1

UNIVERSITE LIBRE DE TUNIS

SUPPORT DE COURS :
CONTROLE INTERNE ET
AUDIT FINANCIER

CHAPITRE I : LES CONCEPTS

FONADAMENTAUX DE L’APPROCHE PAR LES
RISQUES

 LE FONDEMENT DE L’APPROCHE PAR LES

RISQUES

 LES ASSERTIONS D’AUDIT

 LE SEUIL DE SIGNIFICATION

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 UNIVERSITE LIBRE DE TUNIS 2

CHAPITRE I : LES CONCEPTS

FONADAMENTAUX DE L’APPROCHE PAR
LES RISQUES
Références de travail :
 ISA 200 : Objectifs et principes généraux en matière d’audit d’états financiers
 ISA 315 : Compréhension de l’entreprise et de son environnement et appréciation des
risques d’inexactitudes significatives ;
 ISA 320 : Caractère significatif en matière d’audit
 ISA 330 : les procédés de mise en œuvre par l’auditeur en réponse à son appréciation
des risques
SECTION I : LE FONDEMENT DE L’APPROCHE PAR LES RISQUES

1.1. Notion du risque et de l’assurance raisonnable en matière d’audit

Le processus de production de l’information comptable et financière au sein de l’entreprise

dicte à l’auditeur une approche d’audit comprenant essentiellement 4 grandes étapes :

Etape 1 : La prise de connaissance générale et la planification

Etape 2 : L’évaluation du système de contrôle interne
Etape 3 : La réalisation des tests de validation des comptes
Etape 4 : Synthèse des conclusions et rédaction de l’opinion

Processus de production de l’information financière : approche par les risques

évènements et
transactions

pièces
justificatives

système de traiement
et controles internes

système
comptable

Etats
financiers

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 3

L’approche par les risques qui privilégie une méthodologie basée sur l’efficience et l’efficacité
des travaux d’audit basée sur l’estimation du risque d’audit auquel se trouve confronter le
professionnel c’est-à-dire le risque pour que l’auditeur exprime une opinion favorable sur
des états financiers contenant des anomalies significatives.

1.1.1. La notion de l’assurance raisonnable en audit

L’objectif de l’auditeur dans l’approche d’audit par les risques est d’obtenir l’assurance
raisonnable que les états financiers ne contiennent pas d’anomalies significatives, que celles
ci résultent de fraudes ou d’erreurs.
L'assurance raisonnable est à considérer pour la totalité du processus d'audit. Il s'agit d'un
niveau élevé, mais non absolu, d'assurance. L'auditeur ne peut pas fournir une assurance
absolue en raison
 des limitations inhérentes au travail à accomplir,
 au jugement professionnel requis,
 à la nature des éléments probants à examiner.
Le concept d’assurance raisonnable inclut de façon implicite le fait qu’il existe un risque que
l’opinion exprimée puisse être inappropriée.
Le risque que l’auditeur exprime une opinion inappropriée sur les états financiers erronés de
façon significative est appelé « risque d’audit ». L’auditeur réduit le risque d’audit en
définissant et en mettant en œuvre des procédures d’audit afin de recueillir des éléments
probants suffisants et appropriés lui permettant de tirer des conclusions raisonnables sur
lesquelles fonder son opinion.
L’assurance raisonnable est obtenue lorsque l’auditeur a pu réduire le risque d’audit à
un niveau faible acceptable.
Un auditeur ne peut obtenir d’assurance absolue du fait de l’existence de limitations inhérentes
à l’audit qui restreignent la possibilité pour l’auditeur de détecter des anomalies significatives.
Ces limitations résultent de facteurs tels que :
- L’utilisation des sondages
- Les limitations inhérentes au contrôle interne
- Le fait que la plupart des éléments probants sont persuasifs plutôt que concluants
- L’exercice par l’auditeur du jugement professionnel

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 4

1.1.2. La notion du risque : risque d’audit ou risque de mission

L’ISA 200 définit le risque d’audit comme étant : « le risque que l’auditeur exprime une opinion
incorrecte du fait d’erreurs significatives contenues dans les états financiers. Il se subdivise en
trois composantes : le risque inhérent, le risque de non contrôle et le risque de non détection
».

 L’environnement de l’entreprise est « propice à l’existence et à la création d’erreurs

dans les données financières. Il s’agit aussi bien de l’environnement interne qu’externe
de l’entreprise. C’est l’expression du risque inhérent qui est afférent à l’entreprise.
 Le système de contrôle interne (SCI) et le système comptable ne permettent pas
d’empêcher ou de détecter les erreurs ou omissions : c’est le risque de contrôle ou de
non contrôle qui est afférent à l’entreprise.
 L’auditeur met une approche qui ne permet pas de détecter ces erreurs ou que, bien
qu’elle les détecte, son interprétation et son jugement de ces erreurs ne sont pas appropriés
aux situations rencontrées : c’est le risque de détection ou de non détection

Le risque d’audit peut donc être défini comme étant une association entre les risques afférents à
l’entreprise et celui afférents à l’auditeur. L’auditeur doit planifier et réaliser la mission de
manière à ramener le risque de mission (risque d’audit) à un niveau suffisamment faible pour
être acceptable et compatible avec l’objectif de certification.

Le cadre conceptuel des normes internationales d’audit définit le risque de mission ou le risque
d’audit par ses composantes qui sont comme suit : le risque d’anomalie significatives et le risque
de non détection.
1. Le risque d’anomalies significatives: Risque inhérent * Risque lié au contrôle :
(RI*RLC)

Le risque inhérent et le risque lié au contrôle sont des risques propres à l’entité ; ils existent
indépendamment de l’audit des états financiers. (ISA200)

Les normes ISA ne se réfèrent généralement pas au risque inhérent et au risque lié au contrôle
séparément, mais plutôt en terme d’évaluation globale du « Risque d’Anomalies
Significatives ».

A/ Risque inhérent : la susceptibilité de l’information à contenir des erreurs significatives, en

supposant qu’il n’y a aucun contrôle y relatif.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 5

On peut distinguer deux grandes catégories de facteurs de risque inhérents :

 Les facteurs de risque inhérent au niveau des soldes des comptes
 Les facteurs de risque inhérent généraux concernant l’ensemble de l’entité ou
son environnement

 Les facteurs de risque inhérent au niveau des soldes des comptes (assertion)

Les principaux facteurs pouvant donner lieu à un risque d’erreurs significatives dans une
assertion particulière, dans le solde d’un compte ou d’une catégories d’opérations peuvent
être regroupés de la façon suivante :

 Les calculs complexes sont plus susceptibles de comporter des erreurs que les calculs
simples
 Estimations comptables : les évaluations faisant appel au jugement des dirigeants,
peuvent être effectuées sur la base de critères subjectifs et arbitraires (les provisions, les
charges à répartir sur plusieurs exercices…) les comptes alimentés par des estimations
comptables présentent des risquent plus élevés que les comptes constitués de données de
nature courante.
 Les progrès technologiques peuvent rendre obsolète un produit ce qui augmente le
risque de surévaluation des stocks.
 Fréquence de l’élément comptabilisé :
 Méthodes d’évaluation : valorisation des stocks industriels résultant d’un système
compliqué de comptabilité analytique, évaluation des en cours dans les entreprises de
travaux publics, comptabilisation des produits et des stocks dans le cadre d’un contrat de
construction
 Difficulté de comptage, mesure, pesage de certains stocks, c’est le cas des poissons dans
l’eau, des cultures dans le sol, d’un stock d’huile, de phosphate ou de ciment….
 Une insuffisance de fonds de roulement pour poursuivre l’exploitation
 Facteurs généraux pour l’ensemble de l’entité
Facteurs liés au secteur d’activité

 Réglementation particulière et complexe (secteur bancaire, assurance…)

 Activité saisonnière (hôtels, sociétés agricole…) l’entreprise peut connaître des
périodes de pointe concernant son activité toute entière ou une partie de celle-ci. Une
telle situation peut être source de pression sur le système de contrôle interne pendant

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 6

lesdites périodes de pointe du fait de l’accroissement du volume des opérations

traitées.
 Industrie à évolution technologique rapide (politique de recherche développement,
problème d’obsolescence)
 Etat du secteur d’activité (secteur porteur ou en déclin, secteur fortement concentré,
secteur caractérisé par un nombre important de défaillances d’entreprises…)

Facteurs spécifiques à l’entité

 Situation juridico-économique et financière : problème de trésorerie, dépendance

vis-à-vis d’un certain nombre de clients ou de fournisseurs, litiges en cours, problèmes
des parties liées, éparpillement des implantations géographiques…
 Organisation interne de l’entité : absence de manuel de procédures, absence de
contrôle budgétaire, absence d’une cellule d’audit interne quand la taille de l’entité le
nécessite, utilisation de systèmes informatiques très sophistiqués…
 Direction de l’entreprise : intégrité des dirigeants, leur profil (connaissances et
expériences), politique de rémunération du personnel dirigeant, pressions inhabituels
exercées sur la direction et notamment les circonstances qui pourraient les inciter à
manipuler les comptes (changement au sein de l’équipe dirigeante intervenu durant
l’exercice, entreprise au bord de la faillite, entreprise cotée intéressée par une bonne
performance boursière.).

B/ Le risque lié au contrôle

Le risque lié au contrôle correspond à la possibilité que les systèmes comptables et de

contrôle interne en place ne permettent ni de prévenir ou détecter ni de corriger à temps
une anomalie dont le montant, seul ou cumulé à d’autres anomalies, est significatif.

Ce risque dépend de l’efficacité, de la conception et du fonctionnement du contrôle

interne destiné à atteindre les objectifs de l’entité relatifs à l’établissement des états
financiers.

Certains risques liés au contrôle subsisteront toujours du fait des limites inhérentes à la
conception et au fonctionnement du contrôle interne.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 7

Il existe deux types de contrôles internes à savoir les contrôles de détection et les
contrôles de prévention.

 Les contrôles de prévention

Le contrôle de prévention est un contrôle instauré par l’entreprise pour prévenir ou

encore empêcher la survenance d’erreurs d’anomalies ou irrégularités. C’est un contrôle
à priori et fonctionne généralement au moment de l’exécution de l’opération.

Ces contrôles sont ceux mis en œuvre avant ou en cours d’exécuter une opération, d’un
ensemble d’opérations, d’une tâche ou d’un traitement donné.
Ils sécurisent instantanément les traitements de données, qu’ils soient des créations de
données nouvelles, des modifications ou des suppressions de données existantes.

Exemples de contrôle de prévention :

- Restriction d’accès au système d’information et au système comptable en
général
- Restriction d’accès à un sous- système ou une application
- Restriction d’accès à l’intérieur d’une application
- Restriction d’accès à certains comptes de comptabilité
- Restriction d’accès à l’édition de certains états

Les contrôles de prévention sont généralement automatisés du fait de leur caractère

systématique et de leur fréquence permanente.

 Les contrôles de détection

Un contrôle de détection est un contrôle instauré par l’entreprise pour détecter les erreurs,
anomalies ou irrégularités qui se sont produites malgré l’existence ou non des contrôles de
prévention.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 8

Les contrôles de détection sont généralement des contrôles à postériori qui sont ceux mis en
œuvre après l’exécution d’une opération, d’un ensemble d’opérations, d’une tâche ou d’un
traitement donné.

Ils sécurisent les entrées de données, qu’elles soient des créations de données nouvelles, des
modifications ou des suppressions de données existantes effectuées selon des périodicités
prédéfinies. Ils sécurisent aussi les sorties de données, selon des moyens de contrôles de
cohérence croisés de totaux…

Exemples de contrôle de détection

- Edition des journaux de saisie journalière

- Liste des comptes en erreur de solde
- Sauvegardes informatiques périodiques
- Les rapprochements bancaires
2. Le risque de non détection

C’est la possibilité que les procédures de contrôle mises en œuvre par l’auditeur soient
inefficaces et ne lui permettent pas de détecter une anomalie dont le montant, seul ou
cumulé à d’autres anomalies, est significatif.

Ce risque se caractérise par sa répercussion directe sur la certification. Il peut faire

émettre à l’auditeur une opinion inappropriée sur les états financiers.

Le risque de non détection peut avoir plusieurs causes dont les principales sont les
suivantes :

 Les causes propres à l’auditeur : les erreurs sont liées :

 Au recours à des procédures inappropriées
 A une évaluation incorrecte des systèmes comptables et de contrôle
interne
 A une mauvaise organisation de la mission (planning mal établi, manque
de supervision, équipe d’audit mal constituée ou des interventions mal
positionnées dans le temps ou absence de contrôle qualité des travaux…
 A une mauvaise définition de l’étendue des travaux (fixation par
exemple du seuil de signification élevé)

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 9

 Les causes imputables aux tiers: les erreurs sont liées

 Informations trompeuses ou fausse (incorrecte) reçues auprès des tiers

de la société
 Informations dépendant d’évènements futurs mal maîtrisés

 Les causes liées aux domaines non clôturés

Lors de la planification de la mission, l’auditeur va définir l’étendue de ses travaux et décider

d’alléger ses contrôles sur un compte ou une catégorie de comptes et d’accroître des
vérifications sur d’autres comptes. Cette répartition, aussi perfectionnée soit –elle, laisse
certains comptes peu contrôlés voire non contrôlés.

1.1.3 Les liens entre les divers types de risques

Pour un niveau donné de risque d'audit, le niveau acceptable de risque de non-détection est
inversement proportionnel à l’évaluation des risques d'anomalies significatives au niveau de
l'assertion. Par conséquent :

• Plus le risque d’anomalies significatives est élevé, plus faible sera le niveau du risque de
non- détection acceptable.
• Plus le risque d’anomalies significatives est faible, plus élevé sera le niveau du risque de
non-détection acceptable.
La relation entre les risques peut également être exprimée mathématiquement par la formule
suivante :
Risque d’Audit = RAS* x RND
RAS :* Risque Inhérent x Risque Lié au Contrôle
RND :Risque de Non-Détection.
Le niveau de confiance est généralement fixé à un taux avoisinant 95%, d’où un risque
d’audit de l’ordre de 5% selon les normes professionnelles.
Le risque d’audit fait partie de la stratégie du cabinet, il est fixé d’avance selon le degré de
certitude souhaité.

Pour réduire le risque d’audit à un niveau faible acceptable, l’auditeur doit :

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 10

Evaluer le Risque d’Anomalies Significatives (RAS)

Limiter le risque de non détection

Ceci peut être réalisé au moyen de mise en œuvre de procédures d’audit en réponse aux risques
évalués au niveau des états financiers, des flux de transactions, des soldes de comptes et au
niveau des assertions.

Application 1

1.1.4 Evaluation des risques

a- Evaluation du risque inhérent
En règle générale, les normes décrivent l’appréciation des risques comme étant une
appréciation conjuguée du risque inhérent et celui lié au contrôle. Cependant, l’auditeur peut
procéder à des appréciations conjuguées ou distinctes. L’auditeur doit s’appuyer sur sa
compréhension de l’entreprise de son environnement, y compris son contrôle interne, lorsqu’il
procède à une appréciation des risques à n’importe quel niveau.

Ce risque est estimé essentiellement lors de phase de prise de connaissance de l’entreprise,

mais son évaluation est mise à jour en cours de mission lorsque de nouvelles données et
informations sont disponibles.

b- Evaluation du risque lié au contrôle

Peu importe que le risque inhérent soit élevé, si le système de contrôle interne a été bien conçu
ceci aura pour effet de réduire considérablement le risque d’erreurs. Ce risque existe lorsqu’à
l’origine il s’agit d’une déficience de conception. C’est-à-dire que le système n’apas été
suffisamment analysé au départ pour prévoir tous les contrôles ou encore les contrôles adéquats,
mais cela peut aussi résulter d’une mauvaise application des contrôles internes qui ont été
initialement bien conçus.

Globalement l’évaluation de ce risque passe par les étapes suivantes :

Etape 1 : Compréhension et analyse des procédures :

Cette étape est réalisée compte tenu des assertions d’audit, sous-jacents à l’établissement des
états financiers. Elle vise la description des caractéristiques principales des principaux cycles
de l’activité.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 11

Etape 2 : Appréciation du contrôle :

L’auditeur cherche à dégager les forces et les faiblesses théoriques du système, puis s’assurer
de l’application des points forts dans le cas où il entend s’appuyer sur ces contrôles.

 Les faiblesses de conception ne feront plus l’objet des travaux supplémentaires

mais leurs incidences sur l’audit des comptes seront prises en considération.

 Les points forts de conception vont faire l’objet des tests de conformité et de
permanence (pour confirmer leur compréhension et s’assurer de leur correcte
application).
c- Evaluation du risque de non détection

En fonction de son évaluation des composantes de risques d’anomalies significatives, l’auditeur

détermine son risque de non détection et donc son approche d’audit.

Bien que les composantes du risque de mission puissent varier d’une assertion à l’autre, le
risque de mission qui est rattaché à chacune des assertions dans les divers soldes de comptes et
catégories d’opérations ne doit pas dépasser le niveau de risque qui est acceptable pour les états
financiers pris dans leur ensemble. La façon dont l’auditeur détermine ces risques et la combine
est une affaire de jugement professionnel et dépend de sa stratégie d’audit.

1.1.5 Notion de contrôle pertinent et approprié

Les contrôles pertinents pour l’audit sont les contrôles mis en place par la direction dans
l’objectif est d’établir, à l’intention des tiers , des états financiers qui donnent une image
fidèle dans tous leurs aspects significatifs et ce conformément à un référentiel comptable
reconnu.

L’auditeur doit identifier les contrôles significatifs et les évaluer pour pouvoir apprécier le
système de contrôle interne dans sa globalité. L’auditeur n’est donc pas tenu d’étudier
exhaustivement les contrôles internes de l’entreprise car certains de ces contrôles peuvent ne
pas être liés aux objectifs de l’audit.

Exemple : les contrôles mis en place dans les unités de production afin de prévenir la
surconsommation de matière première ne sont pas en général pertinents pour l’audit des états
financiers.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 12

Cependant on reconnait que certains contrôles peuvent s’avérer pertinents alors qu’ils sont liés
à des objectifs qui ne sont pas nécessairement significatifs pour l’audit financier. Par exemple,
les contrôles visant les données non financières que l’auditeur utilise dans l’application des
procédés analytiques, telles que les statistiques sur la production,

Certains autres contrôles conçus pour la détection des cas de non-conformité aux lois et aux
règlement qui peuvent avoir une incidence directe et importante sur les états financiers
notamment les contrôles sur le respect des lois fiscales qui servent à déterminer la provision
pour impôts peuvent être pertinents pour l’audit

La difficulté réside, en fait, dans l’identification des contrôles pertinents par l’auditeur. Ce
dernier doit se fonder essentiellement sur son jugement professionnel pour déterminer si un
contrôle, pris individuellement ou en association avec d’autres contrôles, est pertinent.

Dans l’exercice de ce jugement, l’auditeur tient compte des circonstances, de la composante

pertinente et de facteurs tels que :

 Son jugement professionnel quant à l’importance relative

 La taille de l’entreprise
 La nature des activités de l’entreprise, y compris sa structure organisationnelle et son
mode de propriété
 La diversité et la complexité des activités de l’entreprise
 Les exigences légales et règlementaires applicables
 La nature et la complexité des systèmes qui font partie du contrôle interne de
l’entreprise, y compris le recours à des organismes de services.

L’expérience acquise antérieurement auprès de l’entreprise ainsi que les informations obtenues
en cherchant à acquérir une compréhension de l’entreprise et de son environnement, et tout au
long de la mission, aident l’auditeur à identifier les contrôles pertinents pour l’audit.

SECTION II : LES ASSERTIONS D’AUDIT

2.1. Définition
L’auditeur doit utiliser les assertions relatives aux flux d’opérations, des soldes de
comptes et à la présentation et aux informations fournies dans les états financiers, de
façon suffisamment détaillée pour servir de base à (ISA 500)

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 13

 Son évaluation du risque d’anomalies significatives

 La définition et l’exécution de procédures d’audit complémentaires

2.2. Utilité
L’auditeur doit utiliser les assertions de manière suffisamment détaillée afin de
constituer une base pour :
 Tenir compte des différents types d’anomalies potentielles qui peuvent se
produire
 Evaluer les risques d’anomalies significatives
 Concevoir les procédures d’audit qui répondent aux risques évalués.

2.3. Les différentes catégories d’assertions

I. Assertions concernant les flux d’opérations au cours de la période auditée

II. Assertions concernant les soldes des comptes en fin de période
III. Assertions concernant la présentation des états financiers

A. Assertions concernant les flux d’opérations au cours de la période auditée

Survenance : les opérations qui ont été enregistrées se sont produites et se rapportent à
l’entité

Exhaustivité : toutes les opérations qui auraient dues être enregistrées sont comptabilisées

Exactitude : les montants relatifs aux opérations ont été correctement comptabilisés

Séparation des périodes : les opérations ont été enregistrées dans la bonne période

Imputation comptable : les opérations ont été enregistrées dans les comptes appropriés

B. Assertions concernant les soldes des comptes en fin de période

Existence : les actifs, les passifs et les capitaux propres existent

Droits et obligations : l’entité détient ou contrôle les droits sur les actifs et les dettes
correspondent aux obligations de l’entité

Exhaustivité : tous les actifs, les passifs et les fonds propres qui auraient du être
enregistrés l’ont bien été.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 14

Valorisation et affectation : les actifs, les passifs et les fonds propres sont portés dans
les états financiers pour leur bonne valeur et tous les ajustements résultant de leur
valorisation ou de leur affectation sont enregistrés de façon appropriée.

C. Assertions concernant la présentation des états financiers

Survenance : droits et obligations : les transactions et les autres informations fournies

se sont produites et se rapportent à l’entité

Exhaustivité : toutes les informations se rapportant aux états financiers qui doivent être
fournies dans ces états l’ont bien été.

Classification et compréhension : l’information financière est présentée et décrite de

manière pertinente, et les informations fournies dans
les états financiers sont clairement présentées.

Exactitude et valorisation : les informations financières et les autres informations sont

fournies sincèrement et pour des montants corrects.

SECTION III : LE CARACTERE SIGNIFICATIF EN AUDIT FINANCIER : LE SEUIL DE

SIGNIFICATION

3.1. La notion du caractère significatif en audit financier

Lors de la réalisation d’un audit, l’auditeur doit prendre en compte le caractère significatif et la
relation existant avec le risque de l’audit. (ISA 320).

Le caractère significatif (ou seuil de signification) traite de l’importance relative des

informations issues des états financiers pour les décisions économiques que les utilisateurs
prennent sur la base des états financiers.

Le terme « importance relative » (équivalent à « caractère significatif ») est défini dans le

« cadre pour la préparation et la présentation des états financiers « approuvé par l’International
Accounting Standards Board (IASB), dans les termes suivants : « L’information est
significative si son omission, ou son inexactitude, peut influencer les décisions économiques
que prennent les utilisateurs sur la base des états financiers. »

L’importance relative dépend de la taille de l’élément ou de l’erreur, jugée dans les

circonstances particulières de son omission ou de son inexactitude.
En conséquence, l’importance relative fournit un seuil ou un critère de séparation plus qu’une

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 15

caractéristique qualitative principale qu’une information doit posséder pour être utile »
L’évaluation de ce qui est significatif relève du jugement professionnel.

Dans certaines situations, un point nettement inférieur au seuil de signification peut être jugé
comme étant significatif en fonction de la nature du poste ou des circonstances liées à
l’anomalie. Par
exemple, l’information selon laquelle il existe un certain nombre de transactions avec des
parties liées, peut être très significative pour une personne qui prend des décisions sur la base
des états financiers.

L’évaluation de ce qui est significatif relève du jugement professionnel.

Le caractère significatif doit être pris en compte lorsque l’auditeur :

a) détermine la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit.

b) évalue l’effet des anomalies

Dans le cadre de son évaluation de la présentation sincère des états financiers, dans tous leurs
aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable applicable, l’auditeur doit
évaluer si le cumul des anomalies relevées au cours de l’audit et non corrigées revêt un caractère
significatif.

3.2 : Seuil de signification préalable

Lors de l’élaboration du plan d’audit, l’auditeur définit un seuil de signification acceptable afin
de détecter les anomalies quantitatives significatives. Toutefois, il convient de tenir compte à
la fois du montant (quantité) et de la nature (qualité) des anomalies.

L’auditeur prend en compte le caractère significatif d’une information tant au niveau des états
financiers pris dans leur ensemble qu’au niveau des flux d’opérations, des soldes de comptes et
des informations fournies dans les états financiers.

3.2. Utilité du seuil de signification pour les utilisateurs des états financiers

Pour les utilisateurs des états financiers le seuil de signification permet tout d’abord d’élaborer
des normes comptables sur l’information financière en effectuant des simulation auprès de

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 16

ceux-ci sur l’information devant être incluse dans les états financiers et détermine donc les
informations dont l’omission risquerait d’influencer les décisions économiques prises par les
utilisateurs des états financiers.

Le seuil de signification va permettre aux utilisateurs des états financiers de manipuler en toute
confiance l’information financière ainsi que l’opinion formulée dans le rapport.

3.3. Utilité du seuil de signification pour l’auditeur

L’auditeur tient compte du seuil de signification tout au long de sa mission mais en particulier
aux étapes de la planification et de l’évaluation.

Lors de la planification de la mission : l’étude et l’évaluation du seuil de signification

conjointement avec l’évaluation du risque d’audit fournit des éléments importants pour la
planification des travaux d’audit. Ainsi le seuil de signification délimite le champ d’intervention
de l’auditeur dans le sens qui lui permet d’identifier les éléments significatifs à couvrir et il
permet ainsi d’exclure certains éléments jugés non significatifs.

A la fin de la mission : il permet l’évaluation des constatations de l’auditeur et la formulation

de son opinion.

Le seuil de signification permet à l’auditeur d’apprécier l’effet des anomalies décelées sur les
états financiers et par conséquent son opinion sur ceux-ci.

Il existe deux seuils de signification :

 Un seuil de signification au niveau des états financiers dans leur globalité : Seuil De
Signification Globale
 Un seuil de signification au niveau des comptes : Erreur Tolérable

3.3.1. Base de détermination du Seuil De Signification Globale

La fixation du seuil de signification fait intervenir plusieurs critères quantitatifs et qualitatifs

qui sont soumis au jugement de l’auditeur. Dans plusieurs pays le seuil de signification global
est fixé par des normes nationales sous forme de taux à appliquer à certaines rubriques et
comptes.

Les critères quantitatifs :

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 17

La norme 14 de l’OECT prévoit deux étapes au niveau de la détermination du seuil de

signification :

Premier niveau : au niveau des états financiers dans leur ensemble :

Ce premier niveau conditionne le refus ou le non refus de la certification de la régularité et la

sincérité des états financiers.

Les facteurs à prendre en considération pour l’identification d’un taux de référence approprié
comprennent :

 les éléments des états financiers :

Exemple : les actifs, les passifs, les capitaux propres, les revenus et les charges.
 Les points sur lesquels l’attention des utilisateurs des états financiers de l’entité en
question tend à se concentrer :
Exemple : les bénéfices, les revenus, ou l’actif net.
 La structure du capital de l’entité et la façon dont elle est financée :
Exemple : si une entité est fortement endettée, les utilisateurs peuvent choisir de mettre
d’avantage l’accent sur les avoirs et les créances qu’elle détient plutôt que sur ses
bénéfices.
 Les postes de recettes/dépenses inhabituels ou non récurrents

Remarques

 La détermination du niveau du seuil de signification pour l’ensemble des états financiers

exige l’exercice d’un jugement professionnel.
 Un seuil chiffré en pourcentage (ou un taux de référence) est souvent utilisé comme une
première étape de l’évaluation du caractère significatif. La norme 14 de l’OECT a fixé
le seuil de signification à 10%.
 Le bénéfice avant impôt est normalement la base la plus utilisée pour décider de ce qui
est significatif car ce critère est le plus utilisé par les utilisateurs et c’est lui qui est
souvent susceptible d’influencer leurs décisions. Mais ce critère ne doit pas être le seul
notamment si l’entreprise est déficitaire ou n’a pas pour vocation de réaliser des
bénéfices (association…), le SS est alors fixé sur la base de SNC puisqu’à défaut de
bénéfices l’utilisateur va s’interroger sur la valeur de ses actions ou de ses participations.
Si la SNC est négative, l’auditeur va s’intéresser au capital, si celui-ci est proche de 0,

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 18

il va s’intéresser au total CA, total bilan…… Dans la pratique généralement les

auditeurs calculent le seuil de signification selon plusieurs bases et taux de référence et
ce pour trois ou maximum cinq exercices consécutifs afin d’identifier le seuil de
signification le plus stable

Application 2:

1. Surévaluation du résultat : comptabilisation d’une immobilisation au lieu d’une charge

pour 100.000 DT
2. Sous-évaluation du résultat : des créances non comptabilisées suite à des ventes omises :
50.000 DT

Sachant que l’actif net est de 500.000 DT quelle sera la décision de l’auditeur dans ce cas ?

Deuxième niveau: au niveau des composantes des états financiers: Ce deuxième niveau
conditionne la décision de certification avec réserves

Il s’agit de calculer la somme des inexactitudes affectant une rubrique par rapport au
solde de la rubrique (net des comptes soustractifs : amortissements et provisions)

Composantes du bilan % applicable au solde net des rubriques

Frais préliminaires Pour chacune de ces rubriques, le seuil de
Stocks signification est égale à 10% du totale
Clients rubrique
Dettes à plus d’un an
Résultat net de l’exercice
Immobilisations 10% (et 15% en cas d’inexactitude découlant
de l’appréciation des durées
d’amortissement)
Liquidités et équivalents de liquidités Le seuil de signification est de 1% du total
Capitaux propres rubrique
Composantes de l’état de résultat % applicable au solde net des rubriques

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 19

Charges et pertes (dans leur ensemble) Le seuil de signification est de 10% du total
Produits et profits (dans leur ensemble) rubrique

 Si le taux d’inexactitudes relevées à tous les niveaux (états financiers et des

composantes) est inférieur aux seuils de signification cela donne un avis positif de
l’auditeur
 Si le taux d’inexactitudes relevées au niveau des états financiers (actif net et résultat
net) est inférieur aux seuils de signification correspondant mais les taux d’inexactitudes
relevées au niveau de certaines composantes sont supérieures aux seuils de signification
y afférents cela permet que l’avis de l’auditeur soit positif avec réserves
 Si le taux d’inexactitudes relevées au niveau de l’actif net et du résultat net (premier
niveau uniquement) sont supérieures aux seuils de signification correspondants cela
donne un négatif de l’auditeur.

Application 3 :

Une inexactitude est relevée au niveau du compte dettes à plus à an de 20.000 DT

Sachant que :
 Le solde du compte dettes à plus d’un an est de 100.000 DT
 L’actif net est de 500.000 DT
 Résultat net est de 200.000 DT
Commenter

Les critères qualitatifs :

Secteur d’activité : deux entreprises appartenant à deux secteurs d’activité différents

présentent des risques inhérents différents et il en découle que l’auditeur agit différemment par
rapport au choix de la base de calcul du seuil de signification.

Le comportement de la direction de l’entreprise : l’auditeur doit prendre en considération

les composantes des états financiers qui entrent dans le jugement des performances des
dirigeants ou encore les composantes des états financiers pour lesquelles les dirigeants ont une
attention particulière.

Le système d’information de l’entreprise : : l’auditeur doit prendre en considération les

politiques et choix comptables de l’entreprise appliqués aux composantes des états financiers
choisies comme base de calcul du seuil de signification.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 20

3.3.2. Moment de détermination du seuil de signification global

Le Seuil de Signification est déterminé par l’auditeur lors de la phase de planification

conjointement avec l’évaluation du risque d’audit. L’auditeur peut être amené à réviser son
évaluation initiale au fur et à mesure de l’évolution des circonstances et des connaissances de
l’auditeur lors de l’avancement des travaux.
3.3.3. Détermination du seuil de signification au niveau des postes des états financiers :
l’erreur tolérable :

L’erreur tolérable est le seuil de signification applicable au compte ou groupe de comptes

(rubriques). Elle représente le montant des erreurs qui peuvent exister dans un compte sans pour
autant que le montant de ces erreurs soit significatif au niveau des états financiers dans leur
globalité. Ce seuil permet de définir l’étendue des travaux d’audit au niveau de chaque compte
ou groupe de comptes.
L’erreur tolérable est fixée de manière à ce qu’il y ait peu de chance que la somme des
inexactitudes relevées dans le compte pour lequel on fixe l’erreur tolérable ainsi que les
inexactitudes relevées dans les autres comptes seraient supérieures au seuil de signification
global.

1ère méthode : allocation du seuil de signification en fonction de l’importance relative des

rubriques et comptes par rapport aux états financiers
Selon cette méthode le montant de l’erreur tolérable allouée à une rubrique ou un poste des
états financiers est le montant qui résulte de la multiplication du seuil de signification (l’actif
pour les rubriques et postes du bilan et le résultat pour les postes de l’état de résultat).
Cette méthode suppose que les erreurs dans les rubriques, postes et comptes se produisent avec
la même fréquence et nie de ce fait que les risques inhérents et de non contrôle sont plutôt
propres à chaque rubrique, poste et compte et ne peuvent pas être les mêmes du fait qu’ils logent
des opérations qui n’ont pas les mêmes caractéristiques et nombres et fréquence de traitement.
Une allocation du seuil de signification ne peut pas être basée sur cette méthode.

2ère méthode : allocation du seuil de signification en fonction et en relation avec le risque

d’audit

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 21

L’allocation du Seuil de Signification en erreur tolérable au niveau des rubriques, postes et

comptes des états financiers se fait sur la base du jugement de l’auditeur sur le risque d’audit
associé à ces rubriques, postes et comptes.
En plus de la prise en compte du risque d’audit l’auditeur prend en considération :
i. l’importance relative de la rubrique
ii. son jugement professionnel, son expérience et sa connaissance du
dossier l’amenant à considérer que certaines rubriques peuvent
renfermer des anomalies plus importantes que celles contenues dans
d’autres rubriques
iii. le coût des travaux d’audit de chaque rubrique et le coût total de la
mission (l’audit des stocks est plus compliqué et demande plus de
budgets temps que l’audit des immobilisations)
iv. la nature de certains comptes, qui nécessite une allocation en erreurs
tolérables peu élevées parce qu’ils peuvent être aisément vérifiés dans le
détail sans engager des coûts supplémentaires (caisse, les valeurs
mobilières de placement, les dettes à long terme et les capitaux propres)
L’allocation du seuil de signification devrait aboutir à une somme des erreurs tolérables qui
tend vers le montant du seuil de signification.

3.4.: Relation entre caractère significatif, risque et étendue d’audit

3.4.1 Relation entre caractère significatif et risque d’audit

Le caractère significatif et le risque d’audit sont liés. Le

caractère significatif est inversement proportionnel au niveau du risque d’audit :

Plus le seuil de signification est élevé, plus le risque d’audit est faible et inversement

Si à l’issue de la planification de procédures d’audit spécifiques, l’auditeur conclut que le seuil

de signification acceptable est plus faible, le risque d’audit se trouve augmenté. L’auditeur
pourra compenser ceci en décidant :

a) - soit de réduire, lorsque ceci est possible, le risque d’anomalies significatives identifié
en réalisant des tests de procédures plus étendus ou supplémentaires ;ou
b) - de réduire le risque de non-détection, en modifiant la nature, le calendrier et l’étendue
des contrôles de substance prévus.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019

 22

L’évaluation par l’auditeur du seuil de signification et du risque d’audit peut être différente
entre le moment de la planification initiale de la mission et celui de l’évaluation des résultats
des procédures d’audit.

Ceci peut résulter d’un changement de circonstances ou de l’évolution de la connaissance de

l’auditeur au fur et à mesure de la réalisation de l’audit.

3.4.2. Relation entre caractère significatif et risque d’audit

L’auditeur tient compte du caractère significatif pour déterminer la nature, le calendrier et

l’étendue des procédures d’audit.

Si l’auditeur conclut que le cumul des anomalies non corrigées revêt un caractère significatif,
ce dernier est tenu d’envisager de réduire le risque d’audit en étendant les procédures d’audit
ou en demandant à la direction de corriger les états financiers. Si
la direction refuse de corriger les états financiers et si les résultats des procédures d’audit ne
permettent pas à l’auditeur de conclure que le cumul des anomalies non corrigées ne revêt pas
un caractère significatif, il doit envisager d’apporter au contenu de son rapport les modifications
appropriées, selon la Norme ISA 705.

CONTROLE INTERNE ET AUDIT FINANCIER Année Universitaire 2018-2019