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RAPPORT SUR LAPPLICATION DES NORMES ET CODES ( ROSC1 )
Sngal
COMPTABILITE ET AUDIT
18 avril 2005
Sommaire Rsum des conclusions I. Contexte conomique II. Cadre lgal et institutionnel III. Les normes comptables IV. Les normes daudit V. Perceptions quant la qualit de linformation financire VI. Recommandations
Rsum des conclusions Le prsent rapport se propose dvaluer les normes et pratiques de comptabilit et daudit financier au Sngal dans les secteurs priv et parapublic, en utilisant comme rfrence les normes internationales dinformation financire ( IFRS ) et daudit ( ISA ) et en tenant compte des bonnes pratiques observes au plan international dans ces deux domaines. Le principal objectif de cette valuation est de formuler des recommandations au Gouvernement en vue de renforcer les pratiques en matire de comptabilit et daudit financier et de transparence financire au sein du secteur priv et des entreprises parapubliques au Sngal. Les objectifs de dveloppement associs ces recommandations sont : (a) la stimulation de linvestissement priv et lamlioration de la comptitivit des entreprises, (b) une meilleure gouvernance au sein du secteur marchand priv ou parapublic et (c) lintgration accrue de lconomie sngalaise au plan international. Les principaux constats qui ressortent de ltude ROSC Comptabilit et Audit au Sngal sont rsums ci-aprs : Le cadre lgal et rglementaire de la comptabilit et de laudit au Sngal et dans lensemble de lUnion Economique et Montaire Ouest-Africaine (UEMOA) a connu au cours des dernires annes des volutions significatives, qui permettent denvisager une volution favorable de la pratique comptable et daudit moyen terme. Nanmoins, des amliorations sont ncessaires en matire de normalisation comptable et daudit et pour permettre aux mcanismes existants de fonctionner efficacement. Pour lessentiel, les obligations des entreprises et des entits du secteur financier (banques, compagnies dassurance, etc.) en matire de comptabilit et daudit sont contenues dans les lois et rglements de lUEMOA et dans les textes de lOrganisation pour lHarmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA, qui regroupe 16 pays, francophones pour la plupart). Les normes daudit sont les seuls lments qui sont rgis par des lois nationales. Les normes comptables applicables par lensemble des entreprises au Sngal sont contenues dans le Systme Comptable Ouest-Africain (SYSCOA), dvelopp au milieu des annes 1990 sous limpulsion de la BCEAO. Avant mme sa mise application, le SYSCOA a t intgr dans le Systme Comptable de lOHADA (SYSCOHADA), qui lui est strictement identique. Les banques, compagnies dassurance et entreprises oprant sur le march boursier sont soumises une rglementation unique au niveau, soit de lUEMOA, soit dun ensemble plus large de pays africains, pour la plupart francophones.
Le prsent rapport a t prpar par une quipe de la Banque Mondiale sur la base de travaux raliss au Sngal entre octobre 2004 et fvrier 2005. Lquipe projet tait dirige par Henri Fortin (LCOAA) et comprenait en outre Fily Sissoko (AFTFM), Georges Barths de Ruyter et Thierno Mback (consultants). Abdoulaye Coulibaly de la Banque Africaine de Dveloppement (BAD) a particip la mission principale lors de ce ROSC. Les auteurs tiennent exprimer leurs remerciements aux Autorits sngalaises, la BCEAO ainsi quaux reprsentants de la profession comptable et du secteur priv sngalais, pour leur participation active et leur soutien au cours cette tude. La publication du prsent rapport a t autorise par le Ministre de lEconomie et des Finances le 6 juillet 2005.
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Report on the Observance of Standards and Codes.
Rsum des conclusions (suite) Laudit lgal des tats financiers ( commissariat aux comptes ) est obligatoire pour toutes les socits anonymes, les socits responsabilit limite dpassant une certaine taille, les banques et les compagnies dassurance, ce qui est conforme la pratique internationale pour les pays tradition de droit crit. Les groupements dintrt conomique (GIE), qui sont nombreux aux Sngal et dont la taille peut tre significative, ne sont pas soumis une telle obligation. Toutefois, le principal problme semble tre le non-respect par un grand nombre dentreprises de lobligation de prsenter des comptes audits. Les petites et moyennes entreprises (PME) bnficient de dispositions leur permettant dappliquer des rgles plus simples, en particulier en matire comptable avec les systmes dits allg et minimal de trsorerie . Ces entreprises ont dailleurs la possibilit de saffilier un Centre de Gestion Agr (CGA) qui leur fournit une assistance comptable. Nanmoins, de lavis gnral peu dentreprises ont adopt le systme minimal de trsorerie et le seul CGA constitu ce jour na quune centaine dadhrents. Les textes de lOHADA prvoient le dpt par les entreprises de leurs tats financiers annuels au greffe du Tribunal, mais ce systme ne fonctionne pas faute de moyens adquats. Au total, le niveau global de transparence financire dans le secteur priv est particulirement faible, et les cranciers disposent de trs peu dinformation sur la situation financire de leurs clients. La BCEAO a initi il y a quelques annes un projet de centrale des bilans lusage exclusif de banques. La profession comptable dispose depuis 2000 dune organisation propre laquelle la loi a confr le monopole de lexercice professionnel dans les domaines de la tenue de livres comptables et de laudit : lOrdre National des Experts Comptables et Comptables Agrs (ONECCA). Compte tenu de lhistorique, bon nombre de professionnels exerant encore nont pas le niveau acadmique recommand aujourdhui par la Fdration Internationale des Experts-Comptables (IFAC), alors que les nouveaux entrants ont ce niveau acadmique. LONECCA nest pas membre de lIFAC ; des dmarches en vue de son adhsion ont t entames rcemment. Il nexiste pas de mcanismes de contrle de lexercice professionnel (qualit, respect de la dontologie, etc.). Le Conseil Permanent de la Profession Comptable (CPPC) institu par les textes de lUEMOA na t mis en place que rcemment et son rle en matire de contrle professionnel na pour lheure pas t dfini. Les entreprises parapubliques tiennent une place importante dans lconomie sngalaise, dans les secteurs de leau, de lnergie, des transports, etc. La Cellule de Gestion du Portefeuille de lEtat nest actuellement pas en mesure dexercer un contrle sur les comptes de ces entreprises. Les tats financiers de ces entreprises ne sont pas disponibles au public. En matire de formation acadmique, un diplme dexpertise comptable a t institu en 2001 au niveau de lUEMOA. Ce diplme est conforme aux principes dicts par lIFAC en la matire (contenu de lenseignement, examen professionnel et exprience pratique). Le processus de normalisation comptable tel que prvu par les textes de lUEMOA sarticule autour dun organisme communautaire, qui a tenu sa premire runion la fin de 2004, et dorganes nationaux dans chaque pays membre. Ces institutions ont un rle consultatif, seule la Commission de lUEMOA pouvant modifier le SYSCOA. Aucune modification na t apporte au SYSCOA depuis sa mise en place. Ce dernier, qui sinspire trs fortement du plan comptable gnral franais, a intgr certaines notions des normes internationales de comptabilit. Nanmoins, le SYSCOA prsente de nombreuses diffrences avec les normes IFRS. Il ncessite dtre amend sur certains points et complt par des textes spcifiques sur certains sujets prcis (engagements de retraite, regroupements dentreprises, passifs, etc.), en harmonie avec les IFRS. Par ailleurs, au travers de la revue dun chantillon dtats financiers, ltude ROSC Comptabilit et Audit a mis en vidence une application trs ingale du SYSCOA et un niveau dinformation en annexe relativement faible. Les recommandations qui ressortent du ROSC Comptabilit et Audit au Sngal sont rsumes dans le tableau ci-aprs, en distinguant les actions qui impliquent des dcisions au niveau national de celles qui relvent de lchelon communautaire.
Sngal ROSC Comptabilit et Audit Rsum des conclusions
ii
SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS Action n Responsabilit

(1)
Liens avec projets BM
Calendrier de mise en uvre

Court terme
(moins dun an)
Moyen terme
(1-2 ans)
Long terme
(3-5 ans)
A) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE LECHELON COMMUNAUTAIRE (i) Faire voluer les normes comptables du SYSCOASYSCOHADA en tenant compte du contexte international, ce qui conduira les rapprocher des normes IFRS. (ii) De mme, faire voluer le PCB et les rgles comptables du Code CIMA en cohrence avec les IFRS, de manire amliorer la qualit des tats financiers des banques et des compagnies dassurance, tout en respectant les contraintes lies la fourniture aux rgulateurs dune information comptable conforme aux rgles prudentielles. (iii) Adopter des rgles comptables spcifiques aux institutions de micro-finance. (iv) Dfinir le mode de fonctionnement du CCOA et des CNC, et sassurer quil dispose des moyens ncessaires pour remplir ses missions. Sassurer de lefficacit du mcanisme dattribution de la force excutoire aux normes comptables.
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58
UEMOA et OHADA
Agenda rgional
Processus permanent.
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UMOA et CIMA
Agenda rgional
Processus permanent.
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UMOA Commission de lUEMOA, CCOA et CNC
Agenda rgional Agenda rgional
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A prciser ultrieurement par concertation lchelon communautaire.
iii
SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS (SUITE) Action n Responsabilit Liens avec projets BM

(1)

Court terme
(moins dun an)
Moyen terme
(1-2 ans)
Long terme
(3-5 ans)
A) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE LECHELON COMMUNAUTAIRE (SUITE) (v) Compte tenu des difficults dapplication observes depuis la mise en place du SYSCOA, et la lumire dune analyse diffrencie des besoins des utilisateurs de linformation comptable et financire : a] Revoir les tableaux prvus par le SYSCOA dans le systme normal (4me partie, Titre I, Chapitres 3 et 4) ; b] Sur cette base, amnager les seuils dlimitant lapplication des trois systmes du SYSCOA (normal, allg ou minimal) pour adapter linformation comptable et financire aux besoins rels des utilisateurs. (vi) Mettre en place un systme de contrle de lexercice professionnel, destin assurer la qualit de la pratique comptable et daudit et le respect des rgles dontologique au sein de la profession. (vii) Rendre le systme de rmunration des professeurs plus attractif pour les membres de la profession. (viii) Allger les obligations des entreprises souhaitant inscrire leurs actions la cote en ramenant de cinq trois annes lobligation faite aux entreprises ayant des capitaux propres suprieurs FCFA 500 millions de prsenter des comptes audits.
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UEMOA et OHADA
Agenda rgional
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CPPC
Agenda rgional Agenda rgional Agenda rgional
70
CESAG
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BRVM et CREPMF
iv
SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS (SUITE) Action n Responsabilit Liens avec projets BM Calendrier de mise en uvre
Court terme
(moins dun an)
Moyen terme
(1-2 ans)
Long terme
(3-5 ans)
B) ACTIONS RELEVANT PRINCIPALEMENT DE LECHELON NATIONAL (ix) Mettre en uvre un plan de formation et de mise niveau de lensemble des membres de la profession. (x) Mettre en place les structures ncessaires au fonctionnement du greffe du tribunal. (xi) Renforcer le contrle des tats financiers des entreprises du secteur para-public et assurer leur diffusion auprs du public. (xii) Faire dsigner un magistrat la Prsidence de la Chambre de discipline de lONECCA. (xiii) Appuyer les efforts de la profession pour lutter contre lexercice illgal notamment en renforant le rgime de sanctions contre les entreprises ayant recours des prestataires non inscrits lONECCA. 68 72 76 66 ONECCA Gouvernement Gouvernement Gouvernement PPIP PRSC Suivi CFAA
N/A
x x x x
x x
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Gouvernement
N/A
SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS (SUITE ET FIN) Action C) ACTIONS POUVANT RELEVER DES DEUX ECHELONS
(1)
Responsabilit
Liens avec projets BM

Court terme
(moins dun an)
Moyen terme
(1-2 ans)
Long terme
(3-5 ans)
(xiv) Mettre en place des procdures de contrle du stage dexpertise comptable pour vrifier en particulier la participation effective des stagiaires aux sminaires dappui professionnel. (xv) Engager le processus de mise en conformit des normes daudit avec les ISA et du code des devoirs professionnels avec le code dthique de lIFAC. (xvi) Engager des dmarches auprs dautres pays francophones en vue de la conclusion daccords de reconnaissance rciproque sur le diplme dexpertise comptable. (xvii) Requrir le dpt au greffe des comptes annuels de toutes les personnes morales. (xviii) Mener des actions de sensibilisation des entreprises au gouvernement dentreprise et lapplication du SYSCOA.
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ONECCA Sngal et/ou CPPC ONECCA Sngal et/ou CPPC ONECCA Sngal et/ou CPPC Gouvernement du Sngal, UEMOA ou OHADA Gouvernement du Sngal, ONECCA et Organismes professionnels
PPIP
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PPIP
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PPIP
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PRSC PPIP,
ROSC Gouvernance dEntreprise
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Note - Liens avec projets Banque Mondiale (BM) : Agenda Rgional : projets raliss au niveau UEMOA et OHADA CFAA : Evaluation de la Gestion Financire du Pays (Country Financial Accountability Assessment) PPIP : Projet pour la Promotion de lInvestissement Priv PRSC : Crdit d'Appui la Rduction de la Pauvret (Poverty Reduction Support Credit)
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MONNAIE : FRANC CFA (FCFA) Taux de change : 1 USD = 482 FCFA au 31 dcembre 2004 SIGLES ET ABBREVIATIONS
APIX AU BCEAO BRVM CAC CCOA CEDEAO CESAG CGA CGCPE CIMA CNC CNUCED CPPC CRCA CREPMF DECOFI DESCOGEF DGID FIDEF GIE IAS IASB/IASC IFAC IFRS ISA OHADA ONECCA PCG PIB PPIP PME ROSC SA SARL SMO SYSCOA/SYSCOHADA TPE UEMOA UMOA Agence Nationale charge de la Promotion de lInvestissement et des Grands Travaux Acte Uniforme Banque Centrale des Etats dAfrique de lOuest Bourse Rgionale de Valeurs Mobilires Commissaire aux comptes Conseil Comptable Ouest-Africain Communaut Economique des Etats Afrique de lOuest Centre Africain dEtudes Suprieures en Gestion Centre de gestion agr Cellule de Gestion et de Contrle du Portefeuille de lEtat Confrence Interafricaine des Marchs dAssurances Conseil National de la Comptabilit Confrence des Nations Unies sur le Commerce et le Dveloppement Conseil Permanent de la Profession Comptable Commission Rgionale de Contrle des Assurances Conseil Rgional de lEpargne Publique et des Marchs Financiers Diplme dExpertise Comptable et Financire Diplme dEtude Suprieure Comptable et en Gestion Financire Direction Gnrale des Impts de Domaines Fdration Internationale des Experts-Comptables Francophones Groupement d'intrt conomique Normes Internationales de Comptabilit International Accounting Standards Board / Committee Fdration Internationale des Experts-Comptables Normes Internationales dInformation Financire Normes Internationales dAudit Organisation pour lHarmonisation en Afrique du Droit des Affaires Ordre National des Experts Comptables et Comptables Agrs Plan Comptable Gnral Produit intrieur brut Projet pour la Promotion de lInvestissement Priv Petites et moyennes entreprises Rapport sur lApplication des Normes et Codes Socit anonyme Socit responsabilit limite Statement of membership obligations de lIFAC Systme Comptable Ouest-Africain / de lOHADA Trs petites entreprises Union Economique et Montaire Ouest-Africaine Union Montaire Ouest-Africaine
Sngal ROSC Comptabilit et Audit
I.
CONTEXTE ECONOMIQUE
1. Lvaluation des normes et pratiques en matire de comptabilit et daudit au Sngal sinscrit dans le cadre du programme Rapports sur lApplication des Normes et Codes (ROSC 1 ), une initiative conjointe de la Banque Mondiale et du Fonds Montaire International. Cette valuation met laccent sur les forces et faiblesses de lenvironnement comptable et daudit influant sur la qualit de linformation financire mise par les entits de droit priv lusage de ses diffrents utilisateurs externes. Elle inclut la revue non seulement des obligations lgales mais encore des pratiques observes dans le pays. Le rfrentiel servant de base de comparaison pour les besoins de lanalyse est constitu des Normes Internationales dInformation Financire (IFRS 2 ), des Normes Internationales dAudit (ISA 3 ) et des bonnes pratiques couramment observes au plan international en matire de rglementation comptable et daudit. 2. Avec une population de 10 millions dhabitants et un produit intrieur brut (PIB) de six milliards de dollars US (USD) en 2003, le Sngal est lune des principales conomies de lAfrique de lOuest. Le principal secteur dactivit y est celui des services, qui contribuent hauteur de 60% du PIB. Le secteur primaire joue traditionnellement un rle important, en particulier la culture de larachide et du coton ainsi que la pche, et ce dautant plus que lactivit industrielle a trait principalement lagro-industrie et aux activits minires. Au cours de la dcennie coule, lconomie sngalaise a cr un rythme soutenu, avec une progression du PIB de 4,7 % en moyenne pour la priode 1994-2003. Le PIB par habitant tait lgrement suprieur 600 USD en 2003, soit le second pour lensemble de la sous-rgion. 3. Lun des axes de la politique conomique de lactuel Gouvernement sngalais est la dynamisation du secteur priv et, en particulier, lamlioration de lattractivit du Sngal pour linvestissement priv. La Banque Mondiale appuie les efforts des autorits gouvernementales dans ce sens, en particulier au travers dun Projet pour la Promotion de lInvestissement Priv (PPIP) et, prcdemment, de la cration de lAgence Nationale charge de la Promotion de lInvestissement et des Grands Travaux (APIX). Le secteur priv marchand est compos pour une large part de petites et moyennes entreprises (PME). A titre dillustration, daprs les donnes de lInstitut de la Statistique pour 2003, le nombre dentreprises ayant un chiffre daffaires annuel suprieur cinq milliards de FCFA (soit 10 millions USD) tait dune centaine environ, et ces entreprises employaient un total de 35 000 personnes. Un nombre important de PME appartient en outre au secteur dit informel, c'est--dire qui nest pas enregistr auprs du fisc. Le poids du secteur informel dans lconomie nationale est trs significatif (il contribuerait hauteur de 40 % du PIB).
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Reports on the Observance of Standards and Codes (www.worldbank.org/ifa). International Financial Reporting Standards. Le terme IFRS recouvre la fois les normes internationales de comptabilit (International Accounting Standards ou IAS) antrieurement mises par lInternational Accounting Standards Committee ou IASC (transform en 2001 en International Accounting Standards Board ou IASB) et les normes mises depuis 2001 par lIASB. De nombreux pays ont adopt les IFRS comme normes comptables dapplication obligatoire pour ltablissement des tats financiers annuels lgaux des entreprises. A compter du 1er janvier 2005, lUnion Europenne (UE) requiert que toutes les socits cotes ayant leur sige dans lUE prsentent leurs tats financiers consolids suivant le rfrentiel IFRS. International Standards on Auditing mis par un organisme autonome au sein de la Fdration Internationale des Experts-Comptables (International Federation of Accountants ou IFAC). Les normes ISA dans leur version officielle en anglais peuvent tre consultes gratuitement sur le site internet de lIFAC (www.ifac.org). Page 1
4. LEtat sngalais possde toujours des participations significatives dans plusieurs socits appartenant certains secteurs-cls de lconomie. Cest notamment le cas pour la distribution deau, au travers de la Socit Nationale des Eaux du Sngal (SONES), 4 les infrastructures portuaires (Port Autonome de Dakar), la chimie ou encore la production et la commercialisation dolagineux par le biais de la Socit de Commercialisation des Olagineux du Sngal (SONACOS), qui fait actuellement lobjet dun projet de privatisation. 5. Le secteur bancaire est de loin le principal pourvoyeur de financement aux entreprises. Il se compose de 12 banques et de trois tablissements de crdit, contrlant un total de 1.400 milliards de FCFA (soit environ trois milliards USD) fin 2003. La plupart des banques sngalaises sont contrles par des groupes internationaux. Il existe depuis 1996 une Bourse Rgionale de Valeurs Mobilires (BRVM) dont le sige est Abidjan et sur laquelle sont cotes 39 socits, principalement ivoiriennes. A ce jour, une entreprise sngalaise sest introduite en bourse 5 et les perspectives de dveloppement du march des actions semblent limites au Sngal compte tenu du faible nombre de candidats lintroduction en bourse. Le march des obligations semble offrir des perspectives plus favorables. Avec un total dactifs de lordre de 140 milliards de FCFA (environ 300 millions USD) fin 2003 et un montant de primes annuelles de 51 milliards de FCFA (environ 100 millions USD), soit 1,7 % du PIB, 6 le march des assurances est encore assez peu dvelopp au Sngal. Sagissant des institutions de micro-finance, elles se dveloppent rapidement au Sngal : on en dnombrait 668 en 2002, reprsentant un total den-cours de 46 milliards de FCFA (environ 100 millions USD) en septembre 2004. 6. Lintgration rgionale est lun des piliers de la stratgie de dveloppement du Sngal. Le principal vecteur de cette intgration est actuellement lUnion Economique et Montaire Ouest-Africaine (UEMOA), compose de sept pays francophones et un lusophone. 7 Une coopration troite stait dveloppe en matire financire dans les annes 1960, dans le cadre de lUnion Montaire Ouest Africaine (UMOA), avec notamment une monnaie unique, le franc CFA, et des institutions communes : la Banque Centrale des Etats dAfrique de lOuest (BCEAO), institut dmission dont le rle actif est largement reconnu et, plus rcemment, la Commission Bancaire de lUMOA. La recherche de lintgration rgionale va dailleurs au-del de lespace ouest-africain francophone. Ainsi, dans le secteur des assurances, le Sngal a adhr une convention instituant des rgles uniformes pour toute lAfrique francophone. De mme, le Sngal est membre de la Communaut Economique des Etats Afrique de lOuest (CEDEAO 8 ) qui regroupe les 15 pays de la sous-rgion. Enfin, le Sngal appartient lOrganisation pour lHarmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA 9 ) au sein de laquelle une lgislation commune en matire de droit des socits a t dveloppe (cf. paragraphe 8 ci-dessous).
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Il existe par ailleurs un autre oprateur (Sngalaise des Eaux), filiale dun groupe franais. Il sagit de Sonatel, oprateur du rseau de tlcommunication national, filiale de France Telecom. Trois grandes entreprises sngalaises, dont deux contrles par lEtat, ont en outre mis des obligations sur la BRVM : les Industries Chimiques du Sngal (pour 10 milliards de FCFA), le Port Autonome de Dakar (30 milliards de FCFA) et la Socit Nationale dElectricit (Snlec ; 15 milliards de FCFA). Le montant des primes tait de 38,4 milliards de FCFA en 2000, soit une progression moyenne de 10% sur trois ans (sources : Direction des Assurances du Sngal et CIMA). Bnin, Burkina-Faso, Cte dIvoire, Guine Bissau, Mali, Niger, Sngal et Togo. La Commission de lUEMOA a son sige Ouagadougou. Outre les huit pays de lUEMOA, sont membres de la CEDEA : le Cap-Vert, la Gambie, le Ghana, la Guine, le Liberia, le Nigeria et le Sierra Leone. LOHADA associe les huit pays de lUEMOA et 8 autres pays africains, francophones pour la plupart (Cameroun, Centrafrique, Comores, Congo, Gabon, Guine, Guine Equatoriale et Tchad) ; la Rpublique Dmocratique du Congo a annonc son intention de sy associer. Le sige de lOHADA est Yaound. Page 2
7. Le renforcement de la qualit, de la fiabilit et de laccs linformation comptable et financire au sein du secteur priv participe de la stratgie de dveloppement conomique du Sngal, et ce sous plusieurs aspects : Lamlioration du climat d'investissement, afin de stimuler l'investissement et daccrotre la comptitivit des entreprises sngalaises. Une information comptable fiable et accessible aux investisseurs, banquiers et autres agents conomiques en gnral renforcerait la confiance des investisseurs et faciliterait l'intermdiation bancaire et la mobilisation de lpargne publique, permettant ainsi aux entreprises un accs plus facile aux capitaux, y compris sous la forme de crdits bancaires. 10 Une meilleure gouvernance au sein du secteur priv et para-public. Des pratiques renforces en matire de comptabilit et d'audit conduiraient une meilleure transparence financire du secteur des entreprises, rendrait la dissimulation doprations illicites plus difficile et permettrait une meilleure protection des actionnaires, des cranciers et des salaris. Une meilleure transparence permettrait en outre dassurer une concurrence plus loyale entre entreprises statut priv (y compris les entreprises parapubliques). Une coopration et une intgration conomique accrue au plan sous-rgional et international. L'adoption et la mise en uvre de rgles et pratiques communes dans le domaine de la comptabilit et de laudit contribueront faciliter les changes conomiques et financiers entre le Sngal et ses partenaires, y compris au sein de la CEDEAO. II. CADRE LEGAL ET INSTITUTIONNEL A. Lgislation et Rglementation en Matire de Comptabilit et dAudit 8. Les obligations en matire de comptabilit, de prsentation de comptes et de contrle lgal (audit externe) des comptes des entreprises au Sngal sont fixes par deux Actes Uniformes (AU) de lOHADA. 11 Ces textes prvoient en particulier que toute entreprise de droit commercial (entreprise prive ou para-publique), dconomie mixte, ou cooprative, mette en place une comptabilit destine linformation des tiers comme son propre usage. Des tats financiers annuels doivent tre tablis dans les quatre mois qui suivent la clture de lexercice. Doivent en outre tre mis la disposition des actionnaires 15 jours avant lassemble gnrale ordinaire (laquelle se tient au plus tard six mois aprs la date de clture) les documents sociaux suivants : linventaire, les tats financiers de synthse, le rapport de gestion et, sil existe, le rapport du commissaire aux comptes. Des sanctions pnales sont prvus lencontre des dirigeants des entreprises qui nauraient pas dress linventaire et tabli les tats financiers annuels. 9. Les modalits dtablissement des comptes et des tats financiers des entreprises sont dfinies dans le Systme Comptable Ouest-Africain (SYSCOA) ou Systme Comptable de lOHADA (SYSCOHADA). 12 Le SYSCOA est donc un texte de Loi, qui comporte 113 articles,
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Une rcente Evaluation du Secteur Financier au Sngal par une quipe conjointe de la Banque Mondiale et du FMI (Financial Sector Assessment Program [FSAP] update) a mis laccent sur limportance du renforcement de la qualit de linformation comptable et financire pour un meilleur accs des entreprises sngalaises au crdit. AU Portant Organisation et Harmonisation des Comptabilits des Entreprises du 22 fvrier 2000 et AU Relatif au Droit des Socits Commerciales et du Groupement d'Intrt Economique du 17 avril 1997. Le SYSCOA a t dvelopp le premier et adopt officiellement par lUEMOA sous la forme du Rglement 04/96 du 20 dcembre 1996 Relatif au Droit Comptable (amend par le Rglement 07/01 du 20 septembre 2001). Le SYSCOHADA correspond lAU Portant Organisation et Harmonisation des Page 3
complts par neuf annexes dtailles dont un plan de comptes obligatoire et des instructions quant la tenue de la comptabilit. Pour la diffusion du SYSCOA, deux manuels techniques Plan Comptable Gnral (PCG) des Entreprises et Guide dApplication ont en outre t publis par la BCEAO. Le SYSCOA traite la fois des comptes individuels des entreprises (Titre I, qui vise aussi les personnes physiques) et des comptes consolids et combins (Titre II). Une des dispositions intressantes du SYSCOA est lexistence de trois niveaux dexigence, selon la taille de lentreprise : Le systme normal de prsentation des tats financiers et de tenue des comptes , qui correspond au niveau le plus lev dexigence. Ce systme sinspire du plan comptable gnral traditionnel dans lespace francophone, tout en intgrant certains apports des normes internationales (IAS/IFRS). Les principales caractristiques du systme normal sont prsentes aux paragraphes 42 et 43 ci-dessous; Le systme allg , qui est destin, sur option, aux entreprises ayant un chiffre daffaires annuel infrieur 100 millions de FCFA (soit environ 200,000 USD) ; ce systme comporte ltablissement dun bilan, dun compte de rsultat de lexercice et dun tat annex, simplifis dans les conditions dfinies par le Systme comptable OHADA 13 ; Le systme minimal de trsorerie , rserv aux trs petites entreprises (TPE), qui prvoit une comptabilit trs simplifie, adapt aux TPE, sous forme de recettes et dpenses. 14
Ce systme trois niveaux est conforme aux recommandations de la Confrence des Nations Unies sur le Commerce et le Dveloppement (CNUCED), 15 mme si certaines diffrences existent notamment dans le niveau dexigence envers les TPE. On note cependant que les seuils du SYSCOA sont assez bas et conduisent une entreprise de ngoce de taille trs modeste (100 millions de FCFA de ventes annuelles) devoir produire une information comptable dun niveau de sophistication comparable aux plus grandes entreprises du pays. De mme, lutilisation du seul critre du chiffre daffaires (contrairement aux textes de lOHADA traitant de lobligation daudit des tats financiers, qui en retiennent trois) pose un problme dquit car, dun secteur dactivit lautre, des entreprises au chiffre daffaires comparable peuvent avoir un poids conomique trs dissemblable. 10. Les textes du SYSCOA font obligation aux groupes qui dpassent une certaine taille pendant deux exercices conscutifs de prparer des tats financiers consolids. Les critres pris en compte pour apprcier la taille du groupe sont le chiffre daffaires consolid et leffectif moyen total. Dans la pratique, les observateurs saccordent pour dire que trs peu dentreprises tablissent des comptes consolids.
Comptabilits des Entreprises du 22 fvrier 2000 cit plus haut (texte intgral accessible sur http://www.ohada.com/textes.php?categorie=693). Ces textes sont entrs en vigueur respectivement le 1er janvier 1998 (dans lUEMOA) et le 1er janvier 2001 (dans les pays membres de lOHADA). Dans le prsent rapport, par souci de clart et de commodit, on utilisera le terme SYSCOA indiffremment pour crire les deux systmes, lesquels sont rigoureusement identiques. AU de lOHADA du 20 novembre 2000, articles 11 et 27. Le PCG des Entreprises dit par la BCEAO en propose un (PCG des Entreprises, Quatrime partie, Titre II). AU de lOHADA du 20 novembre 2000, articles 13, 21 et 28. Les TPE sont dfinies comme les celles dont les recettes ne dpassent pas 30 millions de FCFA (soit 60,000 USD environ) pour le secteur du ngoce, 20 millions de FCFA pour les entreprises artisanales et assimiles, 10 millions de FCFA pour le secteur des services. Guides sur la Comptabilit et lInformation Financire des PME (Accounting and Financial Reporting Guidelines for Small and Medium-Sized Enterprises ou SMEGA) publis par la CNUCED en juin 2004. Page 4
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11. Laudit des comptes annuels est obligatoire pour toutes les socits anonymes (SA) et les socits responsabilit limite (SARL) dpassant lun des trois seuils suivants : capital social suprieur 10 millions FCFA, chiffre daffaires suprieur 250 millions FCFA ou effectif permanent suprieur 50 personnes. 16 Le terme officiel pour dsigner laudit lgal des tats financiers annuels dans les textes de lOHADA est commissariat aux comptes , lauditeur externe ayant le titre de commissaire aux comptes (CAC). Ce dernier est dsign par l'assemble gnrale ordinaire. Les tats financiers et le rapport de gestion de lexercice clos doivent lui tre adresss 45 jours au moins avant la date de l'assemble gnrale ordinaire devant approuver les comptes, auquel le CAC doit tre invit. Il doit tre membre de lOrdre National des Experts Comptables et Comptables Agrs (ONECCA) du Sngal. On note au passage que les groupements d'intrt conomique (GIE), qui sont nombreux au Sngal, ne sont pas soumis lobligation davoir des comptes audits. La responsabilit du CAC va au-del de la certification des tats financiers, incluant par exemple une procdure dite dalerte , qui requiert que le CAC interroge le Prsident du conseil dadministration, voire convoque une assemble gnrale des actionnaires, sur tout fait de nature compromettre la continuit de l'exploitation (cf. dveloppements sur la mission du CAC au paragraphe 48 ci-dessous). Dans la pratique, nombre dobservateurs saccordent pour noter le non-respect assez frquent par les SARL dpassant les seuils prcits de lobligation de nommer un CAC. 12. Des sanctions pnales sont prvues lencontre des dirigeants des entreprises qui nauraient pas dress linventaire et tabli les tats financiers annuels. Larticle 111 de lAU du 17 avril 1997 prvoit galement une sanction pnale pour ceux qui auront sciemment tabli et communiqu des tats financiers ne dlivrant pas une image fidle du patrimoine et de la situation financire de la socit. Cependant, aucune sanction pnale nest prvue en cas de noncommunication des documents sociaux aux actionnaires. 13. Les SA sont tenues lgalement de dposer leurs tats financiers annuels auprs du greffe du tribunal mais dans la pratique cette obligation est actuellement inoprante. LAU du 17 avril 1997 dispose en effet que les socits anonymes sont tenues de dposer au greffe du tribunal (), dans le mois qui suit leur approbation par l'assemble gnrale des actionnaires, les tats financiers de synthse (article 269). Toutefois, les greffes des tribunaux au Sngal ne sont pas pour le moment dots des moyens humains et matriels ncessaires pour recevoir et archiver les tats financiers. Dans les faits, ces derniers ne sont donc pas dposs, ce qui na dailleurs aucune consquence pour ces entreprises, puisque aucune sanction nest prvue par les textes. La BCEAO a, de son ct, initi il y a quelques annes un projet de centrale des bilans, lusage des tablissements de crdit dans chaque pays de lUEMOA. Ce systme reposerait sur la fourniture des liasses fiscales des entreprises par les autorits fiscales des diffrents pays et aurait notamment pour objectif de permettre des calculs de ratios sectoriels ou par entreprise utiles lanalyse conomique ou pouvant tre utiliss pour les besoins de lintermdiation bancaire. 14. Les banques et tablissements financiers ne sont pas soumis au SYSCOA et doivent la place suivre les normes tablies par les autorits montaires de lUMOA. Ces normes sont fixes principalement dans la Loi Bancaire, le Plan Comptable Bancaire obligatoire depuis 1996, et un Dispositif prudentiel tabli par le Conseil de Ministres de lUMOA en 1999. 17 Les banques et les tablissements financiers doivent arrter leurs comptes au 31 dcembre de chaque anne et les communiquer aux autorits montaires (BCEAO et Commission Bancaire) au plus tard le 30 juin
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Articles 140 et 376 de lAU du 17 avril 1997. Le PCB a t mis en vigueur par lInstruction 94-01 de la BCEAO. La rglementation bancaire de lUMOA est accessible sur le site internet www.bceao.int/internet/bcweb.nsf/french.htm?OpenFrameSet. Page 5
de lanne suivante. Les comptes annuels de chaque banque ou tablissement financier sont publis dans un journal officiel aux frais de la banque ou de ltablissement concern. Des tats comptables priodiques (mensuels, trimestriels ou semestriels) doivent tre de plus transmis aux autorits montaires. Dautres dispositions importantes concernent les rgles de provisionnement des crances par les banques, en particulier le fait que les crances ayant fait lobjet dun accord de classement par la BCEAO sont soumises des rgles de provisionnement plus favorables (cf. dtails au paragraphe 45 ci-dessous). 18 Le dispositif lgislatif et rglementaire en matire de comptabilit et daudit dans le secteur bancaire apparat ainsi trs complet, mme sil ncessite certains amnagements pour en renforcer lapplication effective et lharmoniser avec les normes IFRS. On notera que le cadre lgal et rglementaire concernant les institutions de micro-crdit est incomplet (la BCEAO a rcemment mis un plan comptable, mais pas de rgles de comptabilisation et dvaluation spcifiques cette activit), et que, notamment, au Sngal, celles-ci ne sont pas soumises lobligation davoir un audit. 15. Les tats financiers des banques et tablissements financiers doivent tre certifis par un ou plusieurs commissaires aux comptes dment habilits et dont la nomination a reu lagrment de la Commission Bancaire. Le ou les CAC doivent communiquer la Commission Bancaire tout document ou renseignement quelle juge utile, le secret professionnel ntant pas opposable la Commission aux termes de la Loi Bancaire. 16. Ltablissement, la publication et le contrle des tats financiers des compagnies dassurance sont rgis par le Code de la Confrence Interafricaine des Marchs dAssurances ( Code CIMA ). 19 Le Code requiert quelles fournissent des tats financiers 20 et le rapport du conseil dadministration aux deux organes de contrle que sont la Commission Rgionale de Contrle des Assurances (CRCA) et la Direction des Assurances du Ministre des Finances du pays membre, et ce avant le 1er aot de lanne suivante. Obligation est faite galement la socit de remettre copie de ses tats financiers toute personne qui en fait la demande. Ces tats financiers doivent tre certifis par un CAC, qui doit par ailleurs effectuer certaines vrifications spcifiques notamment sur la couverture des engagements, la marge de solvabilit et le niveau des provisions techniques. 17. Les socits dont les capitaux propres dpassent 500 millions FCFA et qui souhaitent mettre des actions en bourse sont soumises des obligations dinformation financire relativement lourdes. En effet, celles-ci doivent prsenter des tats financiers certifis pour les cinq derniers exercices clos, ce qui constitue un niveau dexigence trs lev, dont lutilit ne parat tablie et qui peut constituer un frein la cotation de nouvelles entreprises ( titre de comparaison, en France, linscription la cote requiert la prsentation des comptes certifis de deux exercices ;
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Lune des conditions pour la dlivrance de laccord est la fourniture des tats financiers des trois derniers exercices certifis par un Commissaire aux comptes ou dfaut tablis ou audits par un Expert Comptable (Dcision du Conseil des Ministres de lUMOA du 19 septembre 2002). Le dispositif prudentiel requirt que dans chaque banque l'encours des crdits bnficiant des accords de classement reprsente 60 % au minimum du total de len-cours brut. Il semble que dans les faits ce ratio soit impossible respecter faute de lexistence dtats financiers rpondant aux critres exposs ci-dessus. A titre dexemple, le rapport daudit du CAC dune banque fin 2003 (disponible sur son site internet) indique que, dans le cas de cette banque, le ratio est de 2 %. Trait du 10 Juillet 1992 (entr en vigueur en 1995) et Amendements approuvs par le Conseil des Ministres des Finances de la Zone Franc (UEMOA et Communaut Economique et Montaire de l'Afrique Centrale). La CIMA sige Libreville et compte 14 membres, tous membres de lOHADA (mais deux membres de celle-ci,les Comores et la Guine, nen font pas partie). Ils comportent le compte d'exploitation gnrale, le compte gnral de pertes et profits, le compte de rpartition et d'affectation des rsultats, le bilan et le tableau des filiales et participations. Page 6
aux Etats-Unis, les comptes certifis de trois exercices sont exigs). Les socits cotes doivent par ailleurs nommer obligatoirement deux CAC. 21 18. Les investisseurs et autres utilisateurs de linformation financire des socits cotes la BRVM ont accs facilement aux tats financiers, mme si cette information est souvent mise disposition de faon assez tardive. Les obligations dinformation priodique du march et des organes de contrle par les socits mettrices sont fixes par le Rglement Gnral de la BRVM. Elles requirent en particulier la publication au Bulletin Officiel de la Cote, ou dans un journal dannonces lgales, des tats semestriels et annuels, accompagns dune attestation des CAC, comme suit : les tats financiers annuels, dans les 45 jours suivant leur approbation par lassemble gnrale annuelle ; pour les tats financiers semestriels dans les quatre mois suivant la date darrt. 19. Les petites et moyennes entreprises (PME) peuvent sadresser des centres de gestion agrs (CGA) pour la tenue de leur comptabilit. Les CGA sont des organismes publics institus par la loi du 29 dcembre en 1995, avec pour objectif damener les PME vers le secteur formel au moyen dincitations fiscales. 22 Le systme, mis en place en 1998, a rencontr jusqu prsent un succs trs limit puisque seule une centaine dentreprises a effectivement adhr lunique CGA tabli ce jour, Dakar, la raison fondamentale en tant, de lavis gnral, que les avantages fiscaux consentis aux adhrents sont perus comme insuffisants. Les entreprises semblent en effet considrer que le risque de redressement fiscal quelles encourent est moindre que le montant de limpt, mme rduit, quelles devraient acquitter en adhrant au CGA. En outre, la valeur ajoute apporte par le CGA, sous la forme dune assistance la gestion sous des formes varies (financire et comptable, sociale, dorganisation de la production, juridique, etc.), ne semble pas mise en avant par les autorits concernes avec suffisamment defficacit. Enfin, le systme des CGA semble ptir dun manque de moyens humains et informatiques qui lempche prcisment de remplir la mission dassistance aux PME qui lui est dvolue. B. La Profession Comptable au Sngal 20. La prestation de services comptables et laudit externe au Sngal sont traditionnellement des mtiers fortement rglements dont le monopole de lexercice est confr par la loi un Ordre professionnel. Jusquen 2000, la profession comptable tait rattache lOrdre National des Experts et Evaluateurs Agrs du Sngal (ONEEAS), qui regroupait des mtiers trs divers formant un ensemble htrogne, ce qui ne lui permettait pas de rpondre efficacement aux besoins de ses diffrents membres. Lexercice illgal de la profession comptable est un dlit passible dune peine emprisonnement de six mois deux ans ou dune amende dun cinq millions de FCFA.
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Ces obligations ont t dictes par la BRVM. On notera au passage que la rglementation boursire manant de la BRVM nest pas disponible gratuitement ; elle peut tre obtenue auprs de la BRVM, moyennant paiement. Ces incitations incluent notamment la rduction de moiti du taux dimposition sur les bnfices (qui est ramen de 25 12,5 %) et, pour les TPE (qui sont dfinies selon les mmes critres que le SYSCOA cf. paragraphe 9), un abattement de 80 % de leur base imposable. Ladhsion un CGA permet en outre lentreprise de rgulariser sa situation vis--vis du fisc et de bnficier dune assistance la dclaration fiscale. Ces avantages sont acquis sous rserve de la sincrit des rsultats dclars. Le systme des CGA a t introduit dans plusieurs autres pays de lUEMOA. Page 7
21. La cration en 2000 de lOrdre National des Experts Comptables et Comptables Agrs (ONECCA) reprsente une tape importante pour le dveloppement de la profession comptable au Sngal. LONECCA a t institu au Sngal par la loi n2000-05 du 10 janvier 2000, conformment une Directive communautaire en date du 28 septembre 1997. Lexistence dune organisation professionnelle spcifique la profession comptable est une pratique reconnue au plan international et permet notamment denvisager des cooprations avec dautres pays pour permettre lamlioration de la pratique professionnelle. Lune des particularits de la profession au Sngal est, comme la dnomination de lOrdre lindique, la coexistence de deux niveaux de professionnels : lexpert-comptable et le comptable agr, seul le premier pouvant exercer les fonctions de commissaire aux comptes. 22. Du fait des caractristiques actuelles du march sngalais de lexpertise comptable et de laudit, la profession est encore peu nombreuse. Au 31 dcembre 2004, 95 expertscomptables et 2 comptables agrs taient inscrits au Tableau de lONECCA, ainsi que 37 socits dexpertise comptable (elles-mmes diriges par des experts-comptables inscrits). Tous les experts comptables sont tablis Dakar, lexprience semblant avoir montr que le potentiel dactivit dans les autres rgions ne permettait pas dy rentabiliser un cabinet sur place. Le march de laudit externe est principalement reprsent par les projets des bailleurs de fonds (multilatraux ou bilatraux), les missions de commissariat aux comptes des banques, compagnies dassurances, grandes entreprises nationales (dont les socits anonymes du secteur parapublic) et des filiales des groupes privs trangers, ainsi que les audits financiers des entreprises du secteur para-public. Il nexiste pas de statistiques disponibles sur le march de laudit (nombre de mandats, honoraires, etc.). Toutefois, il semble que les rseaux internationaux ou franais prsents Dakar, par le biais de cabinets affilis ou de reprsentants, aient une part de march prpondrante. De lavis de nombreux professionnels interrogs dans le cadre de ce ROSC, lexercice illgal est une pratique trs rpandue, qui concerne principalement la tenue de comptabilit mais aussi des missions de commissariat aux comptes, dans nombre de socits ou institutions publiques, qui ne vrifieraient pas systmatiquement que les personnes ou cabinets auxquels ils ont recours sont bien inscrits au tableau de lONECCA. 23. LONECCA est dot dune structure adapte ses missions, mme celle-ci ne fonctionne encore que partiellement compte tenu de sa cration encore rcente. Les statuts de lONECCA sont fixs par la loi 2000-05 du 10 janvier 2000 et son rglement intrieur par le dcret 2001-283 du 12 avril 2001. Une Assemble Gnrale des membres inscrits au tableau de lOrdre et jour de leur cotisation professionnelle se runit annuellement. Elle lit un Conseil, compos de huit membres titulaires et du Prsident, qui dsigne son tour un Vice-Prsident, un Secrtaire Gnral et un Trsorier parmi les membres. LOrdre compte, outre plusieurs commissions permanentes charges des questions professionnelles ou techniques, 23 une Chambre de discipline qui est forme par deux membres lus de lONECCA et un magistrat du sige qui en assure la prsidence (cf. paragraphe 41 ci-dessous). 24. La loi attribue la tutelle de la profession au Ministre des Finances, qui dsigne un Commissaire du Gouvernement auprs de lOrdre. Le Commissaire du Gouvernement a une fonction de surveillance, en particulier sur les plans financier et du respect des textes. Cest la Direction Gnrale des Impts et Domaines (DGID) qui le nomme. Il peut par exemple introduire
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Celles-ci sont au nombre de quatre : a) la commission du tableau, charge de dresser la liste de tous les professionnels remplissant les conditions daccs la profession ; b) la commission dquivalence, charge dapprcier la correspondance entre les diplmes trangers et le Diplme dExpertise Comptable et Financire (DECOFI cf. paragraphe 30 ; la commission dquivalence nest pas oprationnelle) ; c) la commission de la formation professionnelle continue et d) la commission de la normalisation professionnelle. Page 8
un recours en Conseil dEtat contre linscription dun membre. Une seconde tutelle de lOrdre est exerce au niveau de lUEMOA, au travers du Conseil Permanent de la Profession Comptable (CPPC), qui fut institu en 1997 concomitamment lintroduction du SYSCOA. Le CPPC est un organisme consultatif charg dassister la Commission de lUEMOA dans la dfinition des conditions dexercice de la profession dans les pays membres, y compris dans llaboration de normes daudit. 25. Les conditions daccs la profession ont t renforces depuis la cration de lONECCA, mme si certains problmes persistent. Outre les critres habituels de moralit, la principale condition requise pour devenir membre de lOrdre est : Pour les experts-comptables, tre titulaire du diplme dexpertise comptable et financire (DECOFI) et, pour les comptables agrs, du Diplme Suprieur Comptable (cf. paragraphe 30 ci-dessous) ; ou tout diplme quivalent reconnu par la Commission dquivalence de l'Ordre ; ou Avoir t membre de lOrdre dun autre Etat membre de lUEMOA, sous rserve de rciprocit. 24 Compte tenu de lhistorique, bon nombre des professionnels exerant encore nont pas le niveau acadmique recommand aujourdhui par lIFAC, alors que les nouveaux entrants ont ce niveau acadmique. En outre, le Rglement intrieur de lOrdre accorde linscription doffice au Tableau de lONECCA aux personnes qui se trouvaient prcdemment inscrites au Tableau de lONEEAS dans les sections comptable et commissariat aux comptes (article 83). Les personnes inscrites comme stagiaires de lex-ONEEAS disposent pour leur part dun dlai de quatre ans afin de rgulariser leur situation et dtre admises comme membres de lOrdre, moyennant la justification de deux annes de stage en cabinet. 26. Les membres de la profession doivent se conformer au Code des devoirs professionnels de lONECCA. Le Code des devoirs professionnels est un texte relativement ancien, qui diffre trs sensiblement du Code de dontologie de lIFAC (rvis en 2004), notamment en ce quil nidentifie pas comme lun des objectifs de la profession comptable la dfense de lintrt public. 25 De plus, la question des conflits dintrts qui peuvent se faire jour dans le cadre dune mission daudit et des incompatibilits avec le mandat de CAC ny est quasiment pas traite. La plupart des professionnels rencontrs dans le cadre de ce ROSC saccordent pour reconnatre la ncessit de refondre le Code des devoirs professionnels afin de lharmoniser avec le Code de lIFAC, ce qui serait dailleurs conforme au souhait de la profession sngalaise de se rapprocher de lIFAC. 27. La loi 2000-05 fait obligation aux commissaires aux comptes de souscrire une police dassurance relative aux risques professionnels (article 19). Ce type de contrat a pour objet de garantir la responsabilit civile des auditeurs envers les utilisateurs des tats financiers, selon une pratique trs rpandue au plan international. LONECCA a conclu un accord avec un courtier en
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Articles 5, 6, 20 et 11 de la Loi 2000-05 prcdemment cite. Les autres conditions daccs sont : a) tre ressortissant dun Etat membre de lUEMOA ou dun Etat non membre ayant conclu avec le Sngal une convention dtablissement ou tout autre accord international (ce sous rserve de lavis favorable de lONECCA ; ce jour aucun accord de ce type na t conclu) ; b) navoir subi aucune condamnation criminelle ou correctionnelle de nature entacher son honorabilit, notamment aucune condamnation comportant linterdiction de droit de grer et dadministrer des socits ; c) jouir de ses droits civils ; d) prsenter des garanties de moralit juges satisfaisantes par le Conseil de lOrdre et e) avoir son domicile fiscal au Sngal. Le Code de dontologie de lIFAC nonce que lune des caractristiques distinctives de la profession comptable est lacceptation de sa responsabilit dagir dans lintrt du public . Page 9
assurances de Dakar qui propose des tarifs prfrentiels aux membres de la profession. Toutefois seuls 30% des professionnels auraient souscrit une telle assurance fin 2004. 28. Il existe un barme obligatoire pour la dtermination des honoraires professionnels des membres de lONECCA. Une forte revalorisation est actuellement envisage. Le barme actuel fixe le taux horaire minimum 30.000 FCFA (environ 60 USD). Un projet actuellement en discussion le porterait 80.000 FCFA (environ 160 USD) et exigerait un budget minimum en fonction du chiffre daffaires de lentreprise audite ou auprs de laquelle des prestations de services comptables sont ralises. Un systme analogue existe notamment en France depuis plusieurs annes. 29. LONECCA a entam en 2004 des dmarches en vue de son adhsion lIFAC. LONECCA est actuellement affili la Fdration Internationale des Experts-Comptables Francophones (FIDEF), qui compte 18 membres actifs, dont les sept pays francophones de lUEMOA (cf. paragraphe 6 ci-dessus), et six membres associs. La FIDEF est un forum dchange et de coopration entre organismes reprsentatifs de la profession comptable au sein du monde francophone. Lappartenance la FIDEF se traduit essentiellement par la participation aux assises annuelles et des changes de vues rguliers. Depuis avril 2004, lappartenance lIFAC requiert de chaque organisation membre lapplication des Enoncs des Obligations des Affilis (Statements of Membership Obligations ou SMO), sauf justifier que la non-application dune SMO conduit mieux servir lintrt public. Les sept SMO en vigueur prvoient notamment que les organisations membres soient diligentes dans lapplication des normes daudit et du code de dontologie de lIFAC (normes ISA), ainsi que des normes IFRS. La candidature du Sngal sinscrit donc dans une logique dharmonisation de ses normes professionnelles en matire de comptabilit et daudit avec les normes ISA. C. Education et Formation Professionnelle 30. Le Sngal et les autres Etats membres de lUEMOA se sont dots en 2000 dun cursus universitaire et dun diplme spcifiques menant la profession dexpert-comptable, dun niveau dexigence trs lev. Le systme adopt en 2000 (cf. Cadre n1) sinspire fortement de celui qui existe en France, et rpond aux prconisations de lIFAC. 26 31. Le Centre Africain dEtudes Suprieures en Gestion (CESAG), cr en 1985 Dakar, tablissement denseignement suprieur de premier plan au sein de lUEMOA, prpare des tudiants au DECOFI. Le CESAG est gr depuis 1995 par la BCEAO. Le cursus du DECOFI est pris en charge par lInstitut Suprieur de Comptabilit (ISC). Lenseignement dispens par lISC correspond aux normes de formation thorique et pratique dictes par lIFAC. Le corps enseignant est compos majoritairement dexperts-comptables (dont un Sngalais), diplms en France ou aux Etats-Unis pour la plupart, et de professeurs duniversit de plein exercice. Le programme denseignement comprend des modules sur les normes de comptabilit et daudit et sur la mise en oeuvre pratique des normes (tudes de cas).
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LIFAC a mis en 2003 six Normes Internationales de Formation des Professionnels de la Comptabilit (International Education Standards for Professional Accountants ou IES) qui dfinissent notamment, au plan des principes, les conditions daccs au cursus de formation, le contenu de lenseignement (qui comporte trois grandes catgories, savoir comptabilit-finance, gestion et informatique), les exigences en matire dexprience et les caractristiques de lexamen permettant de valider laptitude professionnelle en vue de la dlivrance du diplme ou certificat ouvrant droit lexercice de la profession dexpert comptable. Page 10
32. Des problmes divers, principalement dordre financier, empchent actuellement le bon fonctionnement de la filire de formation lexpertise comptable. Le CESAG prouve des difficults recruter des professionnels sngalais pour donner des cours lISC, principalement en raison dun taux horaire jug peu attractif (18.000 FCFA, quivalents 35 USD environ, soit 60 % du barme actuel de lONECCA et 20 % du nouveau barme envisag). Le cot de la formation du CESAG (environ 3 millions FCFA par an) est pourtant considr comme relativement lev pour les tudiants non bnficiaires de bourses denseignement. De fait, les candidats prpars par le CESAG sont issus le plus souvent des grands cabinets ou reoivent des bourses de la part dorganismes internationaux. Des contraintes de cots empchent par ailleurs le respect des normes en matire de formation thorique des stagiaires: faute de financements, les sminaires dappui professionnel prvus par les textes (cf. supra) nont pas t organiss ce jour. Le taux de russite moyen aux deux premires sessions du DESCOGEF tenues ce jour est infrieur 20 %. 33. Le Code des devoirs professionnels de lONECCA prvoit notamment 40 heures de formation continue obligatoires chaque anne, mais les modalits dapplication de cette disposition nont pas t fixes et, de fait, nombre de professionnels ne la respectent pas. La formation professionnelle continue est en effet considre comme imprative pour permettre aux professionnels de la comptabilit de conserver un niveau technique et une comptence professionnelle suffisants pour pouvoir offrir la qualit de service ncessaire et en particulier pour que les auditeurs remplissent leur fonction de contrle efficacement. LIFAC a dailleurs codifi lobligation pour les comptables de dvelopper leur savoir et comptence et pour les organismes professionnels de mettre en place des contrles en ce sens. 27
Cadre n1 Le diplme dexpertise comptable et financire de lUEMOA Le cursus universitaire et les conditions dobtention du diplme dexpertise comptable et financire (DECOFI) ont t institus par le Rglement n12/2000 de lUMEOA du 22 novembre 2000. Ses principales caractristiques sont rsumes ci-aprs : Conditions daccs Les personnes souhaitant devenir experts-comptables doivent tre au pralable titulaires dun diplme dtudes suprieures de niveau baccalaurat + 4 ans dans les domaines comptables et financiers (par exemple le Diplme Suprieur Comptable requis pour exercer la profession de comptable agr), ou en sciences conomiques avec option gestion de lentreprise. Diplme dEtudes Suprieures de Comptabilit et Gestion Financire (DESCOGEF) Ce diplme intermdiaire vise tester les aptitudes techniques, lesprit critique et les capacits danalyse et de synthse des futurs professionnels, au travers de neuf preuves crites couvrant diffrentes matires techniques (comptabilit, audit, droit des affaires et fiscalit, management et contrle de gestion), les mathmatiques appliques, linformatique et langlais ainsi que dun Grand Oral sur tout thme de nature conomique, comptable ou financire. Stage professionnel Aprs lobtention du DESCOGEF, les candidats sinscrivent au stage dexpertise comptable, dune dure de trois ans dont deux au moins en cabinet. Ils doivent de plus suivre des sminaires dappui professionnel, dune dure totale de 350 heures. Le contrle du stage incombe lONECCA et au CPPC. Examen final Aprs validation du stage, les candidats doivent passer un examen final pour lobtention du DECOFI. Lexamen comporte 1) une preuve crite sur laudit, 2) un Grand Oral Professionnel , 3) une preuve danglais orale et 4) la soutenance dun Mmoire.
Les examens sont administrs par un jury nomm par le Prsident de la Commission de lUEMOA, compos de professeurs agrgs en gestion des pays membres et dexperts-comptables. Deux sessions 27 Norme IES n7 Continuing development: A Program of Lifelong andle Continuin dexamens du DESCOGEF se professional sont droules jusqu prsent. Le DECOFI est Learning reconnu par Centre g Development of Professional Competence mise en mai 2004, et qui reprend lar gement une Africain et Malgache dEtudes Suprieures (CAMES) comme un diplme de troisime cycle. recommandation officielle de lIFAC formule sur ce thme en 1982. Trois tablissements sont actuellement habilits dlivrer des cours en vue du DECOFI, dont un au Sngal, le CESAG les deux autres tablissements sont situs en Cte dIvoire et ont t agrs plus Sngal ROSC Comptabilit et Audit Page 11 rcemment.
D. D. Mcanismes de Normalisation Comptable 34. Les textes communautaires confrent la Commission de lUEMOA le rle de normalisateur comptable, le Conseil Comptable Ouest Africain (CCOA) tant charg dassister la Commission dans cette fonction. Le CCOA a t cr par le Rglement n03/97 de lUEMOA du 28 novembre 1997 mais na t effectivement mis en place qu la fin de 2004. Ses membres sont nomms par le Prsident de la Commission de lUEMOA pour une dure de trois ans renouvelable une fois. Chaque Etat propose deux reprsentants, dont un expert-comptable. Le CCOA a adopt en octobre 2004 un rglement intrieur (actuellement soumis lapprobation de la Commission de lUEMOA) qui prvoit lorganisation suivante : Le Prsident du CCOA est nomm par le Prsident de la Commission de lUEMOA ; Quatre comits techniques sont chargs du suivi de lapplication des normes comptables dans les quatre domaines suivants : a) entreprises, b) secteur financier, c) secteur public et d) secteur associatif, coopratif et divers. Ils laborent des projets davis ou de recommandations sur les questions dont ils sont saisis. Le comit technique en charge du secteur des entreprises peut formuler des propositions dadaptation du SYSCOA lintention du Secrtariat permanent de lOHADA. De mme, le comit analogue charg du secteur financier peut proposer des amendements au plan comptable bancaire ou au Code CIMA. Le Prsident du CCOA dsigne les membres des comits techniques aprs consultation avec lAssemble plnire, qui lit les Prsidents de comit technique ; Le Prsident du CCOA et les quatre Prsidents de comit technique forment le Bureau, qui reoit les projets davis ou de recommandation des comits techniques et dcide ou non de les soumettre lAssemble plnire pour dlibration ; LAssemble plnire adopte des Avis quelle transmet au Prsident de la Commission de lUEMOA qui les rend excutoires ou les rejette ; Un Comit durgence a par ailleurs t prvu pour statuer sur des sujets qui requirent une dcision rapide. 35. Le rle des Etats-membres dans le processus de normalisation sexerce au travers des Conseils Nationaux de la Comptabilit (CNC). La Directive n03/97 du 28 novembre 1997 requiert que chaque pays se dote dun CNC charg de recenser les besoins en matire de normalisation comptable. Au Sngal, le CNC a t cr par un dcret du 2 avril 2001 et son Prsident a t nomm par un arrt du Ministre des Finances en date 18 dcembre 2001. Les attributions du CNC incluent la coordination et la synthse des travaux de normalisation comptable et de veiller la bonne application et linterprtation correcte des normes comptables. A cet effet, il met des avis et recommandations sur la rglementation comptable qui sont soumis au CCOA pour validation. La composition du CNC rpond un souci de pluralisme et de reprsentativit il inclut notamment deux magistrats, des membres de lONECCA, ainsi que des reprsentants du CESAG de la BCEAO, des chambres de commerce, des organisations patronales et de plusieurs Ministres mme si le nombre de membres prvu (35) peut sembler excessif pour permettre un fonctionnement efficace. Les reprsentants des Etats-membres au sein du CCOA doivent tre membres du CNC. Le CNC du Sngal ne sest pas runi depuis sa cration en 2001.
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36. Les textes de lOHADA nont pas prvu dorgane charg dassister les Etats-parties dans la mise jour du SYSCOHADA. Le Secrtariat permanent de lOHADA est lorganisme habilit proposer des amendements aux Actes Uniformes. Compte tenu du fait que cet organe na pas lexpertise technique requise pour pouvoir tudier les questions comptables et daudit, il serait logique que lOHADA se dote dun organisme spcialis, linstar de lUEMOA. En toute hypothse, la coexistence de trois niveaux (national, communautaire et rgional) prsente un risque de lourdeur et une simplification semblerait ncessaire afin de permettre une volution suffisamment rapide du rfrentiel SYSCOA/ SYSCOHADA. E. Mcanismes de Contrle de lApplication des Normes Comptables et dAudit 37. Les autorits montaires de lUMOA effectuent auprs des banques des contrles rguliers, qui portent notamment sur lapplication du PCB. La Commission Bancaire en tant quorgane de surveillance et de contrle effectue des contrles rguliers, sur pices et sur sites, souvent avec lappui de la BCEAO. 28 Les contrles relatifs aux comptes portent sur divers aspects touchant, notamment le contrle interne, les engagements hors-bilan et le respect de linstruction 94-05 relative aux rgles de provisionnement. La Commission Bancaire peut dcider que le niveau des provisions est insuffisant auquel cas le surcrot de provision ainsi identifi est pris en compte en dduction des fonds propres effectifs pour dterminer les ratios de solvabilit. Elle prend de plus connaissance du rapport de certification et des observations sur le contrle interne formules par le CAC, qui doit en outre lui soumettre un rapport de revue des 50 principaux clients de ltablissement de crdit dont il audite les comptes. Ses pouvoirs de sanctions sont importants puisquen particulier ses dcisions sont excutoires de plein droit sur le territoire de chacun des Etats membres de lUMOA. 38. La CRCA au niveau de la CIMA et la Direction des Assurances au niveau national effectuent elles aussi des contrles sur les comptes des compagnies dassurance. La CRCA dispose de pouvoirs de contrle et de sanction analogues ceux de la Commission Bancaire. Les rsultats des contrles sur site donnent lieu un rapport contradictoire la compagnie pouvant formuler des rponses aux observations des vrificateurs et sont communiqus au Ministre de tutelle, au Conseil dadministration de lentit contrle et au commissaire aux comptes. La frquence des contrles est denviron un tous les deux ans en moyenne. Six contrleurs analysent les tats financiers certifis et les documents comptables requis des compagnies dassurance de pays signataires de la CIMA, ainsi que les rapports des CAC. Par ailleurs, la Direction des Assurances du Ministre des Finances effectue elle aussi des contrles in-situ et extra-situ sur les comptes des compagnies dassurance. Ces contrles incluent des rapprochements entre les tats financiers et les tats statistiques obligatoires et sur la correcte application de la mthodologie de provisionnement des risques techniques. Elle revoit en outre les rapports des CAC et peut diligenter des contrles complmentaires si le CAC a mis une ou plusieurs rserves. 29
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Daprs le rapport annuel de la Commission Bancaire pour l'anne 2002, celle-ci indique quelle a procd cette anne-l 32 vrifications contre 46 en 2001. Le rapport prcise en outre que les vrifications sur site visent en particulier valuer le gouvernement dentreprise, le contrle interne, le systme dinformation, lorganisation comptable () . Les travaux raliss dans le cadre du ROSC Comptabilit et Audit au Sngal lont t uniquement Dakar. Ni la Commission Bancaire, ni la CRCA, ni le CREPMF nont t rencontrs. Il entre par ailleurs dans les attributions de la Direction des Assurances de reprsenter lEtat sngalais au conseil dadministration des cinq compagnies dassurance ou de rassurance dans lesquelles celui-ci dtient des participations. Daprs la Direction des Assurances, cette participation lui permet dexercer un contrle sur la bonne marche des compagnies concernes et sur le respect du Code CIMA. Page 13
39. Le Conseil Rgional de lEpargne Publique et des Marchs Financiers (CREPMF) est charg de sassurer que les socits faisant appel public lpargne respectent leurs obligations en matire d information financire. Cr par le Conseil des Ministres de lUMOA du 3 juillet 1996, le CREPMF est lorgane charg de veiller au respect par les metteurs de titres des obligations de leurs obligations vis--vis du march. Sont considres comme faisant appel public lpargne les socits cotes, celles dont les actions sont dtenues par 100 personnes au moins (sans liens juridiques) et celles qui ont recours au dmarchage ou la publicit pour le placement de leurs titres. Le CREPMF ne dispose pas dune unit spcifiquement ddie la vrification des aspects lis la comptabilit et linformation financire du march. Compte tenu des caractristiques actuelles du march boursier ouest-africain, la cration dune telle unit ne semble pas ncessaire brve chance bien que, terme, elle puisse le devenir. 40. Dans le secteur para-public, la CGPE ne dispose pas de moyens de contrle sur les entreprises qui lui permettrait de sassurer de la correcte application du SYSCOA par les entreprises concernes. Bien quelle ait pour mission de grer le portefeuille de lEtat, la CGPE ne reoit pas copie des tats financiers des entreprises para-publiques. Elle na de plus ni les moyens ni un mandat suffisamment clair pour pourvoir intervenir auprs de ces entreprises. 41. Il nexiste pas au sein de la profession comptable de contrle de lexercice professionnel. La Chambre de discipline de lONECCA peut prononcer des sanctions contre les experts-comptables ou comptables agrs, allant du simple avertissement la suspension pour une dure de trois mois trois ans, voire la radiation dfinitive. Cette instance agit sur saisine du Conseil de lOrdre et statue la majorit des voix sur rapport de lun de ses membres, aprs avoir entendu le Commissaire du Gouvernement. Ses dlibrations sont secrtes. Le magistrat cens prsider la Chambre de discipline na pas t dsign ce jour. Par ailleurs, lONECCA a mis en place en 2004 une commission contre lexercice illgal de la profession. Cette commission a trait deux dossiers en 2004 et les a soumis au Conseil de lOrdre. Au niveau communautaire, le CPPC na tenu sa premire sance que rcemment et son rle exact en matire de contrle professionnel reste dfinir. III. LES NORMES COMPTABLES A. SYSCOA et Autres Rfrentiels Comptables Applicables au Sngal Principales Diffrences avec les Normes IFRS 42. Le SYSCOA est un systme comptable complet. Il est trs diffrent des normes IFRS, tant dans sa conception que dans son architecture densemble. En premier lieu, comme son nom lindique et contrairement aux IFRS, le SYSCOA sattache non seulement la nature et aux caractristiques de linformation prsente dans les tats financiers mais aussi lorganisation de la comptabilit, aux procdures de tenue des livres de comptes et la forme que ces documents doivent prendre (ces aspects sont couverts par une douzaine darticle de lAU du 10 novembre 2000). En second lieu, alors que les IFRS ont t conues principalement pour les grandes entreprises (certaines normes ne sont mme applicables que par les socits cotes), le SYSCOA sadresse tout type d'entreprises, avec un niveau dexigence variable en fonction de la taille de lentreprise, ce qui correspondait par avance aux principes noncs par la CNUCED (cf. paragraphe 9 ci-dessus). Nanmoins, le SYSCOA qui est un texte de loi (Acte Uniforme de lOHADA), est un document relativement court qui laisse, sur certains points qui sont devenus aujourdhui importants, une place plus grande linterprtation que les normes internationales (IFRS). Ces dernires sont conues de faon modulaire, autour dun cadre conceptuel et dun texte de base (IAS 1 Prsentation des tats financiers ), sous forme dune srie de normes. Celles-ci sont
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rgulirement mises jour et amendes, et sont compltes par les interprtations mises par un comit permanent de lIASB (International Financial Reporting Interpretation Committee). 43. Les diffrences entre le SYSCOA et les normes IFRS portent principalement sur les points suivants 30 : Le Tableau financier des ressources et des emplois (TAFIRE), qui est, avec le bilan et le compte de rsultat, lun des tats financiers obligatoires du SYSCOA. 31 Le TAFIRE prsente des diffrences importantes avec le tableau des flux de trsorerie requis par la norme IAS 7. La plus significative tient au fait que le TAFIRE est constitu dune srie de tableaux, conus comme des outils pour aider la dtermination des diffrentes natures de ressources et emplois, ce qui rend sa prsentation plus lourde et complexe. De ce fait, la dcomposition des principales natures de flux (lis aux activits oprationnelles, d'investissement ou de financement) napparat pas aussi clairement au lecteur des tats financiers quen suivant le format prconis par lIAS 7 32 ; Le tableau de variation des capitaux propres, qui nest pas obligatoire dans le SYSCOA, alors quil constitue lun des quatre tats financiers daprs la norme IAS 1 ; Le niveau d'information fournir en annexe aux tats financiers est nettement moins lev dans le SYSCOA que dans les normes IFRS. Ces informations additionnelles, destines permettre lutilisateur des tats financiers den avoir un niveau de comprhension adquat et ainsi de mieux les utiliser, portent en particulier sur les rgles et mthodes comptables, la description des hypothses retenues pour les estimations comptables significatives et le dtail des diffrents postes des tats financiers avec les explications corrlatives (sur leur nature, les raisons des variations importantes, etc.) ; La distinction entre lments lis aux activits ordinaires et lments hors activits ordinaires dans la prsentation du compte de rsultat telle que prvue par le SYSCOA, alors que prcisment la norme IAS 8 ( Rsultat net de l'exercice, erreurs fondamentales et changements de mthodes comptables ), dans sa version rvise en 2004, interdit une telle distinction. 33
En termes de comptabilisation (ou reconnaissance) et d'valuation des actifs, passifs, produits et charges, les diffrences par rapport aux IFRS portent en particulier sur : La prminence du modle dit du cot historique dans le SYSCOA, qui apparat approprie dans les circonstances actuelles. La possibilit de comptabiliser un actif ou un passif sa juste valeur i.e. sa valeur conomique mesure partir dun prix de march ou de lestimation des avantages futurs sy rattachant, par exemple sous la forme de flux de liquidits est limite aux seules immobilisations corporelles (terrains, immeubles, etc.), et seulement dans le cadre dune rvaluation agre par lautorit comptente. Les IFRS, au contraire, permettent, voire dans plusieurs cas requirent, lutilisation de la juste valeur
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Diffrences entre IFRS et rgime normal du SYSCOA (i.e. pour les grandes entreprises). Les notes annexes sont appeles Etat annex et sont considres comme un tat financier. Par ailleurs, au contraire de la norme IAS 7, le SYSCOA permet uniquement la prsentation des flux de trsorerie selon la mthode dite indirecte, cest--dire para construction partir des lments du compte de rsultat et des variations bilancielles. Dans sa version antrieure (rvise en 1993), la norme IAS 8 contenait la notion dlments extraordinaires , dfinis comme les produits ou les charges rsultant d'vnements ou de transactions clairement distincts des activits ordinaires de l'entreprise et dont on ne s'attend pas qu'elles se reproduisent de manire frquente ou rgulire . (AU du 20 novembre 2000, article 31). Page 15
pour larrt du bilan. Cest ainsi le cas pour les biens immobiliers, les titres de placement, les crances et dettes libelles en devises (les gains de change latents ntant pas pris en compte comme produits lors de chaque clture) et les actifs biologiques. De mme, lactualisation des crances et des dettes en fonction de leur chance est requise par les IFRS mais ne lest pas par le SYSCOA ; Les principes dactivation de certaines dpenses. Le SYSCOA permet de porter lactif du bilan certains types de dpenses que les normes IFRS traitent comme des cots de priode. Cest notamment le cas des frais de recherche ou des frais dtablissement qui, daprs lIAS 38 Immobilisations incorporelles , ne sont pas activables. En outre, les critres dactivation des frais de dveloppement sont plus stricts dans la norme IAS 38. Enfin, le SYSCOA permet la constatation lactif de certains types de dpenses (sous la rubrique charges diffres ou taler ) alors que lIAS 38 prconise de les comptabiliser comme des charges de la priode ; Les provisions pour risques et charges, dont la constatation ne requiert pas lexistence dune obligation juridique ou implicite, contrairement la norme IAS 37 Provisions, passifs ventuels et actifs ventuels . 34 Dans la pratique, cela signifie que les entreprises appliquant le SYSCOA ont plus de latitude pour constater dans leurs comptes des provisions concernant des oprations dont la ralisation dpend dvnements futurs, ce qui leur donne plus de flexibilit pour le pilotage de leurs rsultats ; Le traitement comptable des contrats de construction, qui peut se faire suivant la mthode de l'achvement. Cette mthode conduit ne prendre en compte les bnfices sur un contrat de construction (souvent appel aussi contrat long terme) que lorsque les travaux sont rceptionns par le client. 35 Selon la norme IAS 11 Contrats de construction , les bnfices sur ce type doprations doivent obligatoirement tre dgags au fur et mesure de lavancement des travaux, de telle sorte que les tats financiers refltent plus fidlement les rsultats de lactivit de la priode quils couvrent, ce qui est un de leur objectifs principaux ; Certains engagements financiers peuvent tre considrs comme hors bilan dans le SYSCOA, alors quils donnent lieu la comptabilisation dun actif /ou dun passif selon les IFRS. Cest notamment le cas pour les engagements lis au dpart en retraite des salaris, dont le provisionnement, requis par la norme IAS 19 ( Avantages du personnel ), est facultatif daprs le SYSCOA. Concernant les oprations de locationfinancement, le SYSCOA prvoit la comptabilisation au bilan des seuls contrats de crditbail alors que la norme IAS 17 Comptabilisation des contrats de location vise toute opration de location-financement, quelle que soit la forme juridique quelle revt. De mme, les entreprises qui appliquent le SYSCOA ne sont pas tenues de retraiter les ventuelles cessions de crances avec recours et les transactions similaires, Cela peut conduire minorer lvaluation de lendettement financier tel que prsent au lecteur des comptes ; La notion dimpt diffr nest prvue par le SYSCOA que pour les comptes consolids et est donc de ce fait peu applique. La norme IAS 12 Impt sur le rsultat requiert la prise en compte dans les comptes individuels des actifs ou passifs dimpt diffr lis aux
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Larticle 48 de lAU du 20 novembre 2000 pose comme condition la constatation dune provision le fait que le risque ou la charge soient nettement prciss quant leur objet et que des vnements survenus ou en cours [les] rendent seulement probables, ce qui nimplique pas ncessaire lexistence dun obligation vis--vis de tiers. AU du 20 novembre 2000, article 60. La mthode dite de lavancement est accepte par le SYSCOA. Page 16
dcalages entre la date de comptabilisation de produits et charges et la date laquelle il sont imposs ou dduits. Lincidence de cette diffrence peut tre dautant plus significative que le SYSCOA permet, dans les comptes individuels, la prise en compte de provisions dites rglementes, caractre fiscal et sans fondement conomique 36 ; En matire de consolidation, la question des regroupements dentreprise est aborde dans le SYSCOA de faon assez superficielle, au travers de deux courts articles, 37 alors quelle fait lobjet dune norme internationale trs dtaille (IFRS 3, applicable compter de 2005 en lieu et place de la norme IAS 22). La question de la consolidation et du traitement comptable des rapprochements dentreprise revt une importance particulire pour le secteur priv ou para-public sngalais dans la perspective de lintgration conomique du Sngal au sein de lAfrique de lOuest.
Mme si nombre des sujets voqus ci-dessus peuvent ne concerner actuellement quun nombre limit dentreprises sngalaises, 38 ils nen constituent pas moins une source de diffrences significatives et impliquent que les tats financiers prpars en accord avec les dispositions du SYSCOA fournissent aux utilisateurs des tats financiers une information dune qualit et dune utilit sensiblement moindre par rapport aux IFRS, et ce particulirement lorsque lentreprise ne prpare pas de comptes consolids. 44. Les transactions et relations avec les parties lies ( related-party transactions ) 39 sont traites comme une information spcifique, distincte des tats financiers proprement dits. Dans le lgislation de lOHADA, les SA doivent fournir des informations leurs actionnaires (et de la mme manire les SARL leurs associs), lors de lassemble gnrale annuelle, sur les oprations conclues au cours de lexercice coul avec des entreprises ayant des mandataires sociaux communs, ou sur la continuation doprations conclues au cours dexercices antrieurs. Ces informations sont fournies par lintermdiaire du CAC qui les vrifie et les prsente dans un rapport dit spcial aux actionnaires (ou associs). La dfinition des oprations qui doivent tre notifies aux CAC par la socit est plus restreinte que celle de lIAS 24 ( Information relative aux parties lies ). 45. Les rgles comptables applicables aux banques et tablissements de crdit contenues dans le Plan Comptable Bancaire (PCB) de lUMOA diffrent des IFRS par plusieurs aspects significatifs. Comme indiqu plus haut (cf. paragraphe 14 ci-dessus), le PCB rgit lorganisation de la comptabilit des banques et tablissements financiers au Sngal. Il est constitu de trois volumes intituls : 1) cadre rglementaire gnral, 2) documents de synthse et 3) transmission des documents de synthse. En termes de prsentation densemble des tats financiers tablis, on peut noter tout dabord que, dans le PCB, ceux-ci nincluent ni le tableau des flux de trsorerie ni celui des variations de capitaux propres, et que hors-bilan constitue un tat financier part entire, ce qui sexplique par le caractre sensible et limportance en termes de volume de transactions des engagements hors-bilan dans le secteur bancaire (cautions, garanties, srets, etc.). En termes de
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Par exemple les provisions pour hausse de prix, pour fluctuation de cours, pour investissement, etc. Articles 82 et 83 de lAU du 20 novembre 2000. Les sujets voqus plus haut ne pas visent donner une prsentation exhaustive des diffrences entre le SYSCOA et les IFRS, lesquelles sont susceptibles de concerner un nombre trs lev de transactions et de circonstances, compte tenu du fait en particulier que les normes IFRS sont trs dtailles et traitent de types de transactions complexes (les instruments financiers par exemple) alors que le SYSCOA est un texte beaucoup plus gnral. Par transaction avec une partie lie on entend une opration de toute nature (commerciale, financire, etc.) entre lentreprise et une entit avec laquelle il existe par ailleurs une relation qui peut signifier un contrle ou une influence, de telle sorte que cette relation pourrait influer sur les caractristiques de lopration (notamment le prix appliqu). Page 17
rgles dvaluation des actifs et passifs, les principales diffrences entre PCB et IFRS portent sur les points suivants : Le provisionnement du portefeuille de crances. Les rgles du PCB en matire de provisions sur crances sont formules de faon relativement simples, de faon viter les interprtations errones ou abusives. Elles sont contenues dans lInstruction n 94-05 de la BCEAO relative aux engagements en souffrance , qui en fixe les rgles minimales de provisionnement. Ces rgles suivent une approche couramment adopte par les autorits de contrle du secteur bancaire au plan international, laquelle consiste valuer les provisions en utilisant des pourcentages de pertes forfaitaires qui varient selon les diffrentes catgories de crances prvues par le rgulateur. Ces pourcentages sont dtermins de manire relativement arbitraire et de faon assurer, du point de vue du rgulateur, la prudence des estimations. La norme IAS 39 ( Instruments financiers : Comptabilisation et Evaluation ) suit une approche diffrente, consistant valuer les pertes sur portefeuille en fonction des prvisions de recouvrement pour chaque crance ou groupe de crances aux caractristiques similaires, ce qui aboutit souvent des valuations diffrentes de celle rsultant de lapplication de pourcentages forfaitaires. Une autre diffrence entre IFRS et PCB a trait au traitement des intrts sur crances douteuses, que le PCB impose de provisionner intgralement alors que selon la norme IAS 39 ils doivent tre traits de la mme faon que le principal de la crance laquelle ils se rapportent ; Lexistence dans le PCB dune provision pour risques bancaires gnraux hauteur de 5 % de lencours bancaire. Les normes IFRS excluent que ces risques puissent tre couverts par une provision car ils ne correspondent pas une obligation ou un risque identifi de non-recouvrement 40 ; Lvaluation de lactif immobilis. Pour les titres de placement ou les biens immobiliers qui sont dtenus non pour les besoins de lexploitation mais pour en percevoir les loyers ou pour une cession, le PCB prconise un traitement comptable analogue celui du SYSCOA, fond sur une valuation au cours historique, qui diffre des IFRS (en particulier norme IAS 39 pour le portefeuille de titres et IAS 40 pour les biens immobiliers de placement) lesquelles requirent lutilisation de la juste valeur, ce qui signifie la prise en compte des plus-values latentes ; La prise en compte des commissions perues au titre de loctroi dun prt. Dans le PCB, ces commissions sont comptabilises en produits lors de loctroi du prt alors que pour les IFRS elles constituent un lment de la rmunration du prt et doivent tre tals de faon ce que le compte de rsultat reflte un taux dintrt (commission incluse) constant sur toute la dure du prt ; Le traitement dans le PCB des oprations de location-financement comme locations simples. A la diffrence de la norme IAS 17 (et du SYSCOA pour le crdit-bail cf. supra), le PCB nimpose pas lors dune opration ayant les caractristiques dune locationfinancement dinscrire au bilan du preneur (locataire) un actif et une dette financire corrlative. Cela signifie en particulier que le calcul du niveau global dendettement dune banque, qui reprsente lun des principaux ratios financiers, peut tre sensiblement diffrent selon quil est effectu partir dtats financiers tablis selon les IFRS ou selon les PCB.
46. Dans le secteur des assurances, les rgles comptables du Code CIMA se distinguent nettement de celles que prconisent les IFRS sur plusieurs aspects essentiels. Les divergences
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La norme IAS 30 Informations fournir dans les tats financiers des banques et des tablissements financiers prvoit, aux 50-52, laffectation une rserve spciale parmi les capitaux propres de montants correspondants ce type de risque lorsque les rgles prudentielles les requirent. Page 18
entrent le Code CIMA et les IFRS sont pour la plupart analogues celles prcdemment voques dans le cas du PCB (cf. paragraphe 45 ci-dessus) : tableaux des flux de trsorerie des variations de capitaux propres non prvus, niveau moindre dinformation requis en annexe, utilisation rare de la juste valeur pour lvaluation au bilan, etc. Les tats financiers sont conus avant tout comme un outil dinformation lusage des organes de contrle et non des actionnaires, des souscripteurs ou de toute autre partie intresse. B. Conditions dApplication Effective des Normes Comptables 47. La revue des tats financiers fin 2003 dun chantillon dentreprises met en vidence une application insuffisante des normes comptables quant au niveau dinformation fourni. Compte tenu du fait que, comme indiqu plus haut (cf. paragraphe 13), les comptes des entreprises ne sont pas disponibles au public, ltendue de la revue effectue par lquipe du ROSC a t plus limite que celle prvue par les termes de rfrence de ltude. 41 Toutefois, la revue a permis didentifier, sur un certain nombre daspects spcifiques, plusieurs cas de non-respect du SYSCOA. Les principales observations qui ressortent de la revue sont rsumes ci-aprs : Dans un nombre significatif de cas revus, le CAC a formul des rserves dans son rapport de certification des tats financiers, voire dans un cas refus de les certifier. Ces cas concernaient des entreprises du secteur parapublic, et les rserves ou refus de certification tenaient non des dsaccords sur tel traitement comptable, mais lexistence dincertitudes quant la qualit de linformation comptable prsente. Mme si certains des problmes relevs semblaient en voie de rsolution, ce problme requiert la vigilance des autorits ; Un niveau de dtail de linformation financire et dexplications correspondantes trs en-de des exigences des normes internationales. Le SYSCOA prvoit dans le systme dit normal une srie de tableaux dtaills faire figurer dans ltat annex (Titre I, chapitre 4) dont certains sont obligatoires (section 1) et dautres ne doivent tre fournis que sils apportent une information de nature significative. La complexit de ces tableaux semble tre lorigine de difficults dapplication. Les tats financiers revus contenaient gnralement beaucoup de tableaux vides en annexe, des explications trs limites quant aux rgles et mthodes comptables suivies, et trs peu de commentaires sur la composition et lvolution des diffrents postes de bilan et du compte de rsultats qui auraient permis aux lecteurs des tats financiers une comprhension adquate de la situation financire et de la performance de lentreprise. A titre dexemple, dans plusieurs cas, il nexistait aucune explication sur les provisions pour risques et charges figurant au bilan ; Nombre dentreprises navaient dailleurs mme pas rempli ltat annex obligatoire ; La prsentation des tats financiers souffre en outre dune certaine lourdeur, avec 29 tableaux obligatoires dont certains concernent des informations dtailles dont lutilit est peu vidente ;
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La revue a effectivement port sur 12 jeux dtats financiers audits (dont six dans le secteur parapublic, trois banques, deux compagnies dassurance et SONATEL), contre 32 envisags initialement. Les autorits sngalaises ont en outre mis la disposition de lquipe du ROSC les tats financiers de 20 entreprises (parmi lesquelles 10 soumises au systme allg) dont les noms avaient t occults pour prserver la confidentialit. Mme si cette information na pas la mme valeur, notamment parce que le rapport du CAC ntait pas joint aux tats financiers, cette information a t prise en compte pour les besoins de lanalyse. Page 19
A lexception dune dentre elles, les entreprises nont pas comptabilis les engagements financiers lis au futur dpart la retraite de leurs employs. Dans bon nombre de cas, y compris des entreprises indiquant avoir un effectif nombreux, aucune mention ne figurait en annexe sur le montant de lengagement correspondant.
Outre le fait que la prsence de rserves dans les rapports daudit et linsuffisance dinformation contenue dans les tats financiers nuisent la confiance que les utilisateurs externes accordent ces tats financiers, les problmes relevs par lquipe du ROSC mettent en vidence lutilit limite des tats financiers pour ces utilisateurs quils soient actionnaires, investisseurs potentiels ou prteurs en tant quoutil pour la prise de dcision. Le dveloppement de linvestissement priv au Sngal requiert le renforcement de la qualit des tats financiers des entreprises. IV. LES NORMES DAUDIT
48. Les normes daudit applicables au Sngal sont dfinies par deux dcrets qui remontent 1988. Le dcret 88-987 du 19 juillet 1988 tablit 29 normes daudit applicables par la profession comptable et le dcret 88-1003 du 22 juillet 1988 dfinit les diligences minimales que le CAC doit accomplir dans le cadre de son mandat. Ladoption possible des normes internationales (ISA) fait actuellement lobjet de discussions au sein de la profession comptable sngalaise. 49. Les normes daudit contenues dans les dcrets de 1988 constituent une base solide, qui ncessite nanmoins dimportants amnagements et complments pour les mettre jour par rapport la pratique internationale, laquelle a fortement volu au cours des dernires annes. Les normes du dcret 88-987 sinspirent des ISA telles quelles existaient lpoque et en reprennent les principales notions sur bon nombre daspects. Toutefois, en raison notamment du fait que les normes sngalaises nont subi aucune modification depuis leur laboration, alors que les ISA ont au contraire fait lobjet de nombreux amendements au cours de la mme priode, des diffrences importantes existent aujourdhui. En particulier, les normes sngalaises ne couvrent pas, ou sinon trs partiellement, certains des concepts introduits par les normes ISA aprs 1988, concernant le contrle qualit dune mission daudit (ISA 220), lutilisation des seuils de signification dans la dfinition de la dmarche daudit (ISA 320), la prise en compte des risques identifis lors des travaux d'audit sur la dfinition des procdures mettre en uvre (ISA 330), laudit des estimations comptables (ISA 540) ou des justes valeurs (ISA 550), la prise en compte des travaux de l'audit interne (ISA 610), etc. En outre, sur certains des aspects importants des normes daudit, les normes sngalaises sont moins prcises que les ISA. Cest le cas par exemple du rapport daudit : la norme ISA 700 ( Le rapport daudit sur les tats financiers ) propose des modles de rapport de certification et codifient les rserves que lauditeur peut tre amen formuler, ou le refus de certifier, ce qui nest pas le cas des normes sngalaises. Une autre diffrence tient la plus grande importance accorde dans les normes ISA la responsabilit de lauditeur lgard de linformation figurant dans les notes aux tats financiers ( tat annex , selon la terminologie du SYSCOA). 50. Sur plusieurs aspects, le cadre rglementaire et lenvironnement dans lequel sont mises en uvre les missions daudit dtats financiers au Sngal ne favorisent pas une stricte application des normes professionnelles en vigueur. Comme voqu prcdemment, les changes avec des reprsentants de la profession au Sngal dans le cadre de ltude ROSC ont mis en vidence des difficults pour appliquer plusieurs points importants des normes daudit institues par le dcret 88-987. Parmi ces facteurs, on peut retenir en particulier les suivants : Linsuffisance de la formation professionnelle continue. Le code des devoirs professionnels de LONECCA requiert certes un minimum de 40 heures de formation
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continue par an (cf. paragraphe 33 ci-dessus), le contenu de la formation ntant pas prcis (le code laisse le soin lONECCA de dfinir un programme minimum de formation ). Dans les faits, toutefois, cette obligation serait peu respecte dans lensemble. Une formation continue insuffisante ne permet pas aux experts-comptables une mise jour adquate des connaissances ncessaires un exercice professionnel de haute qualit. Cet effort de formation est dautant plus ncessaire quil nexiste pas de guides dapplication pratique des normes dfinies aux dcrets du 19 et du 22 juillet 1988, ce qui peut conduire des incertitudes de la part des professionnels quant la mise en application des normes daudit dans certaines circonstances. Labsence de contrle de lexercice professionnel. Comme not plus haut (cf. paragraphe 41), lactivit des cabinets daudit et des commissaires aux comptes au Sngal ne fait lobjet daucun contrle de la part de lOrdre ou de tout autre autorit. Labsence de contrle implique que les professionnels qui ne respecteraient pas les rgles et normes en vigueur ont peu de risque dtre sanctionns. Un systme de contrle de lapplication des normes et de la qualit des travaux des professionnels jouerait la fois un rle dissuasif et permettrait en outre lOrdre de mieux apprhender les difficults concrtes auxquelles se heurtent les professionnels et dy apporter des solutions. Le mode de gouvernance des entreprises. A de rares exceptions prs, les entreprises sngalaises ne sont pas dotes de comits daudit 42 dont le rle consiste notamment sassurer que les auditeur externes jouent pleinement leur rle au sein de lentreprise. Le comit daudit est aussi linstance, indpendante de la direction gnrale, auprs de laquelle lauditeur externe peut prsenter les conclusions de ses travaux. Une demande locale dinformation comptable et financire encore faible. Du fait notamment de labsence dun march boursier dvelopp et de lindisponibilit des comptes annuels des socits (cf. paragraphe 13 ci-dessus), la demande dinformation comptable et financire est encore relativement faible au sein du secteur priv sngalais. Une demande plus forte des agents conomiques inciterait probablement les entreprises fournir une information de meilleure qualit, et les auditeurs exercer un contrle accru sur cette information. Un modle conomique fragile Malgr la mise en place dun barme dhonoraires par lONECCA destin assurer aux professionnels des niveaux de revenus suffisants pour pouvoir remplir pleinement leur mission, les entretiens conduits dans le cadre de ltude ROSC mettent en vidence la faiblesse des honoraires. PERCEPTIONS QUANT A LA QUALITE DE LINFORMATION FINANCIERE
V.
51. Comme indiqu ci-dessus, la demande dinformation comptable et financire semble encore peu dveloppe au Sngal. Ceci sexplique en particulier par un march de capitaux limit quelques entreprises et dont lactivit est rduite. Les banques semblent prouver de grandes difficults obtenir des tats financiers audits de la part des entreprises qui sollicitent un prt, ce qui apparat comme un frein au crdit. A cet gard, la plupart des observateurs accordent beaucoup dintrt au projet de la BCEAO de crer une centrale des bilans. Dautres appellent de leurs vux la mise en uvre effective du registre des comptes annuels du Greffe du Tribunal de Commerce prvu par lOHADA. Certains signalent en outre que, par exemple, les tablissement publics industriels et commerciaux (EPIC) ne sont pas soumis obligation davoir un audit externe
42
Au sens de comits spcialiss du Conseil dAdministration tels quenvisags dans les Principes de Gouvernement dEntreprise de lOrganisation pour la Coopration et Dveloppement Economique (consultables sur www.oecd.org/dataoecd/32/19/31652074.PDF). Page 21
de leurs comptes et souhaiteraient voir le rle de la CGPE renforc afin damliorer la transparence financire des entreprises para-publiques. 52. Le souci dchapper la fiscalit des entreprises apparat comme un frein majeur au respect des rgles comptables et la transparence financire. De nombreuses entreprises, certaines trs significatives au plan national, appartiennent au secteur dit informel et ne produisent ainsi aucune information comptable. La cration des CGA (cf. paragraphe 19 ci-dessus) avait pour but dinciter les entreprises se formaliser, mais les rsultats obtenus sont trs en-de de ce qui tait escompt. Il est en outre souvent suggr quil faudrait accrotre les incitations fiscales associes aux CGA pour quun plus grand nombre dentreprises y adhre. 53. Tout en reconnaissant les progrs importants apports par le SYSCOA, nombre de professionnels et dobservateurs mettent en avant ses difficults de mise en uvre et la ncessit dune mise jour, en prservant certaines de ses spcificits. Parmi les principales difficults mentionnes, sont signales en particulier : Le fait que le systme minimal de trsorerie prvu par le SYSCOA pour les trs petites entreprises soit trs peu appliqu ; La complexit du tableau de financement (TAFIRE), qui est lun des trois tats financiers obligatoires du SYSCOA ; Le traitement des engagements hors-bilan, en particulier en matire de dpart la retraite et doprations de location-financement ; Le fait que le SYSCOA nest pas suffisamment efficace comme outil de gestion de lentreprise ; De faon gnrale, un manque de doctrine sur lapplication comptable, notamment sur les points voqus ci-dessus (cf. paragraphes 42 et 43) ce qui sexplique notamment par le fait que ni le CCOA et ni le CNC nont t en activit jusqu trs rcemment.
La plupart des personnes rencontres appellent de leurs vux lvolution du SYSCOA sur ces diffrents points. 54. La plupart des personnes interroges dans le cadre du ROSC Comptabilit et Audit reconnaissent les progrs accomplis par la profession comptable au Sngal, en particulier suite la cration de lONECCA. La cration de lOrdre contribue une meilleure reconnaissance de la profession, mme si cette dernire est juge trop discrte. Les observateurs saccordent en effet pour considrer que la profession comptable doit jouer un rle majeur dans la recherche dune information financire de meilleure qualit. Les questions juges prioritaires pour la profession incluent : la mise en place du contrle qualit au sein de lOrdre, la lutte contre lexercice illgal et une rehaussement du niveau des honoraires des niveaux plus conformes avec les responsabilits importantes des professionnels, en particulier pour les commissaires aux comptes. VI. RECOMMANDATIONS 55. Lobjectif premier de cette valuation ROSC au Sngal est dappuyer les efforts des autorits nationales et communautaires pour renforcer la pratique comptable, amliorer le rle des auditeurs et augmenter la transparence financire dans les secteurs priv et parapublic sngalais. Les objectifs de dveloppement associs aux recommandations prsentes dans ce rapport sont : (a) la stimulation de linvestissement priv et lamlioration de la comptitivit des
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entreprises, (b) une meilleure gouvernance au sein du secteur marchand priv ou para-public et (c) lintgration accrue de lconomie sngalaise au plan international, en particulier en Afrique. Sur la base des recommandations nonces ci-aprs et des discussions qui auront lieu lors du sminaire de restitution associant lensemble des parties prenantes Dakar, un plan daction sera bauch ultrieurement en vue de la mise en uvre des actions damlioration, sous lgide du Gouvernement sngalais et de la Commission de lUEMOA, avec lassistance de la Banque Mondiale et des autres bailleurs de fonds qui souhaiteront sy associer. 56. Les recommandations formules ci-aprs rpondent un double souci de mieux appliquer des rgles existantes et, moyen et long termes, de renforcer le cadre lgal et rglementaire existant et de lharmoniser avec les bonnes pratiques internationales. Lamlioration de la pratique comptable et de la qualit de linformation financire dans le secteur priv et para-public implique en outre des actions tant au niveau national quau sein de lUEMOA ou de lOHADA. Sur ce dernier aspect, les recommandations de ce ROSC sadressent aux instances communautaires et internationales concernes, et leur mise en uvre fera lobjet dun dialogue dans le cadre de lagenda rgional de la Banque Mondiale. Bon nombre des recommandations nonces ci-aprs correspondent des actions entreprises par certains pays dont les conomies et les objectifs de dveloppement sapparentent sur plusieurs aspects avec celles du Sngal, notamment le Maroc et la Tunisie. 57. Les recommandations du ROSC Comptabilit et Audit sont de nature apporter des avances significatives nombre de secteurs de la socit sngalaise, en particulier : Les entreprises du secteur formel Lamlioration de la qualit, de la fiabilit et de laccessibilit de linformation comptable et financire facilitera laccs au crdit, soit sous forme de capitaux investis ou de prts, et lattractivit des entreprises nationales aux yeux des investisseurs. En permettant de rduire le cot du financement des investissements productifs pour les entreprises, elle stimulera lactivit prive ; Le secteur bancaire En ayant leur disposition une information comptable et financire de meilleure qualit, plus fiable et concernant une plus large population dentreprises (en particulier des PME), les banques seront en mesure non seulement de mieux grer leur risque de crdit mais aussi de diversifier leurs oprations, et donc de rduire la concentration de leur risque et de dvelopper leur activit ; Les pargnants Laccroissement des possibilits de placements pour les pargnants, soit au travers de fonds dinvestissement ou du march boursier requiert une transparence financire accrue au sein du secteur priv et lapplication de normes comptables et daudits de haut niveau ; La profession comptable Grce la mise en place de mcanismes de contrle au sein de la profession, la mise niveau des normes professionnelles, le dveloppement de la filire DECOFI et lamlioration de la formation continue, la qualit de la pratique comptable et daudit de la part des professionnels sngalais pourra tre amliore. Limage de la profession auprs des entreprises et des investisseurs sen trouvera ainsi renforce, et celleci sera mieux mme de valoriser ses services. La diminution de lexercice illgal rduira en outre une source de concurrence dloyale pour les profession les dment accrdits. Par ailleurs, lamlioration et la clarification des normes daudit, couples au renforcement des dispositifs de contrle des entreprises, permettront aux auditeurs externes de mieux grer leur risque professionnel. Plus gnralement, la profession comptable sngalaise jouira dune meilleure reconnaissance au plan international et les professionnels sngalais pourront aussi, terme, dvelopper leurs activits en-dehors du Sngal.
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Le secteur public Le renforcement de la pratique comptable et daudit dans le secteur priv formel permettra damliorer lefficacit et le caractre quitable du systme dimposition des entreprises. En outre, lamlioration de la qualit de linformation des entreprises para-publiques et leur disponibilit auprs du public contribuera au renforcement de la gestion financire de ces entreprises. Les salaris du secteur priv et para-public La possibilit pour les salaris dobtenir des tats financiers leur permettra dtre correctement informs sur la bonne marche des entreprises qui les emploient.
NORMES COMPTABLES 58. Faire voluer les normes comptables du SYSCOA-SYSCOHADA en tenant compte du contexte international, ce qui conduira les rapprocher des normes IFRS [Comptence : UEMOA et OHADA]. Lquipe du ROSC Comptabilit et Audit considre quil serait ce stade prmatur pour le Sngal et ses partenaires au sein de lUEMOA dadopter les normes IFRS en lieu et place des normes actuelles, mme pour les comptes consolids dun nombre restreint dentreprise (socits faisant appel public lpargne, ou entreprises de premire importance pour lconomie nationale). Il faut en effet tenir compte de lexistence au SYSCOA et de son introduction relativement rcente, et du fait que la taille actuelle du march boursier ouest-africain ne justifie pas lutilisation des normes aussi complexes que les IFRS. La priorit devrait tre donne lvolution du SYSCOA et au renforcement de son application, en le rapprochant des IFRS. Pour ce faire, il serait ncessaire de refondre lActe Uniforme de lOHADA du 20 novembre 2000 sur le SYSCOHADA et les deux Rglements de lUEMOA correspondants sur le SYSCOA, et dadopter des rglements couvrant des problmes spcifiques (cf. paragraphe 61 ci-dessous). A terme, cependant, il est souhaitable que les entits dintrt public 43 de lensemble des pays de lUEMOA prsentent leurs tats financiers consolids suivant des normes conformes aux IFRS, pour assurer la qualit de linformation financire et sa comparabilit au plan international. 44 Les modalits prcises du rapprochement des principes comptables du SYSCOA avec les IFRS y compris les types de transactions sur lequel ce rapprochement devra porter 45 devront tre tablies dans le cadre du plan daction voqu au paragraphe 55 ci-dessus. 59. De mme, rapprocher le PCB et les rgles comptables du Code CIMA avec les IFRS, de manire amliorer la qualit des tats financiers des banques et des compagnies dassurance, et ce tout en respectant les contraintes lies la fourniture aux rgulateurs dune information comptable conforme aux rgles prudentielles [Comptence : UMOA et CIMA]. Il est souhaitable que le PCB et le Livre IV du Code CIMA incorporent les principes de base des IFRS et requirent un niveau dinformation comparable, y compris un tableau des flux de trsorerie et des informations supplmentaires fournir en annexe aux tats financiers. En outre, les rgles de
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44
45
Par entits dintrt public on entend les entreprises ayant un plus haut niveau de responsabilit vis-vis de tiers. Bien que leur dfinition prcise varie dun pays lautre, elles incluent gnralement : a) les socits qui font appel public lpargne ; b) les entits du secteur financier (tablissements de crdit, compagnies dassurance, gestionnaires de fonds dpargne, etc.) et c) les entreprises qui dpassent une certaine taille (mesure selon plusieurs critres incluant le chiffre daffaires et leffectif). Les rapports ROSC Comptabilit et Audit publis jusqu ce jour ont prconis lutilisation des normes IFRS pour ltablissement des comptes consolids de toute entit dintrt public. Les sujets prcis sur lesquels le SYSCOA ncessite dtre amend en harmonie avec les IFRS sont notamment : les engagements de retraite, les regroupements dentreprises, les passifs, les oprations de location-financement, etc. (se reporter au paragraphe 43). Page 24
provisionnement des crances du PCB devraient tre progressivement harmonises avec les dispositions de la norme IAS 39, cest--dire en fondant lvaluation des provisions sur lanalyse des caractristiques propre au portefeuille de crdit de chaque banque plutt que sur des pourcentages forfaitaires fixs par les autorits montaires. Ceci nempcherait les tablissements de crdit dappliquer les rgles actuellement en vigueur (fondes sur des pourcentages forfaitaires) pour calculer les ratios prudentiels requis par les autorits montaires. Une telle volution permettrait de concilier les impratifs de supervision bancaire et les besoins des utilisateurs externes des tats financiers (actionnaires, dposants, etc.) dune information complte. 60. Adopter des rgles comptables spcifiques aux institutions de micro-finance [Comptence : UMOA]. Le plan comptable rcemment adopt devrait tre complt par des rgles de comptabilisation, dvaluation et dinformation fournir en annexe, adaptes lactivit de micro-crdit. 61. Pour faciliter la mise jour du SYSCOA, dfinir le mode de fonctionnement du CCOA et sassurer quil dispose des moyens ncessaires pour remplir ses missions. Sassurer de plus de lefficacit du mcanisme dattribution de la force excutoire aux normes comptables [Comptence : UEMOA]. Les normes comptables ncessitent de constantes adaptations, non seulement pour en amliorer lefficacit au vu de lexprience mais encore pour traiter certaines situations ou transactions que les normes navaient pas envisages initialement. Au cas particulier du SYSCOA, le fait quil ait t dvelopp il y a dj presque 10 ans implique un effort de rattrapage important court et moyen terme. Pour faire face la difficult lie ce besoin de mise jour rgulier et la complexit des questions touchant la normalisation comptable, la solution la plus communment adopte consiste en confier la responsabilit un organe technique qui est, soit rattach lautorit politique nationale ou communautaire, 46 soit autonome. 47 Ainsi il pourrait tre envisag de confrer au CCOA le pouvoir de normalisation en matire comptable. Les Conseils Nationaux de Comptabilit (CNC) pourraient dans ce cas remplir la fonction consultative dont ils partagent actuellement la responsabilit avec le CCOA. Le processus de consultation en amont des parties intresses, au travers des CNC dans chaque pays, la transparence du processus suivi pour llaboration des normes, lapplication de critres rigoureux pour la dsignation des membres du CCOA et le fait que ces derniers soient nomms par la Commission de lUEMOA permettraient dassurer lobjectivit du processus de normalisation. Une solution alternative consisterait crer un nouvel organisme charg et revoir et dapprouver les textes proposs par le CCOA qui conserverait un rle consultatif. Cette solution aurait toutefois le dsavantage dalourdir encore plus le dispositif existant. 62. De mme, dfinir le mode de fonctionnement des Conseils Nationaux de la Comptabilit (CNC) et sassurer quil sont dots de ressources adquates [Comptence : UEMOA et Gouvernement du Sngal]. Ceci est rendu dautant plus ncessaire par le nombre lev de membres (35) tel que prvu par les textes actuels.
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Cest la solution qui a t adopte par lUnion Europenne en 2002, avec la mise en place du Comit Rglementaire Comptable, ou par la France, avec la cration du Comit de la Rglementation Comptable (CRC) la fin des annes 1990. Le CRC a mis jusqu ce jour une soixantaine de rglements, qui sont des textes dapplication obligatoire, qui compltent le code de commerce et le PCG. Les rglements du CRC sont labors sur la base des avis formuls par le Conseil National de la Comptabilit (CNC). Comme dans le cas des normes internationales avec lIASB, ou aux Etats-Unis avec le Financial Accounting Standards Board (FASB). Page 25
63. Compte tenu des difficults dapplication observes depuis la mise en place du SYSCOA, et la lumire dune analyse diffrencie des besoins des utilisateurs de linformation comptable et financire : a) Allger les tableaux prvus par le SYSCOA dans le systme normal (4me partie, Titre I, Chapitres 3 et 4) ; b) Sur cette base, amnager les seuils dlimitant lapplication des trois systmes du SYSCOA (normal, allg ou minimal) [Comptence : UEMOA et OHADA]. Ces amnagements doivent permettre dadapter linformation comptable et financire aux besoins rels des utilisateurs. Les seuils devraient tre fixs de telle sorte que seules les grandes entreprises soient obliges dappliquer le systme normal, et seules les PME le systme allg. De plus, outre le chiffre daffaires, le total des actifs, leffectif ou un autre critre dfinir pourraient tre pris en considration pour dterminer quel systme une entreprise se rattache. PROFESSION COMPTABLE NORMES PROFESSIONNELLES 64. Engager le processus de mise en conformit des normes nationales daudit avec les ISA et du code des devoirs professionnels avec le code dthique professionnel de lIFAC [Comptence : ONECCA Sngal et/ou CPPC]. Plutt que damnager les normes contenues dans les dcrets de 1988, il serait nettement prfrable dadopter comme normes nationales une traduction en langue franaise 48 des ISA et du code de dontologie, dans leur version la plus rcente, la fois parce que la mise jour des normes et du code existants reprsenterait un effort important et parce que les normes de lIFAC prsentent des garanties suffisantes de transparence et dobjectivit et sont reconnues au plan international. 49 En outre, du point de vue du Sngal, une telle adoption sinscrirait naturellement dans le processus dadhsion de lONECCA lIFAC. Au plan communautaire, le dispositif mis en place par lUEMOA SYSCOA, CCOA, CPPC, etc. devrait logiquement tre complt par des normes daudit communes, et ce dautant plus que, sur les questions touchant au contrle des comptes des entreprises, les Etats-membres ont adopt un droit commun au travers de lOHADA. L encore, la solution la moins onreuse et qui assurerait un niveau maximum de comparabilit au plan international consisterait adopter les ISA. De faon pratique, la dmarche consisterait pour le CPPC engager, avec le concours des ONECCA de chaque pays, un processus de revue de chacune des normes ISA existantes pour a) analyser les principales diffrences avec les textes existants dans chaque pays, b) sassurer quaucune disposition des normes ISA nentrerait en conflit avec le droit communautaire ou des Etatsmembres, c) dfinit dventuelles diligences additionnelles mettre en oeuvre par le commissaire aux comptes 50 et d) identifier les actions de formation mener au sein des ONECCA pour permettre lapplication des normes ISA.
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Cette traduction devrait satisfaire aux critres dicts par lIFAC en la matire (cf. Policy Statement de lIFAC de septembre 20004). Il existe un projet de traduction de la version la plus rcente des ISA en franais associant les professions belge, canadienne et franaise. En particulier, les deux entits qui mettent les normes internationales daudit et le code de dontologie international (respectivement lInternational Auditing and Assurance Standards Board et le Comit dEthique), bien quintgres au sein de lorganisation de lIFAC, sont composes de personnes dsignes par un organe totalement indpendant de lIFAC ou de lun de ses membres ( Public Interest Oversight Board ). Par exemple sur la procdure dalerte, la rvlation de faits dlictueux, etc. Par ailleurs des adaptations sur le plan de la terminologie pourraient savrer ncessaires (notamment la formulation du rapport du commissaire aux comptes). Page 26
65. Instaurer un systme de contrle de lexercice professionnel, destin assurer la qualit de la pratique comptable et daudit et le respect des rgles dontologique au sein de la profession [Comptence : CPPC, en concertation avec les autorits et les ONECCA nationaux et les organes de contrle du systme financier]. Les membres de la profession, particulirement les commissaires aux comptes, remplissent une mission dintrt public, la fiabilit de linformation comptable tant essentielle au bon fonctionnement des secteurs priv et para-public. Pour cette raison, des mcanismes doivent tre mis en place pour assurer que les experts-comptables et comptables agrs remplissent effectivement leurs obligations professionnelles. A cet effet, le CPPC devrait tablir un programme de contrle de lapplication des normes daudit et du code dontologique des cabinets et des membres individuels de chaque Ordre national. Le respect de lobligation de souscrire une assurance professionnelle devrait en outre tre vrifi. Les modalits prcises des contrles effectuer (frquence, mode de documentation, dsignation des contrleurs, etc.) devraient tre dfinies en concertation avec les ONECCA et les organismes de contrle du secteur financier (Commission Bancaire, CRCA, CREPMF, etc.). Compte tenu des contraintes de cots, il semblerait raisonnable dadopter un systme fond sur des procdures uniques au niveau de lUEMOA ( dfinir par le CPPC), mettre en uvre au sein des Ordres nationaux et dont les conclusions seraient revues par le CPPC. 66. Faire dsigner un magistrat la Prsidence de la Chambre de discipline de lONECCA [Comptence : Gouvernement du Sngal]. Comme indiqu prcdemment (cf. paragraphe 41), aucun magistrat na t dsign ce jour pour prsider la Chambre de discipline. Le rle de cette dernire est crucial pour le fonctionnement du contrle professionnel envisag ciavant. 67. Appuyer les efforts de la profession pour lutter contre lexercice illgal notamment en renforant le rgime de sanctions contre les entreprises ayant recours des prestataires non inscrits lONECCA [Comptence : Gouvernement du Sngal]. La rpression de lexercice illgal est le corollaire indispensable dexigences accrues envers les professionnels dment accrdits. En effet, lexercice illgal absorbe indment une partie des revenus potentiels de la profession comptable, rendant ainsi plus difficile la rentabilisation des efforts de renforcement de la qualit attendus de sa part. FORMATION 68. Mettre en uvre un plan de formation et de mise niveau de lensemble des membres de la profession [Comptence : ONECCA Sngal]. Eu gard limportance de la mise jour des connaissances de chaque professionnel, il serait souhaitable deffectuer, pour chaque membre, un bilan de ses comptences techniques et des besoins de formation (en matire de normes daudit, de tenue de comptes, etc.), et de proposer des formations de rattrapage dispense par lOrdre. De plus, lONECCA devrait tablir un cycle de formation professionnelle continue offerte aux professionnels qui leur permettrait de remplir lobligation qui leur est faite dans le code des devoirs professionnels de suivre 40 heures de formation par an. Ces activits devraient tre dveloppes en collaboration avec le CESAG. 69. Mettre en place des procdures de contrle du stage dexpertise comptable pour vrifier en particulier la participation effective des stagiaires aux sminaires dappui professionnel [Comptence : ONECCA Sngal et CPPC].
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70. Rendre le systme de rmunration des professeurs plus attractif pour les membres de la profession [Comptence : CESAG]. La relativement faible implication de la profession comptable sngalaise dans lenseignement dispens par le CESAG est lie au moins en partie la rmunration offerte. Le CESAG tant bas Dakar et, tant le seul tablissement dlivrant le diplme dexpertise comptable au Sngal, la participation active de la profession sngalaise semble naturelle et souhaitable. Compte tenu de linvestissement important en temps quimplique pour des professionnels une participation lenseignement, il faut que le systme de rmunration soit suffisamment attractif pour les professionnels qui acceptent dy consacrer une partie de leur activit. 71. Engager ds que possible des dmarches auprs dautres pays francophones en vue de la conclusion daccords de reconnaissance rciproque sur le diplme dexpertise comptable [Comptence : ONECCA Sngal et/ou CPPC]. Cela permettrait aux titulaires du DECOFI de raliser des missions dexpertise comptable ou daudit financier en dehors des pays de lUEMOA et ainsi de dvelopper leurs activits au-del du seul march sngalais. ACCESSIBILITE DE LINFORMATION FINANCIERE DES ENTREPRISES 72. Mettre en place les structures ncessaires au fonctionnement du greffe du tribunal [Comptence : Gouvernement du Sngal en concertation avec lOHADA]. Afin de permettre lapplication de la loi en matire de dpt des comptes annuels, il est ncessaire de doter les greffes des tribunaux des moyens leur permettant de recevoir, de vrifier et darchiver les tats financiers des entreprises soumises cette obligation. 73. Requrir le dpt au greffe des comptes annuels de toutes les personnes morales [Comptence : Gouvernement du Sngal, UEMOA ou OHADA]. Lquit du point de vue du jeu concurrentiel requiert que toutes les entreprises dotes de la personnalit morale, compris les SARL et les GIE, dposent leurs comptes annuels auprs du greffe commercial du Tribunal. Concernant la possibilit de requrir laudit lgal des comptes des GIE, cette question devrait tre tudie dans le cadre de lvolution des textes de lOHADA. 74. Renforcer le contrle des tats financiers des entreprises du secteur para-public et assurer leur diffusion auprs du public [Comptence : Gouvernement du Sngal]. Il est important dassurer la cohrence des positions de lEtat dans les diffrentes entreprises quil contrle ou dans lesquelles il dtient des participations, et dapporter un appui technique aux administrateurs de lEtat (en matire danalyse des comptes annuels, de conformit avec le SYSCOA et dutilisation des conclusions des CAC). A cet effet, il serait souhaitable de renforcer le rle de la Cellule de Gestion et de Contrle des Participations de lEtat (CGCPE), en requrant que les entreprises para-publiques lui communiquent leurs tats financiers audits avant la tenue du Conseil dadministration, et en lui donnant le pouvoir de convoquer les CAC de ces entreprises pour lui permette dobtenir tout claircissement sur les comptes des entreprises quils auditent. Cette volution serait cohrente avec les prconisations de lOrganisation pour la Coopration et le Dveloppement Economique (OCDE) en matire de gouvernance dentreprises concernant les socits appartenant lEtat. Le rle du CGCPE serait complmentaire de celui des corps de contrle (Cour des comptes, etc.), dont la mission se rapproche de celle dun auditeur.
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AUTRES QUESTIONS 75. Allger les obligations des entreprises souhaitant inscrire leurs actions la cote en matire de prsentation de comptes audits en ramenant de cinq trois annes lobligation faite aux entreprises ayant des capitaux propres suprieurs 500 millions FCFA [Comptence : BRVM et CREPMF]. Ceci devrait permettre aux entreprises daccder la cote plus facilement tout en fournissant aux investisseurs une information financire suffisante. 76. Mener des actions de sensibilisation des entreprises au gouvernement dentreprise et lapplication du SYSCOA [Comptence : Gouvernement du Sngal, ONECCA et Organismes professionnels]. Pour amliorer la qualit de linformation comptable et financire dans le secteur priv sngalais, il est important que les chefs dentreprise (prsidents de SA, grants de SARL, etc.) soient sensibiliss sur leur responsabilit en la matire puisquils sont responsables de larrt des comptes. En outre, lvaluation en cours des pratiques en matire de gouvernance dentreprise, dans le cadre du programme ROSC, pourrait conduire identifier des actions damlioration allant dans le sens dune meilleure transparence de linformation financire mise par les entreprises. 77. Prvoir des sanctions pnales lencontre des dirigeants dentreprises en cas de noncommunication des documents sociaux aux actionnaires [Comptence : OHADA]. Le fait de ne pas disposer des tats financiers annuels et autres documents sociaux empche les actionnaires dexercer leurs droits et nuit la confiance des investisseurs dans la bonne gestion de lentreprise. Il est donc ncessaire que la loi rprime spcifiquement la non-communication de ce type dinformation.
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wb256863 C:\Documents and Settings\wb256863\My Documents\DATA\Senegal\Rapport\SN ROSC C-A Mai 05.doc 29/05/2005 18:11:00

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RAPPORT SUR LAPPLICATION DES NORMES ET CODES ( ROSC1 )

Report on the Observance of Standards and Codes.

Sngal ROSC Comptabilit et Audit Rsum des conclusions

SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS Action n Responsabilit

Liens avec projets BM

Calendrier de mise en uvre

UMOA Commission de lUEMOA, CCOA et CNC

Agenda rgional Agenda rgional

A prciser ultrieurement par concertation lchelon communautaire.

Sngal ROSC Comptabilit et Audit Rsum des conclusions

SYNTHESE DES RECOMMANDATIONS (SUITE) Action n Responsabilit Liens avec projets BM

Calendrier de mise en uvre

Agenda rgional Agenda rgional Agenda rgional

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