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Ecole Nationale de Commerce et de Gestion

Casablanca

FISCALITE INTERNATIONALE

Option Gestion Financière et Comptable


5ème Année

Youssef BOUABIDI 2017/2018

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SOMMAIRE

1. Introduction à la fiscalité internationale - Territorialité

2. Notion de l’établissement stable

3. Conventions fiscales internationales

4. Problématique du prix de transfert

5. Evasion et fraude fiscale internationale

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Y.BOUABIDI
1.
Introduction à la fiscalité
internationale

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale

 Avec l’avènement de l’ère de la mondialisation, les pays ne sont plus à l’abri


de l’intervention des investissements étrangers sur leurs territoires.

Le Maroc, comme d’ailleurs d’autres pays, a compris l’importance des


investissements étrangers et leurs retombées positives sur l’économie
marocaine.

Entre autres facteurs déterminant et influençant la décision d’investissement,


en plus de la stabilité politique et sociale, figure le facteur fiscal. Ce dernier
impacte directement le coût des produits et services.

 Une opération internationale ne peut être planifiée en ignorant le facteur fiscal,


car cela peut conduire à des pertes financières.

Dans ce cadre, il y a lieu de préciser que le droit fiscal marocain est bien
fondamentalement législatif et règlementaire. La source essentielle en est
actuellement le Code Général des Impôts (CGI). Ce code est complété par un
dispositif règlementaire (décret d’application de certaines dispositions).

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale

• Le Droit fiscal international est l’ensemble des règles qui, dans un


environnement transfrontalier, déterminent où et comment un revenu
d’un contribuable est imposable.

• D’où l’intérêt d’analyser tout d’abord les règles du droit interne


régissant la territorialité tant en matière d’impôt sur le revenu que pour
l’impôt sur les sociétés.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale

• Principe de souveraineté des états

« Etat est souverain sur son territoire »

 Pouvoir normatif: liberté de légiférer et d’établir son


système fiscal

 Pouvoir exécutif: territorial -> un Etat ne peut exercer un


pouvoir de contrainte que sur son territoire (recouvrement
de l’impôt)

 Pouvoir juridictionnel -> lois marocaines s’imposent aux


juridictions marocaines. Décision obtenue dans un Etat
n’est en principe exécutoire que dans cet Etat

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu
• Article 23 (CGI).- Territorialité

I.- Sont assujetties à l’impôt sur le revenu :

1°- les personnes physiques qui ont au Maroc leur domicile fiscal, à
raison de l’ensemble de leurs revenus et profits, de
source marocaine et étrangère ;

2°- les personnes physiques qui n’ont pas au Maroc leur domicile
fiscal, à raison de l’ensemble de leurs revenus et profits de
source marocaine ;

3°- les personnes, ayant ou non leur domicile fiscal au Maroc, qui
réalisent des bénéfices ou perçoivent des revenus dont le droit
d’imposition est attribué au Maroc en vertu des
conventions tendant à éviter la double imposition en matière
d’impôts sur le revenu.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu
• Le Champs d’application de l’impôt sur le revenu est habituellement
déterminé par référence aux critères de rattachement suivants :

Personnel:
- Résidence

Territorial:
- Source du revenu
Conventionnel
- droit d’imposer attribué au Maroc dans le cadre des conventions
de non double imposition conclues avec un certain nombre de
pays.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

Source de revenu
Domicile Etat Etranger
Etat Imposition dans l’état (sur tout les revenus)
Etranger Imposition dans l’état Pas d’imposition
(sur les seuls revenus
de source nationale)

• Ce principe de résidence (domicile) est appliqué par la plupart des


systèmes fiscaux. Parmi les exceptions, on trouve les USA qui
imposent bien évidemment les résidents sur leur territoire, mais aussi
bien leurs nationaux, même s’ils résident à l’étranger.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu
• Définition du concept « Domicile Fiscal » :
• Article 23 (CGI) :
II.- Au sens du présent code, une personne physique a son domicile fiscal
au Maroc lorsqu’elle a au Maroc son foyer d’habitation permanent,
le centre de ses intérêts économiques ou lorsque la durée continue
ou discontinue de ses séjours au Maroc dépasse 183 jours pour
toute période de 365 jours.
Sont considérés comme ayant leur domicile fiscal au Maroc les agents
de l’Etat qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission à
l’étranger lorsqu’ils sont exonérés de l’impôt personnel sur le revenu
dans le pays étranger où ils résident.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• Ces critères sont énoncés par ordre d'importance en ce sens que le


foyer permanent d'habitation est pris en considération en premier lieu
et ce n'est qu'à défaut de celui-ci qu'il est tenu compte du centre des
intérêts économiques et enfin de la durée du séjour.

• 1- Le foyer permanent d'habitation :

Le foyer s'entend du lieu où le contribuable réside habituellement et de


manière permanente.

• 2- Le centre des intérêts économiques :

Le centre des intérêts économiques s'entend


-du lieu d'exercice de la ou des activités du contribuable (critère d’ordre
professionnel) ;
-du lieu où il possède le siège de ses affaires ;
-ou du lieu où il a effectué ses principaux investissements,

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• 3- La durée du séjour au Maroc

Pour apprécier la durée du séjour, deux situations peuvent se présenter :


-le séjour est continu : dans ce cas il suffit d'attendre l'écoulement des 183 jours ;
- le séjour est discontinu : dans ce cas il faut attendre l'expiration de 365 jours à
compter de la première date d'entrée de la personne au Maroc et de totaliser les
différents séjours.

Cas Pratique n°1 :

-Traitement de la déclaration fiscale (régime de déclaration du résultat net réel) du


contribuable au titre de l’exercice 2010 ?
- Traitement de la déclaration fiscale (régime de déclaration du résultat net réel) au
titre de l’exercice 2011 si le contribuable prévoit de quitter avant le 31/05/2011 ?
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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• Cas Pratique n°1 : Corrigé

• Au 31 Mars 2011, la durée de séjour de ce contribuable est de 121 jours.


Si à cette date, le contribuable a l’intention de prolonger son séjour au
Maroc, il doit déposer sa déclaration au titre des revenus dans les délais
de déclaration prévus à l’article 82 :
de source marocaine acquis à compter du 01/01/2010 au 31/12/2010 ;
de source étrangère acquis à compter du 1/12/2010 au 31/12/2010.

• Si ce contribuable quitte ou prévoit de quitter le Maroc avant le


31/05/2011, il n’aura donc pas séjourné 183 jours et ne sera pas
imposable au Maroc au titre de ses revenus de source étrangère sous
réserve des conventions de non double imposition.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• CAS DES AGENTS DE L'ETAT EN SERVICE À L'ÉTRANGER

o Les agents de l'Etat, qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de


mission dans un pays étranger, sont considérés comme ayant leur
domicile fiscal au Maroc, lorsqu'ils sont exonérés, dans le pays étranger,
de l'impôt personnel sur le revenu.

o Il s'agit des ambassadeurs, consuls, agents diplomatiques et


consulaires, attachés militaires, agents comptables et d'une manière
générale les fonctionnaires et employés de nationalité marocaine ou
étrangère, placés sous contrat de travail avec le Royaume du Maroc et
exerçant leurs fonctions à l'étranger en cette qualité.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• PERSONNES PHYSIQUES N'AYANT PAS AU MAROC LEUR


DOMICILE FISCAL

o Ces personnes sont passibles de l'I.R à raison de l’ensemble de leurs


revenus et profits de source marocaine sous réserve des dispositions
des conventions de non double imposition. Il s'agit de l'application du
principe général de territorialité qui veut que les revenus acquis dans un
pays soient imposés dans ce même pays, quelle que soit la nationalité
ou le lieu du domicile du bénéficiaire.

o Déclaration des rémunérations versées à des personnes non


résidentes (Article 154 du CGI).;

o Retenue à la source sur les produits bruts perçus par les


personnes physiques ou morales non résidentes (article 160 du
CGI)

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• INCIDENCES DES CONVENTIONS INTERNATIONALES

• Les conventions fiscales conclues entre le Maroc et certains pays


étrangers, peuvent déroger au principe de la territorialité tel qu'il a été
commenté ci-dessus. Ces conventions ont la primauté sur la loi interne.

• L'objet de ces conventions est d'éviter la double imposition des revenus


d'un même contribuable en précisant, par catégorie de revenu, le droit
d'imposer de chacun des Etats contractants et les règles applicables en
vue d'éliminer ou d'atténuer la double imposition.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• Cas Pratique n°2 :

Madame Forestier est une célèbre actrice française. Elle habite normalement en France avec son époux
et ses deux enfants dans une maison dont elle est propriétaire.
Elle a séjourné au Maroc pendant 3 mois au titre de l’année 2003 pour le tournage du film ‘‘duel final sur
les dunes sahariennes’’.
Elle a perçu à ce titre une rémunération de 500 000 Dirhams qui lui ont été payés par une société
française de production.

o Madame FORESTIER a-t-elle son domicile fiscal en France au sens du droit fiscal interne français ?

o Madame FORESTIER ne dispose d’aucune habitation au Maroc (elle a séjourné à l’hôtel) et elle a
perçu, au titre de l’année 2003, l’équivalent de 2 500 000 Dirhams de revenus de sources françaises.
Madame FORESTIER a-t-elle sa résidence habituelle au Maroc au sens du droit fiscal interne
marocain ?

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu
Article 4 B du Code général des Impôts
1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de
l'article 4 A :
a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour
principal ;
b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou
non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre
accessoire ;
c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques.
(…)

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu
• Cas Pratique n°2 : Corrigé

o Le Conseil d’Etat français définit le « foyer » comme le « lieu où le contribuable habite normalement et a
le centre de ses intérêts familiaux sans qu’il soit tenu compte des séjours effectués temporairement
ailleurs en raison des nécessités professionnelles ou de circonstances exceptionnelles ».

Madame Forestier entre dans les prévisions de cette définition ; elle habite normalement en France,
mais a temporairement séjourné au Maroc en raison de nécessités professionnelles (le tournage du film
au Maroc). Elle a donc son foyer en France, et, par suite, son domicile fiscal dans ce même pays.

o Une personne physique a sa résidence habituelle au Maroc lorsqu’elle satisfait à l’un au moins des trois
critères précisés au niveau de l’article 23 du CGI. Ces trois critères sont clairement alternatifs. Il suffit
que l’un seul d’entre eux soit satisfait pour que le contribuable soit considéré comme ayant sa résidence
habituelle au Maroc :

Le foyer permanent d’habitation doit s’entendre, sinon de l’habitation principale du contribuable
(interprétation de l’administration fiscale marocaine), au moins d’une habitation dont il dispose de
manière durable. Mais en tout état de cause, Madame Forestier ne dispose d’aucune habitation au
Maroc (elle a séjourné à l’hôtel). Dès lors, le critère du foyer permanent d’habitation est en l’espèce
inopérant.
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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu
• Cas Pratique n°2 : Corrigé suite

Le centre des intérêts économiques s’entend du lieu où le contribuable a effectué ses principaux
investissements, où il possède le siège de ses affaires, d’où il administre ses biens et d’où il tire la
majeure partie de ses revenus.
En l’espèce, Madame Forestier a perçu 500 000 dirhams de source marocaine au titre de l’année 2003.
Mais ses revenus de source française sont bien plus importants (l’équivalent de 2 500 000 dirhams) et
elle est en outre propriétaire d’un immeuble en France (la maison qu’elle habite). Le centre de ses
intérêts économiques n’est donc assurément pas situé au Maroc.

Le critère lié au temps de séjour suppose que le contribuable ait séjourné au Maroc, de manière
continue ou discontinue, plus de 183 jours pour toute période de 365 jours. En l’occurrence, Madame
Forestier n’a été présente sur le territoire marocain que 3 mois. Ce critère n’est pas non plus satisfait.

 Madame Forestier ne répondant à aucun des critères figurant à l’article 23 du CGI, elle n’a pas sa
résidence habituelle au Maroc au sens de cette même loi.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• Cas Pratique n°3 :

• Mademoiselle ANNA exerce les fonctions de directrice commerciale au sein d’une société anonyme
française, la SAF. Celle-ci a une filiale au Maroc, la SARL M. Mademoiselle ANNA a été nommée
gérante de la SARL M pour deux ans. Elle a, à ce titre, séjourné 205 jours dans l’année dans une
maison qu’elle loue au Maroc. Le reste du temps, elle vit en France dans son habitation où vivent son
époux et ses enfants. Elle continue d’exercer les fonctions de directrice commerciale de la SA F.

oMademoiselle ANNA a-t-elle sa résidence habituelle au Maroc au regard du droit fiscal marocain ?

oMademoiselle ANNA a-t-elle son domicile fiscal en France au regard du droit fiscal Français ?

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu
• Cas Pratique n°3 : Corrigé

o Selon l’article 23 du CGI, une personne physique a sa résidence habituelle au Maroc lorsqu’elle satisfait
à l’un au moins des trois critères suivants :
- elle a au Maroc son foyer permanent d’habitation, ou
- elle a au Maroc le centre de ses intérêts économiques, ou
- lorsque la durée continue ou discontinue de ses séjours au Maroc dépasse 183 jours pour toute
période de 365 jours.
Melle ANNA a séjourné au Maroc plus de 183 jours dans l’année ; elle remplit donc le troisième critère
lié au temps de séjour ; les trois critères étant clairement alternatifs, elle a, en application du droit fiscal
interne marocain, sa résidence habituelle au Maroc.

o Le Conseil d’Etat français définit le « foyer » comme le « lieu où le contribuable habite normalement et
a le centre de ses intérêts familiaux sans qu’il soit tenu compte des séjours effectués temporairement
ailleurs en raison des nécessités professionnelles ou de circonstances exceptionnelles ».
Melle ANNA entre dans les prévisions de cette définition ; elle habite normalement en France, mais elle
effectue temporairement des séjours au Maroc en raison de nécessités professionnelles (son poste de
gérante de la société M). Elle a donc son foyer en France, et, par suite, son domicile fiscal dans ce
même pays.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• Cas Pratiques

CGI Français
• Aux termes de l’article 4 B–I, sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France :
 Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ;
Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne
justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ;
 Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques.

CGI Marocain

• une personne physique a sa résidence habituelle au Maroc lorsqu’elle satisfait à l’un au moins des trois
critères suivants :
elle a au Maroc son foyer permanent d’habitation, ou
elle a au Maroc le centre de ses intérêts économiques, ou
lorsque la durée continue ou discontinue de ses séjours au Maroc dépasse 183 jours pour toute
période de 365 jours.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
A- Territorialité – Impôt sur le revenu

• Cas Pratiques n°4

Monsieur JACK est chef de production de la société ALPHA située en France. Cette société
agroalimentaire est spécialisée dans la transformation et la commercialisation de tomates. Monsieur
JACK a été embauché par la société en N-5. A cette époque, il habitait avec sa femme et ses enfants
dans une maison en France. Sa femme était employée comme collaboratrice dans un cabinet
comptable.

Début N-3, M.JACK a été nommé chef de site sur le nouveau lieu de production de la société situé dans
la région d’AGADIR. Il allait du MAROC vers la France tous les week end, pour retrouver sa famille. Il
dormait dans un hotêl situé à Agadir.

Début N-1, toute la famille est venue d’installer à Agadir, La maison en France a été mise en location et
Madame JACK a démissionné le 31/12/N-1. Ils envisagent la possibilité de la faire engager comme
comptable pour la tenue des opérations de la succursale marocaine de la société ALPHA.

o Indiquez, pour chaque année, si ces revenues sont imposables ou non en France en justifiant votre
réponse.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

• Des règles particulières régissent la territorialité de cet impôt : elles


diffèrent de celles applicables à l’impôt sur le revenu :

• Article 5.- Territorialité


I.- Les sociétés, qu’elles aient ou non un siège au Maroc, sont imposables
à raison de l’ensemble des produits, bénéfices et revenus :

- se rapportant aux biens qu’elles possèdent, à l’activité qu’elles exercent


et aux opérations lucratives qu’elles réalisent au Maroc, même à titre
occasionnel ;

- dont le droit d’imposition est attribué au Maroc en vertu des conventions


tendant à éviter la double imposition en matière d’impôts sur le revenu.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés
I- SOCIETES AYANT LEUR SIEGE SOCIAL AU MAROC

1- EXERCICE D’UNE ACTIVITE OU LA REALISATION D’UNE OPERATION


AU MAROC

• Est assujettie à l'impôt sur les sociétés, toute société quel que soit le lieu
d'établissement de son siège social, en considération de l'ensemble de ses
produits, bénéfices ou revenus de source marocaine. Les cas susceptibles de
se présenter sont notamment :

Ventes de produits et prestations de services

Travaux immobiliers et de montage

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

 Ventes de produits et prestations de services


Vente faite sur le territoire du Opération imposable au Maroc dans les
Maroc conditions de droit commun ;
Vente faite à partir du Maroc Opération imposable au Maroc, puisque il
vers l'étranger s'agit dans ce cas d'une exportation.
Toute prestation de services Sont imposables au Maroc :
ne se rattachant pas à un · les études techniques ;
établissement stable à · l'assistance technique et de la prestation
l’étranger de main d’oeuvre ;
· les locations de matériel ;
· les réparations ;
· les prêts.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

 Travaux immobiliers et de montage


Travaux immobiliers et de Imposables au Maroc
montage exercés sur le territoire
national
Travaux immobiliers et de Pas imposables au Maroc, sauf
montage effectués à l'étranger application des dispositions des
conventions fiscales de non double
imposition

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

2 - EXPLOITATION D’UN ETABLISSEMENT SITUE EN DEHORS DU


TERRITOIRE NATIONAL

• Sous réserve des dispositions des conventions de non double imposition, les
sociétés qui ont leur siège social au Maroc et qui exploitent des établissements
situés en dehors du territoire national, sont imposables à l'I.S sur :
les bénéfices ou revenus des activités qu’elles exercent au Maroc ;
les rémunérations qu'elles perçoivent en contrepartie des prestations à
caractère administratif, assurées au profit desdits établissements, telles que la
tenue de la comptabilité et la direction générale.

• Par conséquent, les bénéfices réalisés à l'étranger par une société marocaine ne
sont pas imposables à l'I.S, lorsqu’ils sont :
réalisés par l'intermédiaire d'un établissement situé à l’étranger;
réalisés dans le cadre d'un cycle commercial complet d'opérations réalisées à
l’étranger.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés
3. REALISATION D’OPERATIONS COMMERCIALES ET DE PRESTATION DE
SERVICES A L’ETRANGER A PARTIR DU MAROC

• Les sociétés ayant leur siège au Maroc qui réalisent à l’étranger des opérations
de commerce ou de prestation de services non rattachées à un établissement
stable à l’étranger et qui ne constituent pas un cycle commercial complet à
l’étranger, sont imposables au Maroc.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

II- SOCIETES N'AYANT PAS LEUR SIEGE SOCIAL AU MAROC

• Ces sociétés sont imposables sur les bénéfices ou revenus de source marocaine
et ce, au titre de :
la possession de biens au Maroc ;
l'exercice d'une activité au Maroc ;
la réalisation d'opérations lucratives occasionnelles au Maroc ;
la perception de produits bruts énumérés à l'article 15 du C.G.I., en
contrepartie de l'exécution de travaux ou services, au profit de personnes
résidentes ou exerçant une activité au Maroc.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

1- POSSESSION DE BIENS AU MAROC

• Sous réserve des dispositions des conventions de non double imposition, l'impôt
est dû au Maroc en raison des revenus et plus-values tirés de la gestion ou de la
cession de biens mobiliers ou immobiliers (loyers, profits immobiliers, titres de
capital, etc.).

• Ainsi, les dividendes, intérêts et plus values générés par les titres et biens
immobiliers marocains inscrits dans l’actif de la société non résidente sont
imposables au Maroc dans les conditions de droit commun, sous réserve des
dispositions des conventions de non double imposition.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

2- EXERCICE D'UNE ACTIVITE AU MAROC

• Sur le plan fiscal, il y a exercice d'une activité au Maroc dès lors que :

La société non résidente opère par le biais d'un établissement stable
qu'elle a au Maroc

La société non résidente réalise au Maroc des opérations dans le cadre
d'un cycle commercial complet

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

3- REALISATION D'OPERATIONS LUCRATIVES OCCASIONNELLES


AU MAROC

• Il n'est pas nécessaire, pour qu'une opération soit imposable, qu'elle se situe
dans le cadre d'une activité exercée de manière habituelle. L'opération
occasionnelle est soumise à l'I.S., dès lors qu'en raison de sa nature, elle revêt
un caractère lucratif.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

4- PERCEPTION DES PRODUITS BRUTS EN CONTREPARTIE DES


SERVICES ET TRAVAUX

• Les sociétés n'ayant pas leur siège au Maroc, sont soumises à l’impôt retenu à
la source à raison des produits bruts énumérés à l'article 15 du C.G.I. qu'elles
perçoivent en contrepartie de travaux qu'elles exécutent ou de services qu'elles
rendent, soit pour le compte de leurs propres succursales ou leurs
établissements au Maroc, soit pour le compte de personnes physiques ou
morales indépendantes, domiciliés ou exerçant une activité au Maroc.

• Toutefois, lorsque les travaux sont exécutés ou les services sont rendus au
Maroc par l'établissement ou la succursale au Maroc de la société non résidente
sans intervention du siège étranger, la retenue à la source n'est pas applicable.

• Les rémunérations perçues à ce titre sont comprises dans le résultat fiscal de la


succursale ou de l'établissement qui est, dans ce cas, imposé comme une
société de droit marocain.

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Y.BOUABIDI
1- Introduction à la fiscalité internationale
B- Territorialité – Impôt sur les sociétés

Cas pratique n°5 :

• La société anonyme SA ABC a son siège social statutaire à Casablanca. Elle a pour objet l’achat et la
revente de textile. Elle détient des actions dans une société anonyme ayant son siège en Colombie
(pays avec lequel le Maroc n’a pas conclu de convention fiscale), la SA ABC, qui est l’une de ses
importantes clientes à l’exportation.

o La SA ABC décide de vendre ses actions dans cette société. La SA ABC réalise à cette occasion une
très généreuse plus-value. Cette plus-value est-elle taxable au Maroc ?

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Y.BOUABIDI
2.
Notion de l’établissement
stable

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Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable

•Afin d’étendre leurs activités, gagner des nouveaux marchés et saisir les opportunités
commerciales, les entreprises étrangères entraient ainsi, dans des relations d’affaires qui
engageaient sur une période plus ou moins longue, leur présence au Maroc :
soit à travers l’installation fixe qu’elles aménagent pour l’exercice de leur activité
(bureau, siège, dépôt…),
soit à travers leurs salariés dépêchés sur place pour les besoins du contrat décroché,
soit à travers leurs équipements et matériels qu’elles y maintiennent pour la réalisation
des travaux convenus,
soit à travers des locations d’équipements et matériels à des clients marocains,
etc.

•Les formes de présence sont nombreuses et multiples, à l’image de la diversité des


domaines dans lesquels elles interviennent.

•Lorsqu’elle n’est pas formalisée par la constitution d’une succursale dûment immatriculée
ou d’une filiale qui prendrait en son nom l’activité lucrative envisagée, ou encore lorsque
l’entreprise non-résidente opère directement de l’étranger, cette présence l’expose à un
risque d’établissement stable.

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Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable

•L’établissement stable, notion fiscale, est évoqué par l’article 5-II du Code Général des
Impôts, qui prévoit que lorsque des travaux sont exécutés ou des services sont
rendus par une succursale ou un établissement d’une société étrangère, sans
l’intervention de cette dernière, les résultats de ces activités, sont incorporés dans
le résultat fiscal de cette succursale ou de cet établissement, qui est imposé comme
une société de droit marocain.

•Peut-être est-il utile de relever à ce stade, que le CGI s’est limité à stipuler que les
bénéfices générés par un ES, sont imposables de la même manière et selon les mêmes
règles, qu’une société établie au Maroc.

•Mais, le CGI n’a pas fourni de définition à la notion d’ES. Il n’a pas indiqué les situations
qui entraînerait son existence ou qui provoquerait sa naissance.

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Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable

L’établissement stable est l’une des formes permettant à une entreprise


étrangère de s’implanter à l’étranger. On est donc en présence de deux entités
:
- L’entreprise étrangère qui est domiciliée à l’étranger ;
-Et une autre entité agissant au niveau local, ne disposant pas de personnalité
juridique mais ayant une « quasi-personnalité fiscale» qui est assujettie
aux règles de droit commun local pour ses activités exercées
localement.

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Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
1- Définition de l’établissement stable
Dispositions du Code général des impôts
Article 5-II du CGI traitant de la territorialité en matière d’IS :

« Les sociétés n'ayant pas leur siège au Maroc, appelées « sociétés non résidentes » dans le présent code sont en
outre, imposables à raison des produits bruts énumérés à l'article 15 ci-dessous qu'elles perçoivent en contrepartie de
travaux qu'elles exécutent ou de services qu'elles rendent, soit pour le compte de leurs propres succursales ou leurs
établissements au Maroc, soit pour le compte de personnes physiques ou morales indépendantes, domiciliés ou
exerçant une activité au Maroc. Toutefois, les dispositions de l'alinéa précédent ne sont pas applicables lorsque les
travaux sont exécutés ou les services sont rendus au Maroc par une succursale ou un établissement au Maroc de la
société non résidente, sans intervention du siège étranger. Les rémunérations perçues à ce titre sont comprises dans
le résultat fiscal de la succursale ou de l'établissement qui est, dans ce cas, imposé comme une société de droit
marocain. »

l’article 6-II-C-1-a) évoque l’ES mais uniquement pour l’exclure du bénéfice de


l’exonération au titre des activités entreprises dans certaines provinces et
préfectures à faible niveau de développement :
« C- Imposition temporaire au taux réduit
1°- Bénéficient du taux prévu à l’article 19-II-C ci-dessous pendant les cinq (5) premiers exercices consécutifs suivant
la date du début de leur exploitation :
a) les entreprises, autres que les établissements stables des sociétés n'ayant pas leur siège au Maroc attributaires de
marchés de travaux, de fournitures ou de service, les établissements de crédit et organismes assimilés, Bank Al-
Maghrib, la Caisse de dépôt et de gestion, les sociétés d'assurances et de réassurances , les agences immobilières et
les promoteurs immobiliers à raison des activités exercées dans l'une des préfectures ou provinces qui sont fixées par
décret … »
42
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
Dispositions du Code général des impôts

L’article 13-IV du CGI évoque l’ES pour annoncer que les bénéfices nets
après IS qu’il réalise sont passibles de la retenue à la source :

« Article 13.- Produits des actions, parts sociales et revenus assimilés


Les produits des actions, parts sociales et revenus assimilés soumis à la retenue à la source prévue à l’article 4 ci-
dessus sont ceux versés, mis à la disposition ou inscrits en compte des personnes physiques ou morales au titre :
I.- …
IV.- des bénéfices distribués des établissements de sociétés non résidentes ;
…»

L’article 147 évoque l’ES pour préciser les obligations applicables en matière de comptabilité et de
documents comptables obligatoires à maintenir :

« Article 147.- Obligations des entreprises non résidentes


I.- Les entreprises dont le siège est situé à l'étranger et qui ont au Maroc une activité permanente
doivent tenir, au lieu de leur principal établissement au Maroc, la comptabilité de l'ensemble de leurs
opérations effectuées au Maroc, conformément à la législation en vigueur.
Le livre-journal et le livre d'inventaire sont cotés et paraphés par le tribunal de commerce ou, à
défaut, visés par le chef du service local des impôts.

43
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
Dispositions de la note circulaire n° 717

C’est la note circulaire qui donne des exemples de ce qui pouvait être
considéré comme un établissement stable. Cette note stipule que les sociétés
étrangères sont imposables au Maroc au titre de leurs activités exercées à
travers un établissement stable, qui peut être :

– un siège de direction ou d'exploitation;


– une succursale, une agence, un magasin de vente;
– un chantier de construction ou de montage;
– un bureau ou comptoir d'achats exploité au Maroc où une société étrangère
procède à l'achat de marchandises en vue de la revente.

De même, la société étrangère qui réalise au Maroc des opérations dans le


cadre d'un cycle commercial complet est imposable à l'I.S. et ce, quand bien
même leur réalisation s'effectue en l'absence de tout ES et sans recourir à un
représentant mandaté à cet effet par ladite société.

44
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
Dispositions de la note circulaire n° 717

La note circulaire de la DGI a repris la définition donnée par le modèle de


conventions de non double imposition de l’OCDE, qu’elle a adopté d’une
manière extensive, pour déterminer les situations constitutives d’un ES.

Les conventions fiscales de non-double imposition que le Maroc a signées,


sont majoritairement basées sur le modèle de conventions fiscales de non
double imposition adopté par l’OCDE, et c’est l’article 5 qui définit les
situations d’ES,

Le modèle adopté par l’OCDE avance les critères de la fixité et de la


permanence, afin de qualifier une entreprise comme ayant un ES, et sans
avoir nécessairement besoin d’une installation physique immeuble (bâtiment,
bureau…) pour pouvoir trancher sur son existence.

45
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
Les commentaires de l’OCDE

•Les commentaires de l’OCDE interprètent les dispositions du modèle proposé par cette
organisation pour la rédaction de conventions fiscales de non-double imposition entre
les Etats.

•Les commentaires de l’OCDE constituent aujourd’hui et depuis longtemps, le référentiel


le plus probant en matière de définition d’une situation d’ES.

•Les commentaires de l’OCDE sur l’article 5 du modèle considèrent que la notion d’ES
est essentiellement utilisée pour déterminer le droit d'un État contractant d'imposer les
bénéfices d'une entreprise de l'autre État contractant.

•En vertu de l'article 7 du modèle et traitant des bénéfices des entreprises, un État
contractant ne peut imposer les bénéfices d'une entreprise de l'autre État contractant
que si celle-ci exerce ses activités par l'intermédiaire d'un ES situé dans le premier État.

46
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
Les commentaires de l’OCDE
•Le premier paragraphe donne la définition générale de l’ES, qui est une
installation fixe d’affaires par l’intermédiaire de laquelle une entreprise exerce
tout ou partie de son activité. Cette définition met en exergue 5 postulats
essentiels pour la détermination de l’existence ou non d’une situation d’ES:

Installation d’affaires : local, matériel, emplacement, espace, peu importe le mode de


détention du local,

Installation à la disposition de l’entreprise : il faut que l’installation fixe soit mise à la


disposition de l’entreprise et qu’elle ait la faculté de l’utiliser librement et à tout moment.

Exercice de tout ou partie de l’activité par son intermédiaire : la plateforme à travers


laquelle, l’entreprise réalise toute son activité ou une partie seulement.

Fixité géographique : qu’il doit normalement exister un lien entre l'installation d'affaires et
un point géographique déterminé

Fixité temporelle : une installation fixe doit afficher un certain degré de permanence dans
le temps pour pouvoir générer un ES, et non pas être utilisée pendant une durée brève.

47
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
Les commentaires de l’OCDE

•Les commentaires de l’OCDE sur le modèle d’article 5 des conventions de


non double imposition, prévoient également des situations où en présence
même d’une installation fixe d’affaires, il n’y a pas présomption d’ES, car ces
situations ne constituent pas des situations d’activité principale pour une
entreprise, mais plutôt des activités ne contribuant pas à la génération de
revenus, ou ayant un caractère préparatoire ou auxiliaire.

•Le modèle de l’OCDE a cité les situations suivantes, et qui ont été reprises
par toutes les conventions fiscales signées par le Maroc :

-Utilisation d’installations aux seules fins de stockage, d’exposition ou de


livraison de marchandises appartenant à l’entreprise,

-installation fixe d’affaires utilisée aux seules fins d’acheter des marchandises
ou de réunir des informations, pour l’entreprise,

- une installation fixe d’affaires utilisée aux seules fins d’exercer, pour
l’entreprise, toute autre activité de caractère préparatoire ou auxiliaire,
48
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
Les commentaires de l’OCDE

•Le modèle de l’OCDE a également considéré comme constitutif d’ES, les


personnes sous la dépendance d’une entreprise (salariés par exemple), ayant
les pouvoirs suffisants pour conclure des contrats au nom de cette entreprise,
dans l’autre Etat.

•Ces personnes créent par leur présence et leur actes, des ES dans le pays
de l’exercice de leur activité, même sans le maintien d’une installation fixe.

Dépendance juridique : Lien de subordination,


Dépendance économique : si l’entreprise est son principal client

49
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
2. Caractéristiques de l’établissement stable

•Personnalité fiscale : L’ES est une identification fiscale d’une société


étrangère auprès de l’administration fiscale marocaine, pour des besoins de
déclaration de ses impôts au Maroc

•Autonomie financière : L’ES ne dispose d’aucune autonomie financière, tous


ses actifs et passifs, bénéfices et pertes reviennent au siège, et en cas de
cessation de paiement, le siège répond aux engagements de son ES puisqu’il
est le contractant effectif.

•Responsabilité juridique : L’ES n’existe pas d’un point de vue juridique, il ne


peut pas être recherché en responsabilité pour des préjudices ou
manquements à ses obligations, et donc ne peut pas être poursuivi en justice.

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Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable

3. Dispositions du code de commerce

En vertu, de l’article 37 du code de commerce, Une entreprise étrangère


réalisant une activité commerciale au Maroc est tenue d’immatriculer auprès
du registre de commerce du lieu de son établissement au Maroc, son ES.

Cette immatriculation transforme l’ES en Succursale. Ainsi, nous pouvons


avancer que la succursale est un ES doté d’un numéro de registre de
commerce sur le territoire marocain.

51
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable

4. Limites de l’établissement stable

•Ouverture d’un compte bancaire en dirham : N’étant pas immatriculé au


registre de commerce, l’ES ne peut pas prétendre à l’ouverture d’un compte
bancaire en dirham. C’est le siège qui a cette faculté en vertu des dispositions
de la circulaire de l’Office des Changes,

•Opérations d’importation : L’ES ne peut pas importer des marchandises en


son nom du moment qu’il ne peut pas établir des engagements d’importation.
Cette limitation est toujours le résultat du défaut d’une immatriculation au
registre de commerce.

•Engagement de salariés et déclarations à la CNSS.

52
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable
5. Formalités d’enregistrement et d’immatriculation
•Administration fiscale : L’immatriculation auprès de l’administration fiscale est la première étape
dans le processus d’identification.
Le processus commence par l’inscription à la taxe professionnelle, et à l’IS et la TVA au terme
duquel, l’administration fiscale délivre un numéro d’inscription à la taxe professionnelle et un numéro
d’identifiant fiscal.
A partir de ce moment, l’ES existe d’un point de vue fiscal, produit tous les faits d’un être fiscal
immatriculé, et est tenu par le dépôt des déclarations fiscales qui lui sont applicables.

•Tribunal de commerce : L’immatriculation est faite auprès du secrétariat greffe du tribunal de


commerce, du ressort duquel, relève le siège de la succursale.
L’immatriculation est opérée sur la base d’un procès-verbal du conseil d’administration du siège,
décidant l’ouverture de la succursale et désignant un Directeur de la Succursale.
La demande d’immatriculation est sanctionnée par la délivrance d’un numéro de registre de
commerce.

•CNSS : A l’aide de l’immatriculation au registre de commerce permettant l’attribution d’un numéro de


registre de commerce, la succursale est tenue de s’affilier à la CNSS afin de cotiser aux régimes de
la CNSS et de l’AMO.

53
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
A – L’existence d’une situation d’établissement stable

6. Aspects comptables

En vertu des dispositions de l’article 8 du CGI, le résultat fiscal d’un ES est


déterminé à partir d’une comptabilité tenue conformément à la réglementation
comptable en vigueur au Maroc, corrigé conformément aux dispositions du
CGI, à travers les mécanismes de réintégrations et déductions fiscales.

54
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
B – Détermination du Résultat fiscal de l’établissement stable

•A travers l’article 5, le CGI considère l’ES comme une société dûment établie
au Maroc au titre de l’activité qu’il réalise au Maroc et des bénéfices qui lui
reviennent.

•En effet, le Maroc dispose du droit d’imposer tous les produits et bénéfices
générés par l’activité de l’ES au Maroc, de la même manière que s’ils étaient
réalisés par une société marocaine.

•De plus et dans ses relations avec son siège, les services que ce dernier est
susceptible de lui rendre ou les services que l’ES pourrait rendre à son siège,
et qui sont distincts des opérations formant l’objet de l’ES, son traités comme
toutes les opérations qui seraient réalisées avec un tiers, et les rémunérations
y afférentes sont appréhendées fiscalement en tant que tel.

•Ainsi, le siège et son ES sont traités fiscalement et en vertu du principe de


territorialité, comme étant deux entités distinctes et séparées pour les fins
d’imposition.
55
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
B – Détermination du Résultat fiscal de l’établissement stable

Principe d’imposition :
 Existence d’une convention fiscale

• Le modèle de convention de l’OCDE a retenu deux principes d’imposition des bénéfices


des ES, et que les Etats peuvent adopter en fonction de leurs besoins et choix : la
méthode de l’imputation qui privilégie le droit d’imposition aux deux Etats en accordant
un crédit d’impôt dans le pays de résidence, et la méthode de l’exemption qui retient le
principe de l’imposition exclusive du bénéfice dans le pays de situation de l’ES.

• La plupart des conventions fiscales de non double imposition signées par le Maroc,
retiennent le principe de l’imposition exclusive dans le pays de l’ES (méthode de
l’exemption).

• Selon ce principe, les bénéfices d’une entreprise réalisés à travers son ES au Maroc, ne
sont imposables qu’au Maroc et d’une manière définitive. Le siège doit par la suite
retrancher ces bénéfices de sa base imposable, le même traitement est appliqué pour les
pertes dégagées par l’ES.

56
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
B – Détermination du Résultat fiscal de l’établissement stable

Principe d’imposition :
 Existence d’une convention fiscale

• Le principe de l’imputation d’un crédit d’impôt n’est donc pas applicable dans ce contexte.

• Cependant, d’autres conventions fiscales comme celle avec les Etats-Unis d’Amériques
retient le principe de l’imputation, qui permet au siège d’imposer à son tour, les bénéfices
de son ES avec droit à déduction de l’impôt payé par l’ES dans son pays d’établissement.

• Par conséquent, il est nécessaire de se référer à la convention fiscale de non double


imposition applicable, afin de déterminer les principes ou les règles d’imposition d’un ES.

57
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
B – Détermination du Résultat fiscal de l’établissement stable

Principe d’imposition :

 Inexistence d’une convention fiscale

• Dans le cas où une convention n’est pas prévue, les dispositions du CGI sont appliquées.
Ces dispositions retiennent les règles de territorialité énoncées plus haut au niveau de
l’article 5 du CGI, et qui prévoient que :
les bénéfices d’un ES à l’étranger d’une entreprise marocaine ne seraient pas imposés
au Maroc,
les bénéfices d’un ES au Maroc d’une entreprise étrangère seraient imposés au Maroc.

• Le traitement de ces bénéfices dans le pays étranger sera déterminé par la législation
interne de ce pays, et ainsi, il existerait donc un seul cas où une double imposition
résulterait d’une situation de non existence de convention, c’est le cas d’un ES au Maroc
d’une société étrangère dont le pays de résidence imposeraient les bénéfices sans tenir
compte d’un crédit d’impôt.

58
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
B – Détermination du Résultat fiscal de l’établissement stable

Principe d’imposition :

Existence d’une Inexistence de convention


convention
Pas de double Situation de double imposition
ES au Maroc imposition : les si le pays du siège prévoit
méthodes de l’imposition à son tour en
l’imputation ou de vertu de sa législation interne.
l’exemption seront Pas de double imposition : le
Siège au Maroc appliquées. CGI exclut de l’impôt les revenus
générés des biens possédés, et
activités exercées à l’étranger.

59
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
B – Détermination du Résultat fiscal de l’établissement stable
Impôts et taxes applicables :

•Taxe professionnelle : ES soumise en vertu de l’article 5 de la loi 47-06

•IS : L’ES est soumis à l’IS sur le résultat fiscal, lui-même calculé à partir du
résultat comptable tel qu’il découle d’une comptabilité tenue conformément aux
règles comptables prescrites par le CGNC.

•TVA,

•IR,

•RS : L’ES étant assimilé à une société d’un point de vue fiscal, est tenu de
pratiquer la retenue à la source sur les rémunérations suivantes :
- les produits perçus par les sociétés étrangères (y compris le siège) : taux de 10%
- les intérêts : taux de 10, 20 ou 30%
- les bénéfices transférés. (taux de 15%)

60
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
C – Fin de l’établissement stable

•La fin de l’ES caractérisée par la cessation de son activité et la radiation de son
inscription auprès de l’administration fiscale portent des conséquences identiques à la
cessation d’activité d’une société dûment immatriculée au Maroc.

•Lorsque l’ES cesse son activité, il est tenu de déposer une déclaration du résultat fiscal
de la période allant du début de l’exercice où la cessation est intervenue, jusqu’à la date
de la cessation, ainsi que la déclaration du résultat fiscal de l’exercice précédent, et cela
dans un délai de 45 jours suivant la date de la cessation d’activité. (Article 150)

•A partir de la date de cessation d’activité, la période de la liquidation débute et l’ES est


tenu de produire des déclarations de résultat fiscal pour toute période de 12 mois
suivant cette date, pour déclarer les résultats partiels de la liquidation, et ce jusqu’à la
liquidation final.

•La fermeture est accomplie suite au dépôt de la déclaration finale de résultat fiscal ainsi
qu’une demande de radiation de la taxe professionnelle.

61
Y.BOUABIDI
2- Notion de l’établissement stable
C – Fin de l’établissement stable

•Après vérification du paiement de tous les impôts dus, dont les rôles d’impositions sont
déjà émis et ceux dont les déclarations correspondante doivent être déposées,
l’administration fiscale délivre une attestation de radiation de la taxe professionnelle
attestant de la fermeture de l’ES.

•Lorsque l’ES est constitué à travers une succursale, la fermeture de la succursale est
matérialisée par un certificat de radiation du registre de commerce, délivré par le
tribunal de commerce dont relève l’adresse de ladite succursale.

•La fermeture est réalisée sur la présentation d’un P.V. du conseil d’administration du
siège, décidant la fermeture de la succursale.

•La radiation de l’affiliation de la succursale à la CNSS est réalisée sur la base du


certificat de radiation du registre de commerce.

•Cette radiation est réalisée après paiement de toutes cotisations restant dues ainsi que
toute autre créance envers cet organisme (pénalités, amendes…)

62
Y.BOUABIDI
3.
Conventions fiscales internationales

63
Y.BOUABIDI
SOMMAIRE

A. Principes Généraux

B.Champs d’application des conventions fiscales

C.Méthodes d’élimination de la double imposition

64
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

•Une convention fiscale est un traité international signé entre deux pays et visant à
éviter la double imposition des personnes et des entreprises.

•Les conventions fiscales se caractérisent par leur caractère bilatéral. Toutefois, dans
certains cas, elles sont multilatérales.

•Les conventions fiscales sont relativement uniformes :

Modèle de convention OCDE : constitue une référence mondiale en matière de


fiscalité internationale, destiné prioritairement aux pays développés.

Modèle de convention ONU : ne constitue qu’une version amendée du modèle de


l’OCDE. Ce modèle a exercé une certaine influence en contribuant à renforcer la
capacité de négociation des administrations fiscales des pays en voie de
développement. Il a également permis aux pays développés de comprendre la
position de leurs homologues des pays en voie de développement.

65
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

•Les bénéfices procurés par les conventions fiscales peuvent être résumés en
4 éléments :

Lutte contre la double imposition

Instauration de la sécurité pour les opérateurs étrangers

Lutte contre l’évasion et la fraude fiscales

Incitation au développement des échanges internationaux

66
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

•La conclusion d’une convention fiscale passe par trois phases :

La négociation,

La signature,

La ratification.

67
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux
La négociation,
oL’autorité compétente :
le ministère chargé des finances à travers la direction générale des impôts. Il est chargé de la
négociation sur le plan technique, c'est-à-dire l’étude des propositions d’articles faites de
l’autre Etat et leur impact sur les recettes du pays par rapport aux orientations de la politique
fiscale marocaine;

le ministère des affaires étrangères et de la coopération est chargé de l’aspect diplomatique
de la négociation et du suivi des procédures d’approbation et de ratification.

oLe cadre de la négociation


La négociation commence par l’échange des projets de conventions entre les deux pays.

l’accord sur un texte intégrant les propositions de part et d’autre, suivi de son adoption;

le choix de la langue : il y a lieu de signaler que les langues généralement retenues par le
Maroc sont : l’arabe, la langue de l’autre Etat contractant et/ou l’anglais comme langue arbitre
en cas de discordance entre les versions établies dans les deux langues des pays
contractants.

la présentation extérieure : le titre, le préambule, le corps de la convention, la date de la


signature, les annexes (protocoles).

68
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

La signature,

• La signature de la convention présente une triple signification :

 d’abord, la signature établit l’authentification du texte de la convention;


 ensuite, la signature consacre le consentement des parties,
 enfin, la signature fixe le lieu et la date de la convention.

• Une fois le texte de la convention est signé, il ne peut plus, en principe, faire l’objet d’une
modification.

La ratification.

• Après la négociation et la signature, les organes internes compétents au niveau de chaque Etat
peuvent recourir à un nouvel examen pour engager internationalement l'État.

• Au Maroc, la ratification nécessite au préalable l’adoption d’une loi par le parlement portant
approbation quant au principe de la convention, dans la mesure où la convention fiscale
engage les finances de l’Etat (Article 55 de la constitution).

• Une fois, la ratification est décidée, il est procédé à un échange des instruments de ratification
marquant ainsi l’accomplissement des procédures constitutionnelles dans chacun des pays.

69
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

Le principe de supériorité des conventions sur le droit interne

La supériorité par rapport au droit interne signifie qu’en cas de


contradiction entre les dispositions d’une loi interne et celles de la
convention fiscale, ces dernières l’emportent.

Sur le plan fiscal, cette supériorité est confirmée par le CGI (indirectement
au niveau des articles 25 et 77), par la circulaire n°608 commentant la
convention franco-marocaine et par la note circulaire n°717 commentant
l’article 23 du CGI.

70
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

Le principe de subsidiarité des conventions et le principe corollaire


de non aggravation

Les conventions fiscales constituent un simple trait d’union entre deux systèmes
fiscaux. Elles n’ont pas pour objet de substituer à ceux-ci un corps de droit fiscal
complet commun aux deux pays contractants. Elles se limitent à mettre en place
un dispositif destiné, entre autres, à prévenir la double imposition.

Ainsi, la supériorité (suprématie) des conventions fiscales sur le droit interne est
une supériorité spécialisée (attribution du droit d’imposer, limitation du taux
d’imposition, instauration d’un crédit d’impôt, non discrimination).

Lorsque la convention attribue le pouvoir d’imposer un élément de revenu à un


Etat, ce dernier ne peut exercer ce droit que si, et dans la mesure où, son droit
interne prévoit l’imposition de cet élément de revenu.

71
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

Le principe de subsidiarité des convention et le principe corollaire de


non aggravation
Les conventions fiscales n’ont pas pour objet d’instituer des règles de droit interne
en matière de prélèvement de l’impôt.

NB : Le conseil d’Etat français a précisé qu’il faut commencer par l’analyse du droit
interne pour savoir si une imposition est prévue. Si tel n’est pas le cas, l’analyse
s’arrête. Si une imposition est prévue, il faut passer au niveau de la convention
pour chercher si une de ses dispositions permet de supprimer ou de réduire cette
imposition.

En résumé, le principe de la supériorité (suprématie) doit être conjugué avec le


principe de la subsidiarité (ou encore la clause du traitement le plus favorable ou
de la préservation des avantages accordés par le droit interne). Cette clause est
applicable dans le cas où une disposition de la convention aurait pour effet, si elle
était appliquée, d’aggraver la charge du contribuable.

72
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

La clause de non discrimination

La clause de non discrimination implique que, à situation égale, les


ressortissants des états signataires, bénéficient sur le territoire de l’autre
état du même traitement, notamment fiscal, que les nationaux de cet état.

C'est ainsi notamment que le Maroc ne peut appliquer à un ressortissant


français, résident dans un Etat tiers, qui perçoit des revenus de source
marocaine, un régime moins favorable (en terme d’assiette, des modalités
d'imposition, du taux) que celui qu'il accorde à des marocains qui résident
dans ce même Etat tiers et qui perçoivent les mêmes revenus. La même
obligation incombe à la France dans le cas d'un ressortissant marocain
résident d’un Etat tiers qui perçoit des revenus de source française.

73
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

Le règlement des difficultés d’application des conventions : les


recours non juridictionnels

La procédure amiable,

L’arbitrage.

74
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
A – Principes généraux

Méthodologie de lecture

1- Déterminer si une convention fiscale est applicable ou non.


a) Existe-il une convention ?
b) Est- elle en vigueur ?
b) A quels contribuables s’applique t-elle ?
c) A quels impôts s’applique t-elle ?
d) Sur quel territoire s’applique t-elle ?
2- Chercher la qualification conventionnelle du revenu.
a) Quelle est la nature du revenu ?
b) Quelle est la source du revenu ?
c) Quelle est l’Etat de résidence du bénéficiaire ?
3- Déterminer quel Etat a le pouvoir d’imposition.
a) Le pays de la source ;
b) Le pays de la résidence ;
c) Les pays de la source et de la résidence.
4- Déterminer quelle est la méthode retenue pour éviter la double imposition.
a) La méthode de l’exemption ;
b) La méthode de l’imputation.

75
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
B– Champs d’application des conventions fiscales

Dans l’espace,

Dans le temps,

Quant aux impôts visés,

Quant aux personnes

76
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
B– Champs d’application des conventions fiscales

Notion de résidence / personnes physiques

Modèle OCDE

Le critère principal du renvoi aux droits internes

Les 5 autres critères subsidiaires et hiérarchiques :


oFoyer d’habitant permanent,
oCentre des intérêts vitaux,
oSéjour habituel,
oNationalité,
oAccord entre les autorités compétentes de chaque état
contractant

77
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
B– Champs d’application des conventions fiscales

Notion de résidence / personnes physiques

Convention fiscale franco marocaine

Absence de renvoi au droit interne, définition du


domicile fiscal à partir des seuls critères conventionnels

Le critère principal du foyer permanent principal

 Les 2 autres critères subsidiaires et hiérarchiques :


oCentre des activités professionnelles,
oLieu de séjour le plus long,

78
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
B– Champs d’application des conventions fiscales

Notion de résidence / personnes morales

Modèle OCDE

Renvoi aux droits internes

C’est le concept de l’établissement stable qui s’applique.

Critère du lieu du siège de direction effective en cas de


conflit de résidence.

79
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
B– Champs d’application des conventions fiscales

Notion de résidence / personnes morales

Convention fiscale franco marocaine

Le lieu du siège statutaire pour les personnes morales.

Le lieu de siège de direction effective pour les sociétés


de participation et les sociétés de fait.

80
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
C– Méthodes d’élimination de la double imposition

Deux méthodes permettent d’éliminer la double imposition :


méthode d’exemption (exonération) et méthode d’imputation.

La méthode d’exonération comporte deux méthodes :

 L’exonération totale : qui consiste à ne pas tenir compte des revenus qui on été
imposés.

 L’exonération avec progressivité (ou méthode avec taux effectif), le montant des
revenues déjà imposés étant pris en compte pour déterminer le taux de l’impôt à
appliquer aux autres revenus.

La méthode d’imputation comporte également deux variantes :

 L’imputation totale, constant à calculer l’impôt sur le montant total des revenus qui ont
été imposés quelle que soit leur source, puis à déduire l’impôt payé dans l’autre état.

 L’imputation ordinaire ou partielle, la plus utilisée, qui consiste à déduire l’impôt déjà
versé dans la limite de l’état de résidence afférent au revenu imposé à l’étranger.

81
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
C– Méthodes d’élimination de la double imposition

Exemple : Méthode d’exonération totale

Revenu E.R. 200


Revenu E.S. 50
Revenu imposable total E.R. 250
Exemption E.R -50
Imposable en E.R. 200
Si taux E.R. = 30%, impôt = 60
Impôt total si taux 25% dans E.S.: 60+(50*25%)= 72,5

82
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
C– Méthodes d’élimination de la double imposition

Exemple : Méthode d’exonération avec réserve de progressivité

Revenu E.R. 200


Revenu E.S. 50
Revenu imposable total E.R. 250
Exemption E.R. -50
Imposable en E.R. 200
Si taux = 30% (0 à 100) et 40% (101 à 260), impôt =
•(100 * 30%) + (150 * 40%) = 90
•90 * 200 / 250 = 72
Impôt total si taux 20% dans E.S : 72 + (50*20%) = 82
83
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
C– Méthodes d’élimination de la double imposition

Exemple : Méthode d’imputation totale: Crédit d’impôt

Revenu E.R. 200


Revenu E.S. 50
Revenu imposable total E.R. 250
Impôt E.R. (taux 30%) 75
Imputation impôt étranger (20%) -10
Impôt dû en E.R. 65
Impôt total 75

84
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
C– Méthodes d’élimination de la double imposition

Exercice 1:

Soit X résident de R dont il tire 200 000 de revenus, Et qui reçoit 100 000 de revenus en
provenance de l’Etat S. L’IR de l’Etat R est un impôt progressif dont le barème est le
suivant :

-De 0 à 50.000 : 0%
-De 50.000 à 100.000 : 10%
-De 100.000 0 210.000 : 20%
-De 210.000 0 400.000 : 30%
-Au dessus de 400.000 : 40%

-L’impôt de l’Etat S est de 20%.

Calculer l’impôt total selon la méthode d’exonération totale et progressive.

85
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
C– Méthodes d’élimination de la double imposition

Réponse :

Méthode de l’exemption totale :

R n’est imposable que sur 200.000. L’impôt exigible dans l’état R est donc :
(50.000 *0% )+ (50.000 *10% )+(100.000 *20% ) = 25.000

Exemption avec progressivité


-Cotisation de base =

(50.000 *0% )+ (50.000 *10% )+(110.000 *20% )+(90.000 *30% ) = 54.000

Taux effectif = rapport de la cotisation de base / totalité des revenus = (54.000/300.000)


*100 = 18%
Impôt exigible = revenus tirés de R * taux effectif = 200.000 * 18% = 36.000

86
Y.BOUABIDI
3- Conventions fiscales internationales
C– Méthodes d’élimination de la double imposition

Exercice 2: Imputation partielle

Si on prend les données de l’exemple précédent (impôt progressif) :

Revenus ayant sa source dans S = 100


Revenus ayant sa source dans R = 200
Revenu imposable dans R = 300
Impôt payé en S = 30

Impôt progressif sur un revenu de 300 dans l’état de résidence = 54


Taux moyens ou effectif : 54/300 = 18%
Crédit d’impôt théorique (si méthode intégrale) = 30
Crédit d’impôt effectivement imputable 100 * 18% = 18,
Remarque , il reste une infraction de 12 qui reste perdue
Impôt dû l’Etat R : 36 = 54 – 18
Charge fiscale globale : 36 + 30 = 66

87
Y.BOUABIDI
4.
Problématique du prix de transfert

88
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Principes de base et thématique des prix de transfert
 un contexte
international marqué
par la globalisation, ce
qui a favorisé un grand
essor des échanges et
du commerce
international.

 Implantation mondiale
d’entreprises relevant
de groupe
internationaux

 Ces entreprises sont


amenées à opérer des
choix quant à la fixation
de leur prix.

89
Y.BOUABIDI
Contexte et bref historique

Problèmes
Problèmes
complexes aux
complexes aux
multinationales
administrations
elles-mêmes
fiscales

Concilier entre :
• le besoin légitime
d’imposer les bénéfices
Se conformer aux
censés provenir de leur Déterminations de la obligations
territoire
• Et la nécessité d’éviter la
base imposable réglementaires
double imposition  (activités fortement différentes d’un pays à
lourde conséquence. l’autre  Lourde charge et
intégrées) un coût plus élevé que pour
Difficultés éprouvées la
répartition des bénéfices une entreprise similaire
 défaut d’obtention des locale.
données ne relevant pas
de leurs compétences
territoriales.

90
Y.BOUABIDI
Contexte et bref historique

• La détermination du prix de transfert est une notion qui fait


simplement référence à la tarification des transferts pour les
transactions entre parties liées.

• « les prix de transfert ne sont pas en tant que tels illégaux ou abusifs. Ce
qui est illégal ou abusif, c'est de fixer des prix de transfert erronés,
autrement dit de manipuler des prix de transfert ou de fixer des prix de
transfert abusifs. »

91
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Principes de base et thématique des prix de transfert

Prix pratiqués par les groupes


• Dans les groupes il existe de nombreuses relations et transactions entre
leurs différents membres .

• Les prix pratiqués pour les opérations effectuées entre les membres d’un
groupe, ne reflètent pas nécessairement le libre jeu des forces du
marché.

• Ces prix peuvent s’écarter de ceux qui seraient constatés entre


entreprises indépendantes, pour des transactions identiques sur le
marché «libre» c’est-à-dire :

 des prix de «pleine concurrence»

selon

 le principe «dealing at arm’s lenght»

92
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Principes de base et thématique des prix de transfert

Imposition au niveau de chaque Etat


• Pour les opérations internationales effectuées entre des entreprises d’un
même groupe, les administrations fiscales des différents Etats ont une
tendance naturelle à:

 ne voir que les entités situées sur leur territoire (filiale ou succursale)

et

vouloir les taxer comme une entité quelconque, sans prendre en


compte le fait qu’elles s’insèrent dans un groupe qui peut avoir son
intérêt propre.

93
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Principes de base et thématique des prix de transfert

Constatation résultant de l’imposition au niveau de


chaque Etat
• Cette approche :

est naturelle et légitime dès lors qu’il existe des frontières entre les
Etats et qu’il n’est pas, indifférent que l’impôt soit payé dans un tel Etat
ou dans un tel autre,

complique la vie des groupes qui doivent se demander, en


permanence, si les transactions effectuées en leur sein sont
«normales» ou non.

94
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Principes de base et thématique des prix de transfert

Base du phénomène du prix de transfert


Cette constatation, est à la base du phénomène connu sous le
nom de « prix de transfert », c.à.d l’idée que :
 des prix peuvent être convenus entre des entreprises
associées, membres d’un groupe,
 alors qu’ils ne l’auraient pas été si les entreprises n’avaient
pas été liées et si elles avaient respecté les prix de «pleine
concurrence»

95
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Principes de base et thématique des prix de transfert

Pouvoir d’appréciation des administrations

• Tous les Etats, à l’exception des paradis fiscaux,


considèrent que les prix des transactions effectuées entre
entreprises associées, doivent être redressés lorsqu’ils ne
correspondent pas à ceux qu’on aurait constaté entre des
entreprises indépendantes.

96
Y.BOUABIDI
Contexte et bref historique
la lutte contre certaines pratiques des entreprises visant à utiliser les
prix de transfert pour délocaliser des profits s’est opérée en deux temps.

Puis l’OCDE, instituée en


1961, a pris le relais en
recherchant l’établissement
d’un cadre communément
partagé par les États et les
entreprises reposant sur la
fixation d’un prix conforme
au prix de pleine
concurrence.
Les États se sont tout
d’abord dotés d’un
dispositif législatif
interne répressif.

97
Y.BOUABIDI
Contexte et bref historique
La France a été l’un des premiers États à se doter de
règles visant à lutter contre des transferts indus de
bénéfices à l’étranger. L’article 76 de la loi du 31 mai 1933
portant fixation du budget général de l’exercice 1933, dont
L’exemple français est issu l’article 57 du Code général des impôts (CGI), a
institué une présomption en matière de prix de transfert.
• 1933 : l’article 57 du CGI Cet article prévoit que les profits indument transférés hors
de France par une entreprise française vers une
entreprise étrangère à laquelle elle est liée (par un lien de
dépendance) doivent être réintégrés dans la base
d’imposition de l’entreprise française.

Les règles d’origine dans les autres


États
C’est finalement l’Organisation de coopération et de
autres pays développés comparables à développement économiques (OCDE) – après avoir
la France : érigé le principe de pleine concurrence à l’article 9 du
modèle de convention de 1963 – qui a été la première à
•Allemagne (1920) proposer un ensemble homogène de règles applicables
•États-Unis (1928) pour la détermination de prix de transfert conformes au
principe de pleine concurrence, dans son rapport de 1979
•Royaume-Uni (1952) sur les prix de transfert et les entreprises multinationales.
•pays non développés : néant
L’approche adoptée par l’OCDE a témoigné du tournant
1979, l’émergence du normalisateur pris dans l’analyse des prix de transfert à cette époque : il
international : les quatre premières ne s’agissait plus uniquement de réprimer des pratiques
illicites, mais de poser un cadre commun aux entreprises
études fiscales de l’OCDE multinationales et aux États.

98
Y.BOUABIDI
Contexte et bref historique

Le guide OCDE L’exemple de la France

• 1984 : de nouvelles études •1996 : le début du renforcement des règles


• adoption des Principes directeurs sur les prix de transfert
en 1995 • 1997 : la création d’une brigade de
• 2008 : introduction d’une contrôle des prix de transfert
procédure d’arbitrage dans le • 1999 : les APP ou les débuts d’une
modèle de convention fiscale approche d’amont
• 2010 : adoption du Rapport sur • 2005 : le Guide de l’administration sur les
l’Attribution de Profits aux prix de transfert
Etablissements Stables et révision • 2009 : l’introduction d’une obligation
des Principes directeurs. documentaire en matière de prix de
transfert.

99
Y.BOUABIDI
Dispositif de lutte contre le prix de transfert au Maroc

Aperçu historique du régime fiscal des prix de transfert au Maroc :

2009 2015
1968 IBP
CGI CGI

2017
1987 2007 Décret
IS CGI sur les
APP

1990 2005
IGR LPF

100
Y.BOUABIDI
Dispositif de lutte contre le prix de transfert au Maroc

Aperçu historique du régime fiscal des prix de transfert au Maroc :

 LDF 1968: article 28 bis de l’IBP

Grande similitude par rapport à l’article 57 du CGI français

Référence à la notion de dépendance directe (entreprise sous la


dépendance ou possédant le contrôle d’une autre entreprise) ou indirecte
(contrôle par l’intermédiaire d’autres entreprises)

Référence au principe de pleine concurrence (entreprises exerçant dans


des conditions normales)

Application de la méthode de détermination des bénéfices basée les


comparables

101
Y.BOUABIDI
Dispositif de lutte contre le prix de transfert au Maroc

Aperçu historique du régime fiscal des prix de transfert au Maroc :

1987: Article 35 II de la loi 24-86 relative à l’impôt sur les sociétés:

Reformulation du texte

 L’appréciation des prix de transfert ne concerne que les entreprises de


droit marocain

 Restriction du champs de détermination des bénéfices en se référant


uniquement aux prix d’achat ou de vente de produits similaires et non aux
bénéfices d’entreprises similaires

 Application de la seule la méthode fondée sur les comparables

102
Y.BOUABIDI
Dispositif de lutte contre le prix de transfert au Maroc

Aperçu historique du régime fiscal des prix de transfert au Maroc :


 LDF 2005: article 4 du livre des procédures fiscales

Élargissement de l’appréciation des prix de transfert aux opérations entre


entreprises marocaines

Élargissement de la régularisation au chiffre d’affaires (TVA)

Maintien de la rectification du bénéfice à travers les prix d’achat ou de


vente des entreprises similaires

Introduction du principe de la régularisation par voie d’appréciation


directe sur la base d’informations en possession de l’administration
(référence aux prix internes de l’entreprise),

103
Y.BOUABIDI
Dispositif de lutte contre le prix de transfert au Maroc

Aperçu historique du régime fiscal des prix de transfert au Maroc :

 LDF 2007: article 213 II du CGI: Reprise du dispositif du livre des


procédures fiscale

 LDF 2009: réforme du régime fiscal des prix de transfert

o Les difficultés d’application du régime avant 2009:


 La méthode des comparables basée sur la comparaison des prix des
produits est quasi impossible à mettre en oeuvre
Hormis la méthode des comparables, les autres méthodes préconisées par
l’OCDE ne sont pas applicables
Aucune obligation de justification de la politique des prix de transfert
n’incombe à la société

oModifications apportées par la LDF 2009


 Élargissement du champs de détermination des bénéfices transférés:
référence à la comparaison des bénéfices au lieu des prix des produits
Instauration de l’approche documentaire sur les prix de transfert

104
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert

Dispositif de lutte contre le


prix de transfert entre
entreprises liées !!!

Conventio Modèle
MAROC FRANCE n Franco - Conventio
Marocaine n OCDE

CGI, CGI,
Article 213 Article 57 Article 11 Article 9

105
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Article 213 : Pouvoir d’appréciation de l’Administration
II - « … Lorsqu'une entreprise marocaine a directement ou indirectement
des liens de dépendance avec des entreprises situées au Maroc ou hors
du Maroc, les bénéfices indirectement transférés, soit par voie de
majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout
autre moyen, sont rapportés au résultat fiscal et/ou au chiffre d'affaires
déclarés.

En vue de cette rectification, les prix d'achat ou de vente de l'entreprise


concernée sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises
similaires ou par voie d'appréciation directe sur la base d'informations
dont dispose l'administration … ».

III.- Lorsque l’importance de certaines dépenses engagées ou


supportées à l’étranger par les entreprises étrangères ayant une
activité permanente au Maroc n’apparaît pas justifiée, l’administration
peut en limiter le montant ou déterminer la base d’imposition de
l’entreprise par comparaison avec des entreprises similaires ou par
voie d’appréciation directe sur la base d’informations dont elle
dispose.
106
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Article 213 : Pouvoir d’appréciation de l’Administration

Deux conditions s’imposent en vue d’activer l’article 213 II du CGI :

Existence d’un transfert de bénéfices.

Existence de liens de dépendance de droit ou de fait.

Concrètement, l’article 213-II n’est pas applicable en cas :

d’existence de liens de dépendance sans transfert de bénéfices.

d’existence de transfert de bénéfices en l’absence de lien de dépendance.

107
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Liens de dépendance

Dépendance juridique
 Dépendance directe (mère et filiale, sociétés non résidentes et leurs établissements stables ou
succursales),

A détient >
50% de B

Entreprise Entreprise
A B
Etranger + Vente de Maroc
matière

108
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Liens de dépendance

Dépendance juridique
 Dépendance indirecte (sociétés filiales apparentées à l’intérieur d’un même groupe qui lui-même
est sous le contrôle de la société mère)

A détient B détient
100% de 51% de C
B

Entreprise C
Entreprise A Entreprise B
Maroc
Etranger Etranger

+ Vente de
matière
109
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Liens de dépendance

Dépendance de fait
 Situation de monopole, de quasi monopole ou d’intérêts communs /

 Dirigeants qui par leurs participations financières dans d’autres sociétés influent la gestion et la
prise de décision au sein de ces sociétés

 Selon le conseil d’Etat en France, une dépendance de fait se définit comme étant la « capacité de
dicter »des conditions économiques défavorables à l’entreprise dépendante mais correspondant à
l’intérêt de l’entreprise dominante ou du groupe.

110
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Les transferts indirects de bénéfices

Les transferts indirects des bénéfices peuvent résulter selon la doctrine administrative de :

la majoration des prix d’achat de biens et services importés ou acquis localement ;

la minoration des prix de vente des biens et services exportés ou vendus localement ;

la pratique de taux d’intérêts réduits ou majorés;

la pratique des prix excessifs pour les redevances et autres rémunérations;

la prise en charge de frais de gestion excessifs ou fictifs ;

l’abandon de créances ou renonciation à des recettes ;

opérations diverses de compensation.

111
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Les transferts indirects de bénéfices

112
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Les transferts indirects de bénéfices

113
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Droit de communication : Article 214 du CGI
III.- Pour les opérations effectuées avec des entreprises situées hors du
Maroc, l’administration des impôts peut demander à l’entreprise imposable
au Maroc communication des informations et documents relatifs :
1- à la nature des relations liant l’entreprise imposable au Maroc à celle
située hors du Maroc ;
2- à la nature des services rendus ou des produits commercialisés ;
3- à la méthode de détermination des prix des opérations réalisées entre
lesdites entreprises et les éléments qui la justifient ;
4- aux régimes et aux taux d’imposition des entreprises situées hors du
Maroc.

La demande de communication est effectuée dans les formes visées


à l’article 219 ci-dessous. L’entreprise concernée dispose d’un délai de
trente (30) jours suivant la date de réception de la demande précitée
pour communiquer à l’administration les informations et les documents
demandés.
A défaut de réponse dans le délai susvisé ou de réponse ne comportant
pas les éléments demandés, le lien de dépendance entre ces entreprises
est supposé établi.
114
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Droit de communication : Article 214 – Interprétation :
1- à la nature des relations liant l’entreprise imposable au Maroc à celle
située hors du Maroc ;

 Dépendance

2- à la nature des services rendus ou des produits commercialisés ;

 relation avec l’exploitation, traitement conventionnel

3- à la méthode de détermination des prix des opérations réalisées entre


lesdites entreprises et les éléments qui la justifient ;

 appréciation de la juste valeur

4- aux régimes et aux taux d’imposition des entreprises situées hors du


Maroc.

 intérêt des transferts des bénéfices

115
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Principe de plein concurrence
Le principe de pleine concurrence est une norme internationale qui, comme en sont
convenus les pays membres de l’OCDE, doit être mise en oeuvre, à des fins fiscales, par
les groupes multinationaux et les autorités fiscales pour la fixation des prix de transfert.

Il signifie que le prix pratiqué entre des entreprises dépendantes doit être le même que celui
qui aurait été pratiqué sur le marché entre deux entreprises indépendantes.

Le principe de pleine concurrence qui fait autorité est énoncé à l’article 9 paragraphe 1 du
modèle de convention fiscale de l’OCDE (cf. Article 9).

Le commentaire de l’OCDE relatif à l’article 9 (relatif au principe de plein de concurrence)


indique qu’en vertu de ces dispositions, les autorités fiscales d’un Etat contractant peuvent
rectifier la comptabilité des entreprises associées si, par suite des relations spéciales existant
entre ces dernières, leurs livres ne font pas apparaître les bénéfices réels imposables
qu’elles réalisent dans cet Etat.

L’enjeu de l’article 9 est donc de savoir si les conditions des relations commerciales ou
financières entre entreprises associées sont des conditions de pleine concurrence ou s’il
existe une ou plusieurs « conditions spéciales » (c’est à dire des conditions qui ne sont pas
de pleine concurrence).

116
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 méthode du prix comparable sur le marché libre: comparaison directe des prix des
biens et services par rapport à ceux du marché.

 Méthode du prix de revente: elle part du prix appliqué à un client indépendant en


retranchant une marge appropriée pour arrêter le prix normal du départ.

 Méthode de prix de revient majoré: elle consiste à arrêter les prix sur la base des
coûts majorés d’une marge appropriée.

2- méthodes transactionnelles de bénéfices

 Le partage du bénéfice: produits consolidés, charges consolidés, affectation sur la


base d’une clé de répartition appropriée.

 La marge nette: application d’une marge nette d’une entreprise indépendante.

117
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 méthode du prix comparable sur le marché libre: comparaison directe des prix des
biens et services par rapport à ceux du marché.

 La méthode du prix comparable sur le marché libre est la plus simple des méthodes. Elle
consiste à comparer le prix de transfert appliqué entre les entreprises liées, au prix du bien
ou du service pratiqué entre un acheteur et un vendeur indépendants. Cette méthode est la
plus satisfaisante car c'est la plus directe et la plus fiable pour déterminer le prix de pleine
concurrence.

 Cependant, elle suppose qu'il n'existe pas de différence entre les transactions comparées ou
les entreprises effectuant ces transactions, susceptibles d'avoir une incidence significative
sur le prix de marché (différences de localisation géographique des marchés, de volume, de
condition de transport, d'assurance, de délai de règlement, de droits de douane…). S'il
n'existe pas de transaction similaire, il convient d'opérer des correctifs (ou ajustements)
lorsque ceux-ci peuvent être effectués avec suffisamment de fiabilité afin de tenir compte de
ces différences pour approcher le juste prix de marché.

118
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 méthode du prix comparable sur le marché libre: comparaison directe des prix des
biens et services par rapport à ceux du marché.
Exemple 1 :

Prix comparable interne : dans l'hypothèse où les conditions d'exploitation sont identiques le prix de
transfert du lave-linge qui doit être appliqué entre le producteur français et le distributeur britannique,
appartenant au même groupe A, est de 400 €.
119
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 méthode du prix comparable sur le marché libre: comparaison directe des prix des
biens et services par rapport à ceux du marché.
Exemple 2 :
Une société française vend directement à sa filiale marocaine un produit A, que cette
dernière utilise elle-même. Ce produit est couramment employé au Maroc, où il existe un
prix de vente quotidien moyen. Ce prix représente le prix de livraison et inclut le frêt
(30dhs la tonne) et les droits de douane (20dhs la tonne). Selon l’accord conclu entre la
société française et la société marocaine, la filiale prend possession du produit, chez la
société mère.
Le prix de transfert par tonne, pour une livraison donnée, est calculé comme suit :
Prix quotidien moyen, au Maroc : 630 Dhs
- Ajustement pour frêt : 30 Dhs
- Ajustement pour droits de douane : 20 Dhs
Montant total des ajustements : 50 Dhs
Prix de transfert par tonne : 580 Dhs

120
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 Méthode du prix de revente: elle part du prix appliqué à un client indépendant en


retranchant une marge appropriée pour arrêter le prix normal du départ.

• L'objectif de cette méthode est de connaître le prix auquel un produit acheté à une
entreprise liée est revendu à un client indépendant (le prix de revente), pour ensuite y
soustraire une marge brute (la marge sur prix de revente) permettant à la société de
distribution liée de couvrir ses frais de ventes et ses autres charges d'exploitation, et de
se voir attribuer un bénéfice tenant compte des fonctions réalisées et des risques
assumés.
• Cette marge brute de pleine concurrence est obtenue en utilisant un comparable
interne ou externe à L'entreprise. Le prix ainsi obtenu est considéré comme un prix de
pleine concurrence.
• La méthode consiste donc à :
- retenir le prix de vente final au client indépendant (hors groupe),
- déterminer la marge de pleine concurrence à attribuer à la société de distribution liée,
- soustraire du prix de vente final au client indépendant cette marge afin d'obtenir le prix
de transfert qui doit être appliqué pour la vente du produit au distributeur.
121
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 Méthode du prix de revente: elle part du prix appliqué à un client indépendant en


retranchant une marge appropriée pour arrêter le prix normal du départ.

Exemple 1 :

Une société de distribution B achète un produit à une société de fabrication liée A et les
revend à des clients tiers pour un prix de 150 . La méthode du prix de revente permettra
de définir le prix de A à B, soit le prix de transfert. S’il est décidé d’allouer à B une marge
brute de 30% du chiffre d’affaires, celle-ci sera égale à 30% x 150 = 45 ; le prix de vente
de A à B sera alors égal à 150 – 45 = 105.

Détermination de la marge sur prix de revente


La marge sur prix de revente peut être déterminée par référence à la marge que le même
revendeur réalise sur les produits achetés et revendus dans le cadre de transactions sur le
marché libre. La marge sur prix de revente réalisée par une entreprise indépendante dans
le cadre de transactions comparables peut également servir d’indicateur.

122
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 Méthode du prix de revente: elle part du prix appliqué à un client indépendant en


retranchant une marge appropriée pour arrêter le prix normal du départ.
Exemple 2 :

Ce prix de 200 € est un prix de marché ou de pleine concurrence car il s'agit du prix de vente au consommateur
final, tiers indépendant par rapport à l'entreprise qui commercialise le produit (en l'absence de lien de droit ou de
fait).
L'entreprise doit ensuite déterminer la marge à attribuer au distributeur. Pour cela, elle peut utiliser des
comparables internes (marge réalisée par des distributeurs indépendants lorsque l'entreprise ou une autre
entreprise du groupe lui vend les mêmes produits ou des produits comparables) ou externes (marge réalisée
pour les mêmes produits ou des produits comparables par des distributeurs indépendants). Dans l'hypothèse où
la marge du distributeur par produit est de 30 €, le prix de pleine concurrence entre le producteur et le
distributeur est de 170 €. C'est donc ce prix de vente que devra appliquer le producteur.

123
Y.BOUABIDI
4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 Méthode de prix de revient majoré: elle consiste à arrêter les prix sur la base des
coûts majorés d’une marge appropriée.

Cette méthode consiste à déterminer le coût de revient du bien ou du service vendu ou fourni à une
entreprise liée, et à y ajouter une marge bénéficiaire de pleine concurrence, obtenue en utilisant un
comparable interne ou externe à l'entreprise. Le prix obtenu est considéré comme le prix de pleine
concurrence qui doit être pratiqué pour la transaction entre les deux entreprises liées.
Elle nécessite donc de déterminer :
- les coûts de production directs (ex : coût d'achat des matières premières) et indirects
(ex : frais de réparation et d'entretien) ;
- les autres charges d'exploitation (ex: frais de vente, frais généraux et frais
administratifs).

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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 Méthode de prix de revient majoré: elle consiste à arrêter les prix sur la base des
coûts majorés d’une marge appropriée.

Exemple :

Une entreprise a déterminé que le coût de production d'une bicyclette est égal à 150 €. Elle doit ensuite
définir la marge à appliquer pour rémunérer son activité et fixer ainsi le prix de vente de la bicyclette au
distributeur. Cette marge brute sur coûts de production doit lui permettre de couvrir les autres charges
d'exploitation et de réaliser un bénéfice convenable compte tenu de ses conditions d'exploitation.

Pour cela, elle peut utiliser des comparables internes (l'entreprise ou une autre entreprise du groupe
fabrique les mêmes produits ou des produits comparables qu'elle vend à des distributeurs indépendants
ou à des donneurs d'ordre indépendants), des comparables externes (un fabriquant indépendant réalise
une transaction identique avec une autre entreprise indépendante). Dans l'hypothèse où, d'après les
comparables, la marge du producteur est de 10 %, le prix de pleine concurrence entre le producteur et
le distributeur est de 165 € (150 € x 1,10 ).

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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

1- méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

 Méthode de prix de revient majoré: elle consiste à arrêter les prix sur la base des
coûts majorés d’une marge appropriée.

Remarque : plus les fonctions exercées, les risques assumés, les actifs et moyens utilisés sont
complexes, plus il est difficile de trouver des données comparables. Par conséquent, les méthodes du
prix de revente et du prix de revient majoré sont généralement celles qui permettent d'obtenir les
résultats les plus fiables lorsque les fonctions exercées respectivement par le distributeur et par le
producteur sont simples et qu'aucune des entreprises concernées par la transaction ne met en œuvre
des actifs incorporels de grande valeur ou uniques (brevet, savoir-faire).
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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

2- méthodes transactionnelles de bénéfices

Les méthodes traditionnelles fondées sur une comparaison avec des transactions de pleine
concurrence (prix comparable sur le marché libre, prix de revente et prix de revient majoré) sont les plus
directes et les plus fiables pour s'assurer que les rémunérations entre les entreprises liées sont de
pleine concurrence. Néanmoins, lorsque les données ne sont pas disponibles ou d'une qualité
insuffisante, des méthodes transactionnelles de bénéfices peuvent être appliquées. Elles consistent à
comparer les bénéfices de transactions entre entreprises associées avec ceux réalisés pour des
transactions comparables entre des entreprises indépendantes.

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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération
2- méthodes transactionnelles de bénéfices

 Le partage du bénéfice: produits consolidés, charges consolidées, affectation sur la


base d’une clé de répartition appropriée.

Cette méthode est particulièrement adaptée lorsque les projets ou les activités au sein du
groupe sont tellement communs et imbriqués qu'il n'est pas possible de déterminer et/ou de
justifier une valorisation pour chaque opération (ex : construction et assemblage par plusieurs
entreprises liées d'un même produit, vendu ensuite à un client indépendant). Le recours à cette
méthode est également possible lorsque les méthodes traditionnelles ne peuvent pas être
utilisées en l'absence de comparables indépendants pertinents, ou lorsque les deux entreprises
liées mettent en œuvre des actifs incorporels significatifs qui rendent difficile l'application des
méthodes traditionnelles décrites ci-avant.

La méthode consiste à déterminer le résultat consolidé pour le groupe sur l'ensemble des
opérations, impliquant différentes entreprises liées, pour le partager ensuite entre ces mêmes
entreprises, en fonction de critères pertinents, afin d'obtenir une allocation des bénéfices
comparable à celle qui aurait été obtenue dans une situation de pleine concurrence, compte
tenu du contexte considéré, des fonctions exercées, des actifs et des moyens utilisés, des
risques supportés…

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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération
2- méthodes transactionnelles de bénéfices

 Le partage du bénéfice: produits consolidés, charges consolidées, affectation sur la


base d’une clé de répartition appropriée.

1ère étape. Détermination du résultat consolidé pour le groupe qui est lié à la production et à
la vente de chaussures.

Le bénéfice consolidé pour le groupe pour la fabrication et la vente de chaussures est de 60


€ (100-10-30).
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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération
2- méthodes transactionnelles de bénéfices

 Le partage du bénéfice: produits consolidés, charges consolidées, affectation sur la


base d’une clé de répartition appropriée.

2e étape. Répartition du résultat consolidé entre les deux entreprises de production et de


distribution liées, selon une clé de répartition appropriée prenant en compte, par exemple,
les charges d'exploitation (charges d'exploitation de chaque entreprise liée / charges
d'exploitation de toutes les entreprises liées) :
- contribution du producteur aux charges d'exploitation : 10 / 40 = 25 %,
- contribution du distributeur aux charges d'exploitation : 30 / 40 = 75 %.
Avec cette clé de répartition, le résultat revenant à chaque entreprise est le suivant
- producteur : 60 € x 25 % = 15 €
-distributeur : 60 € x 75 % = 45 €.

-Cette méthode ne doit être utilisée qu'en dernier recours, ce qui suppose d'avoir démontré que les
autres méthodes ne sont pas pertinentes. Très intuitive, elle est toutefois utile pour valider a posteriori la
cohérence des résultats obtenus à l'aide de la méthode principale utilisée pour fixer les prix de transfert.

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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

2- méthodes transactionnelles de bénéfices

 La marge nette: application d’une marge nette d’une entreprise indépendante.

Cette méthode consiste à déterminer à partir de données appropriées (exemple : les


charges, le chiffre d'affaires, la valeur des actifs …), la marge bénéficiaire nette que réalise
une entreprise dans le cadre d'une transaction intragroupe, et à la comparer à celle qu'une
entreprise indépendante réaliserait pour une transaction comparable. Elle suppose de
raisonner en ratio de marge nette (par exemple, des ratios de bénéfice d'exploitation par
rapport au chiffre d'affaires, de rendement des actifs, ou d'autres indicateurs de bénéfice net)
et non pas en prix.

Dans l'hypothèse où l'entreprise réalise un ratio de marge nette semblable à celui des
entreprises qui réalisent une transaction comparable, ses prix de transfert sont des prix de
pleine concurrence.

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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

2- méthodes transactionnelles de bénéfices

 La marge nette: application d’une marge nette d’une entreprise indépendante.

Exemple :

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4- Problématique du prix de transfert
Méthodes de détermination des prix de transfert :
Méthodes de rémunération

2- méthodes transactionnelles de bénéfices

 La marge nette: application d’une marge nette d’une entreprise indépendante.

Exemple :

Si une entreprise de distribution de textile comparable réalise une marge d'exploitation de


10% (bénéfice d'exploitation/chiffre d'affaires), le prix de pleine concurrence du vêtement
vendu par le producteur indien à son distributeur français peut être déterminé comme suit :
Prix de vente (prix de pleine concurrence car pratiqué avec un tiers) : 20 €.
Marge d'exploitation du distributeur issue de l'analyse de comparabilité :
20 x 10% = 2 €.
L'attribution au distributeur d'une marge d'exploitation de 2 € suppose que le total de ses
charges d'exploitation (y compris le prix d'achat des vêtements) soit de : 20-2 = 18 €.
Si le total des charges d'exploitation (hors prix d'achat des vêtements) est de 8 € le prix de
transfert devra être de: 18-8 = 10 €.

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