 200.000
Taxe verser..= 100.000
3) Conditions de forme
Pour tre dductible, la taxe sur la valeur ajoute doit figurer d'une manire
distincte:
3-1- pour les achats l'intrieur : sur les factures d'achats ou de services,
mmoires de travaux tablis selon la rglementation en vigueur et comportant outre
les indications habituelles d'ordre commercial :
-

le numro d'identification du fournisseur attribu par le service local

des impts ;

le nom, prnom ou raison sociale de l'acheteur et son adresse ;

les modalits et rfrences de paiements se rapportant ces factures

ou mmoires ;

n d'article dimposition la taxe professionnelle.

Par consquent ne peut tre dduite la taxe figurant :

sur des factures ou mmoires non conformes aux indications cidessus ;
sur les bons de livraison ;
ainsi que celle portant sur des oprations sans facture.
3-2- pour les importations : sur la quittance en douane dlivre l'acheteur
lors de l'entre de la marchandise ou du bien concern au Maroc.
3-3- pour les livraisons soi-mme : sur la facture tablie par l'entreprise
pour elle-mme et comportant rfrence de la dclaration faisant tat de cette
opration.
Par ailleurs, aucune dduction n'est autorise si la taxe figurant sur une
facture d'achat ou une quittance en douane libelle au nom d'une personne autre
que l'assujetti qui en demande l'imputation. Toutefois, des exceptions cette rgle
sont prvues expressment par la loi, elles seront dveloppes ci-aprs dans le
D.G.I.
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chapitre relatif au transfert du droit dduction (art. 105 du C.G.I.).

De mme, il est admis que dans le cas de vente d'un bien immeuble non
encore achev, l'acqureur est autoris oprer la dduction de la taxe figurant sur
les factures dachats de matriaux de construction et services, tablies au nom du
cdant de l'ouvrage. Etant prcis que l'imputation de ladite taxe ne pourra se faire
qu'au titre de la taxation dudit immeuble.
E/- Dtermination du montant de la dduction
Ayant expos les conditions d'exercice du droit dduction, il convient
dexposer les modalits de calcul du montant de la taxe sur la valeur ajoute
dduire.
1) Dispositions lgales
La dduction ou le remboursement sont admis jusqu' concurrence :
- de la taxe dont le paiement l'importation peut tre justifi pour les
importations directes ;
- de la taxe acquitte figurant sur les factures d'achat ou mmoires pour les
faons, les travaux et les services effectus l'intrieur auprs d'assujettis la taxe
sur la valeur ajoute ;
- de la taxe ayant grev les livraisons soi-mme portant sur les biens
ligibles au droit dduction.
Pour les assujettis effectuant concurremment des oprations taxables et des
oprations situes en dehors du champ d'application de la taxe ou exonres en
vertu des dispositions de l'article 91 du C.G.I, le montant de la taxe dductible ou
remboursable est affect d'un prorata de dduction calcul comme suit :
- au numrateur, le montant du chiffre d'affaires soumis la taxe sur la
valeur ajoute au titre des oprations imposables, y compris celles ralises sous
le bnfice de l'exonration ou de la suspension prvues larticle 92 ou 94 du
C.G.I ;
- au dnominateur, le montant du chiffre d'affaires figurant au numrateur
augment du montant du chiffre d'affaires provenant d'oprations exonres sans
droit dduction ou situes en dehors du champ d'application de la taxe.
Les sommes retenir pour le calcul du prorata vis ci-dessus comprennent
non seulement la taxe exigible, mais aussi la taxe sur la valeur ajoute dont le
paiement n'est pas exig pour les oprations ralises sous le bnfice de
l'exonration ou de la suspension vise larticle 92 ou 94 du C.G.I.
Lorsque des entreprises englobent des secteurs d'activit rglements
diffremment au regard de la taxe sur la valeur ajoute, la dtermination du prorata
annuel de dduction peut tre effectue distinctement pour chaque secteur aprs
accord de lAdministration fiscale.
D.G.I.
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Ledit prorata est dtermin par l'assujetti la fin de chaque anne civile
partir des oprations ralises au cours de ladite anne.
Ce prorata est retenu pour le calcul de la taxe dduire au cours de l'anne
suivante.
Pour les entreprises nouvelles, un prorata de dduction provisoire applicable
jusqu' la fin de l'anne suivant celle de la cration de l'entreprise est dtermin par
celle-ci d'aprs ses prvisions d'exploitation. Ce prorata est dfinitivement retenu
pour la priode coule si la date d'expiration, le prorata dgag pour ladite
priode ne marque pas une variation de plus d'un dixime par rapport au prorata
provisoire. Dans l'hypothse inverse, et en ce qui concerne les biens immobilisables,
la situation est rgularise sur la base du prorata rel dans les conditions prvues au
II ci-aprs.
2) Application
Compte tenu des dispositions combines ci-dessus, il y a lieu pour la
dtermination du montant de la dduction oprer de faire d'une part, la distinction
entre l'assujetti qui acquitte la taxe sur la valeur ajoute sur l'ensemble de ses
activits (assujetti 100 %) et l'assujetti partiel qui effectue concurremment des
oprations taxables et des oprations situes hors champ d'application ou exonres
en vertu de l'article 91 du C.G.I, et d'autre part, la distinction entre les biens
immobilisables et les autres biens et services.
Etant prcis que les personnes qui ralisent des oprations exonres avec
maintien du droit dduction sont considres comme assujetties 100%.
2-1- Assujettis ralisant exclusivement des oprations soumises la
taxe sur la valeur ajoute et/ou exonres en vertu des articles 92 et 94
du C.G.I. (assujettis 100%)
En vertu de l'article 104 du C.G.I, la dduction est admise concurrence :
- de la taxe ayant grev les achats l'importation;
- de la taxe acquitte et figurant sur les factures de biens et services ou
mmoires pour les faons ou les travaux, acquis l'intrieur auprs d'assujettis la
taxe sur la valeur ajoute;
- de la taxe ayant grev les livraisons soi-mme portant sur des biens
ligibles dduction.
Toutefois, la dduction est admise, sous rserve que les biens, travaux,
faons et services concerns entrent dans la constitution du prix de revient des
oprations effectues par l'assujetti et qu'ils ne soient pas exclus du droit
dduction.
En dfinitive, le montant de la dduction autorise pour les assujettis
100% est celui obtenu en totalisant toutes les taxes ayant grev les lments du prix
de revient, dans la limite de la taxe due au titre des affaires imposables ralises au
cours de la priode, et en tenant compte des exclusions prvues par la loi.
D.G.I.
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2-2- Assujettis partiels

Les contribuables ralisant des oprations imposables et des oprations
exonres ou hors champ, peuvent chaque fois qu'il leur est possible, appliquer la
rgle de l'affectation directe de telle sorte que :
- la dduction soit totale lorsque les biens ou services concourent
exclusivement la ralisation d'oprations ouvrant droit dduction ou exonres
avec droit dduction en vertu des articles 92 et 94 du C.G.I;
- la dduction soit nulle lorsque les biens ou services concourent
exclusivement la ralisation d'oprations exonres sans droit dduction ou hors
champ.
Cependant, lorsque le contribuable utilise concurremment des biens et
services pour la ralisation d'oprations imposables et d'oprations exonres sans
droit dduction ou hors champ, il est dans l'obligation d'appliquer la rgle du
prorata.
La rgle du prorata a pour objet de permettre aux assujettis partiels de
bnficier de la dduction proportionnellement au montant de leurs oprations
passibles de la taxe sur la valeur ajoute.
2-3- Personnes dj assujetties
Le prorata applicable est annuel et il est obtenu partir d'lments de
l'anne prcdente.
Exemple
L'achat par un assujetti d'une immobilisation a t grev d'une taxe de
25.000 DH. Le fait gnrateur de la dduction correspondante se situe au mois de
janvier 2010. L'entreprise qui a effectu cet achat est soumise au rgime de la
dclaration mensuelle. Elle a ralis en 2009 un chiffre d'affaires total, toutes taxes
comprises de 2.000.000 de dirhams, ventil comme suit :
C.A taxable.................................................= 1.200.000
C.A en suspension de taxe (Art. 94)...............................................=... 300.000
C.A exonr (Art.91) ................=. 100.000
C.A exonr (Art. 92) ...=.... 350.000
Location de locaux nus .. ....=... 50.000
Total : 2.000.000
Calcul du pourcentage appliquer aux taxes ayant grev le bien en question
Numrateur= 1.200.000 + (300.000 + 60.000) + (350.000 + 70.000)= 1.980.000
Dnominateur
2.000.000 + 60.000* + 70.000*
2.130.000
* Montant de la taxe dont le paiement n'est pas exig.
D.G.I.
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Le prorata dfinitif de lanne 2009 =

1.980.000.. = 93%
2.130.000

Prorata calcul partir des lments de 2009 est applicable aux taxes ayant grev
les achats de 2010.
Ainsi, sur la dclaration du chiffre daffaires relative au mois de janvier 2010
qui sera dpose en fvrier, l'assujetti pourra dduire au titre de l'achat
susmentionn un montant de :
25.000 DH x 93 % .= 23.250
Pour le calcul du prorata, ne doivent tre inscrits ni au numrateur ni au
dnominateur du rapport, les sommes perues au titre doprations non courantes
notamment :
-

dbours ;
cessions d'lments d'actif ;
recettes encaisses pour le compte de tiers ;
indemnits d'assurances.

Par chiffre daffaires ayant servi au calcul du prorata, on doit entendre les
encaissements dclars la TVA dans le cas o le contribuable a opt pour ce
rgime en matire de TVA.
2-4- Nouveaux assujettis
Les dispositions de l'article 104 du C.G.I. prvoient l'application d'un
pourcentage de dduction provisoire, dtermin par l'assujetti en question, partir
de ses prvisions d'exploitation, lequel est applicable jusqu' la fin de l'anne suivant
celle de la cration de l'entreprise.
2-5- Redevables exerant des activits multiples
En vertu de l'article 97 du C.G.I., l'administration peut autoriser les
entreprises englobant des secteurs d'activit diffrents au regard de la taxe sur la
valeur ajoute dterminer le pourcentage de dduction pour chaque secteur. Dans
ce cas chaque secteur est considr comme une entreprise distincte.
Pour limiter cette drogation au droit commun, le fractionnement en secteurs
ne peut tre accord qu'aux entreprises, qui englobant des secteurs
dactivit diffrents, effectuent des oprations relevant de deux ou plusieurs
fonctions conomiques et tiennent une comptabilit permettant de s'assurer de
l'affectation prcise des biens par secteur.
Ainsi, peut tre autoris adopter plusieurs pourcentages de dduction,
l'assujetti dont le chiffre d'affaires global comprend des oprations imposables,
exonres en vertu des articles 92 et 94 du C.G.I, des oprations exonres en vertu
de l'article 91 ou situes hors champ d'application de la T.V.A.

D.G.I.
Avril 2011

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Ces lments dpendent du degr d'organisation des entreprises englobant

des secteurs d'activits distinctes et des liens pouvant exister entre ces secteurs.
Par contre, lorsque l'affectation des biens ou des services ou des deux la
fois ne peut tre dtermine d'une manire prcise du fait de la connexit existant
entre les diffrentes activits exerces par l'entreprise, le fractionnement par secteur
est subordonn l'existence d'une comptabilit auxiliaire.
Les entreprises voulant bnficier du prorata par secteurs distincts dactivit,
doivent adresser une lettre au service local des Impts en sengageant tenir une
comptabilit permettant la dtermination de laffectation prcise des dpenses
dductibles.
L'entreprise n'est autorise rcuprer ces dductions qu'aprs accord de
l'administration.
Lorsque les secteurs sont organiss de manire indpendante sur les plans
technique et comptable au point que toute utilisation mixte de biens ou de services
est exclue, le fractionnement par secteurs est admis.
2-6- Obligations des assujettis
Les biens immobilisables doivent tre inscrits en comptabilit pour leur prix
d'achat ou leur prix de revient diminu de la dduction laquelle ils ont donn lieu,
et tre soumis s'il y a lieu amortissement.
L'article 113 du C.G.I fait obligation aux assujettis effectuant concurremment
des oprations taxables et des oprations situes en dehors du champ dapplication
de la taxe ou exonres en vertu des dispositions de larticle 91 du CGI, de dclarer
chaque anne avant le 1er avril le pourcentage de dduction applicable l'anne en
cours et le prix d'achat ou le prix de revient, taxe comprise, des biens amortissables
acquis au cours de l'anne prcdente ainsi que la taxe qui les a grev. Cette
dclaration doit tre souscrite sur un imprim fourni par l'administration.
F/ Rgularisation et remise en cause de la dduction
1) Dispositions lgales
1-1-Rgularisation suite variation du prorata
En ce qui concerne les biens inscrits dans un compte d'immobilisation viss
l'article 102 du C.G.I, lorsquau cours de la priode de cinq annes suivant la date
d'acquisition desdits biens, le prorata de dduction calcul pour l'une de ces cinq
annes, se rvle suprieur 5% du prorata initial, les entreprises peuvent oprer
une dduction complmentaire. Celle-ci est gale au cinquime de la diffrence entre
la dduction calcule sur la base du prorata dgag la fin de l'anne considre et
le montant de la dduction opre dans les conditions prvues au I du prsent
article.

D.G.I.
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En ce qui concerne les mmes biens, si au cours de la mme priode, le

prorata dgag la fin d'une anne se rvle infrieur 5% du prorata initial, les
entreprises doivent oprer un reversement de taxe dans le dlai prvu l'article 113
du C.G.I. Ce reversement est gal au cinquime de la diffrence entre la dduction
opre dans les conditions prvues au I ci-dessus et la dduction calcule sur la base
du prorata dgag la fin de l'anne considre.
1-2- Rgularisation pour dfaut de conservation
La rgularisation prvue au dernier alina de l'article 102 du C.G.I , pour
dfaut de conservation pendant un dlai de cinq annes des biens dductibles
inscrits dans un compte d'immobilisation, s'effectue comme suit:
Le bnficiaire de la dduction est tenu de reverser au Trsor une somme
gale au montant de la dduction initialement opre au titre desdits biens, diminue
d'un cinquime par anne ou fraction d'anne coule depuis la date d'acquisition de
ces biens.
Les rgularisations prvues au 1) et 2) du II de larticle 104 doivent
intervenir dans les dlais prvus aux articles 110 et 111 du C.G.I.
Pour l'application des dispositions de larticle 104-II-2 du C.G.I, l'anne
d'acquisition ou de cession d'un bien est compte comme une anne entire.
2) Rgularisations
Elles concernent exclusivement les biens immobilisables lorsque le
pourcentage de dduction accuse une variation de plus de 5 % par rapport au
prorata initial d'un exercice l'autre, et ce pour la priode des cinq annes suivant la
date d'acquisition des biens en cause ou lorsque les factures d'achat de ces mmes
biens ont fait l'objet d'une note d'avoir de la part du fournisseur.
2-1- Rgularisation pour variation du pourcentage annuel de
dduction
Une entreprise peut changer l'orientation de ses activits ou voir son rgime
d'imposition modifi. Si l'tendue du droit dduction devait, pour le cas d'espce,
s'apprcier d'aprs les oprations d'une seule anne, l'entreprise serait lse ou
avantage en effectuant des investissements telle anne plutt que telle autre. C'est
la raison pour laquelle, en ce qui concerne les biens immobilisables, des corrections
doivent tre apportes la dduction initiale et qui consistent soit en un reversement
de taxe, soit en une dduction complmentaire.
a) Reversement : Si au cours de la priode de cinq ans suivant la date
d'acquisition des biens, le pourcentage annuel dgag la fin d'un exercice se rvle
infrieur de plus de 5% au pourcentage initial, l'assujetti doit rgulariser sa situation
en souscrivant la dclaration spciale prvue pour la dtermination du pourcentage
annuel et oprer un reversement de taxe. Ce reversement est gal un cinquime
de la diffrence entre la dduction initiale et la dduction calcule sur la base du
pourcentage de la fin de l'anne considre.
D.G.I.
Avril 2011

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Le reversement susvis doit tre effectu en mme temps que le versement

des taxes affrentes aux oprations ralises au cours de la premire priode
d'imposition de l'exercice comptable.
b) Dduction complmentaire : Lorsqu'au cours de la mme priode de
cinq ans suivant la date d'acquisition des biens, le pourcentage annuel de dduction
dtermin pour l'une de ces cinq annes se rvle suprieur de plus de cinq points
du pourcentage initial, l'assujetti peut oprer une dduction complmentaire. Celle-ci
est gale un cinquime de la diffrence entre la dduction calcule sur la base du
pourcentage dgag la fin de l'exercice considr et le montant de la dduction
initiale.
Cette dduction complmentaire est opre sur le relev affrent aux
oprations ralises au titre de la premire priode d'imposition de l'exercice
comptable.
Exemple
Une entreprise achte en 2008 des biens grevs de taxes dductibles pour
un montant de 100.000 DH. Le pourcentage annuel de dduction pour l'anne 2007
est de 80 % (pourcentage initial) dtermin partir des lments de 2007.
Au titre de 2008 elle dduira 100.000 x 80. = 80.000
100
Le pourcentage rellement applicable l'anne 2008 (dtermin d'aprs les
oprations ralises au cours de cette anne) devient 92 %.
Variation du pourcentage initial 92 - 80 = 12 points.
Cette variation en hausse excde le seuil de 5 %, l'entreprise peut oprer
une dduction complmentaire la dduction effectue en 2008.
Sur la base du pourcentage applicable l'anne 2008,
la dduction aurait t de 100.000 x 92 ... = 92.000
100
La dduction initiale a t de 80.000 DH. La dduction complmentaire
effectuer en 2009 est gale un cinquime de la diffrence entre ces deux
dductions soit :
92.000 - 80.000 = 2.400 DH (1re rgularisation).
5
Le pourcentage rellement applicable l'anne 2009 (dtermin en 2008)
d'aprs les oprations ralises au cours de celle-ci, devient 50 %.
Variation du pourcentage initial 50 - 80 = 30
Cette variation en baisse excde le seuil de 5 %, l'entreprise doit oprer un
reversement avant le 1er avril 2009 d'une partie de la dduction effectue en 2008
(anne d'acquisition du bien).

D.G.I.
Avril 2011

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Sur la base du pourcentage applicable l'anne 2009,

la dduction aurait t de 100.000 x 50 .. = 50.000
100
La dduction initiale a t de 80.000 DH. Le reversement est gal au tiers de
la diffrence entre ces deux dductions soit :
80.000 - 50.000 .. = 6.000
5
Le pourcentage applicable l'anne 2010, dtermin partir des oprations
ralises au cours de celle-ci, devient 78 %.
La variation du pourcentage initial est de 78 - 80 = 2 %. Cette variation est
infrieure au seuil de 5 %, aucune rgularisation n'est exige de l'entreprise en
2011.
Ce pourcentage tant rest le mme durant 2009, aucune rgularisation
n'est oprer au titre de cette anne.
Cinq annes tant coules depuis la date d'acquisition des biens en cause,
l'entreprise n'aura plus de correction effectuer sur la dduction initiale.
2-2- Rgularisation suite cession, cessation ou transfert
Pour les mmes motifs qui conduisent oprer la rgularisation de la
dduction dans le temps, celle-ci doit galement tre rgularise lorsque les biens
ayant donn lieu dduction, cessent de concourir la ralisation d'oprations
soumises la taxe sur la valeur ajoute ou exonres en vertu des articles 92 et 94
du C.G.I suite la cession, la cessation dactivit, la cession dans le cadre du
lease- back ou au changement daffectation.
La rgularisation doit donner lieu un reversement de taxe, lorsque la
cession ou le transfert du bien se produisent dans le dlai des 5 annes qui suivent la
date d'acquisition des biens.
Ce reversement est calcul en fonction du nombre d'annuits restant courir
sur cette priode de cinq ans, (l'anne d'acquisition et l'anne de cession tant
comptes chacune pour une anne).
Exemple 1
Une entreprise cde le 17 Mai 2007 un bien achet le 10 Septembre 2006 qui
a t grev l'achat d'une taxe de 12.000 DH.
Le pourcentage annuel applicable en 2006 est de 90 % (pourcentage initial).
Elle a effectu une dduction initiale de :
12.000 x 90 .. = 10.800 DH
100
D.G.I.
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La cession ayant lieu le 17 Mai 2007, le nombre d'annes ou fraction danne

coule depuis la date d'acquisition est de 2 ans (Septembre Dcembre 2006 et de
Janvier au Mars 2007).
L'entreprise doit reverser un montant de taxe gal :
10.800 - 10.800 x 3 ..= 6.480 DH.
5
Ce reversement est indpendant des deux rgularisations que l'entreprise
doit ventuellement effectuer, pour tenir compte de la variation du volume des
affaires soumises la taxe depuis la date d'acquisition du bien. (% rel applicable
l'anne 2006 et la priode de 2007).
Exemple 2 : (cas de cession de bien dquipement bnficiant de lexonration de
TVA )
Une entreprise achte en 2005 un bien dinvestissement en exonration de la
TVA pour un montant de 1.200.000 DH dont 200.000 DH de taxe. En 2009, ladite
socit a procd la cession dudit bien.
Dans ce cas, une rgularisation simpose pour dfaut de conservation
pendant cinq ans.
Ainsi, la socit doit reverser le montant suivant :
200.000 x 1 = 40.000 DH
5
Le nouvel acqureur a droit dduction du montant de 40.000 DH sous
couvert dune attestation de transfert dudit droit dduction que doit lui dlivrer la
socit venderesse.
2-3- Rgularisation suite tablissement d'une note d'avoir par le
fournisseur
Lorsque la taxe figurant sur une facture d'achat dductible a t dduite et
que l'assujetti reoit de son fournisseur une note d'avoir concernant cette mme
facture pour cause de retour de biens immobilisables ou de marchandises, rduction,
remise, rabais. etc. L'assujetti doit procder une rgularisation de la dduction
initiale en procdant un rajustement de celle-ci concurrence de la taxe figurant
sur ladite note d'avoir.
Le rajustement devra s'oprer sur la dclaration dposer au titre des
oprations de la priode pendant laquelle l'assujetti a bnfici de lavoir en
question.
3) Remise en cause de la dduction
Chaque fois que la taxe ayant grev des achats a t dduite et que ceux-ci
ont disparu, vendus en l'tat sans taxe, ont t utiliss dans la fabrication de
produits eux-mmes disparus ou non soumis la taxe, la dduction initiale est
D.G.I.
Avril 2011

163

remise en cause. Elle doit, par consquent, faire l'objet d'une rgularisation
spontane, laquelle devra apparatre sur la dclaration de chiffre d'affaires relative
la priode o la disparition a t constate, la vente ou la livraison ont eu lieu.
3-1- Disparition de marchandises
La rgularisation est exige uniquement dans le cas de disparition non
justifie.
Ainsi, il ne sera pas insist sur la rgularisation pour les disparitions dues aux
vols, incendie, avaries etc lorsqu'elles seront dment justifies par un procs-verbal
de police, une attestation tablie par les sapeurs pompiers ou par tout autre moyen
de preuve.
Il en sera galement ainsi pour les destructions volontaires (boites de
conserves bombes, produits impropres la consommation etc) constates par un
procs-verbal des autorits comptentes.
Pour les cas d'espce, la charge de la preuve incombe l'assujetti.
3-2- Produits non soumis la taxe
Il s'agit essentiellement de produits ou de matires destins initialement
tre incorpors dans des produits taxables.
C'est le cas notamment des ventes en l'tat sans taxes, de matires
premires et produits consommables ou leur prlvement pour les besoins
personnels des assujettis ou de leurs employs.
3-3- Dchets de fabrication
Il n'y a pas lieu de remettre en cause la dduction relative aux matires et
produits entrant dans les dchets de fabrication ds lors que ceux-ci, de par leur
importance, ne cachent ni des dtournements de matires premires ni des ventes
sans facture. S'il y a un doute, il est conseill d'agir avec discernement et ne conclure
l'vasion qu'en possession d'lments irrfutables.
En cas de dtournement prouv de matires premires, la rgularisation
devra porter uniquement sur l'excdent.
S'il s'agit de vente sans facture, une conversion en chiffre d'affaires devra
s'imposer.
G/- Transfert du droit dduction
En rgle gnrale ne peuvent tre dduites, toutes autres conditions tant
remplies, que les taxes figurant sur les factures ou quittances en douane, libelles au
nom de l'assujetti lui-mme. Toutefois, cette condition n'est pas exige dans les cas
suivants :

D.G.I.
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1) Entreprises lies par des contrats pour la ralisation de marchs

clefs en mains
En vertu des dispositions de l'article 105 du C.G.I, lorsqu'une entreprise ou
un organisme sont lis par un contrat pour la ralisation d'un march "cls en mains"
et que le matre de l'ouvrage importe en son nom tout ou partie des quipements
prvus dans le contrat, la taxe sur la valeur ajoute rgle en douane ouvre droit
dduction chez l'entreprise qui a ralis l'ouvrage.
2) Fusion, scission, apport en socit ou transformation de la forme
juridique de l'entreprise
En vertu de l'article 105 deuxime alina du C.G.I, la rgularisation des
dductions n'est pas exige en cas de fusion, de scission, d'apport en socit ou de
transformation dans la forme juridique d'une entreprise.
Ce qui quivaut au transfert du droit dduction acquis par une entit
dtermine une autre entit distincte de la premire. Toutefois, ce transfert du
droit dduction trouve sa justification dans le fait que la continuit de l'activit
assujettie la taxe sur la valeur ajoute est assure malgr l'extinction de l'tre
juridique ancien et l'apparition d'un tre nouveau.
En vertu des dispositions de l'article 114 du C.G.I, la nouvelle entit doit
s'engager acquitter, au fur et mesure de leurs encaissements, la taxe affrente
aux clients dbiteurs.
Il y a lieu de prciser que dans le cas de scission, le transfert de la dduction
de la TVA aux nouvelles entits est effectu selon une cl base sur les donnes
relles de lentreprise.
3) Cessions de biens constituant des immobilisations
L'entreprise qui opre le transfert d'un bien soumis amortissement, peut
dlivrer l'acqureur une attestation mentionnant le montant total de la taxe sur la
valeur ajoute ayant grev l'acquisition du bien susceptible d'tre dduite, attnue
d'un cinquime par anne ou fraction d'anne coule depuis la date de cette
acquisition. Un double de cette attestation est joint la prochaine dclaration du
chiffre d'affaires.
Cette attestation doit comporter toutes les mentions propres identifier
l'ancien et le nouvel utilisateur savoir, le nom, prnom, ou raison sociale, adresse,
identifiant fiscal, description sommaire des biens, date dacquisition par l'ancien
dtenteur, date de transfert, montant de la taxe calcul comme il est indiqu cidessus.
L'attestation ne peut tre dlivre que si l'acqureur est lui-mme utilisateur
du bien et que s'il est assujetti la taxe sur la valeur ajoute. Le montant de la taxe
figurant sur ladite attestation est dductible chez l'acqureur.
L'attention du service est tout spcialement appele sur l'intrt qui s'attache
la rgularit des attestations de l'espce et un contrle effectif de la ralit des
transferts dont elles font mention.
D.G.I.
Avril 2011

165

Il convient de prciser que ces dispositions ne s'appliquent pas dans les cas
de fusion, de scission ou d'apport en socit, pour lesquels le transfert du droit
dduction est automatique (cf: B ci-dessus).
Exemple
Une entreprise "A" cde le 17 Mai 2007 l'entreprise "B" un bien
immobilisables achet le 30 juin 2006 avec une taxe dductible pour 120.000 DH.
Chez l'entreprise "A" le pourcentage de dduction applicable l'anne 2006
tait de 90 % (pourcentage initial).
Elle a effectu une dduction initiale de :
12.000 x 90 . = 108 000
100
La cession ayant eu lieu le 17 Mai 2007, le nombre d'annes ou fractions
d'annes coules depuis la date d'acquisition est de deux.
L'entreprise "A" doit reverser un montant de taxe gal :
108 000 - ( 108 000 x 3) . = 64 800
5
Ce reversement est indpendant des deux rgularisations que l'entreprise "A"
doit ventuellement effectuer en application de l'article 104 du C.G.I. pour tenir
compte de la variation du volume des affaires taxes depuis la date d'acquisition du
bien (% dfinitif applicable l'anne 2006 et % provisoire applicable lanne
2007.)
L'entreprise "A" peut dlivrer l'entreprise "B" une attestation comportant un
montant de taxe calcul comme suit :
- Montant de la taxe dductible ......................=108.000
- Attnuation : 108 000x2 .. ..........................=43200
5
------------ Montant de la taxe transfrable ..= 64800
La diffrence est dductible chez lentreprise B en fonction de son propre
prorata de dduction.
H/- Exclusions du droit dduction
Bien que le droit dduction ait t gnralis la plupart des biens et
services utiliss par les assujettis, des exceptions ce droit dduction sont prvues
par la loi.

D.G.I.
Avril 2011

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Il s'agit des exclusions prvues par les dispositions de l'article 106 du C.G.I.
1) Exclusions dordre gnral
N'ouvre pas droit dduction, la taxe ayant grev les biens, produits,
matires et services non utiliss pour les besoins de l'exploitation.
Pour tre dductible, la taxe sur la valeur ajoute doit avoir grev des biens
et services ncessaires l'exploitation, et concourant la ralisation d'oprations
taxables ou exonres en vertu des articles 92 et 94 du C.G.I.
1-1- Biens et services non ncessaires l'exploitation
Ce sont:
- toutes les dpenses engages pour les besoins autres que ceux de
l'exploitation ;
- toutes les dpenses relatives l'achat de biens et services utiliss par des
tiers, par des dirigeants ou par le personnel des entreprises pour leurs besoins
propres. Sont considres comme telles les dpenses relatives aux locaux ou
btiments servant l'habitation du chef ou du personnel de l'entreprise, ainsi qu'aux
mobiliers et aux frais y affrents (rparation, chauffage, clairage, etc), ou encore
les dpenses mdicales et pharmaceutiques.
Toutefois, l'exclusion ne doit toucher ni les immobilisations qui sont
spcialement affectes, sur les lieux mme du travail, la satisfaction collective des
besoins du personnel (mosque, cantines d'entreprise, douches, dortoirs, infirmerie)
ni les vtements de protection attribus au personnel.
1-2- Biens et services non utiliss pour la ralisation d'oprations
soumises la taxe sur la valeur ajoute
Sont exclues du droit dduction, les taxes ayant grev les achats de biens
et services utiliss pour la ralisation d'oprations situes hors du champ
d'application de la taxe sur la valeur ajoute ou exonres en vertu de l'article 91 ou
n'ayant pas effectivement t soumises la taxe.
a) Oprations situes hors champ d'application
Ce sont toutes les oprations relevant d'une activit agricole ou civile et
celles effectues par des non assujettis (cf. champ d'application).
b) Oprations exonres
Elles concernent toutes les oprations exonres en vertu de larticle 91 du
C.G.I. Par contre lexclusion ne concerne pas la taxe ayant grev les achats et
services utiliss pour la ralisation d'oprations exonres en vertu des articles 92 et
94 du C.G.I, pour lesquelles le lgislateur a maintenu le bnfice du droit
dduction.
D.G.I.
Avril 2011

167

c) Oprations non soumises la T.V.A.

Il s'agit d'oprations qui auraient d normalement tre soumises la T.V.A.
et qui n'ont pas support la taxe.
La rgularisation des taxes dduites au titre des achats de produits ou de
services dductibles doit tre opre, par l'assujetti, lorsque le produit fini ou semioeuvr, la marchandise ou le bien obtenu partir desdits achats ont disparu et que
la cause de la disparition na pas t dment justifie.
Bien entendu, dans les cas de destruction volontaire ou accidentelle justifie,
aucune rgularisation ne peut tre effectue (cf. article 101 du C.G.I.).
2) Exclusions particulires
Paralllement ces exclusions d'ordre gnral, l'article 106 du C.G.I prvoit
des exclusions particulires.
Ces exclusions du droit dduction ont une incidence sur les prix de revient
dans la mesure o la taxe qui les a grev est considre par l'assujetti comme un
lment de ce prix.
Sont formellement exclus du droit dduction :
2-1 les immeubles et locaux non lis l'exploitation ;
2-2 les vhicules de transport de personnes, l'exclusion de ceux utiliss
pour les besoins du transport public ou du transport collectif du personnel des
entreprises.
Sont exclus du droit dduction, les vhicules ou engins quelle que soit leur
nature, conus pour le transport de personnes, l'exception de ceux acquis par les
entreprises de transport public et affects exclusivement cet usage. Les vhicules
exclus sont ceux de toute nature conus pour le transport des personnes: bicyclettes,
motocyclettes, vhicules automobiles routiers, bateaux, avions, hlicoptres. Pour les
automobiles, l'exclusion vise notamment, tous les vhicules qui sont rceptionns par
le service des mines comme voitures particulires (conduite intrieure, autocars ou
autobus), lorsque ces derniers ne sont pas acquis par une entreprise de transport
public ou par une entreprise dans le but de les affecter exclusivement au transport
de son personnel.
En revanche, ne sont pas frapps d'exclusion, les triporteurs, les camions,
camionnettes, tracteurs et plus gnralement les vhicules dits trs spciaux (du type
bulldozer, dumper, bennes auto chargeuses...) ainsi que les wagons, pniches et autre
matriel de transport de marchandises y compris leurs agencements.
Pour les autos coles et les entreprises de location de voitures, les vhicules
tant utiliss comme moyen dexploitation, ils ouvrent droit dduction.
En ce qui concerne les vhicules utiliss par les agences de voyage, ils
n'ouvrent droit dduction que s'ils sont affects exclusivement une activit de
transport de voyageurs distincte de celle d'agence de voyage et qu'ils donnent lieu
D.G.I.
Avril 2011

168

une imposition portant sur le prix total du transport rclam leurs clients.
A noter que la taxe ayant grev l'acquisition d'un vhicule utilitaire de marque
(fourgonnette comportant deux places l'avant), est admis en dduction.
Ces entreprises peuvent dduire la taxe grevant les services y affrents tels
que les frais dentretiens, de rparations, de rnovation du moteur ..etc.
Il convient de prciser qu'un bien dont l'acquisition est frappe de l'exclusion
du droit dduction, ne peut pas bnficier de la dduction lorsqu'il est pris en
location.
Ainsi, la location d'une voiture de tourisme n'ouvre pas droit dduction chez
la socit locataire. Cependant, la location d'un vhicule de transport collectif lorsqu'il
est destin exclusivement au transport du personnel, ouvre droit dduction.
2-3- les produits ptroliers non utiliss comme combustibles, matires
premires ou agents de fabrication.
Par contre, ouvre droit dduction la taxe ayant grev lachat du gasoil
utilis pour les besoins :
- de transport collectif routier ou ferroviaire des personnes et des
marchandises ;
- de transport routier des marchandises par les assujettis pour leur
compte et par leurs propres moyens.
a) Personnes concernes
La dductibilit de la T.V.A. affrente au gasoil utilis comme carburant est
accorde aux personnes exerant lactivit de transport public routier ou ferroviaire
de voyageurs et/ou de marchandises et inscrites en cette qualit la taxe
professionnelle ainsi quaux entreprises assujetties qui utilisent le gasoil pour les
besoins du transport routier des marchandises pour leur compte et par leurs propres
moyens.
b) Conditions de dductibilit
Le droit dduction de la taxe affrente au gasoil utilis comme carburant
sexerce dans les conditions prvues aux articles 101, 102 et 106 du CGI
notamment :
Laffectation du gasoil bnficiant de la dduction aux seules oprations de
transport public routier ou ferroviaire de voyageurs et/ou de marchandises effectues
lintrieur du Maroc.
Toute dduction abusive est sanctionne par des reversements de la T.V.A.
indment dduite sans prjudice des pnalits et majorations prvues dans ce
cadre.
D.G.I.
Avril 2011

169

 La facturation et le paiement de la T.V.A.

Conformment aux dispositions de larticle 104 du CGI et sous rserve du
paragraphe II de larticle 106 du code susvis, la dduction de la T.V.A. est
subordonne la condition quelle soit mentionne dune manire apparente sur les
factures dachat et que les rfrences de paiement soient indiques sur lesdites
factures.
Pour pouvoir facturer la T.V.A., les exploitants des stations dessence non
assujettis en tant que revendeurs en ltat de gasoil, peuvent opter pour
lassujettissement la T.V.A. dans les conditions exposes ci-aprs.
Le droit dduction est toutefois accord pour les produits ptroliers et
assimils jusqu'au stade final d'utilisation. Il en va ainsi de ceux utiliss comme matire
premire ou agents de fabrication (cas du gasoil utilis pour le fonctionnement des
engins spcialiss de travaux publics tels que tracteurs, bulldozer, btonnires...),
comme combustible, ou encore revendus en l'tat par les repreneurs en raffinerie ou
par les stations services assujetties. Il en est de mme pour les lubrifiants utiliss par le
garagiste pour les vhicules de ses clients.
Par ailleurs, il y a lieu de signaler que les dispositions de larticle 27 du
dcret prcit prvoient que pour bnficier de la dductibilit du gasoil utilis
comme carburant, prvue l'article 106 (I-4) du C.G.I , les personnes concernes
sont tenues de dposer au service local des impts dont elles dpendent, avant le
1er fvrier de chaque anne, un tat descriptif tabli en double exemplaire qui
prcise les nom, raison sociale ou dnomination commerciale, adresse, numro
d'identification fiscale, montant et volume des achats du gasoil effectus au cours de
l'anne civile coule ainsi que le nombre de kilomtres parcourus.
2-4- Achats et prestations revtant un caractre de libralit
Les dpenses en question sont ranger parmi les biens et services non utiliss
pour la ralisation d'oprations taxables. De ce fait elles sont exclues du droit
dduction. C'est le cas notamment des cadeaux de fin d'annes distribus par la
socit ses clients...
2-5- Frais de mission, de rception ou de reprsentation
Sont exclus du droit dduction les frais de mission, de rception, et de
reprsentation, dhbergement, de restauration, d'organisation de spectacles ou de
toutes autres dpenses de mme nature.
Les frais relatifs au transport de personnes appellent, cependant, quelques
commentaires. La taxe sur la valeur ajoute ayant grev le transport des personnes
quels que soient la voie et les moyens utiliss (route, fer, air, mer) ne peut donner lieu
dduction, il en est de mme pour les accessoires, tickets de quai, location de place
par exemple.
Cette exclusion ne s'applique pas pour les transports pour le compte d' une
entreprise de transport public de voyageurs, soit en vertu d'un contrat permanent de
transport conclu par les entreprises, pour amener leur personnel sur les lieux de
D.G.I.
Avril 2011

170

travail ou lorsque la taxe est facture une entreprise de transport de voyageurs par
un autre transporteur.
2-6- Oprations numres au b) du 3 de l'article 99 du C.G.I
Il sagit des prestations de services rendues par tout agent dmarcheur ou
courtier dassurance raison de contrats apports par lui une entreprise
dassurance.
2-7- Oprations de vente et de livraison portant sur les produits et ouvrages
viss l'article 100 du C.G.I. Il sagit :
- des vins et boissons alcoolises ;
- ouvrages et articles en or, en platine ou en argent.
2-8- Services affrents des biens exclus du droit dduction
Pour le cas d'espce, il y a lieu d'appliquer la thorie de l'accessoire. Ainsi les
oprations de rparation, de transport, de commission et de courtage de crdit
portant sur des biens exclus du droit dduction sont eux mmes exclus de ce droit.
3) Exclusions partielles du droit dduction
Les dispositions de l'article 106 du C.G.I relatives aux exclusions du droit
dduction, sont compltes par un paragraphe (II) instituant l'obligation de
rglement par chque barr non endossable, effet de commerce, moyen magntique
de paiement, virement bancaire ou procd lectronique, pour les achats, travaux ou
services ligibles au droit dduction, dont le montant est gal ou suprieur
10.000 DH.
A dfaut de justification du rglement de la facture d'achat du bien ou
service par l'un de ces moyens de paiement, la taxe ne sera admise en dduction
qu' concurrence de 50 % de son montant.
Le texte de loi prcise, toutefois, que ces conditions de paiement ne sont pas
applicables aux achats d'animaux vivants et de produits agricoles non transforms.
Admission de la compensation comme mode de rglement rgulier
sur le plan fiscal
A compter du 1er janvier 2011 et pour garantir la transparence des
transactions, le C.G.I. fait obligation, sous peine de sanctions, aux contribuables de
rgler certaines de leurs dpenses et dencaisser les produits de leurs ventes, suivant
des modes de paiements lgaux dtermins, savoir le chque barr non
endossable, leffet de commerce, le moyen magntique de paiement, le virement
bancaire ou le procd lectronique.
En vue dlargir la liste de moyens de paiement admis sur le plan fiscal, les
dispositions de larticle 106 du C.G.I. relative aux modes de paiement admis en
matire fiscale ont t compltes par une disposition qui prvoit la compensation
comme mode de paiement admis fiscalement.
D.G.I.
Avril 2011

171

Ainsi, est admis comme mode de paiement sur le plan fiscal, le rglement
dune dette par compensation avec une crance lgard dune mme personne,
condition que cette compensation soit effectue sur la base de documents dment
dats et signs par les parties concernes et portant acceptation du principe de la
compensation.
SECTION V.- REMBOURSEMENT
Pour encourager certains secteurs de l'activit conomique, le lgislateur a
fait bnficier certains biens, produits, services et travaux d'une dtaxation complte
de manire effacer toute rmanence de la taxe dans les prix.
Cette dtaxation est obtenue par la combinaison d'une exonration la
vente et d'un remboursement de la taxe paye en amont qui permettra la
rcupration de la taxe ayant grev les lments du prix de revient des produits,
travaux ou services livrs en exonration de la taxe sur la valeur ajoute.
A/ Dispositions lgales
1) Article 103
Conformment aux dispositions de l'article 103 du C.G.I, le crdit de taxe ne
peut aboutir un remboursement, mme partiel, de la taxe ayant grev une
opration dtermine sauf pour les cas suivants :
a) Dans le cas d'oprations ralises sous le bnfice des exonrations ou du
rgime suspensif prvus aux articles 92 et 94 du C.G.I, si le volume de la taxe due
ne permet pas l'imputation intgrale de la taxe, le surplus est rembours dans les
conditions et selon les modalits dfinies par voie rglementaire. Sont exclues du
bnfice du remboursement de la TVA, les entreprises exportatrices des mtaux de
rcupration ;
b) Dans le cas de cessation d'activit taxable, le crdit de taxe rsultant de
l'application des dispositions prvues au paragraphe 3 de l'article 101 du CGI dans
les conditions et selon les modalits fixes par voie rglementaire ;
c) Les entreprises assujetties qui ont acquitt la taxe loccasion de
limportation ou de lacquisition locale des biens viss aux articles 92-I-6 et 123-22
du C.G.I, bnficient du droit au remboursement selon les modalits prvues par
voie rglementaire ;
d) Les entreprises de crdit-bail (leasing)
bnficient du droit au
remboursement relatif au crdit de taxe dductible non imputable selon les
modalits prvues par voie rglementaire.
2) Article 247-XII
Conformment aux dispositions de larticle 247-XII du C.G.I, les promoteurs
immobiliers, personnes physiques ou morales, qui ralisent des programmes de
construction de logements faible valeur immobilire dont la superficie varie entre
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172

50 et 60 m et le prix de cession nexcde pas 140.000 DH, bnficient du

remboursement de la TVA selon les modalits prvues par larticle 10 du dcret pris
pour lapplication de la TVA.
Les remboursements de taxe prvus ci-dessus sont liquids dans un dlai
maximum de trois (3) mois partir de la date de dpt de la demande.
B/ Modalits de remboursement
1) La demande de remboursement
Le remboursement n'a pas tre effectu d'office car, aux termes de l'article
103 du C.G.I., il s'agit d'une simple facult laquelle le bnficiaire peut renoncer.
La demande de remboursement doit tre formule sur ou daprs un imprim
modle fourni par l'administration, et dpose auprs du service local des impts
dont dpend le bnficiaire la fin de chaque trimestre de lanne civile au titre des
oprations ralises au cours du ou des trimestres couls, accompagne de la
dclaration de chiffre d'affaires vise l'article 111 du C.G.I et des pices
justificatives constituant le dossier de remboursement.
Cette demande doit tre effectue dans un dlai nexcdant pas lanne
suivant le trimestre pour lequel le remboursement est demand. Ce dlai ne doit pas
excder une anne compter de la date de la dlivrance du permis dhabiter pour le
remboursement prvu larticle 247-XII prcit.
2) Contenu du dossier de remboursement
2-1- Justification du chiffre daffaires
2-1-1- Pour les exportations
a) Factures de vente
Les copies de factures de ventes permettent l'administration de s'assurer
de la concordance entre le montant des ventes l'exportation dclar et celui des
exportations correspondant aux avis d'exportation joints l'appui des dossiers de
remboursement.
Il est rappel que le prix de vente retenir est celui figurant sur les factures
et non sur les avis d'exportation.
En effet, lorsqu'une vente est faite aux conditions C.A.F, la facture
correspond au prix de la marchandise augment du prix du transport avanc pour le
compte de l'acheteur. Ce prix total est donc inscrit dans le compte vente.
Mais au regard de la douane, celle-ci exige que le prix mentionn sur l'avis
d'exportation soit le prix de vente F.O.B., c'est dire le prix quai dpart.
En ce qui concerne les exportations effectues par l'entremise d'un
commissionnaire, les copies de factures doivent tre accompagnes des attestations
prvues au dernier alina du premier paragraphe de l'article 92(I-1) du C.G.I et
rdiges conformment au modle fourni par lA.D.I.I.
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b) Relevs des factures

Pour permettre un contrle plus rapide, les avis d'exportation et les copies de
factures de vente, doivent tre rcapituls sur des relevs distincts.
Il y a lieu d'tablir la distinction entre les diffrentes espces de produits et
oprations suivant le taux d'imposition qui leur est applicable.
Pour les exportateurs de services y compris les transporteurs internationaux,
il leur est demand en guise de justification de chiffre d'affaires ralis l'exportation
de produire :

les copies de contrats passs avec l'tranger ;

les factures de vente, ces factures de vente doivent comporter le numro et

la date de lA.T dans le cas dexportation de marchandises places sous le
rgime suspensif en douane ;

les relevs ainsi que les avis de crdit bancaire ;

les documents viss par l'office des changes, avis de cession de devises par
la banque sa clientle (modle appel formule II) ou par tout autre
organisme habilit cet effet justifiant le rapatriement de devises.
c) Avis d'exportation

Les exportateurs qui dsirent bnficier du remboursement doivent

prsenter, l'appui de la dclaration de sortie, des avis d'exportation viss par
lA.D.I.I
Aprs constatation par lA.D.I.I, de la sortie effective des marchandises,
l'avis d'exportation ainsi que la copie de la facture sont viss et restitus au dclarant
pour tre joints par l'exportateur, au dossier de remboursement.
L'A.D.I.I, lorsqu'elle constate que des marchandises ayant donn lieu la
dlivrance d'un avis d'exportation sont rimportes au Maroc, elle doit en principe
immdiatement le signaler, sous forme de note l'Administration fiscale des impts
en se rfrant l'avis d'exportation qui a t dlivr.
Lorsqu'il s'agit d'expditions par colis postaux, l'exportateur doit produire les
rcpisss de dpt la poste. A dfaut des pices numres ci-dessus,
l'exportateur doit produire titre exceptionnel les attestations d'exportation dlivres
par l'A.D.I.I, qui garantissent l'exportation effective des produits pour lesquels le
remboursement est demand.
2-1-2- Pour les ventes locales exonres
a) Factures et relevs des ventes
A linstar des exportateurs, les bnficiaires du remboursement doivent
produire des copies des factures de vente justifiant le chiffre daffaires dclar qui
constitue en fait le plafond du remboursement. Ces copies de factures doivent tre
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rcapitules sur un relev par nature de produits.

b) Attestations dexonration
Pour prtendre au remboursement de la taxe sur la valeur ajoute, les
fournisseurs des entreprises exportatrices de produits ou de services bnficiant de
lachat en suspension de la TVA en vertu des dispositions de larticle 94 du C.G.I,
doivent prsenter un exemplaire de lattestation nominative dlivre leur client par
le service local des impts.
De mme, les fournisseurs des entreprises bnficiant de lexonration de
la TVA avec formalit en vertu de larticle 92 du C.G.I, doivent prsenter galement
un exemplaire de lattestation dexonration.
Linspecteur liquidateur est tenu doprer un suivi des attestations
dexonration en procdant la confrontation du montant de la TVA figurant sur
lattestation et les montants des taxes demandes en remboursement.
2-2- Justification des achats
a) Importation directe
Pour les produits imports directement par les bnficiaires du
remboursement, le versement de la taxe sur la valeur ajoute l'entre au Maroc,
est justifi par la production des factures d'achat et de la dclaration d'importation
ainsi que les quittances de la douane et un relev comportant les rfrences de
chaque importation.
Il s'agit d'un document tabli d'aprs les quittances dlivres par lA.D.I.I et
dont l'tablissement ne parat poser aucun problme particulier.
Aussi, doivent-elles tre jointes ventuellement
remboursement, les factures des admissions temporaires.

au

dossier

de

b) Achat l'intrieur
Pour les achats au Maroc, les bnficiaires du remboursement doivent
joindre leur dossier, en sus du relev des achats, toutes les factures d'achat au
Maroc ou mmoires effectus en taxe acquitte, ainsi que celles ralises en
suspension ou en exonration de la TVA appuyes des exemplaires des attestations
dexonration correspondantes.
Loriginal des factures dachat doit comporter toutes les indications et les
rfrences comme celles exiges en matire des dductions.
Ds lors, tous les achats pour lesquels les bnficiaires ne fournissent pas la
facture originale ou incomplte, doivent tre formellement exclus du remboursement.
Cependant, si les justifications exiges sont ultrieurement produites, elles
feront lobjet dun dossier de remboursement complmentaire, sous rserve du
respect du dlai prvu en la matire.
En principe, on doit exiger la facture originale tablie par le fournisseur. Dans
tous les cas o il en est autrement, le bnficiaire du remboursement doit :
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- produire la copie de la facture dachat ;

- joindre l'original de la facture du fournisseur.
Le service procde au rapprochement de l'original et de la copie de facture
dachat et l'agent liquidateur appose sur ladite copie, la mention vu conforme
suivie de son nom et de sa signature.
C/ Liquidation du remboursement
1) Contrle priori
Il est important de signaler, quavant de procder la liquidation des dossiers
de remboursement, linspecteur liquidateur doit veiller scrupuleusement
lobservation de la rgularisation que le contribuable doit oprer au niveau de la
dclaration du chiffre daffaires suite lencaissement du montant du
remboursement.
Ainsi, le montant rembours doit imprativement tre dfalqu du crdit
reportable du mois ou du trimestre au cours duquel le virement du montant du
remboursement a eu lieu.
A cet effet, il y a lieu de signaler que le montant du remboursement prendre
en considration est le montant ordonnanc afin dviter une ventuelle
compensation auprs du receveur de ladministration fiscale.
2) Plafond du remboursement
Les remboursements sont liquids dans la limite du montant de la taxe sur la
valeur ajoute calcule fictivement sur la base du chiffre d'affaires dclar pour la
priode considre, au titre des oprations bnficiant du remboursement prvues
aux articles 103 et 247-XII du C.G.I. Ce qui permet dviter dans une certaine
mesure de rembourser la taxe affrente des achats hors proportion avec le
montant des ventes ralises, ou non encore utilises.
Lorsque le montant de la taxe rembourser est infrieur la limite fixe cidessus, la diffrence constitue un reliquat de plafond reportable sur la ou les
priodes suivantes.
Cette limite est ajuste en fonction des exonrations de taxe obtenues, le
cas chant, en vertu des articles 92 et 94 du C.G.I.
A cet effet, il y a lieu de tenir compte lors de la liquidation des dossiers de
remboursement du montant des taxes fictives affrentes aux exonrations, aux
admissions temporaires et aux achats en suspension. Lesquels montants sont
recoups auprs de la section charge des exonrations. Pour ce qui est des
admissions temporaires (AT), la taxe fictive y affrente est obtenue par lapplication
du taux normal de 20% la valeur des marchandises admises en AT.

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A noter que cette rgularisation doit seffectuer au niveau de chaque

trimestre et non plus annuellement, en retranchant du plafond du remboursement, le
montant des taxes fictives prcites.
3) Taxes remboursables
Le droit au remboursement de la taxe sur la valeur ajoute constitue dans le
cas o il est prvu, le prolongement du droit dduction vis l'article 101 du C.G.I.
Il s'agit de la taxe sur la valeur ajoute ayant grev les lments du prix des
oprations ouvrant droit au remboursement.
revient:

Il s'agit de la TVA ayant grev tous les lments constitutifs du prix de

- les matires premires ;
- les emballages ;
- les prestations de services ;
- les frais gnraux ;
- les immobilisations.

Ne peuvent bnficier du remboursement, les taxes qui sont exclues du

droit dduction numres larticle 106 du C.G.I.
4) Taxes touches par la forclusion
Certaines factures sont atteintes de la forclusion en matire de remboursement
de la TVA ds lors que le droit dduction a pris naissance une date antrieure
lanne suivant le trimestre pour lequel le remboursement est demand. Les taxes y
affrentes nouvrent pas droit au remboursement. En consquence, le montant de
ces taxes ne doit pas tre dfalqu du montant de la taxe collecte, au niveau de la
fiche de liquidation.
Ces factures font lobjet dun tat adress, pour information, aux contribuables
par lettre recommande au mme titre que les tats de rejets.
5) Montant rembourser
Le montant du remboursement est gal au montant de taxes demandes en
remboursement diminu des taxes rejetes et des taxes forcloses et augment, sil y
a lieu, du crdit de taxes de la priode prcdente.
Le montant rembourser est fonction de deux situations :
Plafond suprieur au montant rembourser : Dans ce cas, le montant obtenu est
rembours dans son intgralit et la diffrence constitue un reliquat de plafond
reporter sur la priode suivante ;
Plafond infrieur au montant rembourser : Le remboursement est effectu
concurrence de la limite du plafond et la diffrence constitue un crdit de taxes
reporter sur la priode suivante.
D.G.I.
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6) Dlai de forclusion
Les personnes remplissant les conditions requises pour bnficier du
remboursement doivent en faire la demande sous peine de forclusion, dans un dlai
n'excdant pas l'anne suivant l'expiration du trimestre pour lequel le
remboursement est demand.
Ainsi, le dpt de la demande de remboursement de la TVA ouvrant droit
dduction au titre du 1er trimestre 2009, peut tre effectu au plus tard le 31 mars
2010.
D/ Remboursements modalits de liquidation particulires
Bien que ces types de remboursement obissent aux mmes modalits
dveloppes ci haut, ils se caractrisent par certaines particularits qui les
diffrencient.
1) Remboursement
dinvestissement

au

titre

des

acquisitions

des

biens

Conformment aux dispositions de larticle 103-3 du C.G.I, les

contribuables qui ont acquitt la taxe pour lacquisition des biens dinvestissement
dans un dlai de 24 mois compter du dbut dactivit, bnficient du
remboursement du montant de la TVA pay.
Il sagit en fait dune restitution pure et simple du montant correspondant
la taxe acquitte et qui nest pas limite par le plafond de remboursement
dvelopp ci haut. Ce montant doit tre affect du prorata de dduction pratiqu par
le contribuable.
2) Remboursement au titre
dhabitat faible valeur

des

oprations

de

construction

Les promoteurs immobiliers qui ralisent des logements faible valeur

immobilire exonrs de la TVA en vertu des dispositions de larticle 247- XII du
C.G.I, bnficient du droit au remboursement de la TVA ayant grev le cot de la
construction desdits logements.
Pour bnficier du remboursement et conformment aux dispositions
rglementaires prvues larticle 10 du dcret prcit, le promoteur immobilier
concern doit dposer une demande tablie sur un imprim modle fourni par
ladministration auprs du service local dont il dpend.
Le dpt de ladite demande doit tre effectu dans un dlai dune anne
compter de la date de dlivrance du permis dhabiter.
Les promoteurs immobiliers concerns doivent joindre leurs demandes de
remboursement en sus des pices justifiant les achats, les documents ci aprs :
- copie certifie conforme du permis de construire accompagne du
plan de construction ;
- copie certifie conforme du permis d'habiter ;
D.G.I.
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- copie certifie conforme du rglement de coproprit ;

- copie certifie conforme des contrats de vente.
Les promoteurs immobiliers concerns doivent tenir une comptabilit spare
au titre des oprations de construction de locaux usage dhabitation vises
larticle 247-XII dudit code.
3) Remboursement au titre des oprations de crdit bail
Les entreprises de crdit bail (leasing) bnficient du droit au
remboursement relatif au crdit de taxe n compter du 1er janvier 2008
conformment aux dispositions des articles 103-4 et 125 (VI) du C.G.I.
Dans ce cas prcis, cest la taxe exigible au titre dun trimestre qui joue le
rle de plafond de remboursement. Ainsi, les remboursements demands sont
liquids concurrence du montant du crdit de la taxe sur la valeur ajoute
dductible au titre du mme trimestre.
4) Remboursement en cas de cessation dactivit
L'assujetti qui cesse son activit, soumise la taxe sur la valeur ajoute, est
tenu de dclarer les clients dbiteurs dans les trente (30) jours qui suivent la date de
la cessation dactivit et payer la taxe correspondante. Aussi, pour lui permettre de
bnficier des dductions de la taxe ayant grev les lments du prix de revient des
ventes affrentes ces clients dbiteurs ou de celle dont le fait gnrateur n'est pas
encore intervenu, le lgislateur a prvu l'article 103 du C.G.I, le remboursement,
en cas de cessation, du crdit de taxes rsultant de l'application de la rgle du
dcalage. Ce remboursement ne saurait en aucun cas tre suprieur aux dductions
autorises et pour lesquelles le fait gnrateur est intervenu postrieurement la
date de cessation.
E/ Application
1er cas
Une entreprise exportatrice a livr l'exportation durant le 1er trimestre 2006
des marchandises pour une valeur (hors taxe) de 1.000.000 DH. Pour cela elle a
achet des biens et services sur lesquels elle a pay 220.000 DH de taxe sur la
valeur ajoute.
-

Calcul du plafond (1.000.000 x 20 %).................... =

Taxes ayant grev ses achats.. ...=
Taxes remboursables....=
Crdit reportable (220.000 - 200.000)....=

200.000
220.000
200.000
20.000

Lors du 2me trimestre, elle a encore export pour 1.000.000 de DH, ces
achats n'ont t grevs que de 170.000 DH de taxe.
- Plafond (1.000.000 x 20 %)....................................= 200.000
- Taxes ayant grev ses achats.........= 170.000
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- Crdit de taxes......................................................=
20.000
- Taxes remboursables (170.000 DH + 20.000).....= 190.000
- Reliquat de plafond ( 200.000 - 190.000)...=
10.000
Les exportations du 3me trimestre s lvent 1.500.000 DH et la taxe ayant
grev ses achats 200.000 DH.
- Plafond (1.500.000 x 20 %).= 300.000
- Taxes ayant grev les achats..= 200.000
- Nouveau plafond (300.000+10.000)= 310.000
- Taxes remboursables........= 200.000
- Reliquat de plafond ( 310.000- 200.000).......= 110.000
Enfin, les exportations du 4me trimestre slvent 2.000.000 DH et la taxe
ayant grev ses achats est de 560.000 DH.
Sagissant dune socit exportatrice, linspecteur liquidateur doit tenir
compte des achats en suspension et des admissions temporaires dont elle a bnfici
au cours de cette anne.
Sachant que ladite socit a bnfici de 200.000 DH et 100.000 DH de TVA
au titre respectivement des achats en suspension et des admissions temporaires.
La liquidation du dossier de remboursement relatif au 4me trimestre
seffectue comme suit :
- Plafond: 2.000.000 x 20%= 400.000
- Taxes fictives sur les achats en suspension et lAT
(200.000 + 100.000).= 300.000
- Nouveau plafond
(110.000+ 400.000- 300.000)............= 210.000
- Taxes remboursables= 210.000
- Crdit de taxes reporter sur la priode suivante
560.000-210.000...................................= 350.000
2me cas
Un promoteur immobilier a construit en 2009 sur un terrain acquis en 2004
un immeuble (rez de chausse + 3 niveaux) de 20 appartements dont la superficie
habitable de chaque appartement est de 60 m2. Le rez de chausse est constitu de
5 magasins.
Donnes chiffres de l'exemple
- le prix d'acquisition du terrain :
280 m2 x 2.000 DH..= 560.000
D.G.I.
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- le prix de vente de l'appartement = 140.000

- le prix de vente total des magasins 250.000 x 5 = 1.250.000 HT
- le montant de la taxe dductible soit 350.000 DH est rparti comme suit
aprs exploitation des lments fournis par le contribuable :
* taxes ayant grev les locaux usage professionnel. = 50.000
* taxes ayant grev les logements caractre social = 300.000
La rgularisation de la situation fiscale de ce promoteur se prsente comme
suit:
taxation de la vente des magasins
proportion du prix du terrain affect aux magasins :
560.000 :4 (R.C. + 3 tages).. =

140.000

base imposable :
1.250.000 140.000...= 1.100 000
Taxes payer :
(1.110.000 x 20 %) - 50.000...=

172.000

taxes ouvrant droit au remboursement :

taxes payer......=

172.000

taxes remboursables...= -

300.000

crdit de taxes rembourser .......= - 128.000

3me cas
Un promoteur immobilier a difi des logements d'une superficie de 50 m2
chacun dont le prix unitaire de cession est de 140.000 DH. Une partie des logements
construits a t destine la location.
Les renseignements complmentaires de ce dossier se prsentent ainsi :
- totalit des logements construits : 100 logements
- logements destins la location : 35 logements
- superficie du terrain : 8.000 m2
- valeur immobilire totale de la
construction :120.000 x 100....= 12.000.000
- prix du terrain 8.000 m2 x 150 DH.. = 1.200.000
- droits d'enregistrement .=

30.000

- conservation foncire ....=

12.000

- cot d'achat du terrain...= 1.242.000

- la fraction du cot du terrain revenant chaque logement :
D.G.I.
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1.242.000 : 100 ..=

12.420

- le cot de construction d'un logement :

120.000 - 12.420....=

107.580

- le cot total de la construction:107.580x 100 .= 10.758.000

- la taxe dductible:
10.758.000 x 20 % =
1,20

1.793.000

- la taxe exigible sur les logements lous :

(107.580 x 35) x 20 % ...=
1,20

627.550

- le reliquat de taxes ouvrant droit au remboursement :

1.793.000 627.550......= 1.165.450
4me cas
Un promoteur immobilier ralise des logements caractre social et des
logements de standing moyen.
Cependant, bien qu'il dtienne une comptabilit spare pour chacune des
deux catgories de logement, il aura rpartir certaines charges communes, telles
que l'lectricit, l'eau, le tlphone, les frais financiers, le matriel, le petit outillage
etc..
Pour la liquidation du dossier de remboursement dudit promoteur, deux
situations sont envisager :
Possibilit de dtermination d'un prorata
Si au moment du dpt du dossier de remboursement le promoteur a cd
tous les appartements construits, la taxe ayant grev les charges communes est
rembourser dans la limite d'un prorata gal C.A./habitat social
C.A. total
Dfaut de calcul d'un prorata
Dans l'impossibilit de raliser la totalit de son chiffre d'affaires, le
promoteur en question ne pouvant dterminer le montant de la taxe demande en
remboursement, il est autoris dans ce cas prcis et pour de telles charges,
imputer ladite taxe sur la taxe collecte sur le chiffre d'affaires taxable.

D.G.I.
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CHAPITRE IV
OBLIGATIONS DES ASSUJETTIS
SECTION I.- LES REGIMES D'IMPOSITION
A/Modalit de la dclaration
Aux termes de larticle 107 du C.G.I, la taxe sur la valeur ajoute est due par les
personnes qui ralisent les oprations situes obligatoirement ou par option dans le
champ d'application de la taxe.
L'imposition des contribuables s'effectue soit sous le rgime de la dclaration
mensuelle soit sous celui de la dclaration trimestrielle.
Les dclarations mensuelles ou trimestrielles souscrites en vue de l'imposition
doivent englober l'ensemble des oprations ralises par un mme contribuable.
B/Priodicit de la dclaration
Conformment aux dispositions de larticle 108 du CGI, l'imposition des
assujettis la taxe sur la valeur ajoute s'effectue soit sous le rgime de la
dclaration mensuelle soit sous celui de la dclaration trimestrielle prvue
respectivement aux articles 110 et 111 du mme code..
En d'autres termes, la taxe sur la valeur ajoute exigible au titre des
oprations taxables ralises au cours d'une priode (mois ou trimestre) est dclare
selon le rgime prvu auxdits articles.
C/ Rgime de la dclaration mensuelle
Le rgime de la dclaration mensuelle est pour certains assujettis obligatoire,
il peut pour d'autres tre optionnel.
1) Assujettis obligatoirement soumis au rgime de la dclaration
mensuelle
En vertu de l'article 108 du C.G.I, sont obligatoirement soumis au rgime de
la dclaration mensuelle :
a) les contribuables dont le chiffre d'affaires taxable ralis au cours de
l'anne coule atteint ou dpasse 1.000.000 de DH.
Le chiffre d'affaires prendre en considration est celui ralis au titre des
oprations taxables. Ne sont pas comprises dans le chiffre d'affaires taxable, les
oprations exonres vises aux articles 91, 92 et 94 du CGI et celles situes hors
champ d'application de la taxe sur la valeur ajoute. Le chiffre d'affaires doit
s'entendre hors taxe.
b) Toute personne n'ayant pas d'tablissement au Maroc et y effectuant des
oprations imposables.
D.G.I.
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2) Assujettis imposs sous le rgime de la dclaration mensuelle par

option
Le lgislateur a ouvert un droit d'option pour l'imposition sous le rgime de
la dclaration mensuelle aux assujettis imposables sous le rgime de la dclaration
trimestrielle. Cette ouverture est nonce l'article 108-II du C.G.I.
Les contribuables concerns qui en font la demande avant le 31 janvier
auprs du service local des impts dont dpend l'assujetti sont imposs sous le
rgime de la dclaration mensuelle.
Cette option est valable pour une anne civile entire, elle est renouvelable
d'anne en anne par tacite reconduction, sauf renonciation avant le 31 dcembre
par le contribuable.
D/- Rgime de la dclaration trimestrielle
Conformment l'article 108 du C.G.I, sont soumis au rgime de la
dclaration trimestrielle :
1) Les contribuables dont le chiffre daffaires taxable ralis au cours de
lanne coule est infrieur un million (1.000.000) de dirhams ;
2) Les contribuables exploitant des tablissements saisonniers, ainsi que
ceux exerant une activit priodique ou effectuant des oprations occasionnelles ;
3) Les nouveaux contribuables pour la priode de lanne civile en cours.

SECTION II.- OBLIGATIONS DES ASSUJETTIS

La taxe sur la valeur ajoute tant un impt dclaratif, l'assujetti doit
dterminer lui-mme, et sous sa propre responsabilit, le montant de la taxe exigible
et le verser au Receveur de ladministration fiscale. Outre cette obligation l'assujetti
est tenu de :
faire connatre son existence et les changements qui interviennent
dans le cours de l'activit qu'il exerce ;
dposer priodiquement une dclaration de chiffre d'affaires;
tenir une comptabilit rgulire;
Aussi, l'objet du prsent chapitre est-il de commenter les dispositions lgales
relatives chacune des obligations spcifiques en matire de TVA sachant que les
obligations fiscales communes tous les impts sont traites dans le titre V.

D.G.I.
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A/- OBLIGATIONS DECLARATIVES

1) Dclaration d'existence
Conformment l'article 109 du C.G.I toute personne assujettie la TVA doit
adresser une dclaration dexistence, prvue larticle 148 du mme Code, sur ou
daprs un imprim modle tabli par ladministration, par lettre recommande avec
accus de rception ou remettre contre rcpiss, au service local des impts du lieu
de son sige social ou de son principal tablissement au Maroc ou de son domicile
fiscal dans un dlai maximum de trente (30) jours suivant la date :
- soit de leur constitution, sil sagit dune socit de droit marocain ou de
leur installation, sil sagit dune entreprise non rsidente ;
- soit du dbut de lactivit, sil sagit de contribuables personnes physiques
ou groupements de personnes physiques, ayant des revenus professionnels.
Au vu de cette dclaration, l'administration fiscale attribue au nouveau
contribuable un numro d'identification qu'il doit reproduire sur les factures de
ventes ou de prestations. Ce numro doit tre consign sur un imprim et remis ou
notifi l'intress par lettre recommande.
Pour le contribuable dj identifi limpt sur les socits ou limpt
sur le revenu au titre de revenus professionnels, il doit utiliser, pour la TVA, le
mme numro d'identification fiscal qui lui a t attribu.
2) Priodicit du dpt des dclarations du chiffre d'affaires
a) Rgime de la dclaration mensuelle
Les contribuables imposs sous le rgime de la dclaration mensuelle doivent
dposer avant le vingt (20) de chaque mois auprs du receveur de ladministration
fiscale, une dclaration du chiffre d'affaires ralis au cours du mois prcdent et
verser, en mme temps, la taxe correspondante.
Toutefois, pour les contribuables qui effectuent leur dclaration par
procd lectronique prvue larticle 155 du CGI, celle-ci doit tre souscrite avant
lexpiration de chaque mois (loi de finances 2010).
b) Rgime de la dclaration trimestrielle
Les contribuables imposs sous le rgime de la dclaration trimestrielle
doivent dposer, avant le vingt (20) du premier mois de chaque trimestre, auprs du
receveur de ladministration fiscale, une dclaration du chiffre d'affaires ralis au
cours du trimestre coul et verser, en mme temps, la taxe correspondante.
En d'autres termes le dpt de la dclaration du chiffre d'affaires doit
intervenir avant :
- le 20 avril pour le 1er trimestre ;
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- le 20 juillet pour le 2me trimestre ;

- le 20 octobre pour le 3me trimestre ;
- et le 20 janvier pour le 4me trimestre.
Il est noter que lchancier du dpt des dclarations mensuelles ou
trimestrielles, sapplique compter du 1er janvier 2011.
Toutefois, pour les contribuables qui effectuent leur dclaration par
procd lectronique prvue larticle 155 du C.G.I, celle-ci doit tre souscrite avant
lexpiration du premier mois de chaque trimestre.
Pour ces dclarations, la date limite est fixe la fin du premier mois qui suit
chaque trimestre de l'anne civile.
3) Contenu des dclarations du chiffre d'affaires
Il sagit des dclarations du chiffre d'affaires prvues aux articles 110 et 111
du C.G.I et dont le contenu dsign ci dessous est prvu larticle 112 du mme
Code.
La dclaration doit tre faite sur un imprim modle tabli par
l'administration, laquelle comporte notamment :
-

l'identit du contribuable ;
le montant total des affaires ralises;
le montant des affaires non taxables ;
le montant des affaires exonres ;
le montant du chiffre d'affaires taxable par nature d'activit et par taux ;
le montant de la taxe exigible ;
le montant du crdit de taxe de la priode prcdente, le cas chant;
le montant de la taxe dont la dduction est opre, faisant ressortir la
valeur hors taxe, et en distinguant entre :
pour les achats non immobiliss :
-les prestations de services ;
-les importations, les achats et les travaux faon ;
pour les immobilisations
Les importations, les achats, les livraisons soi-mme, les travaux
d'installation et de pose, ainsi que les prestations de services ou
autres dpenses passes en immobilisation ;

- le montant de la taxe verser ou, le cas chant, le crdit reportable ;

Cette dclaration doit tre accompagne dun relev dtaill de dductions
comportant la rfrence des factures, la dsignation exacte des biens services ou
travaux, leur valeur, le montant de la taxe figurant sur la facture ou mmoire et le
mode, et rfrences de paiement

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4) Unicit de compte
En matire de taxe sur la valeur ajoute, l'imposition devant porter sur
l'ensemble des affaires ralises par un mme assujetti, les dclarations relatives au
chiffre d'affaires ralis par les succursales, agences et tablissements secondaires
doivent tre regroupes au lieu du sige social de l'tablissement principal. Elles
doivent tre dposes au bureau du receveur de ladministration fiscale dans le
ressort duquel se trouve cet tablissement ou ce sige social.
5) Dclaration du prorata
Les assujettis effectuant concurremment des oprations taxables et des
oprations situes en dehors du champ dapplication de la taxe ou exonres en
vertu des dispositions de larticle 91 du CGI, sont tenus de dposer avant le 1er avril
au service local des impts dont ils dpendent une dclaration du prorata prvue par
larticle 113 du C.G.I tablie sur ou daprs un imprim modle de ladministration.
Cette dclaration doit contenir les mentions suivantes :
le prorata de dduction prvu l'article 104 du C.G.I qu'ils appliquent
pendant l'anne en cours et les lments globaux utiliss pour la dtermination de
ce prorata;
le prix d'achat ou de revient, taxe sur la valeur ajoute comprise, de l'ensemble
des biens inscrits dans un compte d'immobilisations acquis au cours de l'anne
prcdente, ainsi que le montant de la taxe affrente ce prix d'achat ou de
revient, pour les achats des contribuables de la taxe sur la valeur ajoute ;
6) Dclaration de cession, scission, cessation et de transformation de
la forme juridique.
En cas de changement dans la personne du contribuable, pour quelque
cause que ce soit, de transfert ou de cessation d'entreprise, une dclaration
identique celle prvue l'article 109 ci-dessus, doit tre souscrite dans le mme
dlai par le successeur ou cessionnaire.
En cas de cessation, scission, ou de cession, les assujettis sont tenus
conformment l'article 114 du C.G.I, de fournir dans les trente (30) jours qui
suivent la date de cessation ou de cession, une dclaration contenant les indications
ncessaires la liquidation des impositions non encore mises en recouvrement et
la rgularisation des dductions, clients dbiteurs, stocks de produits finis et de
marchandises, biens d'exploitationetc.
La dclaration de cession ne dispense pas le successeur de dposer une
dclaration d'existence.
En effet, conformment l'article susvis, le cessionnaire ou le successeur
qui omet de souscrire dans le dlai lgal la dclaration d'existence le concernant,
devient solidaire avec le cdant pour le paiement de la taxe restant due par ce
dernier pour la priode allant du 1er janvier la date de cession.

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Enfin, il reste prciser que la cession ou cessation entrane la dchance du

terme. Quel que soit le rgime d'imposition appliqu, la taxe due devient alors
exigible dans le mois qui suit. Ces dispositions ne sont toutefois pas applicables en
cas de fusion, de scission ou d'apport en socit, pour lesquels le lgislateur estime
qu'il y a continuit de l'activit, sous rserve toutefois que la ou les nouvelles entits
s'engagent acquitter, au fur et mesure des encaissements, la taxe
correspondante aux clients dbiteurs de la ou les anciennes entits et les taxes
restant ventuellement dues par celles-ci (fusion, scission).
B/- OBLIGATIONS COMPTABLES
En plus des obligations d'ordre administratif dcrites prcdemment, les
assujettis la taxe sur la valeur ajoute sont tenus de remplir les obligations d'ordre
comptable prvues l'article 118 du C.G.I.
1) Tenue d'une comptabilit rgulire
Conformment aux dispositions de larticle 118 du C.G.I, les assujettis
doivent tenir une comptabilit rgulire permettant non seulement de dterminer le
chiffre d'affaires ralis mais galement de dgager le montant de la taxe sur la
valeur ajoute dont ils oprent la dduction ou en revendiquent le remboursement.
2) Facturation
L'article 119 du C.G.I fait obligation aux assujettis de dlivrer leurs
acheteurs ou clients passibles de la taxe sur la valeur ajoute, des factures ou
mmoires pr numrots et tirs d'une srie continue ou dits par un systme
informatique sur lesquels ils doivent mentionner des indications habituelles d'ordre
commercial tel que prvu larticle 145-III du CGI. (cf dveloppements titre V- ch.
II).
Si les contribuables de la taxe ont l'obligation de faire figurer sur leurs
factures le montant de la taxe sur la valeur ajoute qui est incluse, aucune mention
de celle-ci ne peut tre appose par les non assujettis.
C'est ainsi qu'aux termes de l'article 119-II du C.G.I, toute personne qui
mentionne la taxe sur les factures qu'elle tablit en est personnellement redevable
du seul fait de sa facturation.
Il en rsulte que si une personne dont l'activit est exonre ou situe hors
du champ d'application de la taxe fait mention chiffre sur des factures de la taxe sur
la valeur ajoute, elle en est redevable envers le Trsor du seul fait de cette mention
bien que son activit ne soit pas soumise la TVA.
Cependant, le fait pour un non assujetti de faire figurer sur les factures la
seule mention "taxes comprises" sans prciser le montant de la taxe inclus dans la
facture, n'est pas suffisant pour entraner l'application de cette obligation.
Par contre, un assujetti qui ne mentionne pas si le prix est stipul hors taxes
ou taxes comprises, le prix est considr comme tant taxes comprises.
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C/- OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES NON RESIDENTS

Les personnes physiques ou morales trangres sont passibles de la taxe sur
la valeur ajoute pour les oprations taxables qu'elles accomplissent au Maroc,
mme de manire occasionnelle.
Ces personnes ne possdant pas sur le territoire national ni d'tablissement
fixe, ni des biens, risqueraient de se soustraire aux obligations incombant
l'ensemble des contribuables (obligation de dclaration, obligation de paiement), et
les moyens pour les y contraindre seraient inexistants si le lgislateur n'avait prvu
leur gard des dispositions particulires.
Larticle 115 du C.G.I prvoit que toute personne n'ayant pas d'tablissement
au Maroc et y effectuant des oprations imposables doit faire accrditer auprs de
ladministration fiscale un reprsentant domicili au Maroc, qui s'engage se
conformer aux dispositions auxquelles sont soumis les contribuables exerant au
Maroc, et payer la taxe sur la valeur ajoute exigible. A dfaut, celle-ci et le cas
chant, les pnalits y affrentes, sont dues par la personne cliente pour le compte
de la personne n'ayant pas d'tablissement au Maroc.
Les personnes agissant, pour le compte des contribuables dsigns l'article
115 du C.G.I, sont soumises aux obligations dictes par le prsent C.G.I.
De ces dispositions, il rsulte deux sortes d'obligations :
Les unes au regard des maisons trangres :
- Obligation d'tre soumis au rgime de la dclaration mensuelle ;
fiscale.

- Obligation de faire accrditer un reprsentant auprs de ladministration

Les autres au regard du reprsentant domicili au Maroc :

- Obligation de souscrire les dclarations ;
- Obligation de payer les droits et le cas chant, les pnalits y affrentes
pour le compte de leur mandant.
Par ailleurs, au cas o la maison trangre ne ferait pas accrditer un
reprsentant, cette omission en rendant responsable de plein droit du paiement de
l'impt la personne cliente, au Maroc, de la maison trangre.
Ainsi mme au cas o une maison trangre n'aurait pas satisfait
volontairement l'obligation de dsigner un reprsentant au Maroc,
l'accomplissement des obligations mises la charge du reprsentant marocain et
particulirement le paiement de la taxe sur la valeur ajoute pour les activits
exerces localement pourra tre exige du client marocain.

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Enfin, le paiement de la taxe sur la valeur ajoute pour, le compte des

redevables non tablis au Maroc ne dispense pas les personnes oprant pour ceux-ci
d'acquitter le cas chant, la taxe sur la valeur ajoute affrente aux rmunrations
qu'ils peroivent au titre de leur reprsentativit.
D/ Obligations de retenue la source
1) Retenue la source sur le montant des commissions alloues par
les socits dassurance leurs courtiers
Au sens de larticle 116 du C.G.I, la taxe due sur les services rendus par tout
agent, dmarcheur ou courtier raison des contrats apports par lui une entreprise
d'assurance, est retenue sur le montant des commissions, courtages et autres
rmunrations alloues par ladite entreprise qui en est dbitrice envers le Trsor.
2) Retenue la source sur les intrts servis par les tablissements de
crdit pour leur compte ou pour le compte de tiers
La taxe sur la valeur ajoute due sur les intrts servis par les
tablissements de crdit et organismes assimils pour leur compte ou pour le compte
de tiers, est perue par ces tablissements, pour le compte du Trsor, par voie de
retenue la source conformment aux dispositions de larticle 117 du C.G.I.
E/- Dispositions transitoires
Larticle 125 du C.G.I prvoit des dispositions drogatoires et transitoires
pour les cas suivants :
1) Nouveaux assujettis
Toute personne nouvellement assujettie la taxe sur la valeur ajoute, est
tenue de dposer avant le 1er mars de lanne de lassujettissement, au service local
des impts dont elle relve, linventaire des produits, matires premires et
emballages dtenus dans le stock au 31 dcembre de lanne prcdente.
La taxe ayant grev lesdits stocks antrieurement au 1er janvier de lanne
en cours, est dductible de la taxe due sur les oprations de ventes imposables
ladite taxe, ralises compter de la mme date, concurrence du montant desdites
ventes.
La taxe sur la valeur ajoute ayant grev les biens dinvestissement prvus
larticle 102 du C.G.I et acquis par les contribuables viss au premier alina du
prsent paragraphe antrieurement au 1er janvier de lanne en cours, nouvre pas
droit dduction.
2) Changement de taux
Les sommes perues compter du 1er janvier de lanne dassujettissement
par les contribuables assujettis aux taux de 7 %, 10%, 14 % et 20 % compter de
ladite date, en paiement de ventes, de travaux ou de services entirement excuts
D.G.I.
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et facturs avant cette date, sont soumises au rgime fiscal applicable la date
dexcution de ces oprations.
Les contribuables concerns par les dispositions qui prcdent et pour
lesquels le fait gnrateur est constitu par lencaissement doivent adresser avant le
1er mars de lanne en cours au service local des impts dont ils relvent, une liste
nominative des clients dbiteurs au 31 dcembre de lanne prcdente, en
indiquant pour chacun deux, le montant des sommes dues au titre des affaires
soumises au taux de la taxe sur la valeur ajoute en vigueur au 31 dcembre de
ladite anne.
La taxe due par les contribuables au titre des affaires vises ci-dessus sera
acquitte au fur et mesure de lencaissement des sommes dues.

CHAPITRE V
REGIME DE LA TVA A LIMPORTATION
Conformment aux dispositions prvues par larticle 120 du CGI, lapplication
de la TVA limportation incombe ladministration des douanes et impts indirects
(ADII).
SECTION I.- ASSIETTE ET FAIT GENERATEUR
1)- Fait gnrateur
L'article 121 du C.G.I. prvoit au premier alina que : le fait gnrateur de
la TVA est constitu l'importation par le ddouanement des marchandises .
Au sens des dispositions prcites, il en rsulte que le fait gnrateur repose
sur l'opration matrielle de ddouanement en vue de la mise consommation des
marchandises importes. Aussi et dans la mesure o ce ddouanement a lieu ds
l'entre des marchandises au Maroc, le fait gnrateur, pour le cas d'espce, se situe
au moment du franchissement de ces marchandises, des frontires du territoire
marocain.
La taxe sur la valeur ajoute est exige du dclarant en douane par les
services de douane du bureau d'entre, en mme temps que les autres droits et
taxes.
2)- Liquidation
En application des dispositions de larticle 122 du CGI la taxe est liquide et
perue, les contraventions sont constates et rprimes, les poursuites sont
effectues et les instances sont introduites, instruites et juges comme en matire de
droits de douane, par les tribunaux comptents en la matire.
Le produit des amendes et transactions est rparti comme en matire de
douane.

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SECTION II.- Taux de TVA

1) Taux normal
Le taux de la taxe est fix 20 % ad valorem.
2) Taux rduit de 7 %
Sont soumis au taux rduit de 7% :
a) les produits numrs l'article 99-1 du C.G.I;
b) le mas et l'orge destins la fabrication des aliments du btail et des
animaux de basse-cour ;
c) le manioc et le sorgho grains.
Il est prcis cet gard que:
* les oprations de vente portant sur le mais et lorge produits au Maroc sont
situes hors champ dapplication de la TVA, dans la mesure o ils constituent des
produits agricoles ltat naturel, nayant subi aucune transformation.
* le mais et lorge destins tre transforms en farine servant lalimentation
humaine ou celui constituant un matriel gntique vgtal sont exonrs de la TVA
lintrieur et limportation en vertu respectivement des articles 91-I-A-1, 123-1
et 15 du C.G.I.
* le mais et lorge imports par les fabricants daliments de btail et les leveurs
danimaux de basse-cour sont soumis limportation, au taux rduit de 7%.
* le mas et lorge imports pour toute autre destination que celles cites ci-dessus
sont passibles limportation du taux normal de 20%, y compris le mas et lorge
imports par les ngociants importateurs.
La revente du mas et de lorge par ces ngociants importateurs, lintrieur,
est situe en dehors du champ dapplication de la TVA.
3)- Taux rduit de 10 %
Sont soumis au taux rduit de 10%:
les produits numrs larticle 99-2 du C.G.I;
les huiles fluides alimentaires, raffines ou non raffines, ainsi que les
graines, les fruits olagineux et les huiles vgtales utiliss pour la
fabrication des huiles fluides alimentaires ;
les tourteaux destins la fabrication des aliments du btail et des
animaux de basse-cour ;
les veaux destins lengraissement.
La loi de finances pour lanne budgtaire 2011 a soumis limportation des
veaux la TVA au taux rduit de 10% pour la priode allant du 1er janvier au 31
dcembre 2011.

D.G.I.
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4)- Taux de 14 %
Sont soumis au taux rduit de 14% :
les produits numrs l'article 99-3-a) du C.G.I.
La valeur considrer pour l'application de la taxe est celle qui est retenue
ou qui serait susceptible d'tre retenue pour l'assiette des droits de douane, dment
majore du montant des droits d'entre et taxes dont sont passibles ou peuvent tre
passibles les marchandises importes l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoute
elle-mme.
Toutefois, les importations de vins et boissons alcoolises sont passibles, en
outre, de la taxe au tarif de cent (100) dirhams par hectolitre.

SECTION III- Exonrations

A/- Exonration sans formalits
En vertu des dispositions de l'article 123 du C.G.I., sont exonrs de la taxe
l'importation:
1) Les marchandises vises aux paragraphes I A (1, 2 et 3) et C (1) de
larticle 91 du C.G.I. susvis.
Il s'agit :
du pain, du couscous, des semoules et farines servant lalimentation humaine
ainsi que les crales servant la fabrication de ces farines et les levures utilises
dans la panification ;
du lait (laits et crmes de lait frais, conservs ou non, concentrs ou non, sucrs
ou non, aux laits spciaux pour nourrissons ainsi que le beurre de fabrication
artisanale non conditionn, lexclusion des autres produits drivs du lait;
du sucre brut (sucre de betterave, de canne, sucres analogues (saccharose)) ;
des bougies et paraffines lexclusion de celles usage dcoratif et des
paraffines utilises dans leur fabrication.
2) Les marchandises,
conomiques en douane.

denres,

fournitures

places

sous

les

rgimes

En cas de mise la consommation, la taxe est perue dans les conditions

fixes aux articles 121 et 122 du C.G.I. (cf. sous-section I dveloppe ci- haut) ;
3) Les chantillons sans valeur marchande.
Ces chantillons ne servent qu' la recherche de commandes concernant des
marchandises de l'espce qu'ils reprsentent, leur mode de prsentation et la
quantit de produit ngligeable qu'ils contiennent les rend inutilisables d'autres
fins que la prospection ;
D.G.I.
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4) Les marchandises renvoyes l'expditeur aux bnfices du rgime des

retours sous rserve qu'il ne s'agisse point de produits ayant bnfici du
remboursement de l'impt lors de leur exportation du Maroc ;
5) Les livres brochs ou avec reliure autre que de luxe, les journaux,
publications, priodiques viss par le dahir du 3 journaux I 1378 (15 novembre 1958)
formant code de la presse, ainsi que la musique imprime ;
6) Les papiers destins l'impression des journaux et publications priodiques
ainsi qu' l'dition, lorsqu'ils sont dirigs sur une imprimerie ;
7) Les publications de propagande, tels que guides, dpliants, mme illustres,
qui ont pour objet essentiel d'amener le public visiter un pays, une localit, une
foire, une exposition prsentant un caractre gnral, destines tre distribues
gratuitement et ne renfermant aucun texte de publicit commerciale ;
8) Les hydrocarbures destins l'avitaillement des navires effectuant une
navigation en haute mer et des appareils aronautiques effectuant une navigation au
del des frontires, destination de l'tranger et admis en franchise des droits de
douane dans les conditions fixes par le code des douanes et impts indirects
approuv par le dahir portant loi n 1-77-339 du 25 chaoual 1397 (9 octobre 1977) ;
9) Les bateaux de tout tonnage servant la pche maritime.
- les engins et filets de pche ;
- les rogues de morues ;
- les appts destins aux bateaux pcheurs ;
- les appareils aronautiques destins aux armateurs et aux professionnels
de la pche en haute mer et utiliss exclusivement pour le reprage des
bancs de poissons.
10) Les btiments de mer, les navires, bateaux, paquebots et embarcations
capables, par leurs propres moyens, de tenir la mer, comme moyen de transport et
effectuant une navigation principalement maritime ;
11) Les produits de la pche maritime marocaine ;
12) Les animaux vivants de race pure, des espces quids, bovine et ovine
ainsi que les caprins et les camlids. Les autruches et les oeufs couver des
autruches ;
13) Les engrais relevant du chapitre 31 du tarif des droits de douane, le nitrate
de potassium usage d'engrais (rubrique tarifaire 2834.21.10), le phosphate de
potassium usage d'engrais (rubrique tarifaire 2835 24 10), le polyphaste de
potassium usage d'engrais (rubrique tarifaire 26210020130), les autres nitrates
(rubriques tarifaire 28342910190) ;
14) Les bulbes, oignons, tubercules, racines tubreuses, griffes et rhizomes, en
repos vgtatif ;
15) Les produits et matriels agricoles viss au 5du I de l'article 92 du CGI ;
D.G.I.
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16) Les pois chiches, lentilles et fves l'tat naturel ;

17) L'or fin en lingots ou en barres ;
18) Les monnaies ayant cours lgal, ainsi que tous mtaux prcieux destins
aux oprations effectues par la Banque du Maroc, pour son propre compte ;
19) Les biens, marchandises destins tre livrs titre de don par les
personnes physiques ou morales marocaines ou trangres lEtat, aux collectivits
locales, aux tablissements publics et aux associations reconnues dutilit publique
soccupant des conditions sociales et sanitaires des personnes handicapes ou en
situation prcaire ;
20) Les biens et marchandises destins tre livrs titre de don dans le cadre
de la coopration internationale, l'Etat, aux collectivits locales, aux tablissements
publics et aux associations reconnues d'utilit publique, par les gouvernements
trangers ou par les organisations internationales ;
21) Les biens et marchandises relatifs aux marchs financs par des dons de
lUnion Europenne ;
22) Les matriels ducatifs, scientifiques ou culturels imports dans le cadre des
accords de lUNESCO auxquels le Maroc a adhr en vertu des dahirs n 1.60.201 et
1.60.202 du 14 joumada I 1383 (3 octobre 1963) ;
23) Les films cinmatographiques : documentaires ou ducatifs destins
exclusivement tre projets dans les tablissements d'enseignement ou au cours
de causeries ou confrences gratuites et qui ne sont pas imports dans un but
lucratif ;
24) Les produits et quipements pour hmodialyse ci-aprs cits :
dialyseurs, gnrateurs dhmodialyse, gnrateurs hmofiltration
utiliss pour lhmodialyse et leurs accessoires :
- lignes veineuses, lignes artrielles, lignes pritonales et leurs
accessoires dont les tubulures et leurs aiguilles;
- aiguilles fistule;
- connecteurs cathter;
- capuchon protecteur strile;
- cathter de Tenchkoff;
- corps de pompes dhmodialyse ;
- poches de dialyse pritonale.
concentrs et soluts de dialyse pritonale ;
concentrs dhmodialyse ;
soluts de dialyse pritonale ;
D.G.I.
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25) Les mdicaments anticancreux et les mdicaments antiviraux des

hpatites B et C ;
26) Les mdicaments destins au traitement du diabte, de lasthme, des
maladies cardio-vasculaires et du syndrome immunodficitaire acquis (SIDA) ;
27) Les viandes et les poissons destins aux tablissements de restauration,
dfinis dans la nomenclature douanire comme suit :
viande hache prsente sous forme de galettes de 45 150 grammes en
sachets en polythylne, dune teneur en matire grasse de 17,5 % 21 %;
prparation de viande de poulet prsente sous forme de galettes ou
portions, panes, prcuites, congeles, dun poids nexcdant pas
100 grammes et emballes dans un sachet en matire plastique;
prparation base de filet de poisson sous forme dun pav rectangulaire de
70 grammes
28) Les engins, quipements et matriels militaires, armes, munitions ainsi que
leurs parties et accessoires imports par lAdministration de la Dfense Nationale.
B/Exonrations avec formalits
1) Biens dinvestissement limportation
Lexonration des biens d'investissement concerne :
- les biens imports dans le cadre du droit commun ;
- les biens imports dans le cadre conventionnel.
1-1- Biens dinvestissement imports dans le cadre du droit commun
En vertu des dispositions de larticle 123-22-a) et b) du CGI, sont
exonrs, les biens dinvestissement inscrire dans un compte dimmobilisation et
ouvrant droit la dduction prvue larticle 101 ci-dessus, imports par les
assujetties pendant une dure de vingt quatre (24) mois compter du dbut
dactivit tel que dfini larticle 92-I-6 du CGI.
La loi de finances pour lanne 2011 a introduit au niveau de larticle 12322-a) du CGI, des modifications concernant le dbut dactivit, faisant une
distinction entre les entreprises importatrices qui ne procdent pas la construction
de leur unit dexploitation et celles qui en procdent.
a) Entreprises ne procdant pas la construction de leur unit
dexploitation
Ces entreprises bnficient de lexonration des biens dinvestissement dans
de la priode dexonration de 24 mois courant compter de la date du dbut
dactivit indique sur lattestation dlivre par le service local des impts dont
dpend lentreprise importatrice.
b) Entreprises qui construisent leur unit dexploitation
D.G.I.
Avril 2011

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Il est prciser que si au niveau de lexonration lintrieur des biens

dinvestissement la dure dexonration peut tre tale durant toute la priode
dacquisition ou de construction, pourvu que lexonration soit couverte par une
attestation dlivre cet effet par le service local comptent, au niveau de
limportation, la priode dexonration est limite dans le temps du moment que le
fait gnrateur intervient lors du ddouanement desdits biens.
Les dispositions de larticle 123-22-a) du C.G.I, telles que modifies et
compltes par la loi de finances 2011, prvoient que pour les entreprises qui
procdent aux constructions de leurs projets dinvestissement et qui importent des
biens dinvestissement, le dlai de vingt quatre (24) mois commence courir
partir de la date de dlivrance de lautorisation de construire avec un dlai
supplmentaire de six (6) mois en cas de force majeure, renouvelable une seule
fois.
Pour bnficier du dlai supplmentaire de 6 mois, il y a lieu de prciser que
lintress doit dposer, avant lexpiration du dlai lgal de 24 mois, auprs du
service local des impts dont il dpend, une demande pour bnficier dun dlai
supplmentaire de 6 mois, appuye des pices justificatives ncessaires.
Au cas o ce premier dlai de 6 mois sest avr insuffisant, son
renouvellement par un nouveau dlai de 6 mois supplmentaire, est accord
systmatiquement sur simple demande dposer au service local des impts, par
lintress avant lexpiration du premier dlai prcit.
1-2- Biens dinvestissement imports dans le cadre des conventions
conclues avec lEtat.
Sont exonrs les biens dquipement, matriels et outillages ncessaires
la ralisation des projets dinvestissement portant sur un montant suprieur ou gal
deux cent (200) millions de DH, dans le cadre dune convention conclue avec lEtat
pendant une dure de 36 mois compter du dbut dactivit des entreprises
concernes.
Cette exonration concerne galement les parties, pices dtaches et
accessoires imports en mme temps que les quipements prcits.
a) Rappel du rgime applicable avant le 1er/1/2011
Dans le cadre du rgime des conventions d'investissement dont le montant
est gal ou suprieur deux cent (200) millions de DH, l'article 123-22-b) du C.G.I
a limit la dure d'exonration de la TVA l'importation des biens d'quipement,
matriels et outillages, parties, pices dtaches et accessoires imports en mme
temps que les quipements prcits, susceptibles dtre inscrits dans un compte
dimmobilisation et ouvrant droit la dduction prvue larticle 101 du C.G.I,
pendant une dure de trente six (36) mois compter du dbut dactivit sans
possibilit de prorogation du dlai d'exonration.

D.G.I.
Avril 2011

197

Le dcompte de la priode d'exonration a t fix, avant le 1er/1/2008, 36

mois compter de la signature de la convention. Pour acclrer la ralisation des
conventions, la loi de finances pour lanne 2008 a introduit une modification visant
le dcompte de la priode d'exonration de 36 mois compter du dbut d'activit au
lieu de la date de signature de la convention.
b) Rgime applicable compter du 1er/1/2011
Les dispositions de larticle 123-22-b) du C.G.I tel que modifies et
compltes par la loi de finances pour lanne budgtaire 2011, prvoient que pour
les entreprises qui procdent aux constructions de leurs projets dinvestissement,
le dlai de trente six (36) mois commence courir partir de la date de
dlivrance de lautorisation de construire avec un dlai supplmentaire de six (6)
mois en cas de force majeure, renouvelable une seule fois.
Il en dcoule que la priode dexonration de 36 mois commence courir
compter de la date de dlivrance de lautorisation de construire et quen cas de
force majeure, cette priode est proroge dun dlai supplmentaire de 6 mois
renouvelable une seule fois.
Pour pouvoir bnficier dun dlai supplmentaire, linvestisseur concern
doit introduire une demande cet effet accompagne de tous les documents
probants justifiants le cas de force majeure. Cette demande doit obligatoirement tre
dpose, auprs de la Commission des Investissements situe Rabat, avant
lexpiration du dlai de 36 mois
La dcision prise par la Direction Gnrale des Impts est communique
ladite Commission.
La prorogation de ce dlai est accorde sur simple demande dpose par
lintress auprs de ladite Commission avant lexpiration du premier dlai
supplmentaire.
1-3- Dfinition de la force majeure
Il y a lieu de rappeler quau sens de larticle 269 du D.O.C, la force majeure
consiste en un vnement imprvisible, insurmontable et indpendant de la volont
de linvestisseur et qui rend impossible lexcution de lobligation, objet de
lengagement (exemple : les alas mtorologiques, les incendies, les catastrophes
naturelles, diffrents litiges lis aux terrains tels que : occupation par des tiers,
dlimitation de la surface, expropriation, etc.).
La force majeure est une question de fait qui sapprcie pour chaque cas
despce. Elle sentend uniquement des faits qui rendent lexcution de lobligation
impossible et non pas des vnements qui la rendent plus difficile.
Dans tous les cas, la prorogation ne peut tre accorde que pour la dure au
cours de laquelle la force majeure subsiste, dans la limite du dlai lgal.
1-4- Mesures transitoires
D.G.I.
Avril 2011

198

Les dispositions du paragraphe II-9 de larticle 7 de la loi de finances pour

lanne 2011, ont prvu des mesures transitoires visant faire bnficier les
entreprises qui nont pas puis, au 31/12/2010, la priode dexonration ainsi
institue, des dlais supplmentaires dexonration prvus.
a) Pour les entreprises qui procdent la construction de
leur unit dexploitation
Les dispositions du paragraphe II-9-a) de larticle 7 de la loi de finances pour
lanne 2011, prvoient que le dlai dexonration de la TVA de 24 ou de 36 mois,
selon le cas, prvu larticle 123 (22-a) et b)) du CGI, commence courir
partir de la date de dlivrance de lautorisation de construire pour les
entreprises qui procdent aux constructions de leurs projets dinvestissement et qui
nont pas puis, au 31 dcembre 2010, les dlais de 24 ou 36 mois prcits ainsi
que le dlai supplmentaire de 6 mois renouvelable une seule fois, en cas de force
majeure.
b) Pour les entreprises qui ne procdent
construction de leur unit dexploitation

pas

la

Les dispositions du paragraphe II-9-b) de larticle 7 de la loi de finances

pour lanne 2011, prvoient que les dispositions de larticle 123 (22-a) et b)) du
CGI, sont applicables aux entreprises qui nont pas puis, au 31 dcembre 2010,
les dlais de 24 ou 36 mois, selon le cas, ainsi que le dlai supplmentaire de trois
(3) mois.
Il en dcoule que les entreprises dont le dlai dexonration na pas t
puis au 31/12/2010, un dlai supplmentaire de 3 mois leur est accord.
1-5- Formalits accomplir
Pour bnficier de cette exonration limportation des biens
dinvestissement et conformment aux dispositions de larticle 4-I-B du dcret pris
pour lapplication du titre III du CGI relatif la TVA, l'importateur est tenu de
produire auprs du bureau de douane du lieu d'importation, un engagement tabli
sur un imprim fourni par lA.D.I.I comportant son identifiant fiscal et par lequel il
s'engage inscrire le bien import dans un compte d'immobilisation et l'affecter
aux oprations taxables ou exonres avec bnfice du droit dduction vises aux
articles 89, 92 et 94 du C.G.I.
Cet engagement doit tre accompagn par une attestation de dbut dactivit
dlivre par le service local des impts sur demande de lintress.
La date du dbut dactivit port par linspecteur au niveau de la dite
attestation doit obligatoirement concider avec la date du dbut dactivit tel que
dfini larticle 92 prcit c'est--dire 24 mois qui suivent les 3 premiers mois
rservs linstallations de lentreprise. En revanche, cette date concide avec la date
D.G.I.
Avril 2011

199

de lautorisation de construire pour les entreprises qui font difier leur unit
industrielle.
2) Les autocars, les camions et les biens dquipement y affrents,
inscrire dans un compte dimmobilisation, imports par les entreprises de
transport international routier, sous rserve que lesdites entreprises
remplissent les conditions prvues par larticle 104 du CGI.
Cette exonration sapplique aux biens acquis pendant une dure de 24 mois
compter du dbut dactivit
Pour bnficier de lexonration de la TVA prvue larticle 123-23 du
C.G.I, les personnes ligibles lexonration doivent, conformment aux dispositions
de larticle 5 du dcret prcit, adresser au service local des impts dont ils
dpendent, une attestation ou toute autre pice justifiant lexercice de lactivit de
transport international routier dlivre par les autorits comptentes ainsi quune
demande formule sur ou daprs un imprim tabli par ladministration.
Les intresss doivent fournir lappui de cette demande :
Un tat descriptif tabli en triple exemplaire qui prcise les nom, raison sociale
ou dnomination, adresse des fournisseurs et la nature des biens destins tre
imports en exonration de la taxe, leur valeur en dirhams ainsi que l'intitul du
compte o ils seront inscrits en comptabilit.
Cet tat doit comporter, en outre, le
et, ventuellement, le nom et l'adresse du transitaire ;

port

de

dbarquement

Les factures proforma ou devis en triple exemplaire indiquant la valeur hors taxe
des biens d'quipement imports.
Au vu de cette demande, l'administration tablit une attestation
d'importation en exonration de la taxe sur la valeur ajoute en triple exemplaire
dont l'un est conserv par le service, les deux autres sont remis au bnficiaire
importateur qui remet un exemplaire l'administration des douanes et impts
indirects.
3) Les biens d'quipement destins l'enseignement priv ou la
formation professionnelle inscrire dans un compte d'immobilisation, imports
par les tablissements privs d'enseignement ou de formation professionnelle,
l'exclusion des vhicules automobiles autres que ceux rservs au transport scolaire
collectif et amnags spcialement cet effet.
Cette exonration sapplique aux biens acquis pendant une priode de 24
mois compter du dbut dactivit
Pour bnficier de cette exonration prvue larticle 123- 24 du CGI, les
personnes ligibles doivent, conformment aux dispositions de larticle 6 du dcret
prcit, adresser au service local des impts dont elles dpendent, une demande
formule sur ou daprs un imprim fourni par ladministration.
D.G.I.
Avril 2011

200

Les intresss doivent fournir lappui de cette demande :

Un tat descriptif tabli en triple exemplaire qui prcise les nom, raison sociale
ou dnomination, adresse des fournisseurs et la nature des biens destins tre
imports en exonration de la taxe, leur valeur en dirhams ainsi que lintitul du
compte o ils seront inscrits en comptabilit.
Cet tat doit comporter en outre, le port de
ventuellement, le nom et ladresse du transitaire ;

dbarquement et,

Les factures proforma ou devis en triple exemplaire indiquant la valeur hors

taxe des biens dquipement imports.
Au vu de cette demande, le service local des impts concern tablit une
attestation dimportation en exonration de la TVA en triple exemplaire dont lun est
conserv par le service, les deux autres sont remis au bnficiaire importateur qui
remet un exemplaire ladministration des douanes et impts indirects.
4) Les biens dquipement, matriels ou outillages neufs ou
doccasions, dont limportation est autorise par lAdministration de
tutelle, imports par les diplms de la formation professionnelle.
Cette exonration sapplique aux biens acquis pendant une dure de 24 mois
compter du dbut dactivit.
Pour bnficier de cette exonration prvue larticle 123- 25 du CGI, les
personnes ligibles doivent, conformment aux dispositions de larticle 4-II du
dcret prcit, produire un engagement tabli sur un imprim fourni par
lAdministration comportant son numro didentifiant fiscal, par lequel il sengage
inscrire dans un compte dimmobilisation les biens dinvestissement imports
susceptibles douvrir droit dduction prvue larticle 101 du CGI.
5) Biens dquipement, matriels et outillages acquis par certaines
associations et institutions
a) biens dquipement, matriels et outillages imports par les associations
but non lucratif soccupant des personnes handicapes, destins tre utiliss par
lesdites associations dans le cadre de leur objet statutaire.
Pour bnficier de l'exonration de la TVA, prvues larticle 123-29 du
CGI, les associations ligibles l'exonration doivent, conformment larticle 8-I
du dcret prcit, adresser une demande au service local des impts dont elles
dpendent.
A l'appui de cette demande, lesdites associations doivent fournir :
- une copie conforme des statuts de l'association ;
- les factures proforma ou devis en triple exemplaire indiquant la valeur en
hors taxe des biens d'quipement imports ;
- un tat descriptif tabli en triple exemplaire qui prcise le nom, raison
sociale ou dnomination, adresse des fournisseurs et la nature des biens
D.G.I.
Avril 2011

201

destins tre imports en exonration et tre utiliss dans le cadre de

l'objet statutaire de l'association.
Cet tat doit comporter en outre le
ventuellement, le nom et ladresse du transitaire.

port

de

dbarquement

et,

Au vu de cette demande, le service local des impts tablit une attestation

dimportation en exonration de la TVA en triple exemplaire dont lun est conserv
par le service, les deux autres sont remis lassociation importatrice qui remet un
exemplaire ladministration des douanes et impts indirects.
Conformment aux dispositions de larticle 8-II du dcret prcit, Ces
formalits sont galement applicables aux :
b)- biens, matriels et marchandises imports par lUniversit Al
Akhawayn dIfrane institue par le dahir portant loi n1-93-227. (article 123-27 du
CGI);
c)- biens dquipement, matriels et outillages imports par le
Croissant rouge marocain, destins tre utiliss par lui dans le cadre de son
objet statutaire (article 123-30 du CGI) ;
d)- biens dquipement, matriels et outillages imports par:
- la Fondation Cheikh Zad Ibn Soltan cre par le dahir portant loi n
1-93- 228, dans le cadre des missions qui lui sont dvolues;
- la Fondation Cheikh khalifa Ibn Zad institue par la loi n 12-07,
dans le cadre des missions qui lui sont dvolues (article 123-31 du CGI);
e) biens, matriels et marchandises ncessaires laccomplissement de
sa mission, imports par la Fondation Hassan II pour la lutte contre le cancer cre
par le dahir portant loi n 1-77-335 (article 123-32 du CGI);
f) biens, matriels et marchandises imports par la Ligue Nationale de
Lutte contre les Maladies Cardio-vasculaires dans le cadre de sa mission prvue par
le dahir portant loi n 1-77-334 (article 123-33 du CGI);
g) biens mobiliers ou immobiliers imports par lAgence Bat Mal Al Qods
Acharif en application du dahir n 1-99-330 du 11 safar 1421 du 15 mai 2000 (article
123-38 du CGI);
h) biens, matriels et marchandises imports par la Banque Islamique de
Dveloppement conformment au dahir n1-77-4 (article 123-39 du CGI);
6) Les quipements et matriels destins
fonctionnement des associations de micro crdit.

exclusivement

au

En vue dencourager lactivit du micro crdit, la loi de finances pour lanne

2011 a prorog le dlai dexonration prvu par les dispositions susvises jusqu'au
31/12/2011.
Lexonration des quipements et matriels limportation, prvue larticle
D.G.I.
Avril 2011

202

123-34 du CGI, les associations de micro crdit doivent, conformment aux

dispositions de larticle 17 du dcret prcit, produire un engagement tabli sur ou
daprs un imprim fourni par lAdministration et comportant le
numro
didentification fiscal, par lequel elles sengagent affecter les quipements et
matriels prcits exclusivement lactivit prvue par leurs statuts et les
conserver pendant la dure prvue larticle 102 du code prcit.
7) Les biens et services imports par les titulaires dautorisation de
reconnaissances, de permis de recherches ou de concessionnaires dexploitation
ncessaires leurs activits ainsi que par leurs contractants et sous contractants,
conformment aux dispositions de la loi n 21.90 relative la recherche et
lexploitation des gisements dhydrocarbures.
Pour bnficier de lexonration, prvue par larticle 123-41 du CGI, les
personnes ligibles doivent conformment aux dispositions de larticle 4-II du dcret
prcit, produire lengagement, prvu par larticle 4-I-B dudit dcret, tabli sur un
imprim fourni par lAdministration comportant son numro didentification fiscal, par
lequel il sengage inscrire dans un compte dimmobilisation les biens
dinvestissement imports susceptibles douvrir droit dduction prvue larticle
101 du CGI.
En ce qui concerne lexonration des services imports, le prestataire
tranger doit, conformment aux dispositions de larticle 115 du CGI, faire
accrditer auprs de lAdministration fiscale un reprsentant domicili au Maroc qui
sengage se conformer aux obligations auxquelles sont soumis les contribuables
exerant au Maroc, pour pouvoir bnficier de lexonration de TVA des services
imports.

TITRE IV
LES DROITS DENREGISTREMENT
CHAPITRE PREMIER
CHAMP DAPPLICATION
SECTION I.- DISPOSITIONS GENERALES
PARAGRAPHE 1.- DEFINITION DE LA FORMALITE DE LENREGISTREMENT
Lenregistrement est une formalit laquelle la loi soumet certains actes et
conventions. Il consiste en lanalyse, par linspecteur des impts charg de
lenregistrement, des actes et conventions prsents cette formalit pour en
dterminer la nature juridique et percevoir un impt dit "droit denregistrement".
PARAGRAPHE 2.- EFFETS DE LA FORMALITE DE LENREGISTREMENT
Lenregistrement a un but essentiellement fiscal. Toutefois, en vertu du II de
D.G.I.
Avril 2011

203

larticle 126 du C.G.I., la formalit de lenregistrement produit un effet juridique qui

consiste donner date certaine aux actes et conventions sous seing priv (S.S.P.),
par leur inscription sur un registre dit "registre des entres".
Cette rgle trouve son origine dans les dispositions de larticle 425 du dahir du
12 aot 1913 formant code des obligations et des contrats (D.O.C.), qui cite
lenregistrement parmi les formalits qui donnent date certaine aux actes S.S.P.
lgard des tiers.
En outre, la formalit de lenregistrement a pour effet dassurer la
conservation des actes, en application du mme article 126 (II, 1er alina) susvis.
Au regard du Trsor, lenregistrement fait foi de lexistence de lacte enregistr
et de sa date, en vertu du deuxime alina du mme paragraphe II. Il constitue une
prsomption de validit en ce qui concerne la dsignation des parties cet acte et
lanalyse du contenu de la convention quil constate. Cette prsomption est valable
jusqu preuve du contraire.
Dans les rapports des parties entre elles, celles-ci ne peuvent se prvaloir de
la copie de lenregistrement dun acte, tablie sous forme dun extrait des registres et
documents de ladministration pour exiger lexcution de cet acte. Lenregistrement
ne constitue ni une preuve complte, ni mme lui seul un commencement de
preuve par crit, conformment aux dispositions du mme article 126 (II, 3e alina).
Par ailleurs, laccomplissement de la formalit de lenregistrement nest pas
une condition de validit des actes qui restent soumis aux rgles de droit qui les
rgissent.
SECTION II.- ACTES ET CONVENTIONS IMPOSABLES
Larticle 127 du C.G.I. numre les actes et conventions entrant dans le
champ dapplication des droits et de la formalit de lenregistrement.
Un acte est tout crit rdig en vue de former le titre ou la preuve littrale
dun fait juridique ou dune convention.
Une convention est un accord de volont de deux ou plusieurs personnes pour
constater un fait juridique, tel quun engagement, un compromis, un contrat, une
entente, un pacte, un march ou un trait.
Une convention peut tre crite ou verbale.
Le mme article 127 distingue entre :
les actes et conventions obligatoirement soumis lenregistrement, numrs
limitativement ;
et les actes et conventions enregistrer sur option.

D.G.I.
Avril 2011

204

PARAGRAPHE 1.- ENREGISTREMENT OBLIGATOIRE

Les actes et conventions viss par larticle 127 (I) du C.G.I., sont
obligatoirement soumis lenregistrement, mme sils sont atteints dun vice de
forme susceptible de les rendre sans valeur entre les parties.
Ces actes et conventions comprennent :
des oprations qui sont soumises quelle que soit leur forme, crite ou verbale.
Il sagit des mutations entre vifs, titre onreux ou gratuit, de certains biens
ou droits ;
des oprations qui ne sont soumises que si elles sont constates par un acte
crit, S.S.P. ou authentique ;
des ventes de produits forestiers et des ventes effectues par les agents des
Domaines et des Douanes.
I.- MUTATIONS ENTRE VIFS A TITRE ONEREUX
Les mutations entre vifs titre onreux sont des oprations ayant pour effet le
transfert dun droit ou dun bien dune personne une autre, moyennant une
contrepartie.
Cette contrepartie peut revtir plusieurs formes, suivant la nature du contrat
dont elle rsulte, notamment :
- le prix, qui est la contrepartie du bien ou du droit cd dans le cadre dun
contrat de vente et verse en numraire ;
- la soulte, qui est la contrepartie verse par un copartageant ou un
cochangiste qui reoit des biens ou des droits dont la valeur est suprieure
ses droits dans la masse partage ou en vertu du contrat dchange ;
- lextinction dune dette la charge de la personne qui cde, titre de dation
en paiement, un bien ou un droit son crancier ;
- la remise dun bien ou dun droit, titre dchange, en contrepartie dun autre
bien ou dun droit.
Les mutations titre onreux sont galement caractrises par la similitude
des principes juridiques qui les rgissent, notamment en ce qui concerne les droits
des parties et les obligations qui leur incombent en vertu du contrat. Cest ainsi que,
pour chaque contrat qui relve de cette catgorie, le D.O.C. renvoie aux dispositions
applicables la vente pour ne traiter que des rgles spcifiques ce contrat. Tel est
le cas de larticle 625 du D.O.C. qui prvoit que "les rgles de la vente sappliquent
lchange, dans la mesure o le permet la nature de ce contrat ".
Les mutations titre onreux peuvent avoir pour objet tous les biens qui sont
dans le commerce. Elles peuvent porter sur des biens meubles ou immeubles,
D.G.I.
Avril 2011

205

corporels ou incorporels, des droits rels ou des droits personnels.

Ainsi, il sera trait ci-aprs des mutations titre onreux :
dimmeubles et de droits rels immobiliers ;
de la proprit, de la nue-proprit et de lusufruit du fonds de commerce et
de clientle ;
des parts dans les groupements dintrt conomique, dactions et de parts
dans les socits ;
des droits de jouissance (baux).
Lopration type des mutations titre onreux est la vente.
Les autres principales oprations considres comme des mutations titre
onreux sont la mourabaha, ladjudication, la licitation, la soulte de partage,
lchange, la dation en paiement, la dclaration de command, le retrait de rmr, la
rtrocession, lannulation et la rsolution.
Il sera trait, ci-aprs :
- de la vente dimmeubles et de droits rels immobiliers ;
- des oprations assimiles la vente des mmes biens.
A/ VENTES DIMMEUBLES ET DE DROITS REELS IMMOBILIERS
La vente est un contrat par lequel lune des parties transmet la proprit dune
chose ou dun droit lautre contractant, moyennant un prix que ce dernier soblige
lui payer (art. 478 du D.O.C.).
La vente est parfaite entre les parties, ds quil y a consentement des parties
contractantes, lune pour vendre, lautre pour acheter et quelles sont daccord sur la
chose, sur le prix et sur les autres clauses du contrat (art. 488 du D.O.C.).
1- Elments constitutifs de la vente dimmeubles
Les lments constitutifs de la vente sont les parties, lobjet, le prix et les
autres clauses du contrat.
a) Les parties
La vente est un contrat synallagmatique, en ce sens que sa formation
ncessite lintervention de deux parties : le vendeur et lacheteur.
Le vendeur est la partie qui cde lautre partie un bien dont il est
propritaire, dans les conditions fixes par le contrat. La principale obligation sa
charge est la dlivrance du bien vendu lacheteur. Cette dlivrance peut tre
immdiate ou diffre dans le temps.
Lacheteur est celui qui accepte dacqurir lobjet vendu et soblige payer le
D.G.I.
Avril 2011

206

prix convenu.
b) Lobjet
La vente peut avoir pour objet :
un bien en toute proprit, meuble ou immeuble ;
ou un droit rel, tel que lusufruit, la nue-proprit ou tout autre droit rel
prvu larticle 8 du dahir du 2 juin 1915 relatif la lgislation applicable aux
immeubles immatriculs.
Elle peut porter sur un bien futur, cest--dire un bien qui nexiste pas au jour
de la ralisation de laccord, mais que le vendeur sengage mettre ultrieurement
la disposition de lacheteur.
Exemple de vente de bien futur : la vente dune villa "sur plan" ou la vente d'un
appartement en ltat futur dachvement, rgie par les articles 618-1 et suivants du
D.O.C.
En matire dimmeubles, la vente peut avoir pour objet :
des immeubles par nature
Sont considrs comme immeubles par nature en vertu de larticle 6 du dahir
du 2 juin 1915 prcit, les fonds de terre (terrains), btiments ou constructions, ainsi
que les machines et ouvrages fixs ou poss sur maonnerie ou sur piliers,
incorpors un btiment ou au sol.

Sont galement rputs immeubles par leur nature en vertu du mme article 6
du dahir prcit, les rcoltes pendantes par les racines et les fruits des arbres non
encore cueillis, les bois et les forts destins la coupe et non abattus ;
des immeubles par destination
Sont rputs immeubles par destination en vertu de larticle 7 du dahir du 2
juin 1915 prcit, les objets mobiliers que le propritaire dun fonds y a plac pour le
service et lexploitation de ce fonds.
Il en est de mme de tout objet mobilier que le propritaire a attach au
fonds perptuelle demeure.
N.B. : Les biens meubles sont considrs comme immeubles par nature ou
par destination lorsquils appartiennent au propritaire du fonds auquel ils sont
attachs et cds en mme temps que ce fonds. Par contre, lorsquils sont cds
sparment, ils sont considrs comme des biens meubles.
des immeubles par lobjet auquel ils sappliquent et qui sont :
D.G.I.
Avril 2011

207

 les droits rels immobiliers, savoir : la proprit des biens immeubles,

lusufruit des mmes biens, le habous, les droits dusage et dhabitation,
lemphytose, le droit de superficie, lantichrse, les servitudes foncires,
les privilges et hypothques et les droits coutumiers, tels que gza, istidjar,
guelsa, houa, etc. ;
les actions en revendication dimmeubles, cest--dire les actions en justice
tendant revendiquer un immeuble (art. 8 du dahir du 2 juin 1915 prcit).
c) Le prix
Cest la somme dargent que lacheteur soblige payer au vendeur, en
contrepartie du bien reu.
d) Les autres clauses du contrat
Les parties sont libres de convenir de toutes clauses et de toutes conditions ou
modalits dans leur contrat, sous rserve de celles interdites par la loi ou dclares
nulles.
Les principales modalits du contrat sont la condition et le terme.
d-1- La condition
Aux termes de larticle 107 du D.O.C., "la condition est une dclaration de
volont, qui fait dpendre dun vnement futur et incertain soit lexistence de
lobligation, soit son extinction".
Dans le premier cas, la condition est dite suspensive ; dans le deuxime cas,
elle est dite rsolutoire.
- Condition suspensive
La condition suspensive est celle dont les parties font dpendre lexistence du
contrat.
La condition suspensive ne se prsume pas. Un contrat ne peut tre considr
comme affect dune condition de cette nature, que si les parties ont formellement
exprim leur volont de faire dpendre les effets de leur contrat de la ralisation de
cette condition.
Dans les rapports entre les parties, larticle 124 du D.O.C. leur permet de
prvoir que la ralisation de la condition aura un effet rtroactif la date de la
formation du contrat.
Par contre, sur le plan fiscal, la ralisation dune condition suspensive na pas
deffet rtroactif. Ainsi, le contrat affect dune telle condition ne prend effet qu' la
ralisation de cette condition et, de ce fait, il est soumis aux droits denregistrement
au taux en vigueur et sur la valeur du bien objet de ce contrat, la date de la
ralisation de ladite condition.
D.G.I.
Avril 2011

208

En effet, la vente faite sous condition suspensive nest pas juridiquement

translative du droit de proprit. En cas de vente dimmeuble, celle-ci nest pas
soumise lenregistrement, tant que la condition nest pas ralise. Au moment de la
ralisation de cette condition, la vente devient parfaite et doit tre enregistre dans
le dlai de trente (30) jours suivant la date de cette ralisation.
Exemples :
Vente par A B dun local, sous la condition suspensive dobtention du permis
dhabiter par le vendeur ou dun prt bancaire par lacheteur.
- Condition rsolutoire
La condition rsolutoire est celle dont les parties font dpendre lextinction du
contrat.
La vente affecte dune condition rsolutoire est parfaite ds lorigine et opre
le transfert immdiat du droit de proprit. Cette vente doit tre enregistre au droit
proportionnel dans les trente (30) jours de la date de sa formation.
Exemple :
Vente par A B dun appartement, sous la condition rsolutoire que A
obtienne dans un dlai de trois (3) mois, la mainleve de lhypothque qui grve ledit
appartement au profit dune banque.
Ainsi, la vente est parfaite et opre le transfert de la proprit au profit de B
ds lorigine.

La condition rsolutoire naura donc ventuellement deffet que pour le

maintien ou lextinction de la relation de droit entre le vendeur et lacqureur.
Si A, vendeur, obtient la mainleve d'hypothque, le contrat de vente est
maintenu entre les parties.
Par contre, si la mainleve d'hypothque n'est pas obtenue dans le dlai
convenu, le contrat de vente est rsolu et les parties doivent se restituer toutes les
prestations qu'elles ont reues de part et d'autre.
Il est prcis que cette rsolution n'a aucun effet sur les droits rgulirement
perus au moment de la formation du contrat.
d-2- Le terme
Le terme est rgi par les dispositions des articles 127 et suivants du D.O.C.
Cest un vnement futur et certain, la ralisation duquel les parties font dpendre
leur contrat.

D.G.I.
Avril 2011

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Le terme peut tre suspensif ou rsolutoire

- Terme suspensif
Le terme est dit suspensif lorsque les parties font dpendre de ce terme
lexcution de leur contrat.
Le terme ne suspend pas la formation du contrat. Il en retarde seulement
lexcution. Par consquent, sur le plan fiscal, il est sans effet sur lexigibilit des
droits denregistrement.
Exemple :
A vend un appartement B. Les deux contractants conviennent de reporter
lexcution du contrat jusquau 31 dcembre de lanne en cours. Dans ce cas, le
terme est dit suspensif.
- Terme rsolutoire
Le terme est dit rsolutoire lorsque les parties font dpendre de ce terme
lextinction de leur contrat.
Exemple :
A fait donation B dun appartement. Il est convenu que le contrat sera
rsolu au dcs de B et que cet appartement sera repris par A ou ses ayants droit
la date de ce dcs.
N.B. : Le terme se distingue de la condition par le fait que la condition rend le
contrat incertain dans son existence mme, alors que le terme est un vnement
futur, mais dont larrive est certaine.
2- Conditions dimposabilit de la vente dimmeubles
Une vente dimmeuble est assujettie aux droits denregistrement, condition
quelle soit :
parfaite ;
certaine et actuelle.
a) Vente parfaite
Une vente dimmeuble est parfaite, ds lors quelle rpond aux conditions
prvues par larticle 478 du D.O.C., et quelle est considre juridiquement comme
ralisant le transfert du bien vendu en toute proprit.
La forme dans laquelle cette vente a t convenue et la qualification donne
lacte par les parties ne conditionnent pas lexigibilit des droits.
Toutefois, larticle 618-3 du D.O.C. tel que complt par la loi n 44.00 relative
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Avril 2011

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 la vente en ltat futur dachvement prvoit que la vente dimmeuble en ltat

futur dachvement fait lobjet dun contrat prliminaire qui doit tre conclu, sous
peine de nullit, soit par acte authentique, soit par acte ayant date certaine dress
par un professionnel appartenant une profession lgale et rglemente autoris
dresser ces actes, par la loi rgissant ladite profession.
La mme disposition est galement prvue par larticle 12 de la loi n 18.00
relative au statut de la coproprit des immeubles btis et larticle 4 de la loi n51.00
relative la location accession.
a-1- Mutations verbales
Les droits denregistrement sont dus sur la vente dimmeubles, mme conclue
verbalement. Par consquent, lexistence dun crit rdig pour servir de preuve la
vente na pas dincidence sur la perfection de cette vente au regard de la loi fiscale.
A dfaut dcrit, la vente doit faire lobjet dune dclaration auprs de
linspecteur charg de lenregistrement, qui la constate dans un procs-verbal sign
avec les parties ou lune dentre elles.
a-2- Prsomptions de proprit
Ladministration fiscale peut rclamer les droits denregistrement au titre dune
mutation dimmeuble toute personne qui se comporte comme propritaire sur la
base de prsomptions, telles que prvues par larticle 141 du C.G.I.
a-3- Exigibilit des droits en fonction des effets des
conventions et indpendamment de leur qualification
par les parties
Pour lexigibilit des droits denregistrement au titre de la mutation dimmeuble,
la qualification donne lcrit par les parties importe peu, quil soit qualifi de
vente, compromis ou promesse de vente ou autrement.
La promesse synallagmatique ou compromis de vente est un contrat par lequel
une personne promet de vendre une autre personne, qui accepte, un bien
moyennant un prix dtermin.
La promesse synallagmatique ou compromis de vente vaut vente, si ce contrat
rpond la dfinition de larticle 488 du D.O.C. et rvle, en particulier, la rencontre
du consentement des deux parties sur la chose et sur le prix. Fiscalement, il opre
transfert de la proprit du bien vendu et les droits denregistrement au titre de la
mutation sont dus, si la promesse ou le compromis ne sont pas assortis dune
condition suspensive.
Par contre, en cas de promesse unilatrale de vente qui nemporte
dengagement qu la charge du promettant, il ny a pas juridiquement vente parfaite
en labsence de lacceptation du bnficiaire de la promesse.
A dfaut daccord des deux parties, le transfert de proprit ne se ralise pas
D.G.I.
Avril 2011

211

et les droits denregistrement ne sont pas dus.

a-4- Exigibilit des droits, indpendamment de linscription
de la vente sur les livres fonciers
Pour la rclamation du droit proportionnel, larticle 141 (II) du C.G.I. considre
que la vente est parfaite et ralise le transfert de la proprit dun immeuble
immatricul, alors mme que cette vente na pas t inscrite sur le titre foncier du
bien vendu.
b) Vente certaine et actuelle
Le droit proportionnel denregistrement d sur le transfert dun bien ne peut
tre peru que sur une vente certaine et actuelle. En particulier, ce droit nest pas d
sur une vente affecte dune condition suspensive.
Par contre, les autres modalits, telles que la condition rsolutoire ou le terme
(suspensif ou rsolutoire) nont pas dincidence sur lexigibilit immdiate de limpt.
B/ OPERATIONS ASSIMILEES A LA VENTE DIMMEUBLES
Les oprations assimiles aux ventes dimmeubles, telles qunonces au I du
paragraphe 1 de la prsente section sont traites ci-aprs.
1- La mourabaha
Le contrat de mourabaha est dfini comme tout contrat par lequel un
tablissement de crdit acquiert, la demande d'un client, un bien meuble ou
immeuble en vue de le lui revendre son cot d'acquisition plus une rmunration
convenue d'avance, tel que cela rsulte de l'article 9 de la recommandation de Bank
Al Maghrib n 33/G/2007 du 13 septembre 2007, prise en application des dispositions
de l'article 19 de la loi n 34-03 du 14 fvrier 2006 relative aux tablissements de
crdit et organismes assimils.
2- Ladjudication
Ladjudication est une vente qui se distingue par sa forme publique et dont le
prix est fix par le libre jeu de la concurrence des offres.
Un bien vendu par adjudication peut faire lobjet dune surenchre ou dune
folle enchre.
En vertu des dispositions de larticle 479 du code de procdure civile (C.P.C.),
la surenchre est la possibilit donne un tiers de demander de procder une
nouvelle adjudication, la condition den faire la demande dans les dix (10) jours de
la premire adjudication et de formuler une offre suprieure dun sixime au prix de
vente initial, en principal et frais.
La folle enchre est la remise en vente publique dun immeuble, lorsque
ladjudicataire nexcute pas les clauses de ladjudication (art. 485 du C.P.C).
D.G.I.
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3- La licitation
La licitation est la vente aux enchres dun bien indivis qui nest pas
partageable en nature ou quaucun des copartageants ne veut sattribuer et dont le
prix sera rparti entre les ayants droit.
Lorsque la licitation dun bien est faite au profit dun co-indivisaire (colicitant),
elle est fiscalement rpute translative son profit, concurrence des droits
appartenant ses copropritaires. Le droit denregistrement proportionnel est
applicable sur le prix des parts acquises, lexclusion de la part correspondant aux
droits du colicitant dans ledit bien.
Lorsque la licitation est faite au profit dun tranger lindivision, le droit
denregistrement proportionnel est d sur la totalit du prix.
Exemples :
Licitation faite au profit dun co-indivisaire
A, B et C sont co-propritaires parts gales dans lindivision, dun immeuble
usage dhabitation.
Aux termes dun procs-verbal dadjudication dress en vue du rglement de cette
indivision, A colicitant, est dclar adjudicataire du lot prcit au prix de 600.000 DH.
Liquidation des droits
Prix de ladjudication = ..... 600.000 DH
Part revenant A dans lindivision = 600.000 = ... 200.000 DH
3
Prix des parts acquises = ... 400.000 DH
Droits dus = 400.000 x 3 % = .12.000 DH
Licitation faite au profit dun tranger lindivision
Mmes donnes que lexemple prcit
Liquidation des droits
600.000 x 3 % = .... 18.000 DH
4- La soulte et la plus-value de partage
Selon les rgles du droit civil, le partage nest pas translatif de la proprit des
biens partags. Il est dit dclaratif, cest--dire quil ne fait quattribuer chaque
copartageant titre privatif, les biens dont il tait dj propritaire dans lindivision.
Toutefois, il arrive quun copartageant reoive des biens dune valeur
suprieure au montant de ses droits dans lindivision. Dans ce cas, tout ce qui lui est
attribu en plus de sa part normale est cens fiscalement lui provenir dune cession
par ses co-indivisaires. Sa quote-part prsente alors un surplus.
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Avril 2011

213

Pour rtablir lgalit, ce copartageant est dbiteur dune soulte, dont il peut
sacquitter de la manire suivante :

ou bien il verse une somme dargent celui ou ceux des copartageants dont
les attributions en nature sont infrieures leurs droits ;

ou bien il prend sa charge une part du passif qui affecte les biens partags
et qui excde celle qui lui incombe normalement.

Lorsque le surplus prcit ne donne pas lieu au versement dune soulte, le

partage est fiscalement considr ralis avec une "plus-value" au profit dun des
copartageants.
a) Soulte pure et simple
La soulte est la somme paye par un copartageant ses autres
copartageants, en contrepartie de ce quil reoit en plus de sa part dans la masse
partage.
Les droits denregistrement prvus pour la vente sont exigibles sur la soulte de
partage, selon la nature des biens grevs de cette soulte.
b) Soulte rsultant de la prise en charge du passif
Il y a galement soulte, quand un copartageant supporte une fraction du
passif qui affecte les biens partags suprieure sa part normale dans ce passif.
Dans ce cas, lopration est considre fiscalement comme une vente, concurrence
de la part du passif que ce copartageant paie pour les autres.
Exemple :
A et B sont copropritaires des biens ci-aprs, dans la proportion de 50% chacun :
- un terrain estim 200.000 DH ;
- un appartement estim 200.000 DH.
Ces biens sont affects dune dette envers une banque dun montant de 50.000 DH.
Cette dette incombe aux deux copartageants dans la mme proportion de 50%
chacun.
A se retire avec le terrain et prend en charge le paiement intgral du passif de
50.000 DH.
B reoit lappartement.
Pour la liquidation des droits denregistrement, on considre quil y a soulte la
charge de A, concurrence de la fraction du passif quil a pris en charge au del de
sa quote-part dans ce passif, soit :
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50.000 x 50% = . 25.000 DH

Liquidation des droits :
- au titre du partage :
(200.000 + 200.000) = 400.000 25.000 =

. 375.000 DH

375.000 x 1,50% = ........................................................................ 5.625 DH

- au titre de la soulte :
25.000 x 6% = 1.500 DH
Total des droits : 7.125 DH
Lorsque certains biens indivis sont affects au paiement dune partie du passif
et que le surplus de ce passif est acquitt par lun des copartageants, il ny a soulte
qu concurrence de la fraction du passif pris en charge par ce copartageant au del
de sa part dans ce passif.
Aucun droit de soulte ne peut tre rclam, lorsque le passif est acquitt
intgralement au moyen de biens indivis.
Exemple :
A et B sont copropritaires des biens ci-aprs, raison de 50% chacun :
- un terrain estim 200.000 DH ;
- un appartement estim 200.000 DH ;
- un tracteur estim 50.000 DH.
Ces biens sont grevs dun passif de 50.000 DH.
A reoit le terrain et B reoit lappartement.
Les copartageants conviennent que le tracteur sera vendu et le produit de
cette vente affecte au paiement du passif de 50.000 DH.
Dans ce cas, aucun droit ne sera rclam au titre de la soulte, dans la mesure
o le passif a t rgl au moyen dun bien indivis.
Si A ou B reoit le tracteur et se charge de payer la totalit du passif, la part
de ce passif qui ne lui incombe pas (50%, soit 25.000 DH) sera taxe au titre de la
soulte.
A ce titre, si cest A qui reoit le tracteur, la soulte sera taxe au taux de 6%
prvu pour la vente de terrain.

D.G.I.
Avril 2011

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Si cest B qui reoit le tracteur, la soulte sera taxe au taux de 3% prvu pour
la vente dappartement.
c) Plus-value de partage
Lorsque les biens reus par un copartageant prsentent une plus-value
suprieure au montant de la soulte convenue, la base imposable au titre de la
mutation titre onreux est constitue par le montant de cette plus-value.
De mme, lorsque les parties nont convenu aucune soulte, alors que les biens
reus par un copartageant prsentent une plus-value, la base imposable au titre de
la mutation titre onreux est constitue par le montant de cette plus-value.
Lorsquun partage comprend des biens de diverses origines (hritage,
acquisitions, etc.), mais tous indivis entre les divers copartageants, il suffit pour que
les attributions ne comportent pas de plus-values, quelles soient dans lensemble
conformes la totalit des droits appartenant chacun des co-indivisaires, quelle
que soit la provenance des biens attribus.
d) Rgles de dtermination des soultes imposables
d- 1- Compensation des soultes rciproques
Lorsquun copartageant reoit une part suprieure celle qui lui revient de
droit et paie des soultes (soultes proprement dites ou rsultant de lingale
rpartition du passif), il y a compensation entre les soultes reues et celles payes.
Les droits denregistrement prvus pour la vente ne sont perus que sur lexcdent
de soulte effectivement support.
d- 2- Mode dimputation de la soulte
Le taux proportionnel des droits dus, au titre de la soulte, est dtermin
daprs la nature des biens attribus au copartageant tenu de verser la soulte.
Lorsque tous les biens attribus ce copartageant sont de mme nature, le
droit proportionnel applicable la mutation titre onreux est peru au taux
correspondant la nature de ces biens.
Quand lesdits biens sont de nature diverse, les parties doivent dclarer les
biens sur lesquels simputent la soulte et/ou le passif pris en charge.
A dfaut de dclaration par les parties, la soulte et/ou le passif pris en charge
sont imputs sur chaque bien reu par le copartageant tenu au versement de la
soulte ou ayant pris en charge le passif, proportionnellement limportance des biens
reus.
Les rgles suivantes sont rappeles, titre indicatif :
la soulte imputable sur du numraire ou sur des dpts vue (comptes
bancaires ou postaux) ne donne lieu aucun droit ;
D.G.I.
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 la soulte imputable sur des immeubles ou des fonds de commerce est passible
des droits denregistrement, aux taux applicables la vente desdits biens ;
la soulte imputable sur les marchandises dpendant dun fonds de commerce
peut bnficier de lapplication du taux de 1,50 % prvu larticle 133 (I- C10) du C.G.I., si ces marchandises sont dtailles et estimes, article par
article, et si elles sont attribues au copartageant avec les autres lments du
fonds.
5- Lchange dimmeubles
En vertu de larticle 619 du D.O.C., lchange est un contrat par lequel
chacune des parties remet lautre, titre de proprit, une chose mobilire ou
immobilire ou un droit incorporel, contre une chose ou un autre droit de mme
nature ou de nature diffrente.
Lorsque les biens changs ont des valeurs diffrentes, la diffrence peut tre
compense par le paiement dune soulte.
Lchange est soumis aux mmes rgles et produit les mmes effets que la
vente, dans la mesure o le permet la nature de ce contrat (art. 625 du D.O.C).
6- La dation en paiement
Il y a dation en paiement lorsque le crancier consent recevoir en paiement
de sa crance une prestation autre que celle porte dans le contrat (art. 321 du
D.O.C.).
Lorsque ce crancier reoit en paiement de sa crance un bien en nature,
cette opration sanalyse en une mutation titre onreux, passible du droit
proportionnel suivant la nature du bien transmis.

Exemple :
Un promoteur immobilier est redevable envers une banque de la somme de
3.000.000 DH en capital et intrts.
En rglement de sa dette, le promoteur cde la banque, qui accepte, un
immeuble estim au mme montant.
Cette opration sanalyse en une dation en paiement, passible du droit
proportionnel applicable la vente dimmeuble.
7- La dclaration de command
La dclaration de command est lacte par lequel lacheteur apparent dun bien
rvle lidentit du vritable acqureur dudit bien.

D.G.I.
Avril 2011

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Il est rappel que lacte dacquisition dans lequel lacqureur se rserve la

facult de dsigner lidentit du vritable acqureur (command ou ami) doit tre
tabli sous la forme authentique et enregistr dans les conditions de droit commun.
Lorsque lacqureur rvle lidentit du vritable acheteur, lacte tabli cet
effet nest pas fiscalement translatif de proprit, condition que cet acte soit fait en
la forme authentique dans les quarante huit (48) heures de la date de lacte
dacquisition prcit.
Il est prcis que lacte stipulant la rserve de dclarer command, ainsi que
lacte portant cette dclaration ne doivent comporter quune seule date chacun.
Pour la computation du dlai de quarante huit (48) heures, le jour de
ltablissement de lacte dacquisition contenant la rserve dlire command nest pas
compt et le dlai de quarante huit (48) heures commence courir compter de
zro (0) heure du jour suivant.
Dans ces conditions, lacte portant dclaration de command est soumis au droit
fixe de 200 dirhams prvu par larticle 135- 7 du C.G.I., tant prcis que le droit
proportionnel denregistrement a dj t peru sur lacte initial.
Par contre, si cette dclaration de command na pas t faite dans les
conditions de forme et de dlai prcites, lacte qui la constate relve du droit
proportionnel denregistrement comme une nouvelle vente.
Exemples :
1er cas :
Par acte notari dat du 5 janvier 2009, A vend B un appartement au prix de
600.000 DH. B se rserve le droit de dsigner le vritable acqureur.
Par acte notari dat du 7 janvier 2009, B dsigne le vritable acqureur.
Liquidation des droits
Sur lacte initial :
Droits denregistrement :
600.000 x 3 % =. 18.000 DH
Sur lacte dsignant le command :
Droits denregistrement :
Droit fixe : ...... 200 DH
N.B. : lacte portant dclaration de command, remplissant les conditions de forme et
de dlai prvues par la loi nest pas fiscalement translatif de proprit.
D.G.I.
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2me cas :
Mmes donnes, sauf que lacte notari portant dsignation du command est dat du
8 janvier 2009, soit au del du dlai de quarante huit (48) heures prvu par la loi.
Dans ce cas, la dclaration de command est considre comme translative de
proprit.
Liquidation des droits
Sur lacte initial :
Droits denregistrement :
600.000 x 3 % = .. 18.000 DH
Sur lacte dsignant le command :
Droits denregistrement :
600.000 x 3 % = ... 18.000 DH
8- Le retrait de rmr
Le retrait de rmr est lacte qui constate lexercice de la facult de rachat,
par le vendeur, dans une vente rmr.
En vertu des dispositions de larticle 585 du D.O.C., la vente avec facult de
rachat ou vente rmr est celle par laquelle lacheteur soblige, aprs la vente
parfaite, restituer la chose au vendeur contre remboursement du prix, si le vendeur
en manifeste la volont.
Le dlai maximum pour lexercice de la facult de rachat est de trois (3) ans,
non susceptible de prorogation pour quelque cause que ce soit.
Lorsque cette facult de rachat est stipule pour un terme infrieur trois (3)
ans, elle doit tre exerce dans le dlai convenu. Si elle est stipule pour un terme
excdant trois ans, celui-ci est ramen au dlai lgal.
Fiscalement, la vente rmr est traite comme une vente sous condition
rsolutoire et emporte, ds lorigine, transfert de proprit du bien qui en est lobjet.
Le droit denregistrement proportionnel au titre de la mutation est d sur cette vente,
ds sa formation.
En cas doption par le cdant pour le rachat du bien vendu, deux cas peuvent
se prsenter :
si la leve de loption est effectue lintrieur du dlai prvu lgalement ou
par convention, le droit denregistrement proportionnel de mutation nest pas
d sur la reprise du bien par le cdant.
D.G.I.
Avril 2011

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Nanmoins, lorsque le cessionnaire donne quittance, dans lacte, du montant

du prix rembours par le cdant, le droit proportionnel de 1% relatif aux quittances
est d sur ce montant, en application des dispositions de larticle 133 (I- D- 7) du
C.G.I. ;
si le retrait est exerc aprs lexpiration du dlai lgal de trois (3) ans ou du
dlai infrieur convenu entre les parties, ce retrait est fiscalement considr
comme une rtrocession du bien cd, passible du droit denregistrement
proportionnel prvu pour la vente du bien objet du retrait, conformment aux
dispositions de larticle 133 (I- A- 5) du C.G.I.
Exemple de retrait de rmr
Suivant acte S.S.P., A vend B un terrain pour le prix global de 650.000 DH.
Dans ce contrat, le vendeur A se rserve la facult de reprendre le bien vendu dans
un dlai maximum de trois (3) ans et sengage rembourser le prix de la vente, ainsi
que les autres frais et dpenses auxquels cette acquisition pouvait donner lieu.
Avant lexpiration du dlai de trois (3) ans, le vendeur reprend son bien et
rembourse la totalit du prix, soit 650.000 DH et les autres frais et dpenses (frais
dacte, investissement, etc.), d'un montant de 20.000 DH.
De ce fait, la vente initiale se trouve anantie. Si un acte constate le retrait,
seul le droit denregistrement de 1 %, d au titre de la quittance est exig sur cet
acte, liquid sur le montant des sommes rembourses par le vendeur lacheteur,
soit :
650.000 DH + 20.000 DH = 670.000 DH x 1 % = ................................. 6.700 DH
Par contre, si la facult de rachat est exerce au del du dlai convenu, les
droits denregistrement sont dus sur ce retrait au taux prvu pour la vente, soit :
670.000 x 6 % = 40.200 DH
N.B. : Oprations de pension
Les oprations de pension sont rgies par la loi n 24-01 prcite, relative aux
oprations de pension. En vertu de cette loi, lopration de pension constitue une
cession de titres, en pleine proprit, avec engagement du cdant reprendre les
titres cds et du cessionnaire les rtrocder un prix et une date convenus.
Cette opration prsente des similitudes avec la vente rmr. Elle porte
sur :
les valeurs mobilires inscrites la Cote de la Bourse des Valeurs (actions,
obligations, etc.) ;
les titres de crances ngociables (certificats de dpt, bons des socits de
financement et billets de Trsorerie) ;
D.G.I.
Avril 2011

220

 les bons du Trsor ;

et les effets privs (lettres de change et billets ordre).
Les oprations de pension ne sont pas soumises la formalit
denregistrement, sagissant doprations situes hors champ de cette formalit.2
9- La rtrocession, lannulation et la rsolution amiables
La rtrocession est une convention par laquelle lacqureur dun bien le cde
nouveau son vendeur. Elle est taxe au droit denregistrement proportionnel prvu
pour la vente.
Les annulations et les rsolutions amiables de ventes dj conclues sont
considres fiscalement comme des rtrocessions et sont imposes comme des
ventes, moins quil ne sagisse de rsiliations intervenues dans les vingt quatre (24)
heures de la conclusion de la vente rsilie et prsente lenregistrement dans le
mme dlai.
Dans ce cas, seul le droit fixe de 200 DH est peru.
C/ MUTATION DE FONDS DE COMMERCE ET DE CLIENTELE
Larticle 127 (I- A- 1- b) du C.G.I. soumet obligatoirement aux droits et la
formalit de lenregistrement les mutations, titre onreux, de proprit, de nueproprit ou dusufruit de fonds de commerce ou de clientle.
Entrent dans le champ dapplication des droits denregistrement, les ventes,
reventes, cessions, rtrocessions, adjudications, mourabaha et tous autres actes
translatifs titre onreux des biens et droits prcits.
A linstar des mutations titre onreux dimmeuble, il sera trait ci-aprs, de
la vente :
de proprit, de nue-proprit et dusufruit de fonds de commerce ;
et de clientle, tant prcis que les mmes rgles sont galement applicables
aux autres oprations de revente, cession, rtrocession, adjudications,
mourabaha, etc. vises ci-dessus.
1- Ventes de proprit, de nue-proprit et dusufruit de fonds
de commerce
a) Dfinition du fonds de commerce
Larticle 79 de la loi n 15-95 formant code de commerce (C. Com.) dfinit le
fonds de commerce comme "un bien meuble incorporel constitu par lensemble de
2

Pour plus de prcisions sur les oprations de pension, voir partie de cette note circulaire relative lI.S.

D.G.I.
Avril 2011

221

biens mobiliers affects lexercice dune ou de plusieurs activits commerciales".

Le fonds de commerce comprend des lments incorporels et des lments
corporels.
Les lments incorporels sont :

la clientle et lachalandage qui est la clientle virtuelle lie la situation du

fonds et ses facteurs objectifs, qui concourent maintenir les rapports
daffaires avec les clients ;

le nom commercial, lenseigne, les procds de fabrication, les marques de

fabrique, etc. ;

le droit au bail qui reprsente le droit pour le cessionnaire de se substituer au

cdant dans le bail des locaux o est exploit le fonds.
Les lments corporels sont :

le matriel constitu par lensemble des objets mobiliers servant

lexploitation du fonds, tels le mobilier commercial, loutillage, le matriel de
transport, les appareils et installations diverses, les approvisionnements en
produits et matires intermdiaires, etc. ;
les marchandises en stock.
b) Conditions dimposabilit de la vente de fonds de
commerce

Sous rserve des particularits propres la cession du fonds de commerce,

les conditions dapplication des droits denregistrement cette opration sont les
mmes que celles prvues pour la vente dimmeubles.

b- 1- Forme crite ou verbale de la cession

Les droits denregistrement sont dus sur la cession dun fonds de commerce,
mme si elle est conclue verbalement. Par consquent, lexistence dun crit pour
constater cette cession nest pas une condition ncessaire pour lexigibilit des droits
denregistrement.
b- 2- Transfert des lments essentiels du fonds de
commerce
Aux termes de larticle 80 de la loi n 15-95 prcite, "le fonds de commerce
comprend obligatoirement la clientle et lachalandage".
Aussi, pour tre taxe comme telle, une vente de fonds de commerce doit-elle
porter au moins sur ces deux lments essentiels pour lexistence de ce fonds. Toute
D.G.I.
Avril 2011

222

cession qui ne porte pas transfert de ces deux lments nest pas considre avoir
pour objet un fonds de commerce.
Par ailleurs et en vertu de larticle 127 (I- A- 1- b) du C.G.I., sont soumises
lenregistrement, les ventes :de proprit de fonds de commerce ;
de nue-proprit de fonds de commerce ;
dusufruit de fonds de commerce.
Il est rappel quun fonds de commerce, linstar de tout autre bien meuble
ou immeuble peut faire lobjet dun dmembrement de proprit donnant lieu aux
droits dusufruit et de nue-proprit, susceptibles de cession titre gratuit ou
onreux.
2- Vente de clientle
Larticle 127 (I- A- 1- b) prcit soumet lenregistrement les mutations de
clientles, au mme titre que les mutations de fonds de commerce.
Par clientle, il faut entendre lensemble des relations tablies entre le public
et un professionnel. Ces relations sont la source de profits et constituent une valeur
apprciable transmissible un tiers.
Ainsi, relvent de lenregistrement obligatoire, les cessions, titre onreux,
la fois de clientles commerciales et de clientles civiles.
a) Clientle commerciale
Est considre commerciale, la clientle lie lexercice dune activit
commerciale, telle que lachat de meubles ou dimmeubles en vue de les revendre,
lexercice dactivit industrielle ou artisanale, le transport, la banque, lassurance, le
courtage et, en gnrale, toutes les activits prvues par larticle 6 et suivant du
code de commerce.
Est vise par le texte, la clientle cde sparment et indpendamment de
lexistence dun fonds de commerce.
Exemple : Cession de portefeuilles dagents dassurances ou de cartes de
reprsentants de commerce non salaris, dagrments de transport (car ou taxi), etc.
b) Clientle civile
Est considre civile, la clientle lie lexercice dune activit civile, telle
quune profession librale, notamment la clientle darchitecte, davocat, dexpert
comptable, de mdecin, de notaire, etc.
Exemple : Cession dun cabinet mdical avec clause de prsentation du
cessionnaire la clientle et de non rtablissement dans un rayon dtermin.

D.G.I.
Avril 2011

223

D/CESSIONS

DE

PARTS

DANS

LES

GROUPEMENTS

DINTERET

ECONOMIQUE, DE PARTS ET DACTIONS DES SOCIETES NON COTEES

EN BOURSE ET DES SOCIETES IMMOBILIERES OU A PREPONDERANCE
IMMOBILIERE VISEES, RESPECTIVEMENT, A LARTICLE
LARTICLE 61- II DU

3- 3

ET

C.G.I.

1- Oprations imposables
Sont obligatoirement soumises lenregistrement :
les cessions de parts dans les groupements dintrt conomique (G.I.E.) ;
les cessions de parts et dactions des socits non cotes en bourse ;
Il sagit des cessions :

de parts dintrts et parts sociales mises par les socits civiles, les socits
de personnes et les socits responsabilit limite ;

dactions des commandits dune socit en commandite par actions dont la

cession relve du mme rgime juridique que la cession des parts dune
socit en nom collectif ;

dactions des commanditaires dans une socit en commandite par actions et

dactions mises par les socits anonymes non cotes en bourse.

Il est rappel qu'en vertu des dispositions de l'article 127 (I- A- 1- c) du

C.G.I., en vigueur avant 2010, les cessions dactions des socits en commandite par
actions et socits anonymes n'taient pas obligatoirement soumises
lenregistrement lorsque ces actions, nominatives ou au porteur, sont transmissibles
selon les formes commerciales, c'est--dire la bourse des valeurs ou par leur simple
remise de la main la main, par bulletin de transfert ou tout autre acte sous seing
priv.
Toutefois, la cession de ces actions devenait obligatoirement soumise
lenregistrement lorsquelle tait constate dans un acte notari ou dans un acte
S.S.P. dpos au rang des minutes dun notaire ou lorsque ce dernier en fait usage.
A compter du 1er janvier 2010, les dispositions de l'article 127 (I- A- 1- c) du
code prcit ont t modifies, en vue de soumettre obligatoirement
lenregistrement, toutes conventions portant cession dactions des socits non
cotes en bourse.
Les conventions susvises sont soumises obligatoirement l'enregistrement,
qu'elles soient verbales ou crites et quelle que soit la forme de l'acte qui les
constate, sous seing priv ou authentique (notari, adoulaire, hbraque, judiciaire
ou extrajudiciaire).
D.G.I.
Avril 2011

224

A dfaut d'actes, les cessions d'actions des socits non cotes en bourse
doivent faire l'objet de dclarations dtailles et estimatives, souscrire par les
parties auprs de l'inspecteur des impts charg de l'enregistrement dans le dlai de
trente (30) jours, compter de la date de la cession, en application des dispositions
de l'article 136- I du C.G.I.
Par ailleurs, les cessions dactions des socits cotes en bourse demeurent
hors champ d'application des droits denregistrement lorsquelles ne sont pas
constates dans un acte crit, comme indiqu dans le III- C ci-aprs ;
Ces dispositions sappliquent aux oprations de cessions dactions des
socits, effectues compter du 1er janvier 2010.
les cessions dactions ou de parts des socits immobilires transparentes ou
prpondrance immobilire.
Sont considres comme socits immobilires transparentes en vertu des
dispositions de larticle 3- 3 du C.G.I., les socits objet immobilier, quelle que soit
leur forme, dont le capital est divis en parts sociales ou actions nominatives :

lorsque leur actif est constitu soit dune unit de logement occupe en
totalit ou en majeure partie par les membres de la socit ou certains dentre
eux, soit dun terrain destin cette fin ;

lorsquelles ont pour seul objet lacquisition ou la construction, en leur nom,

dimmeubles collectifs ou densembles immobiliers, en vue daccorder
statutairement, chacun de leurs membres nommment dsign, la libre
disposition de la fraction dimmeuble ou densemble immobilier, correspondant
ses droits sociaux. Chaque fraction est constitue dune ou plusieurs units
usage professionnel ou dhabitation susceptibles dune utilisation distincte.

Sont considres comme socits prpondrance immobilire au sens de

larticle 61- II du C.G.I., toutes socits dont lactif brut immobilis est constitu pour
75% au moins de sa valeur, dtermine louverture de lexercice au cours duquel
intervient la cession imposable, par des immeubles ou par des titres sociaux mis par
les socits objet immobilier vises ci-dessus ou par dautres socits
prpondrance immobilire.
Ne sont pas pris en considration les immeubles affects par la socit
prpondrance immobilire sa propre exploitation industrielle, commerciale,
artisanale, agricole, lexercice dune profession librale ou au logement de son
personnel salari.
2- Nature des droits cds
a) Rgime de droit commun
Les droits sociaux (actions et parts sociales) sont des droits mobiliers
incorporels distincts des biens sociaux et reprsentatifs du capital social.

D.G.I.
Avril 2011

225

b) Droits sociaux reprsentatifs dapports en nature

Durant un dlai de quatre (4) ans compter de la ralisation dfinitive de
lapport, les actions et parts mises par une socit ou un G.I.E. en rmunration
dapports en nature, sanalysent fiscalement comme tant des biens objet de ces
apports (immeuble, fonds de commerce, droit au bail, etc.) et non des valeurs
mobilires.
Aussi, toute cession qui porte sur lesdites actions ou parts durant ladite
priode, dite "dlai de sret" est, par consquent, soumise aux droits
denregistrement applicables la cession desdits biens, en application des
dispositions de larticle 133 (I- B- 1- 2 alina) du C.G.I.
c) Droits sociaux mis par les socits immobilires
Certaines socits sont considres, du point de vue fiscal, comme nayant
pas de personnalit diffrente de celle de leurs membres. Par consquent, les actions
ou parts sociales dtenues par les actionnaires ou associs sont censes leur
confrer un droit direct sur les biens en nature possds par ces socits ou
actionnaires, lexemple des droits des co-indivisaires.
Les socits concernes sont les suivantes :
les socits objet immobilier dites socits immobilires transparentes,
vises larticle 3 -3 du C.G.I. ;
les socits prpondrance immobilire, vises larticle 61- II du C.G.I.
les socits coopratives dhabitation rgies par le dcret royal portant loi n
552-67 du 17 dcembre 1968 relatif au crdit foncier, au crdit la
construction et au crdit lhtellerie ;
les socits qui sont dpourvues, de par la loi, de la personnalit morale, telles
que les socits en participation et les socits dindivision.

La cession des actions et parts sociales mises par lesdites socits est
considre avoir pour objet non pas des droits mobiliers incorporels, mais les biens
en nature que ces actions et parts sociales sont censes reprsenter.
E/ BAUX (MUTATIONS DE JOUISSANCE A TITRE ONEREUX)
Larticle 627 du D.O.C. dfinit le louage de choses ou le bail comme tant un
contrat par lequel lune des parties, appele bailleur, cde lautre partie, appele
preneur ou locataire, la jouissance dune chose mobilire ou immobilire pendant un
certain temps, en contrepartie dun prix dtermin ou loyer que le locataire soblige
lui payer.
Le rgime fiscal applicable au contrat de bail dpend, la fois, de la dure de
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226

ce contrat et de la nature des biens sur lesquels il porte.

1-

Bail rente perptuelle de biens immeubles, bail

emphytotique, bail vie et bail dont la dure est illimite

Les baux emphytotiques sont conclus pour une priode allant de 18 99 ans.
Les baux vie sont conclus pour la vie de lune des deux parties - bailleur ou
preneur - ou, parfois dun tiers, tel que lhritier de lune des parties au contrat.
Les baux de dure illimite sont ceux dont la dure ne peut tre fixe ni par
les circonstances, ni par lusage des lieux. Mais il doit ressortir du contrat que la
volont des parties est de maintenir cette dure illimite.
Le bail dure illimite se distingue par ltendue des prrogatives acquises
par le preneur qui sapparentent celles du propritaire, lexclusion du droit de
disposer du bien lou par cession.
Ainsi et sous rserve de modalits particulires qui peuvent tre prvues dans
le contrat, le preneur peut :
sous-louer le bien ;
construire, transformer ou dmolir les constructions existantes ;
changer laffectation du bien lou ;
transmettre ses hritiers la jouissance du bien objet du bail.
Par contre, le bail de dure indtermine se caractrise par la prcarit des
droits du preneur, en ce sens qu tout moment, lune ou lautre partie peut mettre
fin au contrat.
En raison de la prennit des droits quils confrent au preneur et de leur
tendue, les baux rente perptuelle de biens immeubles, les baux emphytotiques,
les baux vie et ceux dont la dure est illimite sont assimils fiscalement aux
ventes de droits immobiliers.
2- Cession dun droit au bail ou du bnfice dune promesse de
bail portant sur tout ou partie dun immeuble
En vertu de larticle 127 (I- A- 3) du C.G.I., sont obligatoirement soumises
lenregistrement les cessions du droit au bail ou du bnfice dune promesse de bail
portant sur tout ou partie dun immeuble, quelle que soit leur forme, mme
convenues verbalement.
Ces diffrents actes, quils soient qualifis cession de pas de porte ou de droit
au bail, deniers dentre, indemnit de dpart ou toute autre qualification similaire
donne lacte par les parties sont obligatoirement assujettis lenregistrement.

D.G.I.
Avril 2011

227

Les dispositions prcites sappliquent aux locaux usage commercial,

industriel, artisanal, professionnel et aux locaux dhabitation.
La cession du droit au bail est la cession par un locataire une autre personne
du droit de se substituer lui dans la jouissance dun immeuble en vertu dun bail en
cours ou dune simple promesse de bail.
Sont galement soumis lenregistrement en vertu de larticle 127 (I- A- 3)
prcit :

le contrat par lequel le propritaire dun immeuble (bailleur) donne en

location ledit immeuble un locataire (preneur) en exigeant de ce dernier le
versement dune somme fixe dite "pas de porte" ou "droit dentre", en plus
du loyer payable priodiquement ;

ou le contrat par lequel ce mme bailleur reprend limmeuble donn en

location, en contrepartie dune indemnit verse au profit du locataire sortant,
dite "indemnit dviction".
3- Bail, cession de bail, sous-location dimmeubles, de droits
immobiliers ou de fonds de commerce (grance libre)

En vertu de larticle 127 (I- A- 4) du C.G.I., sont obligatoirement soumis

lenregistrement les baux, cessions de baux et sous-locations dimmeubles, de droits
rels immobiliers ou de fonds de commerce.
Il sagit de baux dimmeubles dont la dure est limite ou indtermine,
notamment les baux de locaux dhabitation ou usage professionnel et les baux
dimmeubles ou de locaux usage commercial, industriel ou artisanal rgis,
respectivement, par les dahirs du 25 dcembre 1980 et 24 mai 1955.
La cession de bail ou sous-location dimmeubles est le contrat par lequel le
locataire dun bien immeuble ou dun droit rel immobilier cde son droit de
jouissance ou le donne bail un tiers, appel sous-locataire; le premier preneur est
dit locataire principal.
Le bail ou cession de bail dun fonds de commerce est le contrat par lequel le
propritaire ou lexploitant dun fonds de commerce en concde totalement ou
partiellement la location, dite grance libre, un grant qui lexploite ses risques et
prils (art. 152 du C. com.).
Les cessions de bail ou sous-location sanalysent en des cessions dun droit
personnel de jouissance qui relvent du droit fixe prvu larticle 135 du C.G.I.
4- bail sanalysant en une vente de biens meubles (produits)
a) Bail de carrires
Le bail de carrires confre au preneur, la fois :
D.G.I.
Avril 2011

228

 le droit de jouissance des lieux objet du contrat ;

la proprit des produits extraits de ce fonds.
De ce fait, un tel contrat sanalyse en une vente de biens meubles (produits),
passible du droit denregistrement proportionnel au taux de 3% prvu par larticle
133 (I- B- 5) du C.G.I., au lieu du droit fixe de deux cent (200) dirhams prvu par
larticle 135 - 8 prcit.
b) Bail de droits deau ou de droits de chasse (amodiations)
Le bail de droits deau ou de droits de chasse sanalyse galement en une
vente mobilire passible du mme droit denregistrement proportionnel de 3%, au
lieu du droit fixe de deux cent (200) DH.
II.- MUTATIONS ENTRE VIFS A TITRE GRATUIT (DONATION)
En vertu de larticle 127 (I- A- 1) du C.G.I., sont obligatoirement assujetties
la formalit et aux droits denregistrement, les mutations entre vifs et titre gratuit
(donation) dimmeubles, de droits rels immobiliers, de proprit, de nue-proprit
et dusufruit de fonds de commerce, dactions et de parts des socits ou des G.I.E.
Le texte prcit cite expressment la donation, titre dexemple, parmi les
mutations obligatoirement assujetties lenregistrement.
La donation est un contrat par lequel une personne (donateur) se dessaisit
immdiatement au profit dune autre personne (donataire), qui accepte, de tout ou
partie de ses biens, titre gratuit.
A/ ELEMENTS CONSTITUTIFS DE LA DONATION
Lexigibilit du droit denregistrement au titre de la donation est subordonne
aux conditions suivantes :
la donation doit tre faite entre vifs ;
il doit sagir dun acte titre gratuit ;
le donateur doit se dessaisir des biens donns ;
la donation doit tre accepte par le donataire.
1- Condition de vie des contractants
Les droits denregistrement ne sont dus au titre de la donation que si la
mutation intervient entre vifs. Par consquent, ces droits ne sappliquent pas aux
cessions par testament ou cause de mort.
2- Caractre gratuit
Un acte ne constitue une donation que sil comporte lintention du donateur de
D.G.I.
Avril 2011

229

cder un droit ou un bien, sans aucune contrepartie.

Si le donateur reoit lquivalent de ce quil donne, le contrat perd son
caractre de cession titre gratuit et constitue une mutation titre onreux.
Mais la donation peut comporter des charges imposes au donataire, sans
perdre son caractre gratuit. Il en est ainsi, par exemple, lorsque la donation est
faite, charge pour le donataire de payer les frais, impts, droits et taxes gnrs
par cette mutation.
Cependant, si les charges sont gales ou suprieures la valeur des biens
donns, ladministration a le droit dtablir quil sagit en ralit dune mutation titre
onreux.
3- Entre en possession du donataire
Il ny a donation que si le donateur met effectivement le donataire en
possession des biens donns.
Par ailleurs, la clause de rvocation insre dans un contrat de donation, en
conformit avec les rgles du droit musulman (rite malkite) qui le rgissent ne
dnature pas ce contrat.
Toutefois, lorsque la rvocation de la donation nest pas permise par les rgles
prcites, elle constitue, sur le plan fiscal, une rtrocession soumise au droit
proportionnel.
Il est rappel que les rgles du droit musulman ne permettent la rvocation de
la donation que par le pre et la mre du donataire.
Enfin, le donateur peut se rserver la jouissance ou lusufruit du bien donn.
Dans ce cas, il ny a donation qu concurrence des droits effectivement transmis au
donataire.
4- Acceptation du donataire
La donation doit tre expressment accepte par le donataire. A dfaut de
cette acceptation, lacte ne constitue quune offre ou une promesse unilatrale de
donation. Celle-ci devient parfaite, sans effet rtroactif, si lacceptation est donne
par un acte ultrieur. Dans ce cas, les droits denregistrement sont dus suivant la
nature des biens donns sur la valeur desdits biens et au taux en vigueur la date
de cet acte.
B/ CONDITIONS DIMPOSABILITE DE LA DONATION
La donation est obligatoirement soumise aux droits denregistrement quelle
que soit sa forme, crite ou verbale et quelle que soit la forme de lcrit qui la
constate, S.S.P. ou authentique (notari ou adoulaire).
Toutefois, lexistence dun crit justifiant le lien de parent est ncessaire pour
D.G.I.
Avril 2011

230

lapplication du taux de 1,50% prvu pour les donations en ligne directe (ascendants
et descendants), entre poux et entre frres et surs.
III.- ACTES S.S.P.

OU AUTHENTIQUES CONSTATANT LES OPERATIONS VISEES A LARTICLE

127 (I- B) DU C.G.I.

Sont assujettis lenregistrement, les actes S.S.P. ou authentiques qui

constatent lune des oprations ci-aprs :
A/CONSTITUTION

ET

MAINLEVEE

DHYPOTHEQUE,

CESSION

OU

DELEGATION DE CREANCE HYPOTHECAIRE

Lhypothque est une sret relle qui porte sur des immeubles affects la
garantie dune crance, actuelle ou ventuelle.
Sont susceptibles dhypothque, les immeubles immatriculs, btis ou non
btis et les droits rels portant sur ces immeubles, tels lusufruit, lemphytose et le
droit de superficie.
Sont galement soumis lenregistrement en vertu du mme texte, quelle que
soit la forme de lacte qui les constate, authentique ou S.S.P., les mainleves
dhypothque et les cessions ou dlgations hypothcaires.
Bien que passs dans un pays tranger, les actes prcits sont galement
assujettis aux droits denregistrement lorsquil en est fait usage par les conservateurs
de la proprit foncire et des hypothques, tel que cela rsulte des dispositions de
larticle 127 (I- B- 1- 2e alina) du C.G.I.
B/CONSTITUTION,

AUGMENTATION DE CAPITAL, PROROGATION OU

DISSOLUTION DE SOCIETES OU DE

G.I.E.,

AINSI QUE TOUS ACTES

MODIFICATIFS DU CONTRAT OU DES STATUTS

1- Dfinitions
a) Les socits
La socit est un contrat par lequel deux ou plusieurs personnes mettent en
commun leurs biens ou leur travail ou les deux la fois en vue de partager le
bnfice qui pourra en rsulter (art. 982 du D.O.C.).
Une socit rgulirement forme constitue une personne morale dote de la
personnalit juridique.
La lgislation rgissant les socits a connu une grande rforme, caractrise
par lentre en vigueur de deux importants textes de lois :
la loi n 17-95 relative aux socits anonymes (S.A.), promulgue par le dahir
n 1-96-124 du 14 rabii II 1417 (30 aot 1996), modifie par la loi n 20.05
du 23 mai 2008 ;

D.G.I.
Avril 2011

231

 la loi n 5-96 sur la socit en nom collectif (S.N.C.), la socit en

commandite simple (S.C.S.), la socit en commandite par actions (S.C.A.), la
socit responsabilit limite (S.A.R.L.) et la socit en participation (S.E.P),
promulgue par le dahir n 1- 97- 49 du 5 chaoual 1417 (13 fvrier 1997).
Parmi les nombreuses modifications introduites par ces deux textes qui visent,
entre autres, la modernisation du droit marocain des socits et son adaptation au
nouvel environnement de lentreprise, il convient de citer, titre indicatif, les
innovations suivantes :
linstitution dun nouveau type de socit commerciale en raison de la forme,
appele "socit responsabilit limite dassoci unique", rgie par les articles 44 et
suivants de la loi n 5-96 prcite ;
la possibilit de cration dune "socit anonyme simplifie entre des
socits", rgie par les articles 425 et suivants de la loi n 17-95 prcite ;
Le rattachement de la naissance de la personne morale des socits
commerciales leur immatriculation au registre du commerce.
Les socits peuvent tre classes en deux catgories :
socits civiles et socits commerciales ;
socits de personnes et socits de capitaux.
a- 1- Socits civiles et socits commerciales
Les socits peuvent tre civiles ou commerciales.
Sont commerciales raison de leur forme, quel que soit leur objet :
la socit anonyme (art. 1er de la loi n 17-95 prcite) ;
la socit en nom collectif ;
la socit en commandite simple ou par actions ;
la socit responsabilit limite.
Ces trois dernires socits sont qualifies de commerciales par larticle 2 de
la loi n 5-96 prcite.
Sont galement commerciales, les socits en participation dont lobjet est
commercial en vertu du mme article, deuxime alina.
Lintrt de cette distinction rside dans le fait que la socit civile est
rglemente en tant que contrat qui donne naissance la personne morale dote de
la personnalit juridique, ds que les conditions ncessaires sa formation sont
runies.
D.G.I.
Avril 2011

232

Par contre, la naissance de la personne morale des socits commerciales

rsulte de leur immatriculation au registre du commerce.
b- 2- Socits de personnes et socits de capitaux
On distingue galement les socits de personnes et les socits de capitaux.
Dans les socits de personnes, le facteur personnel est dterminant dans la
formation et le maintien du groupe. Ce facteur se manifeste par la confiance
mutuelle entre associs et la considration personnelle de chacun, ce qui se traduit
au niveau des statuts par les restrictions apportes aux cessions des titres sociaux
pour sauvegarder lhomognit du groupe.
Dans les socits de capitaux, le facteur personnel a moins dimportance que
dans les socits de personnes, tel point que lon assiste dans ces socits une
totale sparation entre lentreprise et les apporteurs, considrs comme de simples
bailleurs de fonds. Cette sparation se manifeste travers :
la responsabilit des associs qui est limite leurs apports ;
la ngociabilit des titres sociaux qui sont en principe librement cessibles.
Entre ces deux catgories se trouvent deux types de socits :
la socit en commandite par actions qui cumule les caractristiques des deux
prcdentes catgories et regroupe, la fois, des associs en nom, au mme
titre que ceux dune socit en nom collectif et des associs actionnaires,
limage de ceux dune socit anonyme ;
la socit responsabilit limite dans laquelle les associs nengagent que
leurs apports, lexemple des associs de socits de capitaux. Toutefois,
linstar des parts de socits de personnes, les titres mis par une S.A.R.L.
revtent la forme de parts dintrts non ngociables.
b) Les groupements dintrt conomique
Les groupements dintrt conomique (G.I.E.) sont rgis par la loi n 13-97
promulgue par le dahir n 1-99-12 du 18 chaoual 1419 (5 fvrier 1999). Larticle
premier de cette loi dfinit le G.I.E. comme tant "une entit constitue de deux ou
plusieurs personnes morales pour une dure dtermine ou indtermine, en vue de
mettre en uvre tous les moyens propres faciliter ou dvelopper lactivit
conomique de ses membres et amliorer ou accrotre le rsultat de cette activit".
Les G.I.E. peuvent tre constitus avec ou sans capital.
Les actes viss par larticle 127 (I- B- 2) du C.G.I. peuvent intervenir soit
loccasion de la constitution dune socit ou dun G.I.E, soit au cours de leur
existence ou leur dissolution. Ces actes sont traits, ci-aprs, en 3 paragraphes :
les actes de constitution de socits ou de G.I.E ;
D.G.I.
Avril 2011

233

 les actes passs au cours de lexistence dune socit ;

les actes de dissolution dune socit.
Les dveloppements formuls ci-aprs concernant les actes de socits
sappliquent galement aux actes se rapportant aux G.I.E., sous rserve des
particularits qui leur sont propres et qui seront traites dans les parties qui les
concernent.
2- Actes de constitution de socits ou de G.I.E.
Sont obligatoirement soumis lenregistrement, les actes qui constatent la
formation ou la constitution de socits. Ces actes doivent comporter les lments
essentiels la formation dune socit, savoir :
les associs ;
la ralisation dapports ;
le partage des bnfices et la contribution aux pertes ;
la convergence dintrts ou "laffectio societatis".
a) Les associs
Telle que rglemente par le D.O.C, la socit est un contrat qui exige la
participation de deux personnes au moins.
Par drogation cette rgle, larticle 44 de la loi n 5-96 prvoit quune
S.A.R.L. peut tre cre par une seule personne dite "socit responsabilit limite
dassoci unique".
Larticle 48 de la mme loi prvoit galement quune S.A.R.L. continue
dexister juridiquement lorsque toutes les parts de cette socit se trouvent runies
en une seule main.

Par ailleurs, larticle 1er de la loi n 17-95 prcite prvoit que le nombre des
actionnaires dune S.A. ne peut tre infrieur cinq (5).
Un associ peut tre une personne physique ou une personne morale.
Toutefois :
lassoci unique dune S.A.R.L. ne peut tre une autre S.A.R.L. galement
dassoci unique (art. 49 de la loi n 5-96 prcite) ;
le G.I.E. ne peut tre constitu que par deux ou plusieurs personnes morales
(art. 1er de la loi n 13-97 prcite).
b) La ralisation dapports
D.G.I.
Avril 2011

234

Les apports sont les biens et services transmis la socit pour constituer le
fond commun ncessaire la poursuite du but du contrat et la ralisation de lobjet
social. Ces apports peuvent tre en numraire ou en nature.
Les apports en nature peuvent consister :
en biens meubles ou immeubles, corporels ou incorporels. Exemples : fonds
de commerce, terrains, brevets dinvention, etc. ;
en industrie, cest--dire le travail ou le savoir-faire dune personne rmunr
par les bnfices sociaux.
Toutefois, un apport en industrie ne peut tre fait :
ni une S.A. pour laquelle larticle 21 de la loi n 17-95 prcite exige la
souscription de la totalit du capital et la libration intgrale des actions
reprsentatives dapport en nature ;
ni une S.A.R.L. en application de larticle 51 de la loi n 5-96 prcite, sous
rserve de lexception prvue par le mme article en ce qui concerne
lapporteur en nature dun fonds de commerce ou dune entreprise artisanale.
En outre, les apports sont effectus soit titre pur et simple, soit titre
onreux.
Sont considrs comme purs et simples les apports rmunrs par la socit
au moyen de la remise dactions ou de parts sociales.
En gnral, il ny a pas dapport pur et simple, mais plutt apport titre
onreux lorsque la contrepartie fournie par la socit est constitue par un avantage
ferme et actuel non soumis aux risques sociaux. Tel est le cas lorsque cette
contrepartie consiste :
en une somme dargent payer par la socit directement lapporteur ou
son crancier ;
en des obligations mises par la socit et qui matrialisent une dette ferme
sa charge ;
en un engagement pris par la socit dacquitter des dettes dues par
lapporteur un tiers, ou encore la prise en charge du passif grevant les biens
objet de lapport.
Dans ces divers cas, lapport est dit " titre onreux" et sanalyse en une
vritable vente consentie par lapporteur la socit, imposable au droit d sur la
vente, daprs la nature des biens qui en sont lobjet.
Juridiquement, lapport effectu une socit opre son profit le transfert
de la proprit des biens qui en font lobjet.

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Toutefois, pour lapplication des droits denregistrement, lapport de biens en

nature une socit ou un G.I.E. est caractris par lapplication de la thorie de la
mutation conditionnelle des apports.
b- 1- Porte de la thorie de la mutation conditionnelle des
apports
Lapport de biens en nature nest dfinitivement translatif de la proprit de
ces biens au profit de la socit ou du G.I.E. bnficiaire que sous la condition que
ces biens ne soient pas transmis un associ ou un membre autre que lapporteur
durant les quatre (4) annes qui suivent la ralisation dfinitive de lapport :
par retrait de ces biens, titre de partage ;
ou par acquisition des actions ou parts sociales reprsentatives de ces biens.
Les incidences de cette thorie seront examines loccasion de lexamen du
rgime fiscal de chacune de ces oprations.
Il est rappel quantrieurement au 1er janvier 1989, le rgime des apports en
socit et du partage des biens sociaux tait caractris par lapplication de la
thorie dite de la mutation conditionnelle des apports.
Cette thorie peut tre rsume comme suit :
Lapport en socit dun bien en nature nest considr emporter mutation de
la proprit de ce bien que sous la condition suspensive que ce bien soit attribu, en
cours ou en fin de socit, un associ autre que lapporteur.
En vertu de cette thorie, aucun droit nest d sur lattribution en nature de
biens sociaux lassoci qui en a fait apport pur et simple la socit. Par contre, le
droit denregistrement au titre de la mutation titre onreux sera peru sur la valeur
des mmes biens et au taux correspondant leur nature, sils sont attribus un
associ autre que lapporteur.
La loi de finances pour lanne 1989 a supprim cette thorie en rtablissant
le droit denregistrement au titre de la mutation titre onreux sur les apports en
nature effectus titre pur et simple la socit.
La loi de finances transitoire pour la priode du 1er janvier au 30 juin 1996 qui
a insr dans le droit commun les dispositions fiscales de la charte des
investissements a ramen le droit dapport de 1,50 % 0,50%, applicable quelle que
soit la nature des apports.
Paralllement cette rduction des droits, la thorie de la mutation
conditionnelle a t rtablie au regard des actes de partage des biens sociaux
provenant dapports en nature.
Ainsi, lattribution, titre de partage, de biens ayant fait lobjet dun apport en
socit titre pur et simple depuis le 1er janvier 1996 un associ autre que
D.G.I.
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236

lapporteur, que ce soit en cours de socit ou sa dissolution, donne lieu la

perception du droit denregistrement, applicable la mutation titre onreux, selon
la nature des biens attribus.
Larticle 8 (I- C- 6) des dispositions relatives aux droits denregistrement,
institues par larticle 13 de la L.F. pour lanne 2004, devenu article 133 (I- C- 6)
du C.G.I. a tendu cette thorie, qui tait prvue uniquement pour le partage de
biens sociaux aux cessions dactions et de parts reprsentatives dapports en nature.
Ainsi, la cession dactions ou de parts reprsentatives dapports de biens en
nature une socit ou un G.I.E. est considre avoir pour objet les biens
apports la socit ou au G.I.E., passible du droit denregistrement au taux prvu
pour la vente desdits biens.
Toutefois, ce rgime a t simplifi par la limitation de la dure de son
application quatre (4) ans, qui correspond au dlai de prescription. Au del de ce
dlai, les biens objet dapports en nature sont considrs comme dfinitivement
acquis par la socit ou le G.I.E.
Par consquent, la cession au del de ce dlai des actions et parts
reprsentatives de lapport en nature est considre avoir pour objet des droits
sociaux (actions ou parts).
De mme, le retrait dans le cadre dun partage, au del du mme dlai, du
bien objet dun apport pur et simple est passible du droit denregistrement au titre du
partage (1,50 %).
c) La ralisation de bnfices et la contribution aux pertes
La ralisation des bnfices en vue de les partager et la contribution aux
pertes dans la proportion des apports effectus par chacun doit tre le but essentiel
poursuivi par les associs.
Il ne saurait y avoir de socit lorsque le groupement de personnes constitu
poursuit un but dsintress. Tel est le cas :
des associations, rgies par le dahir n 1-58-376 du 3 joumada I 1378 (15
novembre 1958), tel quil a t modifi et complt ;
des conventions dindivision, rgies par les dispositions des articles 960 et
suivants du D.O.C.
d) La convergence dintrt ou "laffectio societatis"
Cet lment se manifeste par la volont commune des associs de collaborer
pour la ralisation de lobjet pour lequel la socit a t cre et lacceptation des
risques quelle comporte.
Bien que non prvu expressment par la loi, cet lment est souvent
dterminant pour distinguer la socit de contrats similaires, notamment de certaines
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237

formes de louage, tels le bail colonat partiaire et la grance libre.

On appelle bail colonat partiaire, le contrat par lequel le propritaire dun
fond rural donne ce fond en location pour une priode dtermine au profit dun
preneur qui sengage lexploiter, moyennant partage des bnfices et des pertes.
Cette convention prsente bien les caractristiques de la socit. Toutefois,
elle se distingue par labsence de "laffectio societatis" et de lintention commune de
travailler et de collaborer sur le mme pied dgalit.
De mme, la grance libre dun fonds de commerce, rmunre par une
participation aux bnfices, ne perd pas le caractre dun bail, en labsence de
limplication des deux parties au contrat et galit dans la gestion et le contrle de
lexploitation du fonds lou. (Cf. art. 152 et suiv. de la loi n 15-95 formant code de
commerce).
3- Actes passs au cours de lexistence dune socit ou dun
G.I.E.
Les principaux actes dont il sera trait, ci-aprs, sont laugmentation, la
rduction et lamortissement du capital, la transformation et la fusion de socits, les
scissions et les apports partiels dactifs.
a) Augmentation de capital
Laugmentation du capital dune socit peut se raliser :
au moyen dapports nouveaux ;
par compensation de crances ;
ou par incorporation de rserves.
a- 1- Augmentation de capital par apports nouveaux
Lacte constatant laugmentation de capital au moyen dapport nouveau, en
numraire ou en nature est soumis lenregistrement dans les mmes conditions et
au mme taux que pour la constitution de la socit.
a- 2- Augmentation de capital par compensation de crances
Lorsquelle est ralise par compensation de crances, laugmentation de
capital est assimile, en tout point, celle rsultant dapport en numraire.
a- 3- Augmentation de capital par incorporation de rserves ou
de plus-values de rvaluation
Relvent galement des droits denregistrement, les actes constatant une
augmentation de capital, ralise par incorporation au capital social de :

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 rserves, lorsque ces rserves nont pas support le droit denregistrement

loccasion de leur constitution. Tel est le cas de la prime dmission ou de la
prime de fusion qui ont t imposes lors de la ralisation de lapport ou de la
fusion, dont elles rsultent ;
plus-values de rvaluation de lactif social de la socit, comptabilises au
compte dcart de rvaluation ;
bnfices.
b) Rduction de capital
La rduction de capital peut se faire avec ou sans attribution de biens sociaux.
b- 1- Rduction de capital, par attribution de biens sociaux
Lacte qui constate une telle opration est considr comme comportant deux
dispositions indpendantes, taxables chacune au taux qui lui est propre, savoir :
la rduction du capital social, imposable au droit fixe de 200 dirhams, prvu
pour les actes innomms en vertu de larticle 135 - 15 du C.G.I. ;
lattribution aux associs de biens sociaux, titre de partage, passible du droit
proportionnel de 1,50 %, prvu par larticle 133 (I- C- 6) du mme code.
Toutefois, si cette attribution est faite au profit dun associ autre que
lapporteur avant lexpiration du dlai de quatre (4) ans suivant la date de cet apport,
le droit denregistrement prvu pour les mutations titre onreux est applicable,
suivant la nature des biens attribus.
b- 2- Rduction de capital, sans attribution de biens sociaux
Une socit peut dcider une rduction de son capital sans attribution de
valeurs sociales, dans le but dabsorber des pertes.
Tel est le cas prvu par les articles 208 et 357 de la loi n 17-95 pour la S.A.
et 79 et 86 de la loi n 5-96 pour les autres formes de socits.
La rduction de capital sans attribution de biens sociaux est soumise au droit
fixe de 200 dirhams, conformment l'article 135 - 15 du C.G.I.
b-3-

Ralisation successive dune rduction et

augmentation de capital ou "coup daccordon"

dune

Cette situation se rencontre gnralement lorsquune socit se trouve oblige

dapurer des pertes cumules tout en maintenant son capital un certain niveau.
Pour cela, elle procde lapurement des pertes au moyen dune rduction du
capital quelle reconstitue immdiatement ou court terme par des apports
extrieurs, par incorporation de rserves ou par compensation de crances.
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c) Amortissement du capital
Il y a amortissement du capital lorsquune socit procde au remboursement
aux associs de tout ou partie du nominal des actions reprsentatives du capital
social (article 202 et suivants de la loi n 17-95 sur la S.A.).
Le remboursement peut tre effectu au moyen des bnfices ou des rserves
prcdemment constitues, autres que la rserve lgale; le montant du capital social
restant inchang.
Les actions ainsi amorties deviennent des actions de jouissance, au lieu
dactions de capital (art. 202, 2e alina de la loi n 17-95 prcite).
Lacte qui constate une opration damortissement du capital nest pas
obligatoirement soumis la formalit de lenregistrement.
d) Transformation de socits ou de G.I.E.
Sur le plan fiscal, la transformation dune socit entrane sa dissolution et la
cration dun tre moral nouveau :

lorsque la transformation nest autorise ni par la loi, ni par les statuts ;

lorsque la transformation saccompagne dimportants changements, mme si

cette transformation est prvue par la loi ou par les statuts, condition que
ces changements soient incompatibles avec la continuit de la socit.

Ces changements qui sont incompatibles avec la continuit de la socit

peuvent consister, entre autres, en une augmentation importante du capital, un
changement de lobjet ou du sige social, une modification du mode de rpartition
des bnfices, de la dnomination sociale ou de laugmentation importante du
nombre des associs.
Il sagit dune question de fait qui sapprcie lexamen de chaque cas
particulier. A titre dillustration, la transformation dune socit, accompagne du
changement de lobjet de cette socit est considre, sur le plan fiscal, comme
comportant, lui seul, la cration dun tre moral nouveau.
A linverse, une transformation accompagne de laugmentation de capital
et/ou du transfert de sige social ne peut, en principe, tre considre comme
entranant la cration dun tre moral nouveau.
A titre indicatif, il convient de signaler les dispositions suivantes :
larticle 7 de la loi n 17-95 relative la S.A. aux termes duquel, la
transformation rgulire dune socit anonyme en une socit dune autre forme, ou
le cas inverse, nentrane pas la cration dune personne morale nouvelle ;

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 larticle 2 de la loi n 5-96 sur la S.N.C., la S.C.S., la S.C.A., la S.A.R.L. et la

S.E.P. prvoit que la transformation de la socit en une socit dune autre forme
nentrane pas la cration dune personne morale nouvelle.
Il y a lieu de remarquer que la loi n 5-96 prcite ne prcise pas de quelle
socit il sagit. Toutefois, cette disposition ne peut concerner que les socits
commerciales rgies par la mme loi, qui peuvent se transformer dun type un
autre de ceux prvus par ladite loi, sans quil y ait cration dun tre moral nouveau.
Du fait que la S.E.P. na pas de personnalit morale, par consquent, elle ne
peut faire lobjet dune transformation.
Par ailleurs, larticle 41 de la loi n 13-97 relative aux G.I.E. prvoit que :
une socit dont lobjet correspond la dfinition du G.I.E. peut tre
transforme en un tel groupement sans donner lieu dissolution, ni la cration
dune personne morale nouvelle ;
un G.I.E. peut tre transform en socit en nom collectif, sans cration dune
personne morale nouvelle.
Lorsque la transformation dune socit ou dun G.I.E. entrane la dissolution
de cette socit ou du G.I.E. et la cration dune nouvelle personne morale, lacte qui
la constate relve des droits denregistrement applicables chacune des deux
oprations de dissolution et de cration de socit ou de G.I.E.
e) Fusion de socits
La fusion de socits peut se faire :

soit par absorption dune ou de plusieurs socits par une socit

prexistante ;

soit par cration dune socit nouvelle.

Lorsque la socit absorbante dtient une participation dans le capital de la

socit absorbe, la fusion est dite :
fusion renonciation lorsque la socit absorbante renonce mettre des titres
reprsentatifs de la part lui revenant dans lactif net de la socit absorbe. En effet,
une socit ne peut dtenir ses propres actions ;
ou fusion allotissement lorsque, dune manire concomitante ou pralable la
fusion, la socit absorbante retire ses droits dans la socit absorbe titre de
partage partiel. Dans ce cas, seuls les droits revenant aux autres associs dans lactif
net de la socit absorbe sont considrs avoir fait lobjet de lapportfusion la
socit absorbante.
Quel que soit le mode de fusion adopt, lopration sanalyse en une
transmission de lensemble des lments de lactif et du passif constituant le
D.G.I.
Avril 2011

241

patrimoine de la ou des socits absorbes ou fusionnes la socit absorbante ou

nouvelle.
f) Scissions et apports partiels dactifs
f-1- Scissions de socits
La scission consiste en lapport simultan de la totalit de lactif et du passif
dune socit deux ou plusieurs socits prexistantes ou crer.
Larticle 222 de la loi n 17-95 relative aux S.A. dispose quune socit peut
faire apport dune partie de son patrimoine des socits nouvelles ou des
socits existantes par voie de scission.
Larticle 224 prvoit que la scission entrane la transmission universelle de la
partie scinde du patrimoine social soit la socit nouvelle constitue
simultanment, soit, au cas de scission fusion, la socit absorbante.
Compare la fusion et lapport partiel dactif, la scission de socit
prsente les caractristiques suivantes :
comme dans le cas de fusion, la socit scinde et la socit absorbe sont
dissoutes et liquides ;
comme dans le cas ci-aprs dapport partiel dactif, chacune des socits
absorbantes ou nouvellement cres ne prend en charge quune partie de
lactif et du passif de la socit scinde.
f-2- Apport partiel dactif
Lapport partiel dactif est une opration par laquelle une socit apporte
une autre socit une partie de son actif et, ventuellement, de son passif contre
remise dactions dapport.
- Droits applicables
Au regard des droits denregistrement, les oprations de scission et dapport
partiel dactif relvent du rgime de droit commun des apports effectus loccasion
de la constitution ou laugmentation de capital des socits.
N.B.: En harmonisation avec les dispositions relatives au rgime fiscal de
faveur visant lencouragement des oprations de fusion des socits, le paragraphe
XV- F de l'article 247 du code gnral des impts, exonre des droits
d'enregistrement, la prise en charge du passif dans le cas de scission de socits par
actions ou responsabilit limite, ralise entre le 1er janvier 2010 et le 31
dcembre 2012.
4- Actes de dissolution de socits ou de G.I.E.
La dissolution dune socit ou dun G.I.E. est pure et simple lorsquelle ne
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porte ni obligation, ni libration, ni transmission de biens de quelque nature quils

soient, entre les associs ou les membres dun G.I.E. ou dautres personnes.
Elle peut galement tre accompagne dautres conventions qui, de par leur
nature, relvent des droits denregistrement, tels que le partage des biens sociaux ou
des cessions de biens entre associs.
En particulier, si lacte qui constate la dissolution fait galement tat du
partage de biens sociaux, opration passible du droit proportionnel, chacune des
deux oprations (dissolution et partage) sera taxe au droit qui lui est propre.
C/ LES CESSIONS D'ACTIONS DES SOCIETES COTEES EN BOURSE
Les cessions d'actions des socits cotes en bourse constates dans un acte
sous seing priv ou authentique sont obligatoirement soumises l'enregistrement,
en application des dispositions de l'article 127 (I- B- 3) du C.G.I., telles que
modifies et compltes par larticle 7- I de la loi de finances pour lanne budgtaire
2010.
A dfaut dacte, ces cessions ne sont pas obligatoirement soumises
lenregistrement, comme indiqu ci-dessus.
Ces dispositions sappliquent aux oprations de cessions d'actions des socits
cotes en bourse, effectues compter du 1er janvier 2010.
D/ PARTAGE DE BIENS MEUBLES OU IMMEUBLES
Les actes portant partage de biens meubles ou immeubles sont
obligatoirement soumis lenregistrement en application des dispositions de larticle
127 (I- B- 4) du C.G.I.
Le partage est le contrat qui a pour objet de mettre fin une indivision par la
rpartition des biens indivis entre les co-indivisaires.
Un partage peut tre ralis titre pur et simple ou avec soulte ou retour.
Est considr comme pur et simple, le partage qui attribue chaque
copartageant des biens en nature conforme sa part dans la masse partage.
Lorsquun copartageant reoit des biens ayant une valeur qui dpasse ses
droits dans la masse partage, le partage est dit avec soulte lorsque cette diffrence
est rmunre par le versement dune contrepartie, ou avec plus-value, sil ny a pas
eu de versement dune contrepartie.
Dans ce cas, lacte qui constate cette convention relve obligatoirement de
lenregistrement :
au titre dun partage pur et simple ;

D.G.I.
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 au titre de la mutation du droit de proprit des biens ou de la fraction des

biens sur lesquels est impute la soulte ou la plus- value.
1- Conditions dimposition des actes de partage
Pour tre obligatoirement soumis lenregistrement, le partage doit rpondre
aux conditions suivantes :
existence dun acte ;
existence pralable dune indivision ;
cessation dune indivision.
a) Existence dun acte
Le partage de biens meubles ou immeubles nest soumis lenregistrement
que sil est constat par crit. Ainsi, tous les actes S.S.P. ou authentiques constatant
un partage de biens meubles ou immeubles, quelque titre que ce soit, sont
obligatoirement assujettis la formalit.
Un partage verbal, ralis titre pur et simple, nest pas soumis la formalit.
Toutefois, lorsque le partage est ralis avec soulte imputable sur des immeubles, un
fonds de commerce, des parts de G.I.E., des parts ou actions de socits, il devient
obligatoirement soumis lenregistrement, mme sil est conclu verbalement, dans la
mesure o il ralise une mutation titre onreux des biens prcits, concurrence
de la soulte.
b) Existence pralable dune indivision
Le partage suppose une indivision qui signifie quune chose ou un droit
appartient plusieurs personnes conjointement.
Lorigine de cette indivision na pas dincidence sur la qualification du contrat
de partage. Ainsi, un mme contrat de partage peut comprendre des biens indivis
entre les copartageants provenant dun hritage, dun achat dans lindivision, etc.
Les parties doivent justifier de leurs quotes-parts dans lindivision, afin de
permettre ladministration de liquider les droits denregistrement.
A dfaut dindication des quotes-parts des copartageants, ceux-ci sont
considrs comme tant co-propritaires des biens indivis parts gales, en
application des dispositions de larticle 961 du D.O.C.
Lorsque les parties qualifient, tort, un acte de partage, ladministration est
en droit dtablir, en labsence dindivision, quil sagit en ralit dune mutation titre
onreux.
N.B. : lorsque lusufruitier dun bien abandonne au nu-propritaire du mme
bien tout ou partie de son usufruit et reoit, en change, une part de la pleine
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244

proprit, cet acte constitue lchange dun usufruit contre une nue-proprit et non
pas un partage, car il ny a pas dindivision entre lusufruitier et le nu-propritaire.
Par contre, constitue un partage, lacte par lequel deux copropritaires dun
mme bien mettent fin lindivision de la pleine proprit, en attribuant lun
lusufruit et lautre la nue-proprit de ce bien.
c) Cessation de lindivision
Il est ncessaire, enfin, que lacte constitue un partage effectif, cest--dire
un partage qui met fin lindivision et qui transforme le droit abstrait et gnral de
chaque copartageant sur la masse commune en un droit privatif de proprit sur les
biens qui lui sont attribus.
Ne constitue pas un partage effectif :
le partage simplement provisionnel, cest--dire qui porte uniquement sur la
jouissance des biens communs ;
lacte qui ne contient pas une attribution nominative et dfinitive des biens
objet de lindivision (allotissement) ;
le partage soumis lhomologation du cadi charg du taoutiq, lorsque lun des
copartageants est un mineur ;
le jugement ordonnant un partage, tant que ce partage nest pas homologu,
notamment lorsque lattribution des lots doit tre faite au vu du procs-verbal
tabli par un notaire dsign par le juge pour le tirage au sort des lots.
Dans ces deux derniers cas, cest lhomologation du cadi charg du taoutiq ou
le jugement dhomologation qui rend le partage parfait et dfinitif.
2- Cas de partage de biens sociaux
Le partage des biens sociaux, soit loccasion dun partage partiel intervenu
en cours de socit ou sa dissolution, supporte un droit denregistrement variable
suivant le cas :
a) Pour les immeubles, fonds de commerce ou clientle et droit au bail
provenant dapports purs et simples effectus avant le 1er janvier 1989 ou
postrieurement au 31 dcembre 1995 :
si ces biens sont repris, titre de partage, par lassoci qui a fait apport
de ces biens lorigine, le droit denregistrement nest pas d sur la
valeur de ces biens ;
sils sont attribus un associ autre que lapporteur, le droit est d au
taux prvu pour la vente des biens de mme nature.
Toutefois, pour les apports effectus une socit ou un G.I.E. partir du
D.G.I.
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1er janvier 2004, le droit denregistrement au titre de la mutation selon la nature du

bien nest d que si lattribution du bien objet de lapport en nature un associ
autre que lapporteur intervient au cours du dlai de quatre (4) ans.
b) Pour tous les autres biens, cest le droit de 1,50 % prvu pour le partage
qui est applicable.
Sont soumis au droit de partage de 1,50%, le numraire, les biens en nature
constituant des acquts sociaux, ainsi que les biens rsultant dapport en nature et
attribus, titre de partage, lapporteur.
Les acquts sociaux sont les biens acquis directement par la socit,
autrement que par apport, ou crs par elle au cours de son existence.
E/ ANTICHRESE

OU NANTISSEMENT DE BIENS IMMEUBLES ET LEURS

CESSIONS

Lantichrse est un contrat par lequel un dbiteur accorde son crancier le

droit de jouir dun immeuble pour lui tenir lieu des intrts et du capital de la somme
due et le met en possession de ce bien.
Ce contrat, constitutif dun droit rel, est rglement par les articles 100 107
du dahir du 2 Juin 1915 fixant la lgislation applicable aux immeubles immatriculs.
Les actes dantichrse sont obligatoirement assujettis lenregistrement,
quelle que soit leur forme, S.S.P. ou authentique.
Le nantissement est dfini par larticle 1170 du D.O.C. comme "un contrat par
lequel un dbiteur ou un tiers agissant dans son intrt, affecte une chose mobilire
ou immobilire ou un droit incorporel la garantie dune obligation".
Lorsquil porte sur des immeubles, le contrat de nantissement est
obligatoirement assujetti lenregistrement.
Sont galement soumis obligatoirement lenregistrement en vertu de larticle
127 (I- B- 5) du C.G.I., les cessions dantichrses et de nantissement dimmeubles.
IV.- ACTES

CONSTATANT DES OPERATIONS AUTRES QUE CELLES VISEES AUX A ET B DE

LARTICLE 127- I DU C.G.I.

Sont obligatoirement soumis aux droits et la formalit de lenregistrement,

en raison de leur forme, les actes ci-aprs, viss larticle 127 (I- C- 1, 2 et 3) du
C.G.I.

D.G.I.
Avril 2011

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A/ ACTES

AUTHENTIQUES OU

S.S.P.

ETABLIS PAR LES NOTAIRES OU

FONCTIONNAIRES CHARGES DU NOTARIAT, AINSI QUE LES ACTES

S.S.P. DONT CES NOTAIRES OU FONCTIONNAIRES FONT USAGE DANS

LEURS ACTES AUTHENTIQUES, QUILS ANNEXENT AUDITS ACTES OU
QUILS REOIVENT EN DEPOT
Il sagit :
des actes authentiques et S.S.P. tablis par les notaires ou fonctionnaires
chargs du notariat (secrtaires greffiers) et qui constatent des oprations
autres que :
les mutations dimmeubles, de fonds de commerce ou de droits
sociaux, ainsi que les baux et cessions de droits au bail, viss larticle
127 (I- A) du C.G.I.;
les actes de constitution ou mainleve dhypothque, les actes concernant
les socits et les G.I.E., ainsi que les actes de partage, dantichrse ou
nantissement dimmeubles, viss larticle 127 (I- B).
Il est rappel quen vertu de larticle 1er(2e alina) du dahir du 4 mai 1925, les
notaires sont autoriss rdiger les actes sous seing priv sur demande expresse et
crite des parties. Ils sont galement tenus de soumettre ces actes
lenregistrement en conformit avec les dispositions en vigueur (4e alina du mme
article).
Par ailleurs, les actes S.S.P. dposs au rang des minutes dun notaire par les
parties qui reconnaissent leurs signatures, acquirent le caractre authentique du fait
de ce dpt.
des actes sous seing priv, dont lesdits notaires ou fonctionnaires chargs du
notariat font usage dans leurs actes authentiques, ainsi que ceux quils annexent
auxdits actes lorsque ces actes S.S.P. ne sont pas soumis lenregistrement en
raison de leur contenu.
Il y a usage par un notaire, toutes les fois que ce notaire se sert dun acte
S.S.P. pour rdiger un acte authentique, de telle sorte que lacte S.S.P. constitue la
base ou un lment de lacte authentique.
Exemple : Aux termes dun acte notari, A vend B un fonds de commerce
moyennant 300.000 DH. En paiement de ce prix, B cde A, dans le contrat de
vente lui-mme, une crance de 300.000 DH quil a sur C et qui rsulte dune
reconnaissance de dette tablie par acte S.S.P.
Pris isolment, lacte S.S.P. portant reconnaissance de dette nest pas
obligatoirement soumis lenregistrement. Toutefois, cet acte devient
obligatoirement assujetti lenregistrement au taux de 1,50 %, en raison de lusage
qui en est fait par le notaire pour ltablissement de lacte authentique de vente.

D.G.I.
Avril 2011

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Lannexe consiste joindre une pice ou un document un autre avec lequel il

fait corps.
Il est prciser que le fait dannexer un acte S.S.P. un acte notari est seul
susceptible de rendre lacte annex obligatoirement soumis lenregistrement.
Par contre, le fait dannexer un acte S.S.P. un autre acte S.S.P. ne rend pas
lacte annex obligatoirement assujetti aux droits denregistrement.
Exemple : Sont obligatoirement soumises lenregistrement, les quittances, objet
dactes S.S.P., donnes par le vendeur pour constater le paiement des acomptes du
prix et qui sont annexes un acte notari constatant la vente.
B/ ACTES DADOUL ET DES NOTAIRES HEBRAQUES
Il sagit des actes dadoul et des notaires hbraques numrs larticle 127
(I- C- 2) du C.G.I., savoir :
1- Titres constitutifs de proprit dimmeubles (Moulkia)
Larticle 127 (I- C- 2) assujettit obligatoirement la formalit, les titres
constitutifs de proprit, tablis par les adoul.
Les actes viss sont ceux dnomms "moulkia ou istimrar al melk" portant sur
des immeubles.
La moulkia ou istimrar al melk est lacte adoulaire en vertu duquel douze (12)
tmoins affirment quune personne a la possession dun bien immeuble non
immatricul, titre de propritaire, de manire paisible, publique et non interrompue
pendant dix (10) ans. Cette dure est porte quarante (40) ans lorsque la
possession joue lencontre de parents, dallis ou de co-propritaires.
2- Inventaires aprs dcs
La loi soumet obligatoirement la formalit et aux droits denregistrement les
actes dinventaires aprs dcs tablis par actes dadoul.
Toutefois, ces actes dinventaire aprs dcs deviennent galement assujettis
lenregistrement, sils sont rdigs par les notaires ou lorsquil en est fait usage par
lesdits notaires ou en cas doption pour lenregistrement de ces actes lorsquils sont
tablis en la forme S.S.P.
3- Renonciations au droit de chefa ou de retrait en cas de ventes
sefqa ;
4- Retraits de rmr ;
5- Mainleves doppositions en matire immobilire ;
6- Ventes de meubles ou dobjets mobiliers quelconques ;
D.G.I.
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7- Donations de meubles ;
8- Obligations, reconnaissances de dettes et cessions de crances ;
9- Procurations, quelle que soit la nature du mandat ;
10- Quittances pour achat dimmeubles.
C/ DECISIONS

DE JUSTICE, LES ACTES JUDICIAIRES ET EXTRA-

JUDICIAIRES DES GREFFIERS, AINSI QUE LES SENTENCES ARBITRALES

QUI, PAR LEUR NATURE OU EN RAISON DE LEUR CONTENU, SONT

PASSIBLES DU DROIT PROPORTIONNEL DENREGISTREMENT

Il est cit, titre dexemple :

pour les dcisions de justice, le jugement ou larrt qui confirme lexistence ou
la perfection dune vente, lhomologation dun partage verbal ;
pour les actes judiciaires et extrajudiciaires, le procs-verbal doffres relles
tabli par le greffier ;
pour les sentences arbitrales, la dcision rendue par un arbitre ou un tribunal
arbitral et qui opre un transfert de proprit dun bien immeuble ou dun
fonds de commerce.
V.- VENTES

DE PRODUITS FORESTIERS ET VENTES EFFECTUEES PAR LES AGENTS DES

DOMAINES OU DES DOUANES

Les actes concerns sont ceux qui manent de certaines administrations

publiques. Il sagit, en loccurrence, des actes qui constatent :
les ventes de produits forestiers ralises par ladministration charge des
Eaux et Forts en vertu des dispositions du dahir du 10 octobre 1917 sur la
conservation des forts et leur exploitation ;
les ventes effectues par les agents des administrations charges
Domaines et des Douanes.

des

PARAGRAPHE 2.- ENREGISTREMENT SUR OPTION

Les actes qui ne sont pas assujettis obligatoirement lenregistrement en
vertu de larticle 127- I du C.G.I. peuvent tre enregistrs sur option. Cette option
est exerce sous forme de rquisition crite par les parties ou par lune dentre elles.
Dans ce cas, les droits sont perus au taux prvu par la loi et en fonction de la
nature juridique de la convention relate par lacte.
A titre indicatif, font partie des actes qui peuvent tre enregistrs sur option
lorsquils sont constats par acte S.S.P., les obligations de sommes, les cessions de
crances, les quittances, les constitutions et cessions de rentes perptuelles, les
D.G.I.
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249

louages dindustrie, les marchs de services et de travaux, les dlivrances de legs,

etc.
Les actes prcits deviennent obligatoirement assujettis lorsquils sont tablis
en la forme authentique, dposs au rang des minutes dun notaire, annexs un
acte notari ou sil en est fait usage, ou lorsque les oprations en question sont
constates dans un acte qui est obligatoirement assujetti lenregistrement.
Il sera trait, ci-aprs, des principaux actes susceptibles dtre enregistrs sur
option.
I.- Actes dobligation de sommes
Larticle 133 (I- C- 5) du C.G.I. prvoit lapplication dun droit
denregistrement proportionnel de 1,50 % aux actes et crits, quelle que soit leur
qualification, qui contiennent obligation de sommes ou reconnaissance de dette
dune personne lgard dune autre.
Le droit denregistrement est subordonn lexistence dun acte. Par ailleurs, il
est ncessaire que lobligation de sommes ou la reconnaissance de dette soit faite en
vue de confrer au crancier la preuve de sa crance.
Relvent du rgime susvis :
les obligations de sommes, quelles soient pures et simples ou hypothcaires,
intitules reconnaissance de dette, contrat de prt ou autrement ;
les arrts de compte lorsque celui qui a gr ou administr le bien dautrui
rend compte de sa gestion et quil en rsulte un reliquat sa charge qui nest
pas pay immdiatement.
Cest le cas du tuteur dun mineur ou dun alin qui rend compte de sa
gestion.
Cest galement le cas du procs-verbal des organes de gestion dune socit
qui constate la dette sociale rsultant du compte courant dun associ, notamment
aux fins dune augmentation de capital raliser ultrieurement par compensation
avec cette dette ;
Les dpts de sommes chez les particuliers lorsque le dpositaire intervient
dans lacte pour accepter ou reconnatre le dpt.
Par contre, les droits denregistrement ne sappliquent pas aux dpts
effectus auprs des fonctionnaires autoriss par la loi recevoir des dpts
(secrtaires greffiers), auprs des notaires et des tablissements de crdit.
Il y a lieu de rappeler que les actes susviss sont enregistrer sur option.
Toutefois, ces actes deviennent obligatoirement assujettis lenregistrement, si
lobligation de sommes ou la reconnaissance de dette est :
D.G.I.
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250

 garantie par une hypothque ;

constate par acte authentique (notari ou adoulaire) ou par acte S.S.P.
dpos au rang des minutes dun notaire, annex un acte notari ou dont il
est fait usage.
Les actes susviss sont soumis au droit denregistrement prvu pour les
obligations de sommes. Toutefois :
lorsque lobligation ou la dette est le prix dune transmission de meubles ou
dimmeubles non enregistre, le droit denregistrement est celui applicable la
vente, suivant la nature des biens cds ;
lorsque lobligation de sommes ou la reconnaissance de dette dcoule dune
convention contenue dans un acte dj enregistr (vente, donation, etc.), seul
le droit fixe de deux cents (200) dirhams est d, dans la mesure o lacte qui
la constate ne constitue quun acte dexcution ou un acte de complment de
cette convention.
II.- Cessions de crances
Est passible du droit denregistrement, sur option, au titre dune obligation de
sommes, tout acte translatif dune crance, quil soit qualifi transport ou cession de
crance (art. 189 du D.O.C.).
Pour tre imposable, la cession doit tre constate par crit et porter sur une
crance certaine. Celle-ci peut consister en une obligation, en un loyer, en une
indemnit, etc.
Cependant, les cessions de crances rsultant de dpts vue (comptes
bancaires ou postaux) ne sont pas passibles du droit denregistrement. En effet, les
dpts vue constituent des liquidits, dont la cession est hors champ dapplication
des droits denregistrement.
III.- Dlgation de crances
La dlgation est lacte par lequel un crancier (dlgant) transmet ses droits
sur un dbiteur (dlgu) un autre crancier (dlgataire) en paiement de ce quil
doit lui-mme ce dernier (art. 217 du D.O.C.).
Il y a galement dlgation lorsquune personne charge un tiers de payer pour
elle, encore que ce tiers ne soit pas dbiteur de la personne qui lui donne mandat de
payer (mme article 217 du D.O.C.).
Ce qui distingue la dlgation de la cession de crance, cest que le dlgant
est dbiteur du dlgataire.
Le droit denregistrement est d, sur option, ds linstant o la dlgation
opre un transport de crance. Mais il ny a pas lieu de percevoir ce droit, si la
dlgation intervient seulement entre le crancier dlgant et le dbiteur dlgu (2 e
D.G.I.
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251

cas envisag par larticle 217 du D.O.C vis ci-dessus). Cette convention sanalyse,
en effet, en un simple mandat de payer.
Le droit denregistrement nest pas d, enfin, lorsque la dlgation est stipule
dans un acte accessoirement une autre convention dont elle est dpendante. Il en
est ainsi, notamment lorsque dans un acte de vente, lacqureur dlgue au vendeur,
en paiement du prix de la vente, des crances quil possde sur des tiers.
Cependant, dans ce dernier cas, la reconnaissance de la dette du dlgu, si
elle ne rsulte pas dun acte enregistr, donne ouverture au droit denregistrement
prvu pour les obligations. La restitution de ce droit est possible, sil est justifi
ultrieurement dun acte enregistr.
IV.- Prorogation de dlai
On entend par prorogation de dlai, toute disposition dun acte reportant
une date ultrieure le terme dune crance.
Cette prorogation doit tre pure et simple. Si elle a pour effet de transformer
lobligation initiale en une nouvelle obligation, le droit denregistrement au titre des
obligations (1,50 %) est d, si lenregistrement est requis, au lieu du droit applicable
aux prorogations de dlai de paiement dune crance (1 %). En effet, dans ce cas, il
y a novation de lobligation (art. 347 et suivant du D.O.C.).
Il y a novation ou transformation dune obligation :

lorsque le crancier et le dbiteur conviennent de substituer une nouvelle

obligation lancienne, laquelle est teinte ;

lorsquun nouveau dbiteur est substitu lancien qui est dcharg par le
crancier ;

lorsquun nouveau crancier est substitu lancien, envers lequel le dbiteur

se trouve dcharg.

V.- Actes de garantie et de sret

Le dbiteur a plusieurs moyens de garantir son crancier le paiement de sa
crance. Il peut le faire au moyen :
soit dune sret relle, cest--dire en affectant un bien ce paiement que le
crancier pourrait obtenir en vendant ce bien en cas de dfaillance
(hypothque, nantissement, gage, etc.) ;
soit dune sret personnelle, cest--dire par lengagement dun tiers qui
accomplirait les obligations la place du dbiteur, en cas de dfaillance
(caution, garant).
En principe, la garantie donne par le dbiteur dans lacte dobligation
constitue une disposition dpendante, affranchie de tout droit.
D.G.I.
Avril 2011

252

Il en est ainsi, par exemple, de laffectation hypothcaire dun immeuble,

consentie par le dbiteur au profit de son crancier, pour la garantie du
remboursement dun prt que ce crancier lui a accord.
Si la garantie est donne par un acte postrieur, elle constitue un acte de
complment lacte dobligation passible du droit fixe de 200 dirhams, condition
que cet acte dobligation ait t enregistr. Si cet acte nest pas enregistr, le droit
denregistrement est d sur lacte qui constate la garantie.
Par contre, la garantie fournie par un tiers dans lacte dobligation ou dans un
acte distinct constitue une disposition indpendante, sujette un droit
denregistrement au titre de la caution.
Les principaux contrats de garantie, autres que les constitutions dhypothque
sont examines ci-aprs.
A/ NANTISSEMENT DE FONDS DE COMMERCE
Selon larticle 133 (I- C- 2) du C.G.I., les actes portant constitution de
nantissement sur un fonds de commerce en garantie dune crance actuelle ou
ventuelle, dont lacte formant titre na pas t enregistr au droit proportionnel
dobligation de sommes, prvu par le mme article 133 (I- C- 5) sont passibles du
mme droit, si loption denregistrement est requise.
B/ CAUTIONNEMENT ET AUTRES GARANTIES FOURNIES PAR UN TIERS
Le cautionnement est lengagement pris par un tiers (la caution) de payer
pour le dbiteur, si celui-ci ne sacquitte pas de sa dette.
Constitue galement un cautionnement, toute autre garantie mobilire
fournie par un tiers. Par exemple, un gage fourni par une personne autre que le
dbiteur.
Dans ce cas, le droit denregistrement proportionnel de 1 %, prvu par larticle
133 ( I- D- 2) prcit est peru, en cas doption pour lenregistrement de cet acte
sur le montant de lobligation garantie, sans quil y ait lieu de tenir compte de la
valeur de la garantie.
VI.- Actes de quittance
A/ ACTES CONCERNES
Larticle 133 (I- D- 7) du C.G.I. soumet au droit denregistrement
proportionnel de 1 % les quittances, compensations, renonciations et tous autres
actes ou crits portant libration de sommes et valeurs mobilires, si lenregistrement
est requis.
1- Les quittances
La quittance est lacte remis au dbiteur, par lequel le crancier reconnat
D.G.I.
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253

avoir reu le montant de sa crance.

Le droit denregistrement est d, sur option, lorsque la quittance est constate
dans un acte distinct de celui qui contient la disposition principale.
Exemple : acte portant quittance du prix de vente, constate dans un autre
acte que la vente. Le droit denregistrement est d, indpendamment du droit dj
peru sur la vente.
Toutefois, le droit denregistrement nest pas d lorsque la quittance constitue
une disposition dpendante dune convention constate dans le mme acte.
Exemple : acte de vente dans lequel le vendeur reconnat avoir peru le prix
et donne quittance lacheteur.
2- Les compensations
Il y a compensation lorsque les parties lacte sont rciproquement et
personnellement crancires et dbitrices lune de lautre (art. 357 et suiv. du
D.O.C.).
Le droit denregistrement est d, sur option, sur le montant de la crance
teinte par compensation.
Exemples de compensation :
1er cas : A doit B 10.000 DH. Inversement, B doit A galement 10.000 DH.
Dans ce cas, il y a extinction totale des dettes par voie de compensation.
2me cas : A doit B 20.000 DH et, inversement, B doit A 10.000 DH.
Dans ce cas, il y a extinction partielle des dettes par voie de compensation,
concurrence de 10.000 DH.
3- Les renonciations
La renonciation du crancier son droit de crance, appele remise de dette
est galement soumise, sur option, au droit denregistrement, au titre de la
quittance, ds lors quelle constitue une libration du dbiteur.
Par contre, le droit denregistrement nest pas d, au titre de la quittance,
lorsque la libration du dbiteur rsulte de la loi et non de la convention des parties.
Il en est ainsi dun acte constatant lextinction dune dette par prescription ou
par confusion.
La prescription est la perte dun droit par linaction de son titulaire pendant un
certain temps (art. 371 et suiv. du D.O.C.).
Exemple : acte constatant lextinction de la dette du dbiteur par
D.G.I.
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prescription, suite linaction du crancier pour rclamer sa crance.

La confusion est la runion dans la mme personne des qualits de crancier
et de dbiteur dune mme obligation (art. 369 du D.O.C.).
Exemple : acte par lequel une socit acquiert ses propres titres dobligation.
Cette socit tait dbitrice vis--vis des porteurs de ces obligations. Par lacquisition
de ces titres, la socit devient crancire delle-mme.
Le droit denregistrement au titre de la quittance ne sapplique pas non plus
aux dcharges pures et simples, cest--dire aux actes en vertu desquels les
personnes ayant la qualit de simple dtenteur de choses appartenant autrui, de
grant ou de gardien se trouvent libres.
Cest le cas, notamment des actes constatant :
le paiement par le tuteur du reliquat du compte de gestion de sa tutelle sur un
mineur ;
le remboursement effectu par le mandataire au mandant des sommes
avances par ce dernier ;
la restitution de sommes ou valeurs, par suite de lannulation judiciaire dun
contrat.
Dans ces diffrents cas, seul le droit fixe de 100 dirhams peut tre peru, au
lieu du droit denregistrement proportionnel.
Toutefois, lorsque le compte des sommes dues par un tuteur ou mandataire
au mineur ou mandant a t dfinitivement arrt, la quittance du reliquat donne
par un acte ultrieur est soumise au droit denregistrement proportionnel de 1 %, le
tuteur ou mandataire ne dtenant plus les sommes en cette qualit, mais comme
simple dbiteur.
B/ CAS PARTICULIERS
1- La dation en paiement
Les rgles exposes ci-dessus cessent de sappliquer lorsque le dbiteur se
libre non en numraire, mais au moyen dune dation en paiement, cest--dire par
la remise son crancier dun bien immeuble ou dun meuble, autre que le
numraire.
Dans ce cas, lopration sanalyse en une mutation titre onreux, passible du
droit proportionnel suivant la nature du bien transmis, au lieu du droit de 1% au titre
de la quittance.
2- Les retraits
Le droit de quittance sapplique aux quittances de sommes rembourses en
D.G.I.
Avril 2011

255

excution dun retrait (rmr, chefa, droit de premption), condition, toutefois,

que le retrait soit exerc dans les dlais et conditions fixs par la loi ou par la
convention.
SECTION III.- DELAIS DENREGISTREMENT
Le dlai pour lenregistrement des actes et conventions est la dure au cours
de laquelle les redevables doivent sacquitter des droits.
A lexpiration du dlai prescrit, les droits deviennent exigibles et le receveur de
ladministration fiscale comptent est en droit dengager la procdure de
recouvrement forc du montant de ces droits, major de la pnalit, de lamende et
de la majoration de retard.
Larticle 128 du C.G.I. prvoit un dlai de trente (30) jours et un dlai de trois
(3) mois.
PARAGRAPHE 1.- DELAI DE TRENTE (30) JOURS
Pour lenregistrement des mutations vises larticle 127 (I- A- B et C) du
C.G.I, le dlai de trente (30) jours court compter de la date de la ralisation
effective de la mutation, que celle-ci soit constate par crit ou convenue
verbalement.
Lorsque cette mutation est constate par un acte, cest la date de cet acte qui
sert de point de dpart du dlai de trente (30) jours.
Si lacte ne comporte pas de date de rdaction, cest la date laquelle les
signatures ont t lgalises et, en cas de lgalisation des dates diffrentes, cest
la dernire date de lgalisation de signature qui est retenue comme point de dpart
du dlai denregistrement.
Si la mutation a t conclue verbalement, cest la date de la ralisation de
laccord des parties qui est prise en considration. Dans ce cas, les parties doivent
souscrire une dclaration et sacquitter des droits auprs de linspecteur charg de
lenregistrement dans les trente (30) jours de lentre en possession du bien objet de
la mutation.
Par consquent, si un acte est tabli pour constater une mutation conclue
antrieurement sa date de rdaction, cest la date de laccord ralisant cette
mutation qui sert de point de dpart du dlai.
Tel est le cas dun acte S.S.P. dat du 26 mai 2008 portant cession de parts
sociales dune socit prpondrance immobilire, stipulant que les cessionnaires
sont propritaires des parts sociales cdes et en ont la jouissance pleine et entire
depuis le 2 janvier 2008.
La cession de parts sociales des socits prpondrance immobilire est
obligatoirement assujettie lenregistrement, quelle que soit la forme de cette
cession, crite ou verbale, en application des dispositions de larticle 127 (I- A- 1- c)
D.G.I.
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256

du C.G.I.
Le transfert de la proprit des titres sociaux en question et donc des
immeubles quils reprsentent rsultant dun accord antrieur, soit le 2 janvier 2008,
cest cette dernire date que le dlai denregistrement de cette opration
commence courir et non la date de lacte (26 mai 2008) qui est rdig pour la
constater.
Pour les oprations qui ne sont soumises lenregistrement que si elles font
lobjet dun acte, cest la date de cet acte quil y a lieu de retenir pour le calcul du
dlai de trente (30) jours prcit. Tel est le cas :
des procs-verbaux constatant la vente des produits forestiers et des ventes
effectues par des agents des Domaines ou des Douanes ;
des procs-verbaux dadjudications dimmeubles, de fonds de commerce ou
dautres meubles.
Toutefois, pour les conventions constates par les actes dadoul, le dlai de
trente (30) jours court compter de la date de rception par ces derniers de la
dclaration des parties.
Exemples :
Acte S.S.P. (ou notari) portant vente dun appartement, dat du 6 janvier 2004.
Le jour de ltablissement de lacte qui est le 6 janvier 2004 nest pas compt
(art. 163- I du C.G.I.).
Le dlai de trente (30) jours pour lenregistrement de cet acte expire le 5
fvrier 2004.
Dclaration reue par des adoul, le 19 fvrier 2004, portant vente dun terrain
agricole.
Etant donn que lanne 2004 est bissextile, le dlai de trente (30) jours pour
lenregistrement de cet acte expire le 20 mars 2004.
Toutefois, le 20 mars 2004 tant un samedi, jour chm lgal, lchance est
reporte au lundi 22 mars 2004 (art. 163- I du C.G.I.).
PARAGRAPHE 2.- DELAI DE TROIS (3) MOIS

Un dlai denregistrement de trois (3) mois est prvu pour les actes de
libralit pour cause de mort, les ordonnances, jugements et arrts.
Pour les actes de libralit, le dlai court compter de la date du dcs du
testateur.

Dcision n 341/04 D.L.E.C.I. du 19 avril 2004.

D.G.I.
Avril 2011

257

Sagissant des dcisions de justice, la date retenir pour le dcompte du dlai

de trois (3) mois est celle de la date desdites dcisions judiciaires.
Exemples :
Dclaration reue par des adoul, le 07 janvier 2009, portant legs de biens
immeubles. Le testateur dcde le 12 mai 2009.
Le jour du dcs du testateur nest pas compt (art. 163- I du C.G.I.) et le
dlai de trois (3) mois qui est compt de quantime quantime, cest--dire de
date date expire le 13 aot 2009.
Jugement dat du 5 mai 2009 portant homologation dun partage de biens
immeubles entre co-indivisaires.
La date du jugement nest pas compte (art. 163- I du C.G.I.) et le dlai
expire le dernier jour du dlai de trois (3) mois, soit le 6 aot 2009.
SECTION IV.- EXONERATIONS
Larticle 129 du C.G.I. fixe la liste limitative des exonrations. Ces
exonrations sont soit de porte gnrale lorsquelles profitent une institution ou
un organisme dtermin, soit de porte limite lorsquelles sappliquent uniquement
une opration particulire.
Les cas dexonration sont classs en fonction de la motivation qui a prsid
leur institution et du but poursuivi travers lavantage fiscal qui en rsulte.
Par ailleurs dans certains cas, le bnfice de lexonration est acquis sous
certaines conditions. Celles-ci font lobjet de larticle 130 du C.G.I.
PARAGRAPHE 1.- ACTES ET CONVENTIONS EXONERES
La liste des exonrations est fixe comme suit, par larticle 129 (I- II- III- IV
et V) du C.G.I.
I.- ACTES PRESENTANT UN INTERET PUBLIC
Ces actes concernent :
1- Les acquisitions par les Etats trangers d'immeubles destins l'installation
de leur reprsentation diplomatique ou consulaire au Maroc ou l'habitation du chef
de poste.
Cette exonration est acquise, la condition que la rciprocit soit accorde
par lEtat concern l'Etat marocain, conformment la convention de Vienne,
ratifie par le Royaume du Maroc, le 18 avril 1961 ;
2- Les actes constatant des oprations immobilires, ainsi que des locations et
des cessions de droits d'eau en vertu du dahir du 15 joumada I 1357 (13 juillet
D.G.I.
Avril 2011

258

1938) ;
3- Les actes et crits relatifs au recouvrement forc des crances publiques,
dresss en vertu des dispositions de la loi n 15-97 formant code de recouvrement
des crances publiques, promulgue par le dahir n 1-00-175 du 27 moharrem 1421
(3 mai 2000) ;
4- Les actes et crits faits en excution de la loi n 7-81 relative
l'expropriation pour cause d'utilit publique et l'occupation temporaire, promulgue
par le dahir n 1-81-252 du 11 rejeb 1402 (6 mai 1982), lorsquil y a lieu la
formalit.
II.- ACTES CONCERNANT LES COLLECTIVITES PUBLIQUES
1- Les acquisitions de l'Etat, les changes, les donations et conventions qui lui
profitent; les constitutions de biens habous, les conventions de toute nature passes
par les Habous avec l'Etat.
Pour bnficier de lexonration des droits denregistrement, les acquisitions de
lEtat doivent tre autorises par arrt du Ministre charg des finances, en
application des dispositions de larticle 82 du dcret royal n 330.66 du 21 avril 1967
portant rglement gnral de la comptabilit publique, tel que modifi et complt.
Dautre part, la gestion du domaine priv de lEtat est confie aux services des
domaines relevant du Ministre des Finances et ce sont ces services qui procdent
lacquisition des biens immeubles pour les affecter linstallation des services et des
administrations publiques, tel que cela rsulte des dispositions de larticle 13 du
dcret n 2.07.995 du 23 chaoual 1429 (23 octobre 2008) relatif aux attributions et
l'organisation du Ministre des Finances.
En consquence, pour que lacte dacquisition de lEtat soit enregistr en
exonration en vertu des dispositions de larticle 129 (II- 1) du C.G.I. prcit, cet
acte doit tre tabli dans les conditions et suivant les modalits indiques ci-dessus,
savoir :
lautorisation dacqurir limmeuble par arrt du Ministre charg des finances ;
la conclusion de cet acte au nom de lEtat par les services des Domaines
relevant du Ministre de l'Economie et des Finances.
En labsence de ces conditions, lacte en question reste obligatoirement soumis
aux droits denregistrement, dans les conditions de droit commun1
2- Les acquisitions et changes d'immeubles effectus par les collectivits
locales et destins l'enseignement public, l'assistance et l'hygine sociales, ainsi
qu'aux travaux d'urbanisme et aux constructions d'intrt communal.
Ainsi, une commune ne peut se prvaloir des dispositions prcites pour
1

Dcision n 41/07 D.L.E.C.I. du 18 janvier 2007

D.G.I.
Avril 2011

259

bnficier de lexonration concernant des acquisitions immobilires, qui restent

soumises au paiement des droits denregistrement dans le cadre du droit commun,
ds lors qu'elles n'ont pas t destines lenseignement public, ni lassistance et
lhygine sociales, ni mme aux travaux durbanisme ou aux constructions dintrt
communal, mais qu'elles ont t attribues des particuliers2.
III.- ACTES PRESENTANT UN INTERET SOCIAL
1- Les actes et crits tablis en application du dahir du 5 rabia II 1363 (1er
mars 1944) relatif la rparation des dommages causs par faits de guerre et des
arrts pris pour l'excution de ce dahir ou qui en seront la consquence, condition
de s'y rfrer expressment.
2- Les contrats de louage de services, s'ils sont constats par crit ;
3- Les actes d'acquisition des immeubles strictement ncessaires
l'accomplissement de leur objet par les associations but non lucratif s'occupant des
personnes handicapes ;
4- Les actes, crits et mutations qui profitent aux organismes ci-aprs,
affrents la cration, l'activit et, ventuellement, la dissolution :

de l'Entraide nationale, cre par le dahir n 1-57-009 prcit ;

des associations de bienfaisance subventionnes par l'Entraide

nationale, notamment les associations d'aveugles et de paralytiques.

A titre dexemple, lexonration est applicable lacte dacquisition dun

immeuble par une association de bienfaisance, ayant conclue une convention de
partenariat avec lEntraide nationale qui lui accorde des subventions matrielles, en
considration de laction sociale et de bienfaisance quelle accomplit .
du Croissant rouge marocain ;
de la Ligue nationale de lutte contre les maladies cardio-vasculaires,
cre par le dahir n 1-77-334 prcit ;
5- Les actes affrents lactivit et aux oprations de la socit Sala Al Jadida ;
6- Les actes et oprations de la Socit nationale damnagement collectif
(SO.NA.DA.C.) se rapportant la ralisation de logements sociaux affrents aux
projets Annassim , situs dans la commune de Dar Bouazza et Lyssasfa et
destins au recasement des habitants de lancienne mdina de Casablanca.
Lexonration profite aux seuls actes et oprations qui se rattachent

2 Dcision n 567/06 D.L.E.C.I. du 22 novembre 2006

Dcision n 275/03 D.L.E.C.I. du 26 mai 2003.

D.G.I.
Avril 2011

260

directement la ralisation des projets "Annassim", telle que lacquisition, par la

SONADAC de terrains destins la construction de logements sociaux prvus par
lesdits projets ;
7- Les actes affrents lactivit et aux oprations :

de la Fondation Hassan II pour la lutte contre le cancer, cre par le

dahir portant loi n 1-77-335 prcit;

de la Fondation Mohamed VI de promotion des uvres sociales de

lducation - formation, cre par la loi n 73-00, promulgue par le
dahir n 1-01-197 du 11 joumada I 1422 (1er aot 2001) ;

de la Fondation Cheikh Zad Ibn Soltan, cre par le dahir portant loi n
1-93-228 prcit 2;

de la Fondation Khalifa Ibn Zaid, cre par la loi n 12-07 prcite 3;

8- Les oprations des associations syndicales de propritaires urbains, dans la

mesure o elles n'apportent aux associs aucun enrichissement provenant du
paiement d'indemnits ou de l'augmentation de contenance de leurs proprits;
9- Les actes constatant la vente ou la location par bail emphytotique de lots
domaniaux quips par lEtat ou les collectivits locales et destins au recasement
des habitants des quartiers insalubres ou des bidonvilles ;
10- Les baux, cessions de baux, sous locations dimmeubles ou de droits rels
immobiliers conclus verbalement ;
11- Les actes et pices ayant pour objet la protection des pupilles de la Nation,
en application de la loi n 33-97 relative aux pupilles de la nation; promulgue par le
dahir n 1-99-191 du 13 joumada 1420 (25 aot 1999) ;
12- Les actes dattribution aux bnficiaires de lots domaniaux agricoles ou
vocation agricole appartenant au domaine priv de lEtat, raliss dans le cadre du
dahir portant loi n 1-72-454 du 25 hijja 1396 (17 dcembre 1976) tendant aux lots
agricoles attribus avant 1966 la lgislation et la rglementation sur la rforme
agraire.
IV.- ACTES RELATIFS A LINVESTISSEMENT
Il sagit des actes suivants :
1- Les acquisitions par les promoteurs immobiliers, personnes physiques ou
personnes morales relevant du rgime du rsultat net rel, de terrains nus ou
comportant des constructions destines tre dmolies et rservs la ralisation
doprations de construction de cits, rsidences ou campus universitaires.
2
3

Cf., art.5 de la L.F. pour lanne 2007.

Cf., art. 8 de la L.F. n 38-07 pour lanne 2008.

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261

Cette exonration est acquise, sous rserve des conditions prvues au

paragraphe 2 (I) de la prsente section.
2- Les actes de constitution et daugmentation de capital des socits
installes dans les zones franches dexportation, prvues par la loi n 19-94,
promulgue par le dahir n 1-95-1 du 24 chaabane 1415 (26 janvier 1995).
Bnficient galement de lexonration, les acquisitions par les entreprises
installes dans les zones franches dexportation, de terrains ncessaires la
ralisation de leur projet dinvestissement, sous rserve de la condition dexonration
prvue au paragraphe 2 (IV) de la prsente section ;
En raison de la prennit des droits qu'il confre au preneur et de l'tendue de
ces droits (conclu pour une priode de 18 99 ans), le bail emphytotique est
assimil fiscalement l'acquisition de droits immobiliers.
Par cette assimilation, le bail emphytotique bnficie de l'exonration des
droits d'enregistrement, ds lors qu'il porte sur un terrain ncessaire la ralisation
d'un projet d'investissement par une entreprise installe dans une zone franche
d'exportation, sous rserve de la condition d'exonration prvue au paragraphe 2
(IV) de la prsente section.
4- Les actes de constitution et daugmentation de capital des banques et des
socits holding offshore, prvues par la loi n 58-90 relative aux places financires
offshore, promulgue par le dahir n 1-91-131 du 21 chaabane 1412 (26-02-1992).
Bnficient galement de lexonration, les acquisitions par lesdites banques
et socits, dimmeubles ncessaires ltablissement de leurs siges, agences et
succursales, sous rserve de la condition dexonration prvue au paragraphe 2 (V)
de la prsente section ;
5- Le transfert la socit dnomme Agence spciale TangerMditerrane, en pleine proprit et titre gratuit, des biens du domaine priv de
lEtat qui lui sont ncessaires pour la ralisation de ses missions dordre public et
dont la liste est fixe par la convention prvue par larticle 2 du dcret-loi n 2-02644 du 2 rejeb 1423 (10 septembre 2002) portant cration de la zone spciale de
dveloppement Tanger-Mditerrane.
LAgence spciale Tanger-Mditerrane, ainsi que les socits intervenant
dans la ralisation, lamnagement, lexploitation et lentretien du projet de la zone
spciale de dveloppement Tanger-Mditerrane et qui sinstallent dans les zones
franches dexportation vises larticle premier du dcret loi n 2-02-644 prcit,
bnficient des exonrations prvues au 5 ci-dessus, sous rserve des conditions
dexonration prvues au paragraphe 2 (VI) de la prsente section ;
6- Les oprations prvues larticle 133 (I- D- 10) du C.G.I, en ce qui
concerne les droits denregistrement affrents la prise en charge du passif, s'il y a
lieu, dans les cas suivants :

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262

a) Les socits ou groupements dintrt conomique qui procdent, dans les

trois (3) annes de la rduction de leur capital, la reconstitution totale ou partielle
de ce capital;
b) La fusion de socits par actions ou responsabilit limite, que la fusion
ait lieu par voie d'absorption ou par la cration d'une socit nouvelle ;
c) Laugmentation de capital des socits dont les actions sont introduites la
cote de la bourse des valeurs, ou dont l'introduction la cote a t demande, sous
rserve que ces actions reprsentent au moins 20 % du capital desdites socits ;
7- Les actes relatifs aux variations du capital et aux modifications des statuts
ou des rglements de gestion des Organismes de placement collectif en valeurs
mobilires, soumis aux dispositions du dahir portant loi n 1-93-213 du 4 rabii 1414
(21 septembre 1993) 1;
8- Les actes relatifs aux variations du capital et aux modifications des statuts
ou des rglements de gestion des Organismes de placement en capital-risque,
institus par la loi n 41-05 prcite ;2
9- Les actes relatifs la constitution des Fonds de placements collectifs en
titrisation, soumis aux dispositions de la loi prcite n 10-98, promulgue par le
dahir n 1-99-193 du 13 joumada I 1420 (25 aot 1999), lacquisition dactifs,
lmission et la cession dobligations et de parts, la modification des rglements
de gestion et aux autres actes relatifs au fonctionnement desdits fonds
conformment aux textes rglementaires en vigueur ; 3
10- Les actes de cautionnement bancaire ou dhypothque produits ou
consentis en garantie du paiement des droits denregistrement, ainsi que les
mainleves dlivres par linspecteur des impts charg de lenregistrement, prvus
aux articles 130 (II- B) et 134 - I du C.G.I ;
11- Les actes, activits ou oprations de lUniversit Al Akhawayn dIfrane,
cre par le dahir portant loi n 1.93.227 prcit ;3
12- Les actes de transfert, titre gratuit et en pleine proprit, lAgence
damnagement et de mise en valeur de la valle du Bou Regreg, cre par la loi n
16-04, promulgue par le dahir n 1.05.70 du 20 chaoual 1426 (23 novembre 2005)
des biens du domaine priv de lEtat et des terrains distraits doffice du domaine
forestier dont la liste est fixe par voie rglementaire, situs dans la zone
dintervention de ladite agence et qui lui sont ncessaires pour la ralisation des
amnagements publics ou dintrt public ;4

1
2
3
4

Cf. art.16 de la L.F. n 26.04 pour lanne 2005.

Cf. art. 6 de la L.F. n 35.05 pour lanne 2006.
Cf.art.16 de la L.F n 26-04 pour lanne 2005.
Cf., art. 5 de la L.F. n 43-06 pour lanne 2007.

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263

13- Les oprations dapport, ainsi que la prise en charge du passif rsultant
de la transformation dun tablissement public en socit anonyme. 5
Cette exonration a t introduite dans le but daccompagner le processus de
transformation susvis sans aucune incidence fiscale. Ainsi, lopration de
transformation dun tablissement public en socit anonyme est exonre des droits
denregistrement, la condition que le bilan de clture de ltablissement concern
soit identique au bilan douverture de la socit nouvellement cre.
Cette mesure sapplique aux transformations effectues compter du 1 er
janvier 2008 ;
14- Les actes dhypothque consentis en garantie du paiement de la taxe sur
la valeur ajoute verse par lEtat, ainsi que la mainleve dlivre par le receveur de
ladministration fiscale, tel que cela est prvu larticle 93- I du C.G.I.
V.- ACTES RELATIFS AUX OPERATIONS DE CREDIT
1- Les actes concernant les oprations effectues par la Banque africaine de
dveloppement (B.A.D.), ainsi que les acquisitions ralises son profit, lorsque la
banque doit supporter seule et dfinitivement la charge de l'impt ;
Ainsi, lorsque la B.A.D. achte un bien immeuble, lacte constatant cette
opration est exonr des droits denregistrement. Si cette acquisition est faite dans
le cadre dun change, lexonration sapplique galement la valeur du bien acquis
par la B.A.D. Si une soulte est mise la charge du cochangiste de la B.A.D., le droit
proportionnel applicable la soulte reste d ;
2- Les actes et crits concernant les oprations effectues par la Banque
islamique de dveloppement et ses succursales, ainsi que les acquisitions qui leur
profitent ;
3- Les actes d'avances sur titres de fonds d'Etat et de valeurs mises par le
Trsor ;
4- Les actes constatant :
les oprations de crdit passes entre des particuliers et des tablissements
de crdit et organismes assimils ;

les oprations de crdit immobilier conclues entre les particuliers et les

socits de financement et celles passes entre les entreprises et leurs
salaris pour lacquisition ou la construction de leur habitation principale.

Cette exonration est tendue :

Cf. art.8 de la L.F. n 38-07 pour lanne 2008.

D.G.I.
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264

depuis le 1er janvier 2004, aux oprations de crdit passes entre les
entreprises et leurs salaris pour lacquisition ou la construction de leur
habitation principale ;

depuis le 1er janvier 2005, aux oprations de crdit passes entre les
associations des uvres sociales du secteur publics, semi public ou priv et
leurs adhrents pour lacquisition ou la construction de leur habitation
principale.
PARAGRAPHE 2.- CONDITIONS DEXONERATION
Larticle 130 du C.G.I. prvoit les conditions dapplication de certaines
exonrations. Ces conditions concernent les cas suivants :
I.- ACQUISITION DE TERRAINS POUR LA REALISATION DOPERATIONS
DE CITES, RESIDENCES OU CAMPUS UNIVERSITAIRES

DE CONSTRUCTION

Pour bnficier de lexonration prvue par larticle 129 (IV- 2) du C.G.I., les
promoteurs immobiliers, personnes physiques ou personnes morales, doivent raliser
leurs oprations dans le cadre dune convention conclue avec lEtat, assortie dun
cahier des charges en vue de raliser des oprations de construction de cits,
rsidences et campus universitaires constitus dau moins cinquante (50)5 chambres
dont la capacit dhbergement est au maximum de deux (2) lits par chambre, dans
un dlai maximum de trois (3) ans compter de la date de lautorisation de
construire.
En garantie des droits calculs au taux de 6% prvu par larticle 133 (I- A) du
C.G.I. et, le cas chant, des majorations et de la pnalit prvus par les articles 205
(I) et 208 du mme code, qui seraient exigibles aux cas o lengagement pris dans
lacte dacquisition naurait pas t respect, le promoteur immobilier est tenu :
soit de fournir un cautionnement bancaire, dposer auprs de linspecteur
des impts charg de lenregistrement,
soit de consentir, au profit de lEtat, une hypothque de 1er rang ou, dfaut,
de second rang, aprs celle consentie au profit des tablissements de crdit
agrs sur le terrain acquis ou sur tout autre immeuble.
Le cautionnement nest restitu et la mainleve dhypothque nest dlivre
par linspecteur des impts charg de lenregistrement que sur prsentation, selon le
cas, des copies certifies conformes du certificat de rception provisoire ou du
certificat de conformit, prvus par la loi n 25-90 relative aux lotissements, groupes
dhabitation et morcellements.
Lapplication de lexonration des droits denregistrement susvise est
subordonne la conclusion pralable par le promoteur immobilier dune convention
avec lEtat, ce qui implique que lacquisition du terrain doit tre postrieure la

5 Cf., art.7 de la L.F n 43-10 pour lanne 2011.

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265

signature de ladite convention.

Par contre, lorsque lacquisition du terrain est intervenue avant la date de la
signature de la convention, lexonration des droits denregistrement nest pas
applicable.
II.- ACQUISITION DE TERRAINS
FRANCHES DEXPORTATION

PAR LES ENTREPRISES INSTALLEES DANS LES ZONES

Lexonration prvue par larticle 129 (IV- 5, 2e alina) du C.G.I. est acquise
la condition que les terrains acquis par les entreprises installes dans les zones
franches dexportation en vue de raliser leur projet dinvestissement soient
maintenus lactif de ces entreprises pendant au moins dix (10) ans, compter de la
date de lobtention de lautorisation prvue larticle 11 de la loi n 19-94 relative
aux zones franches dexportation.
III.- ACQUISITION DIMMEUBLES PAR LES BANQUES ET LES SOCIETES HOLDING OFFSHORE
Lexonration prvue par larticle 129 (IV- 6, 2e alina) du C.G.I. est acquise
la condition que les immeubles acquis par les banques et les socits holding
offshore et ncessaires ltablissement de leurs siges, agences et succursales
demeurent lactif desdites banques ou socits pendant au mois dix (10) ans,
compter de lobtention de lagrment prvu larticle 5 de la loi n 58-90 relative aux
places financires offshore.
IV.- ACQUISITION DE TERRAINS PAR LAGENCE SPECIALE TANGER MEDITERRANEE
Bnficient de lexonration prvue larticle 129 (IV- 7, 2e alina) du C.G.I.,
les acquisitions de terrains destins la ralisation de leurs projets dinvestissement
par la socit dnomme "Agence spciale Tanger-Mditerrane" et les socits
intervenant dans la ralisation, lamnagement, lexploitation et lentretien du projet
de la zone spciale de dveloppement Tanger-Mditerrane et qui sinstallent dans
les zones franches dexportation prvues par le dcret loi n 2-02-644, la condition
que les terrains acquis demeurent lactif desdites socits pendant au moins dix
(10) ans, partir de la date de lagrment du projet.
CHAPITRE II
BASE IMPOSABLE ET LIQUIDATION
SECTION I.- BASE IMPOSABLE
Lassiette des droits proportionnels denregistrement est constitue par les
sommes et valeurs exprimes dans les actes et conventions. Tel est le cas du prix
convenu dans lacte de vente ou de la valeur dclare pour un bien objet dun
contrat de donation ou de partage.
Larticle 131 du C.G.I. fixe les rgles de dtermination de la base imposable

Dcision n 13/02 D.L.E.C.I. du 15 janvier 2002.

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dun certain nombre doprations juridiques. Ces rgles sont rappeles, ci-aprs, pour
ce qui concerne les principales oprations, savoir : la vente, la mourabaha,
lchange, le partage, les mutations titre gratuit (donations), le nantissement de
fonds de commerce, les actes de socits, les cessions dactions et de parts sociales,
les quittances et les baux (mutations de jouissance).
PARAGRAPHE 1.- VENTES ET AUTRES TRANSMISSIONS A TITRE ONEREUX
Lassiette des droits denregistrement applicables aux ventes et autres
transmissions titre onreux est constitue par le prix exprim par les parties et les
charges qui peuvent sajouter ce prix.
Sur la question de savoir, si la formalit de lenregistrement des actes et
conventions peut tre effectue sur la base du dirham symbolique, il est prciser
que pour permettre la liquidation des droits correspondants, une dclaration de la
valeur vnale des biens en question doit tre insre dans lacte. A dfaut de cette
dclaration, ladministration est en droit de procder lestimation de ladite valeur
dans le cadre de la procdure de taxation doffice, prvue larticle 228 du C.G.I.
Par ailleurs, les charges qui peuvent sajouter au prix sont constitues par les
divers lments, notamment la rserve de jouissance au profit du vendeur, si le prix
est pay comptant et les charges augmentatives du prix.
I.- LA RESERVE DE JOUISSANCE
Lentre en jouissance par lacheteur du bien qui lui est cd peut tre
immdiate ou diffre.
Lorsquelle est diffre dans le temps, la clause sanalyse en une rserve de
jouissance au profit du vendeur dont la contrepartie constitue un lment qui doit
sajouter au prix pour la liquidation des droits.
Exemple de rserve de jouissance :
A vend B un local dhabitation moyennant 500.000 DH que B a pay au
comptant. Les deux parties ont convenu que lentre en jouissance de B est diffre
jusqu une certaine date. A, qui nest plus propritaire du local et qui a reu la
totalit du prix a tout la fois la jouissance de la chose vendue et le prix. Un bail
gratuit est en quelque sorte impos par A B. Il y a donc perte de jouissance pour
B, que les parties doivent valuer et ajouter au prix pour obtenir la base imposable.
II.- LES CHARGES AUGMENTATIVES DU PRIX
Les charges augmentatives du prix sont les obligations que le contrat de vente
impose lacqureur en plus du prix, la dcharge du vendeur. Elles peuvent
consister en le paiement dune somme dargent ou en une prestation quelconque,
accomplir par lacheteur pour le compte du cdant.

Dcision n 17/40 D.L.E.C.I. du 9 mars 2007.

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La somme ainsi paye, la dette ou lobligation ainsi prises en charge par

lacheteur, mais qui ne lui incombent pas sont dites "charges augmentatives du prix"
et entrent en considration pour la dtermination de la base imposable.
Exemple de charges augmentatives du prix
A vend B un fonds de commerce, moyennant le prix pay comptant de
300.000 DH. En plus du prix pay, B prend sa charge le paiement du montant des
impts dont A est redevable la date de la cession, soit 20.000 DH et une dette
envers un fournisseur de 50.000 DH.
Base imposable : 300.000 + 20.000 + 50.000 =. 370.000 DH
Liquidation de limpt : 370.000 x 6 % = .... 22.200 DH
Il y a lieu de prciser que, dans les cas ci-aprs, la base dimposition est
dtermine :
pour les adjudications par surenchre ou sur folle enchre, par le supplment
du prix par rapport la premire adjudication ou rsultant de la folle enchre en y
ajoutant les charges ;
pour les cessions titre onreux de fonds de commerce, par le prix des
diffrents lments constituant le fonds de commerce cd, savoir : la clientle,
lachalandage, le droit au bail, les objets mobiliers et les marchandises en stock.
PARAGRAPHE 2.- MOURABAHA
La base imposable des oprations de mourabaha est dtermine par le prix
d'acquisition des biens immeubles ou de fonds de commerce par l'tablissement
bancaire, l'exclusion de la rmunration au profit dudit tablissement, en
application des dispositions de l'article 131-1 du C.G.I.
PARAGRAPHE 3.- ECHANGE
Lchange dimmeubles est passible du droit proportionnel, aux mmes taux et
dans les mmes conditions que la vente portant sur les mmes biens.
Lorsque lchange est pur et simple, cest--dire portant sur des biens dgale
valeur passibles du mme taux, la base imposable est dtermine par la valeur de
lun des lots changs.
Exemple :
Echange entre A et B de deux terrains nus, estims 700.000 DH chacun.
Il est d sur cet acte : 700.000 x 6 % = .. 42.000 DH
Cependant, si les biens changs sont de mme valeur, mais passibles de taux
diffrents, il y a lieu de percevoir les droits denregistrement sur la valeur donnant
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lieu la perception la plus leve.

Exemple :
Echange entre A et B dun terrain nu et dune villa, estims 700.000 DH
chacun.
Liquidation des droits :
Sur la valeur du terrain : 700.000 x 6 % = ....... 42.000 DH
Sur la valeur de la villa : 700.000 x 3 % = ........................ 21.000 DH
Il est peru sur cet acte le montant des droits le plus lev, soit 42.000 DH.
Lorsque les biens changs sont dingales valeurs, mais dont la cession est
passible du mme taux, la base imposable retenir pour la liquidation des droits est
celle du bien dont la valeur est la plus leve.
Exemple :
Echange entre A et B de deux terrains nus estims, lun 800.000 DH et
lautre 750.000 DH. Les parties nont pas prvu le versement dune soulte.
Il est d sur cet acte : 800.000 x 6 % = .. 48.000 DH
Toutefois, la valeur servant de base pour la liquidation des droits ne peut tre
infrieure la valeur de la moindre part, augmente de la soulte, sil y a lieu.
Les exemples, ci-aprs, illustrent les principaux cas qui peuvent se prsenter :
1er cas : Echange avec soulte de biens dont la cession relve du mme taux
Echange entre A et B de deux terrains nus. A reoit un terrain estim 400.000 DH
et B reoit un terrain estim 600.000 DH et verse A une soulte de 200.000 DH.
Sagissant de biens de mme nature, le droit est liquid sur lestimation du
bien dont la valeur est la plus leve et qui correspond la valeur la moins leve,
augmente de la soulte, soit :
600.000 x 6 % = .... 36.000 DH
2me cas : Echange avec soulte de biens dont la cession relve de taux
diffrents
Echange entre A et B dune villa contre un fonds de commerce. A reoit le fonds de
commerce estim 1.000.000 DH, B reoit en change la villa estime 3.000.000
DH et verse A une soulte de 2.000.000 DH.
Le taux applicable aux mutations titre onreux des biens changs est de :
D.G.I.
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269

- 3 % pour la villa ;
- 6 % pour le fonds de commerce.
Il y a lieu de procder deux liquidations :
- 1re liquidation :
sur la valeur la plus leve (valeur de la villa) :
3.000.000 x 3 % = 90.000 DH
- 2me liquidation :
sur la valeur la moins leve (valeur du fonds de commerce), augmente de la
soulte :
1.000.000 x 6 % = .... 60.000 DH
sur la soulte imputable sur la villa :
2.000.000 x 3 % = . 60.000 DH
Total = 120.000 DH
Il sera peru sur cet acte le montant des droits le plus lev, rsultant des
deux liquidations, savoir 120.000 DH, au lieu de 90.000 DH.
En cas dchange de nue-proprit ou dusufruit, leur estimation est effectue,
compte tenu de la valeur vnale de la pleine proprit de limmeuble dclare par les
parties lacte et conformment au tableau prvu larticle 131- 4 du C.G.I. (Voir
exemples infra, pages 71 et suiv.).
PARAGRAPHE 4.- PARTAGE
En matire de partage, la base imposable est constitue par le montant de
lactif net partager, cest--dire le montant brut des valeurs indivises comprises
dans le partage, sous dduction des charges de lindivision et, le cas chant, des
soultes.
I.- Actif brut imposable
A/ BIENS IMPOSABLES
Le droit sapplique tous les biens partags, meubles ou immeubles et quelle
que soit leur situation, au Maroc ou ltranger.
Le droit est d galement sur les biens que les parties dclarent avoir
partags lamiable antrieurement et sans quil ait t dress dacte enregistr.
B/ VALEUR IMPOSABLE
La valeur imposable est celle donne par les parties aux biens concerns la
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date du partage.
Toutefois, sil a t procd, par un acte, un partage de jouissance
antrieurement au partage en proprit, la base imposable est la valeur des biens
partags la date de lattribution de la jouissance.
Exemple : A, B et C sont copropritaires dans lindivision de plusieurs biens acquis
par hritage, raison de :
40% chacun pour A et B ;
20% pour C.
Les biens composant la masse partager ont fait lobjet dun partage de
jouissance en 1995, estims, cette date, 2.500.000 DH.
Le partage en proprit est effectu, le 25 janvier 2004, entre les trois coindivisaires, conformment leur quote-part dans lindivision, sans soulte, ni plusvalue.
Liquidation des droits
Le droit denregistrement est liquid sur la valeur des biens la date du
partage de jouissance, soit : 2.500.000 x 1,50 % = ..... 37.500 DH
II.- Dductions oprer sur lactif brut
Pour la dtermination de lactif net, il y a lieu de dduire toutes les dettes et
charges qui grvent lactif brut.
Parmi les lments dduire de lactif brut, on peut citer le passif affectant les
biens partager, les frais de partage, les dettes du dfunt dans un partage de
succession, y compris ses dettes envers des hritiers et les legs particuliers.
Il y a lieu de signaler que le passif dune succession na pas tre justifi pour
la liquidation des droits.
Lorsque le partage comporte des soultes ou des plus-values, il convient
galement de dduire de lactif brut le montant de ces soultes ou plus-values pour le
calcul du droit d au titre du partage.
En effet, le montant de la soulte ou de la plus-value relve du droit
denregistrement, applicable aux mutations titre onreux.
Cependant, quand la soulte provient dune ingale rpartition du passif, on ne
peut dduire, la fois, son montant et lintgralit du passif, ce qui aboutirait un
double emploi : il y a lieu de retrancher seulement le passif.
Exemples :
1er cas : Partage avec soulte
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A, B et C sont co-propritaires dans lindivision de plusieurs biens acquis par

hritage, raison de 40 % chacun pour A et B et 20% pour C.
Les biens composant la masse partager sont valus 3.600.000 DH.
La part revenant A et B est de 1.440.000 DH pour chacun.
La part revenant C est de 720.000 DH.
A reoit un terrain dune valeur de 1.440.000 DH.
B reoit un immeuble construit dune valeur de 1.600.000 DH et sengage verser
C une soulte de 160.000 DH.
C reoit un appartement dune valeur de 560.000 DH et une soulte qui lui est verse
par B pour un montant de 160.000 DH.
Liquidation des droits
au titre du partage :
3.600.000 160.000 = 3.440.000 x 1,50 % = .. 51.600 DH
au titre de la soulte verse par B C
et qui simpute sur limmeuble construit : 160.000 x 3 % = .. 4.800 DH
Total = 56.400 DH
N.B. : le droit est d sur la soulte au taux correspondant la vente du bien sur
lequel est impute cette soulte, soit dans le cas ci-dessus au taux de 3 %.
2me cas : Partage avec plus-value
A et B sont propritaires raison de 50% chacun des biens suivants :
un terrain estim 100.000 DH ;
un immeuble construit estim 130.000 DH.
Ils procdent au partage de ces biens de la manire suivante :
A reoit le terrain ;
B reoit limmeuble construit.
Bien que limmeuble construit prsente une plus-value de 30.000 DH par rapport au
terrain, le partage ne donne lieu au versement daucune soulte.
Toutefois, comme pour la soulte, cette plus-value est passible du droit
denregistrement prvu pour la vente.
D.G.I.
Avril 2011

272

Liquidation des droits

- au titre du partage : 230.000 30.000 = 200.000 x 1,50 % = . 3.000 DH
- au titre de la plus-value : 30.000 x 3 % = 900 DH
Total des droits = 3.900 DH
3me cas : Modalits dimputation de la soulte
Exemple 1 : Partage avec imputation proportionnelle de la soulte
A et B sont dans lindivision parts gales et procdent au partage des biens
suivants :
- terrains = .. 400.000 DH
- Fonds de commerce (F.C.) = .... 300.000 DH
- meubles = ...... 200.000 DH
Total de la masse partage = 900.000 DH
La part devant revenir chacun des copartageants est de :
900.000 DH = . .. 450.000 DH
2
A reoit le terrain estim 400.000 DH et une soulte de .. ... 50.000 DH
B reoit le fonds de commerce et divers biens meubles, estims 500.000 DH avec
une soulte sa charge verser A de 50.000 DH.
Base imposable
Actif net partag : 900.000 50.000 = ............ 850.000 DH
Imputation de la soulte
A dfaut de dclaration du mode dimputation de la soulte, il y a lieu de procder
limputation proportionnelle de cette soulte sur les diffrents biens reus par le
copartageant qui la supporte.
Imputation sur le fonds de commerce
(soulte) 50.000 x (val. du fonds de com.) 300.000 = .. 30.000 DH
(valeur des biens ayant gnr la soulte) 500.000
Imputation sur les meubles
(soulte) 50.000 x (val. des meubles) 200.000 = ... 20.000 DH
D.G.I.
Avril 2011

273

(valeur des biens ayant gnr la soulte) 500.000

Liquidation des droits
Au titre du partage : 850.000 x 1,50 % . 12.750 DH
Au titre de la soulte :
- impute sur le fonds de commerce :
30.000 x 6 % = .. 1.800 DH
- impute sur les meubles :
20.000 x 3 % = ... 600 DH
Total des droits = .15.150 DH
Exemple 2 : Partage avec soulte imputable sur des marchandises en stock
Acte de partage de biens recueillis par voie dhritage par A, B, C, D et E.
La masse totale partager est value 4.435.500 DH.
Rpartition des biens
Hritiers

Quote-part dans
lindivision

Droits reus

Soulte recevoir

554.437,50

550.080,00

1.108.875,00

1.140.360,00

1.108.875,00

1.105.920,00

2.955,00

1.108.875,00

1.092.360,00

16.515,00

554.437,50

546.780,00

7.657,50

4.435.500,00

4.435.500,00

31.485,00

TOTAL

4.357,50

Soulte payer

31.485,00
-

31.485,00

B reoit un fonds de commerce estim 1.108.875 DH correspondant sa quotepart et un stock de marchandises valu 31.485 DH. A ce titre, il sengage verser
aux autres copartageants une soulte de 31.485 DH.
Actif net partag
Masse totale partager soulte

D.G.I.
Avril 2011

274

4.435.500 31.485 = .. 4.404.015,00 DH

Liquidation des droits
Au titre du partage :
4.404.015 x 1,50 % =..... 66.060,22 DH
Au titre de la soulte imputable sur les marchandises,
en stock estimes et dtailles dans un tat spar : 31.485 x 1,50% =. 472,27 DH
Total des droits = . 66.532,49 DH
N.B. : lorsque les marchandises en stock nont pas fait lobjet dune estimation
dtaille et spare, le droit au titre de la soulte est liquid sur la base du taux
de 6 % prvu pour la vente de fond de commerce, au lieu de 1,50 %.
III.- Partage partiel
Lorsque le partage ne porte que sur une partie des biens indivis, le droit nest
d que sur cette partie.
Exemple :
A, B et C sont copropritaires dans lindivision de plusieurs biens acquis par hritage,
raison de :
- 40 % chacun pour A et B;
- 20 % pour C.
Les biens composant la masse partager sont valus 3.600.000 DH.
A, B et C dcident de procder au partage de lune des proprits indivises, value
1.200.000 DH. Les biens qui demeurent dans lindivision entre toutes les parties
sont estims 2.400.000 DH.
Le partage est effectu entre les parties en conformit avec leurs droits, sans soulte,
ni plus-value.
Liquidation des droits
1.200.000 x 1,50 % = .... 18.000 DH
N.B. : Dans ce cas, le droit de partage nest d que sur la valeur du bien partag,
lexclusion des autres biens rests dans lindivision entre toutes les parties.
Lorsque seul lun des copartageants sort de lindivision et reoit des biens
correspondant ses droits dans la masse indivise totale, le droit est d au titre du
partage sur la totalit des biens communs.
D.G.I.
Avril 2011

275

Exemple :
Mmes donnes que le 1er exemple. Le co-indivisaire C recueille la totalit de ses
droits sans soulte et les co-indivisaires A et B restent dans lindivision. Le partage est
effectu comme suit :
C recueille une proprit dune valeur de 720.000 DH.
A et B restent dans lindivision pour deux proprits dune valeur globale de
2.880.000 DH.
Base imposable
La masse partager est de 3.600.000 DH. En effet, lindivision a cess au regard de
C pour tous les biens composant la masse partager.
Liquidation des droits
3.600.000 x 1,50 % = .. . 54.000 DH
Lorsque les parties restes dans lindivision pour certains biens procdent au
partage de ces biens dans un acte ultrieur, cet acte constitue un nouveau partage,
soumis au droit de 1,50 %.
Exemple :
Mmes donnes que lexemple prcdent.
Si A B procdent ultrieurement au partage des biens rests dans
lindivision, le droit sera d nouveau sur la valeur desdits biens la date de ce
partage, soit :
2.880.000 x 1,50 % = .. 43.200 DH
Dans le cas dun partage partiel, le passif nest dductible de lactif brut
partag que pour la fraction qui excde la valeur des biens laisss dans lindivision.
En effet, le passif est cens simputer en premier lieu sur les biens non
concerns par le partage, sous rserve des stipulations expresses contraires, prvues
dans lacte de partage.
Exemple :
A et B sont copropritaires dans lindivision des biens suivants, raison de 50%
chacun.
1- un terrain estim 200.000 DH ;
2- un fonds de commerce estim 500.000 DH ;
3- un appartement estim 500.000 DH.
D.G.I.
Avril 2011

276

Ces biens sont grevs dun passif de 250.000 DH.

A et B dcident de partager les biens 2 et 3.
Actif brut partag : 500.000 + 500.000 = ... 1.000.000 DH
Passif: A dfaut de stipulations contraires des parties, le passif nest imputable sur
la valeur des biens partags qu concurrence de 50.000 DH qui excde la valeur du
bien rest dans lindivision.
Actif net : 1.000.000 - 50.000 = .. 950.000 DH
Liquidation des droits : 950.000 x 1,50 % = . 14.250 DH
Le partage de lactif et du passif est effectu conformment au droit des
parties. Le passif est galement cens simputer en premier lieu sur les biens non
concerns par le partage, lorsque certains biens sont spcialement affects au
paiement du passif ou lorsque lacte rgle la rpartition du passif entre les
copartageants.
PARAGRAPHE 5.- MUTATIONS ENTRE VIFS A TITRE GRATUIT (DONATION)
La base imposable est constitue par la valeur des biens objet de la donation
dclare par les parties, sans dduction des charges qui peuvent les grever et qui
sont mises la charge du donataire.
Lorsque la donation porte sur lusufruit ou sur la nue-proprit des biens, la
base imposable de lusufruit ou de la nue-proprit desdits biens est fixe une
quotit de la valeur de la pleine proprit en fonction de lge de lusufruitier,
conformment au tableau ci-aprs :
Age de lusufruitier

Valeur de lusufruit
Fraction de la pleine
proprit

Valeur de la nueproprit
Fraction de la pleine
proprit

Moins de 20 ans rvolus

Moins de 30 ans rvolus

7/10
6/10

3/10
4/10

Moins de 40 ans rvolus

Moins de 50 ans rvolus
Moins de 60 ans rvolus

5/10
4/10
3/10

5/10
6/10
7/10

Moins de 70 ans rvolus

Plus de 70 ans rvolus

2/10
1/10

8/10
9/10

Exemples :
1- A fait donation son fils B, g de 48 ans, de lusufruit dune villa estime en
D.G.I.
Avril 2011

277

pleine proprit 1.000.000 DH.

La fraction de la pleine proprit reprsentative de l'usufruit et correspondant 48
ans est de ... 4
10
La valeur de lusufruit constituant la base imposable est :
1.000.000 x 4 = ..400.000 DH
10
Il est d :
1,50 % sur 400.000 = .. 6.000 DH
2 - A g de 58 ans fait donation B de la nue-proprit dun appartement estim
1.200.000 DH, tant prcis que B na pas de lien de parent avec A.
La fraction de la pleine proprit reprsentative de lusufruit conserv par A, compte
tenu de son ge la date de la cession est 3/10.
La fraction de la valeur reprsentative de la nue proprit et constituant la base
imposable est 7/10
1.200.000 x 7= . 840.000 DH
10
Il est d : 840.000 x 3 % = .... 25.200 DH
PARAGRAPHE 6.- ACTES DHYPOTHEQUE OU DE NANTISSEMENT DE FONDS DE COMMERCE
Pour la constitution dhypothque ou de nantissement de fonds de commerce,
la base imposable est constitue par le montant total garanti, form des trois
lments ci-aprs :
le montant de la crance en principal ;
les frais accessoires de ralisation du gage (frais de saisie et de vente),
calculs au taux lgal de 6 %, dfaut dune estimation par les parties ;
les intrts liquids au taux convenu, dans la limite de deux (2) annuits (art.
131- 6 du C.G.I.).
Exemple :
Acte dobligation garantie par une hypothque pour 300.000 DH avec intrt
au taux de 8 % par an et frais ventuels.
La base imposable est compose de 3 lments :
principal de lobligation .. 300.000 DH

D.G.I.
Avril 2011

278

 intrts de 8 % (limitation lgale 2 annuits)

300.000 x 8 x 2 = ......... 48.000 DH
100
frais ventuels calculs au taux lgal :
300.000 x 6 = ...... 18.000 DH
100
366.000 DH
Il est d : 366.000 DH x 1,50 % = .. 5.490 DH
PARAGRAPHE 7.- ACTES DE SOCIETES ET DE G.I.E.
Pour les actes de constitution de socits ou de G.I.E., la base imposable est
constitue par le montant ou la valeur des apports effectus titre pur et simple.
Le droit proportionnel denregistrement est d sur la valeur des apports
effectus titre pur et simple, y compris la prime dmission lorsquelle est stipule
en cas daugmentation de capital et dduction faite du passif pris en charge par la
socit.
On appelle prime dmission, la diffrence entre la valeur totale des apports
effectus loccasion dune augmentation de capital et la valeur nominale globale
des titres mis en rmunration de ces apports (art. 185 de la loi n 17-95 relative
la S.A.).
Elle est assimile un droit dentre impos aux souscripteurs
laugmentation de capital en contrepartie de leur droit aux bnfices, aux rserves
cumules par la socit et aux plus-values latentes.
La prime dmission est imposable au droit dapport, bien que son montant ne
soit pas intgr au capital. Par contre, lintgration ultrieure de cette prime
dmission au capital social nest pas imposable.
En cas de fusion de socits, le droit dapport est d sur la valeur de lactif net
apport la socit absorbante ou la socit nouvelle rsultant de la fusion.
En cas de fusion par absorption, lactif net correspond au montant de
laugmentation du capital de la socit absorbante major, ventuellement, de la
prime de fusion.
Lorsquune opration de fusion ne donne pas lieu une augmentation de
capital, notamment en cas dabsorption dune filiale dtenue 100%, la base
imposable est constitue par le montant de lactif net apport la socit
absorbante.

Exemples de fusion par absorption

D.G.I.
Avril 2011

279

1er cas : Fusion-renonciation

Exemple 1 : Fusion avec augmentation de capital
La socit A absorbe la socit B, sachant que la socit absorbante A dtient
une participation de 3.000 actions dans la socit absorbe B et 9.000 actions
appartiennent dautres associs.
La situation des deux socits se prsente comme suit, la date de la fusion :
Libell
-

Capital
Nombre dactions
Valeur nominale
Actif brut rvalu

- Passif exigible
- Actif net
- Valeur relle de laction

Socit absorbante A
2.400.000
24.000
100
-

Socit absorbe B
1.200.000
12.000
100
3.940.000

240

2.500.000
1.440.000
120

Parit dchange des actions de la socit B contre les actions de la socit A :

240 = 2, soit 2 actions de la socit B pour 1 action de la socit A.
120
En rmunration de lactif net qui lui est apport, la socit A :
dclare renoncer la fraction de cet actif correspondant 3.000 actions
quelles dtient dans le capital de la socit B, soit pour une valeur nette de :
3.000 x 120 DH = . 360.000 DH ;
procde laugmentation de son capital, par mission de 4.500 actions
nouvelles dune valeur nominale de 100 DH chacune, soit :
4.500 x 100 DH = ... 450.000 DH
Le nombre dactions crer par la socit absorbante, compte tenu de la
renonciation de la socit A aux 3.000 actions quelle dtient dans la socit B, est
dtermin selon 2 mthodes :
1re mthode :
(12 000 3 000) = 9 000 = .... 4 500 actions
2
2
2me mthode :
1 440 000 (3 000 x 120) = 1 080 000 = . 4 500 actions ;
240
240

D.G.I.
Avril 2011

280

 et constate dans ses critures une prime de fusion correspondant la

diffrence entre la valeur relle et la valeur nominale des actions cres ou annules.
La prime de fusion est dtermine selon deux approches :
1re approche :
Actif net (augmentation du capital + valeur nominale des actions annules de la
socit B, dtenues par la socit A).
1 440 000 (450.000 + 300.000) =
1 440 000 750.000 = . 690 000 DH
2me approche :
Fraction de la prime de fusion se rapportant aux actions de la socit B,
dtenues par la socit absorbante A :
(1.440.000 x 3.000) 300.000 = 360.000 300.000 = .. 60.000 DH
12.000
Fraction de la prime de fusion lie laugmentation du capital :
(1.440.000 x 9.000) 450.000 = 1.080.000 450.000 = 630.000 DH
12.000
Soit une prime de fusion de :
630.000 + 60.000 = ..... 690.000 DH
Liquidation des droits :
Actif net (1.440.000) x 1% =... 14.400 DH
N.B. : le passif de 2.500.000 DH, pris en charge par la socit absorbante est
exonr du droit denregistrement normalement d sur la mutation titre onreux
des biens sur lesquels est imput ce passif, en application de larticle 129 (IV- 8, b)
du C.G.I. (Cf., supra, page 275, n 7).
Exemple 2 : Fusion sans augmentation de capital
Mmes donnes que dans lexemple 1 ci-dessus, sauf que la socit absorbante A
dtient la totalit des actions de la socit B.
Base imposable
Actif net : .

1.440.000 DH

Liquidation des droits

1.440.000 x 1% =...... 14.400 DH
D.G.I.
Avril 2011

281

2me cas : Fusion allotissement

Mme donnes que lexemple 1 ci-dessus.
Toutefois, en rmunration de lactif net reu, il a t dcid :
de procder la liquidation partielle de la socit absorbe B, par lattribution
la socit A dune partie de lactif net correspondant aux 3 000 actions quelle
possdait dans le capital de la socit B (allotissement), soit :
3 000 x 120 DH = ... 360 000 DH
de procder une augmentation de capital de la socit A pour la valeur
nominale des 4.500 actions cres, soit :
4.500 x 100 DH = .. 450 000 DH
de constater en prime de fusion la diffrence entre la valeur relle et la valeur
nominale des actions cres, soit :
4.500 x (240 100) = ... 630 000 DH
de constater en produits exceptionnels la plus-value ralise par la socit A
sur les actions quelle dtenait dans le capital de la socit B, soit :
3.000 x (120 100) = .. 60.000 DH
Base imposable

au titre de lapport pur et simple :

1 440 000 360 000 = ...1 080 000 DH

au titre du partage (allotissement) 360 000 DH

Liquidation des droits

1 080 000 x 1% 10.800 DH
360 000 x 1,50 % 5.400 DH
Total des droits : 16.200 DH
N.B. : Dans ce cas, la fusion est dite "fusion allotissement". Elle comporte deux
oprations distinctes, relevant chacune dun droit denregistrement particulier :
un partage partiel ou allotissement, concurrence de la fraction de lactif net reu
par la socit absorbante A en sa qualit dassoci de la socit absorbe B ;
un apport pur et simple correspondant la part des actionnaires de la socit
absorbe, autres que la socit absorbante A.
D.G.I.
Avril 2011

282

PARAGRAPHE 8.- CESSIONS DACTIONS ET DE PARTS SOCIALES DE SOCIETES OU DE G.I.E.

Le droit sur les cessions dactions ou de parts sociales des socits ou de parts
des G.I.E. est calcul sur le montant de la valeur ngocie des actions ou parts
cdes.
Ne rentre pas dans cette base imposable, le montant des versements restant
faire sur les actions non entirement libres la date de la cession.
Il est rappel que lors de la constitution dune socit anonyme, la loi permet
aux associs de verser uniquement le quart des apports souscrits en numraire.
Par consquent, si les actions correspondant ces apports sont cdes avant
le versement intgral de lapport souscrit, la base imposable est constitue par le prix
convenu, dduction faite de la fraction de la valeur des actions non libres.
PARAGRAPHE 9.- ACTES DE QUITTANCE
Pour les quittances et autres actes de libration, la base imposable est
constitue par le montant total des sommes ou valeurs, dont le dbiteur est prsum
libr (art.131- 13 du C.G.I.).
Il en rsulte que, si le paiement dune somme de 1.000 dirhams teint une
dette de 10.000 dirhams, le droit est peru sur 10.000 dirhams.
Exemple :
Quittance faisant suite une transaction ou accompagne dune remise
partielle de dette.
De mme, la quittance donne pour solde donne ouverture au droit
proportionnel sur le capital total de la crance, moins quil ne soit fait mention
dune quittance antrieure enregistre.
Exemple :
A est dbiteur de B de la somme de 100.000 DH. A a vers B deux
acomptes de 20.000 DH chacun. Par acte ultrieur, B donne A quittance pour solde
de sa dette.
Cet acte est passible du droit de 1 % sur le total de la crance, soit 100.000
DH, moins que les deux acomptes de 20.000 DH chacun aient fait lobjet dactes
dj enregistrs.
Dans ce cas, lacte portant quittance pour solde nest impos 1 % que sur
60.000 DH.
Lorsque la quittance mentionne, la fois, le capital et les intrts, le droit est
liquid sur le total du capital et des intrts.

D.G.I.
Avril 2011

283

PARAGRAPHE 10.- BAUX (MUTATIONS DE JOUISSANCE DE LONGUE DUREE)

Pour les baux rentes perptuelles, les baux emphytotiques, les baux de
dure illimite et les baux vie dimmeubles, la base imposable correspond une
valeur dtermine de la manire suivante :
vingt (20) fois la redevance annuelle augmente des charges, en ce qui
concerne les baux rentes perptuelles, les baux emphytotiques et les baux de
dure illimite dimmeubles, conformment aux dispositions de larticle 131-19 du
C.G.I. ;
Exemple :
Bail emphytotique dun bien immeuble pour une dure de 24 ans et pour un loyer
annuel de 12.000 DH, en plus du paiement des charges (frais de ramnagement et
entretien), estimes 8.000 DH.
Base imposable : (12.000 x 20) + 8.000 = .. 248.000 DH
Liquidation des droits : 248.000 x 6 % = ... 14.880 DH
dix (10) fois la redevance annuelle augmente des charges, pour les baux
vie dimmeubles, sans distinction de ceux faits des bnficiaires successifs ( article
131-20 du C.G.I.).
Exemple :
Bail dure illimit dun bien immeuble avec les mmes donnes ci-dessus.
Base imposable : (12.000 x 10) + 8.000 = .. 128.000 DH
Liquidation des droits : 128.000 x 6 % = 7.680 DH
Les charges inclure dans lassiette de limpt peuvent consister dans la
valeur des travaux damnagement, de rparation ou de construction qui incombent
normalement au bailleur et imposs par le contrat au preneur.
SECTION II.- LIQUIDATION DE LIMPOT
La liquidation des droits denregistrement ncessite, au pralable, de
dterminer la nature juridique des actes et conventions obligatoirement soumis
lenregistrement et le droit applicable chacune de ces oprations, selon les
engagements et les obligations qui en dcoulent.
Lorsquun mme acte comporte plusieurs dispositions, il est ncessaire de
faire la distinction entre celles qui sont dpendantes les unes des autres et celles qui
sont indpendantes.
PARAGRAPHE 1.- DISPOSITIONS DEPENDANTES
Sont considres comme dpendantes, les dispositions multiples dun acte
D.G.I.
Avril 2011

284

lorsquelles sont lies entre elles, de telle manire que la soustraction de lune delles
de lacte qui les constate porte atteinte lquilibre de cet acte et son unit.
Dans ce cas, il est peru le droit applicable la disposition donnant lieu la
perception la plus leve, quelle soit fixe ou proportionnelle, en application de
larticle 132 (II- 1er alina) du C.G.I.
Exemple :
Vente dun appartement au prix de 500.000 DH, assortie dune hypothque au
profit du vendeur en garantie du reliquat du prix de vente non pay, soit 300.000
DH.
Dans ce cas, seul le droit d au titre de la vente sera peru, lexclusion du
droit sur lhypothque, soit : 500.000 x 3 % = .. 15.000 DH
PARAGRAPHE 2.- DISPOSITIONS INDEPENDANTES
Sont considres comme indpendantes, les dispositions diverses dun acte
lorsquelles peuvent faire lobjet dun acte spar, cest--dire quil est possible de
scinder lacte sans dnaturer le contrat et sans quil y ait atteinte aux droits et
obligations des parties.
Dans ce cas, le droit sapplique sur chacune des dispositions, daprs sa nature
juridique et le tarif correspondant, en application de larticle 132 (II- 2e alina) du
C.G.I.
Exemple :
Acte portant, la fois, vente dun fonds de commerce au prix de 600.000 DH
et bail du local o est exploit le fonds, moyennant un loyer mensuel de 2.000 DH.
Liquidation des droits
Au titre de la vente du fonds de commerce :
600.000 x 6 % = .. 36.000 DH
Au titre du bail :
Droit fixe de .... 200 DH
Total des droits = 36.200 DH
Pour les contrats mourabaha, les droits sont liquids comme indiqu au 1 er
alina du II de larticle 132 du C.G.I.
Il convient de rappeler qu'avant l'entre en vigueur de la loi de finances pour
l'anne budgtaire 2009, les acquisitions d'immeubles ou de fonds de commerce par
voie de mourabaha taient assujettis doublement aux droits d'enregistrement : une
premire fois, lors de l'acquisition par l'tablissement bancaire et une deuxime fois,
D.G.I.
Avril 2011

285

 l'occasion de la revente par ledit tablissement au client.

Pour viter cette double imposition, l'article 7 de la mme loi de finances a
prvu l'application des droits d'enregistrement une seule fois sur ces oprations, en
conscration du principe de la neutralit de l'impt.
Ces dispositions s'appliquent aux contrats mourabaha conclus compter du
1 janvier 2009, conformment aux dispositions de larticle 7 (VI- 10) de la loi de
finances pour lanne budgtaire 2009.
er

En consquence, il sera appliqu aux actes d'acquisition par voie de

mourabaha :
soit le taux de 3%, s'il s'agit d'acquisition de locaux construits (art. 133- I- B3 du C.G.I.) ou de terrains nus destins la construction de tels locaux (art.
133- I- B- 4 du C.G.I.) ;
soit le taux de 6%, s'il s'agit de terrains nus, de fonds de commerce ou de
clientle (art. 133- I- A- 1 du C.G.I.).
CHAPITRE III
TARIF
Les actes et conventions soumis lenregistrement sont imposables soit aux
taux proportionnels, soit aux droits fixes.
SECTION I.- DROITS PROPORTIONNELS
Les droits proportionnels sont dus aux taux de 6 %, 3 %, 1,50 % et 1% et
sappliquent selon la nature des oprations concernes. 1
Il convient de rappeler les modifications des taux, introduites par les
dispositions relatives aux droits denregistrement, institues par larticle 13 de la loi
de finances pour lanne 2004 et confirmes par larticle 133 du C.G.I., tel quil a t
modifi et complt par larticle 8 de la loi de finances pour lanne 2008. Ainsi :
le taux de 10%, applicable aux cessions de droit au bail a t rduit 5%,
puis fix 6% suite lintgration de la taxe sur les actes et conventions
(T.A.C.) dans les dispositions relatives aux droits denregistrement (D.E.) ;
dautres taux ont t galement rduits des taux infrieurs. Tels sont, par
exemple :
le taux de 5% applicable aux cessions de locaux construits usage autre
que dhabitation, qui a t ramen 2,5%, puis 3% suite
lintgration du taux de la T.A.C. (0,50%) dans les D.E. ;
1

Ces taux ont t ramnags suite lintgration des taux de la T.A.C. dans ceux relatifs aux D.E., compter du 1er janvier
2008.

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286

 le taux de 3,50% applicable aux cessions de meubles, qui a t rduit

2,50%, puis fix 3% par suite de lintgration prcite ;
le taux de 2% applicable aux antichrses, a t rduit 1% et ramen
1,50% ;
les taux progressifs de 0,50%, 1% et 4% applicables aux actes
dinventaire aprs dcs, ont t remplacs par un taux unique de
0,50%, ensuite 1% avec lintgration prcite, abstraction faite du lien et
du degr de parent entre le dfunt et les ayants droit ;
Les droits proportionnels sont perus avec un minimum de :
1.000 dirhams pour les actes de constitution et daugmentation de capital des
socits ;
200 dirhams pour les autres actes et conventions.
Les dveloppements ci-aprs, retracent le tarif des taux proportionnels
denregistrement.
PARAGRAPHE 1.- TAUX APPLICABLES
I.- TAUX DE 6 %
Sont soumis au taux de 6 % :
1- les actes et conventions prvus larticle 127 (I- A- 1- a) et b)) du C.G.I. Il
sagit des mutations entre vifs, titre gratuit ou onreux, tels que vente, donation ou
change :
* dimmeubles, immatriculs ou non immatriculs, ou de droits rels portant sur de
tels immeubles, tels que lusufruit, la nue-proprit, le droit de superficie, le droit de
houa ou de surlvation, lemphytose, etc. lorsque la mutation de ces biens ou
droits ne relvent pas dun taux diffrent.
Ainsi, relvent du taux de 6 %, les ventes de terrains nus ou comportant des
constructions inacheves ou dmolir et qui ne sont pas passibles du taux de 3 %
prvu larticle 133 (I- B, 3 et 4) du C.G.I., applicable aux acquisitions de terrains
destins la ralisation de projets dinvestissements immobiliers et aux acquisitions
de locaux construits ;
* de proprit, de nue-proprit ou d'usufruit de fonds de commerce ou de
clientle ;
2- les cessions, titre gratuit ou onreux, d'actions ou de parts sociales des
socits immobilires dites transparentes et des socits prpondrance immobilire
vises, respectivement, larticle 3- 3 et larticle 61- II du C.G.I.
Toutefois, le taux de 6 % nest applicable aux cessions de parts sociales ou
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Avril 2011

287

dactions de socits immobilires dites "transparentes" que si ces titres reprsentent

des terrains nus figurant lactif des socits concernes.
Par contre, si ces titres reprsentent des locaux construits, leurs cessions sont
passibles du taux de 3 %.
Lorsquil sagit de cessions, titre gratuit ou onreux, d'actions ou de parts
sociales des socits prpondrance immobilire, le taux de 6 % est applicable,
quelle que soit la nature des immeubles qui composent lactif desdites socits ;
3- les baux rentes perptuelles de biens immeubles, baux emphytotiques,
baux vie et ceux dont la dure est illimite ;
4- les cessions dun droit au bail ou du bnfice d'une promesse de bail ;
5- les retraits de rmr exercs, en matire immobilire, aprs lexpiration des
dlais prvus pour lexercice du droit de rmr.
II.- TAUX DE 3 %
Sont soumis au taux de 3 % :
1- les cessions de parts dans les groupements dintrt conomique, d'actions
ou de parts sociales dans les socits autres que les socits immobilires
transparentes ou prpondrance immobilire.
Par drogation aux dispositions de lalina prcdent, est soumise au droit
denregistrement au titre de la mutation titre onreux, selon la nature des biens
concerns, la cession par un associ ou un membre qui a apport des biens en nature
une socit ou un G.I.E., des parts ou actions reprsentatives des biens prcits
dans le dlai de quatre (4) ans compter de la date de lapport desdits biens ;
2- les cessions et transferts de rentes perptuelles et viagres et de pensions
titre onreux ;
3- l'acquisition par des personnes physiques ou morales autres que les
tablissements de crdit, Bank Al-Maghrib, la Caisse de dpt et de gestion et les
socits d'assurances et de rassurance de locaux construits, que ces locaux soient
usage dhabitation, commercial, professionnel ou administratif.
Au sens de lalina 3 ci-dessus, lacquisition sentend de tout mode
dappropriation de locaux construits, titre gratuit ou onreux, tels que vente,
donation, change, etc.
Le tarif rduit de 3 % est applicable toutes les mutations titre onreux
portant aussi bien sur la pleine proprit que sur lusufruit ou la nue-proprit dun
immeuble ou dune fraction dimmeuble, ds linstant quil sagit de locaux construits.

Dcision n 445 D.L.E.C.I. du 3 juillet 2000.

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Bnficient galement du taux de 3 %, les terrains sur lesquels sont difis les
locaux prcits, dans la limite de cinq (5) fois la superficie couverte.
La superficie du terrain dpassant cette limite est passible des droits
denregistrement au taux de 6 %.
Exemple : acquisition dun terrain dune superficie de 5.000 m2 sur lequel sont difis
des locaux construits dont la superficie couverte est de 500 m2.
Le tarif rduit de 3 % est accord cinq (5) fois la superficie des locaux
construits, soit (500 m2 x 5) 2.500 m2.
Le reste, soit 2.500 m2 du terrain est soumis aux droits denregistrement au taux
de 6 %.
4- l'acquisition, titre onreux, de terrains nus ou comportant des constructions
dmolir et destins la ralisation d'oprations de lotissement ou de construction de
locaux usage d'habitation, commercial, professionnel ou administratif, sous rserve
des conditions prvues larticle 134- I du C.G.I.
Le taux de 3 % est galement applicable aux ventes de certains droits rels,
tels que lusufruit dun terrain nu, le droit de "houa" ou de surlvation, si lacqureur
de ces droits sengage raliser des oprations de construction dans les mmes
conditions que pour les acquisitions en pleine proprit de terrain nus ;
5- les adjudications, ventes, reventes, cessions, rtrocessions, marchs et tous
autres actes civils ou judiciaires translatifs de proprit, titre gratuit ou onreux, de
biens meubles ;
6- Titres constitutifs de proprit d'immeubles
A compter du 1er janvier 2011, les titres constitutifs de proprit sont soumis au
taux rduit de 3%, au lieu de 6% en vigueur antrieurement, en application de l'article
133 (I- B- 6) du code prcit, tel qu'il a t complt par l'article 7 de la loi de finances
n 43-10 prcite.
Il sagit des actes tablis par les adoul et dnomms "moulkia ou istimrar al
melk", en vertu desquels douze (12) tmoins affirment quune personne a la possession
dun bien immeuble non immatricul, titre de propritaire, de manire paisible,
publique et non interrompue pendant dix (10) ans.
Le taux rduit de 3% s'applique aux titres constitutifs de proprit tablis
compter du 1er janvier 2011.
III.- TAUX DE 1,50 %
Sont passibles du taux de 1,50 % :
1- les antichrses et nantissements de biens immeubles ;

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2- les actes portant constitution dune hypothque sur un immeuble ou de

nantissement sur un fonds de commerce en garantie d'une crance actuelle ou
ventuelle, dont lacte qui constate la crance n'a pas t enregistr au droit
proportionnel d'obligation de sommes.
Si lacte qui constate lobligation est enregistr postrieurement lacte de
constitution dhypothque ou de nantissement, le droit pay sur ce dernier acte sera
dduit de la somme payer sur lacte dobligation.
Lorsque lobligation de somme garantie par hypothque rsulte dun acte de
vente, le droit de 1,50 % est d sur la constitution dhypothque, mme si les droits
ont t dj perus sur la vente ;
3- les louages d'industrie, marchs pour constructions, rparations et entretiens,
ainsi que tous autres biens meubles susceptibles d'estimation conclus entre particuliers.
Toutefois, si ces actes contiennent la vente ou la promesse de livrer des
marchandises, denres ou autres biens meubles, le droit applicable est celui
correspondant la mutation titre onreux des biens concerns selon leur nature, sauf
application du droit fixe de 200 dirhams prvu par larticle 135 - 5 du C.G.I. pour ceux
de ces actes rputs actes de commerce ;
4- les cessions, titre gratuit, portant sur les biens viss larticle 127 (I- A- 1,
2 et 3) du C.G.I., ainsi que les dclarations faites par le donataire des mmes biens
ou ses reprsentants lorsquelles interviennent en ligne directe (ascendants et
descendants), sans limitation de degr et entre poux, frres et surs.
Les actes de donation concerns sont ceux portant sur :
les immeubles ou les droits rels portant sur de tels immeubles ;
la proprit, la nue-proprit ou lusufruit du fonds de commerce ou de clientles ;
les parts dans les G.I.E., les actions et les parts sociales dans les socits
lorsquelles ne sont pas transmissibles selon les formes commerciales et les
actions ou les parts sociales dans les socits immobilires ou dans les socits
prpondrance immobilire vises, respectivement, larticle 3- 3 et larticle 61II du C.G.I. ;
le bail rente perptuelle de biens immeubles, le bail emphytotique, le bail vie
et celui dont la dure est illimite ;
le droit au bail ou le bnfice dune promesse de bail portant sur tout ou partie
dun immeuble, quil soit qualifi pas de porte, indemnit de dpart ou autrement ;
5- les contrats, transactions, promesses de payer, arrts de comptes, billets,
mandats, transports, cessions et dlgation de crances terme, dlgation de prix
stipule dans un contrat pour acquitter des crances terme envers un tiers, si ces
crances nont pas fait lobjet dun titre dj enregistr, reconnaissances, celles de
dpts de sommes chez des particuliers, les oprations de crdit et tous autres actes
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290

ou crits qui contiennent obligations de sommes sans libralit et sans que l'obligation
soit le prix d'une transmission de meubles ou d'immeubles non enregistre.
Il en est de mme, en cas de vente du gage, pour :
les actes de nantissement dresss en application de la lgislation spciale sur le
nantissement des produits agricoles, des produits appartenant l'union des
docks-silos coopratifs, des produits miniers et de certains produits et matires ;
les actes de nantissement et les quittances prvus par les articles 356 et 378 de
la loi n 15-95 formant code de commerce ;
6- les partages de biens meubles ou immeubles entre copropritaires,
cohritiers et coassocis, quelque titre que ce soit. S'il y a soulte ou retour, le droit
sera peru sur le montant de la soulte ou retour au taux prvu pour la vente des
biens qui en font lobjet.
Par drogation aux dispositions de lalina ci-dessus, lattribution un associ,
titre de partage, au cours de la vie dune socit ou sa dissolution, dun bien
provenant dun apport fait ladite socit par un associ autre que lapporteur est
passible du droit denregistrement, au titre de la mutation titre onreux suivant la
nature du bien retir et sa valeur la date du retrait, lorsque ce retrait a lieu avant
lexpiration dun dlai de quatre (4) ans compter de la date de lapport en nature
effectu la socit.
Est passible du mme droit prvu pour les ventes, lattribution, dans le mme
dlai, titre de partage, un membre de groupement dintrt conomique, au
cours de la vie dudit groupement ou sa dissolution, dun bien provenant dun
apport fait audit groupement par un autre membre ;
7- les constitutions de rentes soit perptuelles, soit viagres et de pensions
titre onreux ;
8- les actes translatifs entre co-indivisaires de droits indivis de proprits
agricoles situes l'extrieur du primtre urbain, sous rserve des conditions
prvues larticle 134- III du C.G.I. (Voir ces conditions la page 307) ;
9- les marchandises en stock cdes avec le fonds de commerce lorsquelles
font lobjet dun inventaire dtaill et dune estimation spare.
IV.- TAUX DE 1 %
Sont soumis au taux de 1 % :
1- les cessions de titres d'obligations dans les socits ou entreprises et de
titres d'obligations des collectivits locales et des tablissements publics ;
2- les cautionnements de sommes, valeurs et objets mobiliers, les garanties
mobilires et les indemnits de mme nature.
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Le cautionnement tant une opration la fois accessoire et indpendante de

lopration principale de lobligation de somme est soumis au droit de 1 %.
Ce droit est peru en mme temps que le droit de 1,50 % d sur lopration
principale dobligation.
La somme rsultant de lapplication du taux de 1 % est perue dans la limite
de celle acquitte au titre de lopration principale.
Exemple :
A accorde un prt de 600.000 DH B.
C se porte caution pour le remboursement de ce prt et donne en garantie un bien
dune valeur de 2.000.000 DH.
Il est d sur lobligation : 1,50 % sur 600.000 = ....9.000 DH
Il est d sur le cautionnement : 1 % sur 2.000.000 =.... 20.000 DH
Toutefois, ce droit ne peut tre suprieur celui acquitt au titre de
lobligation principale.
Par consquent, il sera peru uniquement
cautionnement, au lieu de 20.000 DH ;

9.000 DH, au titre du

3- les actes dadoul qui confirment les conventions passes sous une autre
forme et qui stipulent mutation entre vifs de biens immeubles et de droits rels
immobiliers. Ces actes ne sont dispenss du paiement du droit denregistrement
applicable aux mutations qu concurrence du montant des droits dj peru ;
4- les dlivrances de legs ;
5- les marchs de l'Etat, dont le prix doit tre pay par le Trsor public ;
6- les prorogations pures et simples de dlai de paiement dune crance.
Le droit de 1 % est calcul sur le montant de la crance, dont lchance
initiale est reporte une date ultrieure ;
7- les quittances, compensations, renonciations et tous autres actes et crits
portant libration de sommes et valeurs mobilires, ainsi que les retraits de rmr
exercs dans les dlais stipuls, lorsque l'acte constatant le retrait est prsent
l'enregistrement avant l'expiration de ces dlais ;
8- les inventaires tablis aprs dcs.
Le droit d au titre des inventaires aprs dcs est peru sur la valeur de tous
les biens objet de lacte dinventaire, y compris, ventuellement, les biens situs
ltranger. Il est liquid sur lactif brut, sans dduction du passif ou autres charges.
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292

Cependant, le linge, les vtements et les meubles meublant les maisons

dhabitation sont exclus de la base imposable.
9- les constitutions ou les augmentations de capital des socits ou des
groupements dintrt conomique ralises par apports nouveaux, titre pur et
simple, l'exclusion du passif affectant ces apports.
Ce passif est assujetti aux droits de mutation titre onreux, selon la nature
des biens objet des apports et limportance de chaque lment dans la totalit des
apports faits la socit ou au groupement dintrt conomique.
Le mme taux de 1% est applicable aux augmentations de capital par
incorporation de rserves ou de plus-values rsultant de la rvaluation de lactif
social.
Toutefois, le droit denregistrement nest pas d lorsque ces rserves ont dj
support ce droit denregistrement loccasion de leur constitution.
Cest ainsi que ce droit nest pas d en cas de capitalisation de rserves
correspondant une prime dmission ou une prime de fusion.
Exemple : liquidation des droits sur la base de limputation proportionnelle du
passif affectant lapport en socit, loccasion de sa constitution ou de
laugmentation de son capital.
Il est fait apport une socit en vue dune augmentation de son capital des
biens suivants, affects dun passif que la socit a pris en charge :
Elments apports

Passif

- Terrain . 500.000 DH

- Fournisseurs.... 250.000 DH

- Crances sur clients . 300.000 DH

- Banque ... 350.000 DH

Total = 600.000 DH

- Banque ... 200.000 DH

Total = 1.000.000 DH
- Actif net correspondant laugmentation du capital :
1.000.000 600.000 = . 400.000 DH
Liquidation des droits
- Droits dus sur le montant net de lapport :
400.000 x 1 % = .4.000 DH
- Droits correspondant la mutation titre onreux sur le passif pris en charge par
la socit :
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Fraction du passif impute sur le terrain :

600.000 x 500.000 = .... 300.000 DH
1.000.000
Droits dus = 300.000 x 6 % = .18.000 DH

Fraction du passif impute sur les crances :

600.000 x 300.000 = .. 180.000 DH
1.000.000

Droits dus = 180.000 x 1,50 % = .. 2.700 DH

Fraction du passif impute sur les disponibilits :

600.000 x 200.000 = .. 120.000 DH
1.000.000

Le montant de 120.000 DH, reprsentant la fraction du passif impute sur les

disponibilits nest pas imposable, du fait que la cession des disponibilits est hors
champ dapplication des droits denregistrement ;
N.B. :
Il est rappel qu'avant l'entre en vigueur de la loi de finances pour l'anne
budgtaire 2009, les actes de constitution ou d'augmentation de capital des socits
ou des groupements d'intrt conomiques taient soumis au taux proportionnel de
1,50 %.
Le taux de 1% s'applique aux oprations de constitution ou d'augmentation de
capital ralises compter du 1er janvier 2009, conformment aux dispositions de
larticle 7 (VI- 17) de la loi de finances pour lanne budgtaire 2009.
Par ailleurs, bnficient du droit fixe de 1.000 dirhams, au lieu du droit
proportionnel de 1%, les actes daugmentation de capital des socits dont le chiffre
daffaires est infrieur cinquante (50) millions de dirhams hors T.V.A., tablis entre
le 1er janvier 2009 et le 31 dcembre 2012 inclus, dans les conditions et modalits
fixes par larticle 247- XX du C.G.I.
Bnficient galement du droit fixe de 1.000 DH, au lieu du droit proportionnel
de 1% et des droits de mutation de 3% ou de 6% selon la nature du bien apport
(immeuble, fonds de commerce, etc.) en cas de prise en charge du passif, les
oprations d'apport de l'ensemble des lments de l'actif et du passif d'une
entreprise individuelle une socit anonyme ou responsabilit limite, en
application des dispositions de l'article 247- XVII du C.G.I., tel que complt par
l'article 7- I de la loi de finances n 48-09 pour l'anne 2010 et larticle 7- I de la loi
de finances n 43-10 pour lanne 2011.
Ce rgime drogatoire est applicable aux oprations dapport des lments cidessus, effectues entre le 1er janvier 2010 et le 31 dcembre 2011.
D.G.I.
Avril 2011

294

PARAGRAPHE 2.- MINIMUM DE PERCEPTION

Il ne pourra tre peru moins de 100 dirhams pour les actes et mutations
passibles des droits proportionnels.
Ce montant est port 1.000 dirhams en ce qui concerne les actes de
constitution et daugmentation de capital des socits et des groupements dintrt
conomique.
SECTION II.- CONDITIONS DE REDUCTION DES DROITS
PARAGRAPHE 1.- VENTE

DE TERRAINS DESTINES A LA REALISATION DE PROJETS DE

LOTISSEMENT OU DE CONSTRUCTION

Lapplication du taux rduit de 3 % prvu par larticle 133 (I- B- 4) du C.G.I.

est acquise aux conditions suivantes :
le terrain nu ou comportant des constructions destines tre dmolies doit
tre affect la construction de locaux usage dhabitation, commercial,
professionnel ou administratif.
A ce sujet, il est prcis que si lacquisition porte sur un terrain comportant
des constructions dont lacqureur projette dachever les travaux, cette acquisition ne
peut bnficier du tarif rduit de 3 %.
lacte dacquisition doit comporter lengagement de lacqureur de raliser les
oprations de lotissement ou de construction de locaux prcits dans un dlai
maximum de sept (7) ans, compter de la date de lacte ;
A ce sujet, la question sest pose de savoir sil faut maintenir le bnfice du
taux rduit de 3 % au profit dune acquisition dun terrain sur lequel lacqureur a
ralis un lotissement dans le dlai de 7 ans, au lieu de la ralisation des
constructions, convenue initialement dans le contrat.
Considrant que le taux rduit de 3 % concerne aussi bien les oprations de
lotissement que de construction, le bnfice du taux rduit est maintenu pour
lopration de lotissement, ds lors que lacqureur a ralis ce projet de lotissement
dans le dlai lgal de 7 ans et quil a produit le procs-verbal le concernant2.
lacqureur doit, en garantie du paiement du complment des droits simples
et, le cas chant, de la pnalit, de lamende et de la majoration au cas o
lengagement vis ci-dessus naurait pas t respect, fournir un
cautionnement bancaire qui doit tre dpos entre les mains de linspecteur
des impts charg de lenregistrement ou consentir, au profit de lEtat, dans
lacte dacquisition ou dans un acte y annex, une hypothque sur le terrain

Dcision n 225/03 D.L.E.C.I. du 26 mai 2003.

Dcision n 588/05 du 23 novembre 2005.

D.G.I.
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295

acquis ou sur tout autre immeuble, de premier rang ou, dfaut, de second
rang aprs celle consentie au profit des tablissements de crdit agrs.
Il est admis par la doctrine et la jurisprudence quun co-indivisaire a le droit de
consentir une hypothque sur un immeuble indivis, concurrence de sa quote-part.3
Par consquent, lacqureur de droits indivis sur un terrain ne peut bnficier
du taux rduit de 3 %, ds lors que cet acqureur :
-

sengage raliser des constructions sur ledit terrain ;

consent, au profit de lEtat, une hypothque sur lesdits droits.4

Le cautionnement bancaire ne sera restitu et la mainleve dhypothque ne

sera dlivre par linspecteur des impts charg de lenregistrement que sur
prsentation, selon le cas, des copies certifies conformes du certificat de rception
provisoire, du permis dhabiter ou du certificat de conformit, prvus par la loi n 2590 relative aux lotissements, groupes dhabitations et morcellements promulgue par
le dahir n 1-92-7 du 15 hijja 1412 (17 juin 1992).
Il est prcis que, si lacte dacquisition na pas comport lengagement de
lacqureur de raliser les oprations de lotissement ou de construction dans les
conditions vises ci-dessus, les droits sont rgulirement perus au taux de 6 %.
Ces droits ne sont pas restituables par application du taux rduit de 3%, au
cas o lacqureur demande cette restitution pour avoir effectivement ralis le
projet de lotissement ou de construction avant lexpiration du dlai lgal de sept (7)
ans, et produit, l'appui de sa demande, le permis dhabiter ou le certificat de
conformit.
En effet, il convient de rappeler que le bnfice du tarif rduit par voie de
restitution tait appliqu avant le 1er janvier 1989. Dans le cadre de la simplification,
la loi de finances pour lanne 1989 a supprim et remplac ce rgime par
lapplication du taux rduit, directement loccasion de lenregistrement de lacte
dacquisition.
PARAGRAPHE 2.- VENTE DE DROITS INDIVIS ENTRE CO-INDIVISAIRES
Pour lapplication du taux de 1,50 %, prvu par larticle 133 (I- C- 9) du
C.G.I. aux actes translatifs de droits indivis de proprits agricoles, lacqureur doit
avoir la qualit de co-indivisaire depuis plus de quatre (4) ans, compter de la date
de son entre dans lindivision.
Toutefois, cette condition nest pas exige en cas de mutation de droits dun
3

Cf., Paul DECROUX, Droit foncier marocain, Editions la Porte, Rabat, anne 1977, page 417 et larrt y rapport de la Cour

dappel de Rabat du 20 mai 1932, page 532.

4
Dcision n 472/06 D.L.E.C.I. du 8 septembre 2006.

D.G.I.
Avril 2011

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co-indivisaire aux hritiers dun autre co-indivisaire.

SECTION III.- DROIT FIXE
Larticle 135 du C.G.I. prvoit un droit fixe de 200 dirhams, applicable aux
actes et conventions suivants :
1- les renonciations l'exercice du droit de chefa ou de sefqa. Il est d un
droit par copropritaire renonant ;
2- les testaments, rvocations de testaments et tous actes de libralit qui ne
contiennent que des dispositions soumises l'vnement du dcs ;
3- les rsiliations pures et simples faites dans les vingt quatre (24) heures des
actes ayant fait lobjet desdites rsiliations et prsents, dans ce dlai,
l'enregistrement.
Pour la computation de ce dlai, le jour de ltablissement de lacte rsili nest
pas compt, le dlai de vingt quatre (24) heures commence courir compter de
zro (0) heure du jour suivant et lacte de rsiliation peut valablement tre enregistr
au droit fixe de deux cent (200) dirhams tout le long de la journe du lendemain,
jusqu la fermeture des bureaux, en application de l'article 163 (I- 1er alina du
C.G.I.) ;
4- les actes qui ne contiennent que l'excution, le complment et la
consommation d'actes antrieurement enregistrs ;
5- les marchs et traits rputs actes de commerce par les articles 6 et
suivants de la loi n 15-95 formant code de commerce, faits ou passs sous
signature prive ;
6- les actes :
de nantissement dresss en application de la lgislation spciale sur le
nantissement des produits agricoles, des produits appartenant l'union des
docks-silos coopratifs, des produits miniers, de certains produits et matires ;
de nantissement et de quittances prvus par les articles 356 et 378 de la loi
n 15-95 formant code de commerce.
Les actes cits ci-dessus deviennent passibles du taux proportionnel de
1,50%, prvu par les dispositions de larticle 133 (I- C- 5) du C.G.I., en cas de vente
du gage ;
7- les dclarations de command lorsqu'elles sont faites par acte authentique
dans les quarante huit (48) heures de l'acte d'acquisition, pass lui-mme en la
forme authentique et contenant la rserve du droit d'lire command ;
8- les baux et locations, cessions de baux et sous-locations d'immeubles ou de
fonds de commerce ;
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9- la cession au cooprateur de son logement aprs libration intgrale du

capital souscrit, conformment aux dispositions du dcret royal portant loi n 552-67
prcit, relatif au crdit foncier, au crdit la construction et au crdit l'htellerie ;
10- les actes de prorogation ou dissolution de socits ou de groupements
dintrt conomique qui ne portent ni obligation, ni libration, ni transmission de
biens meubles ou immeubles entre les associs, les membres des groupements
dintrt conomique ou autres personnes.
Le droit fixe ne sapplique aux actes prcits que si ces actes ne constatent
pas dautres conventions relevant du droit proportionnel ;
11- les actes de constitution sans capital des groupements dintrt
conomique;
12- les ventes ou mutations titre onreux de proprit, de nue-proprit ou
d'usufruit d'aronefs, de navires ou de bateaux, l'exclusion des mutations titre
onreux de yachts ou de bateaux de plaisance intervenues entre particuliers.
Il est rappel que les mutations de yachts et de bateaux de plaisance
sanalysent comme des cessions de meubles, passibles des droits au taux de 3%
prvu par larticle 133 (I- B- 5) du C.G.I.
13- les contrats de crdit-bail immobilier relatifs aux locaux usage
professionnel ou d'habitation, leur rsiliation en cours de bail par consentement
mutuel des parties, ainsi que les cessions de ces locaux au profit des preneurs
figurant dans les contrats susviss.
Il convient de rappeler quavant l'entre en vigueur de la loi de finances pour
l'anne budgtaire 2010, taient exonrs des droits d'enregistrement les actes
d'acquisition par les socits de crdit-bail immobilier, de locaux usage
professionnel ou d'habitation devant tre mis la disposition de preneurs dans le
cadre de contrats de crdit-bail immobilier ou de terrains nus destins la
construction de tels locaux.
La mise la disposition des preneurs des locaux prcits dans le cadre dun
contrat de crdit-bail immobilier avec option dacquisition, tait assujettie au droit
fixe de 200 DH.
La leve de l'option d'acquisition et, par consquent, la cession des locaux au
profit des preneurs figurant dans les contrats de crdit bail immobilier tait assujettie
au droit proportionnel de 3%, calcul sur la valeur rsiduelle desdits locaux.
A compter du 1er janvier 2010, l'exonration des actes dacquisition par les
socits de crdit-bail immobilier est abroge. En consquence de cette abrogation,
ces actes deviennent assujettis aux droits denregistrement dans le cadre du droit
commun.
Cette mesure vise consacrer le principe de la neutralit de l'impt, en
rservant le mme traitement fiscal l'ensemble des acquisitions, quel que soit le
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Avril 2011

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mode de leur financement : par crdit classique, par contrat "mourabaha" ou par
crdit-bail immobilier.
La cession des locaux prcits au profit desdits preneurs est assujettie au droit
fixe de 200 DH, au lieu du droit proportionnel liquid sur la base de la valeur
rsiduelle.
Les nouvelles dispositions s'appliquent aux contrats de crdit-bail immobilier
conclus compter du 1er janvier 2010.
Toutefois, pour les contrats de crdit-bail immobilier conclus avant cette date,
la leve de l'option d'acquisition par les preneurs reste soumise au droit
proportionnel de 3%, calcul sur la valeur rsiduelle desdits locaux.
Par ailleurs, la mise la disposition des preneurs des locaux prcits, dans le
cadre du contrat de crdit-bail immobilier continue comme par le pass d'tre
assujettie au droit fixe de 200 DH.
14- sous rserve de lexonration prvue larticle 129 (V- 4) du C.G.I. qui
bnficie aux actes constatant les oprations de crdit passes entre les particuliers
et des organismes bancaires, ainsi que les oprations de crdits immobiliers conclues
entre les particuliers et les socits de financement et celles passes entre les
entreprises et leurs salaris pour lacquisition ou la construction de leur habitation
personnelle, sont soumis au droit fixe de 200 dirhams :
les actes relatifs aux oprations de crdit conclus entre les socits de
financement et les particuliers, de constitutions et de mainleves
dhypothque et de nantissement sur fonds de commerce consentis en
garantie desdites oprations ;
les actes de mainleves dhypothque et de nantissement sur fonds de
commerce ;
Toutefois, si dans lacte de mainleve le crancier reconnat galement avoir
encaiss le montant de sa crance et en donne quittance son dbiteur, cet acte
comporte deux dispositions dpendantes, lune relevant du droit proportionnel de 1%
et lautre du droit fixe de 200 dirhams. Il sera peru le montant le plus lev ;
15- les actes innoms qui ne relvent ni dun droit proportionnel, ni dun droit
fixe.
CHAPITRE IV
OBLIGATIONS
Les articles 136 139 du C.G.I. prvoient diverses obligations qui incombent
tant aux parties aux actes et conventions, quaux notaires, aux adoul, aux cadi
chargs du taoutiq, aux secrtaires greffiers et aux inspecteurs des impts chargs
de lenregistrement.
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SECTION I.- OBLIGATIONS DES PARTIES CONTRACTANTES

PARAGRAPHE 1.- DECLARATION DE MUTATIONS VERBALES
En vertu de larticle 136-I prcit, les parties aux conventions obligatoirement
assujetties lenregistrement et conclues verbalement doivent faire une dclaration
de ces conventions linspecteur des impts charg de lenregistrement, qui la
constate dans un procs-verbal sign avec les parties.
Il sagit des conventions portant :
mutation entre vifs, titre gratuit ou onreux, telle que vente, donation
ou change :
d'immeubles, immatriculs ou non immatriculs ou de droits rels portant
sur de tels immeubles ;
de proprit, de nue proprit ou d'usufruit de fonds de commerce ou de
clientle ;
cessions de parts dans les groupements dintrt conomique, de parts et
dactions des socits non cotes en bourse et dactions ou de parts dans
les socits immobilires ou dans les socits prpondrance immobilire
vises, respectivement, larticle 3- 3 et larticle 61- II du C.G.I. ;
bail rente perptuelle de biens immeubles, bail emphytotique, bail vie
et celui dont la dure est illimite ;
cession d'un droit au bail ou du bnfice d'une promesse de bail portant sur
tout ou partie d'un immeuble, qu'elle soit qualifie cession de pas de porte,
indemnit de dpart ou autrement ;
bail, cession de bail, sous-location d'immeubles, de droits immobiliers ou de
fonds de commerce.
En vertu du mme article, cette dclaration doit tre souscrite par les parties
avant lexpiration du dlai de trente (30) jours de la ralisation de la convention et
comprendra tous les lments ncessaires la liquidation des droits.
PARAGRAPHE 2.- DEPOT DUN DOUBLE DES ACTES
Les parties qui prsentent un acte sous seing priv lenregistrement doivent
y annexer un double, dment timbr, comportant les mmes signatures que loriginal
et destin tre conserv au bureau de lenregistrement, en application de larticle
136- II prcit.
Si ce double ne peut tre produit, il est remplac par une copie certifie
conforme loriginal par linspecteur des impts charg de lenregistrement et signe
par les parties ou lune dentre elles.

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PARAGRAPHE 3.- ENREGISTREMENT DES ACTES EXONERES

Les actes et conventions obligatoirement soumis lenregistrement en vertu
de larticle 127 (I- A- 1, 2 et 3 et B- 2) du C.G.I. doivent tre prsents cette
formalit, mme en cas dexonration des droits dicte par larticle 129 du mme
code.
Les oprations concernes sont :
la mutation entre vifs, titre gratuit ou onreux, telle que vente, donation
ou change :
d'immeubles, immatriculs ou non immatriculs ou de droits rels portant
sur de tels immeubles ;
de proprit, de nue proprit ou d'usufruit de fonds de commerce ou de
clientle ;
la cession de parts dans les groupements dintrt conomique, de parts
et dactions des socits non cotes en bourse et dactions ou de parts
dans les socits immobilires ou dans les socits prpondrance
immobilire vises, respectivement, larticle 3- 3 et larticle 61- II du
C.G.I. ;
le bail rente perptuelle de biens immeubles, bail emphytotique, bail vie
et celui dont la dure est illimite ;
la cession d'un droit au bail ou du bnfice d'une promesse de bail portant sur
tout ou partie d'un immeuble, qu'elle soit qualifie cession de pas de porte,
indemnit de dpart ou autrement ;
la constitution, augmentation de capital, prorogation ou dissolution de socits
ou de G.I.E., ainsi que tous actes modificatifs de leurs statuts ;
Pour tous les autres actes et conventions non viss lalina ci-dessus et qui
bnficient de lexonration des droits, les parties sont dispenses de leur
prsentation lenregistrement, en application de larticle 136- III prcit.
SECTION II.- OBLIGATIONS DES NOTAIRES
Conformment larticle 137 du C.G.I., les notaires sont soumis, dans
lexercice de leurs fonctions certaines obligations, savoir :
1- lindication dans les actes quils rdigent des lments ncessaires la
liquidation des droits et, en particulier, lidentit des parties, lobjet de lacte et les
valeurs dclares par les parties.
Les notaires hbraques donnent verbalement linspecteur des impts charg
de lenregistrement la traduction de leurs actes et les indications ncessaires la
liquidation des droits ;
D.G.I.
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2- la prsentation du rpertoire linspecteur des impts charg de

lenregistrement. Lors de cette prsentation, linspecteur procde au visa de ce
rpertoire en y indiquant la date de visa et le nombre dactes qui y sont inscrits ;1
3- lacquittement des droits dus sur les actes dans le dlai lgal. En cas de
redressement dune insuffisance de perception ou de droits dus suite un
vnement ultrieur, les droits sont rclams directement aux parties.
Tel est le cas des droits complmentaires, devenus exigibles suite au
redressement dune erreur de liquidation ou suite la ralisation dune condition
suspensive ;
4- le dpt au bureau comptent des doubles des actes S.S.P. quils rdigent. A
dfaut de ce dpt, les notaires deviennent solidaires avec les redevables du
paiement des droits dus sur ces actes ;
5- les notaires qui dressent des actes authentiques sur la base dactes S.S.P.
non enregistrs doivent les prsenter lenregistrement en mme temps que les
actes authentiques et verser les droits correspondants et, le cas chant, la pnalit,
lamende et la majoration de retard.
Sont galement concerns par cette obligation, les actes S.S.P. que les
notaires reoivent en dpt.
SECTION III.- OBLIGATIONS DES ADOUL ET CADI CHARGES DU TAOUTIQ
PARAGRAPHE 1.- OBLIGATIONS DES ADOUL
Larticle 137- II prcit dispose que les adoul qui dressent des actes
obligatoirement assujettis lenregistrement sont soumis aux obligations ci-aprs :
1- inviter les parties aux actes rgler les droits exigibles dans le dlai lgal :
soit au bureau de lenregistrement comptent, dans les villes o se
trouvent des bureaux de lenregistrement ;
soit auprs de ladel ou du fonctionnaire relevant du ministre de la justice
nomms cet effet dans les villes, centres et localits ne disposant pas de
ces bureaux ;
soit par lun des deux adoul rdacteurs, mandat cet effet par les parties
contractantes.
Lobligation des adoul dinviter les parties rgler les droits, telle que prcise
ci-dessus, sinscrit dans le cadre de l'harmonisation des dispositions de l'article 137II prcit avec celles des articles 28 et 29 du dcret n 2-08-378 du 28 octobre 2008,
pris pour lapplication de la loi n 16-03 relative la profession dadoul, promulgue
1

Il est rappel quen vertu de larticle 26 du dahir du 4 mai 1925 relatif lorganisation du notariat, le rpertoire doit tre
prsent linspecteur comptent dans les dix (10) jours qui suivent la fin de chaque mois.

D.G.I.
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par le dahir n 1-06-56 du 15 moharrem 1427 (14 fvrier 2006).

Lorsque le paiement des droits est effectu auprs de ladel ou du
fonctionnaire relevant du ministre de la justice, ceux-ci sont tenus de dposer les
actes et verser les droits correspondants au bureau de lenregistrement comptent,
ds la perception desdits droits.
Ladel et le fonctionnaire viss lalina prcdent sont soumis au contrle du
ministre des finances, conformment aux textes lgislatifs en vigueur ;
2- rdiger lacte ds rception de la dclaration des parties et le dposer au
bureau de lenregistrement comptent directement ou par lintermdiaire de
ladel ou du fonctionnaire charg de la perception des droits ;
3- indiquer les rfrences de lenregistrement de la prcdente mutation
lorsquils procdent la rdaction dactes translatifs dimmeubles ou de droits rels
immobiliers ou de fonds de commerce.
Dans le cas o ces rfrences ne figurent pas dans lacte de la prcdente
mutation, les adoul doivent en faire mention dans lacte quils rdigent et dposer le
double de lacte prsum non enregistr.
PARAGRAPHE 2.- OBLIGATIONS DES CADI CHARGES DU TAOUTIQ
Larticle 137- III du C.G.I. interdit au cadi charg du taoutiq dhomologuer les
actes des adoul assujettis obligatoirement lenregistrement avant le paiement des
droits.
Par ailleurs et en vertu du mme article, les cadis doivent adresser au bureau
de lenregistrement comptent une copie de tout acte homologu par leurs soins.
SECTION IV.- OBLIGATIONS DES SECRETAIRES-GREFFIERS 1
Conformment aux dispositions de larticle 137- IV du C.G.I., les secrtairesgreffiers des juridictions sont tenus de transmettre linspecteur des impts :
dans le dlai de trois (3) mois vis larticle 128- II du code prcit, une
expdition certifie conforme loriginal des jugements, arrts, ordonnances
et sentences arbitrales qui comportent lune des mutations vises larticle
127- I du mme code ;
dans le dlai de trente (30) jours prvu larticle 128 (I- A) du C.G.I.,
loriginal des actes judiciaires et extrajudiciaires qui, par leur nature ou en
raison de leur contenu, sont passibles du droit proportionnel denregistrement
en vertu de larticle 133 du mme code ;
dans le dlai de trente (30) jours de sa production en justice, une copie de
lacte invoqu lappui lorsque cet acte est soumis obligatoirement
1

Cf., art. 8 de la L.F. n 38-07 pour lanne 2008.

D.G.I.
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lenregistrement en vertu de larticle 127 du C.G.I. et ne comporte pas les

rfrences de son enregistrement.
Les dispositions de larticle 137- IV prcit sont applicables :
aux jugements arrts, ordonnances et sentences arbitrales rendus compter
du 1er janvier 2008 ;
aux actes judiciaires et extrajudiciaires tablis et aux actes produits compter
du 1er janvier 2008.
SECTION V.- OBLIGATIONS DES INSPECTEURS DES IMPOTS CHARGES DE
LENREGISTREMENT
En application de larticle 138- I du C.G.I., les inspecteurs des impts chargs
de lenregistrement sont tenus :
denregistrer les actes au fur et mesure de leur prsentation. Ainsi,
linscription des actes et dclarations sur le registre des entres doit tre faite
dans lordre de leur prsentation et il est interdit dintervertir cet ordre ;
darrter et de signer, chaque jour, le registre des entres en indiquant la date
du jour et le mois en toutes lettres ;
de ne pas diffrer la formalit lorsque lacte comporte tous les lments
ncessaires la liquidation des droits et que les droits liquids ont t verss.
Toutefois, lorsque lacte ne comporte pas tous les lments ncessaires la
liquidation des droits et dfaut de le complter par les parties par les lments
ncessaires, lacte est remis aux parties, aprs en avoir tabli une copie certifie
conforme loriginal. Linspecteur peut, le cas chant, procder comme prvu
larticle 228 du C.G.I., lengagement de la procdure de taxation doffice ;
de retenir, aprs son enregistrement, lacte portant mutation ou cession dun
immeuble, jusqu prsentation dune attestation des services de
recouvrement justifiant du paiement des impts et taxes grevant ledit
immeuble se rapportant lanne de mutation ou de cession et aux annes
antrieures.
Les copies dactes enregistrs ne peuvent tre dlivres quaux parties aux
actes ou leurs ayants cause titre universel, cest--dire les hritiers et les
lgataires du dfunt. Pour toute autre personne, les copies dactes ne peuvent tre
dlivres que sur ordonnance du juge obtenue cet effet.
Par ailleurs, l'article 138- II du C.G.I. prvoit l'obligation pour les inspecteurs
des impts chargs de lenregistrement de ne pas enregistrer un acte qui n'aurait pas
t rgulirement timbr, qu'aprs paiement des droits et de l'amende exigibles

D.G.I.
Avril 2011

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prvus, respectivement, aux articles 252 et 207 bis du mme code.6

Ainsi, pralablement lenregistrement dun acte, linspecteur des impts
charg de lenregistrement est tenu de sassurer que cet acte est timbr
conformment la loi. A dfaut, il est procd au recouvrement des droits et de
lamende exigibles, prvus aux articles 207 bis et 252 du C.G.I.
SECTION VI.- OBLIGATIONS COMMUNES
Ces obligations sont prvues par larticle 139 du C.G.I.
PARAGRAPHE 1.- ENREGISTREMENT DES ACTES PREALABLEMENT A LEUR INSCRIPTION A LA
CONSERVATION FONCIERE

En vertu des dispositions de larticle 139- I du C.G.I., le conservateur de la

proprit foncire et des hypothques ne peut recevoir, pour inscription sur les livres
fonciers, aucun acte obligatoirement assujetti lenregistrement qui naurait pas t
pralablement soumis cette formalit.
PARAGRAPHE 2.- PRODUCTION

DE

PIECES

ADMINISTRATIVES

POUR

CERTAINES

OPERATIONS

1- Les dispositions de larticle 139 (II- III et VII) du C.G.I. interdisent aux
notaires, aux adoul, aux conservateurs de la proprit foncire et des hypothques
et aux inspecteurs des impts chargs de lenregistrement de dresser, de recevoir ou
denregistrer les actes, ci-aprs, non appuys des pices et autorisations
administratives requises :
les actes constatant les oprations vises par le dahir du 26 septembre 1963
relatif au contrle des oprations immobilires raliser par certaines personnes et
portant sur des proprits agricoles rurales ou par le dahir de mme date fixant les
conditions de reprise par lEtat des lots de colonisation.
Lenregistrement des actes ci-dessus ne peut tre effectu que sur production
dune autorisation administrative dlivre par les autorits locales comptentes.
Sur la question de savoir si lenregistrement dun bail emphytotique portant
sur un terrain agricole au profit dune personne trangre est subordonn la
production de lautorisation administrative vise par les dispositions prcites, il est
rappel que les actes subordonns autorisation administrative, viss par le dahir
prcit n 1.63.288 sont ceux qui constatent "des oprations immobilires ainsi
que la passation de tous baux de plus de 3 ans lorsque lune ou les parties
intresses sont une ou des personnes physiques non marocaines ou des personnes
morales", tel que cela rsulte de larticle premier du dahir susvis.
En consquence, le bail emphytotique en question tant une opration
immobilire, son enregistrement reste subordonn la production de lautorisation
6

Cf., article 8 de la loi de finances pour lanne budgtaire 2009.

D.G.I.
Avril 2011

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administrative vise par le dahir n 1.63.2881 prcit.

les actes affrents aux oprations de vente, de location ou de partage vises
aux articles 1er et 58 de la loi n 25-90 relative aux lotissements, groupes
dhabitation et morcellement.
Lenregistrement de ces actes est subordonn la prsentation :
soit du procs-verbal de rception provisoire du lotissement ou de
lautorisation pralable de morcellement ;
soit dune attestation dlivre par le prsident du conseil communal certifiant
que lopration nest pas soumise la loi n 25-90 prcite ;
les actes portant sur une opration contraire aux dispositions de la loi n 3494 relative la limitation du morcellement des proprits agricoles situes
lintrieur des primtres dirrigation et des primtres de mise en valeur en bour.
Lenregistrement des actes en question ne peut tre effectu que sur
prsentation dune attestation administrative, dlivre par le ministre charg de
lAgriculture, justifiant que lopration nest pas contraire aux dispositions de la loi n
34-94 prcite ;
2- En vertu des dispositions de larticle 139- IV du C.G.I., les notaires et les
adoul doivent, pralablement la rdaction des actes, se faire prsenter par les
parties, une attestation des services de recouvrement justifiant le paiement des
impts et taxes grevant le bien immeuble, objet de la mutation ou de cession.
PARAGRAPHE 3.- OBLIGATION DINFORMATION DES REDEVABLES
Les notaires, les fonctionnaires exerant des fonctions notariales, les adoul, les
notaires hbraques et toute personne ayant concouru la rdaction dun acte
soumis lenregistrement, doivent donner lecture aux parties des dispositions des
articles 186 (B- 2), 187, 208 et 217 du C.G.I. relatives, respectivement :

aux sanctions applicables en cas de dissimulation dans le prix et les diverses

valuations dclares dans les actes et conventions ou du vritable caractre
de ces actes et conventions ;

aux sanctions pour fraude ou complicit de fraude donnant lieu la

perception de droits moins levs ;

aux sanctions applicables pour paiement tardif de limpt ;

au droit de contrle, par ladministration, des prix et valeurs dclars.

Dcision n 74/08 D.L.E.C.I. du 7 fvrier 2008.

D.G.I.
Avril 2011

306

PARAGRAPHE 4.- BUREAUX COMPETENTS

En vertu des dispositions de larticle 139- V du C.G.I., les parties aux actes
sous seing priv doivent obligatoirement enregistrer leurs actes aux bureaux
comptents, savoir :
au bureau de la situation des immeubles, des fonds de commerce ou de
clientles en ce qui concerne les mutations, les cessions de droit au bail, ainsi
que les baux, quelle quen soit la dure portant sur de tels biens.
Toutefois, lorsquune mme convention a pour objet des biens situs dans le
ressort de diffrents bureaux, la formalit de lenregistrement peut tre accomplie
dans lun quelconque de ces bureaux ;
au bureau dans le ressort duquel se trouve le sige social de la socit ou du
G.I.E., en ce qui concerne les actes sous seing priv constatant la formation,
la prorogation, la transformation ou la dissolution dune socit ou dun G.I.E.,
laugmentation ou la rduction de leur capital, ainsi que les actes portant
cession dactions ou de parts sociales dans les socits ou de parts dans les
G.I.E.
Les adoul et les notaires doivent enregistrer leurs actes authentiques au
bureau de lenregistrement situ dans le ressort de la juridiction dont ils relvent.
Doit tre galement effectu dans le mme bureau, le dpt du double des
actes S.S.P. rdigs par les notaires.
CHAPITRE V
DISPOSITIONS DIVERSES
SECTION I.- PRESOMPTIONS DE MUTATION
Larticle 141 du C.G.I. permet ladministration fiscale de rclamer les droits
dus, au titre dune mutation, sur la base de prsomptions rvlant un changement de
la personne du propritaire, indpendamment de linscription sur les livres fonciers.
PARAGRAPHE 1.- CHANGEMENT DE LA PERSONNE DU PROPRIETAIRE
En matire dimmeubles et de rels immobiliers, les prsomptions sur
lesquelles ladministration fiscale peut se fonder pour tablir quil y a mutation,
passible des droits denregistrement sont constitues :
soit par linscription du nouveau possesseur sur les rles de la taxe
dhabitation et de la taxe de services communaux et les paiements effectus
par lui, ce titre ;
soit par les baux et autres actes passs par ledit possesseur et qui constatent
ses droits sur les immeubles dont il sagit.

D.G.I.
Avril 2011

307

Il convient de remarquer, ce sujet, quen vertu de larticle 141- I du C.G.I., la

prsomption de mutation ne peut tre tablie que suite plusieurs paiements de ces
taxes. Le paiement desdites taxes au titre dune seule anne nest pas suffisant pour
tablir la prsomption de mutation.
En matire de fonds de commerce, la mutation est suffisamment tablie pour
lapplication des droits denregistrement par :
tous crits et annonces qui rvlent lexistence de cette mutation ou qui sont
destins la rendre publique. Exemple : inscription au registre de commerce ;
le paiement de toutes contributions imposes au nouveau possesseur soit par
lEtat, soit par les collectivits locales ou leurs groupements.
PARAGRAPHE 2.- EXIGIBILITE DES DROITS INDEPENDAMMENT DE LINSCRIPTION SUR LES
LIVRES FONCIERS

En vertu de larticle 141- II du C.G.I., tout acte, tout jugement et toute

convention mme verbale ayant pour objet de constituer, de transmettre, de
dclarer, de modifier ou dteindre un droit rel portant sur un immeuble immatricul
est considr, pour lapplication des droits denregistrement comme ralisant cette
constitution, transmission, dclaration, modification ou extinction dudit droit rel,
mme en labsence dinscription sur les livres fonciers.
Ainsi, une vente dimmeuble est parfaite et ralise le transfert de cet
immeuble, mme si cette vente na pas t inscrite sur le titre foncier du bien vendu.
SECTION II.- NULLITE DES CONTRE - LETTRES
Larticle 142 du C.G.I. considre nulle et de nul effet toute contre-lettre et
toute convention ayant pour objet de dissimuler :
une partie du prix de vente dun immeuble, de fonds de commerce ou de
clientle ;
tout ou partie du prix de cession du droit au bail ou du bnfice dune
promesse de bail dun immeuble, de la soulte dun change ou dun partage
portant sur des immeubles, des fonds de commerce ou clientles.
La nullit de la contre - lettre ou des conventions tenues occultes par les
parties na pas dincidence sur la validit des actes apparents qui doivent tre
imposs dans les conditions de droit commun.
Par ailleurs, bien quelle soit frappe dune nullit absolue par la loi fiscale, la
contre - lettre ou la convention occulte permet ladministration dexiger le paiement
des droits dus sur la partie du prix dissimul, augments dune majoration de 100 %,
de la pnalit de 10% pour paiement tardif et de la majoration de 5% pour le
premier mois de retard et de 0,50% par mois ou fraction de mois supplmentaire,
calcule entre la date dexigibilit et la date du paiement prvues, respectivement,
aux articles 186- B et 208 du C.G.I.
D.G.I.
Avril 2011

308

Toutefois, seule la majoration de 100 % pour dissimulation est due, si la

contre-lettre a t annule par dcision judiciaire dfinitive. Cette pnalit est
liquide sur le montant des droits correspondant la partie du prix dissimule.
Mme si la contre - lettre est annule par dcision de justice, la majoration de
100 % reste applicable, au motif que linfraction consistant dans la dissimulation
dune partie du prix a t commise par les parties.
SECTION III.- DROIT DE PREEMPTION AU PROFIT DE LETAT
Le droit de premption est une prrogative qui permet ladministration, en
vertu de larticle 143 du C.G.I. de se substituer lacqureur de biens immeubles et
de droits rels immobiliers, chaque fois quelle estime que les prix de vente dclars
ou les dclarations estimatives desdits biens sont insuffisants et que le paiement des
droits tablis sur estimation de ladministration na pu tre obtenu lamiable.
Il sagit dune prrogative qui droge la procdure de redressement des
insuffisances de prix ou des valeurs, prvue par larticle 217 du C.G.I., ce qui exclut
la possibilit de recours devant les commissions locales et la commission nationale du
recours fiscal.
Le droit de premption est exerc dans les formes et modalits prvues
larticle 218 du C.G.I.

D.G.I.
Avril 2011

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SOMMAIRE
TITRE III ................................................................................................................................. 2
LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE ............................................................................... 2
CHAPITRE PREMIER PRINCIPES GENERAUX .......................................................... 2
INTRODUCTION ....................................................................................................................2
SECTION I.- OPRATIONS IMPOSABLES .....................................................................2
A/-ACTIVITS AGRICOLES .............................................................................................. 3
1) Ventes de produits de rcolte ..................................................................................... 3
2) Ventes de produits agricoles transforms .......................................................... 3
3) Oprations autres que les ventes .......................................................... 4
B/- ACTES CIVILS .................................................................................................................4
SECTION II.- PERSONNES IMPOSABLES....................................................................... 5
A/ OPERATIONS REALISEES PAR DES PERSONNES NAGISSANT PAS A
TITRE INDEPENDANT......................................................................................................... 6
B/ OPERATIONS REALISEES PAR L'ETAT ET ORGANISMES ETATIQUES .........6
1) Rgle gnrale ...................................................................................................................... 6
2) Cas d'espce ........................................................................................................................... 7
CHAPITRE II CHAMP D'APPLICATION ......................................................................... 8
SECTION I.- TERRITORIALIT ......................................................................................... 8
A/ VENTES AU MAROC ........................................................................................................... 8
B/ OPERATIONS AUTRES QUE LES VENTES ............................................................. 9
1) Rgle Gnrale ..................................................................................................................... 9
2) Cas particuliers ....................................................................................................................10
a) Intrts de prts ......................................................................................................................10
b) Formation....................................................................................................................................10
c) Cession de droits, brevets, marques, locations d'objets ...........................................10
d) Cession de droits dauteur ....................................................................................................10
SECTION II.- OPERATIONS IMPOSABLES ................................................................. 10
Sous section I.- Oprations obligatoirement imposables .......................... 10
I.- OPERATIONS PORTANT SUR LES BIENS MEUBLES........................................... 11
A/ Notion d'entrepreneur de manufacture ..............................................................11
1) Processus de fabrication et de transformation ...............................................11
2) Prsentation commerciale et conditionnement de produits ..................12
3) Apposition de marque .....................................................................................................12
4) Exemples .................................................................................................................................13
4-1- Cas des exploitants agricoles ..........................................................................................13
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4-2- Dchets neufs dindustrie .................................................................................................13

4-3- Notion de production par tiers ......................................................................................14
B/ Ventes et livraisons en l'tat ralises par les commerants ...............14
1) Dfinition du commerant assujetti la T.V.A. ........................................................15
2) Oprations taxables ....................................................................................................... 15

C/ Ventes et livraisons en l'tat de produits imports, ralises par les

commerants importateurs ........... .17
D/ Oprations d'change et cessions de marchandises corrlatives
une vente de fonds de commerce, effectues par les assujettis..........................17
1) Echange ......................................................................................................................................17
2) Cession de stocks ...................................................................................................................17

II.- OPERATIONS PORTANT SUR LES BIENS IMMEUBLES .................................. 18

A/ Entreprises de travaux immobiliers.......................................................................18
B/ Oprations de lotissement ..........................................................................................18
1) Terrains lotis et viabiliss destins la vente ..........................................................18

1-1- Travaux de viabilisation confis des tiers ...............................................................18

1-2-Travaux de viabilisation excuts par le propritaire lui-mme ........................18
2) Terrains lotis et viabiliss destins la construction ...........................................18

C/ Oprations de promotion immobilire .................................................................19

III.- OPERATIONS DE LIVRAISON A SOI-MME ...................................................... 20
A/ Livraisons soi-mme taxables ...............................................................................20
B/ Livraisons soi-mme non taxables .....................................................................20
IV.- OPERATIONS DE PRESTATIONS DE SERVICES................................................ 21
A/ Oprations d'installation ou de pose, de rparation ou de faon .......21
1) Installation et pose ...............................................................................................................21
2) Rparation.................................................................................................................................21
3) Travaux faons ....................................................................................................................22

B/ Oprations d'hbergement et/ou de vente de denres ou de

boissons consommer sur place ..............................................................................................22
C/ Autres prestations de services ..................................................................................22
D/- Oprations de banque et de crdit, les commissions de change ......23
1) Oprations de banque et de crdit ................................................................................23
2) Oprations de change ..........................................................................................................24
3) Oprations diverses ..............................................................................................................24
4) Oprations assimiles .....................................................................................................25

E/ Professions librales ou assimiles ........................................................................26

F/ Jeux de hasard ....................................................................................................................26
Sous-section II.- Oprations imposables par option ................................... 26
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A/ INTERET DE L'OPTION ................................................................................................ 27

1) Pour les commerants exportateurs .............................................................................27
2) Pour les petits fabricants, les petits prestataires et les revendeurs en
l'tat .............................................................................................................................................................27

B/ PORTEE DE L'OPTION 27
C/ MODALITES DE L'OPTION .......................................................................................... 27
D/ CONSEQUENCES DE L'OPTION ................................................................................ 28
SECTION III. EXONERATIONS A LINTERIEUR .................................................... 28
I.- EXONERATIONS SANS DROIT A DDUCTION ..................................................... 28
A/ Exonrations de plein droit .........................................................................................28
B/ Exonrations soumises formalit ........................................................................43
II.- EXONRATIONS AVEC BNFICE DU DROIT A DDUCTION ...................... 44
A/- Exonrations sans formalits ..................................................................................44
B/ Exonrations avec formalits ....................................................................................52
SECTION IV Rgime suspensif.82
A/ Principe ................................................................................................................... 81
B/ Rgime suspensif pour les entreprises exportatrices de produits.....82
C/ Rgime suspensif pour les entreprises exportatrices de services .....82
D/ Modalits dapplication .................................................................................................83
E/ Gestion, contrle et rgularisation ........................................................................84

CHAPITRE III REGLES D'ASSIETTE .................................................................. 84

SECTION I.- FAIT GENERATEUR .................................................................................... 85
A/- Rgime de droit commun ...........................................................................................85
1) Ventes en numraire ............................................................................................................85
2) Echanges et rglements par compensation ...............................................................86
3) Oprations ralises en compte courant ....................................................................86
4) Travaux immobiliers....................................................................................................... 87
5) Livraisons soi-mme .........................................................................................................87

B/- Rgime de l'option..........................................................................................................88

1) Modalits de l'option ............................................................................................................88
2) Effet de l'option ......................................................................................................................89
3) Crances irrcouvrables .....................................................................................................89
4) Compte d'attente ...................................................................................................................89

C/- Changement de rgime ...............................................................................................89

SECTION II.- ASSIETTE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE ........................ 90
Sous section I.- Elments constitutifs de la base imposable (cas gnral) .... 90

A/ Frais relatifs aux ventes ................................................................................................90

1) Frais de transport ..................................................................................................................90
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a) ventes dpart ............................................................................................................................91

b) Ventes "Franco" ........................................................................................................................91
c) Ventes "Franco" de marchandises exonres ...............................................................92
2) Frais d'emballages .................................................................................................................92

a) Ventes avec emballage perdu .............................................................................................92

b) Ventes avec emballage consign .......................................................................................92
3) Autres frais ...............................................................................................................................93

B/ Recettes accessoires .......................................................................................................93

1) Ventes de dchets neufs d'industrie .............................................................................93

a) Exception.....................................................................................................................................93
b) Exemples de dchets neufs d'industrie ...........................................................................93
2) Ventes d'emballages reus perdus ................................................................................94
3) Subventions ..............................................................................................................................94
4) Indemnits d'assurance......................................................................................................94

C/ - Produits financiers ........................................................................................................94

1) Intrts de crdit (ventes terme) ...............................................................................94
2) Produit alternatif Mourabaha ........................................................................................95
3) Produits encaisss par une socit "Holding" ..........................................................95
4) Intrts perus par un assujetti au titre de prts consentis .............................95
5) Intrts des dpts en compte bloqu ........................................................................95
6) Commissions relatives aux valeurs mobilires mises par les O.P.C.V.M....95

D/- Complment de prix ......................................................................................... 97

1) Rvision de prix ......................................................................................................................97
2) Montants compensatoires..................................................................................................97

a) Montants compensatoires crditeurs ...............................................................................97

b) Montants compensatoires dbiteurs.................................................................................97
E/- Droits et taxes ...................................................................................................................97
1) Droits de douane, taxe l'importation et taxes intrieures de
consommation .........................................................................................................................................97
2) Taxe de promotion touristique ..................................................................................... 988
3) Taxe sur les oprations de lotissement .......................................................................98
4) Taxe sur les oprations de construction.. 98
5) Taxe de la promotion du paysage audiovisuel national..98

F /- Rductions de prix .........................................................................................................98

1) Escompte, rabais, remises, ristournes .........................................................................98
2) Ristournes accordes par l'entremise d'un bureau d'achat d'un syndicat
ou d'une association ............................................................................................................................98
3) Intrts des acomptes et des arrhes ....................................................................... 99
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SOUS-SECTION II.- BASE IMPOSABLE POUR DES OPERATIONS

PARTICULIERES .................................................................................................................. 99
I- OPERATIONS SUR BIENS MATERIELS ................................................................... 99
A/- Rgle spciale d'assiette applicable aux ventes ralises entre
elles par des entreprises dpendantes .................................................................................99
1) Dispositions lgales ..............................................................................................................99
2) Principe..................................................................................................................................... 100
3) But recherch ........................................................................................................................ 100
4) Conditions de la dpendance........................................................................................1000

B /- Ventes effectues par les ngociants importateurs ............................ 1055

1) Dispositions lgales ..........................................................................................................1055
2) Elments constitutifs de l'assiette ............................................................................... 106

C/ Ventes effectues par les grossistes et dtaillants assujettis ........... 107

D/- Travaux immobiliers .................................................................................................1077
1)- Elments constitutifs de la base imposable .........................................................1077
1-1- Prix des travaux................................................................................................................1077
1-2- Recettes accessoires......................................................................................................... 108
2) Cas particuliers d'entreprises de travaux ...............................................................1088
2-1- Entrepreneur principal et sous-traitants .................................................................1099
2-2- March excut par plusieurs entrepreneurs .................................................... 10909
2-3-March excut dans le cadre d'une socit en participation .......................... 110
2-4- March de travaux en rgie .........................................................................................1100
2-5- Entrepreneur de location de main-duvre............................................................. 112
2-6- March de travaux sur dpenses contrles.........................................................1122
2-7- Groupement d'entreprises .............................................................................................. 113
2-8- March conclu Clef en mains ..............................................................................1144
E/- Oprations de promotion immobilire ............................................................. 115
1) Immeuble destin la vente .......................................................................................... 115
2) Immeuble destin autrement qu' la vente ..........................................................1155
3) Immeuble cd aprs coup ............................................................................................. 117
4) Ventes fractionnes ..........................................................................................................1177
5) Particuliers agissant comme promoteurs ................................................................. 119

F/- Oprations de lotissement ....................................................................................... 119

1) Terrains lotis et viabiliss destins la vente .................................................... 11919

a) travaux de viabilisation confis des tiers ........................................................... 11919

b) travaux de viabilisation excuts par le propritaire du terrain ..................... 11919
2) Terrains lotis et viabiliss destins la construction ..................................... 12020
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G/- Echange et livraison soi-mme ........................................................................ 120

1) Echange .................................................................................................................................... 120
2) Livraison soi-mme .......................................................................................................1200

II.- OPERATIONS DE PRESTATIONS DE SERVICES .............................................. 121

A/- Professions librales, commissionnaires, mandataires, loueurs de
choses et de services...................................................................................................................... 121
1) Professions librales.121
2) Commissionnaires, mandataires et autres intermdiaires ............................... 122
3) Loueurs de biens et de services .................................................................................... 124

B/ - Banquiers, changeurs, escompteurs ..............................................................1255

1) Escomptes des effets de commerce ............................................................................ 126
2) Intrts des comptes dbiteurs .................................................................................... 126
3) Intrts sur crdit ............................................................................................................... 126
4) Agios de rescompte des acceptations la caisse marocaine des marchs ........... 126
5) Retenue la source de T.V.A. sur les intrts crditeurs .................................. 127
6) Intrts crditeurs sur les Bons de caisse................................................................ 127
7) Intrts en matire des billets de trsorerie ........................................................1277

C/- Location en meubl ou en garni et location d'tablissements industriels

ou commerciaux ................................................................................................................................... 128
1) Location en meubl ou garni .......................................................................................... 128
2) Location d'tablissements industriels ou commerciaux .................................. 1288
D/- Entrepreneurs de pose, installateurs, faonniers et rparateurs..129
1) Travaux d'installation ou de pose ................................................................................ 129
2) Rparateurs ............................................................................................................................ 129
3) Faonnier ............................................................................................................................ 12929

E/ - Ventes consommer sur place ....................................................................... 12929

1) Recettes provenant des ventes ..................................................................................... 130
2) Pourboires ............................................................................................................................... 130
3) Recettes provenant des appareils de jeux et de musique .............................. 1300
4) Recettes provenant des jeux de hasard ..................................................................1300
5) Autres recettes ....................................................................................................................1311

SECTION III.- TAUX DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE ............................ 1311

A/- Taux ad valorem ..........................................................................................................1311
A- 1- Taux normal de 20 % ...........................................................................................1311
A-2- Taux rduit de 7 % ..................................................................................................1311
A-3- Taux rduit de 10 % ...............................................................................................1388
A-4- Taux rduit de 14%................................................................................................... 144

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B/- TAUX SPECIFIQUES ...................................................................................................1455

SECTION IV.- DEDUCTIONS ....................................................................................... 1466
A/ - Principe ................................................................................................................ 1466
B/- Bnficiaires du droit dduction ...................................................................... 148
C/- Dductions autorises ........................................................................................ 1488
1) Biens constituant des immobilisations............................................................... 149
2) Services et biens ne constituant pas des immobilisations ............... 14949
D/ Conditions d'exercice du droit dduction .................................................... 150
1) Fait gnrateur ................................................................................................................1500
1-1- Dispositions lgales .........................................................................................................1500
1-2- Paiement de la taxe ........................................................................................................1500
1-3- Dcalage d'un mois ........................................................................................................... 151
2) Modalits d'exercice du droit dduction ....................................................... 152
2-1- Dispositions lgales ........................................................................................................... 152
2-2- Globalit de l'imputation ...............................................................................................1522
2-3- Rgle du report de crdit................................................................................................ 153
E/- Dtermination du montant de la dduction ................................................. 155
1) Dispositions lgales ............................................................................................................ 155
2) Application ............................................................................................................................ 156

F/ Rgularisation et remise en cause de la dduction ............................... 15959

1) Dispositions lgales ..159
2) Rgularisation 160
3) Remise en cause de la dduction .......................................................................... 1633

G/- Transfert du droit dduction ................................................................... 164

1) Entreprises lies par des contrats pour la ralisation de marchs clefs en
mains ......................................................................................................................................................... 165
2) Fusion, scission, apport en socit ou transformation de la forme juridique
de l'entreprise ....................................................................................................................................... 165
3) Cessions de biens constituant des immobilisations ........................................... 1655

H/- Exclusions du droit dduction ............................................................... 1666

1) Exclusions dordre gnral ....................................................................................... 167

1-1- Biens et services non ncessaires l'exploitation ................................................. 167

1-2- Biens et services non utiliss pour la ralisation d'oprations soumises la
taxe sur la valeur ajoute................................................................................................................. 1677
2) Exclusions particulires .................................................................................................... 168
3) Exclusions partielles du droit dduction ............................................................... 171

SECTION V.- REMBOURSEMENT .................................................................................. 172

A/ Dispositions lgales .......................................................................................... 172
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B/ Modalits de remboursement ....................................................................... 173

C/ Liquidation du remboursement .............................................................................. 175
D/ Remboursements modalits de liquidation particulires.................. 178
E/ Application.179

CHAPITRE IV

OBLIGATIONS DES ASSUJETTIS........................183

SECTION I.- LES REGIMES D'IMPOSITION ........................................................... 183

A/ Modalit de la dclaration ..183
B/ Priodicit de la dclaration ..183
C/ REGIME DE LA DECLARATION MENSUELLE ................................................................. 183183
1) Assujettis obligatoirement soumis au rgime de la dclaration mensuelle .......... 1833
2) Assujettis imposs sous le rgime de la dclaration mensuelle par option ........... 184

D/- REGIME DE LA DECLARATION TRIMESTRIELLE .............................................................. 184

SECTION II.- OBLIGATIONS DES ASSUJETTIS................................................... 1844
A/- OBLIGATIONS DECLARATIVES .................................................................................. 185
1) DECLARATION D'EXISTENCE ................................................................................................ 185
2) PERIODICITE DU DEPOT DES DECLARATIONS DU CHIFFRE D'AFFAIRES ................................ 185
3) Contenu des dclarations du chiffre d'affaires ................................................................. 186
4) Unicit de compte..187
5) Dclaration du prorata................................................................................................................. 187
6) DECLARATION DE CESSION, SCISSION, CESSATION ET DE TRANSFORMATION DE LA FORME
JURIDIQUE

1877

B/- OBLIGATIONS COMPTABLES..................................................................................... 188

1) TENUE D'UNE COMPTABILITE REGULIERE ............................................................................ 188
2) FACTURATION..................................................................................................................... 188
C/- OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES NON RESIDENTS ...................................... 189
D/- OBLIGATIONS DE RETENUE A LA SOURCE ...................................................................... 190

E/- DISPOSITIONS TRANSITOIRE..190

CHAPITRE V REGIME DE LA TVA A LIMPORTATION ............. 191

SECTION I.- ASSIETTE ET FAIT GENERATEUR....................................................... 191
1)- Fait gnrateur............................................................................................................... 191
2)- Liquidation....................................................................................................................... 1911
SECTION II.- TAUX DE LA TVA 191
1) Taux normal......................................................................................................................... 192
2) Taux rduit de 7 % .......................................................................................................1922
3)- Taux rduit de 10 % ..................................................................................................1922
4)- Taux de 14 % ................................................................................................................... 193
D.G.I.
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SECTION III.- EXONERATION .. 193

A/ Exonration sans formalits 193
B/ Exonration avec formalits ..196
TITRE IV ............................................................................................................................... 203
LES DROITS DENREGISTREMENT ............................................................................. 203
CHAPITRE PREMIER ........................................................................................................ 203
CHAMP DAPPLICATION ................................................................................................. 203
SECTION I.- DISPOSITIONS GENERALES................................................................ 203
PARAGRAPHE 1.- DEFINITION DE LA FORMALITE DE LENREGISTREMENT
................................................................................................................................................. 203
PARAGRAPHE 2.- EFFETS DE LA FORMALITE DE LENREGISTREMENT ....... 203
SECTION II.- ACTES ET CONVENTIONS IMPOSABLES........................................ 204
PARAGRAPHE 1.- ENREGISTREMENT OBLIGATOIRE .......................................... 205
I.- MUTATIONS ENTRE VIFS A TITRE ONEREUX ................................................... 205
A/ VENTES DIMMEUBLES ET DE DROITS REELS IMMOBILIERS ................... 206
1- Elments constitutifs de la vente dimmeubles ....................................... 206
a) Les parties .................................................................................................................... 206
b) Lobjet ............................................................................................................................ 207
c) Le prix ............................................................................................................................ 208
d) Les autres clauses du contrat ............................................................................... 208
d-1- La condition ............................................................................................................. 208
d-2- Le terme ................................................................................................................... 209
2- Conditions dimposabilit de la vente dimmeubles ................................ 210
a) Vente parfaite ............................................................................................................. 210
a-1- Mutations verbales ................................................................................................ 211
a-2- Prsomptions de proprit................................................................................. 211
a-3- Exigibilit des droits en fonction des effets des conventions et
indpendamment de leur qualification par les parties ..................................... 211
a-4- Exigibilit des droits, indpendamment de linscription de la vente sur
les livres fonciers............................................................................................................. 212
b) Vente certaine et actuelle ...................................................................................... 212
B/ OPERATIONS ASSIMILEES A LA VENTE DIMMEUBLES ............................... 212
1- La mourabaha .......................................................................................... 212
D.G.I.
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2- Ladjudication ........................................................................................... 212

3- La licitation ............................................................................................... 213
4- La soulte et la plus-value de partage ...................................................... 213
a) Soulte pure et simple ............................................................................................... 214
b) Soulte rsultant de la prise en charge du passif ........................................... 214
c) Plus-value de partage .............................................................................................. 216
d) Rgles de dtermination des soultes imposables ......................................... 216
d- 1- Compensation des soultes rciproques ....................................................... 216
d- 2- Mode dimputation de la soulte ...................................................................... 216
5- Lchange dimmeubles ............................................................................ 217
6- La dation en paiement ............................................................................. 217
7- La dclaration de command .................................................................... 217
8- Le retrait de rmr ................................................................................. 219
9- La rtrocession, lannulation et la rsolution amiables ........................... 221
C/ MUTATION DE FONDS DE COMMERCE ET DE CLIENTELE ........................... 221
1- Ventes de proprit, de nue-proprit et dusufruit de fonds de
commerce ..................................................................................................... 221
a) Dfinition du fonds de commerce ....................................................................... 221
b) Conditions dimposabilit de la vente de fonds de commerce ................. 222
b- 1- Forme crite ou verbale de la cession ......................................................... 222
b- 2- Transfert des lments essentiels du fonds de commerce ................. 222
2- Vente de clientle..................................................................................... 223
a) Clientle commerciale .............................................................................................. 223
b) Clientle civile ............................................................................................................. 223
D/CESSIONS DE PARTS DANS LES GROUPEMENTS DINTERET
ECONOMIQUE, DE PARTS ET DACTIONS DES SOCIETES NON COTEES EN
BOURSE ET DES SOCIETES IMMOBILIERES OU A PREPONDERANCE
IMMOBILIERE VISEES, RESPECTIVEMENT, A LARTICLE 3- 3 ET
LARTICLE 61- II DU C.G.I. ........................................................................................... 224
1- Oprations imposables ............................................................................. 224
2- Nature des droits cds ........................................................................... 225
a) Rgime de droit commun ....................................................................................... 225
b) Droits sociaux reprsentatifs dapports en nature ........................................ 226
c) Droits sociaux mis par les socits immobilires ....................................... 226
E/ BAUX (MUTATIONS DE JOUISSANCE A TITRE ONEREUX) .......................... 226
1- Bail rente perptuelle de biens immeubles, bail emphytotique, bail
D.G.I.
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vie et bail dont la dure est illimite ............................................................ 227

2- Cession dun droit au bail ou du bnfice dune promesse de bail portant
sur tout ou partie dun immeuble ................................................................ 227
3- Bail, cession de bail, sous-location dimmeubles, de droits immobiliers ou
de fonds de commerce (grance libre) ........................................................ 228
4- bail sanalysant en une vente de biens meubles (produits) ................... 228
a) Bail de carrires ......................................................................................................... 228
b) Bail de droits deau ou de droits de chasse (amodiations) ....................... 229
II.- MUTATIONS ENTRE VIFS A TITRE GRATUIT (DONATION) ....................... 229
A/ ELEMENTS CONSTITUTIFS DE LA DONATION ................................................. 229
1234-

Condition de vie des contractants ........................................................... 229

Caractre gratuit ...................................................................................... 229
Entre en possession du donataire ......................................................... 230
Acceptation du donataire ......................................................................... 230

B/ CONDITIONS DIMPOSABILITE DE LA DONATION ........................................ 230

III.- ACTES S.S.P. OU AUTHENTIQUES CONSTATANT LES OPERATIONS
VISEES A LARTICLE 127 (I- B) DU C.G.I. ............................................................... 231
A/CONSTITUTION ET MAINLEVEE DHYPOTHEQUE, CESSION OU
DELEGATION DE CREANCE HYPOTHECAIRE .......................................................... 231
B/CONSTITUTION, AUGMENTATION DE CAPITAL, PROROGATION OU
DISSOLUTION DE SOCIETES OU DE G.I.E., AINSI QUE TOUS ACTES
MODIFICATIFS DU CONTRAT OU DES STATUTS ................................................... 231
1- Dfinitions ................................................................................................ 231
a) Les socits ................................................................................................................. 231
a- 1- Socits civiles et socits commerciales ................................................... 232
b- 2- Socits de personnes et socits de capitaux ........................................ 233
b) Les groupements dintrt conomique ........................................................... 233
2- Actes de constitution de socits ou de G.I.E. ....................................... 234
a) Les associs ................................................................................................................. 234
b) La ralisation dapports ........................................................................................... 234
b- 1- Porte de la thorie de la mutation conditionnelle des apports ........ 236
c) La ralisation de bnfices et la contribution aux pertes........................... 237
d) La convergence dintrt ou "laffectio societatis" ........................................ 237
3- Actes passs au cours de lexistence dune socit ou dun G.I.E. ........ 238
a) Augmentation de capital ......................................................................................... 238
a- 1- Augmentation de capital par apports nouveaux ...................................... 238
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a- 2- Augmentation de capital par compensation de crances ..................... 238

a- 3- Augmentation de capital par incorporation de rserves ou de plusvalues de rvaluation................................................................................................. 238
b) Rduction de capital ................................................................................................. 239
b- 1- Rduction de capital, par attribution de biens sociaux ......................... 239
b- 2- Rduction de capital, sans attribution de biens sociaux ....................... 239
b-3- Ralisation successive dune rduction et dune augmentation de
capital ou "coup daccordon" ................................................................................... 239
c) Amortissement du capital ....................................................................................... 240
d) Transformation de socits ou de G.I.E. ......................................................... 240
e) Fusion de socits ..................................................................................................... 241
f) Scissions et apports partiels dactifs ................................................................... 242
f-1- Scissions de socits ............................................................................................. 242
f-2- Apport partiel dactif.............................................................................................. 242
4- Actes de dissolution de socits ou de G.I.E. ......................................... 242
C/ LES CESSIONS D'ACTIONS DES SOCIETES COTEES EN BOURSE .............. 243
D/ PARTAGE DE BIENS MEUBLES OU IMMEUBLES .............................................. 243
1- Conditions dimposition des actes de partage ......................................... 244
a) Existence dun acte ................................................................................................... 244
b) Existence pralable dune indivision .................................................................. 244
c) Cessation de lindivision .......................................................................................... 245
2- Cas de partage de biens sociaux ............................................................. 245
E/ ANTICHRESE OU NANTISSEMENT DE BIENS IMMEUBLES ET LEURS
CESSIONS ............................................................................................................................ 246
IV.- ACTES CONSTATANT DES OPERATIONS AUTRES QUE CELLES VISEES
AUX A ET B DE LARTICLE 127- I DU C.G.I.............................................................. 246
A/ ACTES AUTHENTIQUES OU S.S.P. ETABLIS PAR LES NOTAIRES OU
FONCTIONNAIRES CHARGES DU NOTARIAT, AINSI QUE LES ACTES S.S.P.
DONT CES NOTAIRES OU FONCTIONNAIRES FONT USAGE DANS LEURS
ACTES AUTHENTIQUES, QUILS ANNEXENT AUDITS ACTES OU QUILS
REOIVENT EN DEPOT.................................................................................................... 247
B/ ACTES DADOUL ET DES NOTAIRES HEBRAQUES ......................................... 248
1- Titres constitutifs de proprit dimmeubles (Moulkia)........................... 248
2- Inventaires aprs dcs ........................................................................... 248
3- Renonciations au droit de chefa ou de retrait en cas de ventes sefqa ;
...................................................................................................................... 248
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4- Retraits de rmr ; ................................................................................. 248

5- Mainleves doppositions en matire immobilire ; ................................ 248
6- Ventes de meubles ou dobjets mobiliers quelconques ; ........................ 248
7- Donations de meubles ; ........................................................................... 249
8- Obligations, reconnaissances de dettes et cessions de crances ; ........ 249
9- Procurations, quelle que soit la nature du mandat ; .............................. 249
10- Quittances pour achat dimmeubles. ..................................................... 249
C/ DECISIONS DE JUSTICE, LES ACTES JUDICIAIRES ET EXTRAJUDICIAIRES DES GREFFIERS, AINSI QUE LES SENTENCES ARBITRALES
QUI, PAR LEUR NATURE OU EN RAISON DE LEUR CONTENU, SONT
PASSIBLES DU DROIT PROPORTIONNEL DENREGISTREMENT ..................... 249
V.- VENTES DE PRODUITS FORESTIERS ET VENTES EFFECTUEES PAR LES
AGENTS DES DOMAINES OU DES DOUANES .......................................................... 249
PARAGRAPHE 2.- ENREGISTREMENT SUR OPTION ............................................ 249
I.- Actes dobligation de sommes ...................................................................... 250
II.- Cessions de crances ..................................................................................... 251
III.- Dlgation de crances ............................................................................... 251
IV.- Prorogation de dlai ...................................................................................... 252
V.- Actes de garantie et de sret ..................................................................... 252
A/ NANTISSEMENT DE FONDS DE COMMERCE ..................................................... 253
B/ CAUTIONNEMENT ET AUTRES GARANTIES FOURNIES PAR UN TIERS .. 253
VI.- Actes de quittance .......................................................................................... 253
A/ ACTES CONCERNES .................................................................................................... 253
1- Les quittances .......................................................................................... 253
2- Les compensations ................................................................................... 254
3- Les renonciations ..................................................................................... 254
B/ CAS PARTICULIERS ................................................................................................... 255
1- La dation en paiement ............................................................................. 255
2- Les retraits................................................................................................ 255
SECTION III.- DELAIS DENREGISTREMENT.......................................................... 256
PARAGRAPHE 1.- DELAI DE TRENTE (30) JOURS................................................. 256
PARAGRAPHE 2.- DELAI DE TROIS (3) MOIS ........................................................ 257
SECTION IV.- EXONERATIONS ................................................................................... 258
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PARAGRAPHE 1.- ACTES ET CONVENTIONS EXONERES .................................... 258

I.- ACTES PRESENTANT UN INTERET PUBLIC ....................................................... 258
II.- ACTES CONCERNANT LES COLLECTIVITES PUBLIQUES ............................ 259
III.- ACTES PRESENTANT UN INTERET SOCIAL.................................................... 260
IV.- ACTES RELATIFS A LINVESTISSEMENT .......................................................... 261
V.- ACTES RELATIFS AUX OPERATIONS DE CREDIT ........................................... 264
PARAGRAPHE 2.- CONDITIONS DEXONERATION ............................................... 265
I.- ACQUISITION DE TERRAINS POUR LA REALISATION DOPERATIONS DE
CONSTRUCTION DE CITES, RESIDENCES OU CAMPUS UNIVERSITAIRES . 265
II.- ACQUISITION DE TERRAINS PAR LES ENTREPRISES INSTALLEES DANS
LES ZONES FRANCHES DEXPORTATION ................................................................. 266
III.- ACQUISITION DIMMEUBLES PAR LES BANQUES ET LES SOCIETES
HOLDING OFFSHORE ...................................................................................................... 266
IV.- ACQUISITION DE TERRAINS PAR LAGENCE SPECIALE TANGER
MEDITERRANEE ................................................................................................................ 266
CHAPITRE II ....................................................................................................................... 266
BASE IMPOSABLE ET LIQUIDATION ......................................................................... 266
SECTION I.- BASE IMPOSABLE .................................................................................... 266
PARAGRAPHE 1.- VENTES ET AUTRES TRANSMISSIONS A TITRE ONEREUX
................................................................................................................................................. 267
I.- LA RESERVE DE JOUISSANCE ................................................................................ 267
II.- LES CHARGES AUGMENTATIVES DU PRIX ...................................................... 267
PARAGRAPHE 2.- MOURABAHA ................................................................................... 268
PARAGRAPHE 3.- ECHANGE .......................................................................................... 268
PARAGRAPHE 4.- PARTAGE .......................................................................................... 270
I.- Actif brut imposable ...................................................................................................... 270
A/ BIENS IMPOSABLES .................................................................................................. 270
B/ VALEUR IMPOSABLE ................................................................................................. 270
II.- Dductions oprer sur lactif brut ................................................................... 271
III.- Partage partiel .............................................................................................................. 275
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PARAGRAPHE 5.- MUTATIONS ENTRE VIFS A TITRE GRATUIT (DONATION)

................................................................................................................................................. 277
PARAGRAPHE 6.- ACTES DHYPOTHEQUE OU DE NANTISSEMENT DE FONDS
DE COMMERCE ................................................................................................................... 278
PARAGRAPHE 7.- ACTES DE SOCIETES ET DE G.I.E. ........................................... 279
PARAGRAPHE 8.- CESSIONS DACTIONS ET DE PARTS SOCIALES DE
SOCIETES OU DE G.I.E.................................................................................................... 283
PARAGRAPHE 9.- ACTES DE QUITTANCE ................................................................. 283
PARAGRAPHE 10.- BAUX (MUTATIONS DE JOUISSANCE DE LONGUE
DUREE) ................................................................................................................................. 284
SECTION II.- LIQUIDATION DE LIMPOT ................................................................ 284
PARAGRAPHE 1.- DISPOSITIONS DEPENDANTES ............................................... 284
PARAGRAPHE 2.- DISPOSITIONS INDEPENDANTES .......................................... 285
CHAPITRE III ..................................................................................................................... 286
TARIF..................................................................................................................................... 286
SECTION I.- DROITS PROPORTIONNELS ................................................................ 286
PARAGRAPHE 1.- TAUX APPLICABLES...................................................................... 287
I.- TAUX DE 6 %................................................................................................................ 287
II.- TAUX DE 3 % .............................................................................................................. 288
III.- TAUX DE 1,50 % ..................................................................................................... 289
IV.- TAUX DE 1 % ............................................................................................................ 291
PARAGRAPHE 2.- MINIMUM DE PERCEPTION ...................................................... 295
SECTION II.- CONDITIONS DE REDUCTION DES DROITS ................................ 295
PARAGRAPHE 1.- VENTE DE TERRAINS DESTINES A LA REALISATION DE
PROJETS DE LOTISSEMENT OU DE CONSTRUCTION .......................................... 295
PARAGRAPHE 2.- VENTE DE DROITS INDIVIS ENTRE CO-INDIVISAIRES . 296
SECTION III.- DROIT FIXE............................................................................................ 297
CHAPITRE IV ...................................................................................................................... 299
OBLIGATIONS .................................................................................................................... 299
SECTION I.- OBLIGATIONS DES PARTIES CONTRACTANTES .......................... 300
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PARAGRAPHE 1.- DECLARATION DE MUTATIONS VERBALES ......................... 300

PARAGRAPHE 2.- DEPOT DUN DOUBLE DES ACTES ........................................... 300
PARAGRAPHE 3.- ENREGISTREMENT DES ACTES EXONERES ......................... 301
SECTION II.- OBLIGATIONS DES NOTAIRES ......................................................... 301
SECTION III.- OBLIGATIONS DES ADOUL ET CADI CHARGES DU TAOUTIQ
................................................................................................................................................. 302
PARAGRAPHE 1.- OBLIGATIONS DES ADOUL ........................................................ 302
PARAGRAPHE 2.- OBLIGATIONS DES CADI CHARGES DU TAOUTIQ ............ 303
SECTION IV.- OBLIGATIONS DES SECRETAIRES-GREFFIERS ........................ 303
SECTION V.- OBLIGATIONS DES INSPECTEURS DES IMPOTS CHARGES DE
LENREGISTREMENT ........................................................................................................ 304
SECTION VI.- OBLIGATIONS COMMUNES ............................................................... 305
PARAGRAPHE 1.- ENREGISTREMENT DES ACTES PREALABLEMENT A LEUR
INSCRIPTION A LA CONSERVATION FONCIERE................................................... 305
PARAGRAPHE 2.- PRODUCTION DE PIECES ADMINISTRATIVES POUR
CERTAINES OPERATIONS.............................................................................................. 305
PARAGRAPHE 3.- OBLIGATION DINFORMATION DES REDEVABLES ........... 306
PARAGRAPHE 4.- BUREAUX COMPETENTS ............................................................. 307
CHAPITRE V ........................................................................................................................ 307
DISPOSITIONS DIVERSES ............................................................................................ 307
SECTION I.- PRESOMPTIONS DE MUTATION ........................................................ 307
PARAGRAPHE 1.- CHANGEMENT DE LA PERSONNE DU PROPRIETAIRE ..... 307
PARAGRAPHE 2.- EXIGIBILITE DES DROITS INDEPENDAMMENT DE
LINSCRIPTION SUR LES LIVRES FONCIERS ......................................................... 308
SECTION II.- NULLITE DES CONTRE - LETTRES ................................................... 308
SECTION III.- DROIT DE PREEMPTION AU PROFIT DE LETAT ...................... 309
SOMMAIRE .......................................................................................................................... 310

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................................................................................................................................................. 329
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ANNEXE - I
Liste des engins et filets de pche

Bulletin officiel n 4662 du 17 chaoual 1419 (4 fvrier 1999)

Dcret n 2-98-938 du 17 ramadan 1419 (5 janvier 1999) fixant la liste des engins et
filets de pche dispenss du visa et de la certification du quartier maritime.
Le Premier Ministre,
Vu le dcret n 2-86-99 du 3 rejeb 1406 (14 mars 1986) pris pour l'application de la
loi n 30-85 relative la taxe sur la valeur ajoute, tel que complt par le dcret n
2-97-340 du 24 safar 1418 (30 juin 1997), notamment son article 4 ;
Sur proposition du ministre dlgu auprs du ministre de l'agriculture, du
dveloppement rural et des pches maritimes, charg des pches maritimes ;
Aprs examen par le conseil des ministres runi le 5 ramadan 1419 (24 dcembre
1998),
Dcrte :
Article Premier : La liste des engins et filets de pche prvus l'article 4 (alina 3) du
dcret n 2-86-99 susvis est fixe dans l'annexe jointe au prsent dcret.
Article 2 : Le ministre de l'conomie et des finances et le ministre dlgu auprs du
ministre de l'agriculture, du dveloppement rural et des pches maritimes, charg
des pches maritimes sont chargs, chacun en ce qui le concerne, de l'excution du
prsent dcret qui sera publi au Bulletin officiel.
Fait Rabat, le 17 ramadan 1419 (5 janvier 1999). Abderrahman Youssoufi.
Pour contreseing :Le ministre de l'conomie et des finances,Fathallah Oualalou.
Le ministre dlgu auprs du ministre de l'agriculture,du dveloppement rural et
des pches maritimes,charg des pches maritimes,Thami Khyari.
Les engins et filets de pche prvus l'article 4 du dcret n 2-86-99 du 3 rejeb
1406(14 mars 1986) pris pour l'application de la loi n 30-85 relative la taxe sur la
valeur ajoute
Liste de rfrence
Filets confectionns pour la pche, en fils, ficelle ou cordes en matire textile,
synthtique, ou artificielle.
Filets confectionns pour la pche en matire textile, synthtique, ou artificielle.
Filets fabriqus l'aide de ficelles, cordes et cordages en nappes, en pices ou en
forme ; filets confectionns pour la pche, en fils, ficelles ou cordes, filets pour la
pche en matires textiles vgtales.
Filets fabriqus l'aide de ficelles, cordes et cordages en nappes, en pices ou en
forme ; filets confectionns pour la pche, en fils, ficelles ou cordes, filets pour la
pche en autres matires textiles.
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Ceintures et gilets de sauvetage pour marins pcheurs.

Ancres, grappins, et leurs parties en fonte, fer ou acier pour amarrer les filets en mer
ou les embarcations de pche.
Emerillons en cuivre, pice jonction qui se monte entre le fil de pche et l'hameon
pour pche la palangre, longueur maximum hors tout 50 mm.
Anode en zinc pour la protection des bateaux de pche contre la corrosion, poids
maximum 3 kilos.
Moteurs piston alternatif ou rotatif l'allumage par tincelle du type hors-bord,
dmarrage manuel, arbre long, puissance comprise entre 4 et 25 chevaux inclus pour
propulsion de canots de pche ctire.
Moteurs allumage par compression diesel ou semi-diesel refroidissement par eau
de mer, par changeur pour la propulsion de bateaux de pche.
Pompes bras manuelles pour eau de mer autres que les pompes pour carburant ou
lubrifiants.
Treuils hydrauliques avec poulies caoutchoutes pour hisser les filets de pche.
Hlices et leurs pales pour la propulsion de bateaux de pche.
Appareils de radio dtection marine, radio sondage et radio navigation qui quipent
les bateaux de pche : radar, rcepteur, goniomtre.
Bateaux de pche, navires usine et bateaux pour le traitement et la mise en conserve
des produits de la pche.
Radeaux de sauvetage gonflables qui quipent les bateaux de pche.
Boues gonflables et flotteurs non gonflables pour le positionnement vertical des
filets en mer et leur reprage.
Boussoles, compas de navigation, gyro compas, pour le positionnement en mer des
bateaux et barques de pche.
Sondeur acoustique ou ultra son pour navigation maritime :
* Sonar acoustique ou ultra son pour navigation maritime
* Satellite navigation
* G.P.S. de navigation maritime
* Pilote automatique pour bateau de pche
Hameons pour quiper les lignes de pche la palangre mme monts sur
avanons.

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