Vous êtes sur la page 1sur 88

Comptabilité de gestion et

Tableau de bord
M.Ngom
Chargé d’enseignements en techniques quantitatives de gestion
dans le groupe ISM
Contacts: 77 216 00 97
Email: ngomanager@gmail.com
1ère partie: Rappels sur les méthodes de
calcul en Comptabilité analytique de gestion
Généralités sur la CAGE

Pourquoi étudier la comptabilité analytique?


La comptabilité analytique ou comptabilité de gestion est un ensemble
de techniques de calcul et d’analyse de coûts.
Généralités sur la CAGE

Ces coûts sont étudiés pour:


• Déterminer les composantes du prix de vente
• Calculer le coût des différentes fonctions : approvisionnement,
fabrication, distribution
• Déterminer quels sont les produits, les activités, les secteurs, les
clients les plus rentables, les moins rentables
• Déterminer s’il faut continuer ou abandonner un produit ou une
activité
• Déterminer s’il faut accepter ou refuser une commande , ou
fabriquer soi-même ou sous-traiter
• Etablir le budget d’une division, d’un département de l’entreprise
Généralités sur la CAGE

De manière résumée, la CAGE présente 2 objectifs immédiats:


1. répartir les charges entre les différents coûts (coût d'achat, coût
de production, coût de distribution, coût hors production, coût de
revient).
2. déterminer, pour chaque produit fabriqué, son résultat analytique
(perte ou bénéfice).
Généralités sur la CAGE

La comptabilité analytique nous apprend ainsi :


• à connaître l'importance des coûts dans le processus de production
(par exemple savoir que le coût d'achat unitaire sur le produit A est
plus important que celui du produit B),
• à savoir qu'il existe des produits bénéficiaires et des produits moins
rentables ou déficitaires.
Généralités sur la CAGE

L’objectif de ce module est double:


• D’une part acquérir des compétences techniques : calculer un coût
complet, un coût variable et un seuil de rentabilité;
• D’autre part être capable d’utiliser ces compétences techniques à
bon escient , en étant conscient de l’intérêt mais aussi des limites des
méthodes de calcul utilisées.
Plan du cours

Chapitre 1: Principes de base de la CAGE


Chapitre 2: Le calcul des coûts complets
Chapitre 3: Le coût variable et seuil de rentabilité
Bibliographie

• Pour les bases: ouvrages de BTS Comptabilité de gestion: exple:


« comptabilité analytique de gestion », L. Dubrule
• Pour mettre les connaissances en perspectives: « comptabilité de
gestion , coût – contrôle », C. Simon et A. Burlaud
Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

I. Articulation avec la CG
La comptabilité générale et la comptabilité analytique sont toutes les
deux importantes et constituent des sources d’informations sur
l’entreprise. Pour autant, elles présentent des différences non
moindres.
Tableau de comparaison
Eléments de comparaison CG CAGE

Point de vue juridique Obligation légale et régie


par des Aucune obligation mais indispensable
normes et des règlements

Destination de l’information Aux partenaires de l’Entreprise Aux décideurs de l’Entreprise


(associés, Etats et CL, partenaires ( managers, responsables de
sociaux, partenaires financiers….) départements, d’usines…)

Nature des informations Informations d’ordre général Informations détaillées

Nature des flux Externes internes

Classement des charges Par nature Par destination

Périodicité Exercice de 12 mois Période beaucoup plus courte (le


mois, le trimestre,…)

Connotation Juridico-fiscale économique


Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

I. Articulation avec la CG
Malgré ces différences, la CAGE s’appuie principalement sur la CG mais
elle retraite certaines informations afin d’améliorer la pertinence
des calculs de coûts. De cette façon certaines charges de la CG ne
sont pas reprises en CAGE: on parle de charges non incorporées
Inversement, certaines charges non enregistrées en CG peuvent être
incluses dans le calcul des coûts: on parle de charges supplétives.
Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

Charges de la CG Charges de la CAGE

Charges communes

Charges non incorporées Charges supplétives


Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

II. Nature des charges


Afin de pouvoir calculer des coûts, il faut d’abord analyser les charges.
On distingue:
• les charges directes des charges indirectes
• et les charges fixes des charges variables.
Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

a. Les charges directes et charges indirectes


Une charge directe est une charge qui peut être affectée sans
ambiguïté au coût d’un produit.
Une charge indirecte nécessite un calcul préalable pour être répartie
entre plusieurs produits.
NB: les charges ne sont pas directes ou indirectes dans l’absolu mais
par rapport à un produit.
Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

b. Les charges fixes et charges variables


Les charges fixes restent constantes quelque soit le volume d’activité
de l’entreprise.
Les charges variables sont fonction de l’activité de l’entreprise
NB: la distinction entre charges fixes et variables n’est pas toujours
aisée: certaines charges comprennent une partie fixe et une
autre variable. De plus les charges variables ne sont pas
exactement proportionnelles au volume d’activité et les charges
fixes ne sont fixes que pour une variation limitée du volume
d’activité.
Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

III. Typologie des coûts


Le calcul des coûts n’est pas simple car il existe une multitude de coûts
classés suivant trois paramètres:
• L’objet:
• coût par fonction économique: coût approvisionnement , coût de
production,…
• Coût par moyen d’exploitation: coût de l’usine, d’un magasin,…
• Coût par responsabilité: direction générale, direction commerciale,…
• Coût par marché, par zone géographique
Chapitre 1: Principes de base de la CAGE

III. Typologie des coûts


• Le moment :
• coûts constatés ou coûts réels
• Coûts prévisionnels ou coûts préétablis
• Le contenu:
• Coûts complets: incorporant toutes les charges de la comptabilité
• Coûts partiels: qui ne prennent en compte que certaines charges (coûts
variables ou coûts spécifiques).
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

I. Présentation de la méthode
La méthode des coûts complets consiste à intégrer l'ensemble des
charges déclarées incorporées dans des coûts calculés en fonction de
l'organisation interne de l'entreprise, selon un schéma technique
spécifique. Un coût complet intègre des charges directes et des
charges indirectes.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

I. Présentation de la méthode
La méthode des coûts complets repose ainsi sur la distinction entre
charges directes et charges indirectes.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

I. Présentation de la méthode
le schéma d’incorporation suivant s’impose:

Affectation
CHARGES
DIRECTES
CHARGES
INCORPORAB
COUTS
LES AUX
COUTS
CHARGES
INDIRECTES Imputation
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

II- Affectation et Imputation des charges directes et indirectes


Les charges directes sont automatiquement incorporées au coût en
question alors que celles qui sont indirectes, sont retraitées avant
d’être incorporées au dit coût.
Si cette tâche de calcul de coût est apparemment si on est en présence
de charges directes uniquement, elle devient plus compliquée si
coût comporte des charges indirectes.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

II- Affectation et Imputation des charges directes et indirectes


Il faut les distinguer, reconnaitre leur participation aux coûts avant de
procéder à leur répartition suivant des clefs précisées.
En calcul de coûts complets, la méthode des centres d’analyses (ou
sections homogènes) est utilisée pour l’imputation des charges
indirectes.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

II- Affectation et Imputation des charges directes et indirectes


Un centre d’analyse ou section homogène est une subdivision réelle ou
fictive de l’entreprise; il peut être un département, un service, un
atelier ou une fonction. L’essentiel est qu’il soit un objet de calcul
de coût.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

II- Affectation et Imputation des charges directes et indirectes


Parmi les centres qui seront considérés, on peut en identifier 2 types:
• Les centres principaux;
• Et les centres auxiliaires.
Les 1ier correspondent aux différentes phases de l’ activité de
l’entreprise: approvisionnement, production et distribution.
Les 2nd sont des centres qui travaillent pour la bonne marche de ces
phases.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

II- Affectation et Imputation des charges directes et indirectes


La méthode des centres d’analyse implique d’abord une première
répartition des charges indirectes au niveau de tous les centres
identifiés et par la suite une seconde répartition s’impose avec la
réallocation des montants de charges indirectes des centres
auxiliaires aux centres principaux.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

II- Affectation et Imputation des charges directes et indirectes


Une fois cette 2nd répartition terminée, on calcul les coûts des
différentes Unités d’Œuvre (UO) qui permettront l’imputation
des charges indirectes d’approvisionnement, de production et de
commercialisation.
Chapitre 2: Le calcul des coûts complets

II- Affectation et Imputation des charges directes et indirectes


Ces UO seront choisies de sorte qu’elles reflètent mieux la mesure du
centre; on prend souvent des mesures réelles comme: kg de MP
achetées, Kg de MP consommées, HMW, HMOD, F de CA,...
III- Illustration de la méthode pour une entreprise industrielle

LE COUT D'ACHAT des matières premières : prix d'achat des matières


+ charges directes d'achat
+ charges indirectes d'achat
 

STOCKAGE des matières premières


 
 
LE COUT DE PRODUCTION des produits finis : consommation de matières premières
(sortie de stock des matières)
+ charges directes de production
+ charges indirectes de production
 
 
STOCKAGE des produits finis

LE COUT DE DISTRIBUTION des produits finis vendus : charges directes de distribution


+ charges indirectes de distribution
+ charges indirectes d'administration
 
LE COUT DE REVIENT des produits finis vendus :
coût de production des produits finis vendus
(sortie de stock de produits finis)
+ coût de distribution
 
LE RESULTAT ANALYTIQUE (bénéfice ou perte) : prix de vente des produits finis
sur les produits finis vendus - coût de revient des produits finis vendus
IV- Illustration de la méthode pour une entreprise commerciale

LE COUT D'ACHAT des marchandises : prix d'achat des marchandises


+ charges directes d'achat
+ charges indirectes d'achat
 

STOCKAGE des marchandises


 
 

LE COUT DE DISTRIBUTION des marchandises vendues : charges directes de distribution


+ charges indirectes de distribution
+ charges indirectes d'administration
 
LE COUT DE REVIENT des marchandises vendues :
coût d’achat des marchandises vendus
(sortie de stock de marchandises)
+ coût de distribution
 
LE RESULTAT ANALYTIQUE (bénéfice ou perte) : prix de vente des marchandises
sur les marchandises vendues - coût de revient des marchandises
vendues
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
Contrairement à la méthode du coût complet, les coûts partiels ne
prennent pas en compte la totalité des charges. Ils ne prennent en
considération qu’une partie des charges.
Deux méthodes y sont associées :
- le coût variable
- et le coût spécifique
Le coût variable et le coût spécifique sont mobilisés en fonction du
problème de gestion à résoudre : poursuite ou abandon d’une
activité, appel ou non à la sous-traitance, etc.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
I- La méthode du coût variable
Objectif : On mesure la contribution de chaque objet de coûts à la
couverture des charges fixes en calculant une marge sur coût
variable.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
I- La méthode du coût variable
Seules les charges variables (qu’elles soient directes ou indirectes) sont
prises en compte pour le calcul des coûts. La marge sur coût variable
est la différence entre le chiffre d’affaires et le coût variable. Elle doit
être suffisante pour couvrir les charges fixes et dégager un bénéfice.
MCV = CA – CV
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
I- La méthode du coût variable
La marge sur cout variable peut s’exprimer en % du chiffre d’affaires,
cette valeur s’appelle taux de marge sur coût variable ou coeffient de
marge sur coût variable.
Taux MCV = MCV/CA
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
II- utilisation de la méthode du coût variable: le tableau
d’exploitation différentiel
Le résultat différentiel, présenté par variabilité, fait ressortir:
- les marges sur coût variable
- les coefficients de marge sur coût variable
- les charges fixes
- les résultats analytiques
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Le seuil de rentabilité est une notion relativement aisée à comprendre.
Il peut cependant être calculé de différentes manières. C’est
pourquoi, il est nécessaire de bien préciser quelques définitions au
préalable, avant d’envisager ses extensions sous la forme
d’indicateurs de risque.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Définitions
Schématiquement, le chiffre d’affaires recouvre des coûts variables,
des coûts fixes et le résultat. La différence entre le chiffre d’affaires et
les seuls coûts variables donne la « marge » (c’est-à-dire la
différence) sur coûts variables. Si cette dernière est supérieure aux
coûts fixes, elle laisse un bénéfice, comme on peut le constater sur le
schéma suivant :
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Dans le modèle du seuil de rentabilité, on cherche à déterminer le
point à partir duquel les charges fixes sont couvertes, ce qui
correspond au moment où l’on va commencer à dégager du profit.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Si nous notons par:
• p = prix unitaire
• c = coût variable unitaire
• M = marge sur coûts variables totale
• m = marge sur coût variable unitaire ; m est égal à : p – c
• CA = chiffre d’affaires
• Q = quantités produites et vendues
• CF = coûts fixes
• R = résultat
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Alors, au seuil de rentabilité on a:
MCV=CF
Et à partir de l’équation de résultat (différence entre produits et
charges variables et fixes), le SR sera atteint lorsque ce résultat sera
nul.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Autrement:
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Dans cette dernière expression, les quantités au seuil de rentabilité (on
parle aussi de « point mort ») sont mesurées par le rapport entre les
coûts fixes et la marge sur coût variable unitaire.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
A ces quantités au seuil de rentabilité, on peut déterminer un chiffre
d’affaires correspondant appelé chiffre d’affaires critique. Il est
donné par:
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
III- utilisation de la méthode du coût variable: le seuil de rentabilité
Avec t le taux de marge sur coût variable exprimant ainsi, le
pourcentage du prix de vente qui reste à l’entreprise après avoir tenu
compte des coûts variables. Dès lors, la marge sur coûts variables
totale est égale à :
M = t × CA
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
IV- Le seuil de rentabilité et indicateurs de gestion
a) La marge de sécurité
☞ La marge de sécurité (notée MS) se définit étant comme la
différence entre le chiffre d’affaires annuel et le seuil de rentabilité
(noté SR) exprimé en chiffre d’affaires (noté CA), soit : MS = CA - SR
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
IV- Le seuil de rentabilité et indicateurs de gestion
b) L’indice de sécurité
Si l’on rapporte la marge de sécurité au chiffre d’affaires global, on
obtient un « indice de sécurité » (noté IS), soit :
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
IV- Le seuil de rentabilité et indicateurs de gestion
b) L’indice de sécurité
Une autre formulation est également envisageable :
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
IV- Le seuil de rentabilité et indicateurs de gestion
b) L’indice de sécurité
En simplifiant par P, le prix unitaire, on obtient :

L’une ou l’autre expression sera employée suivant le contexte du


problème.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
IV- Le seuil de rentabilité et indicateurs de gestion
c) L’indice de prélèvement
☞ L’indice de prélèvement (noté IP) représente le pourcentage de
chiffre d’affaires permettant de couvrir les charges fixes, soit :
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
IV- Le seuil de rentabilité et indicateurs de gestion
d) Le coefficient de volatilité, ou levier opérationnel (LO)
☞ Le levier opérationnel exprime le pourcentage de variation du
résultat obtenu, pour une variation en pourcentage du chiffre
d’affaires.
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
IV- Le seuil de rentabilité et indicateurs de gestion
d) Le coefficient de volatilité, ou levier opérationnel (LO)
Il est donné par:
Chapitre 3: Les coûts partiels et seuil de
rentabilité
V- La méthode du coût spécifique
Cette méthode se situe à mi-chemin entre la méthode du coût complet
et de la méthode du coût variable.
Le coût spécifique est constitué :
- du coût variable (charges directes et indirectes)
- et des charges fixes directes (ou charges fixes spécifiques).
La marge sur coût spécifique (MCS) est la différence entre la MCV et
les charges fixes spécifiques :
MCS = MCV – Charges fixes spécifiques
Contenu

Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes


Chapitre 2: Le coût marginal
Chapitre 3 : Les coûts préétablis
Chapitre 4 : La méthode ABC
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

1.  L'imputation rationnelle des charges fixes : principes et fondements


1.1 Mise en situation
un hôtel de 50 chambres a été construit. Ses charges sont les suivantes :
- charges fixes : 100 000 000 F / mois (loyer + coût du personnel permanent)
- charges variables : 10 000 F par chambre louée (petit déjeuner +
blanchisserie)
Les chambres sont louées 100 000 F par nuit.
Le premier mois, l’hôtel est rempli en moyenne à 30% (450 nuitées vendues
sur 1 500 possibles).
TAF 1
1. Calculez le chiffre d’affaires et les charges variables ?
2. Calculez la totalité des charges et déduisez en le résultat global?
3. Faut-il en conclure que l’activité n’est pas rentable ?
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

1.  L'imputation rationnelle des charges fixes : principes et fondements


La technique de l’imputation rationnelle permet de répondre à cette
question en n’imputant à la production qu’une quote-part des charges
fixes correspondant au niveau d’activité réel et en présentant
séparément le coût de la sous activité.
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

1.  L'imputation rationnelle des charges fixes : principes et fondements


Ainsi, dans l’exemple précédent, on n’imputera que 30% des charges fixes
au coût des nuitées, les 70% restant étant clairement identifiés comme
le coût de la sous activité, c’est-à-dire le gaspillage lié à la sous utilisation
de la capacité productive.

Le résultat de l’exploitation de l’hôtel sera alors analysé comme suit :


- prix de vente des nuitées : 45 000 000 F
- coût des nuitées : 4 500 000 + 30% * 100 000 000 = - 34 500 000 F
Résultat avec imputation rationnelle 10 500 000 F
Coût de la sous activité : 70 % * 100 000 000 F= - 70 000 000 F
Résultat net = - 59 500 000 F
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

1.  L'imputation rationnelle des charges fixes : principes et fondements


On en déduit que l’activité en elle-même est rentable et que la perte est
liée à la sous-activité, sans doute
normale au démarrage. La solution n’est pas de fermer l’hôtel mais
d’intensifier sa communication.
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

1.  L'imputation rationnelle des charges fixes : principes et fondements


Suite exemple.
Considérons que pour le deuxième et le troisième mois, l’hôtel est rempli
en moyenne respectivement à 60% et à 75 %.
TAF 2
1. Présentez dans un tableau le calcul des couts unitaires des 3 mois?
2. Que remarquez vous?
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

1.  L'imputation rationnelle des charges fixes : principes et fondements


L’étude de la variabilité des charges a démontré que le cout de revient
total ou unitaire varie en fonction du niveau d’activité, ce qui représente
l’inconvénient majeur de la méthode du cout complet.
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

1.  L'imputation rationnelle des charges fixes : principes et fondements


Pour :
• Permettre une comparaison pertinente des couts d’une période à une autre,
• Améliorer l’analyse des résultats
• Fixer le prix de vente d’un produit par rapport à son cout de revient,
• Mettre en evidence les variations des couts unitaires dues aux charges fixes,
Il est nécessaire :
• de determiner un niveau d’ activité normale,
• d’inclure dans les couts la part des charges fixes calculée par rapport au
niveau d’activité normale, ce qui permet de raisonner à partir d’un cout
complet unitaire constant,
• de calculer l’ écart de résultat du aux variations de l’activité.
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

2.  Modalité de calcul de l'imputation rationnelle


La hiérarchie des couts est identique a celle des couts complets, toutefois
les charges directes et indirectes sont ventilées en charges variables et
fixes et les couts sont exprimes en couts normaux.
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

2.  Modalité de calcul de l'imputation rationnelle


Egalement la technique de l’imputation rationnelle nécessite non seulement
de mesurer l’activité réelle, mais également de définir le niveau d’activité de
référence qui servira de point de comparaison.
L’activité de référence est appelée activité normale. En pratique, elle est
particulièrement délicate à déterminer. Il est possible de prendre en compte
les éléments suivants :
• c’est l’activité habituelle :
- moyenne de la période étudiée,
- moyenne glissante des 12 derniers mois, …
• c’est l’activité pour laquelle les investissements ont été réalisés et le
personnel embauché,
• c’est une activité légèrement inférieure à l’activité maximale (-10% à – 25%).
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

2.  Modalité de calcul de l'imputation rationnelle


Une fois l’activité normale définie et l’activité réelle mesurée, on calcule
un coefficient d’imputation rationnelle qui est obtenu en divisant le
niveau d’activité réel (AR) par le niveau d’activité normal (AN) :
Coefficient d’imputation rationnelle = AR / AN
Ce CIR peut être encore appelé taux d’activité (Ta) s’il mesure l’activité
d’un centre.
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

2.  Modalité de calcul de l'imputation rationnelle


Le montant des charges fixes à imputer se calcule comme suit :
Charges fixes imputées= Charges fixes réelles (ou constatées) X
CIR
Le cout d’IR global se détermine ainsi :
Cout d’IRG = charges variables réelles + Charges fixes
imputées
La difference entre les frais fixes constatés et les frais
fixes imputés constitue une différence d’incorporation.
frais fixes constatés - frais fixes imputés =différence
d’incorporation
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

3.  Application de l'imputation rationnelle


Définir Une activité normale
Répartir les charges en charges fixes et variables
Déterminer le taux d’activité
Calculer le montant des couts fixes à imputer aux
couts
Déterminer les differences sur niveau d’activité
 Si le CIR < 1: cout de sous activité
 Si le CIR > 1: boni de suractivité
Tirer les conclusions de l’ évolution
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

4.  Application de IR
Les charges indirectes sont reparties en charges fixes et charges
variables dans les centres d’analyse auxiliaires et principaux:
Chapitre 1 :L’imputation rationnelle des charges fixes

Centres auxiliaires
Centres principaux

• Commencer par effectuer l’IR Effectuer la repartition secondaire


dans tous les centres puis procéder à l’IR
Procéder à l’imputation dans les
• Réaliser la repartition centres principaux puis réaliser la
secondaire à partir des totaux repartition secondaire
imputés
CHAPITRE 2 - LE COUT MARGINAL

1. Calcul du coût marginal


Le coût marginal ne s’oppose pas au coût complet ou au coût partiel.
En effet, il ne se définit pas par son contenu mais par son mode de
calcul. En effet, son contenu varie en fonction du contexte …
Le coût marginal est le coût d’une unité supplémentaire. Il s’oppose
aux coûts moyens que nous avons calculés jusqu’à présent.
Coût marginal de la N+1ème unité= coût de N+1 unités – coût de N
unités
Coût moyen = coût de N unités / N
CHAPITRE 2 - LE COUT MARGINAL

Exemple :
Un train est composé de plusieurs wagons pouvant accueillir chacun jusqu’à 50
passagers.
- le coût de mise en circulation d’un train (sans wagons) est de 10 000 F : rémunération
du chauffeur et du contrôleur, coût de la locomotive, énergie, coût d’utilisation des
voies ferrées, ...
- le coût de mise en circulation d’un wagon est de 1 000 F par wagon : amortissement
du wagon, supplément d’énergie lié au poids du wagon, …
- le coût d’un passager est de 1 F : nettoyage et usure des sièges.
Si le train transporte 420 passagers répartis dans 9 wagons, son coût est de 10 000 + 9
* 1 000 + 420 * 1 = 19 420 F. Le coût moyen d’un passager est donc de 19 420 / 420 =
46,23 F
En revanche, le coût marginal du 421ème passager n’est que de 1 F car il ne nécessitera
pas la mise en circulation d’un wagon supplémentaire. Il en est de même jusqu’au
450ème passager. En revanche, le coût marginal du 451ème passager est de 1 001 F
car il nécessite la mise en circulation d’un wagon supplémentaire.
CHAPITRE 2 - LE COUT MARGINAL

Rang du passager Coût marginal


1 10 000 + 1 000 + 1 = 11 001 F
2 à 500 (sauf 51, 101, 151, 201, 251, 301, 351, 401, 451) 1F
51, 101, 151, 201, 251, 301, 351, 401, 451 1 000 + 1 = 1 001 F
501 10 000 + 1 000 + 1 = 11 001 F
CHAPITRE 2 - LE COUT MARGINAL

Remarque:
Le contenu du coût marginal est fonction du niveau d’activité au
moment de la prise de décision :
- lorsque la production d’une unité supplémentaire ne nécessite pas
d’augmentation de la capacité (et
donc des charges fixes) : coût marginal = coût variable
- lorsque la production d’une unité supplémentaire nécessite
l’augmentation de la capacité : coût marginal = coût variable +
augmentation des charges fixes.
CHAPITRE 2 - LE COUT MARGINAL

2. Pertinence du coût marginal


Le coût marginal est adapté à la plupart des décisions de gestion dans
la mesure où elles ne sont que des modifications, par touches
successives, apportées à une situation antérieure : accepter une
nouvelle commande, lancer une nouvelle série en production,
acquérir un nouveau matériel, etc …
Il est en particulier très utile pour établir une politique tarifaire
segmentée de type yield management.
C’est le raisonnement en coût marginal qui explique les remises
importantes qu’il est possible d’obtenir sur un billet d’avion ou une
nuit d’hôtel en saison creuse : tant que l’hôtel ou l’avion ne sont pas
pleins, le coût marginal d’un client supplémentaire est minime.
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

La méthode des coûts d’activité a été développée dans les années 80


aux Etats-Unis sous le nom
d’Activity Based Costing, ou méthode ABC.
1. Une alternative à la méthode des centres d’analyse
Les méthodes de calcul de coûts sont ancrées dans un contexte
historique. Ainsi la méthode des centres
d’analyse est apparue au début du XXème siècle pour répondre à une
première vague d’augmentation des
charges indirectes : développement des bureaux des méthodes, des
chefs d’ateliers, etc …
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

Auparavant, la part des charges indirectes était tellement faible qu’il


suffisait de la calculer globalement et d’appliquer un coefficient
multiplicateur au coût direct pour obtenir une approximation
suffisante du coût complet. Par exemple, dans le cas où les charges
indirectes représentent 3% des charges directes, le coût complet est
obtenu en ajoutant 3% au coût direct, c'est-à-dire en le multipliant
par 1,03. Cette méthode peut toujours être utilisée par des
entreprises ayant peu de charges indirectes (moins de 5%).
La méthode des centres d’analyse a permis une analyse plus fine des
charges indirectes et une meilleure précision dans le calcul du coût
complet. Toutefois, les charges indirectes ont continué leur
croissance avec le développement des activités dites de « support »
(coûts de conception, de lancement, etc …) et, à son tour, la méthode
des centres d’analyse a atteint ses limites.
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

Plusieurs reproches lui sont adressés :


- elle ne fait que constater les charges indirectes alors que leur
importance nécessite la mise en place d’outils de contrôle pour les
maîtriser,
- elle ne tient pas compte de l’existence phénomènes de
subventionnements croisés qui faussent la fiabilité des coûts
complets calculés,
- l’unité d’oeuvre la plus fréquemment choisie est la MOD, or celle-ci
ne représente souvent plus qu’une part minime du coût des produits
et se retrouve ainsi « chargée » de façon déraisonnable.
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

La méthode ABC présente plusieurs avantages :


- elle permet une connaissance plus précise des coûts grâce à un
découpage plus fin et plus pertinent des charges indirectes,
- elle permet une véritable maîtrise des charges indirectes en
remontant aux causes réelles de ces coûts et en mettant en
évidence des effets de subventionnement.
En revanche elle est plus lourde et plus complexe que la méthode des
centres d’analyse et doit donc être réservées aux entreprises dont la
structure des charges ou la complexité du portefeuille de produits le
justifie : charges indirectes supérieurs aux charges directes et/ou
coexistence de produits standards et sur mesure, de petites et de
grandes séries, etc ....
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

3. «symptômes » permettant de déceler les situations justifiant la


mise en œuvre de la méthode ABC
A titre indicatif, un consultant a listé 11 « symptômes »
- les frais indirects ou les frais de structure représentent plus de 10%
des charges (1),
- les prix des produits sont trop chers par rapport à ceux des
concurrents (2),
- les services de support à la production (maintenance,
ordonnancement, …) sont imputés au coût de revient des produits en
fonction des heures de main d’œuvre ou de machine ou de tout autre
critère arbitraire (3) et (6),
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

- le devis est fait en appliquant un pourcentage de frais généraux élevé (supérieur à 20%) au
coût matière et à la main d’œuvre (4),
- les commerciaux n’ont pas d’informations sur la structure des coûts de revient et des marges
pour
négocier les prix des produits ou prestations (5),
- l’activité de l’entreprise comporte une part croissante de commandes en petites quantités (3),
- le service commercial prospecte plusieurs types de clientèle nécessitant des efforts différents
(3),
- la rentabilité des clients principaux ou des types de clientèle n’est pas connue ou est calculée
de manière imprécise (5),
- les commerciaux n’ont pas d’information sur la rentabilité des clients pour négocier les
ristournes de fin d’année (5),
- la structure des charges de l’entreprise est figée depuis de nombreuses années ou ne
correspond qu’au découpage hiérarchique par service (6),
- la gamme des produits et prestations est de plus en plus large, avec des degrés de complexité
différents (3).
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

Remarques :
(1) Ce chiffre est probablement exagérément bas dans la mesure où l’auteur
cherche à vendre des missions de mise en place de l’ABC.
(2) Signe d’une politique tarifaire inadaptée du fait d’une mauvaise
connaissance des coûts.
(3) Cf. paragraphe suivant sur les subventionnements croisés.
(4) Signe que les charges indirectes sont importantes (symptôme n°1) et
insuffisamment analysées, d’où un risque de pratiquer des prix trop élevés
(symptôme 2).
(5) Les charges indirectes sont mal connues et il est difficile de savoir quelle
part de la marge sur coût direct est réellement nécessaire pour les couvrir
et quelle part reste négociable.
(6) Il s’agit plus d’une mauvaise mise en œuvre de la méthode des centres
d’analyse que d’un réel défaut de la méthode.
CHAPITRE 3 – LA METHODE ABC

4. Le phénomène des subventionnements


La répartition des charges indirectes selon la méthode des centres
d’analyse connaît plusieurs limites. En particulier, l’activité de chaque
centre n’est pas toujours homogène et l’unité d’œuvre choisie ne
remplit son rôle que partiellement car elle ne peut pas représenter
l’ensemble des activités du centre.
CHAPITRE 4 – LES COUTS
PREETABLIS
1.1. Définition.
On définit un coût préétabli comme : « un coût évalué à priori :
· soit pour faciliter certains traitements analytiques,
· soit pour permettre le contrôle de gestion par l’analyse des écarts. »
La valorisation des programmes de production nécessite le calcul de
coûts préétablis. Il s’agit d’établir à priori, sur la base d’une activité
normale, des coûts prévisionnels normaux en vue de calculer à
posteriori des écarts entre coûts réels constatés et coûts préétablis.
CHAPITRE 4 – LES COUTS
PREETABLIS
1.2. Intérêt.
La méthode des coûts préétablis présente plusieurs avantages pour la
gestion et le contrôle de
gestion :
1°) Ils permettent une évaluation rapide des coûts de la production
prévue et de la production réelle :
Coût de la production = Coût unitaire (prévu ou réel) x Quantité
produite
2°) Ils permettent l’élaboration de devis préalables au lancement de la
fabrication.
CHAPITRE 4 – LES COUTS
PREETABLIS
1.2. Intérêt.
3°) Ils facilitent les contrôles internes au niveau de l’exploitation par
comparaison entre les objectifs prévus et les réalisations effectives.
4°) Les calculs d’écarts conduisent à la recherche des causes des
variations de charges et ensuite à la prise de décision de gestion.
5°) Calculés préalablement au lancement de la fabrication et de la
commercialisation d’un produit nouveau ils permettent de
déterminer le prix de vente.
Les coûts préétablis constituent donc des instruments de gestion de
l’entreprise.
CHAPITRE 4 – LES COUTS
PREETABLIS
1.3. Calcul des coûts.
Les calculs de coûts intègrent :
· Des charges directes :
o Matières premières : Coût préétabli x Quantité nécessaire.
o Main d'oeuvre : Taux horaire préétabli x Nombre d'heures.
· Des charges indirectes :
· Coût de l'unité d'oeuvre (c.u.o.) x Nombre d'unités d'oeuvre (n.u.o.)
o L'activité d'un centre est exprimée en unités d'oeuvre (u.o.)
L’estimation des dépenses d’un centre d’analyse constitue le budget du centre
(ou du service) pour une certaine activité exprimée en unités d’oeuvre ou
pour une certaine production exprimée en nombre de produits fabriqués.
Plusieurs budgets peuvent être établis pour différents niveaux d’activités
prédéterminés. Ces hypothèses sont qualifiées de budgets flexibles.
CHAPITRE 4 – LES COUTS
PREETABLIS
2. Calcul des écarts
L’essence de la méthode des couts préétablis est de comparer les couts
prévus aux couts constatés pour en déceler des écarts a analyser. On
en distingue
• L’ écart sur volume
• L’ écart global
• Et l’ écart total
CHAPITRE 4 – LES COUTS
PREETABLIS
2. Calcul des écarts
• L’ écart sur volume = Cout préétabli de la production réelle - Cout
préétabli de la production prévue
• L’ écart global = cout réel de la production réelle – Cout préétabli de
la production réelle
• Et l’ écart total = cout réel de la production réelle – Cout préétabli de
la production prévue