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Audit Comptable Et Financier
Audit Comptable Et Financier
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By M. Rahou
Encg – Oujda, M. Yahya Nasri, cours d’ « Audit comptable et financier » Décembre 2010
I. II. III.
Qu’est ce que l’Audit ? Généralités sur l’Audit L’Audit externe et missions du
comptable et financier commissaire aux comptes
I. II. III.
Nomination et nombre des CAC Conditions et incompatibilités Etablissement de la lettre de
pour l’exercice de la profession mission
I. II. III.
Prise de connaissance de l’entité Identification des domaines et Elaboration du plan de mission
auditée systèmes significatifs
I. Qu’est ce que l’Audit ? Examen professionnel basé sur des méthodes, techniques
et outils reconnus ;
Responsable { travers l’engagement de l'auditeur de façon
L’audit est officiellement définit comme :
personnelle (responsabilité civile, pénale ou disciplinaire) ;
Indépendante tant des émetteurs de l'information que de
« Un processus méthodique, indépendant et documenté permettant
ses récepteurs ;
d’obtenir des preuves d’audit et de les évaluer de manière objective
Critère de qualité tel que la régularité, sincérité, efficacité,
pour déterminer dans quelle mesure les critères d’audit sont
performance, etc.
satisfaits. ».
ISO 9000 version 2000
L'auditeur étudie le fonctionnement d'un service ou d'une
« Un examen méthodique et indépendant en vue de déterminer si les entreprise, en portant un jugement critique sur les procédures, les
activités et les résultats relatifs à la qualité satisfont aux méthodes d'organisation, les moyens d'information, les structures.
dispositions préétablies et si ces dispositions sont mises en œuvre de On verra que l’'auditeur peut être salarié d'une grande entreprise
façon effectives et sont aptes à atteindre les objectifs. ». (audit interne), ou faire parti d’un cabinet (audit externe).
ISO 8402/95
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L'audit analyse les différentes fonctions ou opérations à travers de indépendante et objective qui donne à une organisation une
multiples entretiens individuels et collectifs, des contacts sur assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses
place, l’étude de documents et autres pour en détecter les conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée.
faiblesses. Après une analyse plus ou moins longue, l’auditeur ».
établit un diagnostic et propose des recommandations à la Définition officielle selon the Institute of Internal Auditors (1999)
direction générale. Le principal apport de l'audit réside dans la
crédibilité et la sécurité que l'on peut attacher à l'information. L’audit interne est réalisé par un professionnel interne à l'entité.
Ceci pose le problème de son indépendance (même si l’audit
interne est par définition une activité indépendante) et rend son
II. Généralités sur l’Audit comptable et utilisation limitée.
financier
Les champs d’application de l’audit interne sont divers passant par
un classement par nature (audit de conformité, audit d’efficacité,
L’audit comptable et financier est un examen des états financiers audit de management, audit de stratégie) ou par destination
de l’entreprise, visant à vérifier leur sincérité, leur régularité, leur (audit comptable et financier, audit social, audit marketing, audit
conformité et leur aptitude à refléter l'image fidèle de l'entreprise. qualité, audit des achats, etc.).
C’est une forme moderne de contrôle, de vérification,
d’inspection, de surveillance des comptes, en apportant une Le code de déontologie des auditeurs internes établit par l’IFACI
dimension critique. (Institut Français de l’Audit et du Contrôle Internes) énonce 4
principes fondamentaux :
De manière générale, le terme « Audit comptable et financier »
peut renvoyer à une mission interne (audit interne) ou externe 1. L’intégrité : l’intégrité des auditeurs internes est à la base
(audit externe). de la confiance et la crédibilité accordées à leur jugement ;
II.1. L’Audit comptable et financier interne 2. L’objectivité : les auditeurs internes montrent le plus haut
degré d’objectivité professionnelle en collectant, évaluant
et communiquant les informations relatives { l’activité ou
L’audit comptable et financier interne peut être assimilé à travers au processus examiné. Les auditeurs internes évaluent de
la définition même de l’audit interne. Ce dernier est « Une activité
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3. La confidentialité : les auditeurs internes respectent la L’objectif de ce type d’audit est de permettre { un professionnel
valeur et la propriété des informations qu’ils reçoivent ; ils externe { l’entreprise d’exprimer une opinion au terme de laquelle
ne divulguent ces informations qu’avec les autorisations il déclare si les états financiers de l’entreprise donnent une image
requises, { moins qu’une obligation légale ou fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de
professionnelle ne les oblige à le faire ; ladite entreprise. L’audit comptable et financier externe peut s’agir
d’un :
4. La compétence : les auditeurs internes utilisent et
appliquent les connaissances, les savoir-faire et expériences 1. Audit légal : l’audit légal s’applique en vertu d’une
requis pour la réalisation de leurs travaux. disposition légale obligatoire. Il peut s’exercer { l’initiative
d’un juge ;
Ces 4 principes sont déclinés en 12 règles de conduite : 2. Audit contractuel : l’audit contractuel peut être demandé
par l’entreprise ou par des tiers. Les objectifs sont
1. Accomplir honnêtement les missions ; différents. Il est à ce titre ponctuel et exceptionnel.
2. Respecter la loi ;
3. Ne pas prendre part à des activités illégales ; La mission d'audit externe conduit à certifier (ou non) que les
4. Respecter l’éthique ; comptes présentés répondent aux qualifications légales de
5. Etre impartial ; régularité, de sincérité et d'image fidèle.
6. Ne rien accepter qui puisse compromettre le jugement ;
7. Révéler les faits significatifs ; II.3. Audit comptable et financier interne Vs Audit
8. Protéger les informations ; comptable et financier externe
9. Ne pas en tirer un bénéfice personnel ;
10. Ne faire que ce qu’on peut faire ;
11. Améliorer ses compétences ; Le tableau ci-après présente une comparaison des rôles respectifs
de l’audit interne et externe :
12. Respecter les normes.
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Critères de différences Audit comptable et financier interne Audit comptable et financier externe
Statut L’auditeur appartient au personnel de l’entreprise. Un cabinet ou commissaire juridiquement indépendant.
Dépendance / Dépendant de la direction générale. L’indépendance est assurée par le titulaire d’une profession
Indépendance libérale. Cette indépendance est juridique et statutaire.
Finalité Sécurité de la direction générale. Sécurité des actionnaires.
Bénéficiaires Responsables de l’entreprise (direction générale, Actionnaires, banquiers, autorité de tutelle, clients ou
responsables de la fonction comptable et financière). fournisseurs.
Objectifs Apprécier la maitrise du processus comptable et financier Certifier la régularité, la sincérité et l’image fidèle des
(régularité et rigueur de l’information interne, sécurité des comptes et des résultats financiers, tout en passant par
personnes et des biens, efficacité de la gestion) et l’appréciation du contrôle interne.
recommander des améliorations.
Axes de recherche • Non respect du cadre juridique et réglementaire ; • Non respect du cadre juridique, réglementaire ou
• Non actualisation des comptes ; comptable ;
• Erreurs ou omissions ; • Non sincérité des comptes ;
• Fraudes ; • Erreurs ou omissions ;
• Gaspillages / pertes ; • Fraudes (accessoirement).
• Délais / Coûts excessifs ;
• Inadéquation des méthodes ;
• Insuffisance des performances.
Domaines d’intervention • Comptes ; • Comptes ;
• Opérations ; • États financiers.
• Éléments du patrimoine ;
• Organisation et système ;
• Structures et fonctions ;
• Budgets ;
• Politiques et objectifs ;
• Gestion en général.
Périodicité Permanente à travers des missions planifiées en fonction du Fin de semestre, fin d’année pour les missions de
risque perçu. certification.
Méthode Méthode spécifique et originale. Méthodes standard à base de rapprochement, analyses et
inventaires.
Moyens • L’auditeur négocie son programme de travail ; • L’auditeur fixe lui-même son programme de travail ;
• Il passe le contrôle interne en revue pour provoquer des • Il passe le contrôle interne en revue pour déterminer le
améliorations ; niveau de ses contrôles ;
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Une autre comparaison des interventions de l’auditeur (comptable et d’aspects particuliers, se présente ainsi :
et financier) interne et externe, en termes de points communs
et
Tronc commun aux missions Domaine : Audit de régularité de l’information comptable.
d’audit interne et d’audit externe Moyens :
• S’assurer de la séparation des fonctions ;
• Vérifier l’existence des justificatifs probants ;
• Pointer les écritures avec les documents ;
• Contrôler la rigueur des enregistrements ;
• Vérifier la fiabilité des traitements ;
• Vérifier les additions ou calculs ;
• S’assurer de la permanence des méthodes de comptabilisation.
Aspects particuliers de l’auditeur • Vérifier les opérations { la fois sous leur aspect économique, financier, comptable et réglementaire ;
interne • Faire des recommandations en vue d’améliorer ;
• Faire des recommandations en vue d’améliorer, etc.
Aspects particuliers des auditeurs • Vérifier le respect de l’égalité entre les actionnaires ;
externes • Vérifier la sincérité d’informations comptables et financières pour les actionnaires ;
• Alerter les actionnaires sur les faits de nature { compromettre la continuité.
III. L’Audit externe et missions du commissaire Dans ce qui nous concerne, ce papier est consacré { l’étude de la
démarche d’un audit comptable et financier externe qui débouche
aux compte sur une certification (ou non) des comptes. Les objectifs
recherchés par ce type d’audit visent :
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1
Le plus souvent on assiste { une confusion entre les rôles respectifs d’un commissaire
La loi sur les sociétés anonymes (article 175) assigne au
aux comptes et expert comptable. Si l'obtention des 2 diplômes est intimement liée, les 2 commissaire aux comptes l’obligation de certifier que les états de
métiers n'ont pas la même raison d'être. En simplifiant, l'expert-comptable aide
l'entreprise à établir ses déclarations dans le respect des lois tandis que le commissaire synthèse sont réguliers et donnent une image fidèle du résultat de
aux comptes vient contrôler si l'entreprise a respecté les textes. De fait, l'expert- l’exercice écoulé, de la situation financière et du patrimoine de la
comptable intervient au nom de l'entreprise et le commissaire aux comptes intervient au
nom des partenaires de l'entreprise, à savoir principalement les associés ou actionnaires. société à la fin de cet exercice.
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Article 166 de la loi sur les SA : Mission permanente des en œuvre des diligences professionnelles qui constituent
commissaires aux comptes (CAC) l’ensemble des normes et des règles professionnelles que
l’auditeur doit suivre pour la conduite de la mission.
Le ou les commissaires aux comptes ont pour mission permanente, à
l'exclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier, les valeurs et
les livres, les documents comptables de la société et de vérifier la Les diligences ne permettent pas d’aboutir { une assurance
conformité de sa comptabilité, aux règles en. vigueur. Ils vérifient absolue mais plutôt raisonnable : si le professionnel estime que les
également la sincérité et la concordance, avec les états de synthèse, des états financiers reflètent fidèlement la situation financière de
informations données dans le rapport de gestion du conseil
l’entreprise, les utilisateurs de ces états peuvent à leur tour
d'administration ou du directoire et dans les documents adressés aux
actionnaires sur le patrimoine de la société, sa situation financière et ses estimer avoir une garantie raisonnable sur la fidélité des états.
résultats. Le ou les commissaires aux comptes s'assurent que l'égalité a
été respectée entre les actionnaires. Le CAC est tenu d’une obligation de moyens et non de résultat.
Ceci dit qu’il n’est pas tenu de contrôler toutes les opérations qui
La mission de base du CAC marocain est une mission d’audit. En relèvent du champ de sa mission, ni à rechercher toutes les erreurs
effet, la mission de certification édictée par la loi sur les sociétés et irrégularités éventuelles (l’article 169). Sa mission consiste à
anonymes s’assimile entièrement { une mission d’audit dans son effectuer des contrôles lui permettant d’acquérir un degré
concept actuel au plan international. raisonnable d’assurance par rapport { l’opinion { formuler.
La mise en œuvre de diligences permettent de se faire une opinion En cas de délégation, le CAC conserve la responsabilité des
motivée et indépendante sur la régularité, la sincérité et l’image travaux accomplis. Il doit ainsi assurer la supervision nécessaire,
fidèle que donnent les états de synthèse du résultat de l’entreprise, maîtriser le déroulement de la mission et avoir une connaissance
de sa situation financière et de son patrimoine. Cette opinion est suffisante de la société contrôlée.
obtenue par un ensemble d’informations probantes et des moyens
de contrôle jugés nécessaires et suffisants, permettant de s’assurer Dans la boite à outils mise à la disposition du CAC pour la
de la réalité et de la qualité de l’information. conduite de sa mission, on trouve une variété de techniques
d’audit dont notamment :
Autrement dit, pour exprimer l’opinion de l’auditeur2, qui
contribue à établir la crédibilité des états financiers, il faut mettre Les contrôles sur pièces ;
Les contrôles de vraisemblance ;
2
Désormais, les termes d’auditeur et de CAC seront utilisés indifféremment.
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L’observation physique ;
La confirmation directe ou circularisation3 ; III.1. Normes comptables
L’examen analytique4 ;
Les sondages.
Ces normes sont établies par des organismes professionnels
Le commissaire aux comptes choisit donc la ou les technique(s) institués par un texte de loi ou réglementaire. Il s’agit des
appropriée(s) pour chacune des étapes de sa mission en fonction organismes de normalisation et on a :
des objectifs, avantages et limites de chaque technique.
Cependant, l’auditeur est tenu de les manier dans le respect des 1. Au niveau international
normes d'audit.
En 1973, a lieu la création de l’International Accounting
En fait, en sus des diligences, l'activité de tout auditeur (interne Standards Committee (Comité des normes comptables
ou externe) est basée sur des normes qui facilitent et éliminent internationales) à Londres, à l'initiative du britannique Sir
toute ambiguïté dans l'information entre son émetteur (dirigeants, Henry Benson qui en devient son premier président élu.
comptables) et son récepteur (actionnaires, banquiers, tiers).
La publication de deux premières normes date de 1975,
On distingue deux ensembles de normes : l’une concerne la publication des méthodes comptables
(IAS 1), l’autre portant sur la valorisation et la présentation
1. Les normes comptables ; des stocks selon la méthode des coûts historiques (IAS 2).
2. Les normes d’audit. En 1982, l’IASC devient le normalisateur comptable
international.
3
La confirmation directe (ou circularisation) est une technique d'audit qui consiste à
demander à un tiers ayant des liens d'affaires avec l'entreprise vérifiée de confirmer
directement au CAC des soldes, des opérations ou toute autre information. Elle En 2001, l’IASC disparaît au profit de l’International
s’applique au niveau du contrôle des comptes et de l’évaluation du contrôle interne.
Accounting Standards Board (IASB) qui est désormais
4
L'examen (ou revue) analytique consiste à faire des comparaisons entre les données dirigée par l'International Financial Reporting Standards
résultant des comptes annuels et des données antérieures, postérieures et
prévisionnelles, d'entreprises similaires et établir des relations entre elles, analyser les
Foundation (IFRS Foundation). L’IASB, qui succède { l’IASC
fluctuations et les tendances, étudier et analyser les éléments inhabituels résultant de depuis le 1er avril 2001, est un organisme de normalisation
ces comparaisons. C’est une technique d'audit susceptible d'être appliquée { divers
stades du déroulement de la mission : prise de connaissance générale, contrôle des
comptable international privé et indépendant.
comptes, examen des comptes annuels.
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Le texte peut être consulté sur : http://go.ifrs.org/IFACMoU
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charges d'exploitation.
Stocks • L’enregistrement des stocks se fait à la date de transfert de • L’enregistrement des stocks en normes marocaines se fait { la date
l’essentiel des risques et avantages et du contrôle des avantages du transfert de propriété.
économiques futurs. • La liste des coûts incorporables aux coûts fixes de production est
• Inclut tout le matériel utile à la production et au stockage même les plus restreinte.
coûts de transport. • La présentation des subventions en diminution des postes de
• En cas d’actualisation des paiements différés, l’écart est pris en l’actif immobilisé n’est pas prévue.
résultat financier.
Traitement des • La comptabilisation du chiffre d’affaires est en fonction de la réalité • La comptabilisation du chiffre d’affaires est en fonction de la
créances de la transaction. forme juridique du contrat.
• La méthode du pourcentage d’avancement est obligatoire pour les • La méthode du pourcentage d’avancement est une option.
prestations de service.
Subventions • La présentation des subventions en diminution des postes de l’actif • La présentation des subventions en diminution des postes de
immobilisé est prévue. l’actif immobilisé n’est pas prévue.
• Les subventions doivent être comptabilisées en produits, sur une • Une subvention d'investissement est constatée systématiquement
base systématique sur les exercices nécessaires pour les rattacher aux dans un compte spécifique des capitaux propres pour le montant
coûts liés qu’elles sont censées compenser. perçu est amorti au même rythme que l'immobilisation
correspondante par le crédit du compte de résultat.
Immobilisations La classification retenue est la suivante : Le CGNC distingue au sein des immobilisations financières, les
financières • Les actifs financiers détenus { des fins de transaction, dont le but titres de participation et les autres titres immobilisés, et d’autre part
de la détention est de dégager un bénéfice des fluctuations du prix à les titres et valeurs de placement figurant { l’actif circulant. Cette
court terme. classification en immobilisations et actif circulant traduit la
• Les placements détenus jusqu’{ leur échéance, sont généralement distinction qu’opère le CGNC entre le long et le court terme, en se
les obligations. fondant sur une durée de détention ou de recouvrement de plus ou
• Les prêts et créances émis par l’entreprise. moins 12 mois.
• Les actifs disponibles à la vente sont ceux qui ne rentrent en
aucune des catégories précédentes.
Ecarts de Les gains et pertes latents, dus aux variations des cours de • Les gains et pertes de change latents sont comptabilisés au bilan
conversion monnaies étrangères, sont comptabilisés directement dans le dans des comptes d’écart de conversion.
résultat comptable. Ils ont une incidence directe sur le résultat. Les • Une provision pour risque de change est constatée, en cas de perte
transactions en monnaie étrangères sont comptabilisées comme suit latente.
: • Le gain de change latent n’est pas intégré dans le résultat
• Evaluation en utilisant le cours de change à la date de transaction ; comptable, mais il est pris en compte dans la détermination du
• Evaluation en utilisant le cours de clôture à la date de clôture pour résultat fiscal.
les éléments monétaires, et celui du jour de la transaction pour les • Conversion au taux de clôture.
éléments non monétaires ; • Impact sur résultat comptabilisé uniquement pour perte de
• Les écarts de change sont comptabilisés dans le compte de change latente.
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résultat ;
• Conversion au taux de clôture ;
• Impact sur résultat comptabilisé.
Provisions • L’actualisation des provisions est obligatoire. • L’actualisation des provisions n’est pas obligatoire.
• Il y a une précision pour l’estimation des flux futurs, l’actualisation• Absence de disposition expresse concernant l’évaluation des
et les informations à fournir. provisions. Elle est généralement faite avec approximation.
• Les provisions pour grosses réparations ne sont pas permises par • Une provision pour grosses réparations et obligatoirement
les normes internationales. constituée si elle est destinée à couvrir des charges importantes qui
• Selon la norme 37, une provision ne doit être comptabilisée que si ne présentent pas un caractère annuel et ne peuvent être assimilées
les conditions ci-dessous sont respectées : à des frais courants d'entretien et de réparation.
Un passif résultant d’événements passés ; • Les provisions pour grosses réparations, qui ne respectant pas la
Une obligation actuelle qui aboutira à une sortie de ressources ; condition première de IAS 37, sont autorisées par la réglementation
La probabilité d’évaluer de façon fiable le montant de l’obligation. comptable marocaine. Les provisions pour grosses réparations ne
sont pas permises par les normes internationales. L’approche par
composante au niveau de la gestion des immobilisations permet de
combler les impacts de cette non autorisation.
• Le principe de prudence, qui est à la base de dotation de provision.
Impôts différés La norme IAS 12, préconise la comptabilisation des impôts différés Les impôts différés ne sont comptabilisés au Maroc que dans les
dans les comptes sociaux et dans les comptes consolidés. Elle impose comptes consolidés. Dans les comptes sociaux, seul est comptabilisé
la comptabilisation de passif et actif d’impôts différés basés sur des l’impôt courant { payer au titre de l’exercice concerné.
conséquences fiscales futures des
différences temporelles taxables.
Avantages du • Leur comptabilisation est obligatoire. Ne font pas l’objet d’une normalisation comptable directe et précise
personnel • Des provisions pour risques et charges peuvent être comptabilisées au Maroc.
(engagement de retraite par exemple).
• Les informations complémentaires relatives aux avantages du
personnel et exigées sont très détaillées par rapport à ce qui est exigé
pour les provisions pour risques et charges au Maroc.
Evènements • Les corrections d’erreurs postérieures à la date de clôture et les • Les corrections d’erreurs, postérieurs { la date de clôture, sont {
postérieurs à la changements de principes comptables sont comptabilisées en comptabiliser en compte de résultat.
date de clôture ajustant les capitaux propres du bilan d’ouverture.
• Le principe comptable d’intangibilité du bilan d’ouverture n’est pas
respecté.
• Autorisation de comptabilisation des ajustements en résultat de
l’exercice avec une présentation pro forma des exercices antérieurs
retraités en annexe.
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III.2. Normes d’audit 4. Conflit d’intérêts : le commissaire aux comptes évite toute
situation de conflit d’intérêts. Tant { l’occasion qu’en
dehors de l’exercice de sa mission, le commissaire aux
Le code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes évite de se placer dans une situation qui
comptes établis par la CNCC française, met en relief 7 principes compromettrait son indépendance { l’égard de la personne
fondamentaux de comportement des CAC : ou de l’entité dont il est appelé { certifier les comptes ou
qui pourrait être perçue comme de nature à compromettre
1. Intégrité : le commissaire aux comptes exerce sa profession l’exercice impartial de cette mission ;
avec honnêteté et droiture. Il s’abstient, en toutes
circonstances, de tout agissement contraire { l’honneur et à 5. Compétence : le commissaire aux comptes doit posséder les
la probité ; connaissances théoriques et pratiques nécessaires à
l’exercice de ses missions. Il maintient un niveau élevé de
2. Impartialité : dans l’exercice de ses missions, le compétence, notamment par la mise à jour régulière de ses
commissaire aux comptes conserve en toutes circonstances connaissances et la participation aux actions de formation ;
une attitude impartiale. Il fonde ses conclusions et ses
jugements sur une analyse objective de l’ensemble des 6. Confraternité : dans le respect des obligations de la mission
données dont il a connaissance, sans préjugé ni parti pris. Il de contrôle légal, les CAC entretiennent entre eux des
évite toute situation qui l’exposerait { des influences rapports de confraternité. Ils se gardent de tout acte ou
susceptibles de porter atteinte à son impartialité ; propos déloyal { l’égard d’un confrère ou susceptible de
ternir l’image de la profession ;
3. Indépendance : le commissaire aux comptes doit être
indépendant de la personne ou de l’entité dont il est appelé 7. Discrétion : le CAC respecte le secret professionnel auquel
{ certifier les comptes. L’indépendance du commissaire aux la loi le soumet. Il fait preuve de prudence et de discrétion
dans l’utilisation des informations qui concernent des
comptes se caractérise notamment par l’exercice en toute personnes ou entités { l’égard desquelles il n’a pas de
liberté, en réalité et en apparence, des pouvoirs et des mission légale. Il ne communique les informations qu’il
compétences qui lui sont conférés par la loi ; détient qu’aux personnes légalement qualifiées pour en
connaître.
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Sont aussi tenues de designer un commissaire aux comptes au Article 161 de la loi sur les SA
moins, les sociétés en nom collectif et les sociétés à responsabilité
1. Les fondateurs, apporteurs en nature, bénéficiaires d'avantages
limitée, dont le chiffre d'affaires, à la clôture d'un exercice social, particuliers ainsi que les administrateurs, les membres du conseil de
dépasse le montant de cinquante millions de dirhams, hors taxes. surveillance ou du directoire de la société ou de l'une de ses filiales ;
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Si l'une des causes d'incompatibilité ci-dessus indiquées survient Dans le cas où la mission est dévolue à plusieurs commissaires aux
en cours de mandat, l'intéressé doit cesser immédiatement comptes, ceux-ci établissent soit une lettre de mission commune,
d'exercer ses fonctions et en informer le conseil d'administration soit des lettres de mission individuelles.
ou le conseil de surveillance, au plus tard quinze jours après la
survenance de cette incompatibilité. Lorsque le CAC d’une personne ou entité qui établit des comptes
consolidés ou combinés est également commissaire aux comptes
Les cas ci-dessus d’incompatibilité peuvent exercer la fonction de d’une ou plusieurs personnes ou entités du même ensemble, il
CAC après l’expiration d’une durée de 5 ans de la cessation de leur apprécie s’il convient d’établir une lettre de mission commune {
fonction initiale (associé, salarié, etc.). plusieurs de ces personnes ou entités.
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Le rappel des informations et documents que la personne N.B 2 : l’inexécution, par le commissaire aux comptes, de l’un de
ou l’entité doit lui communiquer ou mettre { sa ses engagements, en vertu de la lettre de mission, engage sa
disposition ; responsabilité contractuelle6 (ex : l’absence du contrôle du rapport
de gestion destiné { l’assemblée générale).
Le souhait de recevoir une confirmation écrite des organes
dirigeants de la personne ou de l’entité pour ce qui
concerne les déclarations faites au CAC en lien avec sa
mission ;
Le budget d’honoraires ainsi que les conditions de
facturation.
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Localisation de l’entreprise repérer les caractéristiques et Fournisseurs et clients de l’entreprise voir si l’entreprise
les spécificités de son environnement géographique sur le se trouve dans une situation de dépendance vis-à-vis de ses
plan, notamment, commercial et concurrentiel. fournisseurs et/ou clients. Evaluer le risque d’augmentation
du taux de change8 dans le cas de fournisseurs étrangers
Secteur d’activité de l’entreprise repérer les particularités (import) et de diminution du taux de change dans le cas de
du secteur d’activité de l’entreprise (on aborde { ce stade clients étrangers (export).
les produits de l’entreprise également)7.
Aspects fiscales de l’entreprise étudier les documents
Concurrents de l’entreprise est ce qu’il s’agit d’un secteur fiscales relatives { l’entreprise, entre autres la vérification
en monopole ou en concurrence, réglementé ou non… ? Un de son "identification fiscale" pour s’assurer que la situation
secteur réglementé est un secteur protégé contre la fiscale de l’entreprise est saine/régulière par rapport au fisc.
concurrence où les entreprises qui y font parti payent des
9
droits importants (barrières { l’entrée) pour qu’elles soient, Aspects sociaux de l’entreprise étudier la politique
bien entendu, protégées contre la concurrence, ex : secteur sociale de l’entreprise vis-à-vis de son environnement et de
de télécommunications et de l’activité hôtelière au Maroc. ses salariés. Il s’agit de déduire la probabilité d’occurrence
Un secteur réglementé peut être un secteur dont l’entrée des risques sociaux tels que les grèves. Par ailleurs, il est
est libre mais le fonctionnement est réglementé, c’est le cas nécessaire de savoir s’il y a entre l’entreprise et les syndicats
ainsi des produits de grande consommation (produits de des contrats et œuvres sociales. Enfin, parmi les documents
base), on y ajoute également le transport urbain qui essentiels à y référer sur ce point, il y a le tableau de bord
appartient à la communauté urbaine. Toujours au niveau social ainsi que le droit du travail permettant de vérifier
de la concurrence, il faut étudier entre autres : éventuellement la conformité de la politique sociale de
l’entreprise par rapport à la loi en vigueur.
Produits de l’entreprise : leurs caractéristiques et
positionnement face à la concurrence ;
8
Recherches & développement : quels efforts déployés Afin de faire face aux risques du taux de change, l’entreprise peut avoir recours au
marché { terme (qui est toujours accompagné d’une assurance), ou aux crédits
par l’entreprise en la matière ? documentaires avec lesquels on travaille d’ailleurs au Maroc.
9
Les aspects sociaux de l’entreprise relèvent aussi bien de l’environnement économique
que de l’environnement interne de l’entreprise, ils font également référence { la notion
7
A cet égard, l’auditeur peut avoir recours au centre marocain des conjonctures. de Responsabilité Sociale de l’Entreprise (RSE).
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N.B : parmi les points essentiels { étudier par l’auditeur, qui 3. Demander { l’entreprise où se situe son actif (cites
relèvent de l’environnement { la fois économique et interne de d’emplacement), question qui doit être posée durant
l’entreprise, est l’historique de celle-ci. Ce dernier permet de cette phase. Dans le cas où il s’avère qu’un actif est
retracer l’évolution de l’entreprise depuis sa naissance sur le plan
comptabilisé mais qu’il ne figure pas dans le cite
interne et externe et par rapport aux différents volets (financier,
économique, commercial, etc.). déclaré par l’entreprise, l’auditeur est censé
demander { l’entreprise de lui communiquer tous les
actes de location dont elle dispose car cette option est
I.1.2. Environnement interne de l’entreprise
valable, autrement dit, il se peut que l’entreprise loue
cet actif à une autre entreprise10 (sur le plan juridique,
Parmi les points à étudier à cet égard, on cite : il est permis { l’entreprise de louer une partie de son
actif à une autre entité).
Patrimoine de l’entreprise on entend par patrimoine tout
l’actif de l’entreprise dans le sens comptable mais restreint Répartition des tâches et responsabilités au sein de
{ son actif immobilisé (pas d’AC ou de TA). Pour l’entreprise qui détient le pouvoir décisionnel
déterminer le patrimoine de l’entreprise, l’auditeur doit (notamment en matière financière) ? quel est le niveau de
suivre les étapes suivantes : qualification du personnel de la fonction comptable et
financière (étudier l’adéquation : profil/poste11) ?...
1. Procéder à une classification du patrimoine de
l’entreprise et prendre l’ensemble de son actif Politiques fonctionnelles de l’entreprise avoir une idée
immobilisé sur 3 ans ; sur les perspectives d’avenir, les objectifs ainsi que les
2. Voir quelle relation juridique lie l’entreprise { son
moyens alloués déclinées par fonction, notamment celle
patrimoine en vue d’anticiper les risques externes que financière, commerciale, de production et de GRH.
l’entreprise peut rencontrer, ex : retard de paiement
dans le cas de location des immobilisations. Aussi, il
faut vérifier le montant des amortissements qui est la 10
A noter que ce n’est pas de l’affaire de l’auditeur de donner une réponse mais plutôt de
contrepartie de possession des immobilisations en justifier la réponse (par exemple dans le cas concerné, l’auditeur est censé uniquement
justifier la location par l’entreprise de cet actif { une autre entreprise).
termes de charges (charges fictives non décaissables
11
supportées par l’entreprise) ; Là-dessus, il ne faut pas étudier les dossiers de quelques responsables précis
uniquement, mais si possible de l’ensemble du personnel de la fonction comptable et
financière en vue de vérifier si les choses passent pareillement pour tous les employés.
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Structure financière de l’entreprise à ce stade, l’auditeur précédemment (audits antérieurs internes ou externes)
doit étudier notamment les questions suivantes : existent toujours. Parmi ces méthodes on cite à titre
d’exemple, les écritures de régularisation, qui, quand elles
Demander { l’entreprise ses comptes bancaires pour sont fréquentes remettent en cause la qualification du
voir s’ils sont au nom de l’entreprise ou non (comptes personnel chargé de la comptabilité. Dans ce cas, l’auditeur
personnels) et donc voir si l’entreprise a la possibilité doit prendre attention des autres écritures de même12.
de signer des chèques. Ceci permet de prendre une
idée sur les découverts bancaires et le risque Structure du Conseil d’administration ou du Directoire et
d’imbrication entre les fonds sociaux et personnels ; Conseil de surveillance il faut connaitre et vérifier, entre
Voir si l’entreprise arrive à honorer ses engagements autres, les éléments qui suivent :
en termes d’endettement (capital emprunté+intérêts)
et de taux de change (en cas d’import/export) ; Composition légale du conseil d’administration ou du
Etudier quelques ratios de la structure du passif, de directoire et conseil de surveillance : le nombre min
liquidité, d’équilibre financier et de rentabilité doit être toujours sauvegardé ;
(rentabilité d’exploitation, économique et financière). Relations (de pouvoir) entre les membres : consulter
Cette question sera approfondie au niveau de la les PV des assemblées générales ;
prochaine étape de revue analytique des comptes. Appel à des interlocuteurs externes : dans certains
cas, l’entreprise peut faire appel { un expert externe
I.1.3. Règles et méthodes spécifiques à l’activité pour clarifier certains points lors des assemblées.
Ces règles sont tirées principalement des éléments suivants : I.2. Les dossiers de travail
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Améliorer l'efficacité de la mission en permettant un suivi 2. Dossier de l'exercice : constitué des feuilles de
régulier de l'avancement des travaux ; travail établies par le CAC et ses collaborateurs valables
Permettre la supervision du travail et la transmission de pour un seul exercice.
l'information ;
Justifier les conclusions tirées et apporter la preuve des Le dossier permanent de la mission se compose d’un certain
diligences effectuées. nombre de documents relatifs { l’entreprise auditée, {
savoir essentiellement :
Il est recommandé ainsi aux CAC de tenir des dossiers de travail
contenant des documents relatifs à la société ainsi que la date et la Statut de l’entreprise à chercher auprès du greffe du
durée de leurs interventions et de celles de leurs collaborateurs. tribunal de commerce s’il existe, si non auprès du tribunal
Les travaux effectués par le CAC doivent faire l’objet de de 1ère instance, ensuite il faut comparer le document
renseignements suffisants consignés dans les dossiers afin de obtenu avec celui fourni par l’entreprise. Aussi, il faut
justifier que les normes ont été appliquées de façon satisfaisante. vérifier s’il y a une incohérence entre le statut et le capital
social. Il ne manque pas { ce stade d’accorder une attention
Les dossiers de travail constituent une documentation efficace aux particularités du caractère familiale de la structure
pour une prise de connaissance générale de l’entreprise et la d’entreprise (cas des entreprises familiales) et de la
planification de la mission lors des exercices ultérieures. Ils sont présence étatique éventuellement (cas des entreprises
indispensables lorsque les travaux d’audit ont été délégués afin de publiques ou semi-publiques, voire aussi des entreprises où
pouvoir exercer une supervision effective. De même, la tenue des l’Etat détient une part relativement importante). Les statuts
dossiers de travail est indispensable lorsque les travaux peuvent de l’entreprise permettent d’avoir une idée sur son aspect
être utilisés par d’autres CAC avec lesquelles le secret juridique relatif à sa naissance.
professionnel peut être partagé. Il sera en général utile de classer
l’information dans deux dossiers séparés : Etats de synthèse pas uniquement de l’année en cours mais
aussi des années antérieures (3 derniers exercices au
1. Dossier permanent : contient les documents à caractère minimum). Outre, il faut examiner les actes d’acquisition
permanent, c’est-à-dire utilisables pendant toutes la durée des immobilisations pour vérifier ci ceux-ci correspondent
du mandat, même si des mises à jour sont parfois { l’objet social de l’entreprise.
nécessaires ;
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statuts de l’entreprise, le compte « capitaux propres » sera Immobilisations (notamment corporelles) : là-dessus, il
un compte à ne pas certifier. faut vérifier la cohérence entre l’activité de l’entreprise et le
type ainsi que la valeur des immobilisations détenues, ex :
Réserves : demander de quel type de réserves s’agit-il ? si on est face { une entreprise de type industriel et qu’il n’y
a pas d’immobilisations relatives au matériel technique ou
Résultat : au cas où le montant du résultat de l’année N-1 ne industriel, il faut poser directement la question : comment
correspond pas à la somme des réserves + report à nouveau l’entreprise fonctionne ?? A cet égard, on peut imaginer
de l’année N, on déduit qu’il y a eu lieu { une distribution que l’entreprise fonctionne { l’aide de la soutraitance (il
de dividendes chose qui ramène à vérifier les PV des AGO. faut vérifier dans ce cas les redevances relatives à la
soutraitance au niveau du CPC) ou encore que l’AGO a
Emprunts auprès des établissements de crédits : les cas modifié les statuts de l’entreprise et donc son activité !13.
suivants peuvent être rencontrés :
Matériel de transport : vérifier la liste des engins, voire la
Les emprunts présentent un % important du composition de ce compte s’il est composé de matériels
financement permanent alors qu’on ne constate pas nécessaires au fonctionnement de l’entreprise ou autres.
la contrepartie en termes d’actif immobilisé ??
Le montant des emprunts est le même entre l’année Mobilier/matériel de bureau : voir la composition du poste.
N et N-1 et là il y a 3 situations : (1) soit qu’il s’agit
d’une erreur, c’est-à-dire que l’entreprise a contracté Amortissements des immobilisations : vérifier l’exactitude
en fait un seul emprunt, (2) soit que les échéances des montants déclarés en tenant compte de la valeur des
n’ont pas été payées et l{ il faut voir la situation du immobilisations afférentes, de leur durée de vie et de la
compte « banque » et « caisse » ; s’il s’avère que leur modalité d’amortissement appliquée14.
situation est aisée on se trouve donc face à un "argent
endormis" ! (3) La dernière possibilité est s’il s’agit 13
Au niveau de l’étude des immobilisations, il y a le cas où l’entreprise a procédé { une
d’un autre emprunt, dans ce cas il convient de vérifier délocalisation, il faut vérifier le sort réservé aux immobilisations situées dans l’ancien
site surtout en termes de fond commercial et de constructions.
s’il y a, en contrepartie, une augmentation au niveau
14
des immobilisations entre les deux années. Dans le cas de constations d’erreurs au niveau des amortissements, il faut faire
attention au fait que les opérations de provisions et d’amortissements sont des
opérations avec lesquelles l’entreprise cherche des fois { dissimuler sa situation soit pour
refléter une bonne santé ou, au contraire, pour faire apparaitre une situation déficitaire.
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significatifs suite { la prise de connaissance de l’entreprise sera multiplié par le % de l’erreur tolérable définit par le
et de la revue analytique des comptes, l’auditeur est amené manuel d’audit du cabinet du CAC pour obtenir le montant
à prendre la limite inférieure de la fourchette généralement de l’erreur tolérable. Ainsi les comptes qui représentent un
utilisée, ex : 0,5% du CA au lieu de 1%. Dans le cas solde supérieur à ce montant sont considérés comme
contraire, c’est plutôt la limite supérieure. significatifs, par contre, ceux qui présentent un solde
2. Après avoir décidé du taux à retenir pour chaque agrégat inférieur au montant de l’erreur tolérable ne feront pas
(limite inférieure ou supérieure), l’auditeur procède par l’objet d’un examen détaillé.
remplir le tableau ci-après :
N.B 1 : l’erreur tolérable est définie comme étant le montant
Exercice maximum d’erreurs dans un compte, qui, additionnée avec les
Base Taux retenu Moyenne
N N-1 N-2 N-3 erreurs des autres comptes, ne remet pas en cause la fiabilité des
Résultat courant états financiers. La détermination des erreurs tolérables est faite
Entre 5 et 10% 5 ou 10% A B C D (A+B+C+D)/4
en fonction de la facilité de contrôle de certains postes, en liaison
Variation — ...% ...% ...% ...% —
CA avec l’étude des risques, et selon la probabilité que le client corrige
Entre 0,5 et 1% 0,5 ou 1% ou non les erreurs. Enfin, l’erreur tolérable est fixée afin
Variation — ...% ...% ...% ...% — d’identifier les comptes et groupes de comptes significatifs.
Capitaux propres
Entre 1 et 2% 1 ou 2%
Variation — ...% ...% ...% ...% — N.B 2 : le % de l’erreur tolérable définit par le manuel d’audit du
Actif total cabinet est présenté sous forme d’intervalle auquel il faut
Entre 0,5 et 1% 0,5 ou 1%
appliquer la règle qui fait que la base retenue est inversement
Variation — ...% ...% ...% ...% —
proportionnelle au risque d’audit.
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risques, voire les cycles à étudier en profondeur lors des Informations comptables ;
ou non de dispositifs de contrôle interne jugés efficaces. Orientation du programme de travail et des travaux à
entreprendre ;
Équipe chargée de l’audit ;
III.2. Moyens Budget : honoraires hommes/jours, déplacements ;
Dates et délais à respecter ;
Les moyens se distinguent entre les ressources humaines, Rapports à émettre.
temporelles et logistiques comme suit :
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5. L'obligation de se conformer aux lois et règlements en D'assurer la sincérité et la fiabilité des informations
vigueur : la pratique d’une veille juridique afin que toute enregistrées dans les comptes, donc la qualité des comptes.
modification significative soit transmise aux acteurs
concernés dans les meilleurs délais afin de pouvoir Tenu d'une obligation de moyens le conduisant à travailler par
travailler sur les modifications requises. sondage (au niveau de l’analyse des comptes), le CAC ne peut que
rarement tirer du seul contrôle des comptes la confiance
Ci-jointe, une illustration simple des objectifs poursuivis par le nécessaire à la certification qui lui est demandée par la loi. Cela
contrôle interne dans le cadre de la fonction comptable et justifie l'importance attachée à l'évaluation du contrôle interne.
financière :
L'existence dans une entreprise d'un système de contrôle interne
rationnellement conçu et correctement appliqué constitue une
Identifier, analyser, gérer les
risques très sérieuse présomption de la fiabilité des comptes, c'est-à-dire
de la coïncidence entre les données comptables et la réalité.
Mettre en place Identifier et N.B : alors qu'une pièce justificative apporte la preuve directe de
Clarifier les Fiabiliser les des dispositifs corriger les
responsabilités informations de prévention dysfonctionne- la réalité d'une opération, le contrôle interne apporte une preuve
des risques ments indirecte de l'enregistrement correct de toutes les opérations.
L’importance du contrôle interne vient du fait qu’il permet : Le sondage qui est une technique essentielle dans le cadre de la
mission d'audit du CAC s’applique { ce niveau. Tenu d'une
Le suivi et l'amélioration de l'efficacité et de l'efficience en obligation de moyens, et non de résultat, le CAC n'a pas à vérifier
matière de gestion ; toutes les opérations qui relèvent du champ de ses missions, ni à
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rechercher systématiquement toutes les erreurs et irrégularités Toutes les opérations enregistrées soient :
qu'elles pourraient comporter. L’objectif du CAC consiste plutôt à Correctement totalisées ;
acquérir un degré raisonnable d'assurance quant à l'opinion qu'il Correctement centralisées.
est appelé à formuler.
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Certifier les comptes, cela veut dire qu’il n’a pas dégagé des
observations qui affectent l’image fidèle de l’entreprise ;
Ne pas certifier les comptes cas où il existe des anomalies
affectant la régularité des comptes, l’image fidèle ou le
patrimoine de l’entreprise ;
Certifier les comptes avec réserve si la régularité des
comptes est saine, l’image fidèle n’est pas affectée et le
patrimoine est sauvegardé mais avec des anomalies qui
peuvent encourir l’entreprise des risques et pénalités.
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Sommaire -2-
I.1.1. Environnement économique de l’entreprise - 24 -
Préambule : Notion d’Audit comptable et financier -3- I.1.2. Environnement interne de l’entreprise - 26 -
I.1.3. Règles et méthodes spécifiques { l’activité - 27 -
I. Qu’est ce que l’Audit ? -3- I.2. Les dossiers de travail - 27 -
II. Généralités sur l’Audit comptable et financier -4- II. Identification des domaines et systèmes - 29 -
II.1. L’Audit comptable et financier interne -4- significatifs
II.2. L’Audit comptable et financier externe -5- II.1. Revue analytique des comptes - 29 -
II.3. Audit comptable et financier interne Vs Audit -5- II.2. Identification préliminaire des zones de risques - 32 -
comptable et financier externe III.2.1. Risques généraux liés { l’entreprise - 32 -
III. L’Audit externe et missions du commissaire aux -7- III.2.2. Risques spécifiques liés à la nature des opérations - 32 -
compte III.2.3. Risques spécifiques liés au fonctionnement de - 33 -
III.1. Normes comptables - 10 - l’entreprise
III.2. Normes d’audit - 15 - III.2.4. Risques liés { l’auditeur - 33 -
II.3. Calcul du seuil de signification - 33 -
Etape préliminaire : Faisabilité et acceptation de la mission - 16 -
III. Elaboration du plan de mission - 36 -
III.1. Objectifs - 36 -
I. Nomination et nombre des CAC - 16 -
III.2. Moyens - 36 -
II. Conditions et incompatibilités pour l’exercice de - 17 -
la fonction de CAC Etape 2 : Evaluation du contrôle interne - 37 -
III. Etablissement de la lettre de mission - 18 -
Etape 3 : Contrôle des comptes - 40 -
Etape 1 : Orientation et planification - 20 -
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How wonderful are the Fairest Names !
They help us to be successful in this life ;
God Says : {And He Is with you wherever you are. And Allah, of what you do, is
Seeing} (Al-Ĥadīd, 4)… "The All-Watching - Ar-Raqib" Sees everything you do. Bearing it in mind
whenever acting in life.
Be sure that God is Watching and Witnessing your deeds all the time while you are walking,
laughing, eating, sleeping or working… and that He Will thank you whensoever you do a good
deed for the sake of Allah.
And because He Is "The Ever Thankful and Supreme Rewarder - Al-Shakour", you give Him a
simple deed, but He Thanks you doubled and multiplied many times : {If you loan Allah a goodly
loan, He Will multiply it for you and Forgive you. And Allah is Most Appreciative and Forbearing}
(At-Taghābun, 17) … This name boosts your determination to worship God, provide, build and reform.
Some may already know those God’s Names, but they should go by them in life.
By Maryam RAHOU