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INSTITUT AFRICAIN

D’INFORMATIQUE

COURS DE COMPTABILITE ANALYTIQUE

ENSEIGNANTE : Mme JOSETTE LEUBOU

Mme LEUBOU Josette 1


PLAN DE COURS

CHAPITRE 1 : GENERALITES

. Objectifs de la Comptabilité Analytique

La C.A diffère de la comptabilité générale. Cette différence trouve son origine


dans la philosophie qui est à la base de la mise en œuvre des deux comptabilités. En effet
la comptabilité générale peut être qualifiée de comptabilité «externe» dans la mesure où
elle est orientée essentiellement vers l’information des tiers (fournisseurs, banques, Etat,
actionnaires créanciers divers, ...). La C.A quant à elle sera qualifiée de comptabilité
«interne» puisqu’elle se fixe comme objectif de présenter au chef d’entreprise et au
divers responsables hiérarchiques la situation de l’entreprise en particulier en ce qui
concerne les coûts et donc le résultat.

2. Définition de la Comptabilité Analytique

La C.A est un mode de traitement des données dont les objectifs essentiels sont
les suivants:
d’une part,
 connaître les coûts des différentes fonctions (approvisionnement c’est-à-dire
l’achat, production, distribution, administration...) assumées par l’entreprise.
 expliquer les résultats en calculant les coûts des produits (biens ou services)

d’autre part,
 établir les prévisions de charges et de produits courants
 en constater les réalisations et expliquer les écarts qui en résultent

D’une manière générale, elle doit fournir tous les éléments de nature à éclairer la prise
de décision
Le rôle de la comptabilité analytique est de donner les informations désirées sur
le fonctionnement et l’activité de l’entreprise.

D’une manière générale, l’entreprise est un groupement d’hommes qui mettent en


commun :

 des moyens financiers (capitaux),


 des moyens humains (travail, savoir-faire), en vue de l’obtention d’un résultat
économique, production de biens et services destinés à la vente.

La comptabilité générale décrit les flux entrants et les flux sortants, mais c’est la
comptabilité analytique qui prend le relais en expliquant comment, à travers une certaine

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analyse de l’entreprise, les flux de consommations de facteurs de production sont
employés dans les sous-ensembles de l’entreprise pour s’intégrer dans les coûts des biens
et services produits et vendus.

L’ensemble des deux comptabilités, générale et analytique, forme alors un ensemble


ininterrompu de flux physiques et monétaires appelé RESEAU COMPTABLE. Ce réseau
doit être construit sur la base d’un système d’information regroupant :

 des éléments extra-comptables : mesure en unités physiques des flux de


consommations internes de biens, services et autres facteurs de production, des flux
de prestations entre sous-ensembles, etc.
 des éléments comptables : informations permettant de valoriser ces flux physiques
et, les traduisant en une unité commune : l’unité monétaire, de les traiter d’une
manière globale et homogène.

3. Définition des termes courants

 Le prix : c’est l’expression monétaire d’une transaction commerciale entre


l’entreprise et les autres agents économiques. En amont on parlera de prix
d’achat (fournisseur). En aval il s’agira du prix de vente (client). Pour toutes les
opérations internes de l’entreprise, on parlera de coûts (coût d’achat, coût de
production, coût de distribution et coût de revient)
 La charge : tout décaissement effectué par l’entreprise soit pour acquérir des
marchandises et des matières et fournitures, soit dans le cadre des
obligations légales (ex : impôts et taxes, amortissements et provisions...), soit
pour rémunérer des facteurs de production est une charge pour l’entreprise.
Sont aussi considérés comme charges les frais financiers et la valeur comptable
des élément
’actif cédés ou bien les pertes dues aux destructions et au disparition

 Le coût
c’est la somme de toutes les charges qui ont été engagées tout au long du processus
de production et/ou de commercialisation.
Chaque type de coût se définit par trois caractéristiques indépendantes les unes
des autres à savoir le champ d’application, le contenu ou le moment de calcul.

a- Champ d’application des coûts : selon le type de regroupement de charges


pratiqué, on distingue :

 les coûts par fonction : Approvisionnement, Production, Distribution,


Administration, ou toute fraction de ces fonctions.
 les coûts par moyen d’exploitation : Magasin, Usine ou Atelier, Service
fonctionnel.

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 les coûts par activité d’exploitation : Famille de produits ou de services,
Produit ou service, Stade d’élaboration.
 les coûts par responsabilité : Directions : direction générale, direction
commerciale, direction technique, etc. Chefs de services : Chef d’atelier,
Chef de produit, etc.
 les coûts par autre champs d’application : Zones géographiques de ventes,
Types de canaux de distribution, etc.

b- Contenu: selon le type de coût désiré, on peut soit incorporer la totalité des
charges de la période dans l’ensemble des coûts, soit une partie seulement. On
distingue alors :

 les coûts complets : Ils sont obtenus, soit en incorporant sans modification
la totalité des charges de la comptabilité générale, soit en incorporant la
totalité des charges obtenues après un traitement (évaluation ou
événement) qui leur confère une signification plus grande ;
 les coûts partiels : Ils sont obtenus en n’incorporant qu’une fraction des
charges de la période, le reliquat étant analysé globalement par ailleurs. On
distinguera :

 les coûts directs qui ne comprennent que la fraction des charges qui
est reliée en toute certitude et sans calcul aux produits ; le reliquat
constitue les coûts indirects ;
 les coûts variables qui ne comprennent que la fraction des charges
dont le montant varie proportionnellement ou non, avec les activités
de production, distribution, etc... ; le reliquat constitue les coûts
fixes, supposés invariables en fonction de l’activité de l’entreprise.

c- Moment de calcul: selon qu’ils sont établis avant ou après l’événement, on


distingue :

 les coûts préétablis, estimés à partir d’hypothèses concernant les faits à


venir ;
 les coûts constatés ou coûts réels, établis postérieurement aux fixes.

A chaque combinaison de ces critères correspond un type de coût :

Exemples :
 coût complet préétabli d’un atelier,
 coût variable constaté d’un produit.

 Lors que les charges de la comptabilité générale sont retenues sans modification par
la comptabilité analytique, les coûts ainsi déterminés sont des coûts complets
traditionnels, en revanche si les charges de la comptabilité générale ont, au préalable,

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fait l’objet d’un ajustement par la comptabilité analytique, on est en présence des
coûts complets économiques.

 Le produit

Un produit est un bien ou un service créé par l’entreprise ; cependant un


produit peut aussi correspondre aux ressources provenant d’opérations
commerciales (ex. : vente de marchandises) ou financières (produits financiers).

 La marge

C’est la différence entre le chiffre d’affaires (hors taxes) et un coût.


Plusieurs catégories de marges peuvent être calculées :
marge sur coût d’achat = chiffre d’affaires (ca) - coût d’achat vendu
Cette marge sera calculée différemment selon qu’il s’agisse de l’entreprise
commerciale ou industrielle.

 Le résultat

Sa formule diffère suivant les méthodes de calcul de coût


a- Méthode dite des coûts complets

 Résultat = chiffre d’affaires – coût de revient complet


 Résultat = m/Ca – frais de fabrication vendus – CHP (cas d’une entreprise
industrielle)
 Résultat = m/Cp – CHP (entreprise industrielle)
 Résultat = m/Ca – coûts de distribution (entreprise commerciale)
 Résultat = m/Cv - charges fixes (CF) vendues
 Résultat = m/CD – charges indirectes vendues

b- Méthode des coûts partiels

 Résultat = m/Cv – charges fixes totales


 Résultat = m/CD –charges indirectes totales

En comptabilité analytique on distingue le résultat analytique (RA) du résultat de


la comptabilité analytique (RCA). Le RA correspond au résultat par différence entre le
chiffre d’affaires et les charges incorporables. Le RCA est le résultat de la comptabilité
générale déterminé selon les principes de la comptabilité analytique. Un rapprochement
entre le résultat de la comptabilité analytique et le résultat de la comptabilité générale
permet de vérifier si des erreurs n’ont pas été commises lors du calcul des coûts. En
effet, en l’absence d’erreurs de calcul, ces deux résultats sont identiques.
La relation qui existe entre RCA et RA est: RCA = RA + CS – CNI ± .

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CS : charges supplétives ;
CNI : charges non incorporables ;
 : différences d’incorporation

4. Quelques éléments d’arithmétique commerciale : les Bonifications sur prix


Elles sont en général de trois types, à savoir le rabais, la remise, la ristourne et
l’escompte de règlement.
Un rabais est une réduction accordée lorsque la marchandise livrée est de qualité
différente de ce qui avait été command ;
Une remise, quant à elle, est accordée lorsque le client achète d’importantes quantités
de marchandises ;
Une ristourne est une réduction de prix calculée sur l’ensemble des opérations faites
avec un même tiers, client ou fournisseur pendant une période déterminée ;
L’escompte de règlement est accordé en général à un client qui procède à un paiement
anticipé.
Le rabais, la remise, l’escompte de règlement sont calculés en cascade dans l’ordre ci-
dessus.
Le rabais la remise et la ristourne sont des réductions à caractère commercial alors
que l’escompte de règlement est considéré comme une opération financière.

En présence de bonification, on effectuera les calculs suivants:


Prix d’achat (hors taxe) – rabais – remise –ristourne = net commercial
Net commercial –escompte de règlement (calculé sur la base du net commercial) = net
financier
Net financier (100% + taux de TVA) = Net à payer

5. Organigramme de la comptabilité analytique


a- Principe
L’ensemble du processus de calcul des coûts et coût de revient est représenté par
un organigramme.
Un tel organigramme sera utile, par la suite, pour dégager les grandes lignes des
applications.
A chaque stade, des problèmes se posent. Les chapitres suivants auront pour but
de présenter des techniques de résolution de ces problèmes. L’étude préalable d’un tel
organigramme permet de ne pas perdre de vue :
 les objectifs,
 la place de chaque calcul particulier dans le processus d’ensemble.

Par souci de simplification nous allons considérer le cas d’une entreprise industrielle
qui achète une matière première qu’elle transforme pour obtenir un sous- produit et un
produit fini. A partir de ce cas, les cas dune entreprise commerciale ou entreprise
industrielle monoproducteur (fabricant un seul produit) peuvent facilement s’analyser.

b- Exemple d’application

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 Enoncé
L’entreprise DANWILI fabrique 1 produit P à partir de deux matières premières
M1et M2.
La matière première m1 subit un traitement dans l’atelier A avant de passer, sans
stockage, dans l’atelier B où elle est associée à la matière première M 2 pour obtenir le
produit P.
La fabrication du produit P laisse un sous-produit SP. A la sortie de l’atelier B, le sous-
produit est stocké, puis passe dans l’atelier. D où il est combiné à la matière première M3
avant sa commercialisation.
La matière première M3 est préalablement traitée dans l’atelier C, puis est stockée avant
son passage dans l’atelier D.

En supposant que toutes les matières premières sont stockées après leur achat,
que le produit P et le sous-produit SP font l’objet d’un stockage avant leur
commercialisation et que les charges administratives et financières sont imputées dans
leur totalité au coût de revient de P, présenter l’organigramme de calcul de coûts.

 solution
Organigramme de calcul de coût pour l’entreprise DANWILI

CHP

Coût CP CP de
d’achat
M1 P
M1 P CR
M1 Traitée et SP

Charges
Coût P
directes d’achat

M2 M2 CP

CP de CR
SP
CP SP
Coût SP
d’achat M3,
Charges M3 Traitée
indirectes M3 M3

CD
SP
REP

Légende :

: entrées et sorties de stock et divers


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CP : coût de production

CD : coût de distribution
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TITRE I : LA SAISIE DES INFORMATIONS
Le rôle de la comptabilité analytique est de donner les informations désirées sur
le fonctionnement de l’entreprise.
D’une manière générale, l’entreprise est un groupement d’hommes qui mettent en commun :
 des moyens financiers (capitaux),
 des moyens humains (travail, savoir-faire), en vue de l’obtention d’un résultat
économique, production des biens et services destinés à la vente.
La comptabilité générale décrit les flux entrant et sortant, mais c’est la comptabilité
analytique qui prend le relais en expliquant comment, à travers une certaine analyse de
l’entreprise, les flux de consommation de facteurs de production sont employés dans les
sous-ensembles de l’entreprise pour s’intégrer dans les coûts des biens et services
produits et vendus.
L’ensemble des deux comptabilités, générale et analytique, forme un ensemble
ininterrompu de flux physiques et monétaires appelé réseau comptable.
Ce réseau doit être construit sur la base d’un système d’information regroupant:
des éléments extra- comptables : mesure en unités physiques des flux de
consommation internes de biens, services et autres facteurs de production, des flux
de prestation entre sous-ensemble de l’entreprise, etc.
des éléments comptables : informations permettant de valoriser ces flux physiques
et, les traduisant en une unité commune : l’unité monétaire, de les traiter d’une
manière globale et homogène.

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CHAPITRE 2 : LES MATIERES
En amont du processus de transformation, les matières constituent tous les
éléments physiques pouvant être stockés et provenant d’un fournisseur. Elles
comprennent :
 les marchandises, destinées à être revendues en l’état ;
 les matières premières, qui sont transformées en produits ;
 les matières consommables, qui sont utilisées et détruites au cours du processus de
transformation ;
 les emballages.

Les magasins ont pour objet essentiel d’assurer le stockage des éléments qui y
séjournent dans les meilleures conditions de conservation et d’accessibilité. Ils doivent
également contrôler les flux d’entrée et de sortie, quantitativement et qualitativement.

1. Organisation des magasins et flux mesurés en quantités physiques

1.1 Fonctionnement des magasins de matières

A l’entrée, les magasiniers doivent :

Contrôler la conformité de la livraison par rapport à la commande ; le bon


de livraison signé décharge le fournisseur de son obligation de livrer, à moins qu’y figurent
des réserves pour non-conformité. Le bon de réception (duplicata du bon de livraison)
sert de pièce justificative de l’entrée en stock.
Contrôle de qualité des matières livrées, soit de manière exhaustive
lorsqu’on veut une certitude de ne pas avoir de matières de qualité insuffisante.

Pendant le stockage, doivent être assurées :

Une fonction de rangement : Chaque matière doit toujours être au même


emplacement et cet emplacement doit être défini en vue d’assurer la plus grande facilité
de localisation et d’accessibilité.

Une fonction de conservation : Les matières doivent être stockées dans


des conditions de conservation optimale, de manière à minimiser le risque de
détérioration. Il est donc nécessaire de prévoir des aires adaptées et les
équipements nécessaires pour maintenir les matières dans les conditions de
température, hygrométrie, lumière, aération, etc ..., qu’elles nécessitent.

Une fonction d’information : Le magasinier doit connaître en permanence


le niveau du stock de chaque matière afin de savoir s’il peut livrer les demandes qui
lui sont adressées et, compte tenu des délais de livraison des fournisseurs, quand
il doit faire lancer une nouvelle commande. Pour cela, il doit tenir un inventaire

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permanent quantitatif et assurer un contrôle (inventaire tournant ou inventaire
par sondage) des existants réels.

A la sortie, les magasiniers ont pour mission :

De contrôler la validité des demandes qui leur sont adressées,


De Livrer,
D’enregistrer le destinataire de la livraison afin que l’affectation
du coût des matières consommées puisse être assurée.

Le document qui permet l’identification des sorties est le bon de sortie des
matières, présenté par le service utilisateur et visé par le magasinier.

1.2 L’inventaire permanent quantitatif

L’inventaire permanent quantitatif est le système d’information des magasins


permet,
d’une part, au service d’approvisionnement d’avoir l’information nécessaire sur les flux
de sortie et le niveau des stocks afin de définir une politique d’approvisionnement ;
d’autre part, au service de comptabilité analytique de disposer des informations
concernant les flux physiques de consommation afin de les affecter aux coûts des
produits ou des activités, sous réserve de les valoriser.

2. La valorisation des entrées

Les éléments retenus pour l’évaluation des entrées en stock sont obtenus à partir
d’un retraitement des informations fournies par la comptabilité générale.

Le principe est celui de l’entrée au coût d’achat. Celui-ci comprend :

2.1 Le prix d’achat net, c’est-à-dire le prix d’achat hors taxes récupérables
(T.V.A) et déduction faite des différentes réductions commerciales. Dans le
cas de réductions après facturation, comme les ristournes périodiques, il est
possible de pratiquer des abonnements à partir d’un montant supposé.

2.2 Les frais d’achat, payés par l’entreprise au fournisseur ou à des tiers
prestataires de services ; ils comprennent : le transport, l’emballage,
l’assurance, etc..

2.3 Les frais d’approvisionnement sont les frais supportés par l’entreprise à
l’occasion de l’acte d’approvisionnement (transport, réception, contrôle, magasinage) ; ils
sont calculés par la comptabilité analytique. De nombreuses entreprises préfèrent, pour
des raisons de simplification, tenir compte de ces frais à la sortie des stocks.

Exemple :

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Extrait de facture :
- Peinture laquée blanche - 50kg à 2800 ................................................... 1 40000
- Peinture beige mate - 100kg à 2400 .................................................... 2 40000
Brut hors T.V.A ................................................ 3 80000
Remise 10% .................................................................................. 38000
Net hors T.V.A ................................................. 3 42000
Transport : 200 le kilo ................................................................. 30000
3 72000
T.V.A 18,60% .............................................................................. 69192

A payer ......................................................................................... 4 41192

Frais d’approvisionnement : estimés à 5% du prix d’achat. Le fournisseur accorde


habituellement une ristourne de 2%.

Calcul du coût d’achat unitaire

Peinture laquée blanche Peinture beige mate


Prix d’achat brut H.T ................................. 2800 2400
Remise 10% ............................................... -280 - 240

2520 2160
Espoir ristourne 2% ................................... - 50,4 - 43,2

Prix d’achat net .......................................... 2469,6 2116,8


Frais d’achat .............................................. 200 200
Frais d’approvisionnement ........................ 123,4 105,8
Coût d’achat .................................... 2793,0 2422,6

3. L’EVALUATION DES SORTIES DE STOCK

Il est exceptionnel que les matières en stock soient suffisamment individualisées


pour qu’il soit possible de connaître le coût d’achat de chaque unité au moment de la sortie.
Dans le cas général, la détermination du coût des sorties de stock dépend de la méthode
d’évaluation adoptée, à savoir, en gros, la méthode du coût moyen pondéré (CMP), la
méthode du first in first out (FIFO) et la méthode du last in first out (LIFO).

3.1 Coût unitaire moyen pondéré (C.U.M.P) mensuel

Le coût des sorties, constant pendant la période, sera la moyenne arithmétique pondérée
des coûts du stock initial et des entrées de la période :

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Stock initial en valeur + somme des entrées en valeur
C.U.M.P. =
Stock initial en quantité + somme des entrées en quantité

3.2 Premier entrée, premier sorti (First in, First out ou FIFO)

Sur la fiche de stock, les lots sont supposés individualisés et les plus anciens
partent les premiers.

3.3 Dernier entré, premier sorti (Last in, First out ou LIFO)

A l’inverse de la précédente, ce sont les plus récents qui sortent les premiers

4. Conditions de choix d’une méthode de valorisation des sorties de stock

L’adoption d’une méthode d’évaluation des stocks n’est pas neutre en période
d’instabilité des prix en particulier quant à l’évaluation des consommations incorporées
dans les coûts. En effet, selon la méthode retenue, le bénéfice peut être soit minoré, soit
majoré.

Ainsi, si nous notons R (FIFO), le résultat obtenu en appliquant la méthode FIFO


aux sorties de stock, et R (CMP) les résultats obtenus respectivement avec les méthodes
LIFO et CMP, on aura :

en période d’inflation (hausse des prix) : R (LIFO) < R (CMP) < R (FIFO)
en période de déflation (baisse des prix): R (LIFO) > R (CMP) > R (FIFO)

Ceci se justifie de la façon suivante :

- en période d’inflation le coût des stocks vendus (LIFO) sera élevé puisque les
produits ou les marchandises qui sortent en premier sont les derniers entrés donc ceux
dont le coût est élevé ; en revanche le coût des stocks vendus (FIFO) sera faible dans la
mesure où les produits ou les marchandises qui sortent en premier sont les premiers
entrés c’est-à-dire ceux dont le coût est faible. La situation est inverse en cas de
déflation.

S’agissant du CUMP, cette méthode se situera dans tous les cas à mi-chemin entre
les deux méthodes précédentes : par conséquent, l’adoption de cette méthode permet
d’amortir l’effet d’une variation des prix.

Le système comptable OHADA préconise deux méthodes :


- le FIFO

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- le CUMP qui connaît alors deux variantes:
●le coût moyen pondéré après chaque entrée ;
●le coût moyen pondéré calculé sur la durée moyenne de stockage.

Exercice d’application

a- Enoncé
On vous transmet les informations suivantes relatives à l’activité de
l’entreprise HAPPI au cours du mois de mars 1997.
01/03/97 : stock initial 500 articles valorisés à 1.900F l’unité,
05/03/97 : achat de marchandises : 1.500 unités au prix de 1.600F
10/03/97 : vente de marchandises : 1000 unités
20/03/97 : achat de marchandises : 500 unités à 1.450F
25/03/97 : vente de marchandises : 1200 unités
31/03/97 : achat de marchandises : 500 unités à 1.400F
Travail demandé
Dresser la fiche de stocks pour le mois de mars 1997, en utilisant successivement
la méthode FIFO et la méthode LIFO sachant que les frais accessoires d’achat se
sont élevés à 250F par unité achetée.
Déterminer le résultat LIFO et le résultat FIFO sachant que le prix de
vente unitaire était de 3000F (HT) au mois de mars et que les frais sur vente
étaient de 300F par unité vendue.
L’inventaire extra-comptable au soir du 31/03/97 a fait état de 700
articles en stock. Présenter le compte de stock au 31/03/97 en utilisant la
méthode CMP.

b- corrigé exercice 1

1- Fiche de stocks
Il faut déterminer le coût d’achat unitaire
05/03/97 : 1.600+250 = 1.850F
20/03/97 : 1.450+250 = 1.700F
31/03/97 : 1.400+250 = 1.650F

Fiche de stocks : Méthode FIFO

Mme LEUBOU Josette 14


Entrées Sorties Stocks
Dates Qtés CU Mts Qtés CU Mts Qtés CU Mts
01/03 500 1.900 950.000
05/03 1.500 1.850 2.775.000 500 1.900
1.500 1.850 3.725.000
10/03 500 1.900
500 1.850 1.875.000 1000 1.850 1.850.000
20/03 500 1.700 850.000 1.000 1.850
500 1.700 2.700.000
25/03 1.000 1.850
200 1.700 2.190.000 300 1.700 510.000
31/03 500 1.650 825.000 300 1.700
500 1.650 1.335.000

Fiche de stocks : Méthode LIFO

Entrées Sorties Stocks


Dates Qtés CU Mts Qtés CU Mts Qtés CU Mts
01/03 500 1.900 950.000
05/03 1.500 1.850 2.775.000 500 1.900 3.725.000
1500 1.850
10/03 1000 1.850 1.850.000 500 1900
500 1.850 1.875.000
20/03 500 1.700 850.000 500 1.900
500 1.850
500 1.700 2.725.000
25/03 500 1.700
500 1.850
200 1.900 2.155.000 300 1.900 570.000
31/03 500 1.650 825.000 300 1.900
500 1.650 1.395.000
2.500 4.450.00 2.200 4.005.00
0 0

2- Détermination des résultats


 Méthode FIFO
- Coût de revient : 4.065.000 + (300 + 2.200) = 4725.000F
- Chiffre d’affaire : 2.200*3.000 = 6.600.000F
- Résultat FIFO : 6.600.000 – 4.725.000 = 1.875.000F
 Méthode LIFO
- Coût de revient : 4.005.000+ (300*2.200) = 4.665.000F
- Résultat LIFO ; coût de revient : 6.600.000 – 4.665.000 = 1.935.000F
3- Présentation du compte de stock au 31/03
Nous devons d’abord calculer le CMP :
950.000 + 4.450.000

CMP = = 1.800F

Mme LEUBOU Josette 15


Dates Libellés Qtés CU Mts Dates Libellés Qtés CU Mts
01/03 SI 500 1.900 950.000 10/03 BS N° 1.000 1.800 1.800.000
05/03 BR N° 1500 1.850 2.775.000 25/03 BS N° 1.200 1.800 2.160.000
S. réel 700 --- 1.260.000
DI 100 1.800 180.000
20/03 BR N° 500 1.700 850.000
31/03 BR N° 500 1.650 825.000
3.000 1.800 5.400.000 3.000 5.400.00
0

Mme LEUBOU Josette 16


CHAPITRE 3 : LA MAIN D’ŒUVRE

La prise en considération du facteur travail dans le réseau de comptabilité analytique


n’intervient que pour les aspects quantitatifs et de coût pour l’entreprise. Les aspects
qualitatifs sont analysés par d’autres services :

 qualité du travail : par les services de contrôle ;


 qualité des conditions de travail pour le travailleur : par le service du personnel ou
par divers comités (Comité d’hygiène et de sécurité, Comité pour l’amélioration des
conditions de travail, etc..).

Il faut pourtant être conscient de ce que le salarié ne travaille pas exclusivement


pour percevoir un salaire, et que l’intérêt qu’il porte à son travail dépend largement des
conditions de bien-être, d’ambiance, d’intérêt participatif qui lui sont offertes par
l’entreprise.

En ce sens, les aspects qualitatifs ont une influence sur les résultats quantitatifs :
on travaille mieux lorsqu’on aime son travail.

1. Différents types de main-d’œuvre

Du point de vue de l’incidence sur les coûts, on peut distinguer deux catégories de
personnels :

1.1 La main d'œuvre directement productive

On appelle main-d’oeuvre directement productive, ou main-d’oeuvre


directe, l’ensemble des personnels dont l’activité s’applique directement à la
fabrication des produits, les temps de travail étant connus.

Exemples :

Font partie de la main-d’œuvre directement productive : les ouvriers


fabriquant un seul produit, ceux qui fabriquent différents produits, lorsque le
temps de travail sur chacun est relevé.
Ne font pas partie de la main-d’œuvre directement productive : les ouvriers
travaillant sur différents produits lorsque les temps de travail sur chacun ne
sont pas relevés, les contremaîtres et chefs d’équipes, les conducteurs de
machines polyvalentes, etc. ...

Mme LEUBOU Josette 17


Le coût de la main-d’œuvre directement productive constitue un coût direct de
production.

1.2 La main-d’œuvre indirectement productive

Cette catégorie comprend tous les personnels qui ne sont pas classés dans la
précédente. C’est-à-dire :
 les personnels ouvriers travaillant sur plusieurs produits et dont la
répartition des temps de travail n’est pas connue,
 les personnels de maîtrise et d’encadrement.

2. Les éléments des charges de personnel

Le coût du travail salarié, pour l’entreprise, comprend plusieurs éléments :

2.1 La rémunération principale brute

Elle est composée de :

 salaire de base
 heures supplémentaires,
 primes et gratifications.

Cette rémunération est prise en considération avant déduction des


cotisations salariales, puisque celles-ci sont retenues puis versées par
l’employeur. S’y ajoutent les indemnités et avantages en espèces
(remboursement de frais par exemple), ainsi que les provisions pour congés
payés.

2.2 Les charges patronales

Il s’agit de l’ensemble des cotisations patronales à la sécurité sociale


et aux autres organismes sociaux ainsi que des charges fiscales liées aux
rémunérations du personnel.

Ces charges peuvent être individualisées, mais il est également


possible, pour des raisons de simplification du travail comptable, de les considérer
comme une masse qui sera répartie proportionnellement aux rémunérations
proprement dites, bien que cela ne représente qu’une approximation grossière de
la réalité.

Cette catégorie regroupe un ensemble hétérogène et d’importance


très variable selon les entreprises. On y trouve notamment :

Mme LEUBOU Josette 18


 Les contributions patronales hors obligations légales :
contributions à la formation professionnelle au-delà du
pourcentage légal, versements aux comités d’entreprise et
d’établissement, d’hygiène et de sécurité, versements aux
œuvres sociales, etc..
 Les avantages en nature accordés aux salariés.

2.3 Le travail des non-salariés

Bien que ne faisant pas partie des charges salariales, la rémunération du travail
de l’exploitant individuel, ainsi que ses cotisations sociales personnelles, doivent être
intégrées dans les charges de personnel.

De plus, pour des raisons de comparaisons interentreprises, il est souhaitable


d’inclure dans les charges de personnel de la comptabilité analytique le salaire qu’aurait
perçu le dirigeant non salarié. Il s’agit alors de charges supplétives.

3. Affectation des temps de travail

La mise en place d’un système d’information sur les temps de travail n’offre
d’intérêt que pour les personnels affectés à des tâches telles que ce temps est une unité
de mesure significative. Généralement, ce système est limité au travail manuel de
production.
L’objet de la mesure du temps de travail est multiple :
 la prévision du temps alloué afin de tenir un planning de la main d’œuvre.
 la mesure du temps effectif en vue de l’affectation des coûts de main d’œuvre
aux produits (ou éventuellement aux activités) concernés.
 la comparaison entre les deux pour la mesure des rendements et
éventuellement le calcul des primes.
 Le relevé de ces temps peut être obtenu par différents moyens dont le choix
dépend de la nature d’activité exercée ou du type d’entreprise.

Par exemple :

Personnels affectés en permanence à la même tâche :


un cahier de contrôle journalier est tenu par le contremaître, qui y note pour chaque
ouvrier les temps de présence et les incidents ayant provoqué des arrêts de travail
anormaux (pannes, ruptures d’approvisionnement, etc.),

Personnels affectés à des fabrications variées :


Le lancement d’une commande ou d’une série donne lieu à l’émission d’un bon de travail
décrivant la nature des opérations à réaliser, fixant le temps alloué à chacune, et qui
recevra en fin de réalisation les temps effectifs.

Personnels affectés à des tâches difficilement prévisibles :

Mme LEUBOU Josette 19


C’est par exemple le cas des personnels d’entretien, de service après- vente, etc. Chaque
opérateur établit un rapport journalier d’activité visé par son chef de service.

Quel que soit le mode de relevé, une synthèse périodique récapitule l’ensemble des temps
de travail et les ventile par produit ou par activité.

Mme LEUBOU Josette 20


CHAPITRE 4 : LES AUTRES CHARGES

La saisie des informations concernant les charges autres que les matières et la
main d’œuvre est plus complexe et ne peut pas être effectuée avec autant de précision,
car il n’est pas possible de mesurer leur consommation en unités physiques.
Les problèmes liés à la périodicité de constatation des coûts, nécessitent tout un
ensemble de retraitement des préalables.

1. Les charges supplétives

Toutes les charges de la comptabilité générale (CCG), ne sont pas prises en compte
par la comptabilité analytique. En effet, certaines charges dites charges non
incorporables (ex : charges exceptionnelles, frais d’établissement, pertes dues à un
incendie ...) ne sont pas retenues comme charges par la comptabilité analytique ; d’autres
en revanche sont prises en compte par la comptabilité analytique alors que la comptabilité
générale les ignore ; ces charges sont appelées charges supplétives. On en recense deux
catégories :

1.1 La rémunération du travail de l’exploitant, lorsque cette rémunération n’est pas


légalement ou statutairement comprise dans les charges de personnel de l’entreprise
(cas de l’artisan, du petit industriel propriétaire de son usine).

1.2 La rémunération, à un taux conventionnel, des capitaux propres de


l’entreprise (capital + réserves + bénéfices reportés restant au bilan + provisions pour
risques ayant le caractère de réserves – frais immobilisés non encore amortis), dans le
cas où l’on inclut des charges financières dans le calcul des coûts.

Exemple :
Lorsque l’ensemble de ces capitaux propres atteint 6 000 000 de francs, en
tenant compte d’un taux annuel de 5%, on peut ainsi introduire dans les coûts
calculés chaque mois une rémunération de :
5 1
6 000 000 x ---- x ---- = 25 000
100 12

L’introduction des éléments supplétifs dans les coûts ne présente aucun caractère
obligatoire. Elle est même très discutée par les techniciens de la gestion.

Mme LEUBOU Josette 21


Le passage des charges de la comptabilité générale (C.G) aux coûts de la
comptabilité analytique d’exploitation (C.A.E) se fait donc selon le schéma suivant :

Charges non incorporables

Charges
de la C.G.

Coûts
(C.A.E.)
Charges supplétives

2. Les abonnements de charge

Une troisième catégorie de charges sont prises en compte par la comptabilité


analytique, mais pour un montant différent de celui retenu par la comptabilité générale.
Il s’agit :

 des charges d’usage (qui remplacent la dotation aux amortissements)


 des charges étalées (qui remplacent la dotation aux provisions)
 des charges abonnées (qui remplacent les charges de la comptabilité générale se
rapportant à une période plus longue que la période de calcul des coûts ;
l’abonnement des charges se fait au prorata temporis).

3. les charges incorporables


On peut dire qu’en gros, trois conditions sont nécessaires pour qu’une charge soit
incorporable :
 il faut que la charge se rapporte à la période de calcul des coûts,
 il faut que la charge concerne l’exploitation ou l’activité normale de l’entreprise,
 la charge ne doit pas être récupérable sur les clients.

Le montant des charges incorporables (CI) est donné par la formule ci-dessous :

CI = Charges de la comptabilité générale (CCG) – Charges non incorporables (CNI) +


Charges Supplétives (CS) + différences d’incorporation sur charges d’usage, charges
étalées et charges abonnées ().

Mme LEUBOU Josette 22


4. Exercice d’application

4.1 Enoncé
On vous communique les informations suivantes relatives à l’entreprise KENGNE au
cours du mois de juillet 1997.
 Résultat de la comptabilité générale : 2500000F
 Amortissement des frais d’établissements : 100000F
 Dotation aux amortissements : elle correspond à l’amortissement
linéaire d’une machine achetée il y a exactement 3 ans au prix de
18.000.000 et dont la durée de vie est de 5 années. Cependant, dans le
cadre de la comptabilité analytique, M. KENGNE a décidé de considérer
plutôt les charges d’usage calculées sur la base de la valeur de marché
de la machine, valeur obtenue par application à la valeur d’acquisition de
la machine, d’un taux d’inflation de 10%. La méthode d’amortissement
dégressive a par ailleurs été adopté par M. KENGNE
 Rémunération annuelle de KENGNE : 2.400.000F
 Rémunération des capitaux propres : Les capitaux propres de
l’entreprise KENGNE s’élèvent à 21.000.000F et on peut estimer à
10%par an le coût d’opportunité de ces capitaux.

Travail demandé
Retrouver le résultat analytique de l’entreprise KENGNE pour le mois de
juillet 1997.
Nota bene : Dans cet exercice, la valeur de marché considéré est celle que la
machine aura atteinte au bout de la 5°eme année.

4.2 Solution
Nous allons dans un premier temps, calculer le montant annuel des charges d’usage,
puis dans un deuxième temps, le montant d’abonnement mensuel ; mais au préalable, il faut
trouver la valeur de la machine au bout de la cinquième année.
 Valeur de la machine au bout de la 5°eme année : 18.000.000 * (1,1)°5 =
29.989.180F,
 Montant des charges d’usage pour la 4°eme année : un tableau
d’amortissement est nécessaire ici.

Année Valeur résiduelle en début d’exercice Taux Annuité Montant cumulé
1 28.989.180 40% 11.595.672 11.595.672
2 17.393.508 40% 6.957.403,2 18.553.075,2
3 10.436.104,8 40% 4.174.441,9 22.727.517,12
2
4 6.261.662,88 50% 3.130.831,4 25.858.348,56
4
5 3.130.831,44 100% 3.130.831,4 28.989.180
4

 Montant de l’abonnement mensuel : 3.130.831,44 / 12 = 260.902,52F

Mme LEUBOU Josette 23


 Différence d’incorporation sur amortissements :
18.000.000 - 260.902,52 = 39.097,38F

5*12

 Montant des charges supplétives


2.400.000 + 21.000.000 * 0,1 = 375.000F

 Détermination du résultat analytique


12 12

RA = 2.500.000F + 100.000F + 39.097,38F – 375.000F = 2.264.097,38F

Mme LEUBOU Josette 24


TITRE II : CALCUL DES COUTS ET DES RESULTATS

Lorsque l’information comptable a été saisie et que les éléments de coût ont été
retraités pour être aussi représentatif que possible de l’activité économique de
l’entreprise pendant la période considérée, il reste à définir le type de coûts le mieux
adapté à la nature de l’activité et aux types de décisions en vue desquelles on les calcule.
Traditionnellement, deux familles de traitement s’opposent pour le coût des produits :
 COUTS COMPLETS, où les charges indirectes transitent dans des centres d’analyse ;
 COUTS PARTIELS, directs, variables, différentiels, qui correspondent à des
traitements généralement plus rapides et moins sophistiqués.
Cependant il existe une tentative de conciliation : la méthode dite de l’IMPUTATION
RATIONNELLE DES CHARGES FIXES.

La méthode des coûts complets sera choisie si l’objectif du dirigeant est


de :
 procéder à un calcul direct des résultats partiels et globaux au sein de
l’entreprise,
 Déterminer les prix de vente absorbants pour ses produits.

La méthode des coûts partiels encore appelée du direct costing sera choisie
en revanche, si l’objectif du dirigeant est d’utiliser la comptabilité analytique à des
fins de gestion à court terme(décision relative à la question de savoir quel produit
supprimer et quel produit pousser.).

Mme LEUBOU Josette 25


Chapitre 5 : La méthode des coûts complets

La recherche des coûts complets correspond à un souci pour l’entreprise de


connaître les résultats nets par produit ou par groupe de produits.

1 - Définition

La méthode des coûts complets (MCC) est une méthode de retraitement par la
comptabilité analytique, des charges par nature de la comptabilité générale. Cette
méthode permet, comme son nom l’indique, de prendre en compte dans le calcul des coûts,
toutes les charges auxquelles l’entreprise a eu à faire face dans ses activités quotidiennes
(activité d’achat, activité de production, activité de commercialisation ou de vente).
On oppose, à la MCC, la méthode des coûts partiels (MCP), laquelle ne prend en
compte qu’une partie des charges de l’entreprise dans le calcul des coûts.

2 - Le traitement des charges indirectes en coûts complets

On procède dans un premier temps à un reclassement des charges, en charges


directes et en charges indirectes. Les charges directes sont ensuite affectées
(directement) aux coûts des différents produits alors que, après répartition, les charges
indirectes sont imputées aux coûts de ces produits.
La répartition des charges indirectes peut prendre la forme d’une répartition
simple, à moins qu’elle ne se fasse selon la méthode des centres d’analyse.

2.1 La répartition simple


Ici, la répartition se fait sur la base de ce qu’on appelle une clé de répartition. Le
choix d’une clé de répartition est le plus souvent arbitraire et c’est pour cela qu’une
méthode plus élaborée, à savoir la méthode des centres d’analyse ou méthode des sections
homogènes, est conseillée.

2.2 La méthode des centres d’analyse

2.2.1 Nature et rôle des centres d’analyse


Les centres d’analyse :
 Regroupent des charges indirectes (entrées) ;
 Permettent l’imputation de ces charges, en fonction des unités
d’œuvre consommées, aux coûts des produits (sorties ) ou d’autres
centres d’analyse en fonction des clés de répartition bien suivant le
schéma :

Ce sont, le plus souvent, des centres de travail (ou services internes ) de


l’entreprise.

Mme LEUBOU Josette 26


Exemples : Ateliers ; Services de ventes ; Service «administration
générale».

Exceptionnellement, ce sont des centres de calcul ou sections, ne correspondant


pas exactement à un service interne de l’entreprise.
Exemple : centre d’analyse «gestion des équipements » : ce centre regroupe tous
les coûts de fonctionnement, d’entretien, d’administration des bâtiments et matériels,
coûts nés dans divers centres de travail (service d’entretien, service de chauffage,
service de gardiennage...)

2.2.2 Définition des termes utilisés.

 Centres d’analyse = divisions comptables, au sein de l’entreprise, dans


lesquelles sont regroupées les charges indirectes avant leur imputation
aux coûts.
 Centre de travail = centre d’analyse correspondant à une division réelle
de l’entreprise (service, magasin, atelier).
 Section homogène = division plus fine d’un centre de travail en fonction
d’une unité d’œuvre donnée (homogénéité des charges par rapport à
l’unité d’œuvre choisie pour la section).
 Centre de responsabilité = centre d’analyse correspondant à un échelon
de responsabilité au sein de l’entreprise.
 Centre de profit = centre d’analyse au niveau duquel on peut déterminer
un profit élémentaire (ex centre d’analyse dans lequel sont regroupées
les charges associées à un produit)
 Centre opérationnel = centre d’analyse dont l’activité peut être mesurée
par une unité physique.
 Centre de structure = centre dont l’activité ne peut être mesurée par
une unité d’œuvre. Ici, on a recours à une assiette de frais qui peut être
le franc de coût de production ou le franc du chiffre d’affaires.
 Centre principal = centre dont les charges sont imputées aux coûts des
produits par l’intermédiaire d’unités d’œuvre ou selon l’assiette de frais.
 Centre auxiliaire = centre d’analyse dont l’activité sert à d’autres
centres. Les charges d’un centre auxiliaire doivent être «vidées » dans
les centres récepteurs bénéficiaires de prestation.

2.2.3 La mise en œuvre de la méthode


Les étapes à suivre dans la mise en place de la méthode des centres
d’analyse sont les suivantes :
 Découpage de l’entreprise en centre d’analyses
 Reclassement des charges en charges directes et en charges indirectes
 Affectation des charges directes aux coûts des différents produits
 Ventilation des charges indirectes dans les différents centres d’analyse
(répartition primaire)

Mme LEUBOU Josette 27


 Vidage des charges des centres auxiliaires dans les centres intéressés
(centres principaux) en tenant évidemment compte des transferts
simples ou des transferts croisés entre les différents centres
(prestations réciproques)

 Choix des unités d’œuvre ou de l’assiette de frais (ce choix peut


s’appuyer sur l’analyse du coefficient de corrélation entre les charges
considérées et les unités d’œuvre concourantes)
 Détermination du coût de l’unité d’œuvre ou du taux de frais
 Imputation des charges indirectes aux coûts concernés compte tenu du
nombre d’unité d’œuvre consommé et le montant de l’assiette de frais
correspondant.

La méthode des coûts complets peut être schématisée de la façon suivante :

Charges
directes
Centres Auxiliaires

Charges Charges Coûts complets des


indirectes produits
incorporables Centres principaux

Légende Affectation
Repartions primaire
Imputation des charges indirectes au coût des produits

Vidage des charges des centres auxiliaires (répartition secondaire)

Remarque : Après imputations, les centres d’analyse sont «vides » ; ils ne jouent
qu’un rôle de passage et de tri des charges indirectes.

2.2.4 Calcul des montants des centres d’analyse

Ces montants sont obtenus par «répartition » des charges par nature relevées en
comptabilité générale ; cette répartition est plus ou moins difficile.

a- Charges indirectes concernant un seul centre d’analyse


De telles charges, assez nombreuses, sont parfois appelées charges «semi-
directs » en raison de leur lien direct non avec un coût de produit mais avec un centre
d’analyse.
Elles font l’objet d’une affection directe au centre concerné.

Exemples :

Mme LEUBOU Josette 28


 Salaires (et charges sociales) du contremaître, de l’ingénieur,
responsable de l’atelier «montage » (affecté au centre d’analyse
«montage») ;
 Charge externe de «publicité », affectée au centre «distribution », etc.

b- Charges indirectes concernant plusieurs centres d’analyse


Ces charges, tout à fait «indirects », posent de difficiles problèmes de
répartition.
 Dans certains cas, assez rares, on dispose d’un moyen de comptage, de
mesure de la consommation de la charge par chaque centre.
Exemple : Consommations d’électricité lorsque chacun d’analyse est
pourvu d’un compteur «divisionnaire ». On remarque que ce cas nous
ramène, en fait, au précèdent (charges directe).

 Le plus souvent, on essaie de trouver, de définir, des bases de


répartition aussi logiques que possible : les «clefs de répartition ».

Exemples :
- Répartition du «chauffage »(ou de la climatisation ) en fonction
du nombre d’éléments installés (la «clef » est donc le nombre
d’éléments ).
- Répartition des loyers et des charges d’entretien et répartitions
des locaux au prorata des surfaces occupées par les centres (la
clef est alors le m²).
- Répartition des «fournitures de bureau » d’après l’effectif des
«administratifs » ou l’effectif total du centre d’analyse (la clef
est alors le «salarié »).

Toutes les répartitions essaient de limiter l’arbitraire ; elles appellent


néanmoins des réserves et connaissent les limites indiquées dans le chapitre
précèdent.

2.2.5 L’unité d’œuvre

a- Choix de l’unité d’œuvre

L’unité d’œuvre choisie doit être aisément mesurable, et être


représentative de l’activité du centre d’analyse ; il doit exister un lien
direct entre le montant du coût et le nombre d’U.O consommés.

b- Exemples d’unités d’œuvre :

- L’heure ouvrier ou l’heure d’ingénieur ;

Mme LEUBOU Josette 29


- L’heure de raboteuse (menuiserie) ;
- Le m² de tôle peinte (centre «peinture ») ;
- Le m°3 de béton ;
- La tonne-kilomètre (transports) ;
- Le nombre de «pièces » fabriqués (bâtonnerie...).
- Le franc (ou les 100F) de marchandises achetées... ou la tonne
(centre d’approvisionnement) ;
- le franc (ou les 100F ou 1000F) de marchandises vendues
(centres de ventes...)

2.2.6 Calcul du coût de l’unité d’œuvre :

a- principes

Cette opération ne concerne que les centres principaux. En effet a


l’issue de la répartition secondaire, le coût des centres auxiliaires est nul (sauf
cas particulier où ils fournissent une fraction de leurs prestations à des
produits ou lorsque le calcul d’arrondis au niveau de la répartition secondaire
fait jouer un compte de différences d’incorporation)et le total des coûts des
centres principaux représentent le total des coûts indirects.
Pour les centres opérationnels, on a :

Coût du centre d’analyse


Coût d’une unité d’œuvre =

Nombre d’unités d’œuvre fournies

Pour les centres de structure, l’activité n’étant pas mesurée, mais exprimée
par la notion empirique de taux de frais on calcule le quotient :

Coût du centre d’analyse


Taux de frais =
Valeur en frac de l’assiette de répartition

b- Exemple d’application

Les charges indirectes de l’entreprise EKO se sont élevées à


11.750.000F au cours du mois. Le comptable a décidé de découper
l’entreprise en 4 centres d’analyses dont deux centres auxiliaires à savoir
le centre Energie (C1) et le centre administratif général et financement

Mme LEUBOU Josette 30


(C2) et deux centres principaux, à savoir le centre de production (C3) et le
centre de distribution (C4).
La répartition des charges indirectes dans ces centres a été faite
sur les chiffres du tableau ci-dessous :

C1 C2 C3 C4
Totaux primaires 1.250.000 2.400.000 6.000.000 2.100.000
C1 ---- 10% 70% 20%
C2 ----- ---- 60% 40%

Travail demandé : Dresser le tableau de répartition des charges indirectes et


calculer le coût de l’unité d’œuvre et le taux de frais sachant que l’unité d’œuvre
de C3 est l’heure machine et que l’assiette de frais (centre C4) est de 10F de CA.
Par ailleurs le nombre d’heure machine pour C3 est de 3.037,5 heures et le montant
de l’assiette de frais de C4 est 3.237.000

Tableau de répartition des charges indirectes

Centres auxiliaires Centres principaux


C1 C2 C3 C4
Totaux primaires 1.250.000 2.400.000 6.000.000 - 2.100.000
Répartition Secondaire
C1 - 1.250.000 125.000 875.000 250.000
C2 - 2.525.000 1.515.000 1.010.000
Totaux secondaires 0 0 8.390.000 3.360.000
Nature de l’unité d’œuvre ou de l’assiette de frais HM 10F de CA
Nombre d’unités d’œuvre ou montant de l’assiette de frais 3.037,5 3.237.000
Coût de l’unité d’œuvre ou taux de frais 2.762,1399 1,0379

2.2.7 Cas particulier des prestations réciproques


Il peut se produire que certains centres auxiliaires s’échangent réciproquement
des prestations. Le total à répartir d’un centre dépend donc des prestations reçues des
autres centres, dont le total dépend lui- même des prestations reçues de ce centre.

Exemple : Le tableau de répartition primaire d’une entreprise, pour le mois de juin


19..., se présente ainsi :

Centres auxiliaires Centres principaux


Administ. Entretien Atelier A Atelier B Distribution
Total primaire 100 200 300 300 100
.................
Prestation à : Administ. Entretien Atelier A Atelier B Distribution

Mme LEUBOU Josette 31


Administration - 4/12 2/12 5/12 1/12
de
Entretien 1/12 - 6/12 5/12 -

Solution : Equation simultanées


Il s’agit de la seule méthode mathématique correcte.
Soient X et Y les totaux secondaires respectifs des deux centres Administration et
Entretien.
Il est possible d’exprimer le système d’équations linaires suivant :

X = 100 + 1/12Y
Y = 200 + 4/12X
soit :
12 X – Y = 1 200
- 4 X + 12 Y = 2 400
12 X – Y = 1 200
- 12X + 36 Y = 7 200
35 Y = 8 400

8 400 240
et Y = 35 = 240 , d’où X = 100 + –––––– = 120.
12

Centres auxiliaires Centres principaux


Administ. Entretien Atelier A Atelier B Distribut.
total primaire ............... 100 200 300 300 100
Administration .............. - 120 40 20 150 10
Entretien ....................... 20 - 240 120 100 -
Total secondaire............. 0 0 440 450 110

Dès que le nombre de centres auxiliaires réciproques devient important, la


résolution manuelle du système d’équations devient très lourde, mais l’usage des
programmes informatiques a supprimé l’obstacle.

3 – Le calcul des coûts des produits en coûts complets

Lorsque les charges indirectes sont affectées et réparties dans les centres
d’analyse, et que les coûts d’unité d’œuvre ou les taux de frais ont été calculés, il est
possible de procéder aux opérations d’imputation, c’est-à-dire de virement des charges
indirectes des centre d’analyse vers les coûts des matières et des produits.

3.1 Principe de l’imputation


Le calcul des coûts des produits est généralement mené en deux étapes :
- affectation des coûts directs à partir du dépouillement des divers bons : bons
matières, bon de travail, etc.

Mme LEUBOU Josette 32


- imputation des coûts indirects au prorata du nombre d’unités d’œuvre fournies
par les divers centres d’analyse qui ont contribué à la production et la distribution du
produit.

Cependant, la démarche détaillée dépend du mode de production de l’entreprise.


On retiendra trois parmi les plus courants :
- production à la commande,
- production avec stockage intermédiaire,
- multiproduction.

3.2 Production à la commande

Les entreprises qui travaillent à la commande ou sur devis attendent la


commande ferme d’un client avant de commencer la fabrication et le livrent dès que
celle-ci est terminée. Elles s’opposent aux entreprises qui travaillent sur stock.

a- Principe
Chaque commande est individualisée et son compte récapitule les éléments
suivants :
- le coût de production engagé au cours des périodes précédentes ;
- l’ensemble des coûts directs et indirects engagés au cours de la
période ;
- si la commande n’est pas terminée, le nouveau total représente le
coût de la commande en cours à la fin de période ;

- si la commande est terminée au cours de la période, les coûts de


distribution et administratifs qui, ajoutés au coût de production,
donnent le coût de revient.

b- Exemple d’application
Enoncé
On vous fournit les éléments ci-dessous, pour une entreprise et
pour le mois de mars N :
- les totaux des centres, après répartition primaire des charges ;
- les clés de répartition des centres auxiliaires ;
- la nature et le nombre d’unités d’œuvre ou assiette de frais des
centres principaux ;
- les charges directes d’une commande.

1) Totaux après répartition primaire :


Force motrice..................................................... 780.000
Vapeur ............................................................... 2.000.000
Magasin d’approvisionnement .......................... 1.648.000
Atelier A ........................................................... 294.000
Atelier B ........................................................... 208.800

Mme LEUBOU Josette 33


2) clés de répartition des centres auxiliaires :

Force Vapeur Magasin Atelier A Atelier B


motrice d’approvisio
nnement
Force motrice .............. 1 2 1 4 2
Vapeur ....................... 1 4 4

3) Nature et nombre d’unités d’œuvre ou assiette de frais des centres


principaux

Centre magasin d’approvisionnement .............. 9.840 kilos de matières


premières achetées
Centre atelier A ................................................ 8.440 kilos de matières
premières utilisées
Centre atelier B ................................................2.640 kilos de main
d’œuvre directe

4) Charges directes de la commande n° 5906

La commande n° 5906, entièrement exécutée durant le mois de mars


N, a nécessité :
- 640 kg de matières premières à 1.240F le kg ;
- 1.240 heures de main d’œuvre directes à 2.800F l’heure.
Cette commande a été vendue au prix de 6.500.000F.

Travail demandé :
1- Terminer le tableau d’analyse, et calculer le coût des unités d’œuvre et le taux
de frais.
2- Calculer le coût de production de la commande n° 5906

Solution
1- Analyse des charges indirectes
 Transfert croisé
Soit X le coût du centre force motrice et Y le coût du centre vapeur .
1
X = 7.800.000 + 10 Y

Exercice 1
1. Analyse des charges indirectes
 Transferts croisés

Mme LEUBOU Josette 34


soit X le coût du centre force motrice et Y le coût du centre vapeur.
1
X= 7 800 + Y X = 10 000
10

2
Y = 20 000 + X Y = 22 000

10

 Tableau de répartition
Centres auxiliaires Centres principaux
Force Vapeur Magasin Atelier A Atelier B Hors
motrice d’approvi- produc-
sionnement tion
Totaux primaires ......... 7 800 20 000 16 480 29 400 20 880 5 736
Répartition
force motrice ............... -10 000 2 000 1 000 4 000 2 000 1 000
Vapeur ........................ 2 200 -22 000 2 200 8 800 8 800
Totaux secondaires ..... 0 0 19 680 42 200 31 680 6 736
Nature des unités
d’œuvre ....................... kg M.P. kg M.P. H.M.O.D C.P
achetée utilisée
Nombre d’unités d’œuvre
....................... 9 840 8 440 640 269 440
Coût des unités d’œuvre
et taux
de frais ......................... 2 5 12 0,025

prix d’achat : 1.240


approvisionnement : 200

1.440

Coût de production
Commande n° 5 906

Stock des matières ................................ 600 440 8 64000


Charges et dotations réfléchies
Main-d’œuvre directe ........................... 1 240 2800 34 72000
Centres
Atelier A ............................................... 600 500 3 00000
Atelier B ............................................... 1 240 1200 14 88000

61 24000

 Calcul du coût de revient

Coût de revient

Mme LEUBOU Josette 35


Commande n° 5 906

Coût de production ................................. 61 2400


Coût hors production .............................. 45 000 2,5 1 12500

72 365

3.3 Production avec stockages intermédiaires


On dit qu’une entreprise travaille sur stock quand elle n’attend pas qu’un
client ait commandé pour produire. Les produits finis sont alors stockés en
attendant d’être vendus.
Il en résulte également que l’entreprise doit avoir des stocks de matières
premières et consommables, puisqu’elle n’attend pas la commande pour
s’approvisionner.
Enfin le cas peut se compliquer si la production comprend plusieurs stades
avec stockage des produits intermédiaires.

3.3.1 Principes
La tenue de la comptabilité analytique comprend les étapes
suivantes :
- confection du tableau de répartition des charges
indirectes ;
- tenue de l’inventaire permanent des matières premières et
consommables ;
- à chaque stade de fabrication, calcul du coût de la
production de la période, puis tenue de l’inventaire permanent du
produit (intermédiaire ou final) et calcul du coût des sorties de
stock ;
- au dernier stade de fabrication, calcul du coût de revient et
du résultat analytique par ajout des coûts de distribution au coût
de sortie du stock de produits finis

Le principe de hiérarchisation des coûts est donc :


1) coût d’achat
2) coût de production
3) coût de distribution

3.3.2 Exercice d’application


a- Enoncé
L’entreprise MBIANDA fabrique deux produits P1 et P2 à partir de
deux matières premières M1 et M2 combinés dans des proportions différentes.

Mme LEUBOU Josette 36


L’obtention d’une unité P1 nécessite 2 kg de M1 et 2 kg de M2 alors qu’une unité de
P2 exige 1 kg de M1 et 3 kg de M2.
Au cours du mois de mars 1997, la comptabilité de cette entreprise
a enregistré les données suivantes :
 Stocks initiaux :
M1 : 7.500kg à 1.500F le kg
M2 : néant
Produits finis : néant
 Achats du mois (au coût d’achat)
M1 : néant
M2 : 15.000kg à 1.000F le kg
 stocks du 31/03/97
M1 :750kg
M2 :2.850kg
 60%de la matière M1 consommée au cours du mois à été utilisé dans la
fabrication du produit P1

Une unité de P1 exige deux heures de main d’œuvre direct (MOD) alors qu’une unité
de P2 exige une heure et demi de MOD. L’heure de MOD coûte 1.000F.
Les charges indirectes de l’entreprise MBIANDA se sont élevées à 11.750.000F au
cours du mois. Le comptable a décidé de découper l’entreprise en 4 centres d’analyses
dont deux centres auxiliaires à savoir le centre Energie (C1) et le centre administratif
général et financement (C2) et deux centres principaux, à savoir le centre de production
(C3) et le centre de distribution (C4).

La répartition des charges indirectes dans ces centres a été faite sur les chiffres
du tableau ci-dessous :

C1 C2 C3 C4
Totaux primaires 1.250.000 2.400.000 6.000.000 2.100.000
C1 ---- 10% 70% 20%
C2 ----- ---- 60% 40%

Au cours du mois de mars 1997, la seule commande livrée a été celle du client
MUNA. Cette commande portait sur 1.500 unités de P1 et 1.750 unités de P2. Les prix de
vente unitaires étaient de 10.500F (HT) et de 9.500F(HT) pour P1 et P2 respectivement.
Une unité de P1 passe 30 mn dans l’atelier de fabrication et une unité de P2 y passe
45 mn (il s’agit ici des heures machines).

Travail demandé :
1- Dresser le tableau de répartition des charges indirectes et calculer le
coût de l’unité d’œuvre et le taux de frais sachant que l’unité d’œuvre de C3 est
l’heure machine et que l’assiette de frais (centre C4) est de 10F de CA.

Mme LEUBOU Josette 37


2- Déterminer le résultat analytique de l’entreprise MBIDA au cours du
mois de mars 1997.
Nota bene : Arrondir les chiffres (montants totaux) au franc supérieur ;
pour les coûts unitaires, prendre 4 chiffres après la virgule sans arrondir.

b- Solution

Calculs préliminaires
 Quantités de matières premières consommées
M1 : 7500 – 750 = 6.750kg
M2 : 15.000 – 2.850 = 12.150kg
 Quantités produites
P1 : (6.750 * 0,6) / 2 = 2.025 unités
P2 : (6.750 * 0,4) / 1 = 2.700 unités
 Nombre d’heure machine consommé
[ (2.025 * 30) / 60 ] + [(2.700 * 45) / 60] = 3.037,5 h
 Montant de l’assiette de frais
- Montant du chiffre d’affaires
(1.500 * 10.500) + (1.750 * 9500)= 32.375.000F
- Montant de l’assiette de frais
(32.375.000 / 10) = 3.237.500F

Tableau de répartition des charges indirectes

Centres auxiliaires Centres principaux


C1 C2 C3 C4
Totaux primaires 1.250.000 2.400.000 6.000.000 - 2.100.000
Répartition Secondaire
C1 - 1.250.000 125.000 875.000 250.000
C2 - 2.525.000 1.515.000 1.010.000
Totaux secondaires 0 0 8.390.000 3.360.000
Nature de l’unité d’œuvre ou de l’assiette de frais HM ????
Nombre d’unités d’œuvre ou montant de l’assiette de frais 3.037,5 3.237.000
Coût de l’unité d’œuvre ou taux de frais 2.762,1399 1,0379

Résultat analytique

Eléments P1 P2
Charges directes
Matières premières
M1 : 1500*2*1.500 4.500.000
1.750*1*1.500 2.625.000
M2 : 1.500*2*1.000 3.000.000
1.750*1*1000 5.250.000

Mme LEUBOU Josette 38


MOD :
1.500*2*1000 3.000.000
1.750*1,5*1000 2.625.000

Charges indirectes
Centre C°3
[(1.500 * 30) / 60 ]* 2.762,1399 2.071.604,92
[(1750*45) / 60]*2.762,1399 3.625.308,61
Centre C°4
[(1.500*10500) / 10]*1,0379
[(1750*9500) / 10]*1,0379 1.637.692,42 1.725.508,75

Coût de revient (a) 14.209.297,42 15.850.817,36


Chiffre d’affaires (b) 15.750.000 16.625.000
Résultats partiels (b-a) 1.540.702,58 774.182,64

Résultat analytique global : 1.540.720,58 + 774.182,64 = 2.314.885,22F

Mme LEUBOU Josette 39


3.4 Multiproduction
Ce mode de production est une extension du précédent. L’entreprise
multiproductrice fabrique plusieurs produits finis à partir de plusieurs finis à
partir de plusieurs produits semis- œuvrés, chacun de ces derniers pouvant entrer
dans la composition de plusieurs produits finis.

3.4.1 Principe
Le principe de fonctionnement est identique à celui du cas
précédent, à cette différence près que pour passer d’un stade à l’autre, la
démarche n’est pas linéaire, mais que les sorties des inventaires permanents
doivent être ventilées entre les différents coûts.

3.4.2 Exemple d’application

ENONCE
L’entreprise Nzouba de négoce en matériaux de construction dispose
d’un atelier où sont fabriqués à partir de deux matières premières, sable et
ciment, des agglomérés A et des tuyaux T.
Les données relatives à la dernière période de calcul sont les
suivantes :
1°) Stocks en début de période :
- Sable : 190 tonnes à 830F la tonne ;
- Ciment 60 tonnes à 9.000F la tonne ;
- Agglomérés : 5400 unité pour un total de 388.610F
- Tuyaux : 1100 unité pour un total de 212.770F

2°) Achat de la période (au prix d’achat).


- Sable : 650 tonnes à 840F la tonne;
- Ciment : 120 tonne à 9.050F la tonne.

3°) Productions et ventes :

Production Agglomérés Tuyaux

- Sable consommé ....................................... 588 tonnes 140 tonnes


- Ciments consommé ................................... 90 tonnes 24 tonnes
- Main-d’œuvre de fabrication .................... 200.000F 2000F
- Production (nombre) ................................. 3.060.000F 4900 unités

Vente
- au prix unitaire de 100F 30.000 unités
- au prix unitaire de 260F 5000 unité

Mme LEUBOU Josette 40


4°) Les frais indicatifs la période la sont repartis entre les 5 sections
suivantes

I – Section administration
II – Section approvisionnement
III – Section atelier A de fabrication des agglomérés
IV – Section atelier B de fabrication des tuyaux
V – Section distribution

5°) La répartition des frais indirects s’effectue selon les clés répartition
indiquée dans le tableau ci-dessous :

Frais Règle de répartition


indirects à
répartir
Section Sections principales
auxiliaire
1 2 3 4 5
- Frais de personnel 600.000 1 1 1 1 2
- Impôts et taxes 400.000 1 9
- eau et électricité 200.000 15 30 30 25
- Transport et déplacement 350.000 1 5 4
- Frais divers de gestion 150.000 3 1 2 1 3
- Frais financiers 60.000 1
- Dotations 300.000 2 1 3 2 2

6°) les frais de la section administration sont repartis également entre les
sections.

7°) Les frais de la section approvisionnement sont imputés :

- 80% au coût d’achat du sable


- 20% au coût d’achat du ciment
- Les frais de la section atelier A de fabrication des agglomérés sont
imputés au coût de production des agglomérés.
- Les frais de la section atelier B de fabrication de tuyaux sont imputés au
coût de production des tuyaux.
- Les frais de la section distribution correspondant aux coûtx de
distribution :
 des agglomérés pour les 3/5
 des tuyaux pour les 2/5

Travail demandé

1°) Présenter un tableau d’analyse des frais indirects

Mme LEUBOU Josette 41


2°) Présenter sous forme de compte, avec titres et montants :
 Les coûts d’achat du sable et du ciment
 les coûts de production des agglomérés et des tuyaux
 Les inventaires permanents des agglomérés et des tuyaux
 Les coûts de distribution des agglomérés et des tuyaux
 Le prix de revient des agglomérés et des tuyaux.
 Les résultats analytiques des agglomérés et des tuyaux.

Corrigés

1°) Présentation du tableau de réparation, de sous - réparation et


d’imputation

REPARTITION Totaux Section Section Principales


auxiliaire
I II III IV V
- Frais de personnel ... 600.000 100.000 100.000 100.000 100.000 300.000
- Impôts et taxes ......... 400.000 400 3 600
- T.S.F.E .................... 200.000 300 600 600 500
- Transports et
déplacements.............. 3 50.000 350 1750 1400
- Frais divers de
gestion 1 50.000 450 150 300 150 450
Frais financiers ....... 60.000 600
Dotation ................. 300.000 60.000 30.000 90.000 60.000 60.000
-
TOTAUX .................. 2.060.000 340.000 350.000 280.000 235.000 855.000
SOUS-
REPARTITION......... - 340.000 85.000 85.000 85.000 85.000
TOTAUX .................. -2060000 435.000 365.000 320.000 940.000
IMPUTATION AUX
COÜTS
- Coût d’achat du sable
.......................... 348.000
- Coût d’achat du
ciment ...................... 87.000
- Coût de production
des agglomérés ........ 365.000
- Coût de production
des tuyaux .................. 320.000
- Coût de distribution
des agglomérés .......... 564.000
- Coût de distribution
des tuyaux .................. 376.000
TOTAUX .................. 435.000 365.000 320.000 940.000

Mme LEUBOU Josette 42


2°) Présentation sous forme de comptes, avec titres, énoncés et montants:
- des coûts d’achats du sable et du ciment ;
- des inventaires permanents du sable et du ciment ;
- des coûts de production des agglomérés et des tuyaux ;
- des coûts de distribution des agglomérés et des tuyaux ;
- des prix de revient des agglomérés et des tuyaux ;
- des résultats analytiques des agglomérés et des tuyaux.

a) Coût d’achat du sable et du ciment :

ELEMENTS SABLE CIMENTS


Q PU VT Q PU VT
- Achats ...................... 650 840 546.000 120 9050 1.086.000

- Frais section
approvisionnements
(1) 348.000 87.000

- Coût d’achat ............ 650 1.375 894.000 120 9.775 1.173.000

b°) Inventaire permanent du sable (Coût moyen pondéré)

ENTREES SORTIES STOCKS


Q PU VT Q PU VT Q PU VT
190 830 157.700 190 8 30 157.700
650 1.375 893.750 840 1.252 1.051.680
728 1252 911.456 112 1.252 140.244
840 1252 1.051.450 728 1.252 911.456 112 1.252 140.244

c°) Inventaire permanent du ciment (au coût moyen pondéré).

ENTREES SORTIES STOCKS


Q PU VT Q PU VT Q PU VT
60 9.000 540.000 60 9.000 540.000
120 1.173.000 180 9516,7 1.713.006
114 9516,7 108490 66 9516,7 628.102
4
180 9516,7 1.713.000 114 9516,7 108490 66 9516,7 628.102
4

Mme LEUBOU Josette 43


d) Coût de production des agglomérés des tuyaux :

ELEMENTS AGGLOMERES TUYAUX


Q PU VT Q PU VT
- Achats consommés : (588) 1.252 736.176 140 1.252 175.280
sable
- Achats consommés :
ciment........................... (90) 9516,7 856.503 24 9516,7 228.401
- Frais de main-d’œuvre
(a) :.. ................................. 200.000 200.000
- Frais de sections
ateliers (a) : 365.000 320.000
....................................
- Coût de 30600 70,52 2.157.679 4900 188,5 923.681
production :.........

e) Inventaire permanent des agglomérés (coût moyen pondéré) (a)

ENTREES SORTIES STOCKS


Q PU VT Q PU VT Q PU VT
5400 71,96 388.610 5400 71,96 388.610
30600 70,52 2.157.67 36000 70,73 2546.289
9
30000 70,73 2.121.900 6000 70,73 424.380
36000 70,73 2.546.28 30000 70,73 2.121.900 6000 0,7073 424.380
9

f) Inventaire permanent des tuyaux (coût moyen pondéré (a)

ENTREES SORTIES STOCKS


Q PU VT Q PU VT Q PU VT
1100 193,43 212.770 1100 193,43 212.770
4900 188,5 923.650 6000 189,4 1.136.420
5000 189,4 947.000 1000 189,4 189.400
6000 189,4 1.136.42 5000 189,4 947.000 1000 189,4 189.400
0

g) Coût de distribution des agglomérés et des tuyaux , prix de revient analytiques

ELEMENTS AGGLOMERES TUYAUX


Q PU VT Q PU VT
- Produit vendue 30000 70,73 2.121.900 5000 189,4 947.000
................
- Coût de distribution (b) 564.000 376.000
.....
- Coût de revient 30000 89,53 2.685.900 5000 264,6 1.323.000
analytique

Mme LEUBOU Josette 44


h) Résultats analytiques.

ELEMENTS AGGLOMERES TUYAUX


Q PU VT Q PU VT
- Ventes 30000 100 3.000.000 5000 260 1.300.000
- Prix de revient 2.685.900 1.323.000
analytique ..
- Résultats analytiques 30000 10,47 314.100 5000 4,6 - 23.000
........

4 - Appréciation de la méthode des coûts complets

4.1 Intérêt de la méthode


La méthode des coûts complets permet :
 D’établir des devis
 De déterminer directement les résultats partiels et le résultat
analytique global de l’entreprise

4.2 Critiques de la méthode


Difficulté quant au découpage de l’entreprise en centre d’analyse, en
particulier lorsque le processus de production de l’entreprise est complexe
et la production diversifiée.
 la méthode est longue et complexe
 Méthode négligeant l’effet du niveau d’activité sur les coûts (unitaires )
de l’entreprise.
 La répartition des charges indirectes, quel que soit le mode de
répartition retenue (répartition simple ou méthode des centres
d’analyse), comporte toujours une certaine dose d’arbitraire

CHAPITRE 6: LES COUTS COMPLETS :


QUELQUES CAS PARTICULIERS

Mme LEUBOU Josette 45


Le calcul des coûts complets de produits repose sur l’hypothèse que, directement
ou indirectement, la totalité des charges peut être affectée ou imputée à des produits
ou groupes de produits individualisables.
Or, il existe certains cas où les conditions nécessaires ne sont pas réunies ; ce sont entre
autres les cas suivants :
- en-cours de fabrication
- sous-produit
- produits résiduels

1. L’EVALUATION DES EN-COURS


On appelle en-cours tout produit non achevé. Lorsque des en-cours de fabrication
existent, la connaissance de leur valeur est nécessaire si on veut déterminer le coût de
production des produits achevés au cours de la période. En effet, en présence d’un en-
cours initial et d’un en-cours final, le coût de production des unités terminées au de la
période est donné par la formule suivante :
- coût de production des unités terminées au cours de la période : CP (UTP) = En-
cours initial (EI) + charge engagées au cours de la période (CEP) – En-cours final (EF).
Schématiquement on aura :
On peut aussi écrire :
CP (UTP) = EI + EI + CP (UCTP)
où CP(UCTP) coût de production des unités commencées et terminées au cours du mois et
EI = charges engages pour terminer l’en-cours initial.
La valeur des en-cours peut être déterminée de façon global ou bien selon les
composantes du coût de production :
- La détermination global suppose que les différentes charge constitutives du coût
de production à savoir les matières et fournitures (MF), la main-d’œuvre directe (MOD)
et les charges indirectes de fabrication (CIF) ont été engage dans les mêmes proportion
au du processus de fabrication. Ainsi, on dira par exemple que l’état d’avancement des
produits en-cours était de 50% ; ceci revient à dire que les MF, la MOD et les CIF étaient
engagées dans leur ensemble, à 50%.
- La détermination de la valeur de l’en-cours les composantes de coût, suppose que les
différentes composantes du coût de production (MF,MOD et CIF) sont engagées dans des
proportions différentes au cours du processus de production.
C’est ainsi que les matières premières peuvent être consommées à 60% alors que la
MOD l’est à 30% et les CIF à 45%.
La grande difficulté qui se présente lors de l’évaluation des en-cours est de la
détermination du coût unitaire.
En effet, ceci est impossible dés lors que l’on se trouve en présence d’unités terminées
et d’unités non achevées.

Mme LEUBOU Josette 46


Pour contourner la difficulté, on a recours à ce qu’on appelle des unités équivalentes
(UE). L’idée de base est la suivante : les charges engagées pour fabriquer 2 chemises à
moitié (50%) correspondant au montant des charges que l’on aurait engagées pour
fabriquer 1chemise en entier.
On dira donc que 2 chemises terminées à 50% sont équivalentes à 1 chemise terminée
à 100% ; de même, on dira que 10unités d’un produit élaborées à 60% sont équivalentes à
6 unités de ce même produit (10*60%), terminées complètement.
Ainsi si on a fabriqué (en entier) 10 chemise et s’il en a 10 autres terminées à 60%
alors on peut dire qu’on a fabriqué10+ (10*60%) = 10chemises en équivalents terminés.
Lorsque le nombre d ‘unités équivalents terminées est connu aussi bien pour EI que
pour ET, et EF (UCTP est donné ou bien se calculera aisément), on peut déterminer les
différentes valeurs selon deux méthodes, à savoir la méthode CMP et la méthode FIFO
(la méthode LIFO ne peut être mise en œuvre ici du fait même de sa logique).
- Avec la méthode CMP, on déterminera d’abord le nombre d’unités équivalentes totales
(NUET)
NUET = EI(en unités équivalentes) + EI (le complément de EI à 100%) + UCTP (unité
commencées et terminées au cours de la période) + EF (en unités équivalentes).
Le coût de l’unités équivalentes (CUE1) sera alors égal à :
CUE ET (en valeur) + charges de la période
1=
NUET
Dans ces conditions, la valeur de EF sera donnée par la formule suivante :
EF (en valeur) = EF (en unité équivalentes) * CUE1
Avec la méthode FIFO, on considère que EI appartient à un lot de produits ( ot commencé
au cours de la période précédente) différent du lot introduit dans circuit au cours de la
période donnée (c’est - à dire qu’on ne recule plus EI comme dans la méthode CMP) et le
seul en-cours à évaluer sera EF. Or comme EF appartient au lot introduit dans le circuit
au cours de la période, on évaluera sur la base de coût unitaire suivant :où NUEP est le
nombre d’unités équivalentes correspondant au lot introduit dans le circuit au cours de la
période.
NUEP = EF + UCTP + EF
Dans ces conditions, on aura :
EF (valeur) = EF (en unités équivalentes) * CUE2
NB : Dans le cas d’une évaluation selon mes composantes de coût, il est évident qu’on
calculera successivement le coût des matières consommées par EF, le coût de la main -
œuvre directe et le montant des charges indirectes de fabrication ; c’est la de ces 3
éléments qui constituera le coût de production de EF.

2. LA DETERMINATION DU COÛT D’UN SOUS- PRODUIT

Un sous - produit est obtenu lors de la fabrication du produit principal.


Plusieurs méthodes peuvent être utilisées pour déterminer le coût d’un sous-
produit, et par ricochet le coût du produit principal.

En ce qui nous concerne; nous déterminons ce coût en partant des hypothèses


suivantes :

Mme LEUBOU Josette 47


 Le prix de vente du sous-produit est connu.
 Le taux de bénéfice calculé en dehors du coût de revient du sous-produit, c’est-à-
dire par rapport au prix de vente est connu.
 Le coût de distribution du sous-produit est connu.
 Le coût du complémentaire (très souvent nécessaire avant la commercialisation du
sous-produit) est connu.

Dans ces conditions, nous aurons les relations suivantes : 00000


R1 : Coût de production du sous-produit après traitement complémentaire = prix de vente
– (coût de distribution + bénéfice)

R2 : Coût de production du sous-produit avant traitement complémentaire = coût de


production après traitement complémentaire – charge engagées pour le traitement
complémentaire.

R3 : Coût du produit du sous-produit principal = coût de production global – coût de


production du sous-produit avant traitement complémentaire.

3. LE TRAITEMENT DES PRODUITS RESIDUELS

On en distingue 2 catégories, à savoir les déchets (résidus provenant de la


fabrication du produit principal) et les rebuts (produits finis non utilisables à l’instar des
produits détériorés ou ne respectant pas les normes d’utilisations).

Si les produits résiduels sont non utilisables, alors ils sont perdus et
n’interviennent ni dans le calcul des coûts, ni dans le calcul résultats. Cependant, on
devrait pas perdre de vue le fait que le coût de leur évaluation vient augmenter le coût de
production du produit principal.

Si les produits résiduels sont récupérés et vendus par l’entreprise, alors ils
peuvent être traités de deux façons :

1) Le prix de vente du produit résiduel (éventuellement net du coût de distribution du


produit résiduel lorsque ce coût est identifiable) peut être retranché du coût de
production. du produit principal.

2) Le prix de vente du produit résiduel (prix de vente net du coût de distribution du


produit résiduel) est considéré comme un bénéfice et ajouté au résultat analytique du
produit concerné ou bien au résultat analytique global.

Dans tous les cas, les deux modes de traitement des produits résiduels
récupérables aboutissent en définitive à une augmentation du résultat analytique global.

Mme LEUBOU Josette 48


Chapitre7 : METHODE DES COUTS PARTIELS ET
ANALYSE DU SEUIL DE RENTABILITE
L’un des rôles essentiels de la comptabilité analytique est de fournir des informations
pertinentes pour la gestion de l’entreprise et en particulier lorsqu’une décision doit être
prise.
Cela signifie que ces informations doivent être préétablies, c’est-à-dire estimées à
l’avance.
Par ailleurs, ces décisions, telles que :
- lancement d’activités nouvelles,
- abandon d’activités ou de produits,
- sélection de marchés ou de clients,
- remplacement d’équipement, etc., impliquent généralement des modifications du niveau
d’activité et/ou de la structure des coûts.

La méthode des coûts complets s’avère peu efficace dans ce domaine :


- par la lenteur d’obtention des résultats,
- par le fait qu’elle ne tient pas compte de la variabilité des charges en fonction du niveau
d’activité.

1- La méthode des coûts variables directs

Avec la méthode des coûts variables directs,seules les charges variables directes
sont prises en compte dans le calcul des coûts.
Avec la méthode des coûts variables directs, le résultat global de l’entreprise sera
donné par la formule suivante :

Résultat Global =  marges sur coûts variables directs par produit – charges
indirectes totales – charges fixes totales.

Dans cette méthode, les produits en stock ne comportent ni de charges variables


indirectes ni de charges fixes.

2 Méthode de direct costing simple (méthode des coûts variables totaux)

2.1 Présentation de la méthode


Dans la méthode du direct costing simple(DCS), seules les charges variantes
sont prises en compte dans le calcul des coûts.
Le coût d’achat (des matières et fournitures consommées) ne pose aucun problème
dans la mesure où il est essentiellement variable.

Mme LEUBOU Josette 49


Le coût de production sera un coût de production variable déterminé ainsi qu’il
suit :
CVP = coût d’achat consommé + frais variables de fabrication
Les coûts hors production seront ainsi constitués par la seule partie variable
de ces coûts. On aura dont un coût de revient variable déterminé de la façon
suivante :
CRV = CVP + CHP (variables).
Toutes les charges fixes d’une période sont absorbées par les ventes de la période.
A la différence de la méthode des coûts complets, il est impossible de déterminer un
résultat partiel (par produit) dans la méthode du direct costing ; on ne peut déterminer
qu’un résultat global (RG) ; celui-ci est calculé de la façon suivante :
RG =somme des marges sur coûts variables totaux par produits –
montant total des charges fixes.
Schématiquement, ceci peut s’illustrer comme suit(comparaison avec la méthode
des coûts complets).

Méthode des DCS

CV1

CV2
CA1
CA2

Charges fixes globales

Résultat global

Légende :
CA1 = chiffre d’affaire de P1
CV1 = coût variable de P1
M /CV1 = marge des coûts variables de P1

On aura les égalités suivantes :


M/CV1 = CA1 – CV1
M/CV2 = CA2 – CV2
M/CV (global) = M/CV1 + M/CV2
Résultat global = M/CV(global) – charges fixes globales
Nous constatons que ce que l’on peut appeler résultats partiels sont en fait des
marges sur coûts variables.

Mme LEUBOU Josette 50


Méthode du coût complet

CV1

CV2
CA1
CA2
CF2
CF1
R1 R2

On peut calculer dans ce cas des résultats partiels ; on a :


R1 = CA1 – CV1 – CF1
R2 = CA2 – CV2 – CF2
Résultat global = R1 + R2

2.2 Effets de la méthode sur le stock final et le résultat

Le stock final en DCS sera évalué au coût variable, dès lors que toutes les charges
fixes sont supportées par les ventes de la période. Par conséquent, un redressement est
nécessaire en fin de période. Il est de même pour le résultat obtenu en DCS qui lui, est
minoré par rapport au résultat obtenu avec la méthode des coûts complets.

Appelons SF (DCS) le stock final en DCS, SF(CC) le stock final en coût complet,
CFP le coût fixe de production, R ( CC) le résultat en coût complet, soit X le pourcentage
des produits vendus au cours de la période.
On démontre aisément que :
SF (DCS) + (1-X) CFP
R (CC) = R (DCS) + (1-X) CFP

2.3 Intérêts et avantages de la méthode

 Permet de simplifier les calculs,


 Rend possible une comparaison intemporelle des coûts,
 Permet de déterminer le seuil de rentabilité de l’entreprise, c’est-à-dire
le niveau de production ou l’entreprise ne réalise ni bénéfice, ni perte,
 Donne des informations pour la gestion de l’entreprise (Ex : suppression
d’un produit à marge sur coûts variables trop faible ou négative ; mais il
ne faut pas oublier que la décision quant à la suppression d’un produit
dépend d’autres paramètres de stratégie globale de l’entreprise, un
produit peut être peut performant mais indispensable à la vente d’autres
produits fabriqués par l’entreprise),
 Rend aisément accessible les budgets de l’entreprise (budgets flexibles)

Mme LEUBOU Josette 51


2.4 Les inconvénients de la méthode

 Difficultés quant à la distinction entre charges variables et charges


fixes,
 Stock mal évalué,
 Impossibilité d’établir un prix de vente,
 Méthode qui peut être dangereuse pour l’entreprise si à la longue on
laisse la masse des charges fixes échapper au contrôle,
 Ne permet pas de déterminer les résultats analytiques partiels.

2.5 La relation entre le Résultat global en coûts variables directs et le


Résultat global en coûts variables totaux.

Le résultat sera diffèrent selon qu’on est dans cadre de la méthode de des coûts
variables directs ou de la méthode des coûts variables totaux ; on aura (on est toujours
en présence de plusieurs produits) :
 Méthode des coûts variables directs :
Résultat (R1) = Somme des marges sur coûts variables directs – charges
variables indirecte totales – charges fixes totales.
 Méthode des coûts variables totaux
Résultat (R2) = somme des marges sur coûts variables totaux – charges
fixes totales.
R2 sera supérieur à R1 puisque dans la méthode des coûts variables directs toutes
les charges variables indirectes sont supportées par les ventes de la période alors que
dans la méthode des coûts variables totaux, une partie des charges variables indirectes
est supportée par les produits restés en stock.
On peut noter que la méthode des coûts variables totaux faits appel à la méthode
des centres d’analyse pour la répartition des charges indirects variables.

1. La méthode des coûts spécifiques ou méthode du direct costing évoluée


(méthode des coûts variables évoluées)

Sont prises en compte dans le calcul des coûts les charges variables totales
(directes et indirectes) et les charges fixes directes (c’est-à-dire celles qui peuvent être
directement rattachées sans ambiguïté à un produit).
Avec la méthode du direct costing évolué (DCE), toutes les charges fixes
indirectes sont supportées par la vente de l’exercice. Ici, le résultat R3 est donné par la
formule suivante :
R3 = somme des marges sur coûts spécifiques – charges fixes indirectes totales.
En appelant R1 = résultat en coûts variables directs et R2 = résultat en coûts
variables totaux, on peut récapituler en écrivant :
R1 < R2 < R3 < Résultat (coût complet).

Mme LEUBOU Josette 52


Si nous appelons SF1, le stock finale coûts variables directs, SF2, le stock final en
coûts variables totaux et SF3 le stock final en coûts variables évolués, on peut écrire :
SF1 < SF2 < SF3 < SF (coût complet)
Dans tous les cas, les trois méthodes ci-dessus à savoir la méthode des coûts
variables, la méthode des coûts variables totaux et la méthode des coûts variables évolués
ne sont pas admise par l’administration fiscale pour l’évaluation des stocks finals. Ces
stocks doivent donc faire l’objet d’une rectification afin de porter leur valeur au même
niveau que les stocks finals en coûts complets.

4 - La méthode des coûts directs

Ici seules les charges directes (variables et fixes) sont prises en compte dans la
détermination des coûts.
La méthode ne présente un intérêt que dans le cas où l’entreprise fabriquerait
plusieurs produits. Dans ces conditions, le résultat en coûts directs (CD) sera donné par
la formule suivante :
R (CD) = Somme des marges sur directs par produit – charges indirecte
totales.

Exercice d’application

Première partie (coûts complets)


L’entreprise ASSOGBA est une entreprise spécialisée dans la fabrication et la
vente de deux produits A et B.
Au cours de l’exercice 96/97, les charges suivantes ont été enregistrées et
reclassées en charges directes et charges indirectes :
Charges directes : A B
Matières premières 25.000.000F 27.500.000F
Main d’œuvre
- variable 2.500.000F 3.500.000F
- Fixe 6.000.000F 8.000.000F
Charges indirectes(variables)
charges de production globale 22.500.000F
Charges de distribution globale 8.000.000F
Charges indirectes (fixes)
Charges de production 20.000.000F
charges de distribution 5.000.000F
Au cours de l’exercice, l’entreprise ASSOGBA a fabriqué 10.000 articles de type
A et 15.000 articles de types B mais 10% des articles de type A et des articles de type
B n’ont pu être écoules au cours de l’exercice.

Travail demandé :

Mme LEUBOU Josette 53


1- Sachant que la marge contributive (marges sur coûts directs) de A
représentait les 2/3 de la marge contributive de B, dire quel a été le prix de vente minimal
de A et de B.
2- Au cours de l’exercice l’entreprise a réalisé un bénéfice de 15% sur le
produit A et 10% sur le produit B, bénéfice calculé en dehors du prix de revient.
Dire quel a été le prix de vente effectif de chaque produit (considérer que les charges
indirectes de A représentent les 2/3 de celles de B).

Deuxième partie (Direct costing)

Conscient des difficultés liées à la répartition des charges fixes totales,


M.ASSOGBA a décidé de passer par la méthode du direct costing pour déterminer le
résultat de l’entreprise.

Travail demandé
1. Déterminer le résultat de l’entreprise en utilisant successivement la
méthode des coûts variables directs et la méthode des coûts variables totaux (pour les
charges variables indirectes, utiliser la clé de répartition de la première partie et la
méthode des coûts complets).
2 Déterminer l’origine des différences constatées entre les résultats
obtenus avec les deux méthodes du direct costing et le résultat obtenu par la
méthode des coûts complets.

Troisième partie (direct costing évolué)


Après réflexion, M. ASSOGBA a pensé que la prise en compte des charges fixes directes
ne posait aucun problème ; c’est ainsi qu’il a décidé d’améliorer les calculs de coûts en
ayant recours à la méthode des coûts spécifiques (direct costing évolué)

Travail demandé :
1. Déterminer le résultat de l’entreprise ASSOGBA dans le cadre du direct costing
évolué (DCE).
2. Dire quelle est l’origine de la différence observée d’une part entre ce résultat
et le résultat en coûts complets et d’autres part le résultat ci-dessus et les deux autres
obtenus avec la méthode du direct costing simple (DCS)

Solution

Première partie

1. Détermination du prix de ventes minimal des deux produits A et B


Nous savons que le prix de vente minimal d’un produit est celui pour lequel l’entreprise ne
réalise ni bénéfice ni perte. A ce prix, la marge contributive (marge des coûts directs )
du produit est égale à la part des charges indirectes afférentes à ce produit.
On peut donc faire les calculs suivants :
 Marge contributive globale

Mme LEUBOU Josette 54


(22.500.000+20.000.000)*0,9 + 8.000.000+ 5.000.000= 51.250.000F
 Marge contributive du produit A : (51.250.000 / 5)*2 = 20.500.000F
 Marge contributive du produit B : 51.250.000-20.500.000=30.750.000F
 Charges directes vendues de A:
(25.000.000+2.500.000+6.000.000)*0,9=30.150.000F
 Charges vendues de B: (27.500.000
+3.500.000+8.000.000)*0,9=35.100.000F
 Prix de vente minimal de A : (20.500.000+30.150.000) /
9000=5.627,7778F
 Prix de vente minimal de B : (30.750.000+35.100.000) /
13.500=4.877,778F
2. Determination du prix de vente effectif de A et B
 Prix de vente effectif de A: 5.627,7778 / 0,85 = 6.620,9151F
 Prix de vente effectif de B: 4.877,7778 / 0,9 = 5.419,7531F

Deuxième partie

1. Determination du resultat de l’entreprise


 Methode des coûts variables directs
- Couts variables directes vendus
A: (25.000.000+2.500.000)*0,9=24.750.000F
B: (27.500.000+3.500.000)*0,9=27.900.000F
- Marges sur couts variables directes
A: (6.620,9151*9.000)-24.750.000=34.838.235,9F
B: (5.419,7531*13.500)-27.900.000=45.266.666,85F
- Marges sur couts variables directes totales
34.838.235,9+45.266.666,85=80.104.902,75F
- Charges variables indirectes totales:
22.500.000+8.000.000=30.500.000F
- Charges fixes
totales:6.000.000+8.000.000+20.000.000+5.000.000=39.000.0
00F
- Resultat global: 80.104.902,75-(30.500.000+39.000.000) =
10.604.602,75F
 Methode des couts variables totaux
- Coûts variables totaux vendus
A : 24.750.000+(22.500.000 / 5) *2*0,9 + [(8.000.000 / 5)*2] =
36.050.000F
B : 27.900.000 + (22.500.000 / 5)*3*0,9 + [(8.000.000 / 5)*3] =
44.850.000F
- Marges sur coûts variables
A : (6.620,9151*9.000) – 36.050.000 = 23.538.235,9F
B : (5.419,7531*13.500) – 44.850.000 = 28.316.666,85F
- Marges sur coût variable global
23.538.235,9 + 28.316.666,85 = 51.854.902,75F

Mme LEUBOU Josette 55


- Résultat global
51.854.902,75 – 39.000.000 = 12.854.902,75F
 Méthode des coûts complets
- Résultats partiels
A : (6.620,9151*9.000)*0,15 = 8.938.235,39F
B : (5.419,7531*13500)*0,1 = 7.316.666,69F
- Resultat global
8.938.235,39 + 7.316.666,69 = 16.254.902,08F

2. Origine des différences entre les resultats obtenus avec chacune des methodes.
Une difference de 5.649.999,33F apparait entre le resultat en couts
complets et le resultat en couts variales directes. Cette difference provient des charges
fixes directes et des charges indirectes de production qui sont r’estées en stock dans la
methode des couts compltes On a :
[(6.000.000+8.000.000) +(22.5000.000 + 20.000.000)]*0,1 = 5.650.000F
De meme ,une difference de 3.399.999,33F apparait entre les resultats
couts complets et le resultat direct costing. Cette difference correspond au montant
des charges fixes de production restées en stock , c’est-à-dire:
(6.000.000 + 8.000.000 + 20.000.000)*0,1 = 3.400.000F
Nota bene: Il faut noter que les arrondi ont aussi un effet , lequel est 0,67F

Troisieme partie
1- Determination du resultat en coûts variables évolués.
 Marges sur coûts spécifiques
A: 23.538.235,9 – (6.000.000*0,9) = 18.138.235,9F
B: 28.316.666,85 – (8.000.000*0,9)= 21.116.666,85F
Cette valeur correspond aux montants des charges fixes directes et des charges
variables indirectes restant en stock, soit :
(6.000.000 + 8.000.000 + 22.500.000)*0,1=3.650.000F
* Coûts spécifiques - coûts variables totaux
D(delta)= 14.254.902,75 - 12.854.902,75 = 400.000
ce qui correspond au montant des charges directes
stock c'est-à-dire (6.000.000 + 8.000.000)*0,1 = 1.400.000
* Coûts complets - coûts spécifiques
D(delta)= 16.254.902,08 - 14.254.902,75 = 1.999.999,33F
Cette valeur correspond au montant des charges fixes indirectes restes
en stock avec la méthode des coïts complets . On a en effet :
20.000.000*0,1=2.000.00

5 - La méthode du coût marginal

Mme LEUBOU Josette 56


Cette méthode permet de répondre à un certain nombre de questions telles que :
 Est-il intéressant d’intégrer une nouvelle activité ou bien accepter une
nouvelle commande ?
 Est-il rationnel de se désengager d’une activité donnée?
Cette méthode est peut être utilisée dans le monde des affaires puisqu’elle sert
à déterminer la production optimale sous l’hypothèse de la maximisation de profit, or il
est clair que les objectifs de l’entreprise sont multiples et ne se limitent dont pas à la
maximisation de profit.

6 - La méthode des imputations rationnelles

6.1 Nécessité de la méthode

La mise en œuvre de la méthode des imputations rationnelle se justifie par le souci


de tenir compte du niveau d’activité de l’entreprise lors du calcul des coûts.
En effet, avec la méthode des coûts complets, les coûts unitaires de l’entreprise
augmente lorsque le niveau d’activité de l’entreprise diminue, mais en revanche ils baissent
lorsque le niveau d’activité de l’entreprise augmente. Dans le premier cas, l’explication est
que, lorsque l’activité de l’entreprise baisse, les charges fixes, elles ne changent pas, vont
être supportées par un nombre de produits plus faibles.

6.2 La mise en œuvre de la méthode

Le recours à la méthode des imputations rationnelle va permettre de corriger


l’effet du niveau d’activité de l’entreprise sur les coûts calculés. Ici on ne prend en charge
que la part des charges fixes qui ont été réellement utilisés eu égard au niveau d’activité
de l’entreprise au cours de la période considérée. Ces charges seront imputées grâce à un
coefficient d’imputation rationnelle, lequel est donné par le ratio suivant :
Activité réelle

Activité normale

L’activité normale de l’entreprise est déterminée d’après l’activité des périodes


précédentes.
A la suite de la rectification des charges imputables, la méthode des coûts
complets va s’appliquer normalement sur la base de nouveaux chiffres, mais le résultat
analytique prendra désormais le nom de résultat rationnel.

6.3 Le passage du résultat rationnel au résultat en coûts complets

Si nous notons RR le résultat rationnel et RCC le résultat en coûts complets, on


peut écrire :
RCC = RR + boni de suractivité (charges sur imputées) – coût de chômage
(charges sous-imputées).

Mme LEUBOU Josette 57


7. L’analyse du seuil de rentabilité

Lorsque la marge sur coût variable réalisé par une entreprise lui permet de couvrir
toutes ses charges fixes, on dit que l’activité de l’entreprise se situe au point mort ou au
seuil de rentabilité.

7.1 Détermination du seuil de rentabilité

Il peut être déterminé de deux façons. Notons :


P : le prix de vente unitaire,
Q : la quantité correspondant au seuil de rentabilité,
CVU : le coût variable unitaire,
CF : le coût fixe,
CAC : le chiffre d’affaire critique (chiffre d’affaire au seuil de la rentabilité).
On aura :
Première méthode : CAC = P * Q CF

P étant connu, Q sera obtenu grâce à la formule suivante Q: =

Deuxième méthode CF

CAC =

P - CVU

Dans la formule ci-dessus P – CVU


est le taux sur coût variable. P

7.2 Seuil de rentabilité et prévision.


Il peut être parfois utile, aux fins de prévisions et de gestion, d’avoir une
idée de la date à laquelle le CAC sera atteint.
Si on connaît le chiffre d’affaires prévisionnel annuel (CA) et la valeur du chiffre
d’affaire critique, alors on peut écrire :
Nombre de mois au bout desquels le CAC est atteint = (CAC / CA) * 12.

TITRE III: METHODE DES COUTS PREETABLIS


OU INTRODUCTION A LA GESTION BUDGETAIRE

Mme LEUBOU Josette 58


Le calcul des coûts des productions ou activités passées est important, puisqu’il permet
de juger de la qualité du fonctionnement de l’entreprise et d’appliquer les remèdes qui
s’imposent.Cependant il est plus important encore de disposer des coûts préétablis, c’est-
à-dire calculés à l’avance, pour deux catégories de raisons:
- Orientation des décisions: estimer les conséquences probables d’une décision, en terme
de coûts, avant de l’avoir prise est une condition essentielle; c’est le seul moyen de choisir
parmi plusieurs orientations celles qui correspond le mieux aux objectifs de l’entreprise.
- Analyse des responsabilités: juger une action sur la seule base des coûts passées est
insuffisant.Comparer les coûts réels aux coûts estimés préalablement apporte une
information plus riche sur les causes de mauvais fonctionnement. La connaissance des
coûts préétablis est également une condition à la mise en place d’un système de gestion
budgétaire.

CHAPITRE 8 : METHODE DES COUTS PREETABLIS:

1. DEFINITION
Les coûts préétablis sont des coûts prévisionnels qui permrttent de chiffrer, à
l’avance, les produits et les charges de l’entreprise.
Un coût préetabli peut être un coût standard (coût calculé par un bureau d’étude),
un coût budgété (coût tiré d’un budget établi à l’avance pour une période donnée) ou un
coût prévisionnel moyen (coût déterminé comme une moyenne des coûts réels des exerices
antérieurs).
Lorsqu’on analyse les coûts préétablis aux coûts réels de l’entreprise pour une
période donnée, des différences peuvent apparaître. Ces différences prennent le nom
d’écart. On peut donc écrire:
ECART= coût préétabli – coût réel.

Un écart positif sera considéré comme un écart favorable (économies pour


l’entreprise) alors qu’un écart négatif sera considéré comme défavorable (ex.:
consommation exagérée de matière par rapport aux prévisions).

Mme LEUBOU Josette 59


L’analyse des écarts permet à l’entreprise d’adopter des mesures correctives si
l’écart est défavorable : cependant il est nécessaire que l’écart soit relativement
important pour procéder à toute analyse. On parlera ici de gestion par exceptions.

L’analyse d’écarts de faible importance peut entraîner des coûts relativement


élevés par rapport au gain attendu.

2. ANALYSE DES ECARTS

2.1 Ecart sur charge directe


a- Ecart sur matière première. Appellons Qp, les quantités préétablis, Qr, les
quantités réelles, pr, le prix unitaire réel et Eg, l’écart global.
On peut écrire: Eg = Qp × pp - Qr × Pr
Cet écart peut s’analyser en deux ou en trois sous écarts.
- Analyse en deux sous-écarts :
Appellons Eq, l’écart sur quantité et Ep, l’écart sur prix. On aura:
Eq = (Pq × Qp) –(Pp × Qr)= Pp(Qp-Qr)
Ep = (Pp ×Qr) –(Pr × Qr) = Qr(Pp –Pr)
- Analyse en trois sous-écarts
Posons: Q= Qp-Qr et P= Pp-Pr
Alors nous pouvons écrire: Qp = Qr + Q et Pp = Pr +P
Nous aurons les écarts suivants:
Eq= (Qp-Qr)Pr = Q× Pr
Ep= Qr(Pp-Pr)= P×Qr
EE= (Qp-QR) ×(Pp- Pr) =Q ×P

Notons ici que l’écart sur quantités est exprimé en relation


avec le prix réel et non plus avec Pp à cause de l’existance du
troisième écart, c’est-à-dire l’écart sur écart (EE).

b-Ecart sur main d’œuvre directe.Appelons:


P = production préétablie
Tp = temps préétabli
p = taux préétabli
R = production réelle
TR = temps réel
R = taux de salaire réel

Exercice d’application
Tp
La société industrielle du SUD fabrique un produit unique à partir d’une matière
p
première M.
A la fin de l’exercice 19N, des standars ont été établisen ce qui concezrne les
charges directes de production. Ainsi pour l’année 19N+1, on prévoyait la fabrication

Mme LEUBOU Josette 60


mensuelle de 2.500 unités de P, une unité devant nécessiter l’utilisation de 5kgs de M et
2 heures de main d’œuvre directe. le coût standard d’un kg de M était de 500 F alors que
celui d’une heure de main d’œuvre directe était de 1.000F.
Au cours du mois d’avril 19N+1, le Directeur Général de la société a demandé à son
comptable de faire le piont sur les matières premières et sur la main d’œuvre directe
utilisées au cours des trois premiers mois de l’exercice.

Le comptable a donc dressé le tableau ci- dessous:

Libellés Janvier Février Mars

- Production (unité) .................... 2.400 2.800 2.500


- Matières premières
consommées (kg) ...................... 14.400 14.000 12.000
- Coûts des matières premières .. 8.064.000 6.650.000 6.600.000
- MOD (heures) ........................ 4.800 7.000 3.750
- Coût des heures de MOD ....... 5.280.000 6.300.000 3.937.500
-

Travail demandé:

1. Calculer l’écart global sur matières premières: analyser cet écart en le décomposant
en deux, puis en trios sous-écarts.
2. Calculer et analyser l’écart sur main d’œuvre directe.

Mme LEUBOU Josette 61