SOMMAIRE

INTRODUCTION

PARTIE 1 : CONTROLE DE GESTION TOURNE VERS LE MARCHE :

A/ REMISE EN CAUSE DU ROLE TRADITIONNEL DU CONTROLEUR DE GESTION.
B/ CONTROLE DE GESTION A L ECOUTE DU MARCHE.

PARTIE 2 : PRINCIPES DE FONCTIONNEMENT DU TARGET COSTING :

A/ DIFFERENTES ETAPES DE SON ELABORATION.
B/ CONDITIONS DE REUSSITE.

PARTIE 3 : EXTENSION LIMITEE A L OCCIDENT :

A/ DEUX VISIONS DIFFERENTES DE LA GESTION.
B/ TENDANCES ACTUELLES.

CONCLUSION :

INTRODUCTION
Le " target costing " est un concept de gestion des cots n au Japon dans les annes
soixante-dix et diffus aujourd'hui sous des noms divers tels que " la mthode des cots cibles
", " cots planifis ", " projected cost " ou encore " genka kikaku "
Le target costing fait l'objet d'un ventail de dfinition amenant des concepts plus ou moins
restreints selon les auteurs.
Ainsi COOPER ,1992,se base sur la notion de marges bnficiaires " L'objectif du target
costing consiste identifier le cot de production d'un produit donn de manire ce que, une
fois vendu, ce dernier gnre la marge bnficiaire souhaite ".
Contrairement SAKURAI, 1989, qui met en avant davantage les tapes de l'amont puisqu'il
le dfinit comme " un outil de gestion des cots permettant de rduire le cot total d'un
produit sur lintgralit de son cycle de vie, grce aux dpartements de la production, de la
recherche et dveloppement, du marketing, et de la comptabilit."
Quant CAM-I, le target costing permet de passer d'objectifs de cots et d'activit la
conception et la planification de nouveaux produits, de fournir une base au contrle effectu
par la suite lors de la phase oprationnelle, et de sassurer que ces produits atteignent les
objectifs de profitabilit fixs pour leur cycle de vie.
En d'autres termes, le target costing est construit sur un large ensemble d'instruments de
prvision, de gestion et de contrle des cots, appliqus en premier lieu aux premires tapes
de conception du produit et des process, afin de permettre de faire voluer les structures de
cot du produit rsultant des contraintes dduites du march. Ainsi, son utilisation ncessite la
coordination, dans une optique de cots, de toutes les fonctions lies aux produits.
Pourquoi le target costing qui se rvle comme une cl de la comptitivit nippone est un
lment central du contrle de gestion, quels en sont ses principes de fonctionnement et qu'est
ce qui pousse l'occident se rfrer cette technique bien spcifique au Japon ?

1re Partie : LE TARGET COSTING. ELEMENT CENTRAL

DUN CONTROLE DE GESTION TOURNE
VERS LE MARCHE

A- Remise en cause du rle traditionnel du contrleur de

gestion
De nos jours, il semblerait que le rle de contrleur de gestion traditionnel soit remis en cause
du fait de l'volution du contexte conomique.
En effet, l'attitude des consommateurs a chang. Ils deviennent de plus en plus sensibles au
prix et tiennent cependant bnficier de la meilleure qualit. Ainsi, le client standard ou le
produit universel nexiste plus.
A cela vient s'ajouter la monte de la concurrence lie l'avance technologique des procds
de fabrication et des produits. Ainsi, la dure de vie des produits se raccourcit alors que l' on
assiste une augmentation des cots de recherche et dveloppement , de conception,
marketing de lancement devant tre amorties sur des dures plus courtes. En consquence, le
contrleur de gestion connat des difficults pour valuer correctement le cot du portefeuille
des produits.
De plus, la pression du march augmente dans d 'autres domaines tel que la libralisation des
marchs des tlcommunication ou la pression s 'exerant sur les cots dans le secteur de la
sant publique suite aux rformes engages par les gouvernements. De ce fait ,dans de
nombreuses entreprises , les contrleurs de gestion n' ont pas leur disposition les outils
ncessaires un contrle efficace.
Une autre raison explique la remise en cause du rle du contrleur. En effet, les clients
internes du contrleur commencent s'interroger sur la valeur ajoute de son travail , n'tant
pas conscient de cette dernire ils le considrent comme un frein. Pour toutes ces raisons, le
rle du contrleur doit changer : il doit tre l coute du march. Nous devons tre capables
dvaluer la demande des clients externes et internes.

B- Un contrle de gestion l'coute du march

Pour apprcier les particularits du contrle de gestion japonais il est utile de rappeler au
pralable les mthodes et les instruments du contrle de gestion.
Le contrle de gestion peut tre segment en deux types :
-l'un se rfrant au processus, " le processus par lequel les responsables s'assurent que
l'organisation met en uvre avec efficience et efficacit sa stratgie.
-" l'autre des outils " ensemble des actions, procdures, et documents visant aider les
responsables oprationnels matriser leur gestion pour atteindre les objectifs. "
Le contrle de gestion met en uvre une dynamique de pilotage de la stratgie que l'on mette
l'accent sur les objectif (les processus) ou les moyens (outils).

La gestion des cots cibles oriente vers le march est plus qu'un systme d'valuation des
cots. " Le principe de base en est la primaut de l'orientation vers le march. "
Consquence essentielle : le target costing place la gestion des cots dans les champs du
pilotage stratgique en la reliant aux objectifs de march et de profit. Bien plus qu'un outil de

contrle, la gestion des cots devient donc avec le target costing un lment essentiel du
dploiement de la stratgie dans l'action oprationnelle. . Ainsi le target costing est avant tout
un outil de management puisqu'il fonde la lgitimit des objectifs de gestion sur la rationalit
externe du client et du march. La gestion du target costing relie la gestion interne du produit
au march et la stratgie. C'est ainsi que le target costing doit pouvoir s'appuyer sur une
analyse des cots par activit (ABC) afin que la gestion des cots soit aussi a.

2me Partie

: LES PRINCIPES DE FONCTIONNEMENT

A- Les diffrentes tapes

La conception d'un produit ou d'un service cot cible, suit une dmarche rigoureuse
comprenant cinq tapes respecter pour chaque stade de vie du produit.
1/ L'tude de march

En premier lieu se constitue une " task force " rassemblant des reprsentants des services
fabrication , marketing , achats , ventes , qualit et contrle lies aux performances techniques
du produit et des fonctions de confort (li aux demandes subjectives des utilisateurs
potentiels). Un sondage ralis auprs d'utilisateurs cibles permet ensuite de dterminer
l'importance qu'ils accordent chacune des fonctions.
Exemple du lancement d'un stylo marqueur : La rgle est, pour chaque composant de rflchir
en pensant " c'est fait pour " plutt que " c'est fait de ". Pour que la conception du produit reste
fonde sur les besoins des consommateurs, les cots cibles doivent d'abord tre alloues aux
qualits attendues du stylo. Un millier d'utilisateurs potentiels sont ensuite interrogs par
questionnaire sur l'importance qu'ils leur accordent. Chaque fonction se voit ainsi attribuer un
cot cible, sous la forme d'un pourcentage du cot objectif total du stylo. Les fonctions
mcaniques, comme " marquer " ou bien " relier la rserve d'encre la bague de la pointe " ,
ne forment , qu'un tiers de la valeur totale du produit aux yeux du consommateur. Les
fonctions de confort, plus difficiles dfinir et valuer, parce qu'elles reposent sur des
notions subjectives ou immatrielles comme la sensation l'criture ou le design, constituent
deux tiers de la valeur du marqueur.
2/ La dtermination du profit cible du produit.
Le bureau dtude, qui connat la contribution objective de chaque composant pour satisfaire
ces fonctions peut ainsi dterminer le poids des composants dans les deux groupes, "
mcanique " et " confort "

Encre Pointe

anneau
rserve Barre
Orifice
Total
de
Corps Opercule
Capuchon
d'encre rigide
d'aration
en %
pointe

17

18

11

10

29

100

22

17

31

18

100

3/ La dtermination du prix optimal des composants

Un calcul crois permet d'tablir le cot cible de chaque composant partir du cot cible des
fonctions dans lesquelles il intervient et de son niveau de contribution chacune d'entre elles.
Dans l'exemple : l'encre intervient pur 17% dans les fonctions mcaniques et pour 22% dans
celles du confort .En faisant la somme pondre de ces deux pourcentages, on value le cot
cible de l'encre par rapport au cot objectif total de 20% ([(1/3)*17%]+[(2/3)*22%]=20%)
anneau
rserve Barre
Orifice
Total
Encre Pointe de
Corps Opercule
Capuchon
d'encre rigide
d'aration
en %
pointe
20

17

31

13

100

La comparaison du degr d'importance avec le pourcentage de cot pour chaque composant

permet de calculer l'indice de valeur (i).
i = degr d'importance du sous ensemble en pourcentage/ pourcentage de cot total estim du
sous ensemble
-L'indice de valeur doit tre voisin de 1. Ainsi on accorde au sous ensemble une importance
bien en rapport avec la valeur donne par le consommateur. On peut ensuite procder une
analyse des sous ensembles qui s'cartent de la valeur optimale.
-Si i < 1 le composant est trop coteux par rapport aux souhaits des consommateurs ;il faut
ainsi mettre en vidence les postes de rduction de cots potentiels pour le composant.
-Si i > 1 les fonctions remplies par le composant ont plus de valeur dans l'esprit des
consommateurs. Dans ce cas les rsultats devraient inciter la recherche de solutions
permettant d'amliorer les performances du composant. Les rsultats sont illustrs dans un
graphique ou figurent une zone appele zone de valeur optimale (ZVO).

Tous les moyens sont bons pour rduire ce gap : analyse de la valeur, mthode ABC,
Benchmarking.
Le cot est donc une cible, un objectif atteindre dont lentreprise doit se fixer ds la
conception du produit car 80% des charges sont prdtermines lors de cette phase et ainsi ne
pas se contenter de suivre le cot pendant la phase de production comme le recommande la
vision en cot standard.

B- Les conditions de russite

La mise en oeuvre du target costing ncessite des conditions de russite telles que :
- un esprit march :
La dmarche du cot cible consiste fixer le cot des fonctions des objets et de ces
composants partir de leur contribution la valeur totale du produit .En situant les efforts de
ciblage des cots en amont donc au stade crucial de la recherche et dveloppement , elle fait
concider en permanence les choix de conception, les cots de fabrication et la valeur
accorde par le consommateur aux diverses fonctions du produit. En effet, les attributs du
produit sont dfinis par le march et par les comptences cl de lentreprise. Les cibles sont
directement dduites des attentes du march et orientent les processus internes lis aux
produits. C'est ainsi que l'entreprise doit tre oriente vers le march sans oublier de s'orienter
vers le client final car il faut comprendre avant tout le consommateur final et anticiper ses
besoins.
- le rflexe anti-gaspillage :
Lentreprise doit absolument adopter le rflexe anti-gaspillage dans une optique de processus
global et continu des cots et de former ses employs cette mthode.
- un fonctionnement transversal et lintgration :
Pour que l'intgration se fasse, il est ncessaire que les professionnels des divers mtiers se
comprennent et communiquent dans un langage commun. L'change d'information sous une
forme claire, lisible, rapide est un des lments primordiaux du target costing. Celui-ci passe
par la cration de comptences croises travers la gestion des carrires, la formation et
linformation.
Une deuxime exigence pour une vritable intgration est la motivation, la runion des
diffrents commerciaux et ingnieurs sous une mme autorit commune et enfin l'adaptation
de la gestion des performances c'est dire des objectifs collectifs et non plus individuels. Le
target costing est avant tout l'activit d'une quipe dont les membres appartiennent plusieurs
dpartements (mthodes, conception). Ils travaillent tous ensemble pour atteindre
progressivement les cots cibles (activit interfonctionnelle).
- transparence et partenariat avec le fournisseurs :
Le fournisseur n'est plus considr comme un simple excutant charg de raliser de pices
mais un partenaire durable qui participe l'laboration de solutions techniques. Ainsi une
troite collaboration avec les fournisseurs est indispensable ds les premires phases du
dveloppement puisque leurs suggestions peuvent devenir une source d'conomie. Cependant,
la relation n'est pas en sens unique tant donn que les entreprises accordent aussi leur soutien
aux fournisseurs.
Exemple : Toshiba a vu rduire ses cots de 35% en 3 ans grce sa transparence avec ses
fournisseurs.

- temps :
Le target costing construit une chane temporelle inverse : il part de lavenir (prix cible
march), le projette dans la formulation de problmes prsents (choix de conception et de
planification), claire la rsolution de ces problmes en puisant dans le fond de lexprience
passe (base de donnes; tables; exprience des personnes impliques)
Le target costing est une simulation de lavenir sur la base de lexprience passe. De plus,
pour que le target costing devienne efficace, il est ncessaire que le personnel se maintienne
pendant un certain temps dans lentreprise .Ainsi, il se sentira plus impliqu et pourra avoir
un"retour sur lexprience" et lappliquer (5 ans dans une grande entreprise et 2 ans dans une
PME)

3me Partie

: UNE EXTENSION LIMITEE EN OCCIDENT

Il existe deux conceptions diffrentes de la gestion : le cot cible au JAPON et le cot

standard en France. Il semblerait cependant que le target costing s'tend travers l'occident.

A- Deux visions diffrentes de la gestion des cots

La France empile les cots de revient pour obtenir les prix de vente, le Japon fait l'inverse ;
c'est la mthode des cots cibles.
En effet, celui-ci rserve ses cots prvisionnels " standards " ( la franaise) pour le reporting
financier mensuel, et utilise le target costing pour les dcisions stratgiques. Plus prcisment,
le cot cible au Japon est dfini avant la conception du produit contrairement au cot standard
en France qui lui, est calcul aprs la conception, une fois que les spcificits du produit
auront t dtermines. Pour le Japon le cot qui est un outil stratgique servant attaquer le
march est construit en vue de raliser l'quation prix de vente sue profit. Le cot standard lui,
qui est un moyen de suivre les rsultats, est la rsultante d'un empilement de cots (cots
subis). De plus au Japon ce qui prime, c'est que le cot inclut des valuations subjectives
puisque le produit est vu comme un vecteur d'information vers le march et les clients. Ainsi
le cot sert optimiser le futur et anticipe sur les volutions des technologies des cours des
matriaux... En revanche, le cot standard en France se dfinit comme la somme de chiffres
objectifs et contrls privilgiant les aspects physiques puisque le produit est vu sous son
aspect matriel. Le cot ici sert contrler le pass. Enfin il est important de noter que l'tude
du cot porte sur tout le cycle de vie en opposition avec le cot standard qui lui ne varie pas,
mme quand sa valeur est prime. En fait les Japonais s'intresse plus au pourcentage de
rduction des cots, se fixant un objectif de 5% minimum chaque anne, quaux chiffres des
cots eux mme.

B- Les tendances actuelles

Dans le pass, les Japonais n'ont pas hsit " copier " l'Amrique et ils sont aujourd'hui "
fiers "d'tre copis.
Le " toyotisme " s'est ainsi substitu au taylorisme et ces nouvelles exigences industrielles se
sont traduites par l'affinement des mthodes de contrle de gestion.

En effet le concept de target costing provient du Japon mais c'est avant tous une mthode
qu'ils ont dvelopp pour des produits marge faible, cycle de dveloppement long et
dure de vie rduite comme l'automobile, l'aronautique, l'lectronique ou l'informatique.
Douze ans plus tard, le target costing se diffuse aux industries d'assemblage et de process
continu telles que la ptrochimie, la sidrurgie, le verre ou la pharmacie. Cf. histogramme

Ayant connu une forte extension travers les diffrents secteurs japonais, le target costing
tend s'implanter de nos jours dans les entreprises occidentales bien que certaines le pratique
dj sans le savoir.
Cependant, les entreprises amricaines et europennes ne semblent pas articuler les divers
lments du target costing en un vritable systme de management.
Ainsi en France la mthode des cots cibles est plus hasardeuse car, au-del de la difficult
d'adapter leur comptabilit la recherche de cots objectifs, ils n'ont pas l'empirisme des
japonais facilit par leur cohsion sociale. En effet, la mise en uvre des mthodes de gestion

japonaise s'appuie sur une culture d'entreprise adquate. Comme en matire de culture
d'entreprise, la cration est plus simple que l'adaptation, la mise en oeuvre de ces mthodes y
est plus aise que dans les entreprises ayant dj une histoire et une culture parfois dissonante
avec les valeurs requises par ces mthodes. D'ailleurs les pratiques franaises vont souvent
l'encontre des principes de mise en uvre du cot cible tel que l'approche transversale de la
conception des produits, l'valuation continu du cot rel, l'analyse trs fine du besoin du
consommateur et le calcul des marges sur toute la dure de vie du produit. C'est un type de
management qui ne leur est pas familier mais vers lequel il faudra tendre. Cela demandera du
temps en raison des cultures internes actuelles des entreprises franaises et europennes.
L'exemple est galement flagrant pour l'Allemagne qui a dvelopp des produits trs
sophistiqus mais dpassant largement les exigences des consommateurs (excs de technicit)
; une comptabilit des cots complexes ; des process complexes amenant des niveaux de
prix trop levs. On comprend donc que le concept de target costing ait beaucoup attir
l'attention de l'Allemagne ces dernires annes, qui auparavant avait une orientation interne
plutt qu'externe.

CONCLUSION
Le target costing se rvle tre pour les entreprises industrielles un " fil d'ARIANE " d'une
grande efficacit pour guider l'entreprise dans la construction de son systme d'apprentissage
organisationnel. Le target costing est avant tout un outil de management.
L'objectif principal de l'emploi du target costing est la rduction des cots. D'autres objectifs
tels que la satisfaction des besoins du consommateur, la qualit et le dlai de mise sur le
march prennent de l'importance quand celui-ci est utilis depuis un certain temps dj.
La mthode des cots cibles est donc une tude de march industrielle approfondie. Elle
permet de prolonger la vie d'un nouveau produit tout en contrlant mieux ses cots puisque
les modifications pouvant tre apportes pendant les phases de fabrication et de
commercialisation reviennent beaucoup plus chres.
Les expriences du target costing amricaines et europennes restent encore trs limites bien
que se rpandant de plus en plus.
Il semble vident que celui-ci doit tre tendu afin de rgler les problmes que les entreprises
ont avec leur systme de gestion des cots. Cependant, pas plus qu'il n'existe une structure
idale, universelle pour toutes les entreprises, il n'existe de modle idal et universel de
contrle de gestion.