Cahier de La Recherche Processus Management Et Carto Des Risques

INSTITUT SUPERIEUR DE COMPTABILITE ET
D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES

(ISCAE)
Commission d’Expertise Comptable
MEMOIRE EN VUE DE L’OBTENTION DU DIPLÖME

D’EXPERTISE COMPTABLE
LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT

DANS LES SOCIETES INDUSTRIELLES
INCIDENCE SUR LA DEMARCHE
D’EVALUATION DE CONTRÖLE
INTERNE ET L’AUDIT DES COMPTES
(Cas des sociétés d’industrie pharmaceutique)
Préparé par : Encadré par

Abdelaziz AOULED ABDALLAH Mr. Chiheb GHANMI
ANNEE UNIVERSITAIRE 2011/2012

Le SCM dans les sociétés industrielles : incidence sur la démarche d’évaluation de contrôle interne et l’audit des comptes
Remerciements
Les travaux présentés dans ce mémoire ont été effectués :
* Sous la direction de Monsieur Chiheb GHANMI, Expert comptable, Membre de l’Ordre des
Experts Comptables en Tunisie et associé du Cabinet « La Générale d’Audit et de Conseil »,
société d’expertise comptable inscrite au tableau de l’ordre ;
* Avec les conseils de Monsieur Leith LAKHOUA, expérimenté dans la chaine logistique
globale, ayant participé à la mise en place de la direction Supply Chain à la société
« ADWYA » et actuellement Directeur Supply Chain à la société « DELICE DANONE ».
* Avec l’assistance des responsables des laboratoires « ADWYA », société qui date depuis
trente ans dans le secteur d’industrie pharmaceutique.
Je souhaite remercier tout particulièrement mon encadreur :
Monsieur Chiheb GHANMI, pour avoir suivi mes travaux très régulièrement et pour son aide
précieuse dans la réalisation de ce mémoire.
Je tiens aussi à remercier Messieurs les jurys.
Un grand merci à toutes les personnes de l’ordre des experts comptables de Tunisie et de que
j’ai pu côtoyer durant mon mémoire, tout le personnel des bibliothèques des facultés et des
instituts supérieurs en Tunisie.
Merci aussi à toutes les personnes qui m’ont soutenu et encouragé pendant cette période de
préparation du mémoire : je pense bien sûr à ma famille, à mes parents le feu Tijani Aouled
Abdallah et la feue Fatma, à ma femme Olfa, à ma petite princesse Lyna, à mes sœurs Leila,
Noura, mes frères Béchir et Haythem à tous mes amis, … et à bien d’autres qu’hélas j’oublie
de mentionner ici qu’ils acceptent toutes mes excuses.
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Avant-
Avant-propos
Ces travaux de recherche ont été développés dans le cadre d’un mémoire d’expertise
comptable encadré par Monsieur Chiheb GHANMI.
Le mémoire a débuté dans le cadre d’Etude et de Recherche dans des travaux d’audit interne,
vue la nécessité de perfectionné la méthode de gestion de la logistique globale dans les
sociétés industrielles et la complexité des étapes de production dans une société d’industrie
pharmaceutique, j’ai pensé à présenter l’importance du Supply Chain Management dans les
sociétés industrielles et avec la multitude des obligations qui pèsent à la charge des
commissaires aux comptes de clarifier un peu la démarche de l’audit dans le cadre de
l’évaluation du système de contrôle interne et l’audit des comptes ainsi que de proposer un
programme de travail pour l’audit du Supply au sein d’une société d’industrie
pharmaceutique.
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SO M M A IR E
INTRODUCTION GENERALE…………………………………………………………….9
PARTIE 1- LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT DANS LES

SOCIETES INDUSTRIELLES, CONCEPT ET PRESENTATION :
(Cas des sociétés d’industrie pharmaceutique)……………………………………………12
INTRODUCTION DE LA PREMIERE PARTIE………………………………………...13
CHAPITRE 1- Le Supply Chain management : spécificités des sociétés

d’industrie pharmaceutique………………………………………………………………...14
Introduction……..……………………………………………………………………….14
Section 1 : De la logistique au Supply Chain Management…………………………...15
§ 1 : La naissance du concept du Supply Chain Management………………………….16

§ 2 : Les principes du Supply Chain Management……………………………………..19
§ 3 : Les enjeux du Supply Chain Management………………………………………..22
§ 4 : Démarche de mise en œuvre du Supply Chain…………………………...……….32
Section 2 : Les spécificités des sociétés d’industrie pharmaceutique………………..35
§ 1 : Le secteur de l’industrie pharmaceutique en Tunisie……………………………...35

§ 2 : Le cadre réglementaire de l’industrie pharmaceutique en Tunisie………………..44
§ 3 : L’importance de l’activité recherches et développements au niveau des
Sociétés d’industrie Pharmaceutique……………………………………………...……48
§ 4 : La logistique du médicament du fournisseur de matières à l’officine…………….51
Conclusion du premier chapitre…………….....……...………………………………..51
CHAPITRE 2- Les liens entre le Supply Chain Management et les flux financiers...…..53
Introduction……..……………………………………………………………………….53
Section 1 : Le Supply Chain Management : un outil de pilotage et de gestion……...53
§ 1 : Convergences des approches qualité et Supply Chain Management……………...54

§ 2 : Les cycles de vie du produit……………………………………………………….54
§ 3 : Les relations avec les clients et les fournisseurs…………………………………..55
§ 4 : Impact du Supply Chain sur le besoin en fond de roulement…………………….55
Page 3
Section 2 : l’importance du système d’information au sein de l’entreprise :

un progiciel de gestion intégré………………………………………………………….57
§ 1 : La nécessité de mettre en place un progiciel de gestion intégré…………………..57

§ 2 : Les objectifs de ce système………………………………………………………..59
§ 3 : Amélioration de l’intégrité des processus fonctionnels
et de l’efficience opérationnelle………………………………………………………...60
Conclusion du deuxième chapitre……………...……………………………………….60
CHAPITRE 3- Le Supply Chain Management : Contribuer à

l’amélioration de la performance des entreprises industrielles…………………………..61
Introduction……..……………………………………………………………………….61
Section 1 : Le pilotage de l’entreprise vers la performance financière………………62
§ 1 : Le Supply Chain comme moteur de croissance à moindre coût…………………..62

§ 2 : Utilisation des bonnes pratiques de fabrication, de distribution et
d’audit Qualité.....……………………………………………………………………….66
§ 3 : Les nouveaux besoins d’organisation du travail…………………………………..66
§ 4 : Les choix stratégiques pour le Supply Chain Management……………………….67
Section 2 : Le Supply Chain Management : un moyen d’évaluation et de sécurité

des flux et des processus dans l’entreprise…………………………….……………….68
§ 1 : La maitrise de processus du Supply Chain…………..……………………………68

§ 2 : Evaluer et sécuriser la synchronisation des flux…………………………………..68
§ 3 : La certification ISO : un moyen de contrôler……………………………………..69
Section 3 : Limites du Supply Chain Management……………………………………71
§ 1 : Complexité et risques liés à la structure Supply Chain Management..……………71

§ 2 : Difficulté d’application aux petites et moyennes entreprises :
(Cas des sociétés pharmaceutiques)……...……………………………..………………72
Conclusion du troisième chapitre……………...……………………………………….72
CONCLUSION DE LA PREMIERE PARTIE......………..………………………………74
PARTIE 2 - LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT DANS

LES SOCIETES INDUSTRIELLES : INCIDENCE SUR
LA MISSION DU COMMISSAIRE AUX COMPTES…………………………………...75
INTRODUCTION DE LA DEUXIEME PARTIE……………………..…………………76
CHAPITRE 1- Approche par les processus : la démarche d’évaluation

du système de contrôle interne……………………………………………………………...77
Page 4
Introduction……..……………………………………………………………………….77
Section 1 : L’organisation du contrôle interne……………………………..………….77
§ 1 : Les référentiels de base d’un système de contrôle interne………………………...77

§ 2 : Les profondes modifications du contrôle interne suite à la mise en place
du Supply Chain Management………………………………………………………….79
§ 3 : Les composantes du système de contrôle interne…………………………………80
§ 4 : L’organisation et le rôle des organes de contrôle interne…………………………81
Section 2 : La méthodologie d’appréciation du système de contrôle interne………..82
§ 1 : L’arrêté du planning d’intervention……………………………………………….82

§ 2 : Les missions de contrôle/vérification et de contrôle/maitrise……………………..83
§ 3 : Les entretiens avec les interlocuteurs du Supply Chain Management….....………85
§ 4 : La formalisation d’une cartographie de risques de l’activité Supply Chain……....85
Section 3 : L’évaluation du système de contrôle interne……………………...………86
§ 1 : La nécessité de partagé l’information avec les intervenants

au niveau de l’organisation Supply Chain……………………………………………...86
§ 2 : Le respect des flux logistique avec les flux comptable……………………………86
§ 3 : La validation du système d’information…………………………………………..87
Section 4 : La synthèse des risques décelés…………………………………………….88
§ 1 : Le respect des règles comptables………………………………………………….88

§ 2 : La procédure de validation des points de contrôle interne………………..………88
§ 3 : La mise en place et le suivi des recommandations………………………………..89
Conclusion du premier chapitre…………….………………………………………….89
CHAPITRE 2- Approche par les risques : l’identification des risques

spécifiques au Supply Chain Management (points pertinents pour l’audit d’une
société d’industrie pharmaceutique)……………………………………………………….90
Introduction……..……………………………………………………………………….90
Section 1 : Les risques inhérents aux actifs incorporels et aux frais

de recherche et de développement……...………………………………………………90
§ 1 : Les actifs incorporels et les frais de recherche et de développement……...……...90

§ 2 : La propriété intellectuelle : brevets et marques créées en interne ou
acquis par l’entreprise dans les sociétés d’industrie pharmaceutique……………….…93
§ 3 : Le lancement de nouveaux produits………………………………………………95
Section 2 : Les risques liés à la phase, d’approvisionnement en

matières premières et aux stocks d’en-cours…………………………………………..99
Page 5
§ 1 : La gestion d’approvisionnement de matières premières…………….…………...100

§ 2 : L’externalisation et la sous-traitance de l’activité approvisionnement…………..102
§ 3 : L’optimisation des relations Fournisseurs-clients…………………………..…...103
§ 4 : Les provisions pour dépréciation des stocks………………………………..……104
Section 3 : Les risques liés au stock de produits finis et à leur distribution……..…104
§ 1 : La satisfaction des besoins des clients…………………………………………...104

§ 2 : La gestion des réclamations clients……………………………………….……..105
§ 3 : La problématique qualité………………………………………………………...105
§ 4 : Le déremboursement lié à la réglementation de l’Etat Tunisien………………...106
Section 4 : Les risques fiscaux………………………………………………………....107
§ 1 : les différentes opérations soumises aux impôts directs et indirects……………...107

§ 2 : La taxe sur valeur ajoutée et les relations intra-groupes…………………………109
§ 3 : Les prix de transfert à l’international…………………………………………….110
Conclusion du deuxième chapitre……………..……….…………………………...…112
CONCLUSION DE LA DEUXIEME PARTIE......………..………………...………..…113
PARTIE 3 - PROGRAMME DE TRAVAIL POUR L’AUDIT

DES COMPTES DU SUPPLY CHAIN MANAGEMENT :
(Cas d’une entité d’industrie pharmaceutique)………………..………………………...114
INTRODUCTION DE LA TROISIEME PARTIE………………...……………………115
CHAPITRE 1- Prise en compte lors de contrôle des comptes et

de l’évaluation du système de contrôle interne………………………….……………….117
Introduction………….…………………………………………………………………117
Section 1 : Organisation de la mission………………………………………………..118
§ 1 : La compréhension de l’environnement général…………………………......…...118

§ 2 : Définir l’approche générale des travaux…………………………………...…….118
§ 3 : La lettre de mission………………………………………………………………119
Section 2 : Examen des procédures de contrôle interne et de traitement

des données…………………………………………………………………………….119
§ 1 : La compréhension du système d’information de l’entreprise……………………119

§ 2 : Le diagramme de circulation de l’information…………………………………..120
§ 3 : Les forces et les faiblesses de l’organisation mise en place……………………..121
§ 4 : La vérification par des tests de conformité………………………………………122
Page 6
Section 3 : Vérification du bon fonctionnement du système de contrôle interne…..123
§ 1 : Examen des procédures de flux en amont…………………………..……………123

§ 2 : Examen des procédures de flux en aval………………………………………….125
§ 3 : Examen des procédures liées à la création et au lancement des
nouveaux produits…………………………………..…………………………………128
Section 4 : Les étapes préalables à l’audit final………………………………………130
§ 1 : Collecte des documents…………………………………………………………..130

§ 2 : La revue des contrats de l’entreprise avec les tiers………………………………131
§ 3 : Approche par les risques : la préparation des cycles…………………………….132
§ 4 : La planification de l’audit final…………………………………………………..133
Conclusion du premier chapitre…………….......………………………………….....133
CHAPITRE 2- L’audit des comptes et l’obtention d’éléments probants………………135
Introduction………….…………………………………………………………………135
Section 1 : Les actifs incorporels et les frais de recherche et de développement…..135
§ 1 : Le traitement comptable…………………………………………………………135
§ 2 : L’évaluation des frais de recherche et de développement………………….....…136
§ 3 : Le respect des principes comptables……………………………………………..136
Section 2 : L’audit des stocks et des en-cours de production………………………..137
§ 1 : L’analyse de différentes marges…………………………………………………137

§ 2 : Les stocks détenus par des tiers………………………………………………….139
§ 3 : Les stocks en consignation chez les clients……………………………………...139
§ 4 : Les changements règlementaires : évaluation des stocks des produits finis……..140
Section 3 : l’audit des comptes des tiers………………………………………………140
§ 1 : Les comptes Achats/fournisseurs…………………………………….…………..140

§ 2 : Les comptes Ventes/Clients………………………………………….…………..141
§ 3 : Les comptes des dettes fiscales…………………………………………………..141
§ 4 : Les comptes des bailleurs des licences…………………………………………..141
Section 4 : L’examen analytique dans le temps et dans l’espace……………………142
§ 1 : Comparer avec les données antérieures ou prévisionnelles……………….…..…142

§ 2 : Etudier les éléments inhabituels………………………………………………....143
§ 3 : Utiliser la déclaration de la direction…………………………………………….143
Conclusion du deuxième chapitre……………………………..……………………...143
Page 7
CHAPITRE 3- Phase préalable à la remise du rapport du commissaire

aux comptes…………………………………………………………………………..…….145
Introduction………….…………………………………………………………………145
Section 1 : L’achèvement de la mission d’audit………………………………...……145
§ 1 : La note de synthèse……………………….………………………………….…..145
§ 2 : Le contrôle du rapport de gestion de la rémunération de gérant……….…….…..145
§ 4 : Les vérifications spécifiques……………………………………………….…….146
§ 5 : Le questionnaire de fin de mission………………………………………………147
Section 2 : La vérification de conformité par rapport au cadre

réglementaire Tunisien………………………………………...………………………148
§ 1 : Les normes professionnelles : nationales et internationales……………….……148

§ 2 : Les principes comptables………………………………………………………..148
§ 3 : La lettre d’affirmation…………………………………………………………...148
Section 3 : L’avis du commissaire aux comptes………………………………..……149
§ 1 : L’émission de l’opinion : rapport de l’auditeur indépendant…………………….149

§ 2 : Les observations à apporter au niveau du rapport de l’auditeur indépendant……150
§ 3 : Les limites de la mission d’audit………………………………………………...150
Conclusion du troisième chapitre……………………………..……….……………...151
CONCLUSION DE LA TROISIEME PARTIE …………………….…………………..152
CONCLUSION GENERALE……………………………………………………………..154
BIBLIOGRAPHIE…………………………………………………………………………157
ANNEXES
ANNEXE 1 : Programme d’audit pour l’évaluation générale des dispositifs de contrôle

interne mises en place au sein de la Direction Supply Chain Management dans une société
d’industrie pharmaceutique.
ANNEXE 1 : Programme d’audit des comptes liés au Supply Chain Management dans une
société d’industrie pharmaceutique.
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INTRODUCTION GENERALE
Aujourd’hui, une des priorités de l’entreprise consiste à améliorer sa réactivité, voir sa

productivité, pour faire face de manière efficace aux mutations d’un environnement de plus en
plus complexe. En effet, l’entreprise se doit répondre en temps réel aux exigences de ses
clients et optimiser ses relations avec ses fournisseurs. Elle se doit également lancer
rapidement de nouveaux produits avant les concurrents pour conserver un avantage
compétitif. Ces objectifs ne sont pas sans risques pour l’entreprise : elle se doit de maîtriser
ces aléas.
Le coût de la logistique pour une entreprise se situe entre 10% et 12 % du prix de revient des
produits, ce pour cela que la fonction logistique a connu d’importantes évolutions tant dans sa
composition, dans son rôle que dans son niveau hiérarchique. De même, des nouvelles
fonctions plus transversales et ouvertes sur l’extérieur se sont créées telles celle de Supply
Chain Management.
Depuis les années soixante, il est possible d’affirmer que les entreprises industrielles,
appréhendent de plus en plus clairement la logistique comme un facteur-clé de succès dans la
conquête des marchés. D’abord cantonnée à une vision très opérationnelle, la logistique se
trouve ainsi dotée aujourd’hui d’une dimension stratégique et intégrative qui l’apparente, au
travers du Supply Chain Management, à une véritable philosophie de gestion.
Le Supply Chain Management correspond à la gestion globale de la chaîne logistique allant
du fournisseur du fournisseur au client du client, il représente les flux des produits et de
l'information le long des processus logistiques à partir de l'achat des matières premières
jusqu'à la livraison des produits finis au consommateur.
Le Supply Chain Management peut être assimilé à un modèle séquentiel d’activité organisé
autour d’un réseau d’entreprises dont le but est de mettre un produit ou un service à la
disposition du client dans des conditions optimales en termes de quantité, de date, de lieu…Il
englobe toutes les étapes internes et externes impliquant une identification, une coordination
et une rationalisation des flux physiques, humains, monétaires et surtout d’information.
Cette problématique devient d’autant plus complexe lorsque on parle d’une société d’industrie
pharmaceutique, vu la complexité de gestion des stocks des matières premières et des produits
finis, de sa logistique industrielle et la complexité de son cadre légal.
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Dans la conjoncture économique et financière actuelle, les dirigeants et les auditeurs sont
soumis à des contraintes normatives toujours plus fortes. Ils doivent appréhender des
périmètres plus larges et plus complexes avec l'obligation de rendre compte toujours mieux et
toujours plus rapidement.
Face à cette évolution, une solution pour l'entreprise industrielle consiste à mettre en place le
Supply Chain Management. Pour l'auditeur, il s'agira d'élargir le champ d'intervention. Dans
sa démarche d'audit, le commissaire aux comptes obtient des informations auprès de la
Direction, du bureau d’audit interne, de la comptabilité et du contrôle de gestion ainsi que
d’autres organes de la société. En effet le Supply Chain Management est une source
d'informations complémentaire au contrôle interne pour l'analyse des flux et la validation des
processus, une source d'informations complémentaire à la comptabilité et au contrôle de
gestion pour l'évaluation des risques des immobilisations incorporelles (brevets ...), des
stocks, des comptes clients et fournisseurs ainsi que de la continuité de la survie de
l’entreprise…
Le Supply Chain Management permet de détecter les risques inhérents à la société. Par les
indicateurs logistiques, il est possible de connaître les risques du flux en amont auprès des
fournisseurs, du flux en aval avec les clients, et d'évaluer les problématiques de production et
de lancements de nouveaux produits.
En ce sens, la proposition d'un programme de travail, afin d'analyser des risques financiers
dans le Supply Chain Management, permet d'ouvrir un nouveau champ d'investigation dans la
démarche du Commissaire aux comptes.
En ouvrant ce nouveau champ d'investigation, ce processus devient un champ d'audit
pertinent dans la mission de certification des comptes. Sur le plan opérationnel, la mise en
œuvre d'une démarche de chaîne logistique permet de revoir les compétences et expertises
opérationnelles, juridiques, financières et informatiques de l'entreprise. Elle définit les rôles et
contributions des différentes parties prenantes et le contenu des processus.
Ces travaux menés dans une vision transversale de l'entreprise mettent souvent en évidence
des dysfonctionnements et des axes d'amélioration des processus : redéfinition et réallocation
des tâches, amélioration des systèmes, formation, communication...
En effet, les démarches du Supply Chain Management sont menées en globalité, intègrent les
dispositifs de contrôle interne. De même, le contrôle interne comprend un objectif de
réalisation et d'optimisation des opérations qui rejoint celui de la logistique.
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La mise en place du Supply Chain Management révèle continuellement des opportunités

d'améliorations de l'efficacité et de la performance des activités de l'entreprise.
D'ailleurs, régulateurs institutionnels comme investisseurs privés, analystes, médias et
agences de notation ont bien compris que, pour juger de la santé de l'entreprise, la
performance financière n'est plus suffisante. Les problématiques logistiques, sociales,
éthiques et environnementales sont de plus en plus prises en compte comme des leviers de
performance et facteur de continuité d’exploitation.
La mission du commissaire aux comptes doit s'adapter aux besoins des entreprises et de leur
environnement. Dans un objectif de certification des comptes, la mission qui consiste à
garantir la fiabilité de l'information financière n'est pas uniquement limitée au contrôle de la
comptabilité, elle s'attache également à apprécier les processus de la société et de sa capacité
de survie.
Face à ce nouveau contexte et aux risques accrus, les obligations des entreprises et des
auditeurs ont changé et se sont orienté vers plus de rigueur et de contrainte d'évolution. En
effet, s’il est important pour une entreprise de mettre en place tout un dispositif d’exploitation,
de sécurité et des traitements des données et des procédures de contrôle interne efficaces ; les
auditeurs externes, quant à eux, doivent faire preuve de nouvelles aptitudes et compétences
pour faire face à la complexité de plus en plus croissante des systèmes de pilotages et
d’adapter leurs travaux aux nouvelles procédures d’organisation et de fonctionnement
auxquelles ils seront confrontés lors de leurs missions de certification des comptes.
Ce mémoire est rédigé à l’attention des auditeurs internes et externes entend avoir une triple
vocation :
Définir le Supply Chain Management dans les sociétés industrielles et décrire les
connexions réelles entre les flux logistiques et les flux financiers (cas des sociétés d’industrie
pharmaceutique).
Mettre en évidences les risques financiers dans une structure de Supply Chain
Management. Les zones de risques financiers sont nombreuses et doivent être clairement
identifiées. Une revue des procédures internes et des comptes de l’entreprise est nécessaire.
Assister les auditeurs internes et externes et notamment ceux des sociétés d’industrie
pharmaceutique dans la mise en place d’une démarche d’audit du Supply Chain. Après avoir
décrit les zones de risques, la proposition d’une méthodologie de travail facilitera ainsi l’audit.
Page 11
PARTIE 1 :
LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT DANS
LES SOCIETES INDUSTRIELLES
CONCEPT ET PRESENTATION
(Cas des sociétés d’industrie pharmaceutique)
pharmaceutique)
Page 12
INTRODUCTION DE LA PREMIERE PARTIE
Avant le Supply Chain Management, la logistique. La logistique a une histoire et offre un

champ de réflexion formalisé depuis de très nombres siècles. Ce droit donc être une source
d’inspiration, nourrie par l’expérience cumulée de guerre indénombrables. Sans avoir toujours
mis des spécialistes en place pour prendre en charge directement la question logistique, les
stratèges militaires se sont préoccupés de tout temps de la question de leurs
approvisionnements tant pour les hommes que pour les chevaux, puis pour le matériel.
Pour une entreprise industrielle, l’adaptation à un changement de produit, d’environnement ou

de contexte concurrentiel est en exercice devenu quotidien mais n’en reste pas moins difficile.
La complexité du problème, l’énormité des moyens mis en œuvre, la relative rigidité des
structures bâtis depuis quarante ans pour répondre avant tout à un scénario d’intervention,
mais, surtout, la difficulté à cerner les scénarios d’emploi et n’ont pas été sans ralentir le
processus d’adaptation de la logistique.
La logistique dans sa dimension stratégique et organisationnelle n’a jamais représenté un

domaine privilégié de production, de travaux, de recherche académique. Si les premières
références peuvent être identifiées au début de 20ième siècle, l’intensification de la réflexion
et la prise en compte de la logistique comme un domaine à part entière ne sont intervenues
que vers le milieu des années 1970 aux Etats-Unis et au début des années 1980 en Europe.
En milieu industriel, la chaîne logistique globale communément appelée « Supply Chain

Management » devient la fonction qui se trouve être au cœur de l'ensemble des processus
aussi bien opérationnels, informatiques que financiers, elle contrôle donc l'ensemble des
performances de l'entreprise.
Plusieurs tendances de fond, propres au secteur pharmaceutique, favorisent les démarches
d'optimisation logistique : la concentration des unités de production par forme galénique et
par région, l’externalisation progressive des activités logistiques, le regroupement des
grossistes répartiteurs, la logique de coût qui prédomine sur le segment des génériques et, bien
sûr, la pression générale sur les marges.
Nous intégrons dans cette partie la définition du Supply Chain, ses liens avec les flux
financiers et comment il contribue à l’amélioration de la performance de l’entreprise.
Page 13
CHAPITRE 1
Le Supply Chain Management : spécificités
pécificités des
sociétés d’industrie pharmaceutique
INTRODUCTION
L’intermittente et l’exceptionnelle croissance économique que nous avons connue ces
dernières années, couplée à un effet conjoncturel, a fortement participé à l’expansion du
nombre d’initiatives dans le domaine du Supply Chain Management. En effet, l’accroissement
de la consommation des ménages et l‘augmentation des volumes de ventes ont eu pour
conséquences majeures une amplification et la complexification des flux qui ont impliqué et
impliquent toujours une prise de conscience plus importante de la chaîne
d’approvisionnement.
Cette tendance est aussi confortée par l’actualité économique puisqu’il n’est aujourd’hui plus
un quotidien qui n’annonce de fusions ou d’acquisitions de sociétés à échelle nationale
continentale ou mondiale et ceci dans tous les secteurs.
Par ailleurs, la réalité de la mondialisation des marchés et l’accélération des échanges,
facilités par l’introduction des nouvelles technologies de l’information ainsi qu’un réseau de
communication et de transport plus efficace, demandent aussi de repenser globalement le
Supply Chain.
L’intégration de la fonction Supply Chain Management dans l’organisation de

l’entreprise :
Une récente étude élaborée en Tunisie a montré que le coût direct du Supply Chain représente
entre 10 à 20% du chiffre d’affaires, pour des filières comme les composants automobile, les
médicaments, les dattes,...Exprimé par rapport à la marge brute, ce coût se situe souvent entre
30 et 40%, ce qui montre l’importance stratégique de maîtriser le Supply Chain, qui devient
un levier principal pour améliorer la performance de l’entreprise.
Dans ce sens, un colloque organisé à Paris au cours de l’année 2010 (les 19èmes Journées du
Management des Opérations de la Chaîne logistique) soutient que « la maîtrise du Supply
Chain devient maintenant le levier majeur pour réussir la sortie de la crise ».
Page 14
Ceci passe d’abord par la sensibilisation des chefs d’entreprises, qui doivent mieux évaluer les
contours et les enjeux de cette fonction Supply Chain Management, et l’intégrer dans leur
organisation.
C’est ainsi que le poste du « Supply Chain Manager » devient de plus en plus courant au sein
des entreprises performantes, et couvre l’ensemble du flux, depuis la demande des clients,
jusqu’à la livraison, en passant par la gestion des approvisionnements, la planification de la
production, la vente…En Tunisie, cette fonction est encore peu présente, et se limite souvent à
la logistique du transport et des stocks. Il faut qu’elle évolue d’une fonction « d’intendance »
vers une fonction « stratégique », qui coordonne et optimise l'ensemble des différents
maillons de la chaîne logistique. Ce faisant, elle permettra de casser les murs qui séparent
souvent les différentes fonctions au sein des entreprises, et animera ainsi une coopération
transversale.
Le champ d’action du Supply Chain Management est très vaste, et son impact sur la
performance est très sensible. Il s’agit d’un enjeu de taille pour le futur, car les avantages
comparatifs en terme de coût de main d’œuvre, seuls, ne sont plus porteurs pour la Tunisie.
Les entreprises qui auront adopté cette intégration du Supply Chain Management seront les
plus armées pour garantir la pérennisation et le développement de leur activité.
Section 1 : De la logistique au Supply Chain Management

La chaîne logistique globale se rapporte à l’ensemble de l’organisation et des processus qui
visent à fournir à un client le bon produit ou service, au bon moment et au bon endroit.
Elle est souvent désignée dans la littérature du management par l’expression anglo-saxonne
« Supply Chain».
Elle intègre notamment :
Les infrastructures et l’organisation globale de l’entreprise,
Les flux d’information,
Les processus d’achat-approvisionnement, de production, de distribution et de gestion
de l’après-vente.
La gestion de la chaîne logistique globale consiste à optimiser les flux de produits, services et
informations à chaque niveau de la chaîne logistique. Chacun de ses maillons contribue en
effet à la satisfaction du client et doit donc être adapté en conséquence.
Page 15
Par ailleurs, la gestion de la chaîne logistique globale permet aussi de répondre aux
problématiques suivantes :
La différenciation de l’entreprise sur son marché par la personnalisation et un meilleur
service,
L’amélioration des relations avec les partenaires,
La réduction des coûts et des stocks.
§ 1 : La naissance du concept du Supply Chain Management :
Il ya presque vingt ans, les interlocuteurs en matière de flux dans l’entreprises restaient les
responsables transport. Puis apparurent les chefs de projet logistique nommé pour tenter
d’éclaircir le moyen de traiter un problématique flux qui se révélait grandissante. S’en est
suivi, sur leurs recommandations, la mise en place d’organisation dédiée et donc l’apparition
des directeurs logistique. Puis ce furent des directeurs Supply Chain Management qui
développèrent leurs activités en sensibilisant d’autant plus les membres des comités exécutifs
auxquels certains se sont joints. Les carrières menées dans les métiers logistiques, si elles se
diversifient et s’enrichissent, peuvent mener à des responsabilités autres et, en particulier, à
des directions générales.
Historique de la chaîne logistique

De 1950 à 1970, l’économie est basée sur l’offre : les entreprises produisent principalement
sur stock. Cette production de masse a pour objectif de minimiser les coûts de production.
Mais ces inconvénients sont :
i) la lenteur pour le développement et l’industrialisation de nouveaux produits et
ii) la nécessité de stocks devant les opérations « goulots », induisant des immobilisations
financières.
La période 1970-1980 voit l’essor d’une économie basée sur la demande où les entreprises
produisent à la commande. Les managers prennent conscience des coûts induits par les stocks.
Dans les années 1980, les bouleversements des marchés (mondialisation, concurrence accrue)
et les exigences de performance financière, combinés aux progrès technologiques ont forcé les
grands groupes à proposer des produits de bonne qualité à bas prix. Dans le but d’améliorer
les rendements et les temps de cycle de production par rapport à la concurrence, les
entreprises utilisent alors des méthodes de management tel que le « juste à temps »
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(JIT: Just-in-time), qui permet de limiter les stocks de composants en organisant et

ordonnançant précisément l’approvisionnement avec les fournisseurs. C’est dans ce contexte
que les entreprises se rendent compte de l’importance de la relation stratégique client-
fournisseur, prémisses du Supply Chain Management, au départ uniquement orienté
« approvisionnement » avec les fournisseurs directs. Parallèlement, des consultants et experts
sur la gestion logistique1 ont disséminé les concepts de « materials management » et de DRP
(Distribution Resource Planning), une étape supplémentaire pour définir les fonctions
transport et distribution physique de la chaîne logistique. L’ajout de la fonction distribution à
la partie approvisionnement forme la « logistique intégrée », connue aussi sous le nom de
gestion de la chaîne logistique ou Supply Chain Management.
De 1990 à nos jours, le Supply Chain Management s’étend à tous les fournisseurs (sur
plusieurs rangs) et à toutes les entités de la distribution (entrepôts, grossistes, détaillants). De
ce fait, on ne peut plus réellement parler de Supply Chain Management focalisé sur une
entreprise. Désormais, le Supply Chain Management se centre davantage sur une famille de
produits finis. L’idée de cette intégration est de répandre les bonnes pratiques de gestion à
tous les maillons de la chaîne afin d’améliorer globalement la performance de la chaîne (par
exemple, en évitant de contrôler deux fois la qualité des produits : à la sortie de l’entreprise-
fournisseur et à l’entrée de l’entreprise-client).
C’est le « Supplier développent » : l’entreprise-client va chercher à aider ses fournisseurs pour
améliorer certains points comme la diminution du temps de cycle, l’amélioration de la qualité
de production, la réduction des coûts de production et de transport. Ce programme est un
effort sur le long terme. Un tel partenariat rend aussi possible l’exploitation de la force des
fournisseurs (ou plus généralement des autres maillons de la chaîne) pour le développement et
la conception de nouveaux produits.
A l’extrême, le revers de la médaille de collaborations trop poussées, est que, pour une
entreprise-client, changer de fournisseur devient extrêmement coûteux et rend celle-ci très
dépendante des choix de ses fournisseurs.
D’après la littérature scientifique, l’origine du Supply Chain Management provient de la
gestion des produits (materials management) et de la distribution physique (physical
distribution) après la seconde guerre mondiale, ainsi que du domaine des logistiques
fonctionnelles – différents managers pour toutes les fonctions (functional logistics) et de
1
Lambert et Cooper, 2000: LAMBERT, D. M.; COOPER, M. C. Issues in supply chain management. Industrial
Marketing Management., 2000.
Page 17
logistiques intégrées – un seul manager pour toutes les fonctions (l’integrated logistics).
En 1958, « Forrester1 » a commencé à étudier les logistiques fonctionnelles en utilisant une
approche systémique. En 1961, il décrit l’amplification de la demande lorsqu’elle remonte la
chaîne vers les fournisseurs. Ce phénomène porte d’ailleurs son nom, « effet Forrester », ou
encore l’effet boule de neige (bullwhip effect).
Puis en 1969, « Bowersox » discute de l’évolution de la logistique intégrée et évoque ce qui
deviendra plus tard la chaîne logistique, en considérant que les entreprises sont reliées entre
elles par le flux physique.
Beaucoup de disciplines (recherche opérationnelle, dynamique des systèmes, management des
activités, science du management, marketing, économie, …) ont contribué aux concepts du
Supply Chain Management, comme la gestion et le contrôle des stocks (juste-à-temps,
Kanban pour le réapprovisionnement des stocks, stocks multi-échelons,…), l’allocation
d’ordres de production, la planification des activités de production et de distribution…
L’optimisation de la chaîne logistique a commencé par la maîtrise des coûts et de l’efficacité
interne des entreprises. Ces travaux portaient principalement sur des organisations
monoatelier / mono-opération ou mono-atelier / multi-opérations (flowshop, jobshop).
A partir des années 90, les études s’étendent à des organisations plus complexes de type
« flowshop hybride » ou « jobshop » avec machines dupliquées. Enfin, les scientifiques
essaient de fixer une structure, un cadre au Supply Chain Management. D’après Tan (2001),
ils travaillent sur deux grands axes :
La partie achat et approvisionnement et
La partie transport et logistique.
L’intégration des ces deux parties dans un même modèle semble difficile. En effet, il n’y a
guère de but commun, si ce n’est le fait de satisfaire la demande du client. Cependant, petit à
petit, les chercheurs ont élargi leur domaine d’étude en passant de l’atelier à l’usine, puis de
l’usine à la chaîne logistique en vue d’une optimisation plus globale des systèmes de
production, grâce notamment aux avancées dans les technologies de l’information, les
modèles mathématiques et autres outils d’optimisation.
1
Goerge Forrester Colony : fondateur de la société « FORRESTER » en 1983 (société de recherche
indépendante spécialisée en Conseil).
Page 18
De nos jours, la problématique Supply Chain Management peut se découper en plusieurs

domaines, tels que la conception ou re-conception de la chaîne, la gestion des risques
industriels (non amortissement des coûts de développement, d’industrialisation et de
production), l’évaluation de performances, la planification des activités, la gestion des stocks,
la gestion des transports, le système d’information, la négociation (ou entente industrielle), les
aspects sociologiques, les aspects économiques et financiers, l’aide à la décision…
§ 2 : Les Principes du Supply Chain Management

A) Le processus Approvisionnement :
Le processus Approvisionnement se concentre sur la fourniture de tous les composants
nécessaires à la fabrication. Deux grandes phases sont ici à distinguer. La première phase
consiste à sélectionner les fournisseurs de l’entreprise. Le choix des fournisseurs peut se faire
sur différents critères comme la qualité, le prix, les délais de réapprovisionnement des
matières premières ou composants, mais aussi leur capacité de production, leur facilité à
accepter une demande très variable, leur possibilité de faire évoluer techniquement les
composants... Il est possible de sélectionner un fournisseur unique par produit ou, au
contraire, des sources multiples qui se partagent la demande, en minimisant ainsi le risque de
rupture de livraison.
Les fournisseurs étant déterminés, la seconde phase du processus Approvisionnement consiste
à passer les commandes des composants à ces fournisseurs en fonction de la production à
réaliser. Il s’agit aussi de vérifier que ces composants sont livrés dans de bonnes conditions,
c’est-à-dire de vérifier que la livraison comporte les bons composants, de qualité requise, en
quantité conforme et au bon moment.
B) Le processus Production :
Le processus Production concerne l’ensemble des transformations que vont subir les
composants pour réaliser les produits finis de l’entreprise. L’objectif du processus Production
est de fabriquer les produits requis tout en assurant la productivité du système (notamment par
un taux élevé d’utilisation des ressources mobilisées).
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Les méthodes utilisées pour la gestion de la production cherchent à améliorer le flux des
produits dans les ateliers de fabrication à travers la planification et l’ordonnancement, la
détermination de la taille optimale des lots de production, la détermination des séries
économiques. Des approches multi-niveaux ont été développées dans le but de réduire la
complexité des problèmes d’optimisation : planification multi-niveaux, ordonnancement
hiérarchisé. La principale difficulté dans l’exercice de la planification est la gestion de
l’incertitude des informations. Les données utilisées, telles que les plans de demandes, sont en
effet issues de modèles de prévisions hypothétiques. De ce fait, la disponibilité des produits et
des ressources de production en situation réelle, et par suite, le niveau de service ne sont pas
toujours « au rendez-vous ».
C) Le processus Distribution :
Le processus Distribution concerne la livraison des produits finis aux clients et reprend les
questions d’optimisation des réseaux de distribution : l’organisation et le choix des moyens de
transport, le choix du nombre d’étages (ou d’intermédiaires) dans le réseau de distribution
ainsi que le positionnement des entrepôts et leur mode de gestion. Par exemple, les produits
peuvent être acheminés en nombre par train et regroupés dans un entrepôt pour être livrés
ensuite par camion aux clients d’une même zone géographique, en vue du meilleur
compromis entre qualité de service et coût économique.
D) Le processus Vente :
Le processus Vente, mis en œuvre par le service commercial, développe les relations envers le
client (négociation des prix et des délais, enregistrement des commandes, …) et par extension,
recherche une meilleure connaissance du marché. Ce processus de l’entreprise est également
chargé de définir la demande prévisionnelle et d’intégrer des aspects commerciaux comme la
durée de vie du produit pour anticiper l’évolution de ses ventes. Les aspects marketing
(analyse de marché, publicité, promotions, …) sont aussi gérés dans ce processus.
E) Interactions entre les processus et autres services :

Les quatre processus-clés de l’entreprise doivent interagir afin de prendre des décisions
cohérentes sur l’ensemble de l’entreprise. Par exemple, le processus Vente communique
régulièrement le carnet de demandes des clients au processus Approvisionnement pour que
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celui-ci prépare les achats de composants. Les processus Production et Distribution suivent les
niveaux de stocks (composants, en-cours) dans les différents entrepôts et renseignent le
processus Approvisionnement… Les processus Approvisionnement, Production et
Distribution doivent aussi se coordonner pour la régulation des stocks et notamment pour la
détermination de stocks de sécurité qui permettent de faire face aux aléas de la production
(panne, production de mauvaise qualité,…) et à l’incertitude de la demande (prévisions).
Plusieurs chercheurs mettent en avant l’importance de la gestion des stocks dans une
entreprise (et même dans la chaîne logistique) en se focalisant sur les gains que l’on peut
espérer en améliorant les processus de gestion des stocks par un meilleur système
d’information qui prend en compte leur localisation et leur état (en attente, en-cours de
fabrication ou fabriqué, dans une perspective de suivi d’activité) ou par une meilleure
prévision de la demande client. Il faut aussi assurer le réajustement périodique des plans de
production en fonction du suivi de la demande et de la production réelle : des calculs réguliers
ou périodiques correspondent à une planification à horizon glissant. Par contre, dans la
planification orientée événements, les plans ne sont pas faits dans des intervalles de temps
réguliers, mais plutôt lors d’un événement important tel que la panne d’une machine ou des
événements importants dans les commandes des clients. Une telle procédure demande une
mise à jour continue des données nécessaires à la planification (stocks, en-cours,…), afin que
celles-ci soient disponibles lorsqu’un événement survient.
D’autres services annexes sont également nécessaires dans les entreprises : service des
ressources humaines, service comptabilité, service conception ou bureau d’étude pour
l’amélioration des produits ou l’élaboration de nouveaux produits, … sans oublier le service
après vente, pour gérer le retour des produits défectueux, leur réparation, voire leur
destruction et/ou leur recyclage.
Parmi ces processus, certains sont fondamentaux pour interfacer les entreprises entre elles. A
l’évidence, dans une relation client-fournisseur, le processus Vente de l’entreprise
« fournisseur » est en relation directe avec le processus Achat de l’entreprise « client ». Et
c’est justement ce lien, certes ancestral dans l’histoire de l’économie, qui, étendu à un
partenariat multi-entreprises, est à l’origine de la notion de Chaine Logistique.
Page 21
§ 3 : Les enjeux du Supply Chain Management

La chaîne logistique cherche à garantir au producteur et au distributeur la qualité, c’est-à-dire
la conformité du service logistique avec ce qui figure au cahier des charges, leur donne un
avantage concurrentiel, opposable à leurs compétiteurs sur le marché. L'optimisation de la
qualité de service permet par conséquent d'augmenter les ventes et / ou les parts de marché.
* Le faire à moindre coût permet d'améliorer la marge bénéficiaire de l'entreprise.
* Y parvenir en garantissant l'intégrité des personnes, et de l'environnement, c’est-à-dire la
sécurité et la sûreté permet à l'entreprise de rester présente sur le marché, d'une part en évitant
les sanctions, d'autre part en communiquant sur des thèmes actuels, comme le
"développement durable", les "produits et les services éthiques", le "respect de
l'environnement"…
Au moins ces trois paramètres (qualité, productivité, sécurité) et dorénavant la sûreté,
dépendants les uns des autres, pourraient expliquer l'importance dorénavant stratégique de la
fonction logistique pour de nombreuses entreprises ; par conséquent des directeurs logistiques
(ou des Directeurs du Supply Chain) sont appelés à siéger dans les comités de direction et
rapportent directement aux représentants des actionnaires des entreprises. Plus globalement,
dans ce cas, c'est la pression de l'environnement qui a créé la fonction.
Entre ces partenaires, qui composent la chaîne logistique, circulent trois catégories de flux :
des flux de marchandises (qui vont de l'amont vers l'aval),
des flux financiers (qui vont en sens inverse),
des flux d'information (qui vont dans les deux sens) : de l'amont vers l'aval : en suivant
les flux physiques et de l'aval vers l'amont : remontée d'information en provenance du
consommateur.
On notera que les flux financiers sont souvent électroniques (information gérée
électroniquement), sauf lorsque le paiement est fait en espèces. Les autres moyens de
paiements (chèque, mandat, carte de crédit,...) entraînent des échanges d'information
électroniques (appelés EDI , Échange de données informatisées1) entre les banques du client
et du fournisseur. Gérer la chaîne logistique, c'est fluidifier les flux en optimisant autant que
possible les coûts. Les coûts sont principalement :
1
L'Échange de Données Informatisées (EDI) ou en version originale Electronic Data Interchange, est le terme
générique définissant un échange d'informations automatique entre deux entités à l'aide de messages
standardisés, de machine à machine.
Page 22
Les coûts de conception des produits,
• Les coûts d'approvisionnement,

• Les coûts de production,
• les coûts de possession des stocks,
• les coûts d'acheminement,
• les coûts de rupture,
• Les coûts financiers associés.
Dans le processus d'optimisation globale de la chaîne logistique, on parle de plus en plus de

coût total de possession.
La gestion de la chaîne logistique (ou Supply Chain Management) est une vision intégrée de
la logistique qui s'occupe de l'ensemble des flux et processus de mise à disposition des
produits de la conception jusqu'au client final et ce pendant tout le cycle de vie des produits.
Le Supply Chain Management intègre de plus en plus les contraintes liées à la "reverse
logistic" (flux de retour et de recyclage des produits).
La fonction logistique prend en charge la gestion des flux matières (ou marchandises) et
s'intéresse à leur environnement. La notion d'environnement est toujours une notion relative.
L'environnement est constitué pour la logistique :
• des ressources (ressources humaines, sources d'énergie et carburants…),

• des biens nécessaires à la réalisation de la prestation logistique (entrepôts, outillages,
machines…)
• des services (emballage, fournitures, transport, systèmes d'informations, contrôle de
gestion).
L’entreprise se trouve souvent pénalisée dans la valorisation de son entreprise du fait d’une
logistique mal gérée. Aujourd’hui, le coût de la logistique pour une entreprise se situe entre
10% et 12 % du prix de revient des produits.
De ce fait, la fonction logistique a connu d’importantes évolutions tant dans sa composition,
dans son rôle que dans son niveau hiérarchique. Ainsi, il est devenu plus fréquent de
rencontrer les directeurs logistique au sein des comités de direction.
Page 23
De même, de nouvelles fonctions plus transversales et ouvertes sur l’extérieur se sont créées
telles celle de « Supply Chain Manager » dont le rôle s’étend souvent au niveau européen
voire mondial.
Les besoins et les attentes en matière de logistique ont donc évolué, et l’entreprise qui se lance
dans une initiative de Supply Chain Management souhaite avant tout améliorer sa visibilité
sur la chaîne logistique globale, anticiper les flux, et optimiser ses processus afin de répondre
aux impératifs logistiques en terme de :
• Minimisation des coûts du Supply Chain qui va avoir un impact direct sur la
rentabilité financière de l’entreprise,
• Amélioration de la qualité de service qui va avoir un impact direct sur la satisfaction
du client,
• Amélioration de la productivité avec un impact direct sur l’utilisation des actifs.
A) Facteurs de complexité de la fonction « Production » au sein d’une entreprise

manufacturière :
Une entreprise manufacturière a pour objectif de transformer des matières premières ou des
composants reçus de ses fournisseurs et d’assembler les composants obtenus pour en faire les
produits à livrer à ses clients. Les nomenclatures (relations composés-composants) et les
gammes (listes ordonnées d’opérations à effectuer pour la fabrication) décrivent de manière
structurée les différentes étapes nécessaires à l’obtention des produits à partir de matières
premières et/ou composants, et les contraintes techniques associées.
Les facteurs de complexité d’une entreprise manufacturière n’ont cessé de se multiplier dans
l’histoire industrielle et sont aujourd’hui multiples : complexité du produit (multitude de
composants et d’assemblages, à l’instar d’un avion par exemple), complexité des gammes
(nombreuses opérations et manipulations du produit), complexité de l’organisation de la
production induite par la personnalisation des produits.
B) Le secteur d’activités et les produits :

Le secteur d’activités induit le type de fonctionnement d’une entreprise. En effet, un secteur
d’activités définit avant tout une classe de produits pour lesquels les modes opératoires de
production sont assez semblables. Automobile, aéronautique, électronique, pharmaceutique,
métallurgie, chimie, agro-alimentaire,... constituent les principaux secteurs d’activités du
domaine manufacturier.
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De plus, le secteur d’activités détermine d’autres spécifications des produits fabriqués (par
exemple, s’ils sont périssables ou non), pouvant avoir un impact direct sur l’organisation du
système de production (par exemple, gérer la durée de stockage des produits périssables).
Par ailleurs, le secteur d’activités pose d’emblée le degré de complexité des produits, des
technologies et les moyens de production mis en œuvre pour leur fabrication. Dans le
domaine automobile, par exemple, le nombre des seules pièces en plastique dans une voiture,
est de l’ordre du millier.
C) Le volume de production :
Dans un même secteur d’activités, le volume de production est une caractéristique majeure. Il
s’agit en fait du volume de production moyen par unité de temps, c’est-à-dire la quantité
moyenne de produits réalisés dans une durée donnée (jour, semaine, mois, …). Les systèmes
de production sont ainsi répartis en plusieurs catégories :
Les systèmes de production continue : Les produits sont des fluides, à défaut les flux de
production sont quasi-continus : production électrique, industries chimiques, pharmaceutiques
et certaines productions agro-alimentaires (boissons par exemple). Mais nous sortons là du
domaine manufacturier.
Les systèmes de production en grande série : Les produits sont fabriqués en masse. Il
s’agit de produits peu diversifiés ou standardisés. Les moyens de production sont dédiés,
généralement automatisés, sous forme de lignes de production spécifiques à chaque produit. Il
s’agit des produits manufacturés de grande consommation (Business to Consumer1).
Les systèmes de production en petite et moyenne série : pour ces systèmes, les produits
sont plus ou moins diversifiés, les moyens de production sont flexibles, des ressources
peuvent être souvent communes à différents produits, la fabrication se fait par lots
économiques. Il peut s’agir d’entreprises de grande taille, dans le secteur automobile par
exemple, mais aussi de Petite et Moyenne Entreprise manufacturières et de sous-traitance.
Les systèmes de production unitaire : Les produits se font sur mesure à l’unité.
L’activité de conception (ou d’adaptation d’un produit déjà existant) est prédominante, d’où
une planification de type gestion de projet. Ces organisations sont typiques des secteurs de
l’aéronautique et du spatial, du bâtiment, des constructions navales.
1
Le Business to Consumer aussi appelé « Business to Customer » est le nom donné à l'ensemble d'architectures
techniques et logiciels informatiques permettant de mettre en relation des entreprises directement avec les
consommateurs.
Page 25
D) Le mode de production :
Le mode de production dans son rapport avec la demande est une caractéristique à prendre en
compte dans une typologie des entreprises manufacturières. On peut par ailleurs associer à ces
modes un délai plus ou moins long pour le client.
Les systèmes basés sur une production de stock ou production de masse : l’entreprise
déclenche la production lorsque le niveau du stock de produits finis passe au-dessous d’un
certain seuil. Ce système fonctionne bien pour des produits standards ou avec peu d’options
(gamme de produits peu évolutive), et lorsque la demande est prévisible. Ce type de
production est justifiable lorsque les temps de fabrication par produit sont importants,
permettant d’assurer un délai court entre commande et livraison en prélevant sur le stock de
produits finis. Ce mode de production «poussé» consiste à produire selon des prévisions de
ventes, en espérant par la suite que celles-ci se concrétisent.
Les systèmes basés sur une production ou un assemblage à la commande : la
production, et voire les approvisionnements, sont déclenchés par les demandes des clients. En
cas de produits diversifiés, la commande déclenche la personnalisation du produit à partir de
produits semi-finis, eux-mêmes préalablement réalisés sur la base de prévisions de ventes. Ce
système est généralement utilisé lorsque la demande est peu prévisible. Ce mode de
production « tiré »consiste à ne produire que ce qui est d’ores et déjà commandé.
On minimise ainsi les stocks et les en-cours, en contrepartie le délai de fabrication est ressenti
par le client.
Les systèmes basés sur une conception à la commande : la conception même du produit
est déclenchée par la commande, ce qui implique un délai de livraison important. Ce mode de
production s’applique pour des produits unitaires.
Bien entendu, une entreprise peut combiner plusieurs modes de production : sur stock pour
certains produits, à la commande pour d’autres. Ceci est facteur de complexité dans
l’organisation et la gestion de la production.
E) Organisation de la gestion de production :
La production dans une entreprise est organisée, planifiée de façon à produire les produits
demandés en quantité voulue et en temps voulu. Mais il faut aussi gérer la main d’œuvre, la
maintenance des machines, les approvisionnements en composants, les livraisons, … Tout
ceci demande une organisation hiérarchisée (multi-niveaux) et répartie en « processus
opérationnels ».
Page 26
F) La prise de décisions dans une entreprise : un système hiérarchisé :

Le plus souvent, l’architecture décisionnelle d’une entreprise est divisée en trois niveaux,
stratégique, tactique et opérationnel, correspondant respectivement à des horizons à long,
moyen et court terme. Quelques problématiques et travaux rattachés à chacun des niveaux
décisionnels sont présentés ci-dessous.
Niveau stratégique :
Ce niveau, aussi appelé « Strategic management » ou encore « Strategic planning », regroupe
toutes les décisions stratégiques de l’entreprise. Ces décisions, prises par la direction générale,
sont des orientations sur le long terme généralement de plus de six mois, comme, par
exemple, la recherche de nouveaux partenaires industriels, la sélection des fournisseurs et
sous-traitants, mais aussi les décisions d’ouverture ou de fermeture de certains sites de
production ou leur délocalisation, l’affectation d’une nouvelle zone de marché à un centre de
distribution (entrepôt), le développement d’un nouveau produit, la configuration de l’usine,
son mode de fonctionnement, ainsi que les objectifs financiers à atteindre (volume de
production, nouveaux marchés, …).
Niveau tactique :
Le niveau décisionnel tactique s’intéresse aux décisions à moyen et long terme, de quelques
semaines à quelques mois, qui devront être mises en application pour déployer la stratégie
décidée par l’entreprise.
Les décisions de ce niveau sont prises par les cadres de la production et les chefs d’atelier.
Elles portent sur les problèmes liés à la gestion des ressources de l’entreprise, en particulier la
planification des activités sur ces ressources.
Niveau opérationnel :
En ce qui concerne le niveau opérationnel, ou « Opérationnel planning », les décisions ont une
portée plus limitée dans l’espace et dans le temps, des décisions sur la journée ou sur la
semaine. Elles sont prises par les chefs d’équipe et éventuellement les opérateurs de
production. A ce niveau, les décisions tactiques génèrent un plan détaillé de production
applicable au niveau d’un atelier ou même d’un poste de travail.
G) Quelques approches classiques de planification :

Pour planifier les activités de production, les industriels utilisent principalement, sous des
appellations diverses, deux approches : la méthode « MRP », qui concrétise le concept de flux
poussé, ou la méthode « Kanban », qui met en œuvre un principe de flux tiré.
Page 27
Ces deux approches, largement pratiquées dans l’industrie manufacturière, sont brièvement
détaillées ci-dessous.
L’approche MRP 2 :
La méthode MRP (Calcul des besoins ou « Material Requirements Planning ») vise à planifier
conjointement, à partir des demandes fermes des clients ou de leurs prévisions :
les besoins en composants,
les ordres de fabrication.
Les besoins sont identifiés par des dates et des quantités de composants que l’on détermine à
l’aide des nomenclatures et des gammes des produits ainsi que par les niveaux de stock des
matières premières et des produits semi-finis nécessaires à l’élaboration des produits. En
prenant en compte les divers délais (de production, d’approvisionnement), le MRP permet de
proposer les ordres d’achat (commandes) envers les fournisseurs et les ordres de fabrication
pour lancer la production. Néanmoins, la méthode MRP ne prend pas en compte la capacité de
production du système dont on cherche à planifier l’activité. Or, dans le cas où le cumul des
charges demandées à une unité de production est supérieur à sa capacité (plan de charge
incompatible avec les capacités de production), il faut procéder à un lissage de la production,
c’est-à-dire redistribuer une partie de la charge dans le temps de façon à ce que le plan de
production proposé soit réalisable. La méthode MRP a pour ce faire été complétée par la
vérification de l’adéquation charge / capacité des postes de charge : c’est la deuxième version
de la méthode, ou MRP 2 (Manufacturing Resources Planning) : Management des Ressources
de Production.
Aujourd’hui, dans la plupart des entreprises manufacturières, les décisions sont hiérarchisées
comme nous l’avons vu ci-dessus et s’appuient sur la méthode MRP2, qui modélise les
relations nécessaires entre les données techniques, les décisions de planification et la gestion
des capacités.
La méthode « Kanban » :
La méthode « Kanban1 » est une composante de la philosophie plus générale du
« juste à temps » dont l’objectif est de tirer les flux-matière en les livrant juste au moment de
leur utilisation, de manière à limiter (idéalement supprimer) les stocks. Le principe du « juste
à temps », initialement développé par Toyota, a fait école à partir du Japon.
1
Terme japonais signifiant « fiche » ou « étiquette » c’est une simple fiche cartonnée que l'on fixe sur les bacs
ou les conteneurs de pièces dans une ligne d'assemblage ou une zone de stockage. Cette méthode, déployée à la
fin des années 1950 dans les usines Toyota, est mise en place entre deux postes de travail et limite la production
du poste amont aux besoins exacts du poste aval. Cette méthode est surtout adaptée aux entreprises ayant une
production répétitive et relativement régulière.
Page 28
L’idée du flux tiré est de ne produire au stade amont que ce qui est demandé par le stade aval,
qui lui-même produit en fonction de sa propre demande aval.
Ainsi, le poste amont est piloté par les demandes réelles de l’aval. La méthode Kanban permet
de réaliser pratiquement et simplement la remontée vers l’amont des informations relatives à
la consommation réelle des produits en aval. Concrètement, le poste amont attribue à un lot de
produits une étiquette (ou Kanban en japonais) qui suit les produits entre deux postes
consécutifs. Dès qu’un poste utilise un lot de produits, il renvoie l’étiquette associée au poste
amont lui indiquant ainsi qu’il faut fabriquer de nouveau un lot de produits pour
réapprovisionner le stock du poste en aval. Le poste amont ne peut produire qu’en présence de
« Kanban ».
Contrairement à la méthode MRP qui calcule les plans de production pour tous les postes
(décision centralisée), la méthode « Kanban » ne fait que transmettre les informations sur les
consommations de produit de proche en proche (décisions distribuées diffusant d’un poste à
l’autre).
Les principales étapes par lesquelles la logistique d’entreprise est passée lors de son
développement récent en entreprise peuvent être synthétisées par le tableau ci-dessous.
Chaque étape s’inscrit dans un environnement particulier tant du point de vue économique
que du point de vue de l’approche de la production ou de la distribution.
Page 29
Mise en perspective des évolutions historiques des modèles logistiques
Les principales étapes par lesquelles la logistique d’entreprise est passé lors de son
développement récent en entreprise peuvent être synthétise par le tableau suivant (source :
Phillipe-Pierre DONIER et Michel FEBDER 2ème édition Quatrième tirage 2010), la
logistique globale et le Supply Chain Management) :
1970/1985 1985/1999
1960/1970 Une Une chaine logistique Depuis 2000
Une logistique dans les Déploiement de
logistique de gestion canaux de l’approche Supply
de moyens de flux distribution et Chain Management
internes d’approvisionnement
Environnement * Croissance * Croissance * Très faible * croissance
économique soutenue ralentie croissance contrastée par zone
économique
Spécificités de la * Logique * production * spécialisation des * rationalisation
production poussée (push) de plus en plus unités de production croissante
segmentée * mondialisation de la * européanisation
production opération industrielles
de post manufacturing
au sein des entités
logistiques
* conception
simultanée des
processus de
production et des
chaines
d’approvisionnement
Spécificités de la * apparition * * part croissante de la * concentration et
distribution des premiers intensification prise en charge de la globalisation de la
hypermarchés de la grande logistique par les distribution
(1963), mais distribution distributeurs * développement du e-
prédominance * contraction * création commerce
des circuits des circuits d’infrastructures * renforcement des
longs longs logistiques distributeurs compétences marketing
* * surface des magasins des distributeurs :
développemen dédiés exclusivement à la accroissement du rôle
t des marques vente, dans la mesure du des marques
distribution possible distributeurs et des
promotions à 3
niveaux : national,
régional et local (le
magasin
Page 30
Principales * optimisation * passage de la * mise en place de * logistique dédiée par

caractéristiques du séquentielle notion logistique partagée famille logistique de
modèle logistique des opérations d’opérations à * logistique, lieu produits
physique la notion de d’affrontement entre * mise en œuvre de
* une flux producteurs et système de pilotage
approche par * prise en distributeur complexe (APS).
opération et charge de la
non pas par gestion de
flux l’interface flux
* optimisation tiré
d’un résultat
économique
* un champ
essentiellemen
t interne à
l’entreprise
Organisation * pas de * création de * externalisation des * recherche d’un
logistique et Supply fonctions fonctions opérations logistiques équilibre entre des
Chain * pas de logistiques et auprès de prestataires structures logistiques
secteur apparition des logistiques globale et des
économique métiers * montée en puissance de structures locales
dédié logistiques la notion de pilotage * systématisation de la
* pas de métier * les premières logistique sous-traitance
* études sur la * structuration de la logistique ou mise en
essentiellemen contribution de logistique autour de la place de fonctions
t une fonction la logistique notion de service logistiques groupe en
de transport au service * part croissante des position de prestataires
* les outils de client systèmes d’information internes vis-à-vis des
gestion sont apparaissant et recours aux outils de busness units
limités à des (NCPDM, en gestion de type ERP * déploiement
outils de 1976 au Etats- * déstabilisation des d’organisation Supply
recherche Unis) modèles logistiques Chain
opérationnelle * une étude de antérieurs. * apparition des
ment appliqués AT Kearney premiers 4PL
aux problèmes pose en 1978 * professionnalisation
de la gestion la question de forte
des opérations la productivité
des opérations
logistiques
Page 31
§ 4 : Démarche de mise en œuvre du Supply Chain

La mise en œuvre d’une optimisation de la chaîne logistique passe par la modification de
l’organisation et par un travail sur les processus. Une telle démarche nécessite un système
d’information adapté à la complexité des enjeux. C’est sans doute l’une des rares technologies
organisationnelles présente dans ce guide pour laquelle la question de l’outil est essentielle.
A) L’adaptation de l’organisation :
Traditionnellement, les organisations sont articulées selon les fonctions, les niveaux de
décision et éventuellement les segments d’activité (marchés,…). Ici, la mise en place d’un
pilotage global pour toute la chaîne est essentielle car la chaîne à vocation à être intégrée.
L’organisation est alors remodelée pour être adaptée à un fonctionnement transverse.
Il s’agit en particulier d’améliorer les pratiques de gestion en cherchant à :
Décloisonner les fonctions,
Atteindre un optimum global et non par fonction,
Exploiter les ressources (matières et capacités) de manière plus synchronisée.
B) La refonte des processus :

Plusieurs objectifs guident la refonte des processus :
L’optimisation des flux de produits et d’information, en fonction des attentes des
acteurs (périodicité, nature…),
Une nécessaire segmentation de sa gestion selon certains critères (marchés, clients,
produits,…) pour différencier la chaîne logistique de l’entreprise. Il est ainsi possible de gérer
la chaîne de façon différenciée selon les segments.
Pour obtenir de tels résultats, l’articulation du processus global peut être organisée en deux
composantes :
La gestion de l’interface client (prise de commande, livraison, facturation,…),
La planification amont réglant les grands équilibres (capacités de production, arbitrage
sur les stocks,…),
Ce mode d’organisation a pour conséquence de :
Raccourcir les cycles, ces composantes pouvant alors être actionnées simultanément et
non plus de façon séquentielle,
Page 32
Mettre en place de nouveaux modes de travail, plus coopératifs, avec les autres
intervenants de la chaîne (en interne : achats, production, commercial, logistique, facturation ;
en externe : clients, fournisseurs, partenaires divers).
C) Facteurs Humains :
La mise en œuvre d’une chaîne logistique globale nécessite de la part des salariés concernés la
capacité à « prendre du recul » car la logique de fonctionnement à adopter est nouvelle.
Par ailleurs, il est important de faire dialoguer entre elles les différentes composantes de
l’entreprise qui sont sollicitées tout au long de la chaîne logistique. La capacité à établir des
relations entre les services et fonctions, ayant par nature des objectifs et des préoccupations
différents, est déterminante. Par exemple, la chaîne logistique traverse les cloisons des
différents services traditionnels de l’entreprise et met les éventuelles « baronnies » internes en
« porte-à-faux1 ».
Pour les salariés, la maîtrise des enjeux de la chaîne logistique globale implique une meilleure
compréhension du fonctionnement de l’entreprise.
Si la mise en œuvre de la chaîne logistique globale a pour principal objet de mieux servir le
client, il en résulte que l’une des évolutions notables qu’elle entraîne porte sur la plus grande
flexibilité dont doivent faire preuve les salariés. Cela se traduit notamment par l’évolution du
temps et des horaires de travail.
C’est par exemple le cas pour les services de type centre d’appel qui peuvent être amenés à
opérer 24 heures/24 et 7jours/7. Seul un travail sur l’organisation peut permettre de concilier
ces exigences clients avec les contraintes et les priorités des salariés.
D) Facteurs clefs de succès :
L’optimisation de la chaîne logistique ne saurait contraindre le besoin de
renouvellement de la gamme de produits-services. Il serait dommageable qu’une nouvelle
offre conduise à chaque fois à remettre en cause la configuration de la chaîne logistique. La
démarche d’intégration de nouveaux produits fait partie intégrante de la configuration de la
chaîne.
La fiabilisation des activités de gestion élémentaires portant sur des tâches
opérationnelles (saisie des commandes,…) permet d’assurer la qualité des données de base.
Sans cela, la mise en œuvre d’une chaîne logistique performante n’a pas de sens. Optimiser
l’ensemble d’une chaîne suppose aussi que chaque maillon soit performant.
1
Une installation est dite en porte-à-faux lorsqu'un élément est soutenu par une partie qui est elle-même au-dessus du vide,
c'est-à-dire sans support immédiatement en dessous de l'élément en « porte-à-faux ». Une installation en porte-à-faux
comporte un risque de déséquilibre ou de rupture en cas de surcharge car elle repose sur la solidité des supports.
Page 33
EXEMPLE :
Poussé par un marché en forte croissance et par des clients de plus en plus exigeants, un sous-
traitant électronique a mis en œuvre une chaîne logistique permettant de gagner en flexibilité
et en réactivité.
Contexte et problèmes posés
Il est d’une part confronté à des problématiques complexes de gestion des stocks liées à la
durée de vie de ses produits (variant de trois à dix mois). Une " carte mère " pour PC, par
exemple, n’est valable que dix mois environ et ses composants ne seront pas réutilisables par
la suite. Le sous-traitant électronique, achète 20 000 références différentes pour une vingtaine
de clients et le coût d’un composant baisse de 5 % tous les trimestres. La gestion des stocks
est donc ardue.
L’entreprise est d’autre part chargée par ses donneurs d’ordre de réaliser entièrement les
produits, ces derniers ne préparant plus que les prototypes. Ses tâches incluent donc la gestion
des achats de composants. Or cela représente une délégation stratégique pour les donneurs
d’ordre car ces achats représentent une part très importante du coût final. Par ailleurs, ce
transfert de responsabilités n’est pas complet car 50 % des clients veulent garder la main mise
sur l’achat des composants stratégiques. Cela implique pour l’entreprise de travailler avec des
fournisseurs imposés. L’ensemble du système de gestion des achats apparaît donc d’une
gestion relativement complexe.
Les réponses apportées
Face à ces enjeux, l’entreprise a dû réorganiser sa chaîne logistique. Ainsi, sa manière de
travailler avec les fournisseurs a été revue. L’entreprise a mis en place un système déjà
éprouvé dans l’automobile : le «vendor managed inventory1» (VMI). Sur la base des
prévisions de vente du client, il installe chez lui, en bord de ligne de production ou dans le
« hub » d’un prestataire logistique, un stock de composants. Ce stock appartient toujours au
fournisseur ; il est installé et géré par lui. Mais c’est l’entreprise qui le calibre en fonction du
volume de production de ses clients. Le système est renseigné en permanence par un EDI
(échange de données informatisées).
Du côté des clients, des changements de fond ont aussi été organisés : des équipes à la fois
projets et métiers, au service d’un ou plusieurs clients, ont été créées sur tous les sites
européens et une partie des équipes est chez les clients. Dix des trente clients de l’entreprise
bénéficient d’une équipe dédiée.
1
Méthode de gestion pilotée par le fournisseur des localisations et des niveaux de stock, basée sur les consommations réelles
des produits en surface de vente.
Page 34
Ces équipes sont constituées d’un représentant de chacune des fonctions de l’usine concernée
par la production, les achats, les approvisionnements et la logistique (qualité, production,
recherche-développement, test…).
La taille de ces équipes varie selon l’importance du client mais aussi en fonction du niveau
logistique demandé : l’entreprise a entrepris de " ranger " ses clients par types de stratégies
logistiques, appelées " delivery models " et qui regroupent tous les paramètres de gestion
industrielle adaptée au client.
C’est donc bien une logique de chaîne logistique intégrée, orientée client et différenciée, qui a
été mise en place dans cette entreprise. La qualité de service perçue par les clients a fortement
augmenté. Le coût des opérations est resté relativement stable mais la maîtrise des stocks a
permis des économies substantielles.
F) Outils :
Il existe de nombreux outils informatiques autour de la chaîne logistique car ils jouent un rôle
clef dans la gestion des flux. La circulation des informations étant un point clef de cette
problématique, les progiciels de gestion intégrés (SAP, Peoplesoft1,…) sont apparus comme
le moyen particulièrement adapté d’atteindre l’optimisation de la chaîne, même si des
logiciels moins complexes peuvent être utilisés.
On peut noter qu’il n’est pas nécessaire de mettre en œuvre des outils trop lourds. Le point
clef est qu’ils soient partagés par tous les niveaux de la chaîne logistique et que chacun puisse
se les approprier.
Section 2 : Les spécificités des sociétés d’industrie

pharmaceutique
Quatre sous-sections seront abordées: l'environnement du secteur, le cadre réglementaire de
l’industrie pharmaceutique en Tunisie, la priorité donnée à la recherche et la particularité de la
logistique dans ce secteur.
§ 1 : Le secteur de l’industrie pharmaceutique en Tunisie
De nos jours, notre pays compte environ trente unités d’industrie pharmaceutique (contre trois
unités en 1980), entre publiques et privées, employant près de quatre mille personnes dont
plus du tiers sont des diplômés de l’enseignement supérieur, pour la plupart, des pharmaciens.
Parmi ces trente entreprises, plus de vingt cinq sont spécialisées dans la fabrication de
1
Editeur de progiciels de gestion intégrés et de gestion de la relation client destinés aux entreprises
Page 35
médicaments pour les êtres humains, sans compter les antennes des firmes multinationales qui
fabriquent les médicaments sous licence.
Ces unités produisent localement, en valeur, 300 millions de dinars (sur une production
mondiale de 300 Milliards de dinars soit 0,08%) dont 54% de médicaments sous licence et
46% de médicaments génériques (identiques ou équivalents à ceux d'une marque). La
couverture en valeur et en volume de la consommation nationale par ces deux catégories de
médicaments est respectivement de 47% et 57%.
La Tunisie tient à booster l'investissement privé dans ces industries qui ont cumulé, toujours
plus de 400 millions de dinars, sachant que le secteur de l'industrie pharmaceutique a été au
centre d'intérêt des travaux d'un Conseil ministériel, présidé, par le Chef de l’Etat, et qui a
projeté d'atteindre la couverture de 60% de la demande nationale et d’impulser les
exportations à l'horizon 2016.
Une unanimité se dégage pour affirmer que l'essor des industries pharmaceutiques, en
Tunisie, a commencé depuis la privatisation du secteur en 1989, ajoutant à ceci un cadre
juridique bien conçu entouré d'une panoplie de mesures incitatives d'ordre fiscal, commercial
et réglementaire.
Le secteur de l’industrie pharmaceutique a connu, effectivement, un développement, grâce à

la mise en place d’un arsenal de mesures qui ont eu un impact certain sur ledit secteur. On
citera entre autres:
Un cadre légal et réglementaire régissant la fabrication (règles de bonne pratique de
fabrication GMP), l’enregistrement (AMM), et la commercialisation des médicaments.
Des structures administratives de gestion, d’analyse, de contrôle des produits
pharmaceutiques, des médicaments (Direction de la pharmacie et du médicament, Laboratoire
National de Contrôle des Médicaments qui sont des centres collaborateurs de l’OMS) et
d’inspection des unités de fabrication.
Des mesures d’incitation à l’investissement avec un cadre réglementaire en matière
d’investissement qui permet aux investisseurs étrangers de détenir 100% du capital et garantit
la liberté de transfert et la protection de la propriété intellectuelle.
Des mesures d’encouragement avec la réduction des droits de douane au minimum pour les
équipements, l’exonération des droits de douane pour les matières premières et les articles de
conditionnement ainsi qu’un taux avantageux de la TVA (6%).
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Tout en reconnaissant que le Centre de bioéquivalence n’existe pas encore en Tunisie et que
des efforts sont entrepris pour le créer, il n’y a pas de relation de cause à effet en matière
d’efficacité thérapeutique ou non dans la mesure où seuls près de 35% des médicaments
nécessitent une étude de bioéquivalence.
L’exportation en matière de médicaments nécessite une procédure spécifique, compliquée et

lourde qui coûte énormément en temps et en argent. Ainsi, pour obtenir le feu vert d’exporter
un médicament quelconque, cela peut prendre deux ans et demi voire trois ans avec tout ce
que cela implique comme dépenses pour la constitution des dossiers, les études et les voyages
de et vers le pays destinataire
Malgré cela, la Tunisie parvient à exporter, déjà, pour une valeur de 30 millions de dinars, soit
10% de la production nationale
En Tunisie, le secteur de la santé a été une cible privilégiée de la politique économique et

sociale depuis une quarantaine d’années. L’industrie pharmaceutique connaît d’importants
développements technologiques liés à la biotechnologie, à de nouveaux outils ou moyens
d’investigation, à l’utilisation intensive des technologies d’information. La première exigence
d’une activité de type « science-based » repose sur des dépenses en Recherche et
développement considérables, représentant souvent près de 20 % de la valeur ajoutée des
entreprises.
On voit bien que ce schéma qui va de la Recherche et Développement à la croissance en
passant par l’accroissement du stock de connaissances et la croissance des gains de
productivité (théories de la croissance endogène) est difficilement applicable aux firmes
pharmaceutiques des Pays en Développement, qui sont plus soucieux de réduire la
consommation de produits importés (55% en Tunisie en 2005) et de développer la production
locale de médicaments sous-licence et de médicaments génériques (45 % en 2005), que de
contribuer à la production d’innovations radicales.
Aujourd'hui, le marché pharmaceutique mondial en industrie pharmaceutique correspond à
500 milliards de dollars américains à croissance de 12 % par an depuis le début des années 90.
La répartition mondiale du chiffre d'affaires est équivalente à 35% pour les Etats-Unis, 30%
pour l'Europe dont 8% pour l'Allemagne et la France, et 11% pour le Japon.
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Le marché potentiel est d'autant plus fort lorsque l'on constate que, seulement 15% de la
population mondiale représente 80% de la valeur de ce marché.
La France est le premier fabricant de médicaments en Europe et le troisième exportateur
mondial. Plus de trois cent entreprises commercialisent au moins un médicament, et elles
emploient environ 100 000 personnes au total.
Depuis le début des fusions retentissantes des années 95 et suivantes, le secteur ne cesse de se
concentrer. Les dix premiers laboratoires détiennent désormais aujourd'hui plus de 60% du
marché mondial.
A) Les caractéristiques de l’industrie pharmaceutique Tunisienne : le cadre

institutionnel :
Un bref rappel historique relatif au développement et à l’encadrement du secteur

pharmaceutique tunisien est nécessaire à la compréhension de son organisation actuelle.
Au commencement, une seule unité : la Pharmacie Centrale de Tunisie
L’industrie pharmaceutique a eu en Tunisie un développement rapide qui peut aisément

s’expliquer par la présence d’une structure étatique, unique, qui bénéficiait jusqu’à 1989 d’un
monopole de fait pour la fabrication, l’importation et la commercialisation des produits
pharmaceutiques. En terme de couverture du marché local, cette unité n’atteignait que 12,5 %,
ce qui constitue un pourcentage relativement faible et insuffisant.
- 1989 : La privatisation du secteur et la mise en place d’un cadre juridique et

réglementaire
La mise en œuvre d’un dispositif législatif particulièrement sévère, soucieux avant tout
d’assurer la sécurité du consommateur est apparue comme la condition nécessaire au
développement de l’industrie pharmaceutique tunisienne.
Première à voir le jour, la Loi n° 85-91 du 22 novembre 1985, réglementant la fabrication et
l’enregistrement des médicaments destinés à la médecine humaine, soumet à autorisation
l’exploitation d’une unité de fabrication de produits pharmaceutiques et la mise sur le marché
de tels produits. La réglementation tunisienne relative à l’enregistrement des médicaments est
identique à celle appliquée en France. Aucun médicament ne peut être admis à titre gratuit ou
onéreux sans l’obtention au préalable auprès du ministère de la santé publique d’une
Autorisation de Mise sur le Marché (AMM).
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Ce faisant, le législateur tunisien faisait d’une pierre deux coups : tout en réalisant les
objectifs d’une protection optimale de la sécurité et de la santé des consommateurs, il mettait
à niveau son cadre légal à celui des droits communautaire et international voire, dans certaines
des dispositions de la loi, en accentuait les exigences.
En effet, pour éviter tout dérapage, des garde-fous drastiques sont également mis en place :
toute unité de fabrication a ainsi l’obligation de désigner un pharmacien, inscrit au Conseil de
l’Ordre national des Pharmaciens et responsable1, tant sur les plans civil que pénal, de
l’exploitation.
Enfin, d’autres garanties en matière d’exploitation relatives notamment aux bonnes pratiques,
aux procédures d’assurance qualité, aux contrôles de la fabrication, sanctions pénales à la clé
en cas de défaut, sont venues renforcer, par des décrets et arrêtés ministériels édictés à la fin
de l’année 1990, un cadre législatif et réglementaire tunisien également favorable aux
investissements en Recherche-Développement, avec des textes réglementant les
expérimentations humaines et la mise en place d’un Comité National d’éthique.
Un principe dit de «compensation » des produits importés est mis en place et est toujours
appliqué. Ce dernier est primordial dans la compréhension actuelle du secteur et répond au
choix politique du gouvernement tunisien de faire en sorte que le prix du médicament soit
plus accessible à la population2. Une fois arrêté par une commission le prix de vente au
public, ce dernier reste fixe sans réajustement. La compensation impose que la Pharmacie
Centrale prenne à sa charge toute augmentation de prix à l'importation dans le but de
maintenir inchangés le prix public et les marges des grossistes et des pharmaciens.
b) Les mesures d’encouragement :
La mise en place du cadre légal et réglementaire va s’accompagner de mesures
d’encouragement également profitables au développement de la branche. Ces dernières sont
d’ordre :
Fiscal : exonération des droits de douanes pour l’acquisition des matières premières et
des articles de conditionnement et d’emballage importés, réduction des droits de douane pour
les équipements et les applications d’un taux de TVA de 6% ;
Commercial : avantages accordés dans le cadre de la réglementation des marchés
publics et surtout un système de corrélation mettant fin à l’importation d’un produit similaire
à celui fabriqué localement (principe de corrélation destiné à encourager la production locale);
1
Institution qui assure la sauvegarde de la moralité professionnelle des pharmaciens.
2
Surtout en pharmacie où les médicaments sont en grande partie à la charge des patients
Page 39
Réglementaire : autorisation de la sous-traitance entre laboratoires depuis 1996 et

possibilité de détention jusqu’à 100% du capital pour les investisseurs étrangers et liberté de
transferts de fonds.
c) Les caractéristiques productives et structurelles

L’ensemble de ces évolutions et mesures ont porté leurs fruits et vont se traduire par une
évolution des unités de fabrication (3 en 1987 contre une trentaine aujourd’hui), par une
implantation des grands groupes étrangers et par une hausse du taux de couverture (8 % en
1987 contre 46 % aujourd’hui).
d) La multiplication des firmes
Le nombre d’unités s’est considérablement accru et nous pouvons les distinguer en fonction
de la gamme de produits fabriqués :
Les producteurs exclusifs de médicaments sous-licence qui comprennent la plupart des
plus grosses entreprises pharmaceutiques de Tunisie. Il peut s’agir dans ce cas de filiales de
multinationales totalement intégrées dans le groupe multinational duquel elles dépendent (par
exemple Sonofie-Aventis Tunisie ou Pfizer Tunisie). Il existe aussi des sociétés dans
lesquelles le partenaire étranger est fortement impliqué et dont le nom traduit cet
investissement (par exemple BMS Upsa SAID). Enfin, certaines de ces sociétés de production
sous-licence ont leur capital détenu en partie par une firme étrangère (par exemple Adwya,
premier producteur en volume pour le marché officinal ou encore Simed). Ce groupe assure
68% de la production nationale.
Les producteurs locaux de génériques qui sont relativement peu nombreux et dont le
développement reste pour l’instant assez modeste. Ils assurent 32% de la production.
Les producteurs mixtes de médicaments sous-licence et de génériques sont assez
nombreux et essaient à la fois de nouer des partenariats pour de la fabrication sous-licence ou
de sous-traitance à l’export, tout en développant leurs propres produits génériques. La
SIPHAT réalise déjà cette mixité de gammes depuis des années. D’autres sociétés pratiquent
la même politique pour essayer de rentabiliser leur outil productif. La société emblématique
pour laquelle l’investissement global a été le plus important est SAIPH (Société Arabe des
industries Pharmaceutiques). Cette société est détenue en partie par la SIPHAT ainsi que par
des sociétés d’investissement arabes.
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Même si le nombre actuel de fabricants locaux est important, au-delà des cinq principaux
laboratoires qui représentent 80% du marché, il existe une majorité de petites structures de
moins de 100 salariés.
e) Le développement du secteur par la fabrication sous-licence
Si les premières entreprises se sont tournées vers la fabrication de produits génériques, le

développement de l’industrie pharmaceutique tunisienne est essentiellement imputable à la
fabrication de médicaments sous-licence. Cette stratégie a ainsi pu donner lieu à un transfert
de connaissances qui a permis de faciliter l’accès aux nouvelles technologies par la fabrication
de nouvelles molécules au stade de leur couverture par un brevet.
C’est de cette manière qu’un partenariat s’est rapidement développé entre les professionnels,
les financiers tunisiens et les laboratoires étrangers de fabrication de médicaments.
Cette formule de partenariat est la plus répandue en Tunisie avec la création de nombreuses
unités de fabrication, associant des partenaires étrangers impliqués autant par leur technologie
que par leur participation au capital. Ces partenaires sont plus à même de garantir la réussite
de l’entreprise car ils permettent aux entreprises tunisiennes de bénéficier d’un élargissement
de leur gamme par de nouvelles molécules et en faisant bénéficier les usines des acquisitions
technologiques les plus récentes.
Il est important de noter que l’industrie pharmaceutique tunisienne est principalement une
industrie de transformation et de mise en forme qui s’est substituée aux importations.
f) Des résultats encourageants
Depuis sa privatisation en 1989, le marché pharmaceutique tunisien enregistre des taux de

croissance supérieurs à 8 % par an. Il est aujourd'hui évalué à près de 325 millions de dinars.
Par ailleurs, les investissements cumulés dans le secteur pharmaceutique de 1989 à 1999
atteignent 140 millions de dinars ce qui montre l’intérêt certain des investisseurs pour ce
secteur. La participation des laboratoires étrangers est importante et de plus en plus marquée :
certains groupes pharmaceutiques à l’instar de HMR, Pfizer ou BMS-UPSA sont actionnaires
d’entreprises tunisiennes.
* La production et le taux de couverture par la fabrication locale
L’ensemble des mesures prises a permis l’émergence de plusieurs unités de fabrication qui ont
contribué à augmenter et à diversifier la gamme produite localement.
Durant la période 1990-1997, la valeur de la production de médicaments en Tunisie a
pratiquement été multipliée par 6 et durant la période 1995-1999, la valeur de la production a
Page 41
été multipliée par deux. En 2003, la valeur de la production a été de 183 millions de dinars
contre 144 millions de dinars en 1999, soit un taux de croissance annuel moyen de 6%.
Sur l’année 2000, le nombre d’AMM (Autorisation de mise sur le marché) accordées à la
fabrication locale s’élevait à 147 sur un total de 306 ce qui représente prés de la moitié des
autorisations. En un peu plus de dix ans, le taux de couverture de la consommation
pharmaceutique par la production locale a donc fortement progressé : le pays qui en 1987 ne
produisait qu’à peine prés de 8 % ses besoins assure actuellement plus de 43 % de ceux-ci et
sur les 50 premiers médicaments consommés en Tunisie, environ une quarantaine est
fabriquée localement.
Concernant la structure de la production, en 1995, la part des génériques (dont le prix
équivaut à seulement 20% environ de celui du médicament de référence) dans la production
locale était de 40 %, et des produits fabriqués sous-licence de 60%. Aujourd’hui, nous avons
une hausse de la part des génériques dans la fabrication locale avec 45% du marché des
médicaments, répartis entre le secteur hospitalier et le secteur officinal privé.
* Evolution des échanges commerciaux
Les importations :
Outre la fabrication locale, l’industrie pharmaceutique tunisienne, jeune et récente, est
alimentée et ce, en grande partie par les importations qui couvrent prés de 60 % des besoins
du pays.
En 2003, les importations ont été de 264 millions de dinars. L’étude de l’évolution de la
valeur des importations entre 1992 et 1996 montre une augmentation continue. Durant la
période 1994-1996, cette hausse a enregistré une stabilisation due à la prise en charge d’une
partie de la consommation par la production locale.
Concernant l’origine des produits importés, prés de 70 % des médicaments proviennent de la
France. Le reste des importations provient de l’Angleterre, de l’Italie, du Danemark, etc.
Les exportations :
Concernant les exportations, de par sa qualité et son accessibilité financière, le médicament
tunisien devient compétitif et devrait aisément s’exporter. Si le marché local demeure
relativement exigu (9,5 millions de Tunisiens en 2000), l'industrie pharmaceutique tunisienne
présente un certain nombre de potentialités concernant les exportations.
En effet, la qualité des médicaments est incontestable en Tunisie qui constitue l’un des rares
pays à avoir édifié sous forme de loi les conditions de bonnes pratiques de fabrication de
produits pharmaceutiques qui sont aux normes les plus exigeantes à l’échelle internationale.
Page 42
Certaines unités comme la D.P.M (Direction de la Pharmacie et du Médicament). ont été

agrées par l’O.M.S (Organisation Mondiale de la Santé). Ce qui dénote de la reconnaissance
internationale octroyée à la compétence tunisienne dans ce domaine. Une autre manifestation
de la confiance accordée au " label tunisien " est illustrée par la décision du groupe « UPSA »
de faire de sa filiale tunisienne un site de production international chargé des médicaments
destinés à l’Europe de l’Est et à l’Extrême-Orient. Donc la réputation dont bénéficie le savoir-
faire tunisien facilite les exportations car les médicaments sont déjà devancés par la bonne
renommée des unités de fabrication locale.
La Tunisie grâce à son adhésion à l’O.M.C. (l’Organisation Mondiale du Commerce) et à la
signature des accords de partenariat avec l’union européenne et avec d’autres pays,
notamment les pays africains, a permis à ses produits de trouver des débouchés. Ces éléments
vont permettre au pays de devenir un exportateur de médicaments et ce principalement dans
les régions méditerranéennes et africaines où il dispose de certains avantages de compétitivité
en terme de prix. Par ailleurs, la position géographique du pays au sein du bassin
méditerranéen et sa proximité avec l’Europe, la qualité de l’infrastructure, la qualification de
la main d’œuvre, la stabilité sociale et politique et des coûts de production inférieurs de 60 %
à ceux européens (offrant ainsi un avantage comparatif de taille à la Tunisie) sont autant
d’avantages pour «doper » les exportations.
Les exportations tunisiennes se présentent sous deux aspects : D’une part, il s’agit de
fabriquer des produits en sous-traitance pour des laboratoires partenaires, ce qui est le cas
pour « UPSA » : la Tunisie a réussi à délocaliser entièrement un produit complexe qui
aujourd’hui n’est plus fabriqué qu’en Tunisie pour le monde entier. De ce fait, des avantages
sont accordés aux laboratoires étrangers afin de développer la fabrication locale et par la
même les exportations à partir de la Tunisie. D’autre part, les exportations peuvent êtres des
produits tunisiens, à savoir les génériques.
La Tunisie a été le premier pays maghrébin à avoir signé ces accords.
Comparativement aux importations, les exportations enregistrent un écart important. La
courbe des produits exportés durant la période 1994-1996 montre une régression sensible.
Ainsi en 1994, la valeur des exportations était de l’ordre de 24 millions de dinars, elle a chuté
de moitié en 1995 et s’est élevée à 6 M.D. en 1996. En 2004, le pays a pu réaliser des
exportations de 12 millions de dinars.
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Cependant, les exportations restent pour l’instant limitées en dehors de certains flux
d’exportation ponctuels réalisés dans des contextes géopolitiques particuliers, vers l’Irak ou la
Libye par exemple. Les principaux pays acheteurs sont ceux de l’Union Européenne, et en
premier lieu la France. Ce type d’exportations peut être généré par exemple dans le cadre de
sous-traitance interne confiée aux structures tunisiennes par les multinationales européennes.
Par ailleurs, un grand volant d’exportation existe vers les pays du Maghreb, vers certains pays
d’Afrique subsaharienne francophone et enfin vers ceux du Golfe.
Concernant la structure des exportations, les perspectives d’évolution des exportations de
produits sous-licence, sont limitées.
Les marges de manœuvre étant étroites pour les producteurs locaux en raison de la
segmentation forte des marchés souhaitée par les détenteurs de licences. Pour les génériques,
la croissance dépend essentiellement d'un développement durable des échanges Sud-Sud, en
dehors des situations politiques particulières (Irak ou Libye), soutenant les exportations
actuelles.
Cette industrie ne parviendra à prendre véritablement son envol que lorsqu'elle aura atteint
une certaine autonomie favorisée notamment par le développement des productions
génériques. Pour cela, les laboratoires doivent pouvoir disposer de ressources financières
adéquates, condition difficile à remplir actuellement compte tenu de la réglementation locale
sur les prix. C'est à cette condition que la Tunisie pourra alors atteindre ses objectifs : assurer
60% de la consommation locale de médicaments et enregistrer un taux de couverture positif
de sa balance commerciale dans ce domaine.
§ 2 : Le cadre réglementaire de l’industrie pharmaceutique en Tunisie

a) Les structures de réglementation et de contrôle :
Le secteur s’est normalisé avec la mise en œuvre de plusieurs organismes administratifs de
veille et de contrôle :
La Direction de la Pharmacie et du Médicament (DPM) est une unité technico-
administrative du Ministère de la Santé Publique, agrée par l’OMS (l’Organisation Mondiale
de la Santé) et ayant un rôle fondamental sur le secteur pharmaceutique. Elle est chargée de
l’élaboration, de l’application et du suivi de la Politique Pharmaceutique Nationale et délivre
l’ensemble des autorisations nécessaires pour la Pharmacie et le Médicament.
Page 44
La direction de l'inspection pharmaceutique (DIP), est une structure indépendante au

sein du Ministère de la Santé Publique. Elle a été créée pour s'assurer que les médicaments
mis sur le marché ne présentent aucun danger ou problème;
Le Laboratoire National de Contrôle des Médicaments (LNCM) est un établissement
public placé sous la tutelle du Ministère de la santé. C’est un outil technique indispensable
pour le contrôle de la qualité des médicaments disponibles en Tunisie qui est chargé
d’analyser les produits avant leur mise en circulation ;
L'Agence Nationale du Contrôle Sanitaire et Environnemental des produits veille sur
la conformité des produits importés ;
Le Centre National de pharmacovigilance (CNPV) est placé sous la tutelle du
Ministère de la Santé Publique et est rattaché au Programme International OMS en matière de
surveillance des effets indésirables des médicaments, il assure le suivi des effets indésirables
induits par la consommation des médicaments.
Le cadre juridique mis en place touche tous les aspects de l’activité industrielle et s’inspire
des règles de bonnes pratiques de fabrication définies par l’Organisation Mondiale de la Santé
et les pays développés. De ce fait, ce cadre permet à l’industrie pharmaceutique tunisienne,
relativement jeune de s’aligner dès son démarrage aux exigences internationales.
Même si le coût d'importation augmente en raison de la fluctuation du dinar tunisien par
rapport aux devises étrangères ou encore de la réévaluation périodique du prix d’achat par les
fournisseurs étrangers.
Le durcissement des politiques de régulation des dépenses pharmaceutiques parallèlement à la

concentration des laboratoires, l'environnement politique et réglementaire de la santé devient
de plus en plus contraignant dans chaque pays.
En France, le déficit de la sécurité sociale fait l'objet de préoccupations de chaque
gouvernement. Depuis quelques années, la politique tarifaire du médicament est devenue la
priorité pour la maîtrise des dépenses de santé. Le marché des médicaments génériques a été
relancé. La publicité sur la réduction de la consommation d'antibiotiques reste toujours
d'actualité. Depuis 2004, 600 médicaments ont fait l'objet d'un déremboursement. Au mois de
septembre 2005, 220 nouveaux médicaments étaient en cours de reclassement de
déremboursement.
Page 45
La France : De lourdes contraintes réglementaires :

Le code de la Santé Publique régi le cadre réglementaire de toutes activités pharmaceutiques
en France. L'Agence Française de Sécurité Sanitaire des Produits de Santé (AFSSAPS1) est
l'autorité de mise sur le marché et de régulation de l'ensemble des produits de santé en vue de
garantir leur qualité, leur efficacité et leur bon usage.
L'AFSSAPS audite fréquemment les entreprises de l'industrie pharmaceutique ainsi que leur
droit de fabrication et/ou de commercialisation.
Neuf commissions composées d'experts scientifiques sont rattachées à l'agence dont la
commission d'autorisation sur le marché, la commission nationale de pharmacovigilance, la
commission nationale des stupéfiants et psychotropes, la commission nationale de
pharmacopée et la commission chargée du contrôle de la publicité et de la diffusion des
recommandations du bon usage des médicaments. Ces commissions interviennent à chaque
étape du médicament.
Cette agence dispose de pouvoirs importants pour s'assurer de l'efficacité et de la sécurité des
produits. Dès qu'un produit peut présenter un danger, elle a pouvoir de suspendre ou
d'interdire toute activité industrielle, de retirer du marché ou de consigner un produit; elle peut
même revoir les conditions d'utilisation ou d'emploi des produits.
b) La réglementation des prix des génériques :
L’achat d’un médicament étant conditionné par son prix et par le niveau de sa prise en charge
par l’Etat et/ou les caisses d’assurance maladie, il est évident que dans beaucoup de pays où
l’objectif de la politique de santé est de permettre l’accès aux soins, et donc aux médicaments,
au plus grand nombre, l’Etat agisse à la baisse sur le prix du médicament. En Tunisie, cet
objectif est atteint en soumettant les médicaments au régime de l’homologation des prix au
niveau de l’importation, au niveau de la fabrication locale et au niveau de la distribution de
gros et de détail2.
En ce qui concerne les médicaments importées, la Pharmacie Centrale de Tunisie, qui a le
monopole de l’importation, cherche à obtenir les prix les plus bas. Pour cela elle lance un
appel d’offre et retient, en général, la réponse du moins disant.
Lorsqu’il s’agit d’achats de médicaments de gré à gré, elle considère en général que le prix
d’introduction du médicament en valeur CFR ne doit pas excéder le prix grossiste hors taxes
du pays d’origine diminué de 12,5%, lesquels correspondent à la marge commerciale de la
1
Cette agence se consacre à assurer la sécurité sanitaire des médicaments et des produits biologiques et aussi des
dispositifs médicaux en France.
2
Décret n° 9561142 du 28 juin 1995 concernant les médicaments importés.
Page 46
Pharmacie Centrale de Tunisie liée à la passation du marché. Le prix public est obtenu en
rajoutant aux prix d’importation les marges des différents opérateurs : 8% pour la Pharmacie
Centrale de Tunisie, 8% pour le grossiste répartiteur et 24 à 30% (selon le médicament) pour
le pharmacien. Une fois que le prix public d’un médicament est fixé, il n’est plus modifié. Dès
lors le prix public du médicament est compensé par la Pharmacie Centrale de Tunisie pour
absorber les hausses de prix d’importation.
En ce qui concerne les médicaments fabriqués localement sous licence, les prix sont fixés sur
la base des prix des médicaments importés par la Pharmacie Centrale de Tunisie. Le prix
départ usine est obtenu par l’ajout de la marge négociée du fabricant et par d’éventuels frais
de promotion médicale. Mais dans la négociation entre l’administration et le fabricant, le prix
de vente local compensé du produit similaire importé est pris en compte.
En ce qui concerne les médicaments génériques fabriqués localement, le prix est obtenu par
négociation entre l’administration et le fabricant sur la base des coûts de production.
L’industrie des génériques est ainsi soumise à une réglementation des prix sur la base du prix
coûtant majoré, mais elle est aussi touchée indirectement par une autre réglementation : la
compensation, qui permet la stabilité des prix des médicaments importés. Ces fixations des
prix aboutissent généralement comme dans toute réglementation des prix à un dilemme selon
que l’on s’intéresse à l’offre ou à la demande.
c) La protection de l’industrie pharmaceutique locale :
Depuis 1990, l’industrie pharmaceutique locale est protégée par le système de corrélation.
Cette réglementation donne droit à un fabricant local de médicaments de demander la
cessation d’importation d’un produit concurrent au sien. Pour obtenir cette mesure
avantageuse il doit fournir, en contre partie, à la Direction de la Pharmacie et du Médicament
un relevé trimestriel de ses ventes et de ses stocks qui prouvent que les contraintes de stocks
et de planification de la production de la Pharmacie Centrale de Tunisie sont réalisées, tout
cela dans le but d’éviter des situations de pénurie.
Cette politique commerciale s’apparente à un quota (quota zéro). L’analyse des politiques
commerciales montre que cette interdiction d’importer est préférable aux droits de douanes
car elle donne le plus de force de marché au producteur local. En d’autres termes, elle permet
à la firme protégée de pratiquer une tarification de monopole.
Page 47
Cette politique, très contestée par les laboratoires pharmaceutiques étrangers qui y voient une
entrave à l’accès du marché du médicament tunisien, est fondée sur une logique qui devrait
être doublement profitable à l’industrie locale. D’une part, en desserrant la contrainte tarifaire,
elle permet l’augmentation des marges et donc l’autofinancement de l’investissement. D’autre
part, en éliminant un concurrent étranger le producteur local voit la demande, qui lui est
adressée, augmenter, ce qui lui permet de mieux exploiter les économies d’échelle et donc de
baisser son coût moyen. Mais ce schéma se produit rarement car il est généralement altéré par
l’entrée d’un ou de plusieurs producteurs locaux ce qui aura pour effets de compresser les
marges et d’annuler les gains d’efficience liés aux économies d’échelle.
En conclusion, on voit donc que l’industrie tunisienne du générique, qui souffre, au départ,
d’un manque de compétitivité lié à un marché domestique trop exigu, est en plus handicapée
par des institutions socio-sanitaires qui édictent des réglementations qui freinent son
développement.
§ 3 : L’importance de l’activité recherches et développements au niveau des

sociétés d’industrie pharmaceutique
La chimie semble avoir atteint ses limites, car la baisse du nombre de molécules découvertes
chaque année se confirme1. Et lorsque les chercheurs découvrent de nouvelles molécules, ces
dernières ont souvent une structure chimique déjà connue et n’offrent donc aucune
amélioration thérapeutique significative par rapport aux molécules existantes. Ces molécules
sont appelées « me-toos ».
Les laboratoires pharmaceutiques n’hésitent donc plus à avoir recours à d’autres sciences ou
technologies, ce qui contribue à développer au sein de la chaîne logistique de l’innovation une
démarche intersectorielle2. Les apports des nouvelles biotechnologies vont permettre aux
fabricants de médicaments d’améliorer la création de valeur au sein de la chaîne logistique de
l’innovation. Ces nouvelles biotechnologies associées à la pharmacie ont donné naissance à
un nouveau paradigme que l’on nomme le paradigme biopharmaceutique. Les méthodes du
paradigme pharmaco-chimique font place d’abord, après certes une période de transition, à
des méthodes de recherche déductives, formalisées et planifiées, puis s’effacent pas à pas au
profit des biotechnologies.
1
Ballance, Pogany, Forstner, 1992; Barral, 1995; Grabowsky, Vernon, 2000
2
Marc-Hubert Depret et Abdelillah Hamdouch, 2000b.
Page 48
Le passage du paradigme pharmaco-chimique au paradigme biopharmaceutique fut long1.

Mais on peut désormais parler de révolution scientifique2. L’efficacité du paradigme
biopharmaceutique est supérieure à celle du paradigme pharmaco-chimique. Les nouvelles
biotechnologies permettent ainsi de mettre des médicaments sur le marché beaucoup plus
rapidement que par le passé et cela à des coûts moindres. Le système du paradigme
biopharmaceutique se caractérise fortement par la transversalité des équipes de travail ainsi
que l’interdisciplinarité tout au long du processus de la chaîne logistique de l’innovation.
Dans ce contexte, les rétroactions à toutes les étapes du processus de recherche et
développement sont partie intégrante de la dynamique de la chaîne logistique de l’innovation.
Les nouvelles « routines de compétences » ne peuvent se concevoir sans la constitution et le
rassemblement de connaissances et de compétences transversales.
A) De la recherche à la commercialisation :
En moyenne un tiers des personnes employées dans les laboratoires travaillent en Recherche
et Développement (R&D). Le développement du médicament se déroule en étude pré-clinique
puis en étude clinique divisée en quatre phases.
La période préclinique se déroule entre deux et quatre ans sur diverses espèces animales. Une
étude de 5000 molécules génère uniquement l'étude d'une dizaine de molécules chez
l’Homme. C'est également au cours de cette période que la forme galénique est déterminée
(forme à laquelle sera vendu le médicament, par exemple un comprimé, une suspension orale
ou un patch...). Les deux principaux axes sont la sécurité avec les études toxicologiques
basées sur la reproduction et la cancérogenèse; et deuxièmement l'efficacité avec les études
pharmacodynamiques (effet thérapeutique) et les études pharmacocinétiques (absorption,
diffusion, métabolisme, élimination).
Le passage à l'Homme se réalise à la fin de la période préclinique afin d'y espérer un effet
thérapeutique et un développement commercial intéressant.
La phase clinique est régie par la directive européenne de 1991, et par la loi Huriet-Sérusclat
de 1988. La déclaration d'Helsinki en 1964 a permis d'élaborer les premiers grands principes
des différentes phases cliniques et a apporté la notion d'éthique dans la recherche au niveau
international. Avant le procès de Nuremberg, la question de l'expérimentation humaine était
un domaine où chacun faisait ce qu'il voulait. En France, la loi Huriet-Sérusclat impose un
cadre juridique et définit la responsabilité des différents acteurs de la recherche.
1
Dominique Perrochon, (2000).
2
Kuhn, 1983 : Thomas Samuel Kuhn : un philosophe des sciences et historien des sciences américain.
Page 49
La phase 1 se passe sur une bonne année (12-18 mois) où une dizaine de volontaires
sains vont tester la tolérance à la molécule appelée la pharmacocinétique (absorption,
transformation, et élimination de la substance active dans l'organisme): dose maximale tolérée
(seuil de tolérance), dose minimale efficace (seuil d'efficacité).
La phase II d'une durée de 2 ans s'adresse à une centaine de malades et porte sur les
modalités optimales d'administration du traitement (voie, posologie). Les objectifs suivis sont
l'efficacité pharmacologique (l'intérêt de cette molécule), les posologies optimales (courbe
dose-réponse) et les études pharmacocinétiques.
La phase III s'intéresse à une population de plus de 3000 malades pour une durée de 3
ans. Il s'agit d'essais thérapeutiques basés sur l'efficacité et la tolérance du produit notamment
par comparaison avec un placebo (médicament sans principe actif) ou un traitement déjà
existant.
La phase IV n'est que la commercialisation à grande échelle de ce médicament dans
lequel les conditions d'utilisation, les posologies adaptées, les effets indésirables rares
continueront à être étudiés.
Aujourd'hui
Le renouvellement des portefeuilles de produits devient une contrainte stratégique prioritaire.
Une des explications de l'insuffisante productivité de la R&D vient de la croissance des
budgets de R&D qui ont en proportion moins augmenté que les chiffres d'affaires générés par
la vente de ces mêmes produits. Les grands laboratoires mondiaux commercialisent de moins
en moins de produits issus de leur propre Recherche et Développement.
Les rationalisations des programmes et des équipes de R&D, les investissements dans les
nouvelles technologies de recherche et la multiplication des accords de co-développement et
de licences sont désormais des sujets d'actualités pour le secteur pharmaceutique. Ils font
partis des leviers d'optimisation de la Recherche et Développement.
Les produits ne restent plus uniquement sous forme galénique de comprimés. Ils deviennent
de plus en plus techniques. Ce sont des produits stériles - des patchs - des injections - des
tubes qui nécessitent d'être distribués à une température froide et constante. Le paysage
pharmaceutique se recompose également, avec des nouveaux médicaments issus de la
biotechnologie.
La matérialisation
Après la seconde guerre mondiale, au vu du développement rapide de l'industrie
pharmaceutique, les impératifs de santé publique ont favorisé le traitement des produits
Page 50
pharmaceutiques comme une catégorie d'objets brevetables.

La mise sur le marché d'un médicament demande cinq ans de travaux et plusieurs centaines de
millions d'euros de dépenses. Moins d'une molécule sur dix mille conduit à un produit
commercialisable.
§ 4 : La logistique du médicament du fournisseur de matières à l’officine
Le médicament avant sa distribution et sa commercialisation reste secrètement dans les murs
du laboratoire. Les laboratoires sont généralement divisés en logistique amont propre à la
fabrication du médicament dit « Manufacturing » et en logistique aval propre à la distribution
dit « Marketing». La distribution Marketing s'effectue principalement auprès des grossistes
répartiteurs. Elle devient de plus en plus complexe pour certains produits lorsque la
distribution est réalisée directement auprès des hôpitaux et des officines.
Conclusion du premier chapitre :

La revue de la littérature conduite dans le présent document montre que, selon les auteurs (et
les périodes), la notion de logistique d’entreprise, puis du Supply Chain Management, fait
référence à des visions concordantes. Leur point commun est de s’orienter pas à pas vers un
concept intégrateur fort : celui d’une démarche de management à visée profondément
stratégique. Au final, il existe une évidente convergence entre logistique et Supply Chain
Management, même si, pour certains, le Supply Chain Management marque une sorte de
« saut quantique » en introduisant des dimensions inter-organisationnelles parfois négligées
(ou sous-estimées) par les travaux fondateurs sur la logistique d’entreprise.
En conclusion, il est possible de proposer une synthèse des éléments indispensables à
l’adoption puis à l’implémentation réussie d’une démarche de type Supply Chain
Management dans un réseau d’affaires. Trois pré-requis paraissent essentiels :
La coordination intra et inter-organisationnelle. Le partenariat entre acteurs du Supply
Chain est central, et ne pourra porter ses fruits que s’il existe une volonté d’articuler au mieux
les décisions stratégiques et opérationnelles prises au sein de chaque organisation (voir
schéma numéro1);
L’orientation-client. Elle doit être au cœur de la démarche Supply Chain Management,
car c’est la création de valeur pour le client, interne et externe, qui justifie « in fine » des
actions continues de coordination, voire de coopération, en vue d’améliorer la performance
des processus ;
Page 51
La mesure de la performance. Sans elle, les parties prenantes ne connaîtront pas le

montant des gains issus du Supply Chain Management, et encore moins leur mode de
répartition, ce qui risque de mettre en question la pérennité de la stratégie.
L’ensemble de ces pré-requis constitue la trame des éléments à prendre absolument en compte
pour consolider le Supply Chain Management. A travers eux, il est possible de s’apercevoir
que la coordination entre les parties prenantes dépend d’une claire compréhension par tous
des enjeux stratégiques en présence. Par dessus tout, le Supply Chain Management
s’enracinera d’autant plus durablement en tant que démarche de management que les pré-
requis auxquels il doit conduire seront connus sans ambiguïté par chacune des parties
prenantes.
En bref, il faudra être capable d’assister les acteurs dans leur appréhension de ces trois
éléments (de base du Supply Chain Management) pour mieux les impliquer dans le projet de
mise en œuvre de cette démarche.
Schéma N°1 : Le choix des mots a toujours son importance. L'approche sémantique qui
consiste à s'intéresser à leur signification est très souvent riche d'enseignements1.
Supply Chain Management
Approvisionner Chain de maillons Gérer

Fournir Partage de Contrôler
Distribuer l’effort Piloter
Continuité
1
Les basiques du Supply Chain Management : article publié le 24 mai 2005 par Christian HOHMANN :
manager et consultant au sein d'un cabinet international
Page 52
CHAPITRE 2
Les liens entre le Supply Chain Management
et les flux financiers
financiers
INTRODUCTION
Les flux financiers concernent toute la gestion pécuniaire des entreprises : ventes des produits,
achats de composants ou de matières premières, mais aussi des outils de production, de divers
équipements, de la location d’entrepôts, … et bien sûr du salaire des employés. Le flux
financier est généralement géré de façon centralisée dans l’entreprise dans le service financier
ou comptabilité, en liaison toutefois avec la fonction production par les services achats et le
service commercial. Sur le long terme, il correspond aussi aux investissements lourds tels que
la construction de nouveaux bâtiments et de lignes de fabrication. Encore s’agit-il d’échanges
avec des organismes bancaires extérieurs au réseau d’entreprises.
Dans ce chapitre, nous allons essayer d’aborder deux sections, la première s’intéresse au
Supply Chain en tant qu’outil de pilotage et de gestion. La seconde s’intéresse à l’importance
du système d’information au sein de l’entreprise.
Section 1 : Le Supply Chain Management : un outil de

pilotage et de gestion
Comme nous allons le voir dans cette seconde sous partie, la chaîne logistique a des liens
étroits avec certains flux financiers. Elle participe activement à la stratégie de l'entreprise et
devient par conséquent un outil de pilotage.
Mais avant tout, prenons le chemin inverse et interrogeons-nous sur les principales missions
des directeurs financiers en entreprise et si ces missions ne sont pas en relation avec la chaîne
logistique.
L'étude sur les enjeux des directions financières en France à l'horizon 2005, réalisée en mai
2003 par DFCG1 (Directeurs Financiers et de Contrôle de Gestion en France) Oracle (éditeur
de Logiciel) et « BearingPoint » (Cabinet de conseil), montre que les directions financières
1
La DFCG facilite le perfectionnement professionnel de ses membres : réflexion, débats, ...
Page 53
sont convaincues de l'importance de leur rôle stratégique en matière d'amélioration de la

performance financière (86%), dans la contribution au pilotage de l'entreprise (82%) et dans
l'optimisation de l'organisation et des processus (69%). Ces deux derniers enjeux
correspondent exactement à ceux de la chaîne logistique globale comme facilitateur du
pilotage de l'entreprise. Le pilotage de l'entreprise se passe aussi bien à chaque étape de
fabrication du produit qu'auprès des clients et fournisseurs.
§ 1 : Convergences des approches qualité et Supply Chain Management
L’organisation du Supply Chain Management ne doit pas être rigide, elle doit pouvoir
s’adapter. Certaines circonstances nécessitent d’adapter des améliorations importantes
entraînant des changements majeurs. Ces améliorations obligent par exemple l’entreprise à
redéfinir les rôles et les responsabilités pour se recentrer sur d’autres objectifs, à modifier son
organisation pour simplifier les processus ou à développer des nouvelles compétences. Même
chose lorsque l’entreprise modifie sa stratégie globale : des compétences deviennent
obsolètes tandis que de nouveaux besoins se font sentir. Des changements dans
l’environnement commercial rendent eux aussi nécessaire l’amélioration de certaines
compétences de Supply Chain. Et parfois, il est tout simplement temps de redéployer autre
part des ressources peu performantes.
Les changements dans l’évaluation de la performance d’une Supply Chain peuvent également
entraîner certains changements dans l’organisation. Dans une organisation fonctionnelle
classique, les indicateurs sont souvent conçus pour optimiser la performance d’un
département ou d’une fonction précise. Mais au fur et à mesure qu’évolueront votre stratégie
et vos processus de Supply Chain, vous aurez besoin de nouveaux indicateurs conçus pour
optimiser la performance de l’entreprise dans son en semble.
Ce pendant, il est rare qu’un changement de stratégie, aussi important soit-il, entraine un
remise en question complète des compétences requises et de l’organisation.
§ 2 : Les cycles de vie du produit
De la conception à la distribution du produit, la logistique est présente à chaque étape du
produit.
Le lancement d'un produit est particulièrement étudié dans le département « Introduction des
Nouveaux Produits » afin de coordonner les derniers travaux de la recherche et la production
industrielle à grande échelle du médicament. Le suivi du dossier de mise sur le marché du
médicament est coordonné avec le département des affaires réglementaires.
Page 54
Les différentes phases de production du produit sont organisées par les départements
planification et approvisionnement-achats.
Lorsque le médicament est fabriqué et conditionné, le département qualité s'assure de la

conformité du médicament et le libère pour le distribuer sur le marché. Le service logistique
«distribution clients» suit la distribution du médicament tout en s'assurant de sa parfaite
traçabilité.
Toutes les étapes du cycle de vie des produits sont appréhendées par un ou plusieurs services
logistiques.
Parallèlement pour chaque étape de fabrication, les calculs des coûts de production et des
coûts de revient des produits sont réalisés par le contrôle de gestion en collaboration avec la
logistique.
§ 3 : Les relations avec les clients et les fournisseurs
Chaque département devient client ou fournisseur d'un autre département de l'entreprise ou
d'une entreprise externe. La relation client-fournisseur est désormais partie intégrante à la
réussite du produit.
Pour preuve l'étude menée par le cabinet Ernst& Young1 en juin 2003, les 200 petites et
moyennes entreprises françaises interrogées, réparties entre 15 et 150 millions d'euros de
chiffre d'affaires, pilotent leur logistique avec essentiellement des indicateurs liés à leurs
relations avec les clients et les fournisseurs (5 indicateurs sur 8).
Les indicateurs de suivi de logistique (délais de livraison, coûts logistiques, rotation des
stocks) sont plus fréquents que les outils de pilotage d'une chaîne logistique globale (taux de
service, productivité logistique et taux de qualité).
La chaîne logistique devient un outil de pilotage stratégique interne à l'entreprise mais
également un outil de pilotage externe tourné vers les clients et les fournisseurs. La logistique
et la finance sont dépendantes l'une de l'autre: l'une pour calculer les coûts, l'autre pour valider
les processus.
Par conséquent, comment est-il possible de définir de façon chiffrée la chaîne logistique ou
existe-t-il une traduction de la chaîne logistique en terme financier?
1
Ernst & Young est mondialement reconnue comme une entreprise leader dans l'élaboration de stratégies de
gestion des connaissances ainsi que dans la mise en place de processus et d'infrastructures permettant leur
partage.
Page 55
§ 4 : Impact du Supply Chain sur le besoin en fond de roulement

La chaîne logistique s'intéresse à l'ensemble des flux courants liés à l'activité de l'entreprise :
approvisionnement, transformation et vente. Elle comprend la gestion de stocks en plus des
relations clients et fournisseurs. Plus particulièrement, le délai fournisseur est un point majeur
négocié par la logistique. Si la chaîne logistique est un outil de pilotage primordial de nos
jours pour les industries et qu'elle se traduit financièrement par une diminution du besoin en
fonds de roulement (BFR) alors de nombreux projets de réduction du BFR devraient émerger
dans les entreprises. L'étude ci-après demande aux directeurs financiers d’un nombre des
sociétés françaises s'ils ont un projet de réduction du Besoin en Fonds de Roulement (BFR) et
dans quels domaines (voir Schéma N°2).
Schéma N° 2
Source : Enjeux des directions financières DFCG1 - Bearing Point2-Oracle3 mai 2003
Figure 1 Figure 2
Avez vous l'intention de lancer à court terme Dans Quels Domaines

un projet de réduction de BFR
Achats
Non 23%
19% Clients
44%
Oui
14% Déjà
encours Stocks
67% 33%
D'un point de vue comptable, il existe un décalage entre les dépenses engagées auprès des
fournisseurs et les recettes générées par les ventes. Ce décalage engendre un besoin de
financement (ou besoin en fond de roulement).
1
DFCG : L’Association Nationale des Directeurs Financiers et de Contrôle de Gestion, créée en 1964, regroupe
plus de 2500 membres répartis dans tous les secteurs économiques.
2
BearingPoint est l’un des plus importants cabinets de conseil en management et ’intégration de solutions
travaillant pour les 2 000 plus grandes entreprises et administrations publiques au monde.
3
Oracle est le premier éditeur de logiciels à développer et déployer des logiciels d’entreprise 100% Internet pour
l’ensemble de sa ligne de produits : applications à la décision.
Page 56
Il paraît donc cohérent d'affirmer que l'optimisation de la chaîne logistique coïncide d'un point
de vue comptable, avec la diminution du besoin en fonds de roulement.
La stratégie logistique doit suivre en plus, la politique d'investissement des équipements.
En effet, une problématique de la logistique réside à trouver l'équilibre entre la gestion de la
charge de travail et la capacité de production des ressources. Si la charge de travail devient
supérieure à la capacité de production, l'entreprise ne peut pas faire face à l'ensemble des
commandes de ses clients. Certaines commandes vont donc subir des délais de livraisons et
des retards importants: situations dommageables dans le secteur très concurrentiel du
médicament.
Après avoir mis en lumière la chaîne logistique comme un réel outil de pilotage dans
l'entreprise, il y a lieu de s'interroger sur le système d'information en tant que garant des
processus de l'entreprise.
Section 2 : l’importance du système d’information au sein

de l’entreprise: un progiciel de gestion intégré (ERP)
Un ERP (Enterprise Requirement Planning) est ce que l’on appelle plus communément un
système intégré de gestion permet à l’entreprise de canaliser, sécuriser, et unifier les flux
financiers des différents services qui la compose.
Là où avant il y avait un système pour la gestion des achats, un autre pour la comptabilité, un
troisième pour le contrôle de gestion, il n’y a plus qu’un seul progiciel.
§ 1 : La nécessité de mettre en place un progiciel de gestion intégré

Le Supply Chain Management correspond à la gestion globale de la chaîne logistique allant
du fournisseur du fournisseur au client du client.
Lorsque l’on parle de Supply Chain Management , l’on s’intéresse en fait à l’anticipation de
l’ensemble des flux physiques de l’entreprise en partant de la demande, ce qui se traduit par
l’élaboration de la meilleure prévision de ventes possible, en essayant d’anticiper tout ce qui
va se produire pour satisfaire cette demande, et ceci jusqu’aux approvisionnements provenant
des fournisseurs.
Il s’agit en fait de définir de manière optimale les quantités à stocker à l’intérieur des
entrepôts, les quantités à produire dans chaque usine ainsi que les quantités à approvisionner
auprès des différents fournisseurs.
Page 57
Cette problématique devient d’autant plus complexe que les entreprises sont de plus en plus
globales, disposant ainsi de multiples entrepôts à échelle continentale ou mondiale et/ou de
multiples usines qui peuvent produire le même bien.
Le Supply Chain Management va donc consister en l’optimisation globale de l’ensemble de
ces flux dans un contexte où plusieurs points peuvent réaliser la même opération.
Le « concept » de Supply Chain (chaîne d’approvisionnement ou chaîne logistique globale en
terminologie française), ou l’idée d’une chaîne logistique complètement gérée et optimisée du
fournisseur au client, existe depuis la nuit des temps. Ce qui est en revanche véritablement
innovant aujourd’hui dans ce domaine est la mise à disposition d’outils beaucoup plus
pertinents et puissants comme « my SAP » Supply Chain Management qui assume le rôle de
facilitateur de la nécessaire optimisation logistique imposée par de nouveaux défis et des
enjeux colossaux.
Le rôle des systèmes d’information dans une démarche Supply Chain
Management :
S’intéresser au Supply Chain Mangement ne peut faire l’économie d’une étude du rôle que
joue l’information dans les relations au sein et hors de l’organisation, plus encore lorsque les
organisations se meuvent dans un espace sans frontières1 Gérer des transactions au sein des
Supply Chains nécessite des systèmes d’information de plus en plus performants,
« phénomène corollaire à la globalisation et à la libération des marchés »2. Comme le souligne
Fernandez (2000), « dire que la faisabilité de l’entreprise orientée client est directement
dépendante de la performance de son système d’information est donc aujourd’hui une
tautologie ». Il est possible de mobiliser ici un cadre d’analyse se fondant sur des travaux de
Fabbe-Costes3 (2000). L’auteur appréhende en effet le Supply Chain Management comme
une « approche transversale et globale du fournisseur du fournisseur au client du client » par
l’exercice d’un « pilotage par l’aval » ou « le client tire le flux ».
Dans un premier temps, la démarche Supply Chain Management s’articule autour de trois
axes :
Un axe décisionnel souligne l’aspect intégratif «opération-tactique-stratégie». Au
travers de ce dernier, l’organisation met en œuvre une « cohérence et une célérité des flux
décisionnels », ceci afin d’obtenir une mesure de la performance la plus efficiente qui soit ;
1
Vincent Milliot, 1998.
2
Baumard et Benvenutti, 1998 : Compétitivité et systèmes d'information, de l'outil d'analyse au management
stratégique : Philippe BAUMARD & Jean-André BENVENUTI.
3
Professeur Nathalie Fabbe-Costes (Université de la Méditerranée, CRET-LOG).
Page 58
Un axe entrepris étendue précise l’incidence de la transversalité externe. Le cycle

« fournisseur – fabricant – grossiste – détaillant » doit privilégier la coopération, la
communication et le partenariat pour permettre le suivi des engagements ;
Un axe opérationnel insiste sur le rôle de la transversalité interne. Celui-ci doit
favoriser le suivi des flux de « conception – acquisition – fabrication –distribution – support –
recyclage », l’intégration des processus majeurs de chaque organisation, le suivi et
l’évaluation de ces processus, ainsi que la satisfaction des clients.
Dans un second temps, ainsi qu’il convient de le souligner, le Supply Chain Management
s’identifie à la mise en œuvre de différents outils informatiques. Pour Fabbe-Costes (2000), la
typologie de ces technologies peut s’envisager selon trois dimensions corrélées aux trois axes
précédents :
les technologies d’aide à la décision, qui organisent la cohérence des flux
décisionnels ;
les technologies d’interface, qui instaurent un suivi des engagements coopératifs et des
communications entre chaque partenaire de la chaîne ; et
les technologies de pilotage, qui suivent, évaluent et intègrent les processus majeurs
du Supply Chain Management.
§ 2 : Les objectifs de ce système
SAP est une solution de gestion pour les entreprises qui permet de connaître en temps réel les
incidences directes de chaque décision sur votre activité. Il intègrera l'ensemble des besoins
de l’entreprise, de la comptabilité à la gestion de production en passant par le SAV et le
Reporting. Ainsi, Le logiciel SAP est très bien adapté aux Petites et Moyennes Entreprises
(PME).
L’installation de SAP permettra une réelle réorganisation de la société qui en amont permettra
l’optimisation de la circulation des flux de la société, ceci permettra la société de maîtriser
parfaitement toutes les activités liées. Ce logiciel permettra de gagner en efficacité en termes
d'organisation et de communication interne. De plus, le logiciel SAP permettra de maîtriser
totalement les informations liées, l’activité de la société, notamment par un accès aux données
clés, de puissants outils d'analyse ou encore des procédures de « Workflow1 » et d'alertes en
ligne.
1
Un workflow est la représentation d'une suite de tâches ou opérations effectuées par une personne
Page 59
Les possibilités du progiciel sont nombreuses et il est important de bien évaluer les besoins et
les attentes de l'entreprise pour bénéficier d'une solution fiable et performante.
Les directeurs financiers de plusieurs sociétés françaises dans une étude effectuée en 2003 par
le cabinet « ORACLE », ont jugé les intérêts de ce système et ont pu mettre en exergue
l'amélioration de la qualité de l'information, l’amélioration du niveau de la productivité et la
facilité de partage de cette information auprès des services. L'auditeur notera également que le
contrôle interne des processus est considéré comme un atout primordial pour 80% des
personnes.
§ 3 : Amélioration de l’intégrité des processus fonctionnels et de l’efficience
opérationnelle
Les mêmes modules se retrouvent dans la plupart des progiciels de gestion intégrés. Les
prévisions de la demande (prise en compte des commandes et des prévisions), la gestion
optimale des stocks et du réapprovisionnement, la gestion de la production et de la
planification des ateliers, la gestion des transports et entrepôts, la gestion commerciale et la
gestion des achats sont autant de modules communs aux ERP.
L'auditeur perçoit ainsi toute la problématique de la chaîne logistique qui utilise un système
d'information intégré commun aux flux financiers.
La prochaine sous-partie montre la contribution de la chaîne logistique dans la performance
de l'entreprise puisqu'elle permet de piloter et de sécuriser les flux de l’entreprise. L'auditeur
s'interrogera ensuite sur la proposition d'un programme de travail de la chaîne logistique
globale dans sa mission de certification des comptes.
Conclusion du deuxième chapitre

Ce chapitre a mis en évidence une diversité limitée des architectures de pilotage des chaînes
logistiques, dont une typologie peut être dressée à l’aide du référentiel de modélisation
présenté, par l’identification des niveaux décisionnels, des centres de décision et de leurs
interrelations structurelles intra- et inter-niveau.
Dans le développement actuel de structures de production distribuées, la notion de « Supply
Chaîne Management » et de sa gestion implique une prise de conscience de l’ensemble des
entreprises partenaires. Une entreprise ne représente qu’un seul maillon de cette chaîne.
Page 60
CHAPITRE 3
Le Supply Chain
Chain Management : Contribuer à
l’amélioration de la performance des entreprises
industrielles
INTRODUCTION
Le triptyque d'objectifs coût/qualité/délai reste une constante de l'entreprise industrielle et

commerciale. Néanmoins, la façon d'atteindre ces objectifs a été profondément modifiée
dernièrement. En effet, il ne suffit plus d'augmenter les cadences de la main d'œuvre directe
ou de multiplier les contrôles pour avoir une qualité parfaite, ni d'avoir un haut stock de
produits finis pour livrer rapidement. Désormais, le haut niveau de qualité ne peut être atteint
qu'en faisant bien du premier « coup» les opérations requises.
Il n'est possible de livrer rapidement qu'en augmentant la flexibilité de l'outil de production et
la réactivité dans la distribution. L'obtention des coûts bas n'est possible qu'en analysant la
pertinence de tous les types de coûts et non seulement les coûts directs de production.
La réussite d'une mise en place d'une chaîne logistique globale est déterminante dans
l'amélioration de la performance de l'entreprise. Dans un premier temps, nous verrons
comment la chaîne logistique permet de maîtriser les flux puis dans une seconde partie,
comment elle agit dans la sécurisation de ces mêmes processus.
Les modèles de stratégie se sont complexifiés avec le développement de la concurrence
mondiale. L'avantage concurrentiel réside dans la domination par les prix (et donc des coûts)
et dans la différenciation des offres.
Etre « bon partout» dans tous les domaines (prix, qualité, délai, flexibilité, niveau de service)
relève d'une forte problématique.
Dans ce chapitre, nous allons essayer d’aborder trois sections, la première s’intéresse au
pilotage de l’entreprise vers la performance financière, la seconde s’intéresse au Supply Chain
en tant qu’un moyen d’évaluation et de sécurité des flux et des processus dans l’entreprise et
la troisième traitant les limites du Supply Chain Management.
Page 61
Section 1 : Le pilotage de l’entreprise vers la

performance financière
§ 1 : Le Supply Chain comme moteur de croissance à moindre coût
A) Les performances
La gestion de la chaîne logistique cherche à améliorer le système global de production. Pour
cela, elle met en place un certain nombre d’indicateurs de performance, parfois difficiles à
quantifier, comme la satisfaction du client (disponibilité, temps de réponse, efficacité du
service après-vente, réception du produit avec les bonnes configurations / options,
documentation jointe complète), l’amélioration de la productivité, de l’adaptabilité ou de la
flexibilité de la chaîne, un meilleur partage de l’information, la gestion et le partage des
risques, la diversification des produits, l’amélioration de la traçabilité, de la compétitivité…
Ces indicateurs sont construits à partir du suivi de production (niveau des stocks, nombre de
ruptures…).
A l’aide de ces indicateurs, les décideurs du Supply Chain Management se fixent les objectifs
(ou cibles) à atteindre au bout d’un certain délai.
B) Comment améliorer la performance?

C’est en améliorant la performance globale de la chaîne logistique que chaque entreprise
pourra améliorer sa propre performance (et non l’inverse), mais cela suppose que l’entreprise
se coordonne efficacement avec ses partenaires. A ses propos, en plus de l’idée de
coordination, vient se greffer la justification stratégique des chaînes logistiques, qui est
d’établir entre elles un rapport gagnant-gagnant aux entreprises partenaires, quitte à accorder
des compensations aux maillons défavorisés. Mais ce système de compensation nécessite une
très bonne confiance entre les acteurs de la chaîne.
Pour améliorer le système de production (ici la chaîne logistique), il faut connaître sa
performance effective et déterminer une cible ou un objectif à atteindre.
C) Comment mesurer la performance

L’évaluation de la performance par un système d’indicateurs de performance est une
problématique largement étudiée dans la littérature récente sur la chaîne logistique. L’objectif
étant ici d’améliorer la performance de l’ensemble de la chaîne, il faut mettre en place des
Page 62
« mesures de performance » pour évaluer l’efficience d’une politique de gestion de chaîne

logistique.
D) Agir par les variables de décision

Les variables de décision sont les leviers par lesquels les décideurs de la chaîne peuvent agir
afin d’optimiser les performances de la chaîne. Voici une liste non exhaustive de variables de
décision généralement utilisées en Supply Chain Management1 :
le nombre de partenaires que comprend la chaîne,
les relations clients-fournisseurs définissant les paramètres d’un « contrat »,
le nombre de produits finis différents,
la spécification de l’étape du processus de fabrication à partir de laquelle les produits
sont différentiables,
l’allocation d’une production à une usine (ou centre de production),
l’allocation d’un client à un centre de distribution,
la planification de la production et de la distribution (quantité à produire ou à livrer),
les niveaux de stocks des composants, des produits intermédiaires et des produits
finis…
Ces variables de décision sont évaluées par les décideurs qui ont la charge de gérer ou
manager la chaîne logistique ou plus localement une entreprise, un site de production, un
atelier, …
E) Principaux indicateurs du Supply Chain Management

a) Degré de partenariat : Communication, -ordination, -opération, …
Le leitmotiv de la notion de chaîne logistique est l’idée de coopération entre les entreprises
d’une même chaîne. Ce sujet est largement étudié dans la littérature2.
L’entente industrielle est un choix stratégique d’entreprises, motivé par la recherche
d’avantages tels l’accroissement des compétences, la maîtrise et le partage des risques, le
bénéfice d’une création de valeur. Elle permet donc une action collective et conjointe qui
dépasse les limites individuelles. Divers degrés d’entente entre partenaires d’une chaîne
logistique peuvent être mis en évidence.
1
Trey Beamon, 1998
2
Huguet (1994), Camalot (2000), Monsarrat-Despontin et al. (2005), Sepulveda et Frein (2005)
Page 63
Lauras et al. (2003)1 distinguent « communication », « coordination », « coopération » et

« collaboration ». Ces différents degrés de partenariat dépendent de deux facteurs :
le type d’informations ou de traitements (résolution d’une partie ou de la totalité d’un
problème) mis en commun par les partenaires,
la façon d’échanger ou de partager ces informations entre les deux partenaires.
Le degré d’entente entre deux partenaires est indissociable du niveau de confiance que ceux-ci
s’accordent mutuellement, car c’est généralement le souci de confidentialité des données et
des savoir-faire qui limite l’optimisation possible de la chaîne.
Min Zhou2 (2002), ainsi que Kehoe et Boughton3 (2001), ajoutent même que la réussite de
l’intégration d’une Supply Chain dépend fortement de l’opportunité et de la qualité de
l’information qui peut être partagée par les membres de la chaîne.
En définitive, la démarche de collaboration substitue au comportement de concurrence entre
entreprises indépendantes un principe d’appartenance à un ensemble de partenaires formant la
chaîne logistique4. La compétition n’est donc plus interentreprises, mais plutôt inter- chaînes
logistiques5. Croom et al. (2000) voient la chaîne logistique comme un « tout » dont on
cherche à optimiser les performances, afin de la rendre plus compétitive.
Thomas et Griffin (1996) étudient plus précisément la coordination entre certaines fonctions
d’entreprises : la coordination acheteur-vendeur (détermination de la bonne quantité à
commander, de la taille de lots à produire), la coordination production-distribution (car ces
deux fonctions sont souvent étudiées séparément et rarement simultanément) et la
coordination stockage-distribution.
Néanmoins, il peut aussi exister des rapports de pouvoir entre entreprises. Par exemple, un
important donneur d’ordres a un poids important dans les négociations avec ses fournisseurs.
Les rapports de pouvoir peuvent aussi être inversés : pour un donneur d’ordres, un composant
peut représenter une part importante du prix de revient, ou constituer un approvisionnement
critique, alors que pour le fournisseur, ce donneur d’ordres ne représente qu’une petite partie
de ses ventes. Dans ce cas, c’est le fournisseur qui a un pouvoir important vis-à-vis du
donneur d’ordres.
1
Publié dans la Revue Française de Gestion Industrielle : Un groupe de réflexion inter laboratoires.
2
Professeur dans l’université de Californie, Los Angeles
3
Dennis Kehoe, Nick Boughton, (2001) "Internet based supply chain management: A classification of
approaches to manufacturing planning and control.
4
Lombert et Cooper, 2000
5
Tan, 2001
Page 64
b) La réduction des coûts

L’idée de Supply Chain est née du principe que pour limiter les gaspillages le long de la
chaîne logistique, tous les intervenants doivent travailler ensemble, en s’affranchissant des
limites physiques de chaque entreprise, afin d’optimiser les processus : c’est « l’entreprise
étendue »1 . Il faut entendre ici par « gaspillages » les coûts engendrés par des stocks
surabondants, les pénalités dues aux retards de livraison, les duplications d’activités…
La réduction des coûts sur l’ensemble de la chaîne est une des principales priorités des
chaînes logistiques. Par exemple, les stocks représentent pour les financiers une
immobilisation de capitaux, un risque d’invendus (péremption, baisse de la demande,…), un
espace de stockage immobilisé, des inventaires à faire,… Dans la chaîne logistique, les
gestionnaires cherchent aussi à réduire les frais de transport en optimisant l’utilisation des
moyens de transport. Les gains de productivité sont recherchés tant dans le transport que sur
les sites de production, en limitant par exemple les temps improductifs de changement de
série sur les équipements. Une politique de lotissement, avec détermination de séries
économiques, est alors souvent envisagée.
La réduction de l’ensemble des coûts permet de réduire le prix des produits finis et ainsi de
chercher à acquérir de nouvelles parts de marché, et de dégager des bénéfices pour de futurs
investissements dans la chaîne logistique.
c) La réduction du délai de livraison
Dans le contexte du marché mondialisé et du regroupement des entreprises sous forme de
chaînes logistiques, « ce n’est pas la lutte du « fort contre le faible » mais plutôt celle du «
rapide contre le lent »2. En effet, une entreprise doit réagir au plus vite face aux variations du
marché afin d’en tirer des bénéfices. Ainsi, l’objectif principal de Caterpillar3 était-il de
produire et livrer les produits à ses clients en trois semaines en 2006 contre 8 semaines en
2000, ainsi que de réduire le délai de traitement des commandes (saisie, calcul des OF, …) à
une semaine contre 8 semaines en 2000. Comme la production est déclenchée par les
commandes (à cause des options sur les produits), le délai de production résulte des délais
d’assemblage, de tests, de peinture et de transport au client.
Caterpillar cherche aussi à réduire d’autres délais (11 semaines contre 44 semaines en 2000),
mais qui se font en temps masqué par rapport au délai vu par le client. Par exemple, le délai
1
Thomas Durand, 2003
2
Thomas Durand, 2003
3
Danny Labrana, 2003
Page 65
dit « Supply Chain» correspond à toute la production de composants standards amont chez les
différents fournisseurs. Des stocks de composants offrent un point de découplage dans la
fabrication des produits, et les demandes fermes des clients déclenchent la production à partir
de ces stocks.
§ 2 : Utilisation des bonnes pratiques de fabrication, de distribution et

d’audit qualité
La qualité n'est plus vraiment un objectif dans la mesure où elle se présente comme un pré
requis pour pouvoir être compétitif. Le respect des règles des processus de fabrication et de
distribution est exigé auprès de tous les laboratoires. Ces règles ont été formalisées dans des
codes de bonnes pratiques. Les bonnes pratiques de fabrication regroupent l'ensemble des
normes techniques exigées par l'Organisation Mondiale de la Santé. Les bonnes pratiques de
distribution concernent l'organisation et les processus de distribution de produits
pharmaceutiques. Afin de conserver ces bonnes pratiques, l'entreprise a tendance à adapter sa
structure organisationnelle.
§ 3 : Les nouveaux besoins d’organisation du travail
Le pilotage des flux de matières et de produits au sein de l'entreprise génère de nouveaux

besoins de coordination entre les services et les directions. L'organisation en modèle
hiérarchique où chaque service conserve l'ensemble des fonctions relatives à la même tâche
pour tous les produits est révolue. L'organisation transversale devient maîtresse pour gérer au
mieux le flux des produits. La conséquence est la mise en place d'une organisation matricielle
avec une distinction entre le rapport hiérarchique et le rapport opérationnel.
Un exemple concret est le département finance de l'entreprise qui est séparé pour les postes
liés à l’opérationnel (contrôle de gestion / comptabilité fournisseurs / comptabilité clients) en
fonction des différentes unités de production et unités de distribution. Ces sous-départements
répondent d'un point de vue opérationnel aux directeurs d'unités de production et d'un point de
vue hiérarchique au directeur financier. Les autres postes de comptabilité générale et de
révision comptable deviennent des fonctions supports et reportent opérationnellement au
directeur financier.
Ainsi par cette nouvelle organisation plus flexible, l'entreprise est capable de réagir à des
variations plus fortes de la demande. Cette flexibilité fait partie des choix stratégiques de la
chaîne logistique.
Page 66
§ 4 : Les choix stratégiques pour le Supply Chain Management

La flexibilité, la qualité et le prix sont des enjeux primordiaux pour faire face à la
concurrence.
La pression permanente sur les prix oblige les fabricants à améliorer régulièrement leur
productivité et à revoir leur organisation industrielle. La satisfaction du client est calculée par
le taux de service qui est la probabilité de satisfaire la demande dans un délai donné.
L'étude « d'Ernst &Young » portant sur «le Supply Chain Management » dans les Petites et
Moyenne Entreprise, publiée en juin 2003, a montré que les entreprises interrogées affirment
être conscientes de l'intérêt de la logistique/Supply Chain comme un avantage actuel de
performance pour 77% d'entre elles, et comme un avantage de performance dans le futur pour
84%. Elles la considèrent comme un facteur différenciant par rapport à leurs concurrents.
Pour les Petites et Moyennes Entreprises, le taux de service client, la réduction des coûts et la
diminution des stocks sont les trois principales priorités.
Quel est le principal enjeu actuel de votre logistique?
Ces sociétés mentionnent la bonne tenue des stocks comme un avantage concurrentiel. Or,
cette étude fait apparaître que 31% de ces sociétés ont connu au moins une rupture de stock au
cours de la dernière année, que 38% connaissent des difficultés d'adéquation de leur niveau de
stock avec les commandes clients. Enfin, une société sur deux a constaté une valeur du stock
trop importante par rapport à son objectif. Soulignons pour l'auditeur, d'après l'étude, 20% des
sociétés constatent des écarts d'inventaires trop importants.
La stratégie logistique est en relation avec les choix marketing que sont les positionnements
de la gamme des produits sur les différents segments du marché.
La logistique devient stratégique pour l'entreprise. Permettant ainsi de piloter la performance
de l'entreprise, l'auditeur s'intéressera à l'évaluer puis à s'assurer que les flux logistiques
entrant dans les flux financiers sont suffisamment sécurisés.
Page 67
Section 2 : Le Supply Chain Management : un moyen

d’évaluation et de sécurité des flux et des processus dans
l’entreprise
Au niveau de cette section et dans le cadre d’une évaluation de performance a priori, la
démarche consiste d’abord à maitriser le processus du Supply Chain Management, à évaluer
et sécuriser la synchronisation des flux et à voir comment la certification ISO peut être un
moyen de mesure et de contrôle de la performance.
§ 1 : La maitrise de processus du Supply Chain
La logistique englobe un ensemble de processus qui se doivent être maîtrisés. Comme nous le
voyons ci-après dans l'étude d'Ernst&Young de juin 2003 auprès des Petites et Moyennes
Entreprises lorsque l'on observe l'appréciation des processus, il ressort que la plus forte
satisfaction des Petites et Moyennes Entreprises va aux fonctions logistiques dites
traditionnelles (transports, stocks et administration des ventes).
Les processus orientés chaîne logistique qui pourtant impactent le cœur de leur métier comme
la planification de leur production ou l'optimisation des flux logistiques semblent être moins
maîtrisés par les entreprises.
§ 2 : Evaluer et sécuriser la synchronisation des flux
Tout l'intérêt de la chaîne logistique globale n'est pas de travailler sur un processus précis
mais plutôt sur un ensemble de processus et plus particulièrement sur la jonction entre chaque
processus. Le but est d'éviter de perdre du temps, de l'argent et d'immobiliser du stock
inutilement.
La réalité d'un processus logistique s'écarte de l'idée d'une synchronisation parfaite des flux
externes avec les flux internes. De nombreux phénomènes provoquent une désynchronisation
entre les flux amonts1 et avals de certains ateliers. Les cadences moyennes de production et
les capacités de chaque atelier sont génératrices soit de surproduction, soit de retard de
livraison. La performance va consister à améliorer en continue la synchronisation de ces flux
puis à les sécuriser en mettant en place des gardes-fous pour adhérer à la demande.
Compte tenu de la grande maîtrise technologique et de l'investissement lourd que réclame la
gestion de nombreuses opérations logistiques, il serait légitime que les Petites et Moyennes
Entreprises connaissent par exemple le coût de la gestion de leur stock, voire le coût financier
1
Amont : Circulation des matières et consommables depuis le magasin du fournisseur jusqu'au magasin de
l'entreprise cliente.
Page 68
d'une rupture de leur chaîne logistique. L'étude d'Ernst&Young de juin 2003 montre que 44%
des entreprises sondées n'ont pas estimé l'impact financier de la gestion des stocks sur les
résultats de l'entreprise et près de 60% n'ont pas évalué le risque financier d'une rupture de
stock de la chaîne logistique.
Avez-vous estimé dans votre entreprise l'impact financier :
Oui Non
=>De votre gestion de stocks 44% 56%
=>D’une importante rupture de votre chaîne logistique 42% 58%
Pour améliorer la performance, des plans d'actions sont toujours à mettre en place. Un
programme d'amélioration continue permet d'identifier les forces et les faiblesses, les
opportunités et les craintes, d'impliquer le personnel et d'établir un plan de développement de
la fonction logistique. Cet objectif d'amélioration continue a parfois comme conséquence de
lancer l'entreprise dans une démarche de certification.
§ 3 : La certification ISO : un moyen de contrôler

Certifier une entreprise, c'est constater qu'elle dispose d'un système d'assurance de la qualité
conforme à des standards. La série des normes internationales ISO 9000 (International
Standard Organisation) créées en 1986, a permis de rationaliser l'ensemble des références
touchant à la qualité. L'opération de certification d'une entreprise est réalisée par un
organisme indépendant.
Pour les entreprises, l'adoption très générale des Normes internationales signifie que les
fournisseurs peuvent baser le développement de leurs produits et services sur des
spécifications qui bénéficient d'une large acceptation internationale dans leurs secteurs. Ainsi,
les entreprises qui ont recours aux Normes internationales peuvent soutenir la concurrence sur
des marchés beaucoup plus nombreux dans le monde.
Pour les innovateurs qui créent de nouvelles technologies, les normes internationales se
rapportant par exemple à la terminologie, à la comptabilité et à la sécurité accélèrent la
diffusion des innovations et leur utilisation pour la fabrication de produits commercialisables.
Pour les clients, la compatibilité mondiale des technologies, qui est obtenue avec des produits
et des services basés sur des Normes internationales, permet un choix diversifié d'offres. Les
clients retirent également les avantages des effets de la concurrence entre fournisseurs.
Page 69
Pour les gouvernements, les Normes internationales fournissent les bases technologiques et
scientifiques qui sous-tendent la législation en matière de santé, de sécurité et
d'environnement.
Au sens strict, l'évaluation de la conformité" est l'opération qui consiste à vérifier que des
produits, matériaux, services, systèmes ou personnels sont conformes aux spécifications d'une
norme pertinente. Aujourd'hui, nombre de produits nécessitent des essais de conformité à des
spécifications ou à des règlements de sécurité avant d'être commercialisés. Les guides ISO et
les normes ISO relatifs à l’évaluation de la conformité sont le fruit d'un consensus
international sur ce qui constitue les meilleures pratiques. Leur utilisation favorise la
cohérence de l'évaluation de la conformité sur le plan mondial et facilite le commerce
international.
En France, l'AFAQ1 (Association Française pour l'Assurance Qualité) est le plus connu des
organismes habilités à délivrer des certificats valables trois ans. De nombreux laboratoires
s'engagent dans des projets de certification. L'effort pour aboutir à la certification est
important et consiste surtout à passer du temps pour analyser les procédures existantes, les
compléter et rédiger les nombreux documents exigés par la norme. En contrepartie, les
entreprises attendent une reconnaissance de qualité de la part des clients, et une organisation
plus transparente et plus facile à utiliser par l'ensemble du personnel.
1
AFAQ : c’est association qui travail sous la tutelle du groupe AFNOR qui est un groupe international de
services organisé autour de 4 grands domaines de compétences : la normalisation, la certification, l’édition
spécialisée et la formation. Il a comme particularité d’être au service de l’intérêt général pour sa mission de
normalisation tout en exerçant une partie de ses activités dans le domaine concurrentiel. Ses savoir-faire sont des
atouts fondamentaux mis à la disposition de plus de 75 000 clients, répartis dans 90 pays.
Le groupe AFNOR contribue depuis plus de 80 ans aux processus de régulation volontaire, par une recherche
permanente de prise en compte des intérêts de tous les acteurs socio-économiques soucieux d’agir en conformité
avec les règles. Dans cette perspective, des valeurs telles que l’impartialité, la recherche de pertinence et
l’innovation sont fondamentales.
Page 70
Section 3 : Limites du Supply Chain Management

§ 1 : Complexité et risques liés à la Structure Chain Management
Désormais, les responsables de Supply Chain doivent intégrer dans leurs problématiques et
leurs décisions le fait que leurs organisations sont réticulaires avec de nombreux partenaires
industriels (fournisseurs, sous-traitants, cotraitants, distributeurs) ; ce nombre croissant est
notamment lié au phénomène d'externalisation de nombreuses activités jusqu'à lors gérées en
interne. En outre, la mondialisation de l'économie avec l'internationalisation des processus de
production et les délocalisations des activités ont créé de l'éloignement géographique (et
culturel) entre les partenaires industriels, rendant souvent plus difficile la coordination et la
collaboration entre acteurs.
Cette complexité est exacerbée par des contraintes et des problématiques plus récentes, telles
que la pression sur les coûts, le "court termisme1", la technicité des biens et des services, la
réduction des délais (time to market, time to business, time to benefit et lead time), ainsi que
la recherche de flexibilité et de productivité, conduisant souvent à des pratiques de lean
management à tous niveaux2.
Avec cet accroissement des contraintes et de la complexité, le management de la chaîne
logistique (ou Supply Chain Management) devient-il plus risqué ? Face à ce contexte actuel,
comment les entreprises réagissent-elles ? Quel type de management les dirigeants et les
responsables logistiques adoptent-ils ? Préfèrent-ils gérer cette complexité et ces risques de
façon indépendante, en n'impliquant que leur organisation, ou bien préfèrent-ils plutôt gérer
ces risques à plusieurs, avec leurs partenaires industriels dans une démarche collaborative ?
Mangement des risques logistiques
L'objet des méthodologies de management des risques logistiques est de proposer une série
d'étapes à suivre et à respecter pour prendre en compte et gérer les risques. La plupart de ces
travaux (citons notamment Hauser, 2003 ; Harland et al. 2003 ; Kleindorfer et Saad, 2005 ;
ainsi que Hallikas et al. 2004) aboutissent à des méthodologies similaires, dans cette gestion
des risques liés à la chaine chaîne logistique, pouvant être résumées par cinq phases
successives fondamentales, mais somme toute assez classiques en gestion : identification,
évaluation, maîtrise, contrôle et traitements des risques résiduels.
1
Le court-termisme qualifie le jugement qui privilégie l'obtention d'un objectif rapide
2
Fabbe-Costes, 2007
Page 71
Chacune de ces étapes peut être repérée par des problématiques et des questions que se posent
systématiquement les managers.
L'identification des risques : un risque existe-t-il ? Quels dommages les risques
peuvent-ils provoquer sur l'entreprise et ses partenaires ? Quels sont leurs impacts : sur les
clients, sur l'organisation, etc. ?
L'évaluation des risques : quelle sera la gravité si le risque se réalisait (les effets
peuvent être alors évalués et mesurés, par le biais des conséquences financières, de
production ou commerciales) ? Quelle est la probabilité d'apparition du risque ? Et quelle
sera l'étendue de la perte ?
La maîtrise des risques par la mise en place d'actions planifiées à court moyen et long
terme : comment maîtriser, contenir et dominer le risque ? Par la mise en place de mesures
techniques de prévention et de protection, par la formation du personnel de l'entreprise, par le
financement du risque ou par son partage avec ses partenaires ?
Le contrôle : Quels sont les indicateurs, à l'image d'un sismographe, à mettre en place
pour permettre de suivre l'évolution du risque et l'efficacité de telle ou telle action qui a été
déployée ?
Le traitement des risques résiduels : malgré toutes les mesures et précautions visant à
diminuer un risque, quelles conséquences sa réalisation provoquerait-elle ? Et n'y aurait-il pas
une solution, non pour les éliminer (puisqu'ils ne sont pas éliminables), mais pour les
réduire ?
§ 2 : Difficulté d’application aux petites et moyennes entreprises

De nombreuses Petites et Moyennes Entreprises sont confrontées à l’augmentation de leurs
coûts logistiques. Dans certains cas, le coût logistique dépasse même le coût de fabrication !
Ce constat, accentué par le flux tendu, est le reflet d’un manque de maîtrise de la logistique
ayant pour conséquence de faire chuter la compétitivité des produits, de brider le commerce et
d’alourdir le bilan Carbone1.
Alors que les grandes entreprises ont fait de la logistique un levier stratégique de croissance et
de productivité, la plupart des Petites et Moyennes Entreprises accusent un retard dans la mise
en œuvre des bonnes pratiques.
1
Le bilan carbone est l'un des outils destinés à tenter de répondre simultanément à différents enjeux
Page 72
La raison est que cette fonction essentielle est méconnue des Petites et Moyennes Entreprises.
Elle est en grande partie sous-exploitée et réduite le plus souvent aux seuls moyens
d’entreposage et de transport. Or la logistique est d’abord une question de pilotage et
d’optimisation des flux.
La plupart des entreprises d’industrie pharmaceutique Tunisienne à l’exception des filiales des
groupes internationales, sont de petite et de moyenne taille. Ce pour cela que la mise en place
de l’organisation Supply Chain Management nous parait couteuse.
Conclusion du troisième chapitre

La performance de la firme est souvent envisagée en termes de création de valeur. En termes
de management d’entreprise, cette représentation implique d’identifier les activités créatrices
de valeur au sein du processus productif. Schématiser ce dernier et les activités qui le
composent est un des objectifs de nombreux travaux, de la filière à la Supply Chain en passant
par la chaîne de valeur. Une des similitudes de ces analyses est de mettre en avant
l’importance d’analyser les relations entre les acteurs. Pour autant, la gestion de ces
interactions qui va conditionner la performance de la firme est envisagée dans un premier
temps en termes d’intégration et d’optimisation des flux.
Le contexte de désintégration croissante et de diversification des formes de relations entre les
acteurs complexifie toutefois l’analyse. La performance passe désormais par des modalités
d’amélioration de la coordination qui peuvent être variées. Les approches inter-
organisationnelles du Supply Chain Management parlent davantage de l’hétérogénéité des
formes de réseaux d’acteurs, incompatible avec un modèle unique de gestion. Toutefois, la
reconnaissance de l’organisation en réseau ne doit pas être considérée comme un choix
optimisateur entre marché et hiérarchie. Ainsi en économie, le fonctionnement en réseau se
justifie par les possibilités de création de ressources qu’il permet. Aussi, la performance de la
firme devient autant liée à la création de ressources qu’à celle de valeur. Le Supply Chain
Management, à l’origine démarche de gestion par la valeur, doit par conséquent s’affirmer en
tant que démarche de gestion par la création de ressources, pour laquelle il n’existe pas de
modèle unique, mais une pluralité de modèles, sous réserve de s’affranchir de l’évaluation
relative de la valeur qui le structure.
Page 73
CONCLUSION DE LA PREMIERE PARTIE
L'adoption de la démarche Supply Chain Management, centrée sur la logistique, apparaît

comme un outil de performance pour la firme, puisque son ambition affichée est de répondre
au triple objectif d'amélioration des niveaux de service, de réduction des coûts et de création
de valeur, en gérant les relations, tant en amont qu'en aval, avec les fournisseurs et les clients.
Pour les entreprises, la valeur correspond au bénéfice estimé en fonction du risque, et son
évaluation repose sur la compréhension et l'interprétation des perceptions et des attentes des
clients. Créer de la valeur nécessite l'identification des activités et des processus qui la
structurent afin d'y consacrer les ressources, voire d'accroître la capacité des ressources sur
ces activités ou processus. L'intérêt des travaux sur le Supply Chain Management, et
notamment des approches inter-organisationnelles, est de situer l'entreprise dans un
environnement complexifié du fait de la multiplication et de la diversification des formes de
relations entre les firmes. Dès lors, la création de valeur dépend également de l'optimisation
des interactions avec les autres acteurs impliqués dans le processus de production, et non plus
des seules décisions stratégiques d'une firme isolée. Aussi, le besoin d'informations ne
concerne plus uniquement les clients et leurs attentes, mais de plus en plus l'ensemble des
parties prenantes impliquées dans la chaîne et leurs stratégies, de façon à maîtriser au mieux
l'incertitude et le risque lié. Si le concept de réseau émane pour sa part de préoccupations
différentes en économie, il permet néanmoins d'éclairer également la diversité des relations
entre des firmes participant au même processus productif. C'est notamment la mise en
évidence d'ambitions stratégiques non exclusivement optimisatrices du réseau qui nous
semblent intéressantes pour compléter les approches Supply Chain Management. Au-delà des
réflexions sur l'allocation des ressources, la reconnaissance des objectifs de création de
ressources recherchés au travers du réseau ouvre de nouvelles perspectives pour le Supply
Chain Management. Elle implique toutefois de renouveler l'analyse de la valeur qui sous-tend
les approches Supply Chain Management. En effet, la dimension relative de la valeur qui
sous-tend ces analyses, valeur définie notamment par rapport aux attentes des clients, renvoie
à des débats anciens en économie, qui conditionnent les représentations et les analyses de la
production, de ses modalités et de ses objectifs, ainsi que la conception du rôle central ou non
joué par le marché.
Face à cette évolution, la mission des commissaires aux comptes doit s’adapter aux besoins
des entreprises et de leur environnement et aux exigences légales.
Page 74
PARTIE 2 :
LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT DANS
LES SOCIETES INDUSTRIELLES
INCIDENCE
INCIDENCE SUR LA MISSION DU
COMMISSAIRE AUX COMPTES
Page 75
INTRODUCTION
INTRODUCTION DE LA DEUXIEME PARTIE
Face aux scandales financiers des années 2000, l’amélioration de la transparence financière et
la sécurité des investisseurs sont devenues des axes de travail et de réflexions. La
communauté mondiale comme la SEC (Securities and Exchange Commission) aux
Etats-Unis, la Commission européenne, l’AMF (Autorité des marchés financiers), le Conseil
National des Commissaires aux Comptes (CNCC1), l’Ordre des Experts Comptables en
France et l’Ordre des Experts Comptable en Tunisie ont donné des réponses similaires à la
problématique de la communication financière.
Celle-ci est désormais fondée sur :

La transparence et l’exactitude des informations divulguées par les entreprises ;
L’efficacité du gouvernement d’entreprise et l’indépendance des auditeurs ;
La fiabilité du contrôle interne de l’entreprise et des travaux des contrôleurs externes.
Dans ce cas présent, l’intérêt de cette partie est de présenter le Supply Chain Management
comme une source privilégiée d’informations dans la mission du contrôle interne et dans la
mission d’approche par les risques du commissaire aux comptes.
Nous intégrons dans cette partie :

L’approche par les processus : présentation de la démarche d’évaluation du système de
contrôle interne, l’organisation du contrôle interne, La méthodologie d’appréciation et
d’évaluation du système de contrôle interne et la synthèse des risques décelés ;
L’approche par les risques : l’identification des risques spécifiques au Supply Chain
dans une société d’industrie pharmaceutique : les risques inhérents aux actifs
incorporels, les risques d’approvisionnement, des produits finis, de distribution et les
risques fiscaux.
1
Le Conseil national des commissaires aux comptes est composé de 91 commissaires aux comptes, délégués par
les compagnies régionales, élus pour quatre ans, renouvelés par moitié tous les deux ans. Son rôle est
essentiellement : élaborer les normes d'exercice professionnel en vue de leur homologation, donner son avis sur
les projets de loi et de décret lorsque le Garde des Sceaux l'y invite, soumettre aux pouvoirs publics toutes
propositions relatives à l'organisation professionnelle et à la mission du commissaire aux comptes, proposer le
contenu de la formation professionnelle, effectuer les contrôles d’activité en accord avec le Haut Conseil du
commissariat aux comptes (H3C) qui en définit les orientations et supervise la mise en œuvre.
Page 76
CHAPITRE 1
Approche par les processus : la démarche
d’évaluation du système de contrôle interne
INTRODUCTION
Aussi bien présent dans la loi « Sarbanes-Oxley1 » aux Etats-Unis, la loi sur la sécurité
financière en France d’août 2003 que la loi du 18 août 2005 relative au renforcement de la
sécurité des relations financières en Tunisie, le pouvoir du contrôle interne a été très fortement
renforcé.
Dans la loi « Sarbanes-Oxley », l’amélioration de la communication financière passe par
l’obligation pour le président et le directeur financier d’inclure dans le rapport annuel un
rapport sur le contrôle interne, et pour l’auditeur l’obligation d’émettre un rapport sur les
affirmations du management relatives au contrôle interne. Une norme d’audit, approuvée par
la SEC (Securities and Exchange Commission) le 18 juin 2004 précise que l’auditeur doit se
prononcer, sous forme d’opinion, sur la description de la responsabilité du management en
matière d’établissement et de maintien des procédures, sur la description du référentiel de
contrôle interne utilisé, et sur l’évaluation par la direction de l’efficacité de ces procédures.
La loi de sécurité financière instaure également des dispositifs d’autocontrôle, de contrôle
légal et de gouvernement d’entreprise comparables à ceux mis en place par la loi
Sarbanes-Oxley. L’organisation du contrôle interne fait partie de ce dispositif.
Section 1 : L’organisation du contrôle interne

Partie intégrante de l’organisation de l’entreprise, le contrôle interne contribue à l’élaboration
d’informations fiables afin de maîtriser et sécuriser les processus de l’entreprise.
§ 1 : Les référentiels de base d’un système de contrôle interne
L’article 12 de la loi numéro 2005-962 du 18 août 2005 prévoit la création d’un comité
permanent d’audit au sein des sociétés suivantes :
Les sociétés faisant appel public à l'épargne,
1
Aux États-Unis d’Amérique, la loi de 2002 sur la réforme de la comptabilité des sociétés cotées et la protection
des investisseurs est une loi fédérale imposant de nouvelles règles sur la comptabilité et la transparence
financière. Elle fait suite aux différents scandales financiers révélés dans le pays aux débuts des années 2000, tels
ceux d'Enron et de Worldcom.
2
Loi n° 2005-96 du 18 octobre 2005 relative au renforcement de la sécurité des relations financières.
Page 77
la société mère lorsque le total de son bilan au titre des états financiers consolidés
dépasse un montant fixé par décret,
les sociétés qui remplissent les limites chiffrées fixées par décret relatives au total du
bilan et au total de leurs engagements auprès des établissements de crédit et de l’encours de
leurs émissions obligataires.
Ce comité permanent d’audit veille au respect par la société de la mise en place de systèmes
de contrôle interne performant de nature à promouvoir l’efficience, l’efficacité, la protection
des actifs de la société, la fiabilité de l’information financière et le respect des dispositions
légales et réglementaires. Le comité assure le suivi des travaux des organes de contrôle de la
société, propose la nomination du ou des commissaires aux comptes et agrée la désignation
des auditeurs internes.
L’organisation du contrôle interne en France figure dans la loi de sécurité financière du 1er
août 2003 qui fait obligation au président du conseil d’administration (ou du conseil de
surveillance) dans les sociétés anonymes d’établir un rapport joint au rapport de gestion, des
conditions de préparation et d’organisation des travaux du conseil ainsi que des procédures de
contrôle interne mises en place par la société. La loi Breton pour la confiance et la
modernisation de l’économie parue au Journal Officiel le 27 juillet 2005 dispense désormais
les sociétés non cotées de l’obligation d’émettre un rapport de contrôle interne.
Le référentiel normatif et déontologique du CNCC (la compagnie nationale des commissaires
aux comptes en France) définit le contrôle interne comme l’ensemble des politiques et
procédures mises en œuvre par la direction d’une entité en vue d’assurer, dans la mesure du
possible, la gestion rigoureuse et efficace de ses activités. Les procédures impliquent le
respect des politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et la détection des
irrégularités et inexactitudes, l’exactitude et l’exhaustivité des enregistrements comptables, et
l’établissement, en temps voulu, d’informations financières ou comptables fiables.
La loi « Sarbanes-Oxley » tient compte de la définition prise par le référentiel international
« COSO report» (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission). Ce
référentiel définit le contrôle interne comme un processus mis en œuvre par le conseil
d’administration et les dirigeants, destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la
réalisation et l’optimisation des opérations, la fiabilité des informations financières, la
conformité aux lois et aux réglementations en vigueur.
Le système de contrôle interne s’étend au-delà des domaines directement liés au système
comptable. Il tient compte de l’environnement général et de l’ensemble des procédures de
Page 78
contrôles, financiers ou non. La vérification des opérations et la maîtrise de l’activité sont ses
objectifs.
L’environnement général du contrôle interne regroupe l’ensemble des comportements et des
actions de la direction. Cet environnement a une incidence sur l’efficience des procédures de
contrôle interne et se traduit par exemple dans les méthodes de délégations de pouvoirs et de
responsabilités.
Les procédures de contrôles désignent les politiques et procédures définies par la direction
afin d’atteindre les objectifs spécifiques de l’entité. Celles-ci regroupent l’établissement, la
revue et l’approbation des rapprochements de comptes, la tenue régulière d’une comptabilité,
le contrôle des pièces justificatives, la comparaison des données internes avec des sources
externes d’informations, le contrôle des applications et de l’environnement informatique, et
l’inventaire physique des actifs.
La loi de sécurité financière restreint le périmètre couvert par le commissaire aux comptes aux
procédures de contrôle interne relatives à l’élaboration et au traitement de l’information
comptable et financière ».
Dans les faits, la frontière entre les procédures concourant à l’élaboration et au traitement de
l’information comptable et financière et les autres procédures n’est pas clairement identifiée.
§ 2 : Les profondes modifications du contrôle interne suite à la mise en
place du Supply Chain Management
La mise en place réussie d’une Supply Chain passe par la satisfaction simultanée des facteurs
suivants :
Politique de l’entreprise et implication forte de la Direction Générale,
Approche globale de l’organisation de l’entreprise, des process-clés, des systèmes
d’informations et le partage des mêmes indicateurs pour toutes les directions de
l’entreprise.
Démarche progressive : déterminer la performance à ce jour, mettre en place les
indicateurs partagés et suivre les progrès, vérifier l’atteinte des objectifs et obtenir un
consensus global des différents services de l’entreprise,
Faire le ménage chez soi avant de commencer à intégrer les fournisseurs et les clients, la
rigueur et les méthodes ne pourront être imposés que lorsque cela sera bien implanté en
interne
Créer un système de référentiel (langage commun entre tous les acteurs du Supply
Chain) ;
Page 79
Faire communiquer simplement les Systèmes d’information (en interne et en externe) via
de l’EDI (Electronic Data Interchange1) ou un système d’EAI (Entreprise Application
Integration2).
Former les hommes, les sensibiliser à un comportement collectif et à une culture du
partage.
Et augmenter la quantité d’informations échangées ne suffit pas à gagner en performance. Il
faut plutôt se mettre d’accord sur des règles de gestion liés au processus et bien prévoir les
réactions nécessaires des différents acteurs de la chaîne globale dans les différents cas de
figure.
Si Les partenaires arrivent à se mettre d’accord sur des règles de gestion simples dans le cas
de variations des demandes clients par exemple, on évitera dans de nombreux cas des à coups
forts de production et des ruptures éventuelles. Cette phase de travail sur les processus et sur
les règles de gestion à appliquer par chacun des partenaires et leurs évolutions est
extrêmement difficile.
§ 3 : Les composantes du système de contrôle interne

Le contrôle interne est composé de cinq éléments interdépendants qui découlent de la façon
dont l’activité est gérée : l’environnement de contrôle, l’évaluation des risques, les activités de
contrôles, l’information et la communication, et le pilotage par les acteurs.
Le système de contrôle interne s’appuie sur des points clés :
Une organisation interne qui tient compte de la fonction contrôle au sein de l’entreprise ;
Des objectifs et une politique clairement définis ;
Un processus d’évaluation des risques permettant le recensement, la mesure, l’analyse et
la gestion des risques inhérents à l’activité ;
Des mesures appropriées à la prévention de la fraude et des irrégularités ;
Des mécanismes de suivis en cas de défaillance du contrôle interne ;
Une vérification régulière et une évaluation périodique du contrôle interne.
Le président du conseil d’administration ou de surveillance est le seul signataire du rapport
sur le contrôle interne. Le défaut d’établissement du rapport par le président ou l’absence de
compte-rendu dans son rapport sur les procédures relatives à l’élaboration et au traitement de
l’information comptable et financière , fait l’ objet d’un rapport de carence du commissaire
aux comptes. Le président du conseil n’encourt pas de sanctions pénales.
1
L'Échange de Données Informatisées.
2
L’Intégration d'applications d'entreprise.
Page 80
Les dispositions de la loi de sécurité financière présentent ainsi pour les sociétés côtés une
incitation à l’amélioration des méthodes de travail et à la formalisation des travaux du conseil
mais aussi une sanction éventuelle du marché en cas d’émission par le commissaire aux
comptes d’un rapport comportant des observations négatives sur le rapport du président.
§ 4 : L’organisation et le rôle des organes de contrôle interne

Le système de contrôle interne requiert l’implication des instances dirigeantes afin d’assurer
la participation de l’ensemble du personnel. Une répartition appropriée des rôles et
responsabilités au sein de l’entreprise en favorise son efficacité et sa cohérence.
Le contrôle interne se présente sous différentes instances : la première à vocation exécutive
(le directoire ou conseil d’administration), la seconde délibère (le conseil de surveillance), et
un comité d’audit qui apprécie la qualité des contrôles et leur efficacité.
A) Le rôle du directoire et du conseil d’administration :

Il a pour mission de définir des objectifs annuels de contrôle, de s’assurer que des moyens
suffisants sont alloués et de fixer des limites globales de risques.
B) Le rôle du conseil de surveillance et du conseil d’administration1 :

Il est de la responsabilité de l’organe délibérant de s’assurer de l’adéquation du dispositif de
contrôle. Il s’appuie sur le comité d’audit pour s’acquitter de cette mission.
C) Le rôle du comité d’audit :

Il est chargé de porter une appréciation sur la qualité du contrôle interne, notamment la
cohérence des systèmes de mesure, de surveillance, de maîtrise et de contrôle des risques.
Son rôle est également de vérifier la conformité des méthodes comptables avec les référentiels
nationaux ou internationaux, de vérifier la clarté des informations fournies, de s’assurer de la
mise en œuvre des recommandations émises à la suite des différents contrôles, de donner son
avis sur le projet de rapport du président.
1
Les sociétés anonymes sont administrées soit par un conseil d’administration, soit par un duo directoire -
Conseil de surveillance.
Page 81
Section 2 : La méthodologie d’appréciation du système de

contrôle interne
L’audit est une activité indépendante et objective qui donne à une organisation une assurance
sur le degré de maîtrise de ses opérations et qui lui apporte ses conseils pour les améliorer.
L’audit évalue les processus par une approche systémique et méthodique.
La méthodologie développée pour la mission de diagnostic de contrôle interne suit trois
grandes étapes : la prise de connaissance de l’environnement de contrôle interne, le
diagnostic, puis la synthèse des risques et le rapport. Il est possible d’ajouter une quatrième
étape de « mise en œuvre des recommandations ».
Dans un premier temps, l’auditeur s’intéressera à définir son type de mission.
§ 1 : L’arrêté du planning d’intervention
La norme internationale d’audit l’ISA 300 relative à la planification de la mission d’audit
précise que l’expert-comptable élabore un plan de mission décrivant l’approche générale des
travaux d’audit et leur étendue. Il consigne dans ses dossiers de travail la justification des
choix opérés lors de la préparation de ce plan. Le plan de mission est suffisamment détaillé
pour guider la préparation du programme de travail. Cependant, la forme et le fond varient
selon la taille de l’entité, la complexité de la mission, la méthodologie et les technologies
spécifiques utilisées par l’expert-comptable.
Les aspects que l’expert-comptable prend en compte pour élaborer son plan de mission
concernent notamment :
A) La connaissance générale de l’entité :
L’auditeur s’intéresse aux éléments suivants :
les facteurs économiques et les caractéristiques du secteur ayant une incidence sur
l’activité de l’entité ;
les principales caractéristiques de l’entité : son secteur d’activité, ses résultats
financiers et ses obligations de communication d’informations financières, ainsi que les
changements intervenus depuis la dernière mission ;
B) La compréhension des systèmes comptable et de contrôle interne :
Durant cette étape l’auditeur doit prendre connaissance :
Les politiques d’arrêté des comptes adoptées par l’entité et leurs modifications ;
Les effets de nouveaux principes comptables ou de nouvelles normes d’audit ;
Page 82
La connaissance d’ensemble par l’expert-comptable des systèmes comptable et de

contrôle interne, ainsi que l’importance susceptible d’être donnée aux tests de procédures par
rapport aux contrôles substantifs.
C) Le risque d’audit et le seuil de signification :
L’auditeur doit procéder durant cette étape à :
l’évaluation prévisible du risque inhérent et du risque lié au contrôle et l’identification
des principales zones de risques ;
la détermination de seuils de signification pour les besoins de l’audit ;
la possibilité d’anomalies significatives, compte tenu de l’expérience acquise au cours
des exercices précédents ;
l’identification de procédures comptables complexes, notamment celles impliquant des
estimations comptables.
D) La nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit :
L’auditeur s’intéresse aux éléments suivants :
le changement possible dans l’importance accordée à tel ou tel aspect de la mission ;
les incidences de l’informatique sur l’audit ;
les travaux réalisés par l’audit interne et les conséquences attendues sur les procédures
d’audit.
E) La coordination, la direction, la supervision et la revue de la mission :
L’auditeur doit prendre en compte :
l’intervention d’autres auditeurs au sein, par exemple, de succursales ou de divisions ;
la coordination avec les auditeurs des filiales ou de la société mère ;
le recours à des experts ;
le nombre de sites ;
les besoins en personnel.
F) Autres aspects :
L’auditeur doit voir :
la possibilité de remise en cause de l’hypothèse de continuité de l’exploitation ;
les faits nécessitant une attention particulière, par exemple l’existence de parties liées ;
les termes de la mission et les obligations légales (vérifications spécifiques, opérations
et événements intervenus dans l’entité au cours de l’exercice, etc ...) ;
le type et le calendrier des rapports, ainsi que des autres communications avec les
organes compétents, prévus dans le cadre de la mission.
Page 83
§ 2 : Les missions de contrôle/vérification et de contrôle/maitrise

Toute mission d’audit commence par une phase de préparation. Elle permet de définir
précisément le champ et le cadre de l’intervention ainsi que de rassembler des informations
précises sur le domaine audité, notamment les textes législatifs, réglementaires, les normes et
les procédures applicables.
Un plan de mission est préparé. Il décrit les objectifs et les grandes lignes du travail à réaliser
et est formalisé par le programme de travail. Il permet également de définir le planning de la
mission et d’ajuster le budget nécessaire à la mission.
Le programme de travail définit précisément les travaux que l’auditeur va effectuer afin de
s’assurer de la réalité des forces et des faiblesses de l’activité auditée et évaluer leurs
incidences.
L’activité d’audit s’articule autour de deux missions principales.
1) La mission de contrôle-vérification se traduit par un audit de régularité et de conformité des
opérations dans le respect des procédures. Elle consiste à vérifier :
le respect de la législation et de la réglementation comptable, sociale, fiscale ou
juridique ;
la régularité et la sincérité des opérations ainsi que le respect des procédures ;
la qualité de l’information comptable et financière ainsi que les conditions
d’évaluation, d’enregistrement, de conservation et de disponibilité de l’information.
2) La mission de contrôle-maîtrise est orientée vers l’efficacité et l’audit du management. Elle
consiste à apprécier :
la pertinence du dispositif de contrôle interne (efficacité des procédures de gestion et
d’évaluation des risques) ;
l’efficacité des organisations et l’utilisation de leurs moyens et ressources ;
l’efficacité des moyens pour appliquer la stratégie et les objectifs du conseil
d’administration.
Chaque objectif du programme de travail donne lieu à des contrôles et des analyses par le
biais d’examens de documents, d’entretiens et de questionnaires, de techniques d’audits
(sondages, tests, observations physiques ...), et d’interrogations et analyses de fichiers
informatiques. Les résultats des investigations donnent lieu à la rédaction de constats
constituant des éléments de preuve.
Page 84
§ 3 : Les entretiens avec les interlocuteurs du Supply Chain Management

Lors de la prise de connaissance, l’entreprise est découpée en processus qui sont analysés au
cours des entretiens avec les interlocuteurs clés désignés par la direction.
Les entretiens permettent d’obtenir des informations sur l’identification des points de
contrôles et sur la description et l’enchaînement des tâches comprises dans le traitement des
processus.
Les entretiens sont appuyés par des tests de compréhension visant à documenter le dossier de
travail et à s’assurer de la bonne compréhension du processus. Ces entretiens et descriptions
sont consignés dans des comptes-rendus. Ils serviront de base à l’identification des points
forts et des points faibles du contrôle interne, et des travaux correspondants.
§ 4 : La formalisation d’une cartographie de risques de l’activité Supply

Les différents entretiens réalisés permettent de comprendre les processus et de les présenter au
moyen d’une cartographie1. Les processus sont constitués d’éléments essentiels comme les
acteurs, les étapes, les systèmes, et les procédures de contrôles.
La cartographie a pour objectif la représentation graphique de l’enchaînement et de
l’interaction des éléments du processus. Le but est d’analyser la cohérence du traitement des
étapes et des contrôles. L’analyse du diagramme ainsi obtenu permet de compléter la première
identification des forces et faiblesses du contrôle interne.
Ainsi par la définition des types de mission, par les entretiens puis par la formalisation de
cartographie, l’auditeur possède les outils permettant d’évaluer le contrôle interne.
1
L'expression « cartographie des risque »s est utilisée dans le monde de l'entreprise, dans le cadre de démarches
de gestion du risque. Les cartes de risques peuvent être croisées avec des cartes de danger.
Page 85
Section 3 : L’évaluation du système de contrôle interne

Lors de la phase de description des processus, les principales procédures de contrôle de
l’entreprise sont identifiées et décrites. Ces procédures écrites doivent être respectées par les
acteurs du processus. Les tests de fonctionnement permettent de s’assurer que ces procédures
sont correctement suivies et donnent une assurance raisonnable sur le fonctionnement du
contrôle mis en place.
L’évaluation du contrôle interne va consister à identifier les forces et les faiblesses de chaque
processus au regard du respect des lois et règlements, de la qualité des informations
comptables et financières, de la performance des opérations, et de la sauvegarde des actifs.
Pour l’évaluation, une échelle de notation de 1 à 5 est souvent conseillée. Elle part de
l’inexistence de procédure (note 1), ou procédures inadaptées (note 2). L’objectif de contrôle
est atteint partiellement avec les procédures mises en place (note 3) ou au prix d’efforts ne
permettant pas une bonne optimisation du système (note 4). L’objectif de contrôle est atteint
de façon optimale (note 5).
§ 1 : La nécessité de partagé l’information avec les intervenants au niveau
de l’organisation Supply Chain
Durant cette phase l’auditeur doit être en mesure de voir clairement tout le processus du
Supply Chain, ce pour cela que :
L’auditeur s’assure de son accès à tout type d’information quelque soit le processus.
Le premier processus qui sera évalué est celui de la direction pour piloter l’entreprise.
L’auditeur s’assurera que l’entreprise dispose des autorisations d’engagements,
dispose d’organes de contrôle, que la stratégie de l’entreprise est documentée et comprise de
tous et que l’entreprise n’est pas excessivement dépendante de ses dirigeants.
§ 2 : Le respect des flux logistique avec les flux comptable

Afin de s’assurer de la compatibilité des flux logistiques avec les flux comptables, les trois
principaux processus logistiques sont étudiés ci-dessous à savoir le flux amont concernant les
achats et les relations avec les fournisseurs, le processus production puis le flux aval lié à la
vente et les relations avec les clients.
Page 86
A) Le processus amont : les relations avec les fournisseurs

L’auditeur va s’attacher à identifier la capacité de l’entreprise à :
S’assurer que la structure des achats est correctement définie et respectée par tous ;
S’assurer que les systèmes et outils de gestion nécessaires ont été mis en place ;
Sélectionner les fournisseurs les mieux à même de répondre aux besoins de
l’entreprise ;
Commander les biens et services répondant aux spécifications de l’entreprise ;
Eviter que les factures fournisseurs soient visées alors même qu’elles ne
correspondraient pas aux prestations/biens commandés et reçus ;
S’assurer que tout paiement de fournisseur est dûment autorisé ; s’assurer de
l’exhaustivité et de l’exactitude des comptes fournisseurs ;
Eviter que des avances soient accordées à tort ; s’assurer que les avoirs / escomptes /
rabais /remises / ristournes obtenus correspondent aux montants attendus.
B) Le processus « production»
Il s’agit de la mise en œuvre des moyens en vue de la réalisation d’un produit fini à
destination du marché. L’auditeur s’attachera à identifier la capacité de l’entreprise à :
S’assurer de la qualité de la production et du respect des lois et règlements ;
Fiabiliser le coût de production et maintenir l’outil de production en bon état ;
S’assurer de la maîtrise de la gestion des stocks et du développement technologique.
C) Le processus aval : les relations avec les clients
L’auditeur s’attachera à identifier la capacité de l’entreprise à :
Prévenir le risque clients et les ruptures de stocks ;
Eviter que des commandes clients ne soient pas traitées, que des commandes ne soient
pas correctement facturées et de s’engager sur des devis inadéquats ;
Prévenir des déficiences dans la gestion des comptes clients et éviter le non-traitement
des retours de marchandises/avoirs.
§ 3 : La validation du système d’information

L’auditeur s’attachera à identifier la capacité de l’entreprise à s’assurer que l’organisation du
système d’information permet de maîtriser les risques, de maîtriser la production, et que les
mesures relatives à la sécurité informatique et à la continuité de l’activité ont été mises en
place par l’entreprise.
Page 87
Section 4 : La synthèse des risques décelés
L’objectif de l’auditeur est de s’assurer toujours des assertions d’audit ayant un impact direct
sur les états financiers, ce pour cela qu’il doit dans un premier temps s’assurer que le
procédures mises en place permettent le respect des règles comptables, dans un deuxième il
discute des insuffisances décelés par lui-même ou par le bureau d’audit interne de l’entreprise
et dans un dernier temps il fait un suivi de la mise en place des recommandations déjà
données.
§ 1 : Le respect des règles comptables

Le système de contrôle interne est constitué par l’ensemble des mesures de contrôles,
comptables ou autres, que la direction définit, applique et surveille, sous sa responsabilité,
afin d’assurer la protection du patrimoine de l’entreprise et la fiabilité des enregistrements
comptables et des comptes annuels qui en découlent.
Les assertions sont définies comme étant l’ensemble des critères dont la réalisation
conditionne la régularité, la sincérité et l’image fidèle que donne la réalité des états financiers.
Les assertions définies sont au nombre de sept :
Trois assertions sont relatives aux enregistrements comptables : l’exhaustivité, la
régularité et la coupure ;
Deux assertions sont relatives aux soldes comptables : l’existence et l’évaluation ;
Et deux assertions sont relatives aux états financiers : la présentation des états
financiers et la pertinence de l’information financière.
§ 2 : La procédure de validation des points de contrôle interne

Les rapports d’audit sont établis dans un cadre contradictoire. Tout au long de la mission, les
auditeurs expliquent leurs objectifs et communiquent les résultats de leurs investigations aux
audités et à leur hiérarchie. Chaque mission d’audit fait l’objet d’une réunion de présentation
et de validation des constats au responsable du domaine audité.
L’auditeur formule des recommandations qui sont hiérarchisées en fonction du degré de
risque des constats.
Page 88
§ 3 : La mise en place et le suivi des recommandations

La synthèse des risques établie par processus analysé devra faire ressortir les points forts mais
aussi les points faibles à améliorer. Elle permettra d’offrir une vision globale du contrôle
interne au sein de l’entreprise.
La mise en œuvre des recommandations ne fait pas partie de la mission de diagnostic. Par
contre, l’expert-comptable et la direction du contrôle interne vont contribuer à l’amélioration
du fonctionnement global de l’entreprise, à la maîtrise des risques et à l’utilisation optimale
des ressources humaines et des moyens matériels.
Conclusion du premier chapitre

Au cours de ce chapitre, nous avons essayé de décrire l’approche par les processus dans le
cadre de la mission du commissaire aux comptes, approche basée sur l’analyse du contrôle
interne de l’entreprise et plus précisément du contrôle interne du Supply Chain Management.
Un des principes fondamentaux caractérisant la démarche de l’auditeur est l’utilisation d’une

méthodologie fondée sur l’approche par les risques. Comme nous allons l’évoquer dans la
seconde sous-partie, cette démarche est basée sur les points susceptibles de remettre en cause
la certification des comptes. Un contrôle approfondi est nécessaire pour les comptes
présentant des difficultés particulières.
Page 89
CHAPITRE 2-
2-
Approche par les risques : l’identification des risques
spécifiques au Supply Chain Management
Management (Points
pertinents pour l’’audit d’une
d’une société d’industrie
pharmaceutique)
pharmaceutique)
INTRODUCTION
La méthodologie de l’approche par les risques repose sur trois composantes :
la première est la définition de critères de référence servant de support à la recherche
et à l’appréciation des risques susceptibles de remettre en cause la certification des comptes :
ces critères sont constitués par les assertions d’audit,
la seconde est l’identification des risques propres à remettre en cause ces assertions,
la troisième est la gestion des risques affectant les états financiers.
Dans le secteur pharmaceutique, quatre points paraissent essentiels dans l’audit de la
logistique :
Le lancement des produits en lien avec les frais de recherche et développement, les risques
liés aux achats-fournisseurs et les encours, les risques liés aux produits finis et à la
distribution puis, en dernier point les particularités fiscales du secteur pharmaceutique.
Section 1 : Les risques inhérents aux actifs incorporels et

aux frais de recherche et de développement
§ 1 : Les actifs incorporels et les frais de recherche et de développement
En France, au cours de ces dernières années, le portefeuille de molécules en cours de
développement (appelées «pipelines ») est devenu le premier critère de valorisation boursière
de chaque laboratoire. Aujourd’hui, le coût de commercialisation d’une nouvelle molécule est
proche du milliard de dollar américain. L’avenir des groupes pharmaceutiques passe donc par
la maîtrise des coûts de recherche et développement.
A) Distinction entre la phase de recherche et la phase de développement
Pour apprécier si une immobilisation incorporelle générée en interne satisfait aux critères de
définition et de comptabilisation, une distinction doit être faite entre la phase de recherche et
la phase de développement.
Page 90
La phase de recherche, selon la norme comptable 20 relative aux dépenses de recherche et de

développement ainsi que la norme internationale1, se confond avec les activités de recherche
fondamentale qui «concourent à l’analyse des propriétés, des structures, des phénomènes
physiques et naturels en vue d’organiser en lois générales, au moyen de schémas explicatifs et
de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ».
La phase de développement, se confond avec les activités de développement et les activités de
recherche appliquée.
Le développement, appelé expérimental, « est l’ensemble des travaux systématiques, fondés
sur des connaissances obtenues par la recherche ou l’expérience pratique, effectués en vue de
la production de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux, ou
encore leur amélioration substantielle ».
La recherche appliquée est « entreprise, soit pour discerner les applications possibles des
résultats d’une recherche fondamentale, soit pour trouver des solutions nouvelles permettant
d’atteindre un objectif déterminé choisi à l’avance. Elle implique la prise en compte des
connaissances existantes et leur extension dans le but de résoudre des problèmes particuliers».
Les frais de recherche sont obligatoirement comptabilisés en charges de la période au cours de
laquelle ils sont engagés. Il est impossible d’incorporer ultérieurement ces coûts dans le coût
d’une immobilisation incorporelle.
Les coûts de développement peuvent être inscrits à l’actif s’ils correspondent au règlement sur
les actifs et s’ils se rapportent à des projets nettement individualisés, ayant de sérieuses
chances de réussite technique et de rentabilité commerciale ou de viabilité économique pour
les projets de développement pluriannuels associatifs.
Selon la norme comptable 06 relative aux Immobilisations incorporelles, une immobilisation
incorporelle est :
un actif non monétaire sans substance physique. Le règlement, la comptabilisation et
l’évaluation des actifs précise, en tant qu’actif, une immobilisation incorporelle est un élément
qui doit respecter les critères cumulatifs suivants : il s’agit d’un élément identifiable, il est
porteur d’avantages économiques futurs, il est contrôlé et son coût est évalué avec une
fiabilité suffisante.
destinée à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise. C’est-à-dire dont
l’entreprise attend qu’il soit utilisé sur une durée supérieure à douze mois.
1
Selon les normes comptables IFRS, les coûts de développement devraient être immobilisés.
Page 91
Les conditions d’activation en immobilisation sont donc précisées et impliquent l’entreprise à

respecter les six critères cumulés suivants1 :
la faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’immobilisation incorporelle en
vue de sa mise en service ou de sa vente ;
l’intention d’achever l’immobilisation incorporelle et de l’utiliser ou de la vendre ;
la capacité à utiliser ou à vendre l’immobilisation incorporelle ;
la façon dont l’immobilisation incorporelle génèrera des avantages économiques futurs
probables ;
la disponibilité des ressources appropriées pour achever le développement et utiliser
ou vendre l’immobilisation incorporelle ;
la capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l’immobilisation
incorporelle au cours de son développement.
Le compte 211 « Investissement de recherche et de développement» enregistre ces coûts de
développement.
Il existe une option pour la comptabilisation des coûts de développement en charges lorsque
l’entreprise ne peut pas distinguer la phase de recherche et la phase de développement d’un
projet.
En ce qui concerne le secteur pharmaceutique, les opérations de recherche et développement
sont sans contrepartie spécifique et peuvent revêtir trois catégories différentes :
1) Les travaux de recherche fondamentale concourent à apporter une construction
théorique dans la résolution d’un problème thérapeutique ;
2) la recherche appliquée s’intéresse aux applications possibles des résultats d’une
recherche fondamentale ou trouve des solutions nouvelles permettant d’atteindre un
objectif déterminé choisi à l’avance ;
3) le développement expérimental correspond à la production de nouveaux dispositifs,
procédés, systèmes ou produits (médicaments).
B) Détermination du coût de production des coûts de développement
Le coût de production des immobilisations générées en interne comprend toutes les dépenses
qui sont nécessaires à la création de l’actif. Il comprend le coût d’acquisition des matières
consommées, les charges directes et indirectes attribuables qui ne sont incorporables au coût
de production qu’à partir de la date à laquelle les conditions d’activation des immobilisations
1
Norme comptable 20 relative aux dépenses de recherche et développement paragraphe 21.
Page 92
incorporelles sont remplies. Les dépenses comptabilisées antérieurement en charges ne

peuvent plus jamais être activées.
C) Amortissement des frais de R&D immobilisés
Le plan d’amortissement doit correspondre à la durée d’utilisation de l’immobilisation par
l’entreprise et commence à la date de mise en service de l’actif. Le mode d’amortissement
doit correspondre à l’utilisation effective du bien1. Le montant amortissable d’un actif est sa
valeur brute sous déduction de sa valeur résiduelle, celle-ci étant la valeur vénale de l’actif à
la fin de son utilisation diminuée des coûts de sortie. Les coûts de développement présents à
l’actif sont amortis sur leur durée réelle d’utilisation. Toutefois, lorsque cette durée dépasse 5
ans, une justification doit être fournie en annexe. En cas d’échec du projet, les frais
correspondant sont immédiatement amortis au compte 68 « dotations aux amortissements».
§ 2 : La propriété intellectuelle : brevets et marques créées en interne ou

acquis par l’entreprise dans les sociétés d’industrie pharmaceutique
A) Les brevets créés en interne (l’autorisation de mise sur le marché AMM)
Avant l’obtention d’AMM, les coûts engagés au cours de la phase de recherche sont
comptabilisés obligatoirement en charges. Les coûts engagés au cours de la période de
développement peuvent, au choix de l’entreprise être constatés en charges ou portés à l’actif si
les 6 conditions citées au-dessus sont remplies. Le compte 211 « Investissements de recherche
et de développement» sera utilisé.
Lors de l’obtention de l’AMM, les frais versés pour l’obtention d’une AMM sont à
comptabiliser : - en charges, si les frais engagés avant le dépôt avaient été comptabilisés ; à
l’actif, au compte 212 « concessions de marques, brevets, licences, marques ... » si les frais
engagés avant le dépôt avaient été immobilisés au compte 211« Investissement de recherche
& de développement ».
B) Les marques créées en interne
Les conditions d’immobilisation des coûts de développement ont été précisées par la norme
comptable 20 « Norme comptable relative aux dépenses de recherche et développement ». En
effet, les dépenses engagées pour créer ces marques ne peuvent être distinguées de celles
engagées pour développer l’activité dans son ensemble, et ne sont donc pas évaluées de
1
Paragraphe 26 de la NCT 20 relative aux dépenses de recherche et de développement « L'amortissement doit
avoir pour objectif de réaliser le rapprochement systématique entre ces dépenses et les avantages auxquels elles
sont reliées ».
Page 93
manière fiable. Ces dépenses comprennent les frais engagés avant le dépôt pour la création de
la marque (honoraires de conception de logo), les frais du dépôt de la marque, les frais des
dépôts complémentaires à l’étranger.
C) Les brevets acquis
Les dépenses engagées par les laboratoires qui commercialisent les médicaments (génériques
ou non), pour l’acquisition des dossiers scientifiques et techniques correspondant aux résultats
de recherche déjà menés à leur terme par des tiers en vue de l’obtention d’une AMM, sont à
immobiliser.
Les critères de définition et de comptabilisation d’une immobilisation incorporelle suivant la
norme comptable Tunisienne sont en principe remplis. La comptabilisation se réalise dans le
compte 212 « Concessions de marques, brevets ... » pour leur prix d’acquisition.
Le coût d’acquisition est constitué de son prix d’achat (droits de douane, taxes non
récupérables, diminué des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement) et de tous
les coûts directement attribuables (frais accessoires) engagés pour mettre l’actif en place et en
état de fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction.
D) Les marques acquises
Il convient d’adopter la même démarche citée ci-dessus sur les brevets acquis à savoir
l’immobilisation au coût d’acquisition et amortissement des frais de dépôt sur la durée
résiduelle de protection. Le coût correspondant à la valeur commerciale de la marque n’est
pas amorti.
E) L’acquisition de brevets ou de licences de commercialisation de médicaments au
moyen d’une redevance annuelle calculée sur un chiffre d’affaires pendant une certaine
durée
Lors de l’acquisition, le prix des redevances étant aléatoire au moment de la signature, le
CNCC (Conseil Nationale des Commissaires aux Comptes) en France estime que le montant
définitif pour la comptabilisation à l’actif doit correspondre à la valeur vénale du bien au
moment de la signature de l’acte.
Au fur et à mesure du versement des redevances, les montants de celles-ci sont portés au débit
du compte 404 «Fournisseurs – achats immobilisations» par le crédit du compte de trésorerie.
Dès que ce compte 404 est soldé et que les versements se poursuivent, ceux-ci constituent une
charge exceptionnelle. L’amortissement peut être égal aux redevances versées au titre de
l’année.
Page 94
F) La concession de licences au moyen de redevances annuelles

Les redevances acquises sont comptabilisées en produits d’exploitation dans l’exercice au
cours duquel les opérations ont été réalisées. Si les redevances sont versées globalement en
une seule fois, il y a lieu de les porter en produits constatés d’avance afin de les dégager en
produits de manière étalée sur la durée de concession.
Les indemnités pour contrefaçon perçues qui se substituent aux redevances pour la concession
de brevets, procédés ou techniques industriels, constituent un produit d’exploitation de
l’exercice au cours duquel la décision de justice est devenue définitive.
G) L’amortissement des brevets d’invention
Certains actifs bénéficiant d’une protection juridique, doivent avoir un plan d’amortissement
selon « le rythme de consommation des avantages économiques attendus du bien ».
Ces actifs sont à amortir sur la durée du privilège dont ils bénéficient ou sur leur durée
effective d’utilisation si elle est plus brève (durée du privilège est de 20 ans pour les brevets).
Le plan d’amortissement débute à la date d’acquisition pour les brevets acquis, et à la date de
dépôt pour les brevets créés.
Les AMM inscrites à l’actif sont à amortir sur leur durée réelle d’utilisation, c’est-à-dire en
tenant compte des renouvellements probables, ce qui peut conduire à retenir une durée
supérieure à celle de l’autorisation obtenue initialement (qui est de 5 ans en Tunisie). Elle
débute à compter de la date de mise en service correspondant à la date d’obtention du droit.
Fiscalement en France, plusieurs décisions de cours administrative d’appel ont refusé
d’admettre l’amortissement des dépenses engagées pour l’acquisition des immobilisations
incorporelles (comme AMM), au motif qu’il n’est pas établi que leurs effets bénéfiques sur
leur exploitation doivent prendre fin de manière irréversible à une date déterminée,
normalement prévisible lors de leur acquisition.
§ 3 : Le lancement de nouveaux produits

A) En Tunisie1 :
Aucune spécialité pharmaceutique ne peut être débitée à titre gratuit ou onéreux sans qu'une
autorisation de mise sur le marché n'ait été préalablement délivrée par le Ministre de la Santé
Publique après avis du Comité Technique des Spécialités Pharmaceutiques (Voir Schéma
N°3).
1
Direction de la Pharmacie et du Médicament : Guide de l’enregistrement des Médicaments destinés à la
médecine humaine, Arrêté du Ministre de la Santé Publique du 10 Septembre 1996, fixant les modalités d'octroi
d'une autorisation de mise sur le marché de médicaments à usage humain, son renouvellement et sa cession.
Page 95
Toute demande d'autorisation de mise sur le marché, de son renouvellement ou cession doit
être accompagnée de la justification du versement d'un droit fixe dont le taux et les modalités
de recouvrement seront déterminés par arrêté conjoint des ministres de finances et de la santé
publique.
Le comité technique propose au Ministre de la Santé Publique, selon les cas, d'accepter un
médicament, de le rejeter ou de faire procéder à son expertise.
L'expérimentation médicale ou scientifique dont les modalités sont fixées par décret se fait
dans le respect des principes de la convention internationale des droits de l'homme et des
règles de déontologie médicale.
L'autorisation de mise sur le marché (AMM) d'un médicament est délivrée pour une période
de 5 ans, elle est renouvelable par périodes quinquennales, cette autorisation n'exclut pas la
responsabilité de droit commun du fabricant, titulaire de l'autorisation de mise sur le marché.
Les membres du comité technique des spécialités pharmaceutiques ne doivent avoir aucun
intérêt matériel dans la commercialisation des médicaments sur lesquels ils sont appelés à
donner leur avis et ils sont tenus au secret professionnel en ce qui concerne les médicaments
expertisés et les délibérations du comité.
Le retrait de l'autorisation de mise sur le marché d'un médicament peut être décidé par le
Ministre de la Santé Publique après avis du comité technique, lorsqu'il est établi notamment
que:
a) le médicament n'a pas ou n'a plus la composition qualitative ou quantitative déclarée, sans
préjudice de l'application des dispositions pénales prévues par la législation relative à la
répression des fraudes ;
b) l'effet thérapeutique escompté n'est pas obtenu ;
c) les contrôles sur les matières premières, produits en cours de fabrication ou produits finis
ne sont pas normalement effectués ;
d) le titulaire de l'autorisation de mise sur le marché n'a pas procédé à la commercialisation du
médicament dans un délai d'un an à partir de l'obtention de cette autorisation.
Au cas où le médicament se révèle, à l'usage, dangereux pour la santé, le Ministre de la Santé
Publique peut décider d'urgence de son retrait d'office du marché et de sa destruction.
Page 96
Schéma N°3
PROCEDURE D’ENREGISTREMENT
DES MEDICAMENTS DESTINES A LA MEDECINE HUMAINE
Cette procédure peut être résumée par le schéma suivant:
Dépôt du dossier d’Autorisation de Mise sur le Marché: AMM

auprès de la Direction de la Pharmacie et du Médicament
Etude du dossier administratif + envoi du

Etude des dossiers dossier pharmaceutique au laboratoire Etude du dossier pharmaceutique par
clinique et national et contrôle +Envoi des dossiers la Laboratoire National de Contrôle
pharmaco- clinique et toxico-pharmacologique à un des Médicaments ou par l’Institut
toxicologique par un rapporteur + Préparation des réunions des Pasteur de Tunis pour les vaccins,
rapporteur commissions spécialisé est du comité sérums et immunoglobulines
technique des spécialités pharmaceutique
Avis de la commission Avis du laboratoire national

spécialisée de contrôle des médicaments
ou de l’institut Pasteur
Avis du comité Technique des spécialités Pharmaceutique
Décision du Ministre de la Santé Publique
Octroi de l’AMM Expérimentation Rejet de l’AMM
Page 97
Schéma N°4
Evolution du nombre des AMM en Tunisie
190
174
167 165
170
150 154
148
150
130 123
117 115
110
90 81 81 78
75
70 60 57
50
92
95
98
99
00
01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
19
19
19
19
20
20
20
20
20
20
20
20
20
20
20
B) En France :
Sous tutelle du ministre de la santé, l’Agence Française de Sécurité Sanitaire des Produits de
Santé (AFSSAPS) est l’autorité de régulation des médicaments. Plusieurs commissions y sont
présentes.
Les laboratoires livrent les études concernant le produit à la commission d’Autorisation de
Mise sur le Marché (AMM) qui statue sur la qualité, l’efficacité et la sécurité du médicament.
Elle émet des avis (6000 avis par an) sur la commercialisation des produits.
En cas d’avis favorable d’AMM, le médicament peut alors être mis en vente librement, au
prix que décide le laboratoire. Mais si le laboratoire décide que le produit soit remboursé, il
devra le demander auprès de la commission de la transparence.
La commission de la transparence donne leur avis au ministère de la Santé sur l’opportunité
du remboursement, en fonction du Service Médical Rendu (SMR) par le médicament, et sur le
taux de remboursement selon la gravité de la maladie. Est aussi évaluée l’amélioration du
service rendu (ASMR), c’est-à-dire l’intérêt que présente le médicament par rapport à d’autres
traitant la même pathologie. Un médicament peut ainsi bénéficier d’un bon SMR (il est
efficace) mais d’une mauvaise ASMR (il ne fait pas mieux que ses concurrents). Ce dernier
critère servira à déterminer le prix de vente.
Page 98
Si le produit a obtenu l’accord d’être remboursé, le comité économique des produits de santé
(interministériel) fixe alors son prix, au terme d’une négociation avec le laboratoire. Si
l’ASMR est faible, le prix devra être inférieur aux médicaments semblables.
La commission de la Pharmacovigilance évalue en permanence les effets indésirables que le
produit peut engendrer. Si besoin, l’AFSSAPS peut alors en limiter l’usage, voire le retirer du
marché.
La commission de contrôle de la publicité et du bon usage du médicament surveille et s’assure
de la conformité de la distribution du médicament jusqu’au patient.
Le cycle de vie du médicament1
Etape 1 : Le laboratoire cible une pathologie
Etape 2 : La quête d’un principe actif. Le laboratoire se met à chercher une molécule
capable de corriger la pathologie définie. Le laboratoire dépose un brevet de la molécule
retenue (20ans).
Etape 3 : Des premiers tests sur l’animal
Etape 4 : Tests de la molécule sur l’homme (3 phases)
Etape 5 : Approbation de la commission d’autorisation sur le marché (1 an et demi
environ)
Etape 6 : Examen du remboursement (1 an)
Etape 7 : Le prix du produit est fixé (1an)
Etape 8 : Le médicament est mis en vente et surveillé
Etape 9 : Arrivée des génériques
Section 2 : Les risques liés à la phase,

d’approvisionnement en matières premières et aux stocks
d’en-cours
La chaîne logistique s’intéresse à identifier des gisements de valeurs non suffisamment
exploités. Elaborer de véritables stratégies d’achats, établir des liens avec des fournisseurs
innovants, compétitifs et intégrés, profiter des technologies de l’information pour faire
évoluer les fonctions de l’acheteur, deviennent des enjeux primordiaux.
Les dépenses d’achats au sein d’une entreprise peuvent se répartir en trois catégories :
1
Selon Leem décembre 2005 (Leem est l'association professionnelle qui regroupe les entreprises du médicament
en France)
Page 99
Pour les composants et services stratégiques, les entreprises doivent se focaliser sur
une sélection rigoureuse de leurs fournisseurs, sur leur possibilité d’échanger des informations
et sur l’amélioration continue de leurs performances.
Pour les investissements, équipements ou bâtiments, l’approche d’achats est orientée
sur le cycle de vie du produit, afin d’optimiser les dépenses en matière d’installation,
maintenance et services.
Pour les achats de produits standards ou de faible valeur, des solutions innovantes
peuvent être mises en œuvre comme la sous-traitance à des prestataires de services, des achats
électroniques ou voire des enchères électroniques.
§ 1 : La gestion d’approvisionnement de matières premières

Ces différentes approches de chaîne logistique ont été le moteur de la mise en place de
systèmes de gestion intégrés. L’impact de ces logiciels a surtout été ressenti sur les aspects
transactionnels du processus achat : codification unifiée des composants et des fournisseurs,
standardisation du passage des commandes, lien direct avec la gestion des stocks et la
comptabilité. Par ailleurs, pour les matières et autres composants de production, des liens EDI
(Echanges de Données Informatisées) ont été mis en place avec les fournisseurs pour
transmettre des informations liées au processus d’approvisionnement.
Les approvisionnements comprennent les matières premières, les fournitures et les articles de
conditionnement primaire, secondaire (notices et étuis) et tertiaire (cartons d’expéditions).
Ces biens sont inventoriés par rapport à une nomenclature, ils appartiennent à l’entreprise et
ne sont pas immobilisés.
Les critères de définition et de comptabilisation des stocks ont été introduits par la Norme
comptable 4 relative aux Stocks. Ainsi, un stock :
est un actif qui doit respecter les critères d’être un élément identifiable, être porteur
d’avantages économiques futurs, être contrôlé et son coût doit être évalué avec une fiabilité
suffisante ;
est destiné soit à être vendu dans le cours normal de l’activité, soit à être consommé
dans le processus de production ou de prestations de services sous forme de matières
premières ou de fournitures.
Page 100
A) Les stocks sont classés d’un point de vue comptable en plusieurs familles :
Les matières premières :
Ce sont des substances plus ou moins élaborées, achetées en l’état par l’entreprise dans le
groupe ou à l’extérieur du groupe en vue de leur incorporation dans la composition de la
fabrication du médicament (comprimé, liquide ...).
Les matières consommables (ou articles de conditionnement)
Ce sont des objets plus ou moins élaborés, consommés au premier usage ou rapidement, et qui
concourent au traitement, au conditionnement ou à l’exploitation, sans entrer dans la
composition des produits fabriqués.
Les matières d’emballages (et fournitures)
Ce sont des objets et des substances (caisses, colle ...) destinés à l’emballage des médicaments
conditionnés. Ces emballages peuvent être perdus : c’est-à-dire qu’ils sont destinés à être
livrés avec leur contenu sans consignation ni reprise. Ces emballages peuvent être
récupérables et sont donc susceptibles d’être provisoirement conservés par les tiers.
Ils constituent normalement des immobilisations ou sont assimilés à des stocks ou sont gérés
en consignation.
Les marchandises
Il s’agit de tout ce que l’entreprise achète pour revendre en l’état.
B) L’évaluation des approvisionnements

D’après la norme comptable Tunisienne N°4 relative aux Stocks, l’évaluation des
approvisionnements et marchandises se réalise au coût d’acquisition correspondant au prix
d’achat du bien majoré des frais accessoires nécessaires à sa mise en état d’utilisation.
Les frais accessoires d’achat sont toutes les charges directement ou indirectement liées à
l’acquisition. Ils regroupent les coûts externes (les frais de transport, les assurances-transport,
les droits de douane à l’importation et les courtages sur achats), et les frais administratifs et de
réception dédiés à l’acquisition.
En revanche, les frais liés à la « fonction approvisionnement », et les frais ultérieurs de
stockage n’entrent pas dans le coût d’acquisition d’approvisionnement. Les frais financiers
selon des modalités définies par les textes peuvent être incorporés au coût de stock.
D’un point de vue fiscal, les stocks d’approvisionnements et de marchandises sont évalués au
coût de revient (le coût réel correspond au prix d’achat augmenté des frais accessoires) ou au
cours du jour de la clôture de l’exercice, si celui-ci est inférieur au coût de revient.
Page 101
Ce coût de revient est fourni par la comptabilité analytique ou, à défaut, déterminé par des
calculs ou évaluations statistiques.
Chaque laboratoire possède un logiciel spécifique de gestion des stocks. Ce qui permet de
disposer d’un inventaire permanent et de suivre les stocks en quantité, en qualité, et en coût
standard mais rarement le coût réel est calculé directement.
La gestion des stocks des matières et composants est de la responsabilité du service
« approvisionnement ».
Par contre, c’est au service « Achats » d’aller rechercher les fournisseurs potentiels, mener
des opérations de consultations, d’appels d’offre et de demandes de prix, organiser et piloter
les négociations, et procéder à la sélection des fournisseurs. Le service Achats a une
responsabilité juridique puisqu’il assure la rédaction des commandes et des contrats
d’approvisionnement. Il s’assure ainsi du bon fonctionnement logistique des
approvisionnements qui consiste :
au suivi des commandes et des relances prévisionnelles ;
au suivi des livraisons et, des contrôles qualitatifs et quantitatifs à la réception ;
à la gestion des stocks approvisionnements ;
à la mise en œuvre de mesures de dépannages et donc de procédures prévues en cas de
mode dégradé des procédures normales (défaillance d’un fournisseur pour raisons
financières ou évènements exceptionnels) ;
à la vérification des factures et aux procédures de règlement des fournisseurs ;
au règlement des litiges éventuels liés à des problèmes de qualité ou des erreurs de
livraison.
Egalement, l’auditeur appréhendera les risques fournisseurs en demandant le suivi des
performances des fournisseurs. Ce suivi enregistre les retards de livraison, les défauts de
qualité et l’ensemble des procès-litiges.
Dans le milieu industriel, le choix des fournisseurs est déterminant pour améliorer le
processus d’approvisionnement. Certains fournisseurs sont choisis afin de seconder des
activités propres à l’entreprise. Il s’agit d’externalisation.
§ 2 : L’externalisation et la sous-traitance de l’activité approvisionnement

Dans une entreprise industrielle comme dans une entreprise de service, une décision de
gestion majeure concerne le choix de faire par soi-même ou bien de faire-faire par une autre
entreprise.
Page 102
La sous-traitance peut revêtir un objectif de spécialité donné à l’extérieur, un objectif

économique afin d’obtenir des coûts de revient plus compétitifs ou un objectif de capacité qui
peut être défini comme la répartition d’une surcharge de l’entreprise donneur d’ordres.
Pour appuyer cette décision d’externalisation et justifier le choix d’un fournisseur, l’analyse
du coût total est nécessaire.
Le coût total se définit comme l’ensemble des coûts associés à la conception, la fabrication, la
livraison, la maintenance, et à la gestion interne. Il recouvre des notions telles que le coût
d’acquisition et le coût lié au cycle de vie du produit. Etablir ces modèles nécessite la maîtrise
des techniques de comptabilité par activité et une bonne visibilité des coûts sur l’ensemble de
la chaîne logistique. Au vu du partenariat créé entre le laboratoire et le sous-traitant, l’auditeur
s’assurera que tous les travaux réalisés à l’extérieur au cours de l’année ont été tous
enregistrés et qu’il n’existe pas d’encours de sous-traitance non encore facturés.
§ 3 : L’optimisation des relations Fournisseurs-clients
La stratégie de capitaliser sur les relations fournisseurs au sein de la chaîne de valeur apporte
un nouveau concept de fourniture au plus juste (« juste-à-temps1 »). Il s’agit d’un effort
bilatéral d’organisation entre le fournisseur et l’acheteur. Très généralement, le processus de
production passe d’un flux poussé à un flux tiré. La recherche d’une plus grande flexibilité, la
maîtrise des aléas et des méthodes de gestion très réactives, représentent les conditions de
réussite du juste-à temps.
Les produits entrants dans le flux de juste-à-temps sont tous les articles et les en-cours de
production. Les en-cours sont évalués au coût de production qui correspond à l’addition des
coûts d’acquisition des matières consommées, des charges directes et des charges indirectes
de production raisonnablement rattachées à la production de ce bien.
Les frais de recherche et de développement, les frais d’administration générale, les charges
relatives au stockage, les pertes et gaspillages et les charges de sous-activité ne sont pas pris
en compte dans le coût de production2.
Sont inclus dans le coût de production sous certaines conditions les frais financiers lorsque le
cycle de fabrication dépasse douze mois et les redevances sur brevet de production ou sur
droit de fabrication sont à inclure dans le coût de production.
Une fois le coût de production validé et déterminé avec précision, l’auditeur s’assurera de la
correcte valorisation du stock en vérifiant les provisions sur stock.
1
Le Juste-à-temps, ou JAT (Just-in-time ou JIT en anglais), est une méthode d'organisation et de gestion de la
production, propre au secteur de l'industrie, qui consiste à minimiser les stocks et les en-cours de fabrication.
2
Paragraphe 23 de la norme comptable 4 relative aux stocks.
Page 103
§ 4 : Les provisions pour dépréciation des stocks

A l’arrêté des comptes, l’évaluation des biens en stock est effectuée en comparant la valeur
d’entrée et leur valeur actuelle. Les stocks et en-cours sont évalués unité par unité ou
catégorie par catégorie, l’unité d’inventaire étant la plus petite partie qui peut être inventoriée
sous chaque article.
La valeur actuelle correspond à la valeur de réalisation nette des stocks : soit la valeur vénale
si le stock est destiné à être vendu en l’état (produits finis, marchandises) ou à la valeur
d’usage si le stock doit entrer dans un processus de production.
La dépréciation est inscrite au compte 6817 « dotations aux provisions pour dépréciation des
actifs circulants » par le crédit de la subdivision concernée du compte 39 « provision pour
dépréciation des stocks ». Les diminutions ou les annulations de la dépréciation sont
enregistrées au compte 7817 « reprises sur provisions pour dépréciation des actifs
circulants ».
La diminution de l’écoulement de certains produits stockés est à prendre en considération
pour juger des éventuelles provisions pour dépréciation. Il s’agit de produits à faible rotation
de stocks traduisant une baisse de la demande ou une obsolescence.
Après cette revue des risques axée sur les aspects comptables du flux logistique « achats », il
s’agit maintenant d’analyser les risques de distribution de la chaîne logistique.
Section 3 : Les risques liés au stock de produits finis et à

leur distribution
§ 1 : La satisfaction des besoins des clients
A propos des clients et du marché, une attention particulière sera portée sur le fait que les
laboratoires pharmaceutiques ne sont pas uniquement au service de leurs clients directs
« répartiteurs-grossistes » ou hôpitaux mais également au service des patients et des
intermédiaires qui fournissent les médicaments aux patients. Ces clients ont tous leurs propres
priorités et leurs propres besoins :
Les clients « facturation » que sont les grossistes-répartiteurs de médicaments, les
hôpitaux et parfois certaines pharmacies ;
les clients « commerciaux » dont la force de vente des laboratoires (délégués
médicaux1) est à l’écoute et en lien direct, ce sont les médecins généralistes et spécialistes ;
1
Un délégué médical, aussi appelé visiteur médical (VM) ou représentant médical (au Canada).
Page 104
et les patients (bénéficiaire du médicament).

Parfois, les conséquences de certaines maladies pour les patients peuvent être dramatiques. Le
risque de rupture de stock n’est donc pas envisageable dans ce secteur.
Afin de s’assurer que les risques liés à la rupture de stock sont faibles, l’auditeur, lors de ces
travaux sur le contrôle interne, devra s’assurer que les procédures liées à la gestion des stocks
des produits finis, sont à priori efficaces.
§ 2 : La gestion des réclamations clients
L’importance de la qualité dans la réussite d’une entreprise est un facteur que peu de gens
contestent.
Dans le secteur pharmaceutique, la gestion de la qualité se situe à deux niveaux, l’une
consistant à gérer les réclamations de l’ensemble des clients insatisfaits, l’autre consistant à
gérer l’aval d’une défaillance dans le processus de fabrication de médicaments (le cas du
rappel de lot).
Certaines réclamations de clients peuvent provenir d’une défaillance d’un fournisseur. En
effet, avec des fournisseurs performants, l’entreprise cherche à mettre en place des procédures
d’assurance-qualité qui permettent de reporter sur le fournisseur, la charge de garantir la
qualité de ses produits avant leurs expéditions aux clients, selon des procédures très précises.
Ainsi lors de la réception des matières et composants, les contrôles qualité sont moins
nombreux.
L’auditeur s’intéressera aux réclamations clients / patients en plus de la connaissance des
litiges avec les clients « facturations » auprès du service qualité. Cette source d’information
permettra d’infirmer ou de confirmer l’importance des provisions comptabilisées.
§ 3 : La problématique qualité
Le rappel de lots de fabrication pour un laboratoire a des conséquences parfois très
désastreuses.
L’auditeur aura donc insisté dans son analyse de l’activité de l’entreprise sur la problématique
qualité et le risque de défaillance d’un médicament. L’exemple du médicament « Vioxx » en
2004 du laboratoire « Merck1 » montre que le risque financier est conséquent. Les
répercussions d’un rappel de lots sont dévastatrices en terme de perte de chiffre d’affaires et
d’image. En effet, suite au retrait de ce médicament, le laboratoire « Merck » a déjà dû fermer
cinq usines de fabrication, trois centres de recherches, la suppression de sept milles emplois
en plus des demandes en justice.
1
Merck est un groupe pharmaceutique et chimique qui opère à l’échelle mondiale
Page 105
Le risque d’inefficacité d’un médicament peut également avoir des conséquences

significatives dans la baisse du chiffre d’affaires. Les autorités de réglementation tels la DPM
en Tunisie (Direction de la Pharmacie et du Médicament), l’AFSSAPS en France ou la FDA
(Foods & Drugs Administration) aux Etats Unis pénaliseront ce produit. Le ministère de la
santé en profitera, le plus souvent, pour lancer une procédure de diminution du taux de
remboursement.
§ 4 : Le déremboursement lié à la réglementation de l’Etat Tunisien
Au vu de la politique mise en place pour la diminution du déficit de la sécurité sociale, le
ministère de la santé annonce de temps en temps une diminution du taux de remboursement
de certains médicaments, voire pour certains médicaments un déremboursement total. Un
risque de ralentissement des ventes, et par voie de conséquence de la production est possible.
Pour les laboratoires concernés , les stocks seront dépréciés en tenant compte des nouveaux
taux de rotation observés ou prévus , et des dates de péremption des matières, en-cours et
produits finis qui sont impactés.
L’auditeur devra être attentif à la publication d’une telle mesure afin de s’assurer de la
pertinence des méthodes de dépréciation.
L’évolution du prix du marché est à prendre en considération pour juger des éventuelles
provisions pour dépréciation. Lorsque le prix de vente postérieur à la clôture est inférieur au
prix de marché à l’inventaire, ce nouveau prix de vente est à retenir comme valeur vénale.
La prise en considération de la sous-activité
Suite à des décisions prises par les Pouvoirs Publics ou consécutivement à des difficultés de
qualité, des laboratoires peuvent enregistrer une diminution de leurs ventes et des baisses de
volume d’activité. Ils disposent alors d’une capacité de production surdimensionnée.
La quote-part de charges correspondant à la sous-activité n’est pas incorporable au coût de
production pour l’évaluation et la valorisation des stocks.
Le risque pour l’auditeur est d’incorporer la sous-activité dans la valorisation des stocks,
risque d’autant plus important lorsque les laboratoires ne prennent pas des mesures
correctrices immédiates telle qu’une rationalisation des lignes de production.
La sous-activité correspond à l’inadéquation de l’outil de fabrication avec le volume traité au
cours d’une période déterminée (manque d’absorption des charges de structure par l’activité),
Ceci provoque une distorsion entre le niveau d’activité réel et le niveau défini comme normal
par rapport aux moyens disponibles.
Page 106
L’imputation des frais fixes de production au coût de transformation est fondée sur la capacité
normale de production de l’entreprise. La capacité normale est la production moyenne que
l’entreprise s’attend à réaliser sur un certain nombre d’exercices ou de saisons dans des
circonstances normales. Ainsi la part de charges fixes non imputée se trouve rattachée à
l’exercice au cours duquel la sous-activité est constatée.
Sur le plan pratique, le traitement de la sous-activité incluse dans les charges incorporables
diffère selon que l’entreprise valorise ses stocks au coût réel ou au coût standard :
Au coût réel, la quotité incorporable de charges fixes est corrigée du montant des
charges de sous-activité avant son imputation dans la production stockée.
au coût standard, les charges variables sont imputées directement pour le volume
d’activité réalisé. Pour les charges fixes, le coût standard ayant été imputé durant l’exercice en
fonction de l’activité prévisionnelle de l’exercice, l’imputation rationnelle est utilisée afin de
corriger la production stockée à ce qu’elle aurait été si l’activité avait été normale.
En ce qui concerne les niveaux d’analyse de la sous-activité, il n’existe pas de norme ; si
l’entreprise a les moyens de la cerner usine par usine ou atelier par atelier, l’appréciation de
son caractère significatif ne sera que plus précise.
L’élimination de la sous-activité des stocks dépend de la méthode d’inventaire appliquée :
En cas d’inventaire intermittent, la correction de la production stockée est faite lors de
la valorisation de l’inventaire. Elle ne donne pas lieu à écritures complémentaires.
En cas d’inventaire permanent, il est nécessaire de corriger la production stockée
(débit du compte 71) par le crédit des comptes de stocks ou d’encours concernés (comptes 33
à 35).
Section 4 : Les risques fiscaux
§ 1 : les différentes opérations soumises aux impôts directs et indirects

A) En Tunisie :
Le législateur Tunisien a prévu des mesures d’encouragement pour le secteur d’industrie
pharmaceutique à travers :
1) La réduction des droits de douane au minimum pour les équipements1 ;
1
Décret n°2001-883 du 18 avril 2001, portant suspension ou réduction des droits de douane et suspension de la
taxe sur la valeur ajoutée dus sur certains produits destinés au secteur de la santé
Page 107
2) L’exonération des droits de douane pour les matières premières et les articles de
conditionnements;
3) L’imposition des ventes à un taux avantageux de la taxe sur la valeur ajoutée au taux
de 6%1.
B) En France :
L’auditeur s’intéressera aux taxes spécifiques de l’industrie pharmaceutique codifiées au code
de la santé publique français (CSP) et au code de la sécurité sociale français (CSS). Ces taxes
sont comptabilisées au débit du compte 6378 « taxes diverses» par le crédit du compte 4386
«organismes sociaux –autres charges à payer». Ces taxes, assises sur des éléments de l’année
précédente, ne sont exigibles que l’année suivante. Fiscalement, elles sont déductibles l’année
même de la constatation de la charge, à l’exception de la taxe sur la promotion médicale qui
n’est jamais déductible.
Les taxes spécifiques imputables à l’industrie pharmaceutique en France :
Si les entreprises pharmaceutiques sont soumises aux impositions de droit commun, elles sont
également assujetties au paiement de 13 taxes spécifiques (dont 11 significatives), affectées à
l’Agence Française de Sécurité Sanitaire des Produits de Santé (AFSSAPS), à la Haute
Autorité de Santé (HAS) et aux organismes de sécurité sociale.
7 taxes sont perçues au profit de l’AFSSAPS : Elles consistent notamment en un droit
progressif sur les dossiers d’AMM ou encore en une taxe annuelle sur la vente de
médicaments. Ces taxes représentent 81% du budget de l’AFSSAPS.
2 taxes sont perçues au profit de la HAS : elles sont de moindre importance. Elles se
composent principalement de la contribution exigée lors du dépôt d’un dossier de demande
d’inscription sur la liste des spécialités remboursables et d’une contribution de 10% sur les
dépenses de publicité. Elles représentent 69% du budget de la HAS.
4 taxes sont perçues au profit des organismes de sécurité sociale (ACOSS) : Elles
consistent en une contribution sur les dépenses de publicité, sur le chiffre d’affaires, sur la
distribution ainsi que sur le rendement des remises conventionnelles.
En moyenne, les taxes spécifiques versées par les laboratoires pharmaceutiques représentent 4
à 5% de leur chiffre d’affaires.
1
Tableau B du code de la Taxe sur la valeur ajoutée: liste des opérations soumises à la TVA au taux de 6%
alinéa 4.
Page 108
La taxe sur la promotion médicale

Cette taxe est souvent appelée la taxe sur la publicité ou bien la contribution sur les dépenses
de promotion des médicaments. Il s’agit d’une contribution auprès des entreprises assurant
l’exploitation en France d’une ou plusieurs spécialités pharmaceutiques inscrites sur la liste
des médicaments remboursables aux assurés sociaux, au profit des travailleurs salariés de la
Caisse Nationale d’Assurance Maladie. Le taux de contribution dû par chaque entreprise est
calculé après abattements selon un barème incluant plusieurs tranches sur le chiffre d’affaires.
Le montant étant très significatif dans les états financiers des laboratoires et au vu des
modalités de calcul qui évoluent chaque année, l’auditeur s’intéressera à l’actualiser
annuellement.
La taxe annuelle sur les médicaments
Cette taxe sur les spécialités pharmaceutiques (ou exploitation des spécialités) est due sur les
médicaments et produits bénéficiaires d’une autorisation sur le marché (AMM).
Le montant de la taxe est fonction du montant des ventes hors taxes de chaque produit à
l’exclusion des ventes à l’exportation, réalisées au cours de l’année civile précédente.
Contributions des ventes directes pharmacie
Ces contributions sont à la charge des entreprises de vente en gros de spécialités
pharmaceutiques et des entreprises assurant l’exploitation d’une ou plusieurs spécialités
pharmaceutiques. Elles sont assises sur le chiffre d’affaires hors taxes réalisé en France auprès
des pharmacies d’officine et des pharmacies mutualistes.
Lors de la revue fiscale, l’auditeur s’attachera à valider ces taxes et devra être attentif à la
prise en compte des mises à jour des taxes et autres contributions dans les états financiers. Il
pourra s’informer en prenant connaissance chaque année de la loi de financement de la
sécurité sociale.
§ 2 : La taxe sur valeur ajoutée et les relations intra-groupes
L’harmonisation de la fiscalité est l’un des grands chantiers de l’union européenne.

L’idée est d’empêcher les distorsions de concurrence entre les Etats membres en limitant la
disparité des taux de TVA entre les pays de l’Union. Selon la directive de 19771, et
conformément au principe d’uniformité et de neutralité fiscale, les marchandises semblables
1
Sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des
États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée:
assiette uniforme
Page 109
et concurrentes ne doivent pas être traitées de manière différente. En conséquence, tous les
produits d’une même catégorie doivent être soumis au même taux de TVA, le taux normal ne
peut être inférieur à 15% et des taux spécifiques prévus pour certains produits sont possibles,
dont les médicaments, avec un taux minimal de 5%. La directive européenne de 1977 précise
que les taux inférieurs à 5% doivent se justifier par des motifs répondant à des préoccupations
sociales. Le régime fiscal des médicaments applicable en France connaît justement deux taux
de TVA, l’un de 5,5% pour les médicaments qui ne sont pas remboursés et un second de 2,1%
pour ceux qui sont remboursés par l’assurance maladie.
Dans son arrêt du 3 mai 2001, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) anciennement
Cour de justice de communautés européennes (CJCE) a donné raison au gouvernement
français pour l’application de ces deux taux.
§ 3 : Les prix de transfert à l’international
La fixation du prix de transfert est devenue la principale source de préoccupation des
entreprises internationales dans le secteur pharmaceutique. La justification des prix de
transfert est particulièrement délicate à appréhender pour plusieurs raisons : ce secteur est
soumis à un marché réglementé, dépend du financement de la recherche & développement, et
est fortement lié au ministère de la Santé. Les objectifs stratégiques de la politique de prix de
transfert choisis par une entreprise multinationale sont de maintenir l’autonomie des filiales,
d’encourager les filiales à agir dans l’intérêt du groupe puis de mesurer la performance de
chaque entité. Les administrations fiscales de nombreux pays considèrent que les transactions
à l’intérieur d’un groupe doivent être d’une valeur égale à celle qui existe entre deux parties
indépendantes.
Il existe deux grands types de méthodes de détermination des prix de transfert recommandés
par l’OCDE (L’Organisation de Coopération et de Développement Economiques) : les
méthodes traditionnelles dont les entreprises sont priées d’utiliser en priorité et les méthodes
transactionnelles si les groupes parviennent à démontrer que les premières méthodes ne
peuvent pas s’appliquer. La France respecte cette hiérarchie de méthodes de l’OCDE.
L’France est réticente à l’application du second type de méthodes. Les France refusent de
reconnaître cette hiérarchie et reconnaissent au contribuable le droit d’appliquer toute
méthode, à condition de démontrer que c’est la meilleure méthode.
Les méthodes traditionnelles se fondent sur l’étude des caractéristiques des transactions entre
les entreprises liées.
Page 110
La méthode du prix de pleine concurrence

Le prix de transfert est établi par référence à des transactions comparables entre un acheteur
indépendant et un vendeur indépendant. Deux transactions sont dites comparables si la vente
et les accessoires de la vente sont identiques. Certaines différences peuvent être acceptées
notamment en raison du volume, des délais ou de la date de transaction. Cette méthode est
recommandée pour les matières premières.
La méthode du prix de revente
Il s’agit de déduire du prix de vente, une marge brute de distribution afin de donner le prix de
transfert. La marge est évaluée en fonction d’opérations d’achats et de reventes effectuées par
le distributeur avec des parties indépendantes (si cela est possible) ou en fonction de celles des
distributeurs indépendants effectuant des transactions comparables. Cette méthode est
recommandée pour les activités de distribution.
La méthode du prix de revient majoré
Cette méthode consiste à ajouter au coût de production, un taux pertinent de marge qui est
celui que le vendeur dégage lorsqu’il réalise des transactions comparables avec des parties
indépendantes. En principe, le coût de production doit correspondre à un coût complet.
Les méthodes transactionnelles des bénéfices étudient la répartition des produits des cessions
entre les entreprises liées.
La méthode de la marge nette transactionnelle
Cette méthode consiste à contrôler une transaction au sein d’un groupe sur la base de la marge
nette qu’elle dégage. Cette marge nette est comparée à celle que la société réalise lors de
transactions similaires sur le marché. A défaut de comparaison probante, la marge que
pratique une société indépendante peut constituer une indication utile. La marge nette est
fonction de la stratégie économique et industrielle. Elle est donc difficilement comparable
entre les sociétés.
La collecte des renseignements nécessaires à la comparaison en est d’autant plus délicate.
L’administration fiscale déterminera s’il y a eu transfert de bénéfices ou non en comparant le
profit réalisé de l’entreprise avec le niveau de profit réalisé par les entreprises indépendantes
dans le même secteur d’activité. Cette méthode complexe utilisée essentiellement par les
sociétés américaines doit reposer sur un échantillon significatif d’entreprises comparables.
La méthode du partage de profit
Il s’agit de répartir la marge consolidée liée aux cessions intra-groupe entre les parties à la
transaction, selon le rôle respectif de chacune des sociétés. Le partage des profits par
Page 111
contribution consiste à répartir le bénéfice de référence utilisé prévu au début de l’opération

(généralement le bénéfice d’exploitation) entre les différentes parties. Il ne s’agit pas du
bénéfice réellement réalisé par chaque société. Ceci conduit, au vu des aléas de l’activité
économique, à majorer ou minorer le résultat réalisé par rapport aux prévisions.
En France la loi 2004-14851 du 30 décembre 2004 art 20, applicable à compter du 1er janvier
2005 précise que les entreprises multinationales françaises et étrangères peuvent solliciter de
l’administration la conclusion d’un accord préalable sur la méthode de détermination des prix
qui s’appliquera lors des futures transactions au sein de leur groupe. Lorsque l’administration
a conclu un tel accord, soit avec l’autorité compétente désignée par une convention fiscale
bilatérale, soit avec la société, elle ne peut procéder à aucun rehaussement d’imposition sur
les prix pratiqués conformément à cet accord.
L’auditeur sensibilisera l’entreprise aux risques, contraintes et opportunités à laquelle elle fait
face et s’informera de l’évolution de la réglementation européenne dans ce domaine.
Conclusion du deuxième chapitre :
L’approche par les risques dans la chaîne logistique relève d’une analyse complexe. En effet,
l’auditeur s’intéressera d’abord aux actifs incorporels (surtout R&D, brevets, licences) puis
les autres actifs que sont les évaluations des stocks et les relations clients. Les partenariats
avec les fournisseurs que ce soit en sous-traitance ou pour la mise en place du juste-à-temps,
constituent également des étapes de logistique qui seront examinées par l’auditeur. Enfin, les
aspects fiscaux seront passés en revue lors de la mission d’audit.
Dans cette seconde partie, nous avons clairement démontré que l’analyse de la chaîne
logistique globale basée sur l’étude des flux de production jusqu’au client final, constitue un
point d’audit pour le commissaire aux comptes. En effet, l’analyse des procédures de contrôle
interne, puis la revue des principaux postes du bilan, s’articulent parfaitement dans le schéma
des flux de la chaîne logistique globale.
En troisième partie, nous proposerons un programme de travail sur l’audit de la chaîne

logistique, dont l’objectif est de conforter l’opinion du commissaire aux comptes dans sa
mission de certification.
1
Loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004.
Page 112
CONCLUSION DE LA DEUXIEME PARTIE
L'environnement de contrôle est un élément très important de la culture d'une entreprise, dans
la mesure où il détermine le niveau de sensibilisation du personnel au besoin de contrôles. Il
constitue le fondement de tous les autres éléments du contrôle interne en imposant discipline
et organisation. Les facteurs ayant un impact sur l'environnement de contrôle comprennent,
notamment, l'intégrité, l'éthique et la compétence du personnel, la philosophie et le style de
management des dirigeants, la politique de délégation des responsabilités, d'organisation et de
formation du personnel et enfin, l'intérêt manifesté par le Conseil d'Administration (ou autre
organe d'administration) et sa capacité à définir les objectifs1.
A cet effet, toute entreprise est confrontée à un ensemble de risques externes et internes qui
doivent être évalués par le commissaire aux comptes. Avant de procéder à cette évaluation, il
est nécessaire de définir des objectifs compatibles et cohérents. L'évaluation et la maîtrise des
risques consistent en l'identification et l'analyse des facteurs susceptibles d'affecter la
réalisation de ces objectifs : il s'agit d'un processus qui permet de déterminer comment ces
risques devraient être gérés. Compte tenu de l'évolution permanente de l'environnement micro
et macroéconomique, du contexte réglementaire et des conditions d'exploitation, il est
nécessaire de disposer de méthodes permettant d'identifier et de maîtriser les risques
spécifiques liés au changement d’organisation.
Face à cette évolution, l’auditeur doit mettre en œuvre des orientations émanant de
l’évaluation du système de contrôle interne. Cette démarche permet de s'assurer que les
mesures nécessaires sont prises en vue de maîtriser les risques susceptibles d'affecter la
réalisation des objectifs de l'entreprise ainsi que la présentation des états financiers de
l’entreprise.
Et ce dans cet objectif, que nous interrogeons dans la partie suivante (3éme partie) à la
détermination des lignes de conduite par la proposition d’un programme de travail afin de
permettre aux auditeurs externes et aux auditeurs internes de bien mené leurs missions d’audit
et plus précisément ceux des sociétés des industries pharmaceutiques.
1
Norme Comptable Générale, 2ème partie, § 9
Page 113
PARTIE 3 :
PROGRAMME DE TRAVAIL POUR L’AUDIT
DES COMPTES DU SUPPLY CHAIN
MANAGEMENT
(Cas d’une entité d’industrie pharmaceutique)
Page 114
INTRODUCTION DE LA TROISIEME PARTIE
Le commissaire aux comptes est investi par la loi d'une mission de contrôle assortie d'un
certain nombre d'obligations, notamment en termes d'indépendance et de discrétion. Le
législateur a veillé à ce qu'il dispose des moyens nécessaires à la mise en œuvre de sa mission
en lui donnant accès aux informations requises.
Le commissaire aux comptes collecte tout au long de sa mission les éléments probants
suffisants et appropriés pour obtenir une assurance raisonnable lui permettant d'exprimer son
opinion sur les comptes. Ces éléments doivent être suffisants et appropriés pour lui permettre
de fonder son opinion sur les comptes et apportent au commissaire aux comptes des éléments
de preuves ou des présomptions quant au respect d'une ou plusieurs assertions suivantes :
1) Assertions concernant les flux d'opérations et les événements survenus au cours de la

période :
Réalité : les opérations et les événements qui ont été enregistrés se sont produits et se
rapportent à l'entité ;
Exhaustivité : toutes les opérations et tous les événements qui auraient dû être
enregistrés sont enregistrés ;
Mesure : les montants et autres données relatives aux opérations et événements ont été
correctement enregistrés ;
Séparation des exercices : les opérations et les événements ont été enregistrés dans la
bonne période ;
Classification : les opérations et les événements ont été enregistrés dans les comptes
adéquats.
2) Les assertions concernant les soldes des comptes en fin de période :
Existence : les actifs et les passifs existent ;
Droits et obligations : l'entité détient et contrôle les droits sur les actifs, et les dettes
correspondent aux obligations de l'entité ;
Page 115
Exhaustivité : tous les actifs et les passifs qui auraient dû être enregistrés l'ont bien été;
Evaluation et imputation : les actifs et les passifs sont inscrits dans les comptes pour
des montants appropriés et tous les ajustements résultant de leur évaluation ou imputation sont
correctement enregistrés.
3) Les assertions concernant la présentation des comptes et les informations fournies dans
l'annexe :
Réalité et droits et obligations : les événements, les transactions et les autres éléments
fournis se sont produits et se rapportent à l'entité ;
Exhaustivité : toutes les informations relatives à l'annexe des comptes requises par le
référentiel comptable ont été fournies ;
Présentation et intelligibilité : l'information financière est présentée et décrite de
manière appropriée, et les informations données dans l'annexe des comptes sont clairement
présentées ;
Mesure et évaluation : les informations financières et les autres informations sont
données fidèlement et pour les bons montants.
La mission de l'auditeur se déroule en trois temps : la période d'intérim permettant la prise de

connaissance de l'entité contrôlée et l'évaluation du contrôle interne, la période de final dont
l'objectif principal est l'examen des comptes en obtenant des éléments probants, puis la
période de finalisation et d'émission des rapports.
Ainsi, nous développerons que les contrôles liés à la logistique qu'ils soient propres à l'analyse
des processus du contrôle interne au moment de l'intérim ou qu'ils interviennent ensuite au
moment du final, apportent des éléments probants dans la démarche d’audit du commissaire
aux comptes. Nous conclurons dans une troisième sous-partie du réel apport de la logistique
dans l'opinion du commissaire aux comptes en vue de la certification des comptes.
Page 116
CHAPITRE 1-
1-
Prise en compte lors de contrôle des comptes et de
l’évaluation du système de contrôle interne
INTRODUCTION :
La mission de l'auditeur conduit à exprimer une opinion sur les comptes conformément au
référentiel comptable utilisé, les comptes devant exprimer sincèrement, dans tous leurs
aspects significatifs :
La situation financière de l'entité et les résultats de ses opérations. L'auditeur doit ainsi
porter un jugement sur la conformité des comptes aux règles comptables et lois en vigueur ;
La sincérité des informations au regard des opérations réalisées par l'entreprise ;
L'image fidèle donnée par les états de synthèse des comptes et opérations de
l'entreprise et de sa situation financière.
Son champ d'intervention est vaste: il doit apprécier le contrôle, il doit appliquer les
techniques d'audit, il doit identifier les risques et organiser sa mission en fonction des risques
décelés et du seuil de signification calculé en fonction de l’évaluation du système de contrôle
interne, il doit rechercher les preuves dans chaque étape de sa mission; en outre il doit
contrôler les comptes annuels, opérer un certain nombres de vérifications prévues par la loi,
fournir des informations à l'occasion de l'accomplissement de sa mission à divers organes ou
institutions, rédiger les rapports. De plus les conditions d'application de sa mission sont
complexes: il doit s'organiser, il doit échelonner ses travaux, il doit stocker ses travaux dans
des dossiers, il doit planifier sa mission, il doit respecter des délais, il doit analyser dans
quelle mesure il peut utiliser les travaux d'autres professionnels, il doit repartir les travaux à
effectuer entre lui- même et ses collaborateurs, il doit assumer la responsabilité de sa mission.
Au niveau de ce chapitre nous interrogeons à l’organisation de la mission d’audit, à l’examen

des procédures de contrôle interne, à la vérification de son bon fonctionnement et aux étapes
préalables à l’audit final.
Page 117
Section 1 : Organisation de la mission

La phase de prise de connaissance permet à l'auditeur financier de comprendre l'entreprise,
l'environnement dans lequel elle évolue, d'évaluer les risques inhérents au secteur d'activité et
aux caractéristiques générales de l'entreprise, et d'identifier les cycles significatifs.
§ 1 : La compréhension de l’environnement général
L'audit financier ne peut être mis en œuvre qu'après avoir compris l'activité réelle de
l'entreprise et son environnement général.
Comme le montre la première partie de ce mémoire, les enjeux de l'environnement
pharmaceutique demeurent complexes. La chaîne logistique globale est devenue le fer de
lance de ce secteur et regroupe l'ensemble des flux de chaque entreprise.
Pour exécuter sa mission, le commissaire aux comptes possède ou acquiert une connaissance
suffisante de l’entité et de son secteur d’activité afin d’identifier et de comprendre les
événements, opérations et pratiques de celle-ci, qui, sur la base de son jugement, peuvent
avoir une incidence significative sur les comptes, sur son audit ou sur l’opinion exprimée dans
son rapport. L’auditeur a besoin par exemple de cette connaissance pour évaluer le risque
inhérent et celui lié au contrôle et pour déterminer la nature, le calendrier et l’étendue des
procédures d’audit1.
Les travaux de finalisation de la phase de prise de connaissance et d'approche par les risques
comprennent l'élaboration d'un plan de mission et la rédaction d'une lettre de mission.
§ 2 : Définir l’approche générale des travaux
Après avoir collecté les informations nécessaires à la bonne compréhension de l'entreprise, et
décelé les zones de risques, l'auditeur financier élabore un plan de mission. Ce plan de
mission formalise et synthétise l'orientation et la planification de la mission. Il définit
l'approche générale des travaux en fonction de la connaissance des activités de l'entité et des
zones de risques identifiées. Il fixe les seuils de signification.
Une planification adéquate permet d’accorder une attention suffisante aux aspects essentiels
de l’audit, d’identifier les problèmes potentiels et d’accomplir rapidement les travaux. Par
ailleurs, elle facilite la répartition des tâches entre collaborateurs en fonction de leur
expérience et en coordination, le cas échéant, avec les travaux effectués par d’autres auditeurs
ou experts2.
1 La norme internationale d’audit l’ISA 310 : « Connaissance générale de l’entité et de son secteur d’activité »
2
La norme internationale d’audit l’ISA 300 : « Planification de la mission d’audit »
Page 118
§ 3 : La lettre de mission
La lettre de mission permet de confirmer les termes et conditions de la mission". Son
existence est impérative puisqu’elle permet de définir conventionnellement les engagements
passés entre l'auditeur et son client. Dans le cadre de l'audit légal, le contenu de la lettre est
déterminé dans la norme internationale d’audit l’ISA 210 et la norme CNCC 2-102 française
«termes et conditions de la mission» qui précise que la forme et le contenu peuvent varier
d'une entité à l'autre.
Il est de l’intérêt de l’entité et de l’expert-comptable qu'une lettre de mission soit préparée, de
préférence au début de la mission, afin d’éviter tout malentendu sur ses termes et conditions.
Cette lettre précise notamment l’objectif et l’étendue de l’audit des comptes, ainsi que les
responsabilités de la direction au regard de la préparation de ceux-ci.
Section 2 : Examen des procédures de contrôle interne et

de traitement des données
L’évaluation du système de contrôle interne n’est pas une fin en soi, mais un moyen pour
permettre à l’auditeur d’exprimer son opinion sur la régularité et la sincérité des comptes.
§ 1 : La compréhension du système d’information de l’entreprise
Désormais toutes les entreprises utilisent des moyens informatiques, mais le degré
d'informatisation peut varier fortement en fonction de la taille et l'activité de l'entreprise.
L’existence d’un environnement informatique ne modifie pas l’objectif et l’étendue de la
mission. Néanmoins, l’utilisation d’un ordinateur modifie la saisie et le processus de
traitement, la conservation des données et la communication des informations financières et
peut avoir une incidence sur les systèmes comptable et de contrôle interne de l’entité1.
Dans le secteur pharmaceutique, l'entreprise dispose d'applications informatiques traitant des
informations de production, de logistique, de qualité qui sont interfacées avec la comptabilité.
Exemple: tous les ordres de productions planifiés par la logistique sont mouvementés en
comptabilité dans le compte 71 « produits stockés ».
La sincérité des informations financières contrôlées provient de la qualité et de l'exhaustivité
du traitement de ces informations de gestion.
1
La norme internationale d’audit l’ISA 401 : Audit réalisé dans un environnement informatique.
Page 119
Dans le cadre de ses contrôles, l'auditeur doit procéder à des vérifications portant sur les
risques de perturbations de l'activité liés à des pannes informatiques et sur la fiabilité des
applications et des traitements informatisés.
D'un point de vue logistique, l'auditeur demandera les procédures d'échanges d'informations
qui ont été mises en place dans l'entreprise. Un système d'information rapide, fiable, intégré,
précis et standardisé (EDI : Echange de Données Informatisées) est souvent nécessaire pour
réduire les délais à la fois des flux physiques et des flux administratifs.
La connaissance du niveau d'intégration des applications entre les systèmes des fournisseurs
et celui de l'entreprise permettra à l'auditeur d'analyser la fiabilité des informations et des
processus traités.
L'auditeur s'assurera par exemple des échanges d'informations avec le fournisseur à propos du
processus de suivi des commandes fournisseurs, du processus de réception des matières, et du
processus du suivi des stocks.
L'efficacité du système d'information est assurée par les programmes de formation des
employés et par les fonctions d'assistance. L'auditeur vérifiera ainsi la performance du
système par son efficacité à satisfaire les attentes du client.
Les activités des entreprises s'appuient fortement sur les processus informatisés.
Le patrimoine technique est de plus en plus complexe à gérer pour les fonctions informatiques
qui sont en charge de leur développement et de leur exploitation.
Il convient donc de s'assurer de la prise en compte effective des problématiques liées au
développement et à la maintenance des applications dans le contrôle interne.
§ 2 : Le diagramme de circulation de l’information
Comprendre le processus de fonctionnement de ses partenaires est indispensable pour avoir

une vision globale et pour entreprendre des améliorations dans le futur.
Les diagrammes de flux décrivent à la fois les flux physiques et les flux du système
d'information. Ils intègrent tous les aspects du processus sans oublier les procédures
dégradées.
Ces diagrammes permettent de connaître les processus de l'entreprise et d'identifier les zones
de risques de gestion de l'entreprise très rapidement. Pour chaque processus, sont clairement
identifiés les acteurs et leur rôle, les flux physiques, les flux de l'information, et les points de
contrôles.
Page 120
L'objectif de l'auditeur n'est pas de décrire exhaustivement la procédure étudiée mais plutôt de
disposer d'une bonne compréhension du fonctionnement afin de faire ressortir les éléments
clés qui lui permettront d'en faire l'évaluation.
L'auditeur qui souhaite décrire un système doit s'assurer de disposer d'interlocuteurs fiables et
doit éviter de réaliser une description trop détaillée qui nuirait à l'obtention d'une information
synthétique. Le responsable logistique a la connaissance des flux physiques et du système
d'information.
§ 3 : Les forces et les faiblesses de l’organisation mise en place

La démarche de l'auditeur est conduite par son évaluation du risque d'audit et donc d'émettre
une opinion erronée. Sur la base de l'identification des points clés des procédures, l'auditeur
fera ressortir les points forts et faibles de l'entreprise.
Une faiblesse du contrôle interne a pour conséquence un risque d'audit possible résultant des
procédures insuffisantes pour réduire le risque potentiel à un niveau acceptable.
Un point fort correspond à une procédure existante qui couvre complètement ou partiellement
un risque potentiel. Les tests de procédure se réaliseront uniquement sur les points forts afin
d'obtenir une assurance raisonnable sur la couverture de ce risque.
La chaîne logistique a également pour objectif de coordonner les flux opérationnels avec les
flux du système d'information et les flux financiers.
Dans le secteur pharmaceutique, les points forts se situent :
Au niveau des clients où le risque reste faible pour le non-règlement;
Au niveau des principaux fournisseurs où un vrai partenariat de collaboration et de
pérennité d'exploitation existe;
Au niveau traçabilité des produits physiques, ce qui permet d'avoir des documents
propres à chaque vente de médicaments ;
Dans l'intégration automatique des processus en amont et en aval auprès des
fournisseurs et distributeurs;
Dans la limitation des opérations manuelles ;
Dans la mise en place d'un système d'information transparent et performant.
Les points faibles peuvent se situer dans le risque :
De fonctionnement du juste à temps qui ne fait qu'accroître la peur de l'aléa. En effet à
l'heure où la technologie permet tout ou presque, on ne supporte plus le moindre risque: le
retard, l'erreur, la panne;
Page 121
Sur les prévisions de ventes des distributeurs parfois très volatiles qui alimentent les
productions et impactent les stocks ;
De complexité des flux d'information, d'échanges de données entre les systèmes locaux
de chaque entreprise et les systèmes de plates-formes régionales (Europe, Amérique du Nord,
Asie ...) ;
De dépendance du système d'information.
L'auditeur appréciera ainsi le risque global lié au système d'information pouvant entraîner des
pertes financières significatives:
Le risque de pertes d'informations ou de mauvais fonctionnement du système
(ralentissement de l'activité, perte d'efficacité, réalisation d'erreurs ou de fraudes non
détectées, etc.);
Le risque fiscal résultant de la perte d'archivage des données financières et comptables
ou d'un archivage de mauvaise qualité qui expose l'entreprise à des sanctions;
Le risque qualité et conformité lié à la fabrication de médicaments hors système;
Le risque de non-continuité d'exploitation peut être remis en question en cas de
destruction du système (incendie ...) ou de blocage total momentané (panne, virus ...).
§ 4. La vérification par des tests de conformité
Les tests de conformité permettent à l'auditeur de s'assurer que sa compréhension des
procédures et des points clés mis en place est correcte.
Ces tests peuvent prendre plusieurs formes. Les tests de cheminement permettent de dérouler
une partie ou la totalité d'une procédure. Les tests spécifiques valident des points particuliers.
La restitution de la description synthétique auprès des intéressés permet de valider rapidement
le processus.
Il est possible que certaines des procédures mises en œuvre afin d’ana lyser les systèmes
comptables et de contrôle interne n’aient pas été spécifiquement conçues à l’origine en tant
que tests de procédures. Elles peuvent néanmoins fournir des éléments probants sur
l’efficacité de la conception et du fonctionnement des contrôles internes concernant certaines
assertions et serviront alors de tests de procédures. Par exemple, pour analyser le
fonctionnement du système comptable et de contrôle interne relatif à la fonction trésorerie,
l’auditeur peut avoir rassemblé des éléments probants sur l’efficacité du processus de
préparation des rapprochements bancaires au moyen de demandes d’informations et
d’observations.
Page 122
Lorsque l’auditeur constate que les tests de conformité réalisés lors de la prise de
connaissance des systèmes comptable et de contrôle interne fournissent également des
éléments probants sur l’efficacité de la conception et du fonctionnement des politiques et des
procédures appliquées à une assertion particulière sous-tendant l’établissement des comptes, il
peut les utiliser, à condition toutefois qu’ils soient suffisants pour justifier une évaluation du
risque lié au contrôle de niveau inférieur à un risque élevé1.
Section 3 : Vérification du bon fonctionnement du

système de contrôle interne
L'existence d'un service d'audit interne dans les entreprises est un point à considérer par
l'auditeur financier lors de la prise de connaissance.
En effet, l'auditeur externe revoit les activités de l'audit interne dans la mesure où certains
aspects de ces travaux peuvent lui être utiles et en profitera pour s'appuyer sur les travaux de
l'audit interne pour alléger ses contrôles.
L'utilisation des travaux de l'auditeur interne ne peut pas décharger l'auditeur légal de sa
responsabilité. Il conserve l'entière responsabilité de l'opinion exprimée sur les comptes ainsi
que de la définition de la nature, du calendrier et de l'étendue de ses procédures d'audit.
§ 1 : Examen des procédures de flux en amont
L’auditeur doit déterminer un programme de travail lui permettant d’évaluer les cycles
composant le système de contrôle interne. Plusieurs questions peuvent être posées par
l’auditeur afin d’évaluer les procédures de flux en amont :
A) Procédures Fournisseurs – Achats
Quels critères logistiques sont pris en compte lors du choix des fournisseurs?
Quelles mesures ont été prises pour améliorer les relations entre partenaires? Une
relation solide et fructueuse s'appuie sur une confiance et une compréhension mutuelles.
Une méthode de communication a-t-elle été convenue entre les parties couvrant les
situations de crise? La disponibilité des contacts est garantie, l'autre partie est prévenue si les
exigences ne peuvent pas être remplies. Tout changement significatif est communiqué dès
qu'il est connu.
1
La norme internationale d’audit l’ISA 400 : Evaluation du risque et contrôle interne.
Page 123
Comment les différents partenaires de la chaîne logistique (fournisseurs, prestataires de

service logistiques) sont-ils connectés et évalués? Une chaîne logistique solide suppose
l'existence d'une bonne organisation aux niveaux de tous les fournisseurs.
Quels sont les objectifs en matière de performance logistique et sont-ils clairement
affichés et documentés? Quels plans d'actions existent-ils concernant les objectifs logistiques?
L'auditeur percevra les risques pris auprès des fournisseurs.
S'assurer de la procédure d'enregistrement des factures fournisseurs ;
S'assurer de la séparation des tâches entre la commande/la réception/l'enregistrement
comptable et le règlement de la facturation.
B) Planning d'approvisionnement des pièces
Quelle procédure est utilisée pour planifier les besoins des matières et composants en
provenance des fournisseurs ?
Le planning de livraison est-il cohérent avec le programme de production ?
Le magasin est-il prêt pour stocker toutes les livraisons reçues auprès des fournisseurs ?
C) Les fonctions et la documentation
Quels documents décrivent les responsabilités et les délégations de pouvoirs des

fonctions logistiques?
Y a-t-il des limites de responsabilité et de délégation clairement définies contribuent à
réduire le risque de conflits et précisent les responsabilités ?
D) Le transport
Quels sont les modes opératoires relatifs à la gestion des transports en provenance des
fournisseurs?
L'auditeur identifie ainsi les pratiques en matière de transport, le respect des délais, le
suivi des transports exceptionnels, les standards de chargement.
E) Les magasins
Comment s'assure-t-on que les moyens de réception et de stockage sont adaptés?

Comment est assurée la conformité logistique des matières réceptionnées?
L'auditeur identifiera d'éventuels goulots d'étranglement à la réception et s'assurera de
l'existence des litiges auprès des fournisseurs. Une fourniture fiable de produits nécessite
qu’on ait l'assurance que les livraisons correspondent aux exigences logistiques spécifiées.
Vérifier l'existence d'un suivi des stocks en dépôt chez des fournisseurs.
Identifier les stocks en dépôt pour le compte de tiers.
Page 124
L'accès aux magasins est contrôlé et autorisé qu'aux personnes habilitées.

Comment s'assure-t-on que les moyens de stockage sont adaptés?
les zones de stockage et les conditions de stockage sont conformes à la réglementation
et aux contrats d'assurance.
F) La gestion des stocks
Comment le stock est-il suivi? Un suivi correct des stocks en magasin réduit les risques
de péremption, d'erreurs d'inventaire, réduit les coûts administratifs et les problèmes liés à la
qualité. L'auditeur demandera les procédures d'ajustement de stock à savoir la rotation des
stocks, l'identification et les statuts des quantités, la mise à jour des stocks pour tout
mouvement, la prise en compte des délais d'expiration, la traçabilité des lots.
Comment les transactions touchant les stocks sont-elles effectuées? Un état fiable des
stocks des magasins est une condition pré-requise pour réaliser des livraisons fiables.
L'auditeur s'assure que le système est verrouillé pour les réceptions et les mouvements de
stocks et que la mise à jour de l'inventaire se réalise après chaque mouvement (rebut,
essais...).
S'assurer que les procédures de gestion des produits en fin de vie sont efficaces.
S'assurer de l'existence d'une procédure de dépréciation des stocks obsolètes, non
conformes et à rotation lente.
Vérifier la procédure de destruction des matières, encours et produits finis entre les
magasins/qualité/contrôle de gestion et comptabilité.
G) Protection physique des stocks
Comment les inventaires sont-ils organisés? L'auditeur identifiera un état fiable du stock
des magasins, condition requise pour réaliser des livraisons de matières fiables.
Une procédure d'inventaire physique des stocks précise, contribue à la fiabilité des stocks. Les
points abordés sont les fréquences d'inventaire fonction de la valeur des stocks, les délais de
réapprovisionnement, le niveau des rebuts, les inventaires tournants et l'analyse des écarts de
stock.
§ 2 : Examen des procédures de flux en aval
Plusieurs questions peuvent être posées par l’auditeur afin d’évaluer les procédures de flux en
aval :
Page 125
A) Production
De quelle façon est décrit le processus logistique de production? En prenant

connaissance des diagrammes de flux physiques et d'information, l'auditeur aura ainsi une
vision globale de l'entreprise et connaîtra les risques de l'entité.
Par quelle procédure s'effectue la mise à jour des paramètres de gestion du système de
logistique de production? Pour s'assurer du suivi de production, il est indispensable de mettre
à jour régulièrement les paramètres logistiques. L'auditeur s'assurera ainsi de la fiabilité du
système.
B) Valorisation et comptabilisation des stocks
La coordination entre la comptabilité et le planning permet de valoriser de manière

fiable les coûts de production de chaque encours de production.
Tous les mouvements physiques des produits sont mouvementés informatiquement afin
d'assurer un inventaire permanent fiable.
S'assurer que les processus d'actualisation des stocks et du calcul des coûts de stocks
sont exacts et qu'ils sont réalisés sur la base de données qui se rapprochent de la comptabilité
générale. S'assurer que les coûts incorporés en stock sont conformes aux règles comptables
lors de la construction des prix standards.
Quels principes de gestion logistique ont été mis en place pour réaliser le suivi des flux
physiques? Une bonne gestion des ateliers implique que les principes de suivi de la
production soient bien connus et bien acceptés par tous les partenaires. S'agit-il de flux tirés
ou de flux poussés? L'auditeur demande si une vérification croisée des informations de stock
d'en-cours et des stocks physiques existe à chaque stade de la production.
C) Risque dans l'optimisation de stock
Comment le niveau de stock optimal est-il décidé et réalisé? Les besoins du client sont
comparés avec les possibilités de production afin de garantir la disponibilité du produit et
optimiser les coûts.
S'assurer que les procédures liées à la gestion des stocks et plus particulièrement des
produits finis sont a priori efficaces et efficientes en pratique afin de diminuer les risques liés
aux ruptures de stocks.
D) Planification des ressources
S'assurer que les ressources disponibles sont adaptées à la demande? Une allocation
appropriée des ressources est assurée à chaque instant.
Page 126
S'assurer que la capacité et le programme de production sont adapté à la fluctuation de

la demande? L'auditeur identifiera la flexibilité et les fluctuations possibles entre les
prévisions et les commandes fermes afin de détecter toutes les sous-activités.
Comment fait-on circuler l'information en amont et en aval et existe-t-il un système
d'alerte pour transmettre tout incident ou toute dérive du plan ? Une bonne gestion des
exigences du client doit s'appuyer sur une information en amont et en aval de tout incident qui
peut modifier le cours normal de la production.
E) Qualité - Coûts de non-qualité
Comment est assuré le suivi des non-conformités (médicaments rejetés ...)? Les produits
sont-ils identifiés dans une zone dédiée.
Comment sont gérées les conséquences de non-qualité pour les retours de matières et
composants comme de produits finis sur la pérennité des relations commerciales?
S'assurer que la procédure de mise à jour de la nomenclature et du fichier de prix de
vente est rigoureusement appliquée afin d'éviter que les facturations clients soient rejetées du
système.
F) Sécurisation - Gestion du risque opérationnel
Quels sont les modes d'évaluation des risques? Dans le but d'éviter tout arrêt de
production et toute accumulation de retard, le processus de production doit être sécurisé.
Quelles sont les procédures prévues pour éviter la rupture de la chaîne logistique quand
un imprévu se produit? Le but est de clarifier les attentes et les responsabilités en cas de
risque opérationnel significatif pour l'entreprise.
Comment la traçabilité de chaque médicament (lot) est-elle assurée tout au long du
processus? En cas de rupture de la chaîne logistique, il est vital de pouvoir connaître les
raisons et de mettre en œuvre immédiatement des mesures correctives.
G) Client
L'existence d'une procédure informatisée analysant les besoins des clients

De quelle façon la satisfaction du client est-elle suivie et ses résultats diffusés? Le but
est de faciliter une amélioration continue en réponse à la demande des clients. Analyser le
taux de service client d'une année à l'autre.
Comment le processus de distribution est-il décrit?
Quelles sont les procédures d'échanges de données mises en œuvre avec les clients?
Page 127
H) La livraison -le transport
Comment les données de demandes de livraison sont-elles reçues et traitées pour

satisfaire les commandes du client? A la réception des demandes de livraison, il est nécessaire
de transférer immédiatement les données dans le système d'information du fournisseur pour
assurer une réponse rapide tout au long de la chaîne. Le traitement des demandes de livraison
est totalement intégré dans le processus, par des liaisons rapides, automatiques et directes
avec les systèmes connexes. Des outils de pilotage et de contrôle sont mis en œuvre. Des
mesures correctives sont prévues en cas de dérives ou d'erreurs dans les données.
Comment se réalise la facturation et le règlement des transports?
Comment est programmée et optimisée la gestion des expéditions et comment est-elle
adaptée aux besoins du client? Comment le transport des produits finis est-il organisé pour
satisfaire les besoins du client?
Comment prend-on en compte les exigences douanières et légales
§ 3 : Examen des procédures liées à la création et au lancement des

nouveaux produits
Dans cette sous section, l'auditeur s'intéressera aux immobilisations incorporelles en partant
de la détermination des dépenses et investissements, jusqu'au suivi et à la protection des
immobilisations.
A) Approbation du projet
Pour l’évaluation de ce cycle l’auditeur peut poser les questions suivantes :
Existence d'un budget annuel d'investissement accordé par la direction générale
Projet approuvé par une personne habilitée et conforme aux directives de la direction:
Signature d'un cahier des charges, respect du budget, existence d'une procédure de choix des
prestataires externes, du niveau d'acceptation des prix et du règlement de ces frais.
Diffusion de l'information du lancement du projet auprès des services supports (finance,
affaires réglementaires, informatique ...).
Revue de compte - rendus de réunions lors de la création.
B) Suivi des projets
L’auditeur doit s’assurer que :
Tous les projets sont suivis régulièrement par les services intéressés afin de commenter
l'avancement des travaux.
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Des réunions avec la Direction sont organisées à fréquence régulière pour confirmer les
dépenses, réorienter les investissements, voire de décider de la continuité ou de l'arrêt des
projets.
Les dépenses sont rapprochées aux budgets d'investissement prévus.
L'évaluation des travaux réalisés est individualisée, suffisamment précise et fiable dans
les données des temps passés, des consommables et des équipements utilisés.
La coordination entre la Recherche et Développement, le contrôle de gestion et la
comptabilité est efficace tant dans l'explication des dérives que dans la rapidité d'approbation
des frais. Il existe un suivi analytique pour justifier les charges et immobilisations.
C) Issue des projets
La coordination avec le service des affaires réglementaires est efficace. Les démarches
de dépôts de brevets et de demandes d'AMM (Autorisation de Mise sur le Marché) sont
initiées dès l'approbation de la Recherche et Développement.
L'immobilisation des frais de Recherche et Développement est identifiée auprès de la
finance et tient compte des informations données pour évaluer les réelles chances de succès et
évaluer correctement les coûts engagés.
D) Protection
Un dépôt de brevet auprès de l'INNORPl (Institut National de Normalisation de la
Propriété Industrielles) est réalisé pour certaines molécules sélectionnées.
Les travaux de recherche sont protégés contre le risque de vol ou de détérioration.
L'accès des locaux est contrôlé et autorisé qu'aux personnes habilitées.
Les polices d'assurance couvrent certains risques liés au développement de molécules.
les dates de prolongements des brevets et AMM (Autorisation de Mise sur le Marché)
sont correctement suivis. Accords de coopération et partenariat
Décrire la politique du laboratoire de recherche en matière d'accord de coopération et de
partenariat auprès de personnes extérieures, universitaires ...
Pour les médicaments technologiques, s'assurer que le fournisseur est impliqué dans le
processus de développement. Une bonne intégration du fournisseur dans le projet de
développement minimise les risques d'apparition de problèmes ultérieurs dans la chaîne
d'approvisionnement.
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S'assurer que les modifications techniques des nouveaux produits sont bien organisées.
Le lancement de produits nouveaux peut interrompre le flux de production en série s'il n'est
pas correctement géré.
L’auditeur ne doit normalement porter son attention que sur les risques et les contrôles qui ont
une incidence sur les états financiers objet de son audit. En effet, la production d’une
information financière fiable est l’un des objectifs d’un système de contrôle mais n’en est pas
le seul objectif. Ce pendant, certain dispositions légales particulaires (comme par exemples
celles régissant les entreprises publiques en Tunisie) peuvent mettre à la charge de l’auditeur
la vérification et l’évaluation de composantes du système de contrôle interne n’ayant aucune
incidence sur les états financiers.
Actuellement, et suite à l’évolution de l’environnement économique, l’auditeur est tenu pour
faire face au problème de continuité d’exploitation, qui rentre dans le cadre de sa mission,
d’apprécier le système de contrôle interne de l’entreprise et d’évaluer sa capacité à garantir la
survie de l’entreprise.
Section 4 : Les étapes préalables à l’audit final

Afin de préparer au mieux la période du final sur l'analyse des comptes, l'auditeur fera une
revue des contrats, préparera les cycles comptables qu'il souhaitera analyser et planifiera
l'organisation de son contrôle à l'avance.
§ 1 : Collecte des documents

Les normes internationales d’audit l’ISA 500 et l’ISA 501 relatives à la collecte d'éléments
probants précise que le commissaire aux comptes collecte tout au long de sa mission les
éléments probants suffisants et appropriés pour obtenir une assurance raisonnable lui
permettant d'exprimer son opinion sur les comptes.
Les données collectées peuvent être internes ou externes, écrites ou verbales. L'auditeur met
en rapport le coût d'obtention d'une information avec son utilité. La norme distingue
différentes techniques d'obtention d'éléments probants:
L'inspection, qui peut porter par exemple sur des livres, documents ou actifs physiques;
L'observation physique, qui consiste à examiner un processus ou la façon dont une
procédure est mise en œuvre par d'autres personnes (exemple l'inventaire physique),
Les demandes d'informations, d'explications ou les demandes de confirmations,
Page 130
Les procédures analytiques, consistant à comparer les données résultant des comptes
avec d’autres données antérieures ou prévisionnelles de l'entité afin d'en vérifier la cohérence.
La norme ISA 500 précise que « les éléments probants sont obtenus à partir d'une
combinaison appropriée de tests de procédures et de contrôles substantifs ».
Les tests de procédures désignent les tests permettant de collecter les éléments probants sur
l'efficience des systèmes comptables et de contrôle interne, et permettant de détecter et
corriger des erreurs significatives.
Les contrôles substantifs désignent les procédures permettant de détecter des anomalies
significatives dans les comptes. Il s'agit des contrôles portant sur le détail des opérations et
des soldes, et les procédures analytiques.
Dans le secteur pharmaceutique, chaque laboratoire se doit s'assurer la traçabilité de tous les
médicaments. Dès leur fabrication, les médicaments ont un numéro de lot identifiable et
sécurisé. La logistique, en tant que responsable de la distribution des médicaments, détient les
informations sur les ventes, sur les incidences des ventes et sur les réclamations des clients ...
La logistique est responsable de l'ensemble des stocks et dirige donc le processus de
l'inventaire physique annuel. Egalement responsable des approvisionnements et des achats, la
logistique suit les litiges auprès des fournisseurs et les lancements de nouveaux produits.
Le Supply Chain Management est le principal vecteur de la performance de l'entreprise
pharmaceutique.
Cette première sous-section permet de comprendre son rôle et sa place stratégique dans
l'entreprise.
La deuxième sous-section démontre comment le Supply Chain devient un support de travail
dans la mission du commissaire aux comptes.
§ 2 : La revue des contrats de l’entreprise avec les tiers
Dans un objectif d’auditer les différentes opérations de l’entreprises avec les tiers, le
commissaire aux comptes posera certaines questions, à savoir :
Quels accords écrits existent entre les partenaires? Le but est de clarifier les règles
relationnelles pour éviter les erreurs d'interprétation et les conflits, pour préciser les attentes,
responsabilités et engagements.
S'assurer de l'obtention des principaux contrats. Les principales clauses et leurs
traitements comptables seront identifiés.
Obtenir les accords de réciprocité des créances rattachées, comptes clients et
fournisseurs.
Page 131
§ 3 : Approche par les risques : la préparation des cycles

L'estimation du risque d'audit doit se faire en début de mission d'audit. Si l'entreprise à auditer
est de très petite taille, l'approche par les risques devient inutile, trop coûteuse en termes
d'heures de travail, par rapport aux écritures comptables, transactions et procédures de
contrôle interne à vérifier. Si l'entreprise est d'une taille importante, l'approche par les risques
devient efficace, puisqu'elle vise mieux les zones de risques dans l'audit d'une entreprise et
permet ainsi l'économie de coûts initialement inutiles.
Normalement, le commissaire aux comptes suit les étapes suivantes :
1) Il commence par une prise de connaissance générale de l'entreprise à auditer,

2) il estime le risque d'audit
3) quand le risque est estimé fort, cela veut dire que les états financiers à auditer
comporteraient beaucoup d'erreurs, et vice-versa si le risque est estimé faible
4) L'importance des travaux de vérifications en audit financier est proportionnelle à
l'importance du risque d'audit : Si le risque est fort, l'auditeur doit effectuer d'importantes
vérifications, et si le risque est estimé faible, l'importance des travaux de vérifications serait
réduite.
5) à ce stade, l'auditeur planifie ses travaux de vérification, leur étendue, leur timing,
l'équipe intervenante...
6) au fur et à mesure que ces travaux de vérification avancent, l'auditeur devrait réviser
son estimation du risque d'audit, selon que les preuves qu'il trouve confortent son estimation
première ou l'infirme... c'est un raisonnement par itération qui "s'installe" au cours de la
réalisation des travaux de vérification.
7) l'auditeur décidera d'arrêter ses travaux de vérification, lorsqu’il aura l'intime
conviction qu'une "itération" supplémentaire serait inutile et ne lui fera découvrir aucune
erreur supplémentaire significative. (et c'est pour cela essentiellement que le risque d'audit
s'approche de la valeur zéro, en fin de mission, mais ne lui est jamais égal)
Chacune des grandes étapes de la démarche d'audit n'est pas considérée comme une mission
indépendante. La démarche d'audit est vue dans sa globalité. L'approche par les cycles permet
d'appréhender Le Supply Chain Management entre les différentes phases de l'audit tout en
respectant la méthodologie d'approche par les risques et, de donner à l'exécution de la mission
un maximum de pertinence et d'efficacité.
Page 132
§ 4 : La planification de l’audit final

Les travaux d'audit ont pour objectif de collecter des éléments probants en quantité suffisante
pour pouvoir se prononcer sur les assertions d'audit. Les diligences correspondantes doivent
être intégrées dans la démarche d'ensemble de l'auditeur financier.
Lors de la conception de la mission, l'auditeur a réalisé une première approche des risques
possibles qui menacent les assertions d'audit. Il en déduit les grandes orientations des
contrôles à mettre en œuvre pour chacun des cycles.
A l'issue de l'évaluation du contrôle interne, l'auditeur a complété et affiné son appréciation
des risques. Il adapte ainsi son programme d'audit en vue d'alléger ou de renforcer les
assertions concernées par cette appréciation.
Conclusion du chapitre premier :
Le risque inhérent existe quelle que soit la nature du système de contrôle interne. Il dépend en
premier lieu de la nature des activités et des compétences de la direction de l'institution. Les
risques inhérents peuvent apparaître au niveau des états financiers et au niveau des soldes de
compte.
Comme nous l’avons vu dans ce chapitre, une compréhension suffisante par l’auditeur de
l’environnement de l’entreprise permet d’identifier les risques inhérent qui pouvant affectés
les comptes. Toutefois le temps et les ressources nécessaires au développement puis à la mise
en œuvre de la démarche sont les principaux facteurs limitant. Il convient de faire une
estimation réaliste du temps et des coûts afin d’assurer un meilleur rapport avantage-cout.
Page 133
CHAPITRE 2-
2-
L’audit des comptes et l’obten
l’obtention
obtention
d’éléments probants
INTRODUCTION
La prise de connaissance des procédures de traitement de l'information puis l'évaluation des
procédures permettent de statuer sur la capacité de celles-ci à neutraliser les risques inhérents
identifiés et à réduire des risques d'erreurs possibles sur les états financiers.
La démarche d'évaluation des systèmes et des procédures contient une description des
systèmes, la réalisation de tests destinés à valider la compréhension de l'auditeur, et la
réalisation de tests des points forts de contrôle interne facilitant ainsi la démarche de l’audit
comptable et financier des comptes.
L'audit comptable et financier est un examen des états patrimoniaux de l'entreprise, visant à
vérifier leur sincérité, leur régularité, leur conformité et leur aptitude à refléter une image
fidèle de l'entreprise.
L’audit comptable et financier est la forme moderne de contrôle, de vérification, d’inspection,
de surveillance des comptes, en apportant une dimension critique. L’audit peut être interne ou
externe. L’audit peut être financier. Il peut faire l'objet de missions contractuelles ou légales.
L’audit est souvent plus large que la notion de révision et dépasse le domaine comptable et
financier. Dans le domaine de l'audit comptable et financier, il existe plusieurs normes :
1) Internationales
Normes IFAC (International Federation of Accountants) : Audit et autres missions

(examen limité, procédures convenues, compilation). Depuis 2006, ces normes sont appelées
normes IASB (International Accounting Standard Board).
2) En Tunisie :
Les normes IFAC ;

les normes de l’OECT (Ordre des Experts Comptables en Tunisie).
Page 134
3) En France
Les normes d'exercice professionnel de la CNCC (Compagnie Nationale des

Commissaires aux Comptes).
Les normes de l’OECF (Ordre des Experts Comptables Français).
La démarche présentée ci-dessous est centrée autour des éléments en étroite relation avec le
Supply Chain Management à savoir l’audit des actifs incorporels, des stocks, des comptes des
tiers ainsi que l’examen analytique.
Section 1 : Les actifs incorporels et les frais de

recherche et de développement
Les travaux d'audit comportent essentiellement deux types de contrôles que sont les
procédures analytiques et les contrôles portant sur le détail des opérations et des soldes.
La revue des comptes s'effectuera par cycle afin de découper l'activité de l'entreprise par
grande fonction. La cohérence de la démarche entreprise au sein de chaque cycle est orientée
sur les assertions d'audit qui servent de fil conducteur.
§ 1 : Le traitement comptable
L’auditeur est tenu durant cette phase de répondre aux questions suivantes :
La société a-t-elle concédé ou cédé des brevets ou procédés techniques?
Quelle est la nature des actifs immobilisés?
L’entreprise tient-elle un registre détaillé des immobilisations?
Effectue-t-elle un inventaire physique des immobilisations régulièrement?
Quelle est la politique de capitalisation ?
La méthode et les taux d’amortissement pratiqués semblent-ils raisonnables?
L’auditeur doit en plus :

Comparer les mouvements d'actifs incorporels avec les budgets investissements ;
Vérifier que les conditions d'activation de la Recherche et Développement sont
remplies ;
Page 135
§ 2 : L’évaluation des frais de recherche et de développement

De plus en plus d’entreprises dépensent des sommes importantes en vue d’améliorer leurs
produits actuels et de faire des recherches pour développer de nouveaux produits. Dans bien
des cas les montants engagés dans les activités de recherche et développement représentent
une proportion importante du chiffre d’affaires et du bénéfice de l’entreprise, et surtout
lorsqu’on parle d’une société d’industrie pharmaceutique
Durant cette phase le commissaire aux comptes doit :
S'assurer de la correcte évaluation des frais de Recherche et développement activés.
Vérifier que les acquisitions d'incorporels (brevets, AMM ...) par le biais de redevances
sont correctement évaluées.
Contrôler la dotation aux amortissements et les provisions pour dépréciation : l'étude
doit porter sur les entretiens auprès de la direction, des affaires réglementaires (en cas de
déremboursement, d'apparition de générique ...).
§ 3 : Le respect des principes comptables

Chaque entreprise doit considérer la nature de ses opérations et les principes dont la
divulgation est généralement attendue par l'utilisateur pour des entreprises de même type.
Il est généralement attendu que les entreprises divulguent la méthode comptable appliquée
pour chaque poste significatif figurant dans le bilan.
L’auditeur doit :
S'assurer de la permanence des méthodes d'un exercice sur l'autre pour les taux
d'amortissement, le traitement des frais de Recherche et de Développement par projet.
Vérifier le changement de méthode suite à la 1ère application des nouvelles règles
comptables.
En plus des principes comptables particuliers utilisés pour la préparation et la présentation des
états financiers, il est essentiel d'informer les utilisateurs sur les règles de mesure utilisées
dans les états financiers (coût historique, valeur de remplacement, valeur de réalisation, ou
valeur actualisée).
Page 136
Section 2 : L’audit des stocks et des en-cours

de production
Lorsque l'activité de l'entreprise implique la détention de stocks, ceux-ci constituent

généralement une part importante de ses actifs. Il est nécessaire qu'ils soient correctement
traduits dans les états financiers en raison de leur impact significatif sur la situation financière
et sur la mesure des résultats d'une période donnée.
§ 1 : L’analyse de différentes marges

Dans cette étape l’auditeur peut obtenir le tableau des mouvements de stock et de leurs
provisions, et le rapprocher de la balance générale et des états financiers, ainsi que d’analyser
les variations de stocks et l'évolution des principaux ratios.
A) Pour les matières
L’auditeur doit :
Valider les coûts d'achat des principales matières et analyser leur variation par rapport
aux exercices passés (vérification par sondage).
Vérifier le rapprochement des comptabilités analytique et générale ainsi que les écarts
entre le réel et le budget.
S'assurer que les matières en provenance de sociétés du groupe ont été achetées et
valorisées à un prix proche de ceux pratiqués sur le marché.
Vérifier la séparation des exercices avec les derniers bons de réception et bons de
retour de l'exercice et les premières réceptions de l'exercice suivant.
B) Pour les encours et produits finis
L’auditeur doit Valider les prix de revient par produit et analyser les variations par rapport
aux exercices passés.
En cas de sous-activité :
- Le montant des frais généraux fixes affecté à chaque unité produite n’est pas augmenté ;
- Les frais généraux non affectés sont comptabilisés en charges de la période au cours de
laquelle ils sont encourus.
En cas de suractivité : le montant des frais généraux fixes affecté à chaque unité
produite sur la base de la capacité normale est diminué afin que les stocks ne soient pas
évalués à un montant supérieur à leur coût.
Page 137
C) Pour les provisions pour dépréciation

Lorsque la valeur réalisable nette, telle que définie ci-avant, est inférieure au coût d’entrée des
stocks, une provision pour dépréciation doit être constituée afin de ramener la valeur
comptable des stocks à leur valeur réalisable nette.
C’est le cas notamment lorsque :
* le stock a été endommagé ou est devenu entièrement ou partiellement obsolète ;
* une baisse des prix de vente ou une augmentation des coûts d’achèvement estimés ou de
commercialisation s’est produite.
* La dépréciation des stocks est calculée habituellement séparément pour chaque article.
Ainsi, il n’est pas approprié de pratiquer une dépréciation des stocks par catégorie (c’est-à-
dire, par exemple, pour l’ensemble des produits finis ou pour tous les stocks d’un secteur
d’activité ou d’un secteur géographique). En particulier, chacun des services figurant en
travaux en cours dans les comptes des prestataires de services est traité comme un élément
distinct. Les coûts accumulés, pour chaque service donnant lieu à facturation d’un prix de
vente distinct, sont comparés à ce prix de vente.
Afin de déterminer les provisions pour dépréciation des stocks l’auditeur doit :
Rapprocher les montants des listings d'inventaire édités par produit et numéro de lot.
Demander l'indexation de la numérotation de lot.
S'assurer que sont comptabilisés en provisions: les lots des matières, encours et
produits refusés par le département qualité; les lots qui ont fait l'objet d'obsolescence ou de
faible rotation de stock de plus de 6 mois.
Vérifier que la politique de la société tient compte d'un pourcentage de provision pour
les lots (et s'assurer de la comptabilisation en provision): - des produits finis qui ont une durée
de vie restante inférieure aux deux tiers de leur durée de vie, - des matières et produits qui ont
une durée de vie de moins d'un an, - des matières et produits qui n'ont pas été mouvementés
depuis plus de 6 mois.
Vérifier que les produits obsolètes et en fin de vie sont correctement valorisés en tenant
compte du prix de vente prévu s'ils sont vendables.
Vérifier les procès verbaux de mise en rebus des médicaments détruits et des documents
de douane pour les produits narcotiques1.
1
Les produits narcotiques sont des produits classés dans la catégorie des stupéfiants. Leur distribution est donc
sanctionnée par la loi et passible de poursuites pénales.
Page 138
D) Ventes et marges
L’auditeur doit :
Valider le chiffre d'affaires et comparer la marge figurant sur les états financiers avec le
théorique reçu auprès des intermédiaires (grossistes-répartiteurs, pharmacies) et les Pouvoirs
Publics (ministère de la santé) fixant les prix de vente des médicaments.
Comparer les déclarations de ventes des spécialités adressées aux bailleurs des licences
avec le détail des prix de revient par produit ou famille de produit.
Analyser l'historique du taux de marge par spécialité et comparer le taux de marge
théorique avec le taux de marge comptable.
Calculer le taux de marge des nouveaux produits lancés au cours de l'année et vérifier la
cohérence.
§ 2 : Les stocks détenus par des tiers

L’auditeur doit demander et vérifier :
La récapitulation par type de stock, des stocks détenus pour leur compte dans les locaux
des tiers ;
Le détail des dernières entrées et sorties de marchandises avant la date de clôture ;
La date du dernier inventaire physique de ces marchandises et le nom des personnes
l’ayant effectué ;
Le détail des stocks anciens, endommagés ou inutilisables, parmi ceux mentionnés sur
votre relevé ;
Toutes autres informations concernant nos relations et susceptibles de se rapporter à ce
qui précède.
Vérifier la prise en compte des stocks en dépôt chez les transitaires, grossistes,
répartiteurs.
Rapprocher les montants comptabilisés (en quantité et en valeur) au cours de
l'inventaire physique avec les listings d'inventaire permanent.
§ 3 : Les stocks en consignation chez les clients

Le stock en consignation est la marchandise qui se trouve chez le client mais qui demeure la
propriété de votre société. Le client n’est pas obligé de payer la marchandise jusqu’à sa sortie
du stock en consignation. Le client peut en général renvoyer le stock en consignation qu’il n’a
pas inutilisé.
Page 139
Puisque ce stock en consignation fait toujours partie de votre stock valorisé, vous devez le
gérer dans votre système. Toutefois, le stock en consignation doit être :
Géré séparément du reste de votre stock pour que vous sachiez la quantité de stock qui
se trouve chez le client ;
Géré séparément pour chaque client.
L’auditeur peut demander et valider les stocks matières et composants physiquement dans
l'entreprise mais financièrement détenus par les fournisseurs.
§ 4 : Les changements règlementaires : évaluation des stocks des produits

finis
A) Déremboursement d'un médicament :
Dans ce cas l’auditeur doit :
Comparer le prix de vente prévisionnel avec le prix de revient et comparer les ventes
prévisionnelles avec les ventes actuelles et les quantités en stock afin de s'assurer du correct
écoulement des stocks. Constituer une provision pour dépréciation.
Evaluer auprès de la direction les impacts des mesures gouvernementales.
B) Sous-activité :
L’auditeur doit examiner :
L'évaluation des charges de structure dans la valeur des stocks est-elle significative et
existe-t-il des écarts importants entre la production réalisée et celle budgétée?
La société utilise-t-elle les coûts standards? La sous-activité est-elle calculée en utilisant
l'imputation rationnelle?
Section 3 : l’audit des comptes des tiers

§ 1 : Les comptes Achats/fournisseurs
Le cycle achat fournisseurs revêt un caractère vital pour l’entreprise sans lequel une
estimation exacte de ses besoins ne peut être faite. L’entreprise ne peut maîtriser son activité
en amont et en aval qu’avec une meilleure prospection de son marché, une bonne sélection de
ses fournisseurs avec un planning scrupuleusement établit permettant de canaliser l’ensemble
des informations dont elle dispose vers l’étude, l’analyse et la schématisation de ces dernières
pour une utilisation fiable et simplifiée.
Page 140
Pour auditer les comptes Achat-fournisseurs l’auditeur doit :

Réaliser un examen analytique des principaux soldes. Rapprocher avec les états
financiers, les soldes des comptes fournisseurs et effets à payer avec la balance.
Obtenir un état des factures non parvenues.
S'assurer que les procédures permettent d'appréhender l'ensemble des rabais/remises et
ristournes accordés par les fournisseurs.
S'assurer de la séparation des exercices.
§ 2 : Les comptes Ventes/Clients

L’auditeur doit :
Vérifier les principaux postes et mouvements. Rapprocher la balance auxiliaire clients
avec les états financiers.
Enquêter sur les soldes inhabituels et les soldes créditeurs.
Circulariser.
Comparer les ratios de rotation et les durées de recouvrement.
Analyser les créances douteuses (généralement cliniques).
S'assurer de la séparation des exercices en vérifiant les dernières factures de l'exercice et
les premières de l'exercice suivant.
§ 3 : Les comptes des dettes fiscales
L’auditeur doit :
Analyser les variations par rapport à l'année précédente.

Vérifier la comptabilisation des différents taux de TVA.
Vérifier les contributions sur le chiffre d'affaires des sociétés pharmaceutiques.
Rapprocher le chiffre d'affaires de la comptabilité avec les déclarations envoyées aux
bailleurs de licences et aux organes de contrôle.
Les taxes spécifiques à l'industrie pharmaceutiques sont significatives, un contrôle approfondi
des bases déclaratives est nécessaire pour s'assurer de la correcte évaluation.
§ 4 : Les comptes des bailleurs de licences :
Généralement dans les sociétés d’industrie pharmaceutique les comptes des bailleurs des
licences présentent une importance majeure. A ce fait l’auditeur doit :
S’assurer de l’exhaustivité des contrats signés par la société ;
Rapprocher les comptes des bailleurs de licences avec le chiffre d’affaires ;
Rapprocher les redevances avec les contrats signés avec les bailleurs de licences.
Page 141
Section 4 : L’examen analytique dans le temps et dans

l’espace
L'examen analytique porte sur des données financières et non financières. Le tableau de bord
de la logistique prend ici son importance. En effet, il est intéressant pour l'auditeur d'obtenir
de la logistique:
Des données clients comme le chiffre d'affaires, les parts de marché, le taux de
satisfaction des clients, le risque de règlement de certains clients;
Des données de production comme le volume fabriqué, l'effectif, les encours, les risques
opérationnels rencontrés au cours de l'année ;
Des données sur les stocks comme les valeurs, les provisions, les flux et l'optimisation;
Des données sur les fournisseurs et le niveau d'intégration des fournisseurs en tant que
partenaire, le niveau de satisfaction qualité et les litiges en cours;
Des données sur les nouveaux lancements de médicaments dans les années à venir;
Des données sur les coûts de non-qualité de l'année.
Cet examen montre les informations que possède la logistique et qui sont utiles à la mission
de l'auditeur.
§ 1 : Comparer avec les données antérieures ou prévisionnelles
L'auditeur opère des comparaisons entre les montants, vérifie leur cohérence et procède au
calcul d'un certain nombre de ratios. Pour le contrôle des coûts logistiques, l'auditeur s'assure
de la fiabilité et de la comparabilité des données.
La fonction logistique est un centre de coût qui doit être sous contrôle. Garantir la qualité du
service au client requiert la compréhension des coûts logistiques. L'auditeur analysera
l'ensemble de ces coûts et leur correcte comptabilisation. Les coûts étudiés sont les coûts
d'emballages, de manutentions, de réceptions et d'expéditions, de transports, le coût des
surfaces d'entreposage et de stockage dans le coût de revient du produit.
Les ratios de coût de production des ventes / stocks et en-cours permettent d'appréhender le
taux de rotation des stocks (une rotation lente signifiant un risque d'obsolescence plus fort) ;
de produits d'exploitation / créances d'exploitation, et d'achats / fournisseurs d'exploitation
permettent de mesurer le délai moyen de recouvrement des créances et de règlement des
dettes.
Page 142
§ 2 : Etudier les éléments inhabituels

L'auditeur prendra acte de certains éléments particuliers survenus au cours de l'année comme
le lancement du processus de juste-à-temps qui peut générer des coûts supplémentaires de
mise en place, la mise en place d'une nouvelle gestion des stocks par l'utilisation d'un
dépositaire extérieur, d'un nouveau lieu de stockage, l'utilisation d'un nouveau mode de
distribution des médicaments ou la mise en place d'un projet à dimension régionale.
§ 3 : Utiliser la déclaration de la direction
Au cours de l’audit, la direction fera un certain nombre de déclarations à l’auditeur, verbales
et écrites, qui peuvent être utilisées en tant qu’éléments probants pour compléter d’autres
procédures d’audit.
Les explications relatives aux variations identifiées sont obtenues par entretien avec les
responsables appropriés. Selon la taille et l'organisation de l'entité, il peut s'agir du directeur
financier, du chef comptable, du contrôleur de gestion. Le responsable de la chaîne logistique
pourra être également un interlocuteur privilégié pour fournir des données financières ou non
financières, confirmer ou infirmer les principaux évènements intervenus au cours de l'année.
Comme le contrôle de gestion et le contrôle interne qui ont des rôles importants dans la
mission d'audit du commissaire aux comptes, la logistique par sa connaissance de l'ensemble
des flux et par son interaction continuelle avec la comptabilité (comptes clients , fournisseurs,
stocks, immobilisations) montre qu'elle joue également un rôle significatif dans la démarche
d'audit.
L'auditeur est en mesure de se prononcer sur le respect des assertions d'audit relatives aux
soldes et enregistrements. Dans la phase de finalisation, l'auditeur accomplit les travaux qui
lui permettront de se prononcer sur les assertions relatives à l'information financière et
d'émettre une opinion sur les états financiers.
Conclusion du deuxième chapitre

Compte tenu de ses enjeux, la qualité du contrôle des comptes annuels des entreprises est un
élément important de la vie économique. A ce titre, les principes et les méthodes utilisés par
les auditeurs financiers doivent présenter des caractéristiques acceptables par l’environnement
et susceptibles d’affirmer leur efficacité et leur rationalité.
La planification des travaux – en aval – et la formulation des conclusions – en amont – ne
peuvent être instrumentalisées aussi facilement. Elles sont le résultat d’une décision
Page 143
individuelle, c’est-à-dire d’un élément qui présente une certaine forme d’arbitraire même s’il
s’appuie sur une expérience et des connaissances antérieures.
En particulier, l’utilisation de l’approche par les risques est fortement subjective :
l’appréciation d’une situation et le choix des procédures d’audit adaptées ne peuvent – malgré
les supports d’aide à la décision – être entièrement codifiés. Le processus d’audit doit à ce
niveau être considéré comme un processus heuristique : l’auditeur recherche une conclusion
compatible avec un ensemble de principes sans qu’il puisse être fait référence à un ou
plusieurs critères d’optimisation
L’objectif d’un audit d’états financiers est de permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion
selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs,
conformément à un référentiel comptable applicable1.
1
La norme internationale d’audit l’ISA 200.
Page 144
CHAPITRE 3-
3-
Phase préalable à la remise du rapport du
commissaire aux comptes
INTRODUCTION
Préalablement à l’émission du rapport, le commissaire aux comptes, à partir de la
documentation d’audit et de discussion avec l’équipe d’audit, doit s’assurer que des éléments
probants suffisants et appropriés ont été recueillies pour fonder les conclusions tirées des
travaux et étayer le rapport d’audit à émettre.
Au niveau de ce chapitre trois sections seront abordées, la première s’intéresse à l’achèvement

de la mission d’audit, la deuxième, la deuxième à la vérification de conformité par rapport au
cadre réglementaire Tunisien et la troisième à l’avis du commissaire aux comptes.
Section 1 : L’achèvement de la mission d’audit

§ 1 : La note de synthèse
A l'issue de l'exploitation des demandes de confirmation et de la réalisation des contrôles de

substitution, l'auditeur élabore une synthèse des résultats obtenus afin de formuler sa
conclusion. La synthèse rappelle les paramètres de la demande de confirmation et les
principaux résultats obtenus.
Il sera possible de présenter certains points du Supply Chain qui auront été analysés au cours
de la validation du contrôle interne, dans la revue des cycles et dans l'examen analytique.
§ 2 : Le contrôle du rapport de gestion de la rémunération de gérant

En application de l'article 266 du Code des sociétés commerciales, le commissaire aux
comptes vérifie la sincérité et la concordance avec les comptes annuels des informations
données dans le rapport de gestion sur la situation financière et les comptes annuels.
Egalité entre les actionnaires :
Cette vérification est inhérente à la démarche du commissaire aux comptes qui doit rester
attentif, par un devoir de vigilance tout au long de sa mission, à ce risque d'inégalité.
Page 145
Rémunération des dirigeants sociaux

En Tunisie la loi stipule que : « Les obligations et engagements pris par la société elle-même
ou par une société qu’elle contrôle au sens de l’article 461 du CSC, au profit de son Président
Directeur Général, Directeur Général, administrateur délégué, l’un de ses Directeur Général
Adjoint, ou l’un de ses administrateurs, concernant les éléments de leur rémunération, les
indemnités ou avantages qui leur sont attribués ou qui leurs sont dus ou auxquels ils
pourraient avoir droit au titre de la cession ou de la modification de leurs fonctions sont
également soumis à l’obligation de l’autorisation, l’approbation et l’audit.
En outre de la responsabilité de l’intéressé ou du Conseil d’Administration le cas échéant, les
conventions conclues en violation des dispositions ci-dessus peuvent, le cas échéant, être
annulées lorsqu’elles causent un préjudice à la société »1.
La Loi stipule que le rapport adressé aux actionnaires, doit comprendre les salaires des
membres de la direction générale, Président Directeur Général et Directeur général, les jetons
de présence et toutes sortes d’émoluments. Tous les avantages sont considérés comme des
opérations réglementées qui doivent requérir l’approbation du conseil d’administration et
doivent apparaitre dans le rapport du commissaire au compte».
§ 3 : Les vérifications spécifiques
Les vérifications spécifiques liées à la mission générale sont strictement délimitées par les
obligations légales figurant sur le code des sociétés commerciales. Elles portent sur le rapport
de gestion, sur tous les documents adressés aux actionnaires et sur le respect du principe de
l'égalité entre les actionnaires. Sans revoir l'exhaustivité des vérifications spécifiques, ce
mémoire s'attachera à traiter les conventions réglementées, le rapport de gestion, et les
vérifications susceptibles de figurer dans le secteur pharmaceutique.
A) Les conventions réglementées
Le rapport spécial du commissaire aux comptes porte sur les conventions dont il a été avisé ou
qu'il a découvertes au cours de ses travaux. Le commissaire aux comptes vérifie la
concordance de ces informations avec les documents de base.
Les groupes de sociétés dans le secteur pharmaceutique, favorisent le développement des
conventions réglementées (dirigeants communs, transactions intra-groupe). Ainsi il convient
d'adopter certaines positions pour déterminer le caractère courant et le caractère normal des
conditions des interventions, à savoir:
1
La loi n° 2009-16 du 16 mars 2009 modifiant et complétant le code des sociétés commerciales.
Page 146
L'existence d'un lien de participation à 100% ou l'absence d'administrateur commun ne

suffit pas à échapper au formalisme exigé par la loi ;
Les conditions pratiquées sur les transactions commerciales courantes peuvent revêtir
un caractère normal au sein d'un groupe même si elles sont différentes avec celles pratiquées
avec des tiers ;
Les facturations de frais de siège et de mises à disposition de personnel peuvent être
considérées comme courantes et normales ;
Les transactions portant sur des immobilisations corporelles, incorporelles ou
financières sont considérées courantes et normales si la tarification est proche du prix de
marché.
B) Prises de participation et de contrôle
En France, les commissaires aux comptes ont une obligation d'information concerne toutes les
prises de participations ou de contrôles dépassant l'un des seuils du vingtième, dixième, du
cinquième, du tiers, de la moitié et des deux tiers du capital.
En Tunisie il n y a pas des obligations spécifiques d’information aux actionnaires, toutefois le
commissaire aux compte reste toujours le garant du respect de la réglementation.
§ 4 : Le questionnaire de fin de mission
Le travail d'audit, généralement effectué en équipe, implique la délégation de la réalisation de

tout ou partie des vérifications matérielles à opérer par l'associé et par le responsable de
mission. Cette délégation nécessite la mise en œuvre d'une procédure de revue qui permet de
s'assurer que l'ensemble du programme de contrôle a été accomplis et que les travaux
rassemblés dans le dossier de travail sont correctement documentés et organisés.
Le questionnaire de fin de mission a pour objectif de permettre à l'auditeur de s'assurer qu'il

n'a oublié aucune étape importante de la mission, c'est-à-dire qu'il a rempli toutes les
diligences requises par les normes de la Profession et du Cabinet, et qu'il n'existe pas de
points en suspens qui feraient obstacle à l'émission du rapport.
Page 147
Section 2 : La vérification de conformité par rapport

au cadre réglementaire Tunisien
Comme nous l'avons vu précédemment, les vérifications spécifiques ont en commun d'être
fondées sur la préoccupation du législateur de promouvoir, au sein des entreprises, un certain
nombre de règles de fonctionnement qui lui paraissent essentielles. Le droit tunisien repose
sur un ensemble de règles hiérarchisées. La réglementation comptable ne fait pas exception,
les normes, les principes comptables entrent dans la démarche de l'auditeur.
§ 1 : Les normes professionnelles : nationales et internationales
Les normes professionnelles permettent de garantir le bon exercice de la mission en posant un

ensemble de règles. Elles permettent de regrouper les critères d’appréciation nécessaires à
l'exécution des diligences de l'auditeur, précisent certaines règles légales ou réglementaires
afin d'exprimer la position de la profession pour toute mission. Les tribunaux s'y réfèrent de
plus en plus souvent pour s'assurer que le commissaire aux comptes a été diligent dans
l'exercice de sa mission ou au contraire a été négligent, ce qui engage sa responsabilité civile.
§ 2 : Les principes comptables
Les principes comptables sont des conventions qui permettent de présenter les résultats d'une
société. Les options retenues dans le choix des méthodes comptables ou dans leurs modalités
de mises en œuvre permettent d'apprécier les incidences majeures sur le résultat comptable et
fiscal, sur la situation financière ou sur la présentation d'ensemble des comptes de l'entité.
§ 3 : La lettre d’affirmation
Selon l’article 10 de la loi 2005-96 du 18 octobre 2005, la lettre d'affirmation est « une
déclaration de la direction, qui récapitule ou complète par écrit, à la fin des travaux, certaines
informations données par celle- ci au cours de la mission». Elle constitue un procédé de
confirmation complémentaire aux allégations verbales et un élément formel de dialogue avec
la direction de l'entreprise.
Page 148
Les organes de direction et les chargés des affaires financières et comptables des sociétés
commerciales, soumises conformément aux dispositions du présent code à l’obligation de
désigner un ou plusieurs commissaires aux comptes inscrits au tableau de l’ordre des experts
comptables de Tunisie, sont tenus de signer une déclaration annuelle présentée aux
commissaires aux comptes pour attester qu’ils ont fourni les diligences nécessaires pour
garantir l'exhaustivité et la conformité des états financiers à la législation comptable. Le
contenu de cette déclaration est fixé par arrêté du ministre des finances.
Un refus de la direction d'émettre cette lettre mettrait l'auditeur à apprécier la nécessité de
formuler une réserve dans son rapport de certification.
Section 3 : L’avis du commissaire aux comptes

Lorsque tous les contrôles ont été effectués et évalués, et que l'auditeur externe a déterminé si
les états financiers ont été préparés conformément à un référentiel comptable pertinent, celui-
ci doit être en mesure d'émettre une opinion écrite sur les états financiers dans leur ensemble.
Cette opinion constitue l'élément essentiel du rapport d'audit.
Le rapport de l’auditeur doit clairement exprimer son opinion sur les états financiers, à cette
étape l’auditeur doit évaluer les conclusions tirées des éléments probants recueillis pour
fonder son opinion sur les états financiers.
§ 1 : L’émission de l’opinion : rapport de l’auditeur indépendant
Selon la norme internationale d’audit l’ISA 700, le rapport d'audit doit comporter les éléments
suivants :
Intitulé
Destinataire
Paragraphe de présentation ou d'introduction (comportant l'identification des états
financiers audités et le rappel des responsabilités respectives de la direction de l'institution et
de l'auditeur)
Paragraphe portant sur l'étendue de l'audit (faisant référence aux normes ISA ou aux
normes ou pratiques nationales applicables, et décrivant le travail effectué par l'auditeur)
Paragraphe d'opinion
Signature de l'auditeur
Date du rapport
Adresse de l'auditeur
Page 149
Le commissaire aux comptes formule une opinion exprimant si ces comptes sont établis, dans
tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable. Ce rapport général
d'audit légal, codifié dans les normes internationales d’audit l’ISA 700, l’ISA 701 et l’ISA
710, s'articule autour de trois parties :
la première est destinée à justifier des appréciations sur lesquelles le commissaire aux
comptes fonde son opinion, puis
la deuxième contient l'expression de l'opinion du commissaire aux comptes sur les
comptes annuels,
la troisième est consacrée aux vérifications et informations spécifiques telles que
requises par la loi.
§ 2 : Les observations à apporter au niveau du rapport de l’auditeur

indépendant
Ce paragraphe est orienté sur la première partie du rapport général à savoir la justification des
appréciations du commissaire aux comptes. Celle-ci doit permettre au lecteur du rapport de
comprendre pourquoi il a finalement estimé que les décisions ou évènements significatifs
intervenus dans l'entité contrôlée ont ou n'ont pas reçu une traduction comptable appropriée.
La justification des appréciations porte notamment sur les principes comptables, les
estimations comptables significatives et la présentation d'ensemble des comptes.
Un lien peut exister entre les procédures d'audit mises en œuvre et l'opinion exprimée, en
particulier en matière de procédures de contrôle interne.
§ 3 : Les limites de la mission d’audit
L'auditeur intervient personnellement dans la mission et est tenu d'une obligation de moyens.
Dans l'impossibilité de tout contrôler en raison du nombre des opérations et de la complexité
des entités dans le secteur pharmaceutique, la démarche de l'auditeur se fonde sur une
planification des travaux qui opère une sélection des diligences à mettre en œuvre en fonction
des risques. La méthodologie se forge sur l'exécution de tests ou de sondages qui confortent
l'auditeur sur la connaissance générale de l'entité, sur la revue des systèmes d'information et
sur l'évaluation des procédures.
Le code de déontologie reconnaît au commissaire aux comptes le droit de donner
ponctuellement des avis, recommandations et conseils sur des thèmes précis. Ceux-ci ne
Page 150
constituent pas une violation du principe de non-immixtion dans la gestion s'ils sont donnés
ponctuellement et s'ils sont en rapport avec la mission de l'auditeur.
Conclusion du troisième chapitre

Initialement limités à la certification des comptes annuels, les éléments de la mission du
commissaire aux comptes se sont diversifiés en raison du développement économique, de
l'intérêt accru porté par les partenaires des entités contrôlées et par les tiers, du besoin
d'obtenir une garantie de fiabilité et de transparence des informations communiquées. Cette
évolution s'est manifestée par un élargissement du champ des informations vérifiées.
Le Supply Chain Management entre parfaitement dans cette évolution.
Dans sa démarche d'audit, le commissaire aux comptes obtient des informations auprès du
contrôle interne, de la comptabilité et du contrôle de gestion.
Aujourd'hui, le Supply Chain Management montre qu'elle est une autre source d'informations
complémentaire au contrôle interne pour l'analyse des flux et la validation des processus, et
complémentaire au contrôle de gestion et à la comptabilité pour l'évaluation des risques, pour
l'information sur les immobilisations incorporelles (brevets ...), sur les stocks, sur les comptes
clients et fournisseurs. Il paraît logique pour le commissaire aux comptes d'intégrer l'audit de
la fonction logistique dans sa mission d'audit.
Page 151
CONCLUSION DE LA TROISIEME PARTIE
Selon l'étude sur les enjeux des directions financières effectuée en France en 2005, par
« DFCG » (Directeur Financier et du Contrôleur de Gestion), « Oracle » et « Bearing » Point,
les indicateurs opérationnels ont une importance croissante dans la communication financière.
Les entreprises communiquent de plus en plus sur des réalisations ou des évènements non
financiers afin de véhiculer une image complémentaire de l'entreprise auprès des actionnaires.
La part des indicateurs non financiers dans le reporting de gestion est encore faible mais
devraient s'accroître dans les prochaines années de façon significative.
Les principaux indicateurs non financiers d'une entreprise correspondent en grande partie à
des indicateurs de Supply Chain. Celle-ci joue un rôle significatif dans le suivi opérationnel et
la performance de l'entreprise. Dans le secteur pharmaceutique, le taux de satisfaction des
clients, le nombre de ruptures de stock, la valeur du stock, en plus du montant des ventes sont
des indicateurs suivis hebdomadairement.
Par l'analyse de l'étude de la chaîne logistique, l'opinion du commissaire aux comptes en sort
renforcée.
Le Supply Chain Management apporte une approche différente des risques financiers. Certes,
cette approche est plus opérationnelle, plus proche de l'entreprise tuais elle permet d'être bien
comprise par les dirigeants de l'entreprise car elle est au cœur de leur problématique et du
développement de leurs affaires quotidiennement.
L'avantage d'être mieux comprise par les dirigeants, signifie qu'elle peut mieux être expliquée
auprès des auditeurs financiers. N'est-ce pas ce que souhaitent les auditeurs?
En effet, le commissaire aux comptes cherche à comprendre l'entreprise, les faits significatifs
de l'année écoulée mais aussi ceux de l'avenir. Le rôle centralisateur des flux de la chaîne
logistique est l'endroit idéal pour l'auditeur pour « prendre la température» des problématiques
de l'entreprise.
Le fait de conforter l'opinion du commissaire aux comptes dans sa démarche de certification
des comptes montre que le Supply Chain Management est un point d'audit intéressant à
étudier et par voie de conséquence un point d'audit pertinent.
Page 152
Ce programme de travail basé sur les postes significatifs des états financiers du secteur
pharmaceutique a mis en avant une approche d'audit tournée sur la relation des fournisseurs,
sur les risques d'optimisation du niveau des stocks et des encours de production, sur la
complexité de la distribution auprès des clients et sur la volonté de la recherche et
développement de lancer correctement des nouveaux médicaments.
La direction logistique est capable d'expliquer et de prouver, document à l'appui, les éléments
significatifs que l'auditeur aura besoin dans sa mission.
Ce programme de travail permettra ainsi de conforter l'opinion du commissaire aux comptes
dans sa mission de certification.
Page 153
Conclusion Générale
Les démarches d'intégration globale de la logistique et des flux, Intègrent-elles communément
l'aspect stratégique du Supply Chain Management? Ont-elles pris conscience qu'avec les
indicateurs de pilotage adaptés à leur spécificité elles seront à même de conduire leur
développement et non de le subir ?
Un premier point positif se dégage des résultats : chaque fois que la Supply Chain a été
introduite dans l'entreprise, elle apporte un taux de satisfaction élevé car elle offre une
flexibilité et une réactivité accrues pour un service client optimal. Toutefois, l'intégration,
l'assimilation et la familiarisation avec ces nouveaux outils rencontrent encore des freins liés
essentiellement à des questions de ressources humaines : disponibilité des personnes et
acquisition des compétences nécessaires. Par ailleurs, les résultats de l'étude font apparaître
que les directeurs logistiques et « Supply Chain managers » ne sont peut-être pas
suffisamment associés à la stratégie de l'entreprise. Ils sont considérés avant tout comme
d'excellents techniciens par la Direction Générale qui n'a peut-être pas toujours une vision
parfaite de l'importance de leur contribution dans les décisions stratégiques. Or, la
performance économique et financière de l'entreprise peut être visiblement améliorée par
l'évolution de la fonction logistique et de son système d'information ainsi que par la mise en
place du Supply Chain Management.
Dernier point : il est sans doute temps de combattre cette idée reçue selon laquelle la Supply
Chain serait réservée aux grandes entreprises : elle peut, avec des coûts limités, trouver une
place adéquate pour toute organisation, quelle que soit sa taille ou sa spécificité.
Dans la conjoncture économique et financière actuelle, les dirigeants et les auditeurs sont
soumis à des contraintes normatives toujours plus fortes. Ils doivent appréhender des
périmètres plus larges et plus complexes avec l'obligation de rendre compte toujours mieux et
toujours plus rapidement.
Face à cette évolution, une solution pour l'entreprise industrielle consiste à mettre en place le
Supply Chain Management. Pour l'auditeur, il s'agira d'élargir le champ d'intervention.
Dans sa démarche d'audit, le commissaire aux comptes obtient des informations auprès de la
direction, du contrôle interne, de la comptabilité et du contrôle de gestion.
Page 154
Le présent mémoire montre que le Supply Chain Management est:

1) Une source d'informations complémentaire au contrôle interne pour l'analyse des flux et la
validation des processus ;
2) Une source d'informations complémentaire à la comptabilité et au contrôle de gestion pour
l'évaluation des risques des immobilisations incorporelles (brevets ...), des stocks, des
comptes clients et fournisseurs.
La logistique permet de détecter les risques inhérents à la société. Par les indicateurs
logistiques, il est possible de connaître les risques du flux amont auprès des fournisseurs, du
flux aval avec les clients, et d'évaluer les problématiques de production et de lancements de
nouveaux produits.
En ce sens, la proposition d'un programme de travail, afin d'analyser des risques financiers au
niveau de l’activité Supply Chain, permet d'ouvrir un nouveau champ d'investigation dans la
démarche du commissaire aux comptes.
En ouvrant ce nouveau champ d'investigation, le Supply Chain Management devient un point
d'audit pertinent dans la mission de certification des comptes.
Sur le plan opérationnel, la mise en œuvre d'une démarche du Supply Chain Management
permet de revoir les compétences et expertises opérationnelles, juridiques, financières et
informatiques de l'entreprise. Elle définit les rôles et contributions des différentes parties
prenantes et le contenu des processus.
Ces travaux menés dans une vision transversale de l'entreprise mettent souvent en évidence
des dysfonctionnements et des axes d'amélioration des processus : redéfinition et réallocation
des tâches, amélioration des systèmes, formation, communication,...
Ces travaux permettent ainsi de décloisonner les organisations en faisant davantage travailler
ensemble les fonctions supports et les activités opérationnelles.
Dans le secteur pharmaceutique, le Supply Chain Mangement montre des synergies
opérationnelles évidentes avec le contrôle interne.
En effet, les démarches de logistique lorsqu'elles sont menées en globalité, intègrent les
dispositifs de contrôle interne.
De même, le contrôle interne comprend un objectif de réalisation et d'optimisation des
opérations qui rejoint celui de la logistique.
La mise en place du Supply Chain Management révèle continuellement des opportunités
d'améliorations de l'efficacité et de la performance des activités de l'entreprise. D'ailleurs,
régulateurs institutionnels comme investisseurs privés, analystes, médias et agences de
Page 155
notation ont bien compris que, pour juger de la santé de l'entreprise, la performance financière
n'est plus suffisante. Les problématiques logistiques, sociales, éthiques et environnementales
sont de plus en plus prises en compte comme des leviers de performance.
Page 156
Bibliographie
1. OUVRAGES
Addi AIT HSSAIN: « Optimisation des flux de production : Méthodes et outils pour la
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nouvelles technologies de l’information et de la communication : de l’étude d’impact à
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GRINA Ali « Le commissaire aux comptes et la validation de l’hypothèse de
continuité de l’exploitation » 2006
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BLANCHET Laurent « Frais de Recherches & développement pharmaceutique :
présentation et évaluation » (session mai 1999) ;
CHATELET Bruno « La répartition pharmaceutique : guide de révision » (session mai
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FRANCOIS Thierry « Audit des laboratoires pharmaceutiques français indépendants :
approche par les risques » (session novembre 2003) ;
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pharmaceutique – aspects spécifiques de la mission d’audit du commissaire aux comptes –
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VEROT Jean –Marc « L’audit des stocks dans les PME pharmaceutique
indépendantes » (session novembre 1997).
4. Thèse de doctorat :
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portoricains » Soutenue publiquement le 4 décembre 2006
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FRANCOIS Julien « Planification des chaînes logistiques : Modélisation du système

décisionnel et performance » Soutenue le 17 décembre 2007
MATTHIEU LAURAS : Méthodes de diagnostic et d’évaluation de performance pour
la gestion de chaînes logistiques : application à la coopération maison-mère – filiales
internationales dans un groupe pharmaceutique et cosmétique (juillet 2004).
Olivier HERRBACH, Thèse de doctorat en Sciences de gestion « Le comportement au
travail des collaborateurs de cabinets d’audit financier : une approche par le contrat
psychologique » décembre 2000.
5. Articles :
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Logistique ou Supply Chain : jamais autant d’opportunités pour les jeunes (par
Y.Pimor) ;
Revue de la presse nationale et internationale du 25 novembre 2010 ;
Supply Chain Operations Audit (Dr. David Lascelles, Supply Chain Planning UK
Limited).
6. Textes législatifs et réglementaires de la Tunisie :
Convention de Paris pour la protection de la propriété industrielle du 20 Mars 1883,

révisée à Bruxelles le 14 décembre 1900,à Washington le 2 juin 1911,à La Haye le 6
novembre 1925,à Londres le 2 juin 1934,à Lisbonne le 31 octobre 1958et à Stockholm le
14 juillet 1967,et modifiée le 28 septembre 1979.
Loi 59-129 du 5 octobre 1959 portant promulgation du code de commerce ;
Loi 96-112 du 30 décembre 1996 relative au système comptable des entreprises ;
Décret n° 96-2459 du 30 décembre 1996 portant cadre conceptuel de la comptabilité ;
Arrêté du ministre des finances, portant approbation des normes comptables
tunisiennes ;
Loi 2000-93 du 3 novembre 2000 portant promulgation du code des sociétés
commerciales et les textes modifiant ;
Loi 2000-84 du 24 août 2000, relative aux brevets d’invention.
Loi n° 2005-96 du 18 octobre 2005, relative au renforcement de la sécurité des
relations financières.
Page 161
Loi n°85-91 du 22 novembre 1985, réglementant la fabrication et l’enregistrement des

médicaments destinés à la médecine humaine.
Loi n°99-73 du 26 juillet 1999, portant modification de la loi n°85-91 du 22 novembre
1985 réglementant la fabrication et l’enregistrement des médicaments destinés à la
médecine humaine.
Décret n°90-1400 du 3 septembre 1990, fixant les règles de bonne pratique de
fabrication des médicaments destinés à la médecine humaine, le contrôle de leur qualité,
leur conditionnement, leur étiquetage, leur dénomination ainsi que la publicité y afférente.
7. Sites et annuaires spécialisés :
Centre national universitaire de documentation scientifique et technique :
« www.cnudst.rnrt.tn »
Le cabinet d’expertise comptable Deloitte : « www.deloitte.fr »
American Institue Of Certified Public Accountants: « www.aicpa.org »
www.iasb.org.uk
International Federation of Accountants: « www.ifac.org »
Financial Accounting Standards Board «www.fasb.org »
La première publication comptable au Canada et la source d’information privilégiée
des comptables agréés et des dirigeants financiers du Canada « www.camagazine.com »
L’Ordre des Experts Comptables de Tunisie « www.oect.org.tn »
Institute of Internal Auditors (IIA): « www.itaudit.org »
Le Conseil National des Commissaires aux comptes français « www.cncc.fr »
Journal Officiel de la France : « www.journal-officiel.gouv.fr »
U.S. Securites and Exchange Commission: « www.sec.gov »
Ministère de la Santé Publique « www.santetunisie.rns.tn »
Direction de la Pharmacie et des médicaments « www.dpm.tn »
Journal électronique de Tunisie « www.businessnews.com.tn »
Les entreprises du médicament « www.leem.org »
L’Agence française de sécurité sanitaire des produits de santé www.afssaps.fr.
Page 162
ANNEXES
Page 163
ANNEXE 1
Programme d’audit pour l’évaluation générale des
dispositifs de contrôle interne mises en place au sein
de la Direction Supply Chain Management dans une
société d’industrie pharmaceutique.
Page 164
Fait par ref w/p

TEST & date
Achat-fournisseurs :
* Quels critères logistiques sont pris en compte lors du
choix des fournisseurs ?
* Quelles mesures ont été prises pour améliorer les
relations entre partenaires ? Une relation solide et
fructueuse s’appuie sur une confiance et une
compréhension mutuelles.
* Une méthode de communication a-t-elle été convenue
entre les parties couvrant les situations de crise ? la
disponibilité des contrats est garantie, l’autre partie est
prévenue si les exigences ne peuvent pas être remplies.
Tout changement significatif est communiqué dés qu’il est
connu.
* Comment les différents partenaires de la chaine
logistique (fournisseurs, prestataires de service
logistiques) sont-ils connectés et évalués ? Une chaine
logistique solide suppose l’existence d’une bonne
organisation aux niveaux de tous les fournisseurs.
* Quels sont les objectifs en matière de performance
logistique et sont-ils clairement affichés et documentés ?
Quels plans d’actions existent-ils concernant les objectifs
logistiques ? l’auditeur percevra les risques pris auprès des
fournisseurs ;
* S’assurer de la séparation des tâches entres la
commandes/la réception/l’enregistrement comptable et le
règlement de la facturation.
Planning d’intervention des pièces :

*Quelle procédure est utilisée pour planifier les besoins
des matières composants en provenance des fournisseurs ?
Les fonctions et la documentation :

* Quels documents décrivent les responsabilités et les
délégations de pouvoirs des fonctions logistiques ? Des
limites de responsabilité et de délégation clairement
définies contribuent à réduire le risque de conflits et
précisent les responsabilités.
Les transports :
* Quels sont les modes opératoires relatifs à la gestion des
transports en provenance des fournisseurs ? L’auditeur
identifie ainsi les pratiques en matière de transport, le
respect des délais, le suivi des transports exceptionnels, le
standards de changement.
Page 165
Les magasins :
* L'accès aux zones de stockage et d'expédition est-il
suffisamment protégé pour éviter des :
a) expéditions sans bon de livraison ?
b) retours sans bon de retour ?
* Comment s’assure-t-on que les moyens de réception et
de stockage sont adaptés ? Comment est assurée la
conformité logistique des matières réceptionnées ?
L’auditeur identifiera d’éventuels goulots d’étranglement
à la réception et s’assurera de l’existence des litiges auprès
des fournisseurs. Une fourniture fiable de produits
nécessite qu’on ait l’assurance que les livraisons
correspondent aux exigences logistiques spécifiées.
* Vérifier l'existence d'un suivi des stocks en dépôt chez

des fournisseurs.
* Identifier les stocks en dépôt pour le compte de tiers.
* L'accès aux magasins est contrôlé et autorisé qu'aux
personnes habilitées.
* Comment s'assure-t-on que les moyens de stockage sont
adaptés?
* les zones de stockage et les conditions de stockage sont
conformes à la réglementation et aux contrats d'assurance.
La gestion des stocks

* Comment le stock est-il suivi? Un suivi correct des
stocks en magasin réduit les risques de péremption,
d'erreurs d'inventaire, réduit les coûts administratifs et les
problèmes liés à la qualité. L'auditeur demandera les
procédures d'ajustement de stock à savoir la rotation des
stocks, l'identification et les statuts des quantités, la mise à
jour des stocks pour tout mouvement, la prise en compte
des délais d'expiration, la traçabilité des lots.
* Comment les transactions touchant les stocks sont-elles
effectuées? Un état fiable des stocks des magasins est une
condition pré-requise pour réaliser des livraisons fiables.
L'auditeur s'assure que le système est verrouillé pour les
réceptions et les mouvements de stocks et que la mise à
jour de l'inventaire se réalise après chaque mouvement
(rebut, essais...).
* S'assurer que les procédures de gestion des produits en
fin de vie sont efficaces.
* S'assurer de l'existence d'une procédure de dépréciation
des stocks obsolètes, non conformes et à rotation lente.
* Vérifier la procédure de destruction des matières,
encours et produits finis entre les
magasins/qualité/contrôle de gestion et comptabilité.
Page 166
Protection physique des stocks

* Comment les inventaires sont-ils organisés? L'auditeur
identifiera un état fiable du stock des magasins, condition
requise pour réaliser des livraisons de matières fiables.
Une procédure d'inventaire physique des stocks précise,
contribue à la fiabilité des stocks. Les points abordés sont
les fréquences d'inventaire fonction de la valeur des
stocks, les délais de réapprovisionnement, le niveau des
rebuts, les inventaires tournants et l'analyse des écarts de
stock.
Production
* De quelle façon est décrit le processus logistique de
production? En prenant connaissance des diagrammes de
flux physiques et d'information, l'auditeur aura ainsi une
vision globale de l'entreprise et connaîtra les risques de
l'entité.
* Par quelle procédure s'effectue la mise à jour des
paramètres de gestion du système de logistique de
production? Pour s'assurer du suivi de production, il est
indispensable de mettre à jour régulièrement les
paramètres logistiques. L'auditeur s'assurera ainsi de la
fiabilité du système.
Valorisation et comptabilisation des stocks

* La coordination entre la comptabilité et le planning
permet de valoriser de manière fiable les coûts de
production de chaque encours de production.
* Tous les mouvements physiques des produits sont
mouvementés informatiquement afin d'assurer un
inventaire permanent fiable.
* S'assurer que les processus d'actualisation des stocks et
du calcul des coûts de stocks sont exacts et qu'ils sont
réalisés sur la base de données qui se rapprochent de la
comptabilité générale. S'assurer que les coûts incorporés
en stock sont conformes aux règles comptables lors de la
construction des prix standards.
* Quels principes de gestion logistique ont été mis en
place pour réaliser le suivi des flux physiques? Une bonne
gestion des ateliers implique que les principes de suivi de
la production soient bien connus et bien acceptés par tous
les partenaires. S'agit-il de flux tirés ou de flux poussés?
L'auditeur demande si une vérification croisée des
informations de stock d'en-cours et des stocks physiques
existe à chaque stade de la production.
Risque dans l'optimisation de stock

* Comment le niveau de stock optimal est-il décidé et
réalisé? Les besoins du client sont comparés avec les
possibilités de production afin de garantir la disponibilité
Page 167
du produit et optimiser les coûts.

* S'assurer que les procédures liées à la gestion des stocks
et plus particulièrement des produits finis sont a priori
efficaces et efficientes en pratique afin de diminuer les
risques liés aux ruptures de stocks.
Planification des ressources

* S'assurer que les ressources disponibles sont adaptées à
la demande? Une allocation appropriée des ressources est
assurée à chaque instant.
* S'assurer que la capacité et le programme de production
sont adapté à la fluctuation de la demande? L'auditeur
identifiera la flexibilité et les fluctuations possibles entre
les prévisions et les commandes fermes afin de détecter
toutes les sous-activités.
* Comment fait-on circuler l'information en amont et en
aval et existe-t-il un système d'alerte pour transmettre tout
incident ou toute dérive du plan ? Une bonne gestion des
exigences du client doit s'appuyer sur une information en
amont et en aval de tout incident qui peut modifier le
cours normal de la production.
Qualité - Coûts de non-qualité

* Comment est assuré le suivi des non-conformités
(médicaments rejetés ...)? Les produits sont-ils identifiés
dans une zone dédiée.
* Comment sont gérées les conséquences de non-qualité
pour les retours de matières et composants comme de
produits finis sur la pérennité des relations commerciales?
* S'assurer que la procédure de mise à jour de la
nomenclature et du fichier de prix de vente est
rigoureusement appliquée afin d'éviter que les facturations
clients soient rejetées du système.
Sécurisation - Gestion du risque opérationnel

* Quels sont les modes d'évaluation des risques? Dans le
but d'éviter tout arrêt de production et toute accumulation
de retard, le processus de production doit être sécurisé.
* Quelles sont les procédures prévues pour éviter la
rupture de la chaîne logistique quand un imprévu se
produit? Le but est de clarifier les attentes et les
responsabilités en cas de risque opérationnel significatif
pour l'entreprise.
* Comment la traçabilité de chaque médicament I lot est-
elle assurée tout au long du processus? En cas de rupture
de la chaîne logistique, il est vital de pouvoir connaître les
raisons et de mettre en œuvre immédiatement des mesures
correctives.
Client
Page 168
* L'existence d'une procédure informatisée analysant les

besoins des clients
* De quelle façon la satisfaction du client est-elle suivie et
ses résultats diffusés? Le but est de faciliter une
amélioration continue en réponse à la demande des clients.
Analyser le taux de service client d'une année à l'autre.
* Comment le processus de distribution est-il décrit?
* Quelles sont les procédures d'échanges de données
mises en œuvre avec les clients?
La livraison -le transport

* Comment les données de demandes de livraison sont-
elles reçues et traitées pour satisfaire les commandes du
client? A la réception des demandes de livraison, il est
nécessaire de transférer immédiatement les données dans
le système d'information du fournisseur pour assurer une
réponse rapide tout au long de la chaîne. Le traitement des
demandes de livraison est totalement intégré dans le
processus, par des liaisons rapides, automatiques et
directes avec les systèmes connexes. Des outils de
pilotage et de contrôle sont mis en œuvre. Des mesures
correctives sont prévues en cas de dérives ou d'erreurs
dans les données.
* Comment se réalise la facturation et le règlement des
transports?
* Comment est programmée et optimisée la gestion des
expéditions et comment est-elle adaptée aux besoins du
client? Comment le transport des produits finis est-il
organisé pour satisfaire les besoins du client?
* Comment prend-on en compte les exigences douanières
et légales?
Les procédures liées à la création et au lancement des

nouveaux produits
Dans cette partie, l'auditeur s'intéressera aux

immobilisations incorporelles en partant de la
détermination des dépenses et investissements, jusqu'au
suivi et à la protection des immobilisations.
Création de projets de R&D

* Existence d'un budget annuel d'investissement accordé
par la direction générale
* Projet approuvé par une personne habilitée et conforme
aux directives de la direction :
* Signature d'un cahier des charges, respect du budget,
existence d'une procédure de choix des prestataires
externes, du niveau d'acceptation des prix et du règlement
de ces frais.
* Diffusion de l'information du lancement du projet auprès
Page 169
des services supports (finance, affaires réglementaires,

informatique ...).
* Revue de compte-rendu de réunions lors de la création.
Suivi des projets

* Tous les projets sont suivis régulièrement par les
services intéressés afin de commenter l'avancement des
travaux.
* Des réunions avec la Direction sont organisées à
fréquence régulière pour confirmer les dépenses,
réorienter les investissements, voire de décider de la
continuité ou de l'arrêt des projets.
* Les dépenses sont rapprochées aux budgets
d'investissement prévus.
* L'évaluation des travaux réalisés est individualisée,
suffisamment précise et fiable dans les données des temps
passés, des consommables et des équipements utilisés.
* La coordination entre la Recherche et Développement,
le contrôle de gestion et la comptabilité est efficace tant
dans l'explication des dérives que dans la rapidité
d'approbation des frais. Il existe un suivi analytique pour
justifier les charges et immobilisations.
Issue des projets

* La coordination avec le service des affaires
réglementaires est efficace. Les démarches de dépôts de
brevets et de demandes d'AMM (Autorisation de mise sur
le marché) sont initiées dès l'approbation de la Recherche
et Développement.
* L'immobilisation des frais de R&D est identifiée auprès
de la finance et tient compte des informations données
pour évaluer les réelles chances de succès et évaluer
correctement les coûts engagés.
Protection
* Un dépôt de brevet auprès de l'INNORPI (institut
national de la normalisation et de la propriété industrielle)
est réalisé pour certaines molécules sélectionnées.
* Les travaux de recherche sont protégés contre le risque
de vol ou de détérioration.
* L'accès des locaux est contrôlé et autorisé qu'aux
personnes habilitées.
* Les polices d'assurance couvrent certains risques liés au
développement de molécules.
* les dates de prolongements des brevets et AMM
(autorisation de mise sur le marché) sont correctement
suivis.
Accords de coopération et partenariat

* Décrire la politique du laboratoire de recherche en
Page 170
matière d'accord de coopération et de partenariat auprès de

personnes extérieures, universitaires ...
* Pour les médicaments technologiques, s'assurer que le
fournisseur est impliqué dans le processus de
développement. Une bonne intégration du fournisseur
dans le projet de développement minimise les risques
d'apparition de problèmes ultérieurs dans la chaîne
d'approvisionnement.
* S'assurer que les modifications techniques des nouveaux
produits sont bien organisées. Le lancement de produits
nouveaux peut interrompre le flux de production en série
s'il n'est pas correctement géré.
Les taxes en relation avec les flux des produits
Taxes
* S'assurer que les contraintes de stockage des
informations doivent être respectées pour se conformer
aux règles relatives aux comptabilités informatisées.
Juridique
* S'assurer que l'entreprise est garante des bonnes
conditions de travail et que la direction intervient de
manière active dans l'amélioration des conditions de
travail (ergonomie ...). Les lois et réglementations sont
appliquées.
Le contrôle interne permet ainsi de gérer les risques de

l'entreprise. Il devient donc un outil opérationnel adapté
aux enjeux de l'activité.
Page 171
ANNEXE 2
Programme d’audit des comptes liés au Supply Chain
Management dans une société d’industrie
pharmaceutique
Page 172
Fait par Ref w/p

& date
1) Les frais de recherche et développement :
Le traitement comptable
* Comparer les mouvements d'actifs incorporels avec les
budgets investissements
* La société a-t-elle concédé ou cédé des brevets ou
procédés techniques?
* Vérifier que les conditions d'activation de la recherche et
développement sont remplies.
L'évaluation
* S'assurer de la correcte évaluation des frais de
Recherche et Développement activés.
* Vérifier que les acquisitions d'incorporels (brevets,
AMM ...) par le biais de redevances sont correctement
évaluées.
* Contrôler la dotation aux amortissements et les
provisions pour dépréciation:
l'étude doit porter sur les entretiens auprès de la direction,
des affaires réglementaires (en cas de déremboursement,
d'apparition de générique ...).
Le respect des principes comptables

* S'assurer de la permanence des méthodes d'un exercice
sur l'autre pour les taux
d'amortissement, le traitement des frais de Recherche et
Développement par projet.
* Vérifier le changement de méthode suite à la 1ère
application des nouvelles normes.
2) Les stocks et en-cours de production
L'analyse des marges

* Obtenir le tableau des mouvements de stock et de leurs
provisions, et le rapprocher de
la balance générale et des états financiers.
* Analyser les variations de stocks et l'évolution des
principaux ratios.
Pour les matières

* Valider les coûts d'achat des principales matières et
analyser leur variation par rapport aux exercices passés
(vérification par sondage).
* Vérifier le rapprochement des comptabilités analytique
et générale ainsi que les écarts entre le réel et le budget.
* S'assurer que les matières en provenance de sociétés du
groupe ont été achetées et valorisées à un prix proche de
Page 173
ceux pratiqués sur le marché.

* Vérifier la séparation des exercices avec les derniers
bons de réception et bons de retour de l'exercice et les
premières réceptions de l'exercice suivant.
Pour les encours et produits finis

* Valider les prix de revient par produit et analyser les
variations par rapport aux exercices passés.
Pour les provisions pour dépréciation

* Rapprocher les montants des listings d'inventaire édités
par produit et numéro de lot.
* Demander l'indexation de la numérotation de lot.
* S'assurer que sont comptabilisés en provisions: les lots
des matières, encours et produits refusés par le
département qualité; les lots qui ont fait l'objet
d'obsolescence ou de faible rotation de stock de plus de 6
mois.
* Vérifier que la politique de la société tient compte d'un
pourcentage de provision pour les lots (et s'assurer de la
comptabilisation en provision): - des produits finis qui ont
une durée de vie restante inférieure aux deux tiers de leur
durée de vie, - des matières et produits qui ont une durée
de vie de moins d'un an, - des matières et produits qui
n'ont pas été mouvementés depuis plus de 6 mois.
* Vérifier que les produits obsolètes et en fin de vie sont
correctement valorisés en tenant compte du prix de vente
prévu s'ils sont vendables.
* Vérifier les procès verbaux de mise en rebus des
médicaments détruits et des documents de douane pour les
produits narcotiques.
Ventes et marges
* Valider le chiffre d'affaires et comparer la marge
figurant sur les états financiers avec le théorique reçu
auprès des intermédiaires (grossistes-répartiteurs,
pharmacies) et les Pouvoirs Publics (ministère de la santé)
fixant les prix de vente des médicaments.
* Comparer les déclarations de ventes avec le détail des
prix de revient par produit ou famille de produit.
- Analyser l'historique du taux de marge par spécialité et
comparer le taux de marge théorique avec le taux de
marge comptable.
- Calculer le taux de marge des nouveaux produits lancés
au cours de l'année et vérifier la cohérence.
Les stocks chez des tiers

* Vérifier la prise en compte des stocks en dépôt chez les
transitaires, grossistes, répartiteurs.
* Rapprocher les montants comptabilisés (en quantité et
Page 174
en valeur) au cours de l'inventaire physique avec les

listings d'inventaire permanent.
Les stocks en consignation

* Demander et valider les stocks matières et composants
physiquement dans l'entreprise mais financièrement
détenus par les fournisseurs.
Les changements réglementaires

Déremboursement d'un médicament :
* Comparer le prix de vente prévisionnel avec le prix de
revient et comparer les ventes prévisionnelles avec les
ventes actuelles et les quantités en stock afin de s'assurer
du correct écoulement des stocks. Constituer une
provision pour dépréciation.
* Evaluer auprès de la direction les impacts des mesures
gouvernementales.
Sous-activité :
* L'évaluation des charges de structure dans la valeur des
stocks est-elle significative et existe-t-il des écarts
importants entre la production réalisée et celle budgétée?
* La société utilise-t-elle les coûts standards? La sous-
activité est-elle calculée en utilisant l'imputation
rationnelle?
3) Les tiers :
Les clients
* Vérifier les principaux postes et mouvements.
Rapprocher la balance auxiliaire clients avec les états
financiers. Enquêter sur les soldes inhabituels et les soldes
créditeurs. Circulariser.
* Comparer les ratios de rotation et les durées de
recouvrement.
* Analyser les créances douteuses (généralement
cliniques).
* S'assurer de la séparation des exercices en vérifiant les
dernières factures de l'exercice et les premières de
l'exercice suivant.
Les fournisseurs
* Réaliser un examen analytique des principaux soldes.
Rapprocher avec les états financiers, les soldes des
comptes fournisseurs et effets à payer avec la balance.
Obtenir un état des factures non parvenues.
* S'assurer que les procédures permettent d'appréhender
l'ensemble des rabais/remises et ristournes accordés par
les fournisseurs.
* S'assurer de la séparation des exercices.
Page 175
Les dettes fiscales
* Analyser les variations par rapport à l'année précédente.

* Vérifier la comptabilisation des différents taux de TVA
La contribution sur le chiffre d'affaires des sociétés

pharmaceutiques
* Rapprocher le chiffre d'affaires de la comptabilité avec

les déclarations.
Les taxes spécifiques à l'industrie pharmaceutiques sont

significatives, un contrôle approfondi des bases
déclaratives est nécessaire pour s'assurer de la correcte
évaluation.
Page 176

Cahier de La Recherche Processus Management Et Carto Des Risques

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INSTITUT SUPERIEUR DE COMPTABILITE ET

D’ADMINISTRATION DES ENTREPRISES

Commission d’Expertise Comptable

MEMOIRE EN VUE DE L’OBTENTION DU DIPLÖME

LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT

Préparé par : Encadré par

ANNEE UNIVERSITAIRE 2011/2012

Je souhaite remercier tout particulièrement mon encadreur :

Je tiens aussi à remercier Messieurs les jurys.

PARTIE 1- LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT DANS LES

INTRODUCTION DE LA PREMIERE PARTIE………………………………………...13

CHAPITRE 1- Le Supply Chain management : spécificités des sociétés

Section 1 : De la logistique au Supply Chain Management…………………………...15

§ 1 : La naissance du concept du Supply Chain Management………………………….16

Section 2 : Les spécificités des sociétés d’industrie pharmaceutique………………..35

§ 1 : Le secteur de l’industrie pharmaceutique en Tunisie……………………………...35

Conclusion du premier chapitre…………….....……...………………………………..51

Section 1 : Le Supply Chain Management : un outil de pilotage et de gestion……...53

§ 1 : Convergences des approches qualité et Supply Chain Management……………...54

Section 2 : l’importance du système d’information au sein de l’entreprise :

§ 1 : La nécessité de mettre en place un progiciel de gestion intégré…………………..57

Conclusion du deuxième chapitre……………...……………………………………….60

CHAPITRE 3- Le Supply Chain Management : Contribuer à

Section 1 : Le pilotage de l’entreprise vers la performance financière………………62

§ 1 : Le Supply Chain comme moteur de croissance à moindre coût…………………..62

Section 2 : Le Supply Chain Management : un moyen d’évaluation et de sécurité

§ 1 : La maitrise de processus du Supply Chain…………..……………………………68

Section 3 : Limites du Supply Chain Management……………………………………71

§ 1 : Complexité et risques liés à la structure Supply Chain Management..……………71

Conclusion du troisième chapitre……………...……………………………………….72

CONCLUSION DE LA PREMIERE PARTIE......………..………………………………74

PARTIE 2 - LE SUPPLY CHAIN MANAGEMENT DANS

INTRODUCTION DE LA DEUXIEME PARTIE……………………..…………………76

CHAPITRE 1- Approche par les processus : la démarche d’évaluation

Section 1 : L’organisation du contrôle interne……………………………..………….77

§ 1 : Les référentiels de base d’un système de contrôle interne………………………...77

Section 2 : La méthodologie d’appréciation du système de contrôle interne………..82

§ 1 : L’arrêté du planning d’intervention……………………………………………….82

Section 3 : L’évaluation du système de contrôle interne……………………...………86

§ 1 : La nécessité de partagé l’information avec les intervenants

Section 4 : La synthèse des risques décelés…………………………………………….88

§ 1 : Le respect des règles comptables………………………………………………….88

Conclusion du premier chapitre…………….………………………………………….89

CHAPITRE 2- Approche par les risques : l’identification des risques

Section 1 : Les risques inhérents aux actifs incorporels et aux frais

§ 1 : Les actifs incorporels et les frais de recherche et de développement……...……...90

Section 2 : Les risques liés à la phase, d’approvisionnement en

§ 1 : La gestion d’approvisionnement de matières premières…………….…………...100

Section 3 : Les risques liés au stock de produits finis et à leur distribution……..…104

§ 1 : La satisfaction des besoins des clients…………………………………………...104

Section 4 : Les risques fiscaux………………………………………………………....107

§ 1 : les différentes opérations soumises aux impôts directs et indirects……………...107

Conclusion du deuxième chapitre……………..……….…………………………...…112

CONCLUSION DE LA DEUXIEME PARTIE......………..………………...………..…113

PARTIE 3 - PROGRAMME DE TRAVAIL POUR L’AUDIT

INTRODUCTION DE LA TROISIEME PARTIE………………...……………………115

CHAPITRE 1- Prise en compte lors de contrôle des comptes et

Section 1 : Organisation de la mission………………………………………………..118

§ 1 : La compréhension de l’environnement général…………………………......…...118

Section 2 : Examen des procédures de contrôle interne et de traitement

§ 1 : La compréhension du système d’information de l’entreprise……………………119

Section 3 : Vérification du bon fonctionnement du système de contrôle interne…..123

§ 1 : Examen des procédures de flux en amont…………………………..……………123