Seminaire de Recherche Maîtrise PDF

UNIVERSITE TUNIS III
INSTITUT SUPERIEUR DE COMPTABILITE ET D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES

MANOUBA, TUNISIE
LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
SEMINAIRE DE RECHERCHE
Par : Sami Chaouachi

Sous la direction du Professeur Chedli Baccouch
Année universitaire 1997/1998

Les immobilisations incorporelles
Introduction générale.
Après plusieurs décennies où les investissements étaient axés sur la propriété

de biens meubles et immeubles.
Depuis la fin des années soixante-dix, le monde économique s’est tourné vers
la propriété intellectuelle où les investissements immatériels se sont succédés
pour connaître le grand essor de ces dernières années.
L’accélération de ce phénomène a été déclenchée par l’ouverture que connaît
tous les pays de la planète et la mondialisation de l’économie.
Devant ce nouveau défi de la concurrence directe et sans la moindre protection,

les entreprises étaient amenées à se doter des moyens propices pour la sauvegarde
de leurs spécificités et leur patrimoine inventif et créatif, d’où l’avènement des
dépôts de brevets, licences, marques, etc.
Dans le même temps, l’informatique envahit nos sociétés par des réalisations
de plus en plus performantes et contribue substantiellement aux pas gigantesques
réalisés par la recherche, l’innovation, la qualité et la communication.
Pour ne citer que le domaine de la communication, où le phénomène

INTERNET avec ses quatre-vingts à cent millions d’utilisateurs, est largement
éloquent de cette nouvelle dynamique que connaissent nos sociétés grâce à
l’informatique.
Corellairement, le Hardware (ordinateur) passe par une démocratisation de ses

prix les rendant de plus en plus accessible au détriment du Software qui
représente, en valeur, la plus grosse part du marché informatique.
Devant cette situation, la comptabilité, en tant qu’outil informel traduisant
l’image que l’on aspire la plus fidèle et sincère de nos entreprises, ne peut pas
suivre cette tendance.
C’est aussi, que les immobilisations incorporelles ont pris de plus en plus de
l’ampleur et représentent une part non négligeable des actifs des entreprises.
D’ailleurs, il fût un temps où le matériel informatique regroupant à la fois

l’équipement informatique et les logiciels était inclus parmi le mobilier et matériel
de bureau.
Page 1
Notre nouveau système comptable, dont l’un de ses objectifs est de répondre
aux besoins actuels de l’information financière, compte tenu des mutations
économiques, prévoit dans sa nomenclature, des comptes spécifiques pour les
logiciels et l’équipement informatique. Notre travail de recherche va consister à
traiter du thème des immobilisations incorporelles dans son sens le plus large et en
traitant dans le détail de toutes les composantes de cette rubrique des actifs non
courants.
Page 2
Première Partie : L’IDENTIFICATION

DES IMMOBILISATIONS
Page 3
CHAPITRE I : DISTINCTION ENTRE

CHARGES ET IMMOBILISATIONS :
L’impératif de la compétitivité dans un environnement de plus en plus

concurrentiel et performant, amène les entreprises à faire sans cesse mieux, plus
vite et au moindre coût, sur tous les fronts : produits, informations, ressources
humaines, technologie, etc.
Dans ce contexte, et pour répondre aux besoins de son exploitation, l’entreprise

est appelée à engager des dépenses dont la finalité peut prendre deux orientations :
Dépenses dites en charges d’exploitation.
Dépenses dites en investissement.
Ces orientations résultent, soit de la nature propre de la dépense, soit des choix
d’investissement de la direction.
La comptabilité générale, en tant que support du système d’information de

l’entreprise, est appelée à traduire ces options avant l’avènement du Nouveau
Système Comptable des Entreprises, les choix des entreprises étaient fortement
influencés par les conséquences fiscales, mais la Loi 96/112 relative à la
promulgation de ce nouveau système et notamment son cadre conceptuel a bien
défini les critères objectifs devant orienter les affectations de ces dépenses.
Nous allons d’abord définir la notion de charges et d’immobilisations et cerner

les attributs de chacune de ces notions.
Paragraphe 1 : Définition.
Selon le cadre conceptuel pour la préparation et la présentation des états

financiers de l’I.A.S.C., les charges sont des diminutions d’avantages
économiques au cours de l’exercice sous la forme de sorties ou de diminution
des valeurs d’actifs, ou de survenance de dettes qui ont pour résultat de faire
diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux
propriétaires du capital.
Page 4
Ces charges sont prises en compte lorsqu’une diminution d’avantages

économiques futurs, liée à la diminution d’un actif ou à l’augmentation d’un
passif, s’est produite et qu’elle peut être mesurée d’une façon fiable.
Paragraphe 2 : les différents types de charges.
Les charges incorporables et charges non incorporables :
D’après le plan comptable français révisé de 1982 «les charges peuvent être
distinguées entre charges incorporables et charges non incorporables selon que
leur incorporation aux coûts est ou n’est pas jugée raisonnablement par le chef de
l’entreprise. »
On considère généralement que les charges exceptionnelles sont non

incorporables. En revanche, en première approche, les charges d’exploitation, qui
correspondent à l’activité principale et courante de l’entreprise, paraissent devoir
être incorporées.
Enfin, dans la mesure où les charges financières représentent le coût de

structure du financement, il est peut être préférable de ne pas les incorporer dans
le coût «technique » des produits de manière à isoler le coût des charges
financières.
2. les charges directes et les charges indirectes :
Le calcul des charges s’appliquant à un coût déterminé présente de grandes

difficultés. Si certaines charges correspondent à une activité précise mesuré par un
seul coût, d’autres sont communes à des activités concernants plusieurs coûts : un
calcul de répartition de ces charges entre les coûts est alors nécessaire.
Charges directes : est toute charge affectable à un coût parce qu’elle le

concerne en totalité. Exemple : dans un atelier, les dépenses d’électricité,
lorsqu’on connaît la consommation propre à l’atelier.
Charges indirectes : est toute autre charge incorporable.
Le plan comptable français révisé de 1982 appelle :

Affectation, l’incorporation des charges directes dans les coûts ;
Ventilation, l’ensemble des opérations qui conduisent à l’incorporation des
charges indirectes dans les coûts.
Même si les règles du plan comptable français révisé de 1982 sont
pratiquement toujours appliquées dans les comptabilités générales des entreprises
françaises, on n’en peut dire autant des règles relatives à la comptabilité des coûts
Page 5
et prix de revient. Très souvent les chefs d’entreprises fixent eux-mêmes les
modes de répartition des frais indirects entre les divers coûts et prix de revient
calculés.
3. Les charges opérationnelles et des charges de structure :
Cette distinction est d’essence économique contrairement à la précédente

distinction, charges directes et charges indirectes, qui est une distinction d’ordre
technique.
a/ Les charges opérationnelles : coûts techniques et coûts d’activité.
Elles sont liées au fonctionnement de l’entreprise, leur évolution dépendent

étroitement du degré d’utilisation des capacités et des moyens mis en place .
Leur montant global est en fonction du volume d’activité (sous-activité ou
suractivité ), il s’agit de charges variables.
On peut distinguer à l’intérieur de l’ensemble des charges opérationnelles :
◊ Les coûts techniques : ce sont les charges qui sont fonction du nombre
d’unités fabriquées ou vendues, en ce sens, qu’elle sont véritablement liées
aux produits (exemple : le coût des matières premières et des fournitures
intégrées dans les produits ).
◊ Les coûts d’activité : ce sont les coûts matériels nécessaires pour

réaliser la production, sans qu’il soit possible de déterminer, d’une façon
exacte, la part absorbée par chaque produit : énergie, petit outillage, matières
consommables …
Les coûts d’activité ne sont pas exclusivement liés à la production, la fonction

de distribution, en particulier, génère des coûts variables qui peuvent être
importants : commissions versées aux représentants, frais d’expédition et des
transports …
L’intérêt de la distinction entre coûts techniques et coûts d’activité est triple :
* Au niveau de leur loi de variation : les coûts techniques sont quasi-

proportionnels, alors que les coûts d’activité ne varient pas nécessairement en
proportion des quantités produites et vendues ;
Page 6
* Au niveau des techniques d’acheminement vers les produits : alors que les
coûts techniques, liés aux produits et donc directs par rapport à ceux-ci, sont
affectables «immédiatement »sans calcul intermédiaire, les coûts d’activité ne
peuvent être imputés aux produits qu’après un calcul intermédiaire rendant
pratiquement nécessaire les transits dans les comptes des centres d’analyse ;
* Au niveau de leur contrôle : les coûts techniques doivent être contrôlés

produit par produit, alors que le contrôle des coûts d’activité doit être effectué
centre d’analyse par centre d’analyse.
b/ Les charges fixe : charges de structure et charges discrétionnaires
Les charges fixes sont les charges dont l’évolution est indépendante du volume
d’activité. Elles comprennent les charges de structure et les charges modulables.
◊ Les charges de structure : liées à la structure, c’est à dire à l’existence

même des capacités et moyens mis en place, personnel, loyers,
amortissements, etc.
Elles sont appelées parfois « charges d’existence », elles varient par

palier et peuvent être considérées fixes même si elles changent entre deux
niveaux d’activité. Il s’agit de coût de possession des moyens mis en place
et dont la réduction implique pratiquement des décisions de
désinvestissement ou de dégraissage de structure, donc une diminution des
capacités de l’entreprise.
◊ Les charges modulables : non liées à l’activité, ni à la structure, leur

montant peut être réduit d’une année à l’autre, voire même au cours de la
même année sans que cette diminution entraîne à « court terme » une
amputation de potentialités de l’entreprise.
Il s’agit principalement des dépenses de recherche et développement,
de publicité, de notoriété, de formation, considérées comme des charges
en comptabilité générale alors qu’elles constituent des investissements au
sens économique et financier du terme.
Page 7
SECTION DEUXIEME : NOTION

D’IMMOBILISATION.
Paragraphe 1 : Définition des immobilisations.
Les immobilisations sont des éléments destinés à servir d’une façon durable à
l’activité de l’entreprise. Ils ne sont pas consommés par le premier usage.
Ainsi donc et en se basant sur la convention de l’importance relative, certains

biens de faible valeur ou dont la consommation est très rapide peuvent être
considérés comme entièrement consommés au moment de leur mise en service et,
par conséquent, ne pas être classés parmi les immobilisations.
En d’autres termes les immobilisations constituent des actifs à long terme
acquis ou créés par l’entreprise elle-même dans le but d’être utilisés pour la
poursuite de l’objet de l’activité de l’entreprise.
Les immobilisations ne sont pas achetées dans le but d’être revendues comme
c’est le cas pour les stocks de marchandises. Elles ont généralement une durée de
vie utile de plus d’une année et sont normalement évaluées au coût d’origine.
Les comptes d’immobilisations, autres que les comptes d’immobilisations

financières, sont classés respectivement, à partir de la nature élémentaire des
éléments qui les composent en immobilisations corporelles et immobilisations
incorporelles.
Paragraphe 2 : Classement comptable des immobilisations.
1. Nomenclature des comptes :
Classe 2
ACTIFS NON COURANTS
21 Immobilisations incorporelles.
211 Investissement de recherche et de développement.
212 Concessions de marques, brevets, licences, marques,
procédés et valeurs similaires.
213 Logiciels.
214 Fonds commercial.
216 Droit au bail.
218 Autres immobilisations incorporelles.
22 Immobilisations corporelles.
Page 8
221 Terrains.
2213 Terrains nus.
2214 Terrains aménagés.
2215 Terrains bâtis.
2216 Agencements et aménagements de terrains.
222 Construction.
2221 Bâtiments.
2225 Installations générales, agencements et
aménagements des constructions.
2226 Ouvrages d’infrastructure.
2227 Construction sur sol d’autrui.
223 Installations techniques, matériels et outillage industriels.
2231 Installations techniques.
2234 Matériel industriel.
2235 Outillage industriel.
2237 Agencements et aménagements du matériel et
outillage industriel.
224 Matériel de transport.
2241 Matériel de transport de biens.
2244 Matériel de transport de personnes.
228 Autres immobilisations corporelles.
2281 Installations générales, agencements et
aménagements divers.
2282 Equipement de bureau.
2286 Emballages récupérables identifiables.
23 Immobilisations en cours.
231 Immobilisations incorporelles en cours.
232 Immobilisations corporelles en cours.
237 Avances et acomptes versés sur commandes
d’immobilisations incorporelles.
238 Avances et acomptes versés sur commandes
d’immobilisations corporelles.
24 Immobilisations à statut juridique particulier.
2. Fonctionnement général des comptes :

la norme générale du système comptable tunisien des entreprises préconise des
règles de fonctionnement des comptes prévus dans la nomenclature des comptes.
◊ Immobilisations incorporelles : le compte 21 enregistre les

acquisitions ou la création par l’entreprise d’actifs incorporels
(investissements de recherche et de développement, brevet, concessions de
marques, logiciels, droit au bail, fonds commercial, etc.).
Page 9
Pour les réductions valeurs, à titre irréversible, il convient de créer des

sous comptes par nature d’immobilisations avec la racine 9 qui viennent en
déduction des valeurs brutes des immobilisations .
◊ Immobilisations corporelles : les comptes d ‘immobilisations

corporelles enregistrent le coût d’entrée des biens immobilisés par le crédit,
suivant le cas :
− Du compte « 101 capital », ou du compte « 446 associés-
opérations sur le capital »(comptes d’apport en société) ;
− du compte « 1685 crédit fournisseurs d’immobilisations »
− du compte « 23 immobilisation en cours »
− du compte « 404 fournisseurs d’immobilisations » ou autres
comptes concernés ;
− du compte « 72 production immobilisées » ;
− du compte « 78 transfert de charges » pour le montant des charges
incorporables au coût de l’immobilisation.
Les immobilisations sont regroupées en catégories homogènes selon leur nature

et leur usage.
Les éléments suivants sont distingués, à titre d’exemple :
− terrains.
− constructions.
− Installations techniques, matériel et outillage industriels.
− matériel de transport.
− autres immobilisations corporelles.
Lors des cessions des immobilisations, la différence entre le prix de cession et
la valeur nette comptable représente la plus ou la moins value de la cession.
L’enregistrement de ce résultat est effectué selon le cas au crédit du compte 736
ou au débit du compte 636. Au préalable la valeur nette comptable est mise en
évidence en débitant le compte d’amortissement concerné, par le compte
d’immobilisation correspondant.
Page 10
SECTION TROISIEME : INTERET DE LA

DISTINCTION ENTRE CHARGES ET
IMMOBILISATIONS.
La distinction entre immobilisations et charges permet de connaître
l’affectation de la dépense, soit comme une augmentation de l’actif immobilisé :
immobilisation, soit une diminution du résultat de l’exercice : charge.
Cette distinction a un grand intérêt surtout sur deux plans :

* au niveau comptable
* au niveau fiscal.
Paragraphe 1 : Intérêt comptable :

Selon le cadre conceptuel de la comptabilité, les états financiers constituent le
principal moyen de communication des informations financières aux différents
utilisateurs.
C’est de ce fait que découle l’importance de la distinction entre charges et
immobilisations puisque toute confusion entre charges et immobilisations a des
répercussions importantes sur le résultat de l’exercice de l’entreprise ou dans le
bilan de cette dernière, ce qui fausserait l’information communiquée aux
différents utilisateurs internes et externes des états financiers.
Cette information doit être :

* pertinente : c’est à dire lorsqu’elle est de nature à favoriser une prise de
décision adéquate par les utilisateurs des états financiers, en les aidant évaluer les
événements passés, présents et futurs ou en permettant de confirmer, ou de
corriger des évaluations antérieures. Cette qualité de l’information financière
englobe donc deux qualités sous-jacentes : valeur prédictive et valeur
rétrospective. Elle implique également la nécessité d’établir et de divulguer
l’information en temps utile.
* Fiable : c’est à dire l’information financière doit permettre à l’utilisateur

de s’y fier comme une information fidèle.
* Comparable : il faut que l’information financière communiquée puisse
permettre une comparabilité dans le temps et dans l’espace (avec des entreprises
similaires).
Par ailleurs, l’information financière doit être conforme aux conventions

préconisées par le système comptable des entreprises dans le cadre conceptuel de
la comptabilité financière :
Page 11
− Convention de rattachement des charges aux produits : qui stipule qu’il

faut établir une correspondance, directe ou indirecte, entre les charges et les
produits de l’exercice. Cette convention est le corollaire de l’autonomie des
exercices.
− Convention de l’importance relative : qui consiste à ce que les états

financiers révèlent tous les éléments dont l’importance peut affecter la prise de
décision, c’est à dire qu’il faut tenir compte des faits ou éléments significatifs.
− Convention de prééminence du fond sur la forme : pour que

l‘information financière soit fiable, il est nécessaire que les transactions et
autres événements soient enregistrés et présentés en accord avec leur
substance et la réalité économique et non pas seulement selon leur forme
juridique.
Paragraphe 2 : Intérêt fiscal.

L’administration fiscale détermine le montant des impôts à payer par
l’entreprise sur la base d’un résultat fiscal qui n’est que le résultat comptable après
les déductions et réintégrations des charges selon les cas.
D’où cette importance de bien connaître l’affectation d’une dépense soit en

charge d’exploitation de l’exercice soit comme actif immobilisé.
En effet, dans le cas de l’affectation en charge d ‘exploitation la dépense est
constatée en totalité en une seule année, alors que dans le deuxième cas, la charge
répartie sur la durée de l’amortissement du bien concerné par fraction constatée
par la dotation annuelle d’amortissement.
D’autre part, cette distinction entre charges et immobilisations est importante

de point de vue fiscal car à cause de la liberté laissée aux entreprises pour établir
leurs états financiers en privilégiant la représentation de la réalité économique, les
entreprises ont tendance à pencher pour des solutions « imposées »par
l’administration fiscale pour diminuer leur résultat fiscal c’est à dire le montant à
payer au trésor.
En matière de T.V.A., la taxe ayant grevée la dépense d’exploitation est en

principe définitivement récupérable, cependant, si le bien acquis est affecté aux
immobilisations, la déduction de la T.V.A. l’ayant grevé n’est pas définitive, en
effet, en cas de cession, apport en société, changement d’affectation de ces biens
et en cas de cessation ou d’abandon du régime d’assujetti, il doit être opéré un
reversement égal au montant de la taxe sur la valeur ajoutée déduite ou qui aurait
dû être payée ou ayant fait l’objet de remboursement, diminué d’un cinquième par
Page 12
année civile ou fraction d’année civile de détention s’il s’agit de biens

d’équipement ou de matériel, et d’un dixième par année civile ou fraction d’année
civile de détention s’il s’agit de bâtiment.
Page 13
CHAPITRE II : DISTINCTION ENTRE

IMMOBILISATIONS CORPORELLES ET
IMMOBILISATIONS INCORPORELLES :
Est considéré comme immobilisation tout bien ou valeur destiné à rester

durablement sous la même forme dans l’entreprise.
Les valeurs dites immobilisées, constituent l’outil de travail, sans lequel

l’entreprise se trouve dans l’impossibilité de réaliser l’objet de son activité.
Les immobilisations traduisent en grande partie, la concrétisation des

investissements réalisés par les promoteurs du projet.
Leur importance indique le degré de l’engagement de ces promoteurs et
implique en contrepartie la confiance et le crédit que tout partenaire externe
(fournisseur, banquier, etc.) sera appelé à accorder à l’entreprise.
L’adage « l’argent apporte l’argent » se trouve prouvé par le fait que le montant
des immobilisations réalisées peut être un des indicateurs de la rentabilité à venir
de l’entreprise dans la mesure où ces investissements constituent les dépenses
effectuées souvent après études et analyses prévisionnelles pour acquérir des
ressources destinées à générer des revenus.
Ainsi, les immobilisations constituent la constatation physique de la foi du chef
d’entreprise dans son affaire et le gage et la caution de la pérennité du projet vis
à vis des tiers.
On définit habituellement les immobilisations incorporelles comme des biens

sans existence physique et dont les avantages futurs comportent une grande part
d’incertitude.
Leur valeur provient généralement d’un droit légal ou d’un privilège dont
bénéficie l’entité.
Ces critères ne sont pas aussi clairs qu’ils ne paraissent. Le fait que l’absence
d’existence physique ne constitue pas en soi un critère suffisant pour faire la
distinction entre un bien corporel et un bien incorporel.
D’où la nécessité de définir les immobilisations corporelles et immobilisations
incorporelles.
Page 14
SECTION PREMIERE :
IMMOBILISATIONS CORPORELLES :
Les immobilisations corporelles constituent souvent un élément significatif de
l’actif de l’entreprise .
Cette catégorie comprend tous les éléments corporels ayant un potentiel de
ressources futures à la date d’inventaire.
D’après la norme comptable tunisienne relative aux immobilisations

corporelles : « les immobilisations corporelles sont les éléments physiques et
tangibles qui :
∗ Ayant un potentiel de générer des avantages futurs, sont détenus par

une entreprise soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture de
biens et de services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins
administratives et de soutien à leur activité ;
∗ Sont censés être utilisés sur plus d’un exercice ».
Donc les actifs faisant partie de cette catégorie ont deux caractéristiques
principales :
∗ L’aspect physique des biens ne change généralement pas au cours de
leur durée d’utilisation. Ainsi une machine s’use et ne conviendra plus après
un certain temps, mais les éléments qui la composent ne sont pas incorporés
aux produits finis comme le sont les matières premières et,
∗ Une entreprise acquiert les immobilisations corporelles en vue de les

utiliser plutôt que de les vendre.
Donc les immobilisations corporelles ont une existence physique, elles se
distinguent d’un droit ou un privilège d’utilisation (l’usus, le fructus et
l’abusus).
On peut les classer comme suit :

1. Les immobilisations corporelles sujettes à amortissement, comme les
bâtiments, le matériel roulant et fixe.
2. Les immobilisations corporelles sujettes à épuisement comme les dépôts
miniers, les puits de pétrole et les concessions forestières .
3. Les immobilisations corporelles non sujettes à amortissement en ce que
leur durée d’utilisation est illimitée (par exemple les terrains).
En attendant, la mise en place de la norme relative au matériel en leasing, seuls

les biens propriété de l’entreprise peuvent figurer à l’actif.
Page 15
SECTION DEUXIEME : LES

IMMOBILISATIONS INCORPORELLES :
Les immobilisations incorporelles sont définies comme étant des actifs non
monétaires identifiables, sans substance physique par opposition aux
immobilisations corporelles, qui sont :
∗ Détenus par une entreprise pour être utilisés à la production ou à la

fourniture de biens et de services, pour être loués à d’autres, ou pour être
utilisés pour les besoins propres de l’entreprise, ce qui exclut les licences ou
logiciels développés pour la revente comptabilisés et traités comme des stocks.
∗ Et devant être utilisés pendant plus d’une période comptable. Cette

notion de période correspond à la durée d’un exercice.
En effet les immobilisations incorporelles représente des actifs à Long Terme

qui n’ont pas une existence physique et dont la valeur est fonction de
l’avantage économique futurs probables, c’est à dire les profits potentiels.
NB :
a. Les éléments monétaires correspondent aux liquidités et aux éléments
d’actif et de passif devant être encaissés ou décaissés pour les montants fixes ou
déterminables.
b. Certains éléments peuvent être matérialisés par un support physique (tel
qu’une disquette dans le cas des logiciels) ou une documentation légale (dans le
cas de brevets ou licences).
Ils sont néanmoins considérés comme des actifs incorporelles dans la mesure
où ce support physique n’est qu’accessoire.
En conclusion le principal critère de distinction entre immobilisations

corporelles et immobilisations incorporelles est l’existence physique, or ce n’est
pas totalement vrai puisque les immobilisations incorporelles sont matérialisées
une chose tangible qui est dans la plupart des cas un document qui a une force
Page 16
probatoire et une valeur juridique c’est à dire qui procure un droit (exemple :
brevet d’invention, licence, etc.).
Page 17
CONCLUSION.
Comme on a vu il n’existe pas de règles biens précises pour déterminer si une
dépense afférente à un actif immobilisé devrait être capitalisé au coût d’origine du
bien ou simplement inscrite comme charge d’entretien et de réparation à l’état de
résultat.
De ce fait, les entreprises peuvent opter pour des pratiques différentes, même
dans des cas similaires, cet état de fait constitue évidemment une lacune des états
financiers et une dérogation aux conventions comptables énumérées dans le cadre
conceptuel du système comptable des entreprises, parce que cela diminue le
niveau de comparabilité entre les différents états financiers des entreprises.
Voici les principaux critères qui peuvent aider la direction de l’entreprise pour
déterminer si la dépense encourue constitue un coût à capitaliser à l’actif
immobilisé :
− La somme engagée est relativement importante (en application de la
convention de l’importance relative).
− La rénovation, réfection, transformation, de biens immobilisés accroît
la productivité, l’efficacité, l’utilité, le rendement, la capacité ou la vie utile
du bien.
− Les modifications ont des répercussions à long terme.
− Les transformations n’ont pas été effectuées dans le seul but de
récupérer des services perdus par la désuétude, l’usure ou la dépréciation
sans ajouter quoi que ce soit à l’utilité, à la productivité, à la longévité à la
capacité, etc. du bien immobilisé.
− Les frais n’ont pas été encourus dans le seul but de maintenir l’actif
dans un état normal de fonctionnement.
Si ces critères, ne sont pas dans l’ensemble, respectés, les frais encourus
devraient être considérés comme des charges d’exploitation et ne seront pas
ajoutés au coût total de l’actif à long terme.
Les charges d’exploitation ont généralement comme caractéristique de se

répéter fréquemment et de ne pas être importantes par rapport à la valeur totale de
l’actif.
Après avoir mis en évidence dans la première partie la distinction entre

l’affectation d’une dépense parmi les charges de l’exercice ou comme un actif
immobilisé et les principales caractéristiques des immobilisations entre
immobilisations corporelles et immobilisations incorporelles.
Page 18
Il s’agit dans la deuxième partie de définir les différents éléments de l’actif

incorporel et leur traitement selon les normes tunisiennes, étrangères et
internationales.
Page 19
DEFINITIONS ET TRAITEMENTS
COMPTABLES DES
IMMOBILISATIONS
INCORPORELLES.
Page 20
Pour toute opération comptable et pour tout élément inscrit au bilan, le

comptable cherche un fondement juridique et économique.
Ainsi, du point de vue comptable, on s’intéresse au critère juridique et au

critère de profit ou avantage économique futur occasionné par une dépense, et
d’ailleurs le plan comptable français révisé de 1982 tout comme le système
comptable tunisien ont reconnu l’immobilisation de certaines dépenses en
s’appuyant tout simplement sur la présomption de revenu futur probable qu’elles
engendrent.
Donc favoriser l‘une des deux notions constitue un défi pour l’entreprise, dans
la mesure où le but essentiel de la comptabilité est de donner une information
certaine, fiable et offrant le maximum de garanties aux tiers (surtout aux bailleurs
de fonds).
Si on privilégie la notion économique par rapport à celle juridique, ceci peut

engendrer un risque puisqu’on n’est pas sûr, ni la rentabilité de tout
investissement immatériel ni la durée de cette rentabilité (risque d’obsolescence.).
Inversement, avantager la notion juridique par rapport à celle économique

limiterait l’étendue de la notion d’immobilisations incorporelles ce qui affecterait
l’image fidèle, caractéristique principale des états financiers.
Nous essayerons au cours de cette partie de définir les éléments constitutifs de

l’actif immobilisé incorporel cités par le système comptable des entreprises et
ainsi que les dispositions des normes étrangères et internationales en la matière.
Cette énumération n’est pas exhaustive car il s’agit d’un domaine où les
nouveautés sont fréquentes et rapides, d’autres formes d’immobilisations
incorporelles risquent d’apparaître dans un proche avenir, et qu’il est impossible
pour le moment de les identifier avec certitude.
Page 21
CHAPITRE I :
FRAIS DE RECHERCHE ET DE
DEVELOPPEMENT.
Les frais de recherche et développement ont été exclus de la Norme numéro 6

relative aux immobilisations incorporelles.
Pourtant dans le projet de ces textes du nouveau système, il a été prévu une
Norme spécifique numéro 9 traitant de ce thème.
Pour des raisons que nous ignorons, cette Norme n’a toujours pas vu le jour.
En conséquence, dans le cadre de notre étude, nous nous sommes référés aux
Normes étrangères et internationales traitant de ce thème.
SECTION PREMIERE : DEFINITION.

De nos jours la recherche et le développement au sein de toute entreprise
représentent une importance primordiale, puisque l’entreprise plus elle consacre
un budget important pour la recherche plus elle a une chance de se développer en
s’octroyant de meilleures conditions et positions concurrentielles.
Mais, le problème majeur que doivent affronter les entreprises c’est que toutes
les recherches ne sont pas certaines d’aboutir pas toujours au développement.
Bien que la recherche et le développement soient étroitement liés, il s’agit de

deux notions distinctes qui feront l’objet des commentaires qui vont suivre.
Paragraphe 1 : Définition selon l’I A S C.

Il s’agit de la norme IAS 9 révisée «research and development costs »qui
couvre l’ensemble des frais liés aux activités de recherche et de développement,
dont les risques et avantages sont supportés par l’entreprise soit directement, soit
indirectement soit en vertu d’un contrat conclu avec des tiers.
cette norme exclut du champ d’application les éléments suivants :

− Frais d’exploration et de développement des gisements de pétrole, de gaz,
et de minerais dans les industries extractives.
Page 22
− Travaux effectués sans contrat par des tiers, lorsque les risques et
avantages relatifs à ces travaux leurs sont transférés.
− Frais engagés à titre d’activités associées aux activités de recherche et de
développement
Selon la norme IAS 9 :
* L’activité de recherche :
Elle correspond aux travaux originaux et organisés conduits avec
l’objectif d’acquérir une compréhension et des connaissances spécifiques ou
des techniques nouvelles.
− L’activité de développement :
Elle correspond à la mise en oeuvre, avant le commencement d’une production
commercialisable ou d’une utilisation en interne, de plans et d’études pour la
production de matériaux, appareils, produits, procédés, systèmes ou services
nouveaux ou fortement améliorés, en application des découvertes réalisées ou des
connaissances acquises.
− Activités étroitement associées aux activités de recherche et

développement :
la frontière entre, d’une part, les activités de recherche et de développement à
proprement parler et, d’autre part, les activités qui leurs sont associées est parfois
difficile à établir, les exemples suivants constituent des activités associées aux
activité de recherche et développement :
∗ suivi technique au cours de la première phase de production

commerciale.
∗ contrôle qualité au cours de la production commerciale, y compris
les tests réguliers sur les produits.
∗ interventions liées à des pannes durant la production commerciale.
∗ efforts réguliers pour perfectionner, enrichir ou améliorer la qualité
d’un produit existant.
∗ adaptation d’une capacité existante à une demande particulière ou
au besoin d’un client dans le cadre de l’activité commerciale courante.
∗ changement saisonnier ou autre modification des produits existants.
∗ conception régulière d’outillages, matrices, moules et coquilles de
moulage, réajustement ou à la mise en service des installations et
équipements autres que ceux utilisés exclusivement pour un projet
particulier de recherche et de développement.
Page 23
Les activités associées aux activités de recherche et de développement ne

constituent ni des activités de recherche, ni des activités de développement.
En conséquence, elles n’entrent pas dans le champ d’application de la norme
IAS 9 révisée.
Paragraphe 2 : Définition selon la note d’information

numéro 23 du CNC
il s’agit d’une définition avancée par le Conseil National de Comptabilité
(C.N.C) en France qui définit de la même manière que la Délégation Générale de
la Recherche Scientifique et Technique (D.G.R.S.T) la recherche et le
développement en distinguant trois catégories de recherche :
⇒ Recherche fondamentale : Ce sont des travaux qui concourent à

l’analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et
naturels en vue d’organiser en lois générales, au moyen des schémas
explicatifs et des théories interprétatives les faits dégagés de cette analyse.
Ces travaux sont entrepris soit par pure curiosité scientifique (recherche
fondamentale pure), soit pour apporter une construction théorique à la
résolution des problèmes techniques (recherche fondamentale orientée).
⇒ Recherche appliquée : Elle est entreprise, soit pour discerner les

applications possibles des résultats d’une recherche fondamentale, soit pour
trouver des solutions nouvelles permettant d’atteindre un objectif déterminé
choisi d’avance. Elle implique la prise en compte des connaissances
existantes et leur extension dans le but de résoudre des problèmes
particuliers.
⇒ Le développement appelé expérimental : C’est l’ensemble des

travaux systématiques fondés sur des connaissances obtenus par la
recherche ou l’expérience pratique, effectue en vue de production de
matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux,
ou encore améliorations substantielles.
Aussi, il faut déterminer le champ de développement expérimental, pour cela, il

faut savoir tout d’abord que les travaux de développement s’achèvent au moment
où est prise la décision de mise en fabrication.
Les activités extérieures à la recherche se distinguent essentiellement par la
présence d’un élément de nouveauté ou d’innovation.
Selon la D.G.R.S.T sont à inclure dans le champ du développement
expérimental :
Page 24
− La réalisation et les essais de prototypes.

− La construction et l’utilisation des installations pilotes si elles ont pour
objectif la mise au point d’un produit ou procédé nouveau.
− Dans le cas d’ouvrage unique (réacteur nucléaire, accélérateur de
particules), seuls seront inclus dans le développement les éléments et sous
ensembles nouveaux entrants dans la construction de l’ouvrage.
Par contre sont à exclure du champ du développement expérimental :

* Les améliorations au jour le jour apportées aux fabrications.
* Les modifications mineures en vue d’adapter les produits existants à des
conditions particulières d’emploi ou de satisfaire des besoins particuliers.
* Les travaux rendus nécessaires par un simple changement de style ou de
mode ne comportant aucune innovation technique.
* Le lancement de fabrication, la création d’outillage.
* Les études de marché, le lancement commercial.
* Les activités diverses telles que les travaux juridiques et administratifs aux
brevets et licences de fabrication.
* Les activités scientifiques connexes à la recherche et au
développement susceptibles d’être effectuées par du personnel de recherche
et de développement : la formation et l’enseignement, etc.
Paragraphe 3 : Définition selon le plan comptable

français révisé de 1982.
Les frais de recherche et développement sont les dépenses qui correspondent à
l’effort réalisé par l’entreprise dans ce domaine pour son propre compte.
Et sont, par conséquent, exclus les frais entrant dans les coûts de production
des commandes passées par des tiers : frais normalement inscrits aux comptes de
charges ou de travaux concernés.
Page 25
Paragraphe 4 : Définition selon The Statement of

Financial Accounting Standard Board N0 2.
Aux Etats-Unis, le Financial Accounting Standard Board (FASB) définit les
activités de recherche et de développement, dans le huitième paragraphe de sa
deuxième norme :
« Les activités de recherche sont entreprises lors des premiers stades du
programme recherche-développement d’une entreprise, et recouvrent, de façon
générale, des travaux originaux d’investigation.
En tant que telles, ces activités ne sont normalement pas associées à des projets
identifiables et le rapport entre les dépenses engagées au titre de ces activités et
tout bénéfice futur qui peut en résulter serait normalement éloigné.
Toutefois, dans la mesure où ces activités sont entreprises avec un objectif

pratique précis, elles peuvent en de rares occasions, être associées à des projets,
identifiables, et un bien tangible peut exister entre ces projets et les bénéfices
prévisionnels attendus d’un produit ou d’un service commercialisé avec succès ou
d’un procédé couronné de succès.
Alors que les activités de développement sont entreprises avec des objectifs
commerciaux précis et supposent l’exploitation des résultats des travaux de
recherches ou d’autres connaissances techniques dans le but de mettre au point des
produits et procédés exploitables sur le plan commercial.
Ces activités peuvent être associées à des projets identifiables dont on peut
raisonnablement attendre des bénéfices futurs sous la forme d’une augmentation
des recettes ou d’une diminution des coûts. ».
Dans certains cas, les recherches et les développements peuvent faire l’objet
d’un brevet, il s’agit alors d’un droit crée par opposition à celui acquis suite à une
vente ou un apport en nature.
Paragraphe 5 : Définition selon l’Institut Canadien

des Comptables Agréés (I.C.C.A.) :
L’ICCA définit ainsi les notions de recherche et de développement :
« Recherche : investigations planifiées par les entreprises dans l’espoir de

mieux comprendre la nature et d’acquérir de nouvelles connaissances techniques
et scientifiques.
Page 26
Il peut s’agir de recherche appliquée, orientée vers un but ou une application

pratique bien définie, ou de recherche pure.
Développement : travail de transposition des découvertes issues des

recherches, et d’autres connaissances, qui se situe avant le commencement de
l’exploitation commerciale et qui consiste à mettre au point des matériaux,
appareils, produits, systèmes ou services nouveaux ou sensiblement améliorés. »
SECTION DEUXIEME : TRAITEMENT

COMPTABLE DES IMMOBILISATIONS
INCORPORELLES.
Il est indéniable que les frais de recherche et de développement, impliquent
souvent des sommes relativement importantes et que ces frais procurent à
l’entreprise des avantages économiques pendant un certain nombre d’exercices.
De ce fait, on devrait préconiser un traitement comptable analogue à celui

qu’on adopte pour les immobilisations corporelles.
Par conséquent, à notre avis on devrait capitaliser ces coûts à un compte d’actif
puis les répartir équitablement aux exercices qui en tirent profit.
Mais en pratique, dans la presque totalité des cas, on préfère imputer

immédiatement aux résultats les coûts encourus sur les éléments de cette nature.
Les partisans de cette pratique, s’appuient sur ces principales raisons :
− Les frais de cette nature peuvent être considérés comme faisant partie
d’une fonction continue que l’entreprise doit exercer pour maintenir ses
activités et demeurer concurrentielle.
− Dans la plupart des cas, les avantages qui peuvent découler de ces coûts
sont plus ou moins incertains ou trop hypothétiques pour que leur
capitalisation soit justifiée.
−Habituellement on ne peut pas prévoir ni l’importance de ces avantages ni
la période au cours de laquelle ils se matérialiseront. En général, il est difficile
de déterminer exactement quel exercice recueillera le fruit du montant investi.
Page 27
−Les entreprises ont toujours été réticentes à inscrire comme actif, au bilan,
des immobilisations incorporelles.
Paragraphe 1 : Traitement comptable selon IAS 9.

Les frais de recherche et de développement sont affectés aux différents
exercices en fonction de la relation entre ces frais et les avantages économiques
attendus par l’entreprise de ces activités.
Ainsi ces frais ne sont inscrits à l’actif du bilan des entreprises que si deux
conditions soient satisfaites :
− La probabilité de donner lieu à des avantages économiques futurs.
− La possibilité de mesurer ces frais d’une façon fiable.
En pratique, il convient de distinguer entre les frais de recherche et les frais de

développement.
Frais de recherche :
La recherche ne donne pas lieu à une certitude suffisante que les avantages
économiques futurs seront le résultat des dépenses engagées lors d’une recherche
spécifique.
Les frais de recherche doivent être comptabilisés en charge de l’exercice au
cours duquel ils ont été engagés et ne peuvent en aucun cas être portés à l’actif au
cours des exercices ultérieurs.
2. Frais de développement :
Pour l’activité de développement, le projet est plus avancé que dans la phase de
recherche, l’entreprise peut dans certains cas, déterminer la probabilité de recevoir
des avantages économiques futurs. En conséquence, les frais de développement
sont inscrits à l’actif lorsqu’ils répondent simultanément aux critères ci-dessous :
* Produit ou procédé clairement identifié et coûts imputables pouvant être

individualisés et mesurés de manière fiable.
* Faisabilité technique du produit ou du procédé démontrée.
* Produit ou procédé destiné à être produit et commercialisé, ou utilisé par
l’entreprise.
Page 28
* Démonstration de l’existence d’un marché pour le produit ou procédé ou

son utilité pour l’entreprise s’il est destiné à un usage interne.
* Existence de ressources suffisantes pour mener à bien le projet, et pour
commercialiser ou utiliser le produit ou le procédé.
Si l’un de ces critères n’est pas rempli lors de la première comptabilisation des
frais de développement, ceux-ci doivent être enregistrés en charges sur la période
au cours de laquelle ils ont été engagés. Une fois constatés en charges, les frais de
développement ne peuvent plus faire partie de l’actif au cours d’une période
ultérieure.
a/ Montant à inscrire à l’actif :
Les frais de développement comprennent tous les coûts imputables aux

activités de développement ou qui peuvent être affectés sur une base raisonnable à
de telles activités.
Ces frais incluent, le cas échéant, les éléments suivants :
* salaires, appointements et autres frais liés au personnel exerçant des

activités de développement,
* coût des matières consommées et des services,
* amortissement des immobilisations corporelles dans le cas où ces
immobilisations seraient utilisées pour des activités de développement,
* frais généraux autres que les frais d’administration générale, relatifs aux
activités de développement,
* Autres coûts, tels que les amortissements des brevets et licences dans la
mesure où ces éléments sont utilisés pour des activités de développement.
Les frais de commercialisation sont exclus des coûts de développement, par

contre on doit incorporer les coûts d’emprunts relatifs à l’activité de
développement.
Cependant, la norme IAS 9 impose un montant maximum qui doit être porté à
l’actif. ce montant inscrit au bilan ne doit pas dépasser le montant probable des
avantages économiques futurs, après déduction :
− Des coûts de développement qui restent à engager.

− Des coûts de production, de commercialisation du produit ou du procédé
résultat du développement.
Page 29
Le montant non couvert doit être comptabilisé en charge de l’exercice.
Les avantages économiques futurs correspondent soit au revenu qui résulte de

la vente de ces produits ou procédés développés, soit à la réduction des coûts due
à l’utilisation par l’entreprise du produit ou du procédé.
Ces revenus et déductions de coûts doivent être évalués sur la base :

* Des prix et coûts prévisionnels, s’il est probable, d’une part, que les prix
de vente prévisionnels seront inférieurs à ceux en vigueur à la fin de la période et,
d’autre part, que cette baisse ne sera pas compensée par des réductions de coûts
complémentaires.
* Des prix en vigueur et des conditions existant à la fin de la période, dans
les autres cas.
La détermination du montant des frais devant être portés à l’actif doit prendre
en compte les incertitudes inhérentes aux activités de développement.
Toutefois le respect du principe de prudence n’autorise pas la sous-évaluation
des actifs.
b/ Amortissement des frais de développement :
Concernant l’amortissement des frais de développement, et en application de la

convention de rattachement des charges aux produits, les frais de développement
inscrits à l’actif doivent être amortis d’une façon systématique de manière à
refléter le rythme de consommation et de comptabilisation des avantages
économiques liés au produit ou au procédé concerné.
Il faut tenir compte donc :
* Soit du revenu ou des autres avantages résultant de la vente ou de

l’utilisation du produit ou du procédé concerné. Il s’agit en fait d’un
amortissement variable en fonction des revenus (chiffre d’affaires) ou des
réductions de coûts.
* Soit de la période estimée durant laquelle le produit ou le procédé va être
vendu ou utilisé.
L’amortissement débute lorsque le produit ou le procédé est prêt à être vendu

ou utilisé, donc l’amortissement ne débute pas systématiquement au cours de
l’exercice au cours duquel les frais sont portés à l’actif.
En raison des incertitudes créées par l’obsolescence technologique et

économique, et des difficultés d’estimation, au-delà d’une courte période, des
Page 30
coûts et revenus devant être générés par un nouveau produit ou procédé, il est
suggéré que la période d’amortissement ne dépasse pas cinq ans.
Les amortissements des frais de développement, sont constatés comme charge

par le biais du compte de dotation aux amortissements.
Toutefois, dans le cas particulier d’utilisation des résultats d’activité de

développement pour la production d’autres actifs, l’amortissement des frais de
développement est inclus dans la valorisation de ces autres actifs produits.
Ces frais de développement doivent être revus régulièrement, c’est à dire le
solde non amorti des frais de développement inscrits à l’actif doit être revu à la
fin de chaque exercice comptable.
Si les avantages économiques attendus sont inférieurs à la somme :
* Du solde non amorti des frais de développement.
* Et des coûts futurs attendus, relatifs au développement, à la production et
à la commercialisation du produit ou procédé.
Le solde non-amorti doit faire l’objet d’une dépréciation(«write-down »)

comptabilisée en charges de l’exercice, à concurrence du montant de la perte
future déterminée.
Si l’une des conditions ayant conduit à l’inscription au bilan cesse d’être
remplie, le solde non-amorti doit être sorti de l’actif en totalité et comptabilisé en
charges («write-off ») de la période.
Lorsque, au cours d’une période ultérieure, les circonstances ayant conduit à la

comptabilisation d’une dépréciation ou d’une sortie d’actif cessent d’exister et
qu’il existe des indices convaincants du caractère durable des circonstances
nouvelles, ces constatations doivent être annulées.
Cependant l‘accroissement de l’actif lié à cette annulation de provision ou de

charges doit être diminué des amortissements qui auraient été pratiqué en
l’absence de dépréciation ou de sortie d’actif.
Le montant repris doit être comptabilisé en réduction des frais de
développement comptabilisés en charges de la période, et mentionné séparément
en annexe.
c/ les informations à communiquer aux états financiers :
La norme IAS 9 révisée impose l’obligation de communiquer les éléments

suivants :
* Méthodes de comptabilisation des frais de recherche et de développement
constatés en charges au cours de la période.
Page 31
* Montant de ces frais.

* Méthodes et durées ou taux d’amortissement retenus.
* Tableau de variation des frais de développement inscrits à l’actif.
Et, la dite norme a encouragé les entreprises à inclure dans leurs états
financiers :
* Une description des activités de recherche et de développement.
* Les circonstances ou événements ayant conduit l’entreprise à, soit
constater une charge au titre de la dépréciation ou de la sortie de frais de
développement inscrits à l’actif, soit inscrire à nouveau à l’actif des frais de
développement précédemment dépréciés ou passés en perte.
Paragraphe 2 : Traitement comptable selon le manuel

de recommandations comptables de l’ICCA :
Les frais de recherche et de développement ne constituent pas en soi un bien

incorporel. Toutefois, les activités de recherche et de développement aboutissent
souvent à la création d’un bien qui est protégé par un brevet ou des droits d’auteur
(qu’il s’agisse d’un produit, une idée, d’une formule, d’une composition, ou d’une
œuvre littéraire).
De nombreuses entreprises dépensent des sommes d’argent considérables en

vue d’améliorer leurs produits actuels ou de faire des découvertes qui pourraient
être mises en valeur dans l’avenir.
Les difficultés rencontrées lors de la comptabilisation des frais de recherche et

de développement comprennent :
− L’identification des frais associés à des activités ou des projets

particuliers.
− La détermination de la valeur des avantages futurs découlants de
ces activités ou projets ainsi que la période au cours de laquelle l’entreprise
pourra bénéficier de ces avantages.
Pour tenir compte des incertitudes entourant ces questions, l’I.C.C.A a

uniformisé et simplifié les pratiques comptables dans le domaine de la recherche
et le développement en recommandant que tous les frais de recherche soient
passés en charges immédiatement. Idem pour les frais de développement qui
doivent faire l’objet du même traitement que les frais de recherche sauf dans
certains cas bien précis.
Page 32
En effet les frais de recherche doivent être imputés aux résultats de l’exercice
au cours duquel ils sont engagés. Quant aux frais de développement, ils doivent
être imputés aux résultats au cours duquel ils ont été engagés, sauf si les
conditions ci-dessous sont remplies :
a) Le produit ou le procédé en question est bien défini et l’on peut
identifier les frais qui lui sont afférents
b) Du point de vue technique, la faisabilité du produit ou du procédé a
été démontrée
c) La direction de l’entreprise a indiqué son intention de produire et de
commercialiser, ou d’utiliser, le produit ou procédé
d) Le marché potentiel du produit ou procédé est clairement défini ou,
dans le cas où l’entreprise compterait s’en servir pour son propre usage, il est
établi que le produit ou le procédé sera utile à l’entreprise
e) L’entreprise dispose déjà, ou pourra disposer, des ressources
nécessaires pour mener le projet à terme.
Effectivement les frais associés aux activités de recherche et de développement

sont les suivants :
− Le coût des matières et services consommés dans la recherche et le

développement.
− La rémunération du personnel prenant part directement aux travaux
de recherche et de développement et les frais connexes.
− L’amortissement du matériel et des installations, dans la mesure où
ils sont utilisés pour la recherche et le développement.
− Une imputation raisonnable des frais généraux.
− L’amortissement d’éléments d’actif incorporel, dans la mesure où
ces derniers sont reliés à la recherche et au développement.
De plus, d’après le Manuel de l’I.C.C.A, il faut limiter le montant des frais de

développement capitalisés à concurrence du montant que l’on est raisonnablement
certain de récupérer.
Enfin, l’I.C.CA suggère selon la saine pratique comptable, que l’on fasse
mention dans les états financiers, du total des frais de recherche et de
développement passé dans les charges de chaque exercice pour lequel on présente
un état de résultat.
Paragraphe 3 : Traitement comptable selon la note

d’information No23 du C.N.C. :
Page 33
La note d’information No23 du C.N.C. limite les dépenses concernées aux

dépenses réalisées pour l’entreprise pour son propre compte sans qu’elles ne
comportent une contre partie spécifique.
Pour les dépenses de recherche et de développement effectuées pour le compte

d’un tiers (un client généralement) elles sont comptabilisées en charges de
l’exercice et figurent aux stocks ou travaux en cours si ces dépenses ne sont pas
encore facturées.
Cette note d’information stipule que les dépenses de recherche et de

développement qui n’ont pas une contre partie spécifique doivent être considérées
comme :
− Soit comme des charges de l’exercice au cours duquel ces dépenses

ont été engagées.
− Soit portées à l’actif du bilan et amorties pendant les exercices
ultérieurs au cours desquels des bénéfices résultants de ces recherches et
développements seront réalisés.
Toujours selon la note d’information du C.N.C. , les dépenses de recherche et

de développement sont inscrits au débit du compte « frais de recherche et
développement immobilisés sur projet en cours » par le crédit du compte « travaux
faits par l’entreprise pour elle même ».
Ensuite en cas de réussite de ce projet, ces dépenses sont transférées au compte
«frais de recherche et de développement immobilisés sur projet abouti ».
Vu le caractère aléatoire du résultat des recherches et du développement, un

amortissement ou des provisions sera constitué selon que le projet aboutit ou non.
Au cas où le projet n’aboutirait pas ces dépenses seront transférées au compte

«pertes exceptionnelles » si on s’aperçoit que le projet ne va pas aboutir la même
année où ces dépenses ont été engagées, sinon elles sont transférées au compte
«perte sur exercices antérieurs ».
Donc, en général des conceptions différentes s’opposent pour l’enregistrement

des frais de recherche et de développement, puisqu’il y a des partisans d’une
inscription parmi les charges de l’exercice et d’autres pour leur inscription au
bilan.
Les principaux arguments des premiers est l’application, en premier lieu de la

convention de prudence qui obligent les entreprises à ne jamais risquer de
présenter une situation surévaluée, donc il faut attendre que les produits soient
définitivement acquis alors que les charges doivent être constatées à partir du
moment qu’elles sont devenues probables.
Page 34
Ensuite, il s’agit d’appliquer l’hypothèse sous-jacente de continuité

d’exploitation c’est à dire que les comptes sont arrêtés dans une optique de
fonctionnement normal de l’entreprise, qui n’a pas l’obligation ou l’intention de se
mettre en liquidation ou de réduire son activité ainsi le volume des dépenses
actuelles doit être compensé par les revenus résultants de dépenses ultérieures.
Enfin, le plus important argument à notre avis qui est le caractère aléatoire de la
recherche et du développement et l’incertitude des bénéfices futurs s’y rattachant,
en effet on ne peut jamais avoir de certitudes quant aux bénéfices qui résulteront
des projets de recherche et développement. Le F.A.S.B. cite l’étude de Booz-
Allen et Hamilton «managment of new products » qui a montré que moins de 2%
d’idées de nouveaux produits et moins de 15% de produits au niveau de
développement aboutissent à un succès commercial.
Même après avoir passé le stade de la recherche et du développement, le

pourcentage d’échec reste important. De même, un seul produit sur trois qui sont
des succès techniques se transforme en succès commercial.
Il a été également avancé l’argument que la durée de vie d’un produit nouveau
ne peut être prévue avec assez de précision pour que les revenus qui en découlent
puissent être attribués à une période à venir donnée.
Page 35
CHAPITRE II :
CONCESSIONS, BREVETS, LICENCES,
MARQUES DE FABRIQUE, DESSINS ET
MODELES INDUSTRIELS.
SECTION PREMIERE : DEFINITIONS.
Paragraphe 1 : Concessions et licences commerciales.
En roulant au volant d’une automobile acheté chez un concessionnaire

VOLKSWAGEN, en faisant le plein à la station ELF du coin, en allant manger
chez PIZZA HUT, en travaillant à l’usine d’embouteillage COCA-COLA, etc.
chacun à l’occasion d’être en contact avec des concessions ou des franchises.
Une concession est une entente contractuelle en vertu de laquelle un

franchiseur accorde à un franchisé le droit de vendre certains produits ou fournir
certains services, d’utiliser certaines marques de commerce ou certains noms
commerciaux ou encore de réaliser certaines activités habituellement à l’intérieur
d’une zone géographique donnée.
Le franchisé obtient le droit d’exploiter l’idée ou le produit appartenant au

franchiseur, ce dernier qui a élaboré en exclusivité cette idée ou ce produit protégé
par le dépôt d’un brevet, un droit d’auteur, une marque ou un nom commercial, ce
droit d’exploitation est obtenu par le biais d’un contrat de franchisage.
Ce contrat de franchisage est conclu entre deux entreprises distinctes. Les

contrats que passent régulièrement les municipalités ou les autres pouvoirs publics
avec des entreprises commerciales pour autoriser ces dernières à utiliser des
services publics sont d’un autre type.
Il s’agit alors d’entreprises privées qui obtiennent l’autorisation d’utiliser une

propriété publique. Par exemple, l’utilisation d’une voie navigable publique pour
y établir un service de traversiers, l’utilisation d’un terrain public pour y installer
des câbles électriques ou téléphoniques, l’utilisation des lignes téléphoniques pour
y faire passer la câblodistribution, l‘utilisation des rues d’une ville pour y exploiter
un service d’autobus ou encore l’utilisation des ondes hertziennes pour des
émissions de radio ou de télévision.
Page 36
Les contrats passés avec les pouvoirs publics pour l’obtention des droits
d’exploitation s’appellent souvent licences ou permis.
La durée des concessions, licences ou franchises, peut être limitée,
indéterminée ou perpétuelle.
En s’inspirant du C.N.C. français la concession est la résultante d’une situation

réglementaire et contractuelle qui s’établit entre le concédant et le
concessionnaire, cette situation comporte les éléments suivants :
− Un droit exclusif d’utilisation et d’exploitation de biens accordé par

le concédant au concessionnaire.
− Obligation pour le concessionnaire de rendre un service d’intérêt
général. C’est à dire qu’il est tenu, le cas échéant, de réaliser les installations
nécessaires, les maintenir et les renouveler conformément aux conditions
prévues par le cahier de charges.
− En contre partie le concédant doit mettre généralement à la
disposition du concessionnaire les moyens correspondant à l’exploitation du
service d’intérêt général et ce pour une durée déterminée.
− Le concessionnaire est obligé parfois de remettre au concédant à la
fin de la concession des immobilisations ou installations éventuellement
moyennant une indemnité.
− Le paiement d’une redevance d’exploitation par le concessionnaire
au concédant.
− La rémunération du concessionnaire est assurée par la perception de
redevances provenants de la vente de services aux usagers. En cas de déficit, il
sera compensé par le concédant.
Selon une conception plus ancienne avancée par Jean Dufeau dans son ouvrage
«les concessions de service public », la concession constitue un contrat pur et
simple tant dans les rapports entre le concédant et le concessionnaire qu’au regard
de toutes les personnes intéressées à l’exécution du service concédé .
Ainsi, il y a accord entre le concédant et le concessionnaire. C’est en vertu de

cet accord que le concessionnaire est obligé de faire fonctionner le service et
contraint de satisfaire les exigences des usagers de ce service.
Le concédant est alors le stipulant, le concessionnaire l’exécutant et l’usager
éventuel le bénéficiaire de la stipulation.
Page 37
Paragraphe 2 : Brevets d’invention.

a/ définition :
Il s’agit d’un titre qui confère aux chercheurs et aux industriels qui ont
découvert une invention d’avoir le droit exclusif d’utilisation pendant un certain
temps.
Ce titre est assimilé à un titre de propriété délivré par l’autorité publique, c’est
à dire une organisation publique, en occurrence l’INNORPI (Institut National de
Normalisation et de Propriété industrielle.) en Tunisie, il permet à son détenteur
de bénéficier d’un droit exclusif d’utilisation pendant une durée déterminée.
Cette exclusivité permet à son exploitant de compromettre l’action de la

concurrence et d’attirer la clientèle qui assure la continuité de l’exploitation.
Selon la doctrine canadienne, le brevet d’invention est un titre conféré en vertu

de la loi sur les brevets et accordant un droit exclusif d’exploitation pour une
durée de dix-sept ans à toute personne qui est l’auteur d’une découverte ou
invention industrielle et en fait le dépôt dans les formes.
En outre le brevet d’invention est un titre délivré par le gouvernement,

conférant à son détenteur le droit exclusif, de fabrication, d’utilisation, de vente
d’un produit ou un procédé pour une durée déterminée, et le protégeant contre
toute intrusion étrangère dans le domaine ou de la contre façon par ses
concurrents.
C’est pour ces raisons que les brevets d’inventions ont fait l’objet d’une
protection juridique au niveau national et international.
b/ Protection juridique des brevets d’inventions :
L’institution de l’Organisation Mondiale des Propriétés intellectuelles en 1967,

et de nombreuses conventions ratifiées par plusieurs pays dont la Tunisie, sont la
preuve de l’importance accordée à la protection juridique des brevets d’inventions.
Dans ce sens, la législation tunisienne protège toute nouvelle découverte ou

invention, dans tous les genres d’industries, en conférant à leurs auteurs, selon le
décret du 26 décembre 1888, dans des conditions et pour une certaine durée bien
déterminée, le droit exclusif d’exploiter à son profit cette découverte ou invention
Page 38
et cela pour se protéger de l’atténuation, ou la perte de valeur de l’invention à

cause de son exploitation par plusieurs personnes physiques et morales.
Cette législation tunisienne en la matière est applicable aux ressortissants des

membres de la convention de Paris pour la protection de propriété industrielle,
signée le 20 mars 1883, et dont la Tunisie a ratifié les textes révisés en 1925 à La
Haye, en 1934 à Londres, et en 1967 à Stockholm.
Par conséquent, et en application de ces conventions, il existe un traitement

national et des avantages spécifiques découlant de la convention de Paris,
l’inventeur doit déposer lui-même une demande de brevet, soit par l’intermédiaire
de son mandataire, directement ou par voie postale sous pli fermé et cacheté
auprès de l’Institut National de Normalisation et de Propriété industrielle
(INNORPI).
Cette demande de brevet s’appelle «requête de délivrance d’un brevet » est

adressée au Président Directeur Général de l’institut, elle doit indiquer une
élection de domicile en Tunisie, limiter son objet principal, mentionner la durée de
la protection, indiquer sommairement et précisément l’objet de l’invention et enfin
cette demande doit être signée par le déposant ou son mandataire.
Suite à la procédure de dépôt l’INNORPI fait publier au Journal Officiel de la

République Tunisienne un avis de la demande avec une indication sommaire de
son contenu.
Un délai de deux mois, à partir de la publication, est donné pour pouvoir faire
une opposition à la demande de brevet, après ce délais et si aucune opposition n’a
eu lieu, l’autorité délivre au demandeur le brevet.
c/ les effets du brevet :
La loi ne protège que les découvertes théoriques qui ne sont pas d’application
immédiate, et pour cela l’objet sujet de l’invention doit être nouveau et doit
pouvoir faire l’objet d’applications industrielles.
Le brevet permet à son titulaire de se protéger pour une période déterminée, qui
peut s’étaler jusqu’à vingt ans, en empêchant toute personne d’utiliser ou
contrefaire l’invention.
En effet, tout atteinte au droit d’un titulaire d’un brevet d’invention constitue
un délit de contrefaçon et peut engager la responsabilité civile et même pénale de
son auteur.
Page 39
Mais, le titulaire d’un brevet peut céder une invention, en tout ou en partie,
l’utiliser comme apport lors de la constitution d’une société, etc.
Quel que soit l’usage qui en est fait, le brevet ne se trouve plus protégé après
l’expiration du délai de protection et peut être utilisé par toute personne intéressée.
Paragraphe 3 : Les marques de fabriques.

Selon l’INNORPI, la marque de fabrique est un signe apposé sur les produits
d’un commerçant pour les distinguer de ceux des autres concurrents et pour leur
conférer un pouvoir attractif sur la clientèle.
Est considéré comme marque de fabrique, le nom patronymique sous une

forme distinctive, une dénomination, un emblème, un relief, une empreinte, un
cachet, etc.
Cette marque doit faire l’objet d’un dépôt auprès de l’INNORPI, afin d’assurer
une protection pendant une période de quinze années, cette période est
renouvelable indéfiniment au moyen, à chaque fois d’un nouveau dépôt.
Cette procédure de dépôt de la marque de fabrique est plus simple que celle
pour les dépôts des brevets d’inventions.
Ce dépôt entraîne la propriété de la marque, cette propriété ne s’acquiert pas
par l’usage, ce dépôt assure le droit exclusif d’exploitation de la marque
(utilisation, vente, octroi de licence d’exploitation, etc.) et la protection contre
d’éventuelles contrefaçons et imitations.
La doctrine canadienne définit une marque de commerce ou un nom

commercial comme un mot, une phrase ou un symbole qui caractérise ou identifie
une entreprise ou un produit déterminé.
Le droit d’utiliser une marque de commerce ou un nom commercial est protégé

par le gouvernement. Pour obtenir et conserver une marque ou un nom
commercial protégé, le détenteur doit en avoir fait usage antérieurement et
continuer à l’utiliser.
Des noms commerciaux comme Kleenex, Pepsi-Cola, BMW évoquent

immédiatement certains produits dans notre esprit et favorisent ainsi la mise en
marché d’un produit.
Page 40
Paragraphe 4 : Dessins et modèles industriels.

Toujours selon l’INNORPI, le dessin est une combinaison de lignes et de
couleurs sur une surface plane.
Le modèle industriel est une combinaison de formes déterminant le relief d’un

objet.
Ces deux présentations relèvent de l’esthétique industrielle.

La protection légale, dont bénéficie le propriétaire d’un modèle ou d’un dessin,
est d’une durée de cinq ans, dix ans ou au maximum de quinze ans suite au dépôt
du dessin ou le modèle au bureau de l’INNORPI.
Cette procédure est similaire à celle de dépôt d’une marque de fabrique.
Le dépôt crée une présomption, en faveur du dépositaire, de propriété des

dessins ou modèles déposés en cas de litige judiciaire, de plus il bénéficie d’un
monopole d’exploitation des dessins et modèles ainsi déposés et une protection de
ces derniers contre d’éventuelles contrefaçons.
SECTION DEUXIEME : TRAITEMENT

COMPTABLE CONCESSIONS, BREVETS,
LICENCES, MARQUES DE FABRIQUE,
DESSINS ET MODELES INDUSTRIELS :
Paragraphe 1 : Concessions.
Bien que le système comptable des entreprises de 1997 a énuméré « les
concessions » parmi les immobilisations incorporelles c’est à dire le compte « 212
concession de marques, brevets, licences, marques, procédés et valeurs
similaires », la norme No 6 relative aux immobilisations incorporelles est restée
muette sur ce point et aucune disposition particulière n’a été prévue pour
réglementer le rapport entre le concédant et le concessionnaire.
L’existence du compte 212, nous laisse croire que ce compte enregistre les
dépenses faites pour l’obtention d’un droit d’exploitation accordé, sous certaines
conditions, au titulaire d’une concession.
Page 41
Pour le traitement comptable des concessions, il s’agit en premier lieu de

comptabiliser le droit exclusif, l’amortir et comptabiliser en sus les biens mis dans
la concession.
Selon le C.N.C., les dépenses faites pour l’obtention du droit exclusif

d’exploitation, sont inscrites à l’actif du bilan de l’entreprise concessionnaire en
tant qu’immobilisation incorporelle.
Ces concessions, comme presque toutes les immobilisations corporelles et

incorporelles, sont sujettes d’une dépréciation systématique, c’est pour cette raison
que les concessions, licences et droits similaires doivent être amortis sur la durée
du privilège que leur confèrent les conventions contractuelles, ou sur leur durée
probable d’exploitation, s’il s’avère que cette dernière est plus courte que la durée
du privilège.
Pour comptabiliser les biens mis dans la concession par le concédant, et d’après
la pratique comptable tunisienne, ces biens doivent être inscrits sous une rubrique
spéciale à l’actif du bilan de l’entreprise concessionnaire.
Toute inscription de biens mis gratuitement dans la concession, par le

concédant, doit comporter une contre partie, cette contre partie sera portée au
passif du bilan par le biais du compte «subvention d’investissement ».
De la même manière que l’on distingue actif propre et actif devant revenir au
concédant à la fin de la période du contrat, on comptabilisera en contre partie
d’équilibre au passif des concessions enregistrées à l’actif, d’une part les capitaux
propres, et d’autre part les dotations et subventions d’équipement spécifiques
finançant les actifs qui doivent retourner à l’entreprise concédante.
Le concessionnaire doit effectuer les investissements nécessaires pour

maintenir le potentiel productif de l’installation exigé par le concédant, ce
maintien doit être recherché par le jeu des amortissements et des provisions
adéquates.
Selon la norme 12 du système comptable tunisien, ces subventions
d’investissement relatives à des biens amortissables sont à rapporter aux résultats
des exercices pendant lesquels sont constatés les charges d’amortissement
relatives à ces immobilisations.
Ces subventions sont rapportées proportionnellement à ces charges
d’amortissement.
Par contre, si ces biens ne sont pas amortissables, les subventions qui leurs sont
relatives sont à rapporter aux résultats du ou des exercices qui supportent le coût
d’exécution des obligations nécessitées par ces subventions.
Page 42
Dans la mesure où dans la pratique, la valeur utile d’une installation peut être
conservée par l’entretien préventif et curatif convenable, les frais de maintenance
seront inclus dans les charges d’exploitation et aucune dotation d’amortissement
ne sera pratiquée au titre de ces installations.
Selon la pratique canadienne, l’entreprise qui a obtenu une franchise, une
concession ou une licence, doit enregistrer celle-ci parmi les immobilisations
incorporelles sous une rubrique spécifique, cette inscription est conditionnée par le
déboursement d’un paiement forfaitaire à l’avance ou par l’engagement de frais
juridiques ou d’autres dépenses pouvant être rattachées à l’acquisition de la
concession.
Le coût d’une franchise (concession), qui a une durée déterminée, doit être
amorti sur cette durée.
Même pour une franchise ou une concession de durée indéterminée ou une
franchise perpétuelle, la doctrine en Canada suggère de présenter ces
immobilisations incorporelles au coût d’acquisition et l’amortir sur une période
d’une durée raisonnable, et s’il s’avère que cette concession est devenue sans
valeur, cette immobilisation doit être irradiée immédiatement des états financiers
de l’entreprise concessionnaire.
Si le contrat de concession prévoit le paiement de redevances périodiques, ces

redevances doivent être passées parmi les charges d’exploitation de l’exercice au
cours duquel elles ont été constatées.
Ces dépenses ne constituent pas un élément de l’actif immobilisé incorporel,
puisqu’elles ne concernent pas les droits d’utilisation futurs d’un bien public.
Mais faut-il amortir cet actif, en raison de sa dépréciation avec le temps ou

faut-il indéfiniment au bilan, à son coût d’origine, parce que loin de se déprécier,
au contraire cet actif, peut prendre plutôt de la valeur, comme dans le cas du fonds
commercial.
Plusieurs arguments ont été avancés pour ou contre l’amortissement de ce types

d’immobilisations incorporelles, c’est pour cette raison plusieurs méthodes ont été
avancées qui seront peu à peu admises pour comptabiliser les concessions.
En se référant à certaines pratiques d’entreprises canadiennes comme par

exemple l’entreprise « Molson Ltée », selon sa note aux états financiers de 1980,
les éléments d’actif incorporel découlant d’acquisitions sont amortis selon la
méthode de l’amortissement constant sur des périodes n’excédant pas quarante
ans, à l’exception d’une somme provenant de concessions qui ne sont pas amorties
car leur valeur n’a pas diminuée.
Pour comptabiliser les produits d’exploitation relatifs aux concessions, le

bénéfice provenant de la vente de concessions est inscrit selon la méthode de la
Page 43
comptabilité de la caisse au fur et à mesure que les dépôts et les soldes sont
perçus.
Dans certains cas, l’entreprise peut être tenue de racheter des concessions, c’est
pour cette raison, une provision doit être constituée en prévision des rachats futurs
éventuels.
Il s’agit d’une pratique parmi tant d’autres qui sont utilisées dans des cas
similaires.
Paragraphe 2 : Traitement comptable des brevets,

marques et droits similaires.
Le paragraphe 13 de la norme No 6 du système comptable des entreprises,
relative aux immobilisations incorporelles, impose deux conditions pour que les
brevets, marques et droits similaires soient constatés au bilan que :
Ces éléments aient fait l’objet d’une évaluation distincte.
Ces éléments aient fait l’objet d’un dépôt légal lui conférant une protection
juridique.
Le législateur, en employant les termes «…. font généralement l’objet d’un
dépôt…. », peut créer un doute, sur l’exigibilité de la formalité du dépôt, alors
qu’il s’agissait d’une condition sine qua none pour l’inscription de ce coût en actif
immobilisé.
En effet, la suite du développement de la norme permet d’en déduire cette
obligation.
Les frais et autres dépenses engagés en vue d’aboutir à la création d’un brevet
doivent préalablement transiter par le compte investissements de recherche et de
développement.
Ensuite, le brevet, marques ou droits similaires font l’objet d’un dépôt auprès
de l’INNORPI, ce n’est qu’après l’obtention de l’accord de cet organisme donnant
droit à la protection de propriété industrielle, que ce coût est transféré au compte
brevet parmi les immobilisations incorporelles.
Dans ce cas s’agissant de biens créés par l’entreprise elle-même, le coût à

retenir pour la comptabilisation est constitué :
Des frais juridiques.

Des droits d’enregistrement.
Page 44
Des frais de conception.

Des frais concernant les procédures judiciaires couronnées de succès
intentées par l’entreprise en vue de maintenir la valeur du bien.
Par contre, sont exclus de la capitalisation les frais de recherche.

En application de la convention de l’importance relative, si le coût total d’une
marque ou d’un nom commercial est peu important, on peut le passer en charges
plutôt que de le capitaliser.
Si le brevet est acheté à un inventeur ou un autre détenteur, le coût à
comptabiliser est le prix payé par l’entreprise. On peut ajouter à ce coût capitalisé
les frais accessoires engagés pour la protection du brevet ainsi que les autres frais
engagés dans le but d’établir sa validité.
Quoique la durée de ces biens incorporels puisse être illimitée, leurs coûts
doivent être amortis à des fins comptables sur les exercices de leur utilisation.
Cependant, étant donné l’incertitude relative à la durée de vie utile estimative,
il arrive que les marques soient amorties sur une période assez courte, notamment
en rapport avec la durée de protection.
Le brevet est amorti sur sa durée légale ou sur sa durée de vie utile, si cette
dernière est moins longue.
S’il apparaît que ce droit ne procurera des avantages économiques futurs que
sur une période de plus courte durée, le coût du droit est amorti sur cette période.
Ce cas est très fréquent dans la pratique en raison des changements survenant
dans l’offre et la demande du produit, de nouvelles inventions, de plusieurs
facteurs socioculturels en général.
Parfois, le propriétaire d’un brevet est victime d’une contrefaçon, dans ce cas il
peut alors intenter une poursuite judiciaire. Les coûts engagés pour établir avec
succès la validation du brevet peuvent être capitalisés dans le compte brevet.
Ces coûts seront amortis en même temps que le coût d’acquisition sur la durée
de vie utile du brevet.
Les redevances reçues à la suite de la cession du droit d’utilisation du brevet, à

d’autres entreprises constituent un produit de l’exercice au cours duquel les
redevances ont été gagnées et elles doivent être constatées dans les résultats de
l’exercice.
Il peut arriver que des petites modifications ou ajouts soient à l’origine de la

création d’un nouveau brevet.
Cela peut avoir pour effet d’augmenter la durée de vie utile de l’ancien brevet,
ceci après avoir réglé la formalité du dépôt du nouveau brevet, il est possible
Page 45
d’ajouter les coûts non amortis de l’ancien brevet à ceux du nouveau dans la
mesure où le nouveau procure essentiellement les mêmes avantages.
Par contre, si un brevet devient sans valeur parce que la demande pour le genre
de produit en cause a chuté, il sera nécessaire d’accélérer voire amortir
intégralement la valeur résiduelle de ce bien.
L’évaluation d’un brevet obéit à certains principes, telles que des prévisions de
production, de chiffre d’affaire, de marges et de bénéfices.
La valeur d’un brevet est la somme actualisée de cette série de bénéfices avec
généralement deux correctifs :
L’un tient aux possibilités d’une invention concurrente. Dans ce cas, on

hésite à prendre en compte la durée restante de la protection, si celle-ci doit
être longue, le système canadien préconise d’envisager à partir de la
quatrième ou cinquième année un taux d’actualisation majoré d’une prime
de risque qui va en augmentant, par exemple d’un point par an après quatre
ans, puis de deux points par an au-delà de la huitième année.
Le second correctif provient de la dissociation qu’il faut opérer entre
l’inventeur et l’exploitant, même si juridiquement le personnage est le
même. En général, l’avantage résultant du brevet, doit donc être partagés
entre les deux parties.
Une autre possibilité d’évaluation consiste à actualiser la série de redevances

futures lorsque le brevet est concédé. S’il ne l’est pas, on peut se baser sur le
pourcentage de redevances et rechercher, comme dans le cas précédent, la valeur
actualisée de la série des redevances espérées.
Ainsi, la valeur du brevet est conditionnée par les recettes que peut réaliser
l’entreprise suite au contrat de licence.
Donc, si on estime que les recettes sont constantes, la valeur du brevet sera :
R 1-(1+i)-n
VB =
i
i : étant le taux de capitalisation
R : la recette nette d’impôt
n : le nombre d’années fixé dans le contrat.
Ajoutant que le C.N.C., a rappelé dans son bulletin No 23 d’octobre 1977, que
les procédés industriels, modèles et dessins sont amortissables car ils sont
susceptibles de se déprécier par l’effet du progrès technique ou de l’évolution des
goûts et de la mode et non pas seulement par l’usage, comme c’est le cas de la
Page 46
plupart des immobilisations.Pour le brevet ainsi que les autres propriétés

industrielles sont normalement à amortir sur la durée de vie du privilège dont
bénéficie l’entreprise, ou sur leur durée effective d’utilisation, c’est à dire sur la
vie utile si cette dernière est plus brève que la durée du privilège.
Page 47
CHAPITRE III : LE FONDS COMMERCIAL.
Il faut noter que dans ce chapitre, on va mettre l’accent sur l’étude du « fonds
commercial », et dégager les nuances existant avec le terme ancien de fonds de
commerce.
En effet, le fonds commercial est constitué uniquement par deux principaux

éléments à savoir la clientèle et l’achalandage.
Ainsi que les autres actifs incorporels qui n’ont pas fait l’objet d’une évaluation
et une comptabilisation séparée au bilan.
Alors que le fonds de commerce est d’une portée plus étendue et regroupe
plusieurs éléments autres que ceux compris dans le fonds commercial.
C’est ainsi que le fonds de commerce regroupe, au sens du Code de Commerce,
outre la clientèle et l’achalandage tous les autres biens corporels et incorporels
nécessaires à l’exploitation du fonds.
D’après le plan comptable de 1968 le fonds de commerce est constitué par la

clientèle, l’achalandage, le droit au bail auxquels peuvent s’ajouter le nom
commercial et l’enseigne.
Ainsi donc une ambiguïté restait au niveau de classement et présentation des

éléments constitutifs du fonds de commerce au niveau des états financiers de
l’entreprise, le système comptable des entreprises a heureusement remédié à ce
problème en distinguant entre fonds commercial et le droit au bail qui font partie
de l’actif immobilisé incorporel.
Quant aux éléments corporels rattachés aux besoins de l’exploitation, ils sont
classés parmi les biens de même nature dans les immobilisations corporelles.

Le fonds commercial, au sens de la norme numéro 6 du système comptable
tunisien, est constitué de la clientèle et de l’achalandage qui correspondent au
potentiel de générer des bénéfices représenté par l’existence d’une clientèle
déterminée ou justifiée par l’emplacement de l’entreprise.
Plusieurs éléments sont liés à la clientèle, dont on peut citer :
Page 48
La fidélité et l’attitude des clients par rapport à l’entreprise.

Le nombre de clients.
La qualité des clients (nombre d’impayés, vols, pouvoir d’achat, etc.).
Les possibilités de développement de la clientèle.
La bonne relation avec les clients.
L’achalandage représente la fraction de la clientèle attirée, en premier lieu par

l’emplacement du fonds de commerce.
Selon la doctrine canadienne, le fonds commercial, est sans contre dit un des
éléments les plus complexes et les plus controversés qui soit présenté dans les
états financiers. On dit qu’il s’agit de l’actif le plus «incorporel » de tous les biens
incorporels.
Il s’agit d’un actif de nature unique, car contrairement aux créances, aux stocks
et aux brevets, qui peuvent être vendus ou échangés séparément, le fonds
commercial est pratiquement indissociable de l’entreprise.
Par exemple, une importante liste de clients fidèles et une solide réputation sont
des biens non comptabilisés qui donnent à l’entreprise une valeur plus grande que
la somme des justes valeurs marchandes de tous ses biens identifiables.
Plusieurs facteurs et conditions peuvent donner de la valeur à une entreprise et

à contribuer à augmenter sa capacité de générer des bénéfices, pris dans leur
ensemble, ces éléments constituent le fonds commercial :
1. Une équipe de gestion de qualité.

2. Une organisation commerciale exceptionnelle.
3. La faiblesse de gestion d’un concurrent.
4. Une publicité efficace.
5. Un procédé ou une formule secrète.
6. De bonnes relations de travail.
7. Une cote de crédit exceptionnelle.
8. Un excellent programme de formation.
9. Une situation en vue dans la communauté.
10. La découverte de nouveaux talents et de nouvelles ressources.
11. Des conditions fiscales favorables.
12. Des réglementations gouvernementales favorables.
13. Une association judicieuse avec une autre entreprise.
14. Une situation stratégique.
15. Un concurrent en difficulté.
Page 49
SECTION DEUXIEME : LE TRAITEMENT

COMPTABLE DU FONDS COMMERCIAL.
Selon le F.A.S.B. le fonds commercial est comptabilisé uniquement s’il fait

partie de l’acquisition d’une entreprise complète car il est associé à la valeur de
l’entreprise dans son ensemble, est inhérent à l’exploitation continue de
l’entreprise et ne peut être considéré séparément de celle-ci.
Le fonds commercial constitué à l’intérieur d’une entreprise et que l’on appelle

parfois fonds commercial non acheté, ne doit pas être inscrit dans les comptes car
la mesure de ses composants est vraiment très complexe et il est trop difficile
d’associer les coûts aux avantages futurs que l’on espère en tirer.
Il peut y avoir fonds commercial sans qu’aucun coût particulier n’ait été
consacré à son développement, ce qui complique encore le problème.
Enfin, du fait qu’aucune opération objective n’a été effectuée avec un tiers
étranger à l’entreprise, cette évaluation serait empreinte d’une forte part de
subjectivité et pourrait même conduire à de la fausse représentation.
Paragraphe 1 : les méthodes d’évaluation du fonds

commercial.
Cette étude concernant l’évaluation du fonds commercial et les différentes
méthodes qu’on peut utiliser d’avantage pour pouvoir établir un prix d’acquisition
pour une entreprise qu’à résoudre un problème comptable.
Un expert-comptable est souvent appelé au cours de sa vie professionnelle à
évaluer des commerciaux, ces missions peuvent entrer dans le cadre d’opérations
de cession, fusion, absorption, etc. entre entreprises. Ces évaluations peuvent être
réalisées dans le cas d’une expertise judiciaire (litige, scission, partage, etc.).
Le fonds commercial ne peut apparaître parmi les éléments incorporels des
états financiers que s’il a été acquis à un tiers et il figure avec sa valeur
d’acquisition
Pour déterminer la valeur du fonds commercial, il faudrait identifier les

attributs du ce bien incorporel et s’efforcer de donner à chaque attribut une valeur
Page 50
distincte. Sachant que la valeur globale est combinaison entre le cumul des valeurs
de ces éléments rectifiée par le degré d’interférence entre eux.
Ce procédé demeure approximatif à l’heure actuelle vu que les techniques de

mesure ne sont pas assez précis et cent pour cent fiable pour pouvoir estimer
d’une façon certaine la valeur d’une équipe de gestion de qualité, le prix d’une
bonne réputation, etc.
Nous vous suggérons quelques méthodes pour aider à évaluer le fonds

commercial :
a) Méthode indirecte d’évaluation : méthode des praticiens.
Il s’agit d’une méthode d’origine allemande, qui combine les deux notions de
patrimoine et de profit.
Cette méthode prévoit que la valeur de l’entreprise est la moyenne de la valeur
de rentabilité et de la valeur de l’actif net corrigé.
VE = 1 / 2 (VR + ANC )
En principe, la valeur de rentabilité est déterminée par la capitalisation du

bénéfice corrigé.
B ( 1 – ( 1+ i )-n )
VR =
i
i : étant le taux de capitalisation.

n : étant le nombre d’années, tout dépend de la pérennité de l’entreprise.
mais les praticiens prévoient une durée infinie de capitalisation, d’où la valeur
du rendement sera égal à :
B
VR = ( 1 )
i
Or le goodwill (le fonds commercial) comme l’excédent de la valeur du

patrimoine sur la valeur de l’entreprise :
Page 51
GW = VE - ANC
Or on a :
GW = 1 / 2 ( VR + ANC ) - ANC
VR - ANC
GW = (2)
2
Remarque : l’hypothèse selon laquelle la période de capitalisation retenue est

l’infini peut être considérée comme une faiblesse, puisque la période de
comptabilisation doit être celle de l'exploitation du fonds.
D’après ( 1 ) et ( 2 ) :
VR - ANC
GW =
2
et
B
VR =
i
donc :
B - i. ANC
GW =
2i
( B - i.ANC ) représente le superbénéfice appelé encore rente du goodwill qui

va être capitalisé à un taux égal au double du taux de placement.
Les praticiens retiennent ce taux de capitalisation pour deux raisons :
D’une part, ce taux est supérieur au taux de placement et donc les praticiens
tiennent compte du risque que va courir le nouvel acquéreur.
D’autre part, ils considèrent que l’effort fourni par le propriétaire du fonds,
pour créer cette sur-valeur peut être perdu si le nouvel acquéreur ne fournit
pas un effort pour la maintenir.
Il convient donc de diviser la valeur maximale du goodwill équitablement entre

le nouvel acquéreur et le vendeur.
Page 52
D’autres auteurs ont proposé la pondération de ces indices par des coefficients
mais ils n’ont pas indiqué la façon de fixer ces coefficients.
a B + b ANC
GW =
a + b
b) La méthode indirecte : méthode des anglo-saxons.
Dans cette méthode, on considère la valeur de l’entreprise est égale à la somme

de l’actif net corrigé et du goodwill.
Ainsi on retient que le goodwill est déterminé par la capitalisation de la rente à
un taux i’ supérieur au taux du marché.
Donc :
B - i. ANC
GW =
i’
Si on remplace i’ par 2i , on revient à la formule précédemment définie mais ici

le principe n’est plus le même.
En effet, le fait de capitaliser à un taux i’ ne revient pas à apprécier l’effort du

nouvel acquéreur à maintenir la valeur du goodwill ou de celui du vendeur à
générer des profits.
Mais l’utilisation de I’ a pour but de neutraliser l’effet de l’inflation et l’effet
d’un risque éventuel.
Cette méthode présente une faiblesse du fait qu’on doit considérer la période de
capitalisation infinie.
c) La méthode du retail :
Cette méthode est comme la précédente, mais on remplace l’actif net corrigé
par la valeur substantielle brute ou par les capitaux permanents nécessaires à
l’exploitation et donc le bénéfice comptable par la capacité bénéficiaire de la
valeur substantielle brute ou les capitaux permanents nécessaires à l’exploitation.
Page 53
Paragraphe 2 : Le traitement comptable du fonds

commercial.
Après avoir établi la valeur du fonds commercial, il reste à déterminer le
traitement comptable de cette valeur. Il faut insister que ce traitement ne concerne
que les fonds commerciaux acquis et non créé par l’entreprise.
1. Constatation du fonds commercial :

a- Méthode du système comptable tunisien :
Le système comptable des entreprises prévoit de constater comme actif
incorporel les acquisitions de fonds commerciaux comme immobilisation
incorporelle comprenant les éléments usuels composant le fonds commercial ainsi
que les autres actifs incorporels qui n’ont pas fait l’objet d’une évaluation et une
comptabilisation séparée.
Il exclut les coûts inhérents à la continuation des affaires de l’entreprise qui

contribuent à la création et au maintien de son fonds commercial, car ces coûts ne
sont pas spécifiquement rattachés au fonds commercial et doivent être
comptabilisés en charges.
b- Autres méthodes :
L’Accounting Research Study No 10, intitulée «Accounting for Goodwill »,
précise que le fonds commercial requiert une attention particulière, puisque cet
élément est différent, en effet le fonds commercial, contrairement aux autres
éléments de l’actif tels que l’encaisse, les comptes clients, etc.
Cela, parce que cet élément ne peut être séparé ni distingué de l’ensemble de
l’entreprise.
En d’autres termes, le fonds commercial ne peut être cédé sans vendre la
totalité de l’entreprise.
Le traitement comptable du fonds commercial acquis devrait être semblable à
un fonds commercial constitué au sein de l’entreprise, ce dernier dont les coûts
sont passés parmi les charges d’exploitation et ne fait l’objet d’aucune
immobilisation à l’actif, il faudrait en faire autant pour le fonds commercial
acquis.
c- Les conséquences de non-enregistrement du fonds commercial crée par

l’entreprise à l’actif :
La première conséquence est la constitution d’une réserve occulte par le

goodwill créé d’un montant indéterminé. Cette réserve varie selon l’importance de
l’entreprise, de sa clientèle, et de tous les éléments susceptibles d’augmenter la
valeur de l’entreprise.
Page 54
Le fait d’autoriser à une entreprise d’inscrire à son bilan un fonds commercial

acquis et de le refuser à celle qui l’a créé, constitue une exception au principe de
comparabilité des états financiers.
En plus, l’entreprise qui a un fonds commercial inscrit à son actif présente un

avantage particulier au regard des utilisateurs des états financiers.
En réalité la réserve occulte ne sera rendue concrète que le jour où, l’entreprise
cède son actif.
Une autre conséquence est l’inégalité de l’information délivrée, ce qui constitue

une dérogation à la convention de l’information complète, puisque pour un simple
lecteur des états financiers, la non comptabilisation du fonds commercial créé par
l’entreprise lui donnera une idée incomplète sur la situation réelle de l’entreprise.
On peut remédier à cette lacune en donnant des informations complémentaires

aux notes annexes aux états financiers.
2. Le suivi du fonds commercial :

a) Méthode tunisienne :
Le système comptable des entreprises de 1997 stipule que le fonds commercial

est amorti sur une période ne dépassant pas 20 ans ou une période plus longue s’il
est clairement établi que cette durée est plus appropriée.
Le solde non amorti du fonds commercial doit être examiné périodiquement
pour s’assurer que la valeur récupérable n’est pas inférieure à la valeur
comptable nette.
Lorsqu’une telle baisse intervient, la valeur comptable doit être ramenée à la
valeur récupérable.
Cette réduction de valeur est constatée en charges en réduisant la valeur brute
de l’immobilisation, ou par la constitution de provisions s’il est jugé que la
réduction est irréversible.
En matière fiscale, le Code de l’IRPP et de l’IS exclut pour la détermination du
bénéfice imposable la déduction de l’amortissement du fonds commercial.
b) Autres méthodes :
Certains experts-comptables considèrent que le fonds commercial peut avoir
une durée de vie illimitée et devrait demeurer dans l’actif jusqu’à ce qu’il perde sa
valeur.
Et, tant qu’il n’y a pas de preuve d’une perte de valeur, l’amortissement du fonds
commercial relève de l’arbitraire et du caprice et peut fausser le bénéfice net.
Page 55
CHAPITRE IV : LE DROIT AU BAIL.

Le plan comptable général de 1968 définit le droit au bail comme étant le
montant versé ou dû au locataire précédent, en considération du transfert à
l’acheteur des droits résultant tant des conventions que de la législation sur la
propriété commerciale.
SECTION DEUXIEME : EVALUATION DU

DROIT AU BAIL.
Les experts avaient coutume d’utiliser deux méthodes pour calculer la valeur
de ce droit.
La première consistait à multiplier le loyer annuel par un coefficient, la seconde
à calculer la différence entre la valeur des murs libres et la valeur des murs
occupés.
Ces deux méthodes se révèlent imparfaites. En effet, dans le premier cas un

loyer faible conduira à une valeur faible, alors que l’on constate l’inverse : plus le
loyer est bas et plus le coût du bas de porte est élevé.
La seconde méthode est inadéquate parcequ’il n’y a pas de relation entre

l’abattement pour occupation et la valeur du droit au bail .
Dès lors les experts ont proposé une nouvelle méthode reposant sur l’avantage
acquis.
Elle consiste à rechercher le montant annuel du loyer pour des locaux loués
libres. En général, la référence s’établit par rapport à des locaux neufs. Ce loyer A
est à comparer avec le loyer réellement payé B.
Cette différence (A-B) est multipliée par un coefficient, la jurisprudence
semblant consacrer le coefficient 9.
Une autre méthode est dite par comparaison. On retient un prix au mètre carré,
pondéré en fonction des prix pratiqués dans le secteur.
Page 56
SECTION TROISIEME : LA
COMPTABILISATION DU DROIT AU BAIL.
Le système comptable des entreprises de 1997 ne prend en considération que

le droit au bail acquis et sauf dans la mesure où il a fait l’objet d’une évaluation
distincte dans l’acte de cession.
En plus, le droit au bail constaté doit bénéficier d’une protection juridique et il

doit correspondre au droit transféré à l’acquéreur pour le renouvellement du bail.
Ainsi, le fait qu’une entreprise occupe, à titre de locataire, les locaux à usage
commercial, peut lui conférer un droit au bail en vertu tant des conventions que de
la législation sur la propriété commerciale.
Le droit au bail ainsi créé ne peut pas être constaté comme actif dans la mesure où
il n’y a pas création d’un actif identifiable et le coût ne peut pas être mesuré d’une
façon fiable.
Page 57
CHAPITRE V : Les logiciels.
Un logiciel est un ensemble de programmes, d’instructions, de procédés et

règles, ainsi que de la documentation qui leur est éventuellement associées, relatifs
au fonctionnement d’un matériel de traitement de l’information.
C’est grâce à un logiciel qu’un ordinateur devient capable de conserver, traiter
et produire des informations. De même, le logiciel constitue un élément nécessaire
à l’exploitation et l’amélioration de la productivité et de la production de biens et
de services.
Ces logiciels peuvent être classés soit d’après leur nature :
⇒ Le programme : suite d’instructions exécutables par la machine figé et

opérant sur des nombres ou des chaînes de caractères selon un algorithme
préétabli et immuable.
⇒ Le logiciel : ensemble de programmes conçus pour résoudre une application

spécifique et réalisés pour les seuls besoins de l’entreprise.
⇒ Le progiciel : ensemble complet et documenté de programmes conçus pour

être fournis à plusieurs utilisateurs en vue d’une même application (exemple :
la paie ou la gestion des stocks), ou d’une même fonction (traitement de texte,
gestion de fichiers ou graphiques).
Soit d’après leur objet :

⇒ Les logiciels de base : programmes nécessaires à l’utilisation optimale de
l’ordinateur et de ses périphériques. Il s’agira, par exemple des systèmes
d’exploitation, des logiciels de communication, des langages de
programmation.
⇒ Les logiciels outils : il s’agit des logiciels permettant de créer d’autres
logiciels ou d’en faciliter l’utilisation. les premiers sont destinés à accroître
la productivité des programmes professionnels, les seconds s’adressent aux
utilisateurs non informaticiens.
⇒ Les logiciels d’application : il s’agit de logiciels dont le but est de
résoudre des problèmes propres à l’utilisateur de l’ordinateur. ces logiciels
d’application peuvent être des progiciels, ou des logiciels spécifiques.
Page 58
Le système comptable des entreprises préconise la constatation dans les états

financiers seulement les logiciels informatiques dissociés du matériel acquis ou
créés par l’entreprise :
Soit pour l’usage interne de l’entreprise, c’est à dire utilisés par les services
de l’entreprise dans le cadre de l’exercice de leur activité.
Soit comme moyen d’exploitation : pour répondre aux besoins : c’est à dire
mis en location, logiciels exploités par l’entreprise dans le cadre de
prestations fournies aux clients.
Les logiciels créés par l’entreprise sont enregistrés au coût de production. Le

coût de production inclut généralement les coûts engagés dans le cadre de la
conception détaillée de l’application, de la programmation, des tests et de
documentation.
Les autres coûts notamment relatifs aux phases d’étude préalable et de

conception générale doivent être passés en charges.
Vu l’essor que connaît l’informatique aujourd’hui, cet élément de l’actif

incorporel mérite une étude beaucoup plus approfondie pour bien cerner les
difficultés relatives au traitement comptable de cet actif.
Page 59
CONCLUSION GENERALE.
Les immobilisations incorporelles prennent de nos jours de plus en plus

d’importance, et ceci grâce au développement scientifique et technologique.
C’est pour cette raison, que des éléments, tels que les brevets, les licences et les
logiciels, représentent au bilan des entreprises des actifs de valeurs considérables
qui dépassent souvent la valeur des immobilisations corporelles, puisque
fréquemment la valeur du Software dépasse celle du Hardware.
Cette évolution de l’intérêt porté aux éléments incorporels, qui résulte de

l’innovation technologique et du développement économique, n’a pas été suivie
par une amélioration notable du traitement comptable de ces éléments.
Ainsi, comme on l’a vu lors de cette étude, l’idée selon la quelle la valeur
d’une entreprise ne peut être réduite à une simple somme d’actifs nets est devenu,
aujourd’hui, un centre d’intérêt et de préoccupation des spécialistes des problèmes
d’évaluation.
En plus des soucis de l’évaluation plusieurs autres questions demeurent
ambiguës et sans réponses précises telles que la constatation ou non des
immobilisations incorporelles crées par l’entreprise elle même, leurs dates de
comptabilisation et le suivi de leurs dépréciation ou leurs appréciation dans le
temps.
Ces difficultés ont pour origine la non concordance entre quelques principes
comptables avec certaines notions juridiques et fiscales, que l’entreprise ne peut
ignorer.
On peut relever certaines carences au niveau de la comptabilisation des
immobilisations incorporelles telles que le traitement des dépenses de publicité et
de ressources humaines.
En effet concernant les frais de publicité le C.N.C. distingue entre actions
publicitaires renouvelées chaque année pour faire connaître de nouveaux articles,
ces coûts constituent une charge d’exploitation, cela en application du principe de
prudence et du fait de la difficulté de mesurer leur effet sur les exercices futurs.
Et, contrairement à ces actions renouvelées chaque année, des actions
exceptionnelles présentent des effets bénéfiques pour un certain nombre
d’exercices ultérieurs, tel l’envoi de cartes de réponses destinées à étudier la
clientèle de l’entreprise.
Cette catégorie d’actions publicitaires peut s’étaler sur plusieurs années, d’où
la possibilité d’immobiliser ces dépenses, puisqu’elles répondent aux critères de
constatation d’actif dans les états financiers.
Concernant le traitement des ressources humaines, on peut énoncer la citation

d’Henri Ford : « quand j’examine mon bilan, je m’aperçoit qu’une chose
Page 60
essentielle n’y figure pas : la valeur de mes cadres. C’est pourtant cela qui fait ma
richesse. »
D’où, l’importance des ressources humaines dans la vie d’une entreprise, ces
ressources sont dotées d’un savoir-faire qui facilite l’épanouissement de
l’entreprise et l’occupation de la place qui est la sienne parmi la concurrence.
De même, ces ressources humaines ont besoin d’une formation professionnelle

pour pouvoir suivre la double évolution des techniques et des conditions générales
de l’entreprise.
Donc, le traitement des frais de publicité et le traitement de cette richesse que

sont les ressources humaines, mériteraient une étude plus approfondie pour les
présenter de la meilleure manière possible dans le bilan des entreprises afin de les
mettre en valeur dans le patrimoine de l’entreprise.
Si aujourd’hui nous arrivons à trouver des solutions à un nombre non

négligeable de ces problèmes nous nous référons exclusivement au droit comparé
et aux études et normes internationales.
Cette façon de faire ne répond toujours pas à notre souci et au contexte de

notre environnement économique tunisien qui, malgré son ouverture extrême à la
mondialisation, garde ses spécificités qu’il faut prendre en considération dans les
options des textes législatifs et nos normes comptables.
Page 61
BIBLIOGRAPHIE
OUVRAGES :
- A. Raouf Yaïch ; Comptable pratique-Mémento comptable, juridique et

fiscal ; Edition J’aime le travail bien fait ; de p 95 à p 116.
- Ali Nefzaoui ; Plan comptable général tunisien ; Edition CLE.
- CI. Pérochon ; Techniques quantitatives de gestion ; Edition FOUCHER ;
de p 19 à p 53.
- Comptabilité Intermédiaire ; de p 654 à p 684.
- Guide pratique du droit comptable ; FIDUNION TUNISIE ; de p95 à p99 et
de p 175 à p 177.
- Mémento pratique comptable ; Edition Francic Lefebvre ; de p 371 à p450.
- Michel Bernard et Léo-Paul Lauzon ; La comptabilité : outil de gestion ;
Edition gaëtan morin ; de p 530 à p 554.
- Patrique JOFFRE et Yves SIMON ; Encyclopédie de gestion (Tomes 1 et
2) ; de p 567 à p 588 et de p 1178 à p 1220.
- Philip Kottler ; Le marketing management ; Edition Public-Union ; p 381.
- Pierre Dufils et d’autres ; Normes comptables internationales ; Edition
Francic Lefebvre ; de p 273 à p 292 et de p 333 à p 378.
CODES :
- Code de commerce.
- Code de l’IRPP et de l’IS.
- Rapport entre bailleurs et locataires (1984).
NORME ET RECOMMANDATIONS COMPTABLES :

- Norme IAS 4.
- Norme IAS 9.
- Norme IAS 16.
- Norme numéro 5, 6 et 12 du Système Comptable des Entreprises de 1997.
- Norme numéro 2 du FASB.
REVUES :
- Revue Fiduciaire Comptable : numéro 83 ; p 28.
- Revue Fiduciaire Comptable : numéro 177 ; p 23 à p 36.
- Revue Fiduciaire Comptable : numéro 182 ; p 9 et p 14.
Page 62
- Revue Fiduciaire Comptable : numéro 237 ; p 21 à p 40.
- Bulletin Comptable et Financier ; Edition Francic Lefebvre ; numéro 24 ;

p23 à p 33 et p 44.

p36 à p 42.

p9.
AUTRES :
- Brochures de l’INNORPI.
- Cours de comptabilité approfondie (Mr Haj Issaa, 3ème année).
Page 63

Seminaire de Recherche Maîtrise PDF

Transféré par

Informations du document

Titre original

Copyright

Formats disponibles

Partager ce document

Partager ou intégrer le document

Options de partage

Avez-vous trouvé ce document utile ?

Ce contenu est-il inapproprié ?

Droits d'auteur :

Formats disponibles

Seminaire de Recherche Maîtrise PDF

Transféré par

Droits d'auteur :

Formats disponibles

UNIVERSITE TUNIS III

INSTITUT SUPERIEUR DE COMPTABILITE ET D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES

LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES

Par : Sami Chaouachi

Année universitaire 1997/1998

Après plusieurs décennies où les investissements étaient axés sur la propriété

Devant ce nouveau défi de la concurrence directe et sans la moindre protection,

Pour ne citer que le domaine de la communication, où le phénomène

Corellairement, le Hardware (ordinateur) passe par une démocratisation de ses

D’ailleurs, il fût un temps où le matériel informatique regroupant à la fois

Première Partie : L’IDENTIFICATION

CHAPITRE I : DISTINCTION ENTRE

L’impératif de la compétitivité dans un environnement de plus en plus

Dans ce contexte, et pour répondre aux besoins de son exploitation, l’entreprise

La comptabilité générale, en tant que support du système d’information de

Nous allons d’abord définir la notion de charges et d’immobilisations et cerner

Selon le cadre conceptuel pour la préparation et la présentation des états

Ces charges sont prises en compte lorsqu’une diminution d’avantages

Paragraphe 2 : les différents types de charges.

Les charges incorporables et charges non incorporables :

On considère généralement que les charges exceptionnelles sont non

Enfin, dans la mesure où les charges financières représentent le coût de

2. les charges directes et les charges indirectes :

Le calcul des charges s’appliquant à un coût déterminé présente de grandes

Charges directes : est toute charge affectable à un coût parce qu’elle le

Charges indirectes : est toute autre charge incorporable.

Le plan comptable français révisé de 1982 appelle :

3. Les charges opérationnelles et des charges de structure :

Cette distinction est d’essence économique contrairement à la précédente

a/ Les charges opérationnelles : coûts techniques et coûts d’activité.

Elles sont liées au fonctionnement de l’entreprise, leur évolution dépendent

On peut distinguer à l’intérieur de l’ensemble des charges opérationnelles :

◊ Les coûts d’activité : ce sont les coûts matériels nécessaires pour

Les coûts d’activité ne sont pas exclusivement liés à la production, la fonction

L’intérêt de la distinction entre coûts techniques et coûts d’activité est triple :

* Au niveau de leur loi de variation : les coûts techniques sont quasi-

* Au niveau de leur contrôle : les coûts techniques doivent être contrôlés

b/ Les charges fixe : charges de structure et charges discrétionnaires

◊ Les charges de structure : liées à la structure, c’est à dire à l’existence

Elles sont appelées parfois « charges d’existence », elles varient par

◊ Les charges modulables : non liées à l’activité, ni à la structure, leur

SECTION DEUXIEME : NOTION

Ainsi donc et en se basant sur la convention de l’importance relative, certains

Les comptes d’immobilisations, autres que les comptes d’immobilisations

Paragraphe 2 : Classement comptable des immobilisations.

1. Nomenclature des comptes :

2. Fonctionnement général des comptes :

◊ Immobilisations incorporelles : le compte 21 enregistre les

Pour les réductions valeurs, à titre irréversible, il convient de créer des

◊ Immobilisations corporelles : les comptes d ‘immobilisations

Les immobilisations sont regroupées en catégories homogènes selon leur nature

SECTION TROISIEME : INTERET DE LA

Cette distinction a un grand intérêt surtout sur deux plans :

Paragraphe 1 : Intérêt comptable :

Cette information doit être :

* Fiable : c’est à dire l’information financière doit permettre à l’utilisateur

Par ailleurs, l’information financière doit être conforme aux conventions

− Convention de rattachement des charges aux produits : qui stipule qu’il

− Convention de l’importance relative : qui consiste à ce que les états

− Convention de prééminence du fond sur la forme : pour que

Paragraphe 2 : Intérêt fiscal.

D’où cette importance de bien connaître l’affectation d’une dépense soit en

D’autre part, cette distinction entre charges et immobilisations est importante