IFRS 5 : Actifs non courants détenues en vue de la vente et activités abandonnées

IFRS 5 : ACTIFS NON COURANTS DETENUS EN VUE

DE LA VENTE ET ACTIVITES ABANDONNEES

I- OBJECTIFS ET CHAMP D’APPLICATION :

1. Objectifs :

La norme IFRS 5 précise la comptabilisation des actifs non courants destinés à être cédés,
ainsi que la présentation et les informations à fournir sur les abandons d’activités.

La norme IFRS 5 annule et remplace la norme IAS 35.

2. Champ d’application :

Les dispositions de la norme IFRS 5 en matière de classification et de présentation doivent

être appliquées à tous les actifs non courants ainsi qu’aux groupes d’actifs destinés à être
cédés.

En revanche, l’évaluation de certains de ces actifs (ou groupes d’actifs) continue à être traitée
par les normes qui leur sont applicables. Les actifs suivants sont donc exclus en matière
d’évaluation du champ d’application d’IFRS 5 :

 actifs d’impôt différé (norme IAS 12 « impôt sur le bénéfice ») ;

 actifs financiers entrant dans le champ d’application d’IAS 39 « instruments financiers,
comptabilisation et évaluation » ;
 actifs non courants comptabilisés selon le modèle de la juste valeur selon IAS 40
‘immeubles de placements » ;
 actifs non courants comptabilisés selon le modèle de la juste valeur diminuée des coûts
au point de vente selon IAS 41 « agriculture » ;
 droits contractuels provenant de contrats d’assurances tels que définis dans IFRS
4 »contrats d’assurance ».

Remarques:

- les actifs courants pris isolément ne sont donc pas dans le champ d’application de la
norme IFRS 5. Toutefois, lorsqu’ils font partie d’un groupe d’actifs destinés à être cédés,
les actifs courants pris isolément entrent par l’intermédiaire du groupe d’actif dans le
champ d’application, mais leur évaluation s’effectue toujours selon la norme applicable.

II- TRAITEMENT COMPTABLE :

1) Classification des actifs non courants (ou groupes d’actifs) destinés à être cédés :

Un actif non courant (ou group d’actifs) doit être classé en actif non courant destiné à être
cédé si sa valeur comptable est recouvrable essentiellement par sa vente, plutôt que par son
utilisation continue.

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Deux conditions doivent être réunies pour qu’un actif (ou groupe d’actifs) soit considéré
comme destiné à être cédé.

Actif disponible et Cession hautement

pour une cession probable
immédiate

 L’actif (ou groupe d’actifs) doit être disponible pour une cession immédiate dans son
état actuel, sous réserves d’éventuelles conditions usuelles et habituelles pour la vente
de tels actifs.

Illustration :

 Situation 1 : Une entreprise a engagé un plan pour vendre un entrepôt de stockage et a

entamé des actions pour trouver un acheteur. L’entreprise a l’intention de transférer le
bâtiment à l’acheteur dès quelle aura transférés les stocks entreposés dans celui-ci. Le
temps nécessaire pour effectuer ce transfert est usuel et habituel pour ce type d’opération.

Dans ce cas, l’actif est disponible pour une cession immédiate à la date d’engagement du
plan.

 Situation 2 : Une société engage un plan pour vendre son siège social mais continuera
d’utiliser l’immeuble jusqu’à ce que construction de son nouveau siège social soit
achevée. L’entreprise n’a pas l’intention de céder l’immeuble actuel à un acheteur tant
que la nouvelle construction n’est pas achevée et qu’elle n’a pas libéré l’immeuble. Le
délai dans le rythme de transfert de l’immeuble actuel imposé par le vendeur montre que
l’immeuble n’est pas disponible pour une cession immédiate.

Dans ce cas, le critère d’actif disponible pour une cession immédiate ne sera rempli qu’à
la date d’achèvement du nouvel immeuble, même si un engagement femme de vente a été
signé plus tôt.

 La vente de l’actif doit être hautement probable, les conditions suivantes devant être
pour cela réunies :
1. La direction est engagée dans un plan de cession de l’actif (ou du groupe d’actifs) ;
2. Un programme actif de recherche d’un acquéreur et la réalisation des conditions
nécessaires à la réalisation de l’actif ( ou du groupe d’actifs) a déjà été engagé ;
3. L’actif (ou le groupe d’actifs) a été mis en vente activement à un prix raisonnable par
rapport à sa juste valeur actuelle ;
4. La cession doit être réalisée dans le délai maximal d’un an à compter de la date de
classement en actifs destinés à être cédés. Ce délai peut être allongé dans certaines
situations limitativement prévues par la norme ;
5. Les actions nécessaires à la réalisation de la cession rendent improbables des
changements significatifs du plan ou son abandon.

 Cas particuliers :

Les cas particuliers suivantes sont traités par l’IFRS 5 :

 Echange d’actifs non courants contre d’autres actifs non courants : ces actifs doivent
être classés en actifs destinés à être cédés si l’échange a une substance
commerciale selon les dispositions d’IAS 16 « immobilisations corporelles ».

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 Actif non courant acquis uniquement en vue d’être cédé : cet actif doit être classé en
actif destiné à être cédé à la date de son acquisition si les deux conditions
suivantes sont réunies :

- la cession de l’actif doit intervenir dans le délai d’un an, sauf rares exceptions où ce
délai peut être allongé ;
- il est hautement probable que les autres conditions requises par IFRS 5 pour le
classement en actifs destinés à être cédés (règles générales) qui ne sont pas réunies à
la date d’acquisition, le seront un délai court après l’acquisition (en général dans les
trois mois).

 Actif non courant répondant aux critères de classification après la date de clôture :
l’actif ne peut pas être classé en actif non courant destiné à être cédé dans les états
financiers de cet exercice. Toutefois, si les critères sont remplis avant la date
d’autorisation de publication des états financiers, l’entité doit fournir en annexe les
informations prévues par l’IFRS 5.

 Actifs non courants dont l’utilisation va cesser : ces actifs de doivent pas être classés n
actifs non courants destinés à être cédés, la valeur comptable de ces actifs étant
recouvrée principalement par leur utilisation. Toutefois, lorsqu’un groupe d’actifs dont
l’utilisation va cesser répond aux conditions de définition d’un abandon d’activités,
ses résultats et ses flux de trésorerie doivent être présentés comme ceux des abandons
d’activité à la date d’arrêt d’utilisation.

2) Evaluation des actifs non courants (ou groupes d’actifs) destinés à être cédés :

 Evaluation précédant immédiatement le classement initial en actifs non courants (ou

groupes d’actifs) destinés à être cédés :

Immédiatement avant le classement initial en actif non courants (ou groupes d’actifs) destinés
à être cédés, les actifs (ou les actifs et passifs compris dans un groupe d’actifs) doivent être
évalués selon la norme qui leur est applicable.

Exemple : conformément à IAS 36 « dépréciation d’actifs », il faut effectuer un test de

dépréciation des immobilisations corporelles ou incorporelles destinées à être cédées, dans la
mesure où un plan de cession constitue un indice de perte de valeur.

Ainsi, la perte de valeur éventuelle relative à un actif donné, doit être constatée en perte et ne
sera pas compensée avec les plus-values latentes sur d’autres éléments du groupe d’actifs
destinés à être cédés.

Illustration :

Une entreprise prévoit de céder un groupe d’actifs. Ces actifs sont évalués comme suit :

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Valeur
Valeur comptable à la comptable
date de reporting réestimée
Norme
précédant le immédiatement
Eléments du groupe d’actifs applicable pour
classement en avant le
cette évaluation
« destinés à être classement en
cédés » « destinés à être
cédés »
Goodwill 2500 2500 IFRS 3 et IAS 36
Immobilisations corporelles 4000 3400 IAS 16 et IAS 36
évaluées selon le modèle de la
réévaluation
Immobilisations corporelles 15700 15700 IAS 16 et IAS 36
évalués selon le modèle du
coût.
Stock 12400 12200 Ias2
Actifs financier 1800 1200 IAS 39
Total 36400 35000 N/A

Avant leur classement initial en actifs non courants (groupe d’actifs) destinés à être cédés, les
différentes composantes du groupe d’actifs sont évaluées selon la norme qui leur est applicable.

Au cas particulier, l’entreprise doit comptabiliser une perte de valeur de 1400 en application des
normes IAS 16, 36, 2 et 39 (600 sur ses immobilisations corporelles évaluées selon le modèle de la
réévaluation, 200 sur ces stocks et 600 sur ses actifs financiers) immédiatement avant le
classement initial du groupe d’actifs en « destinés à être cédés ».

 Evaluation des actifs non courants (ou groupes d’actifs) destinés à être cédés après
leur classement dans cette catégorie :

Un actif non courant (ou groupe d’actifs) classé en actif destiné à être cédé doit être évalué à
la valeur la plus faible entre :

 sa valeur comptable ;
 sa juste valeur nette des frais de cession.

Illustration:

Reprenons les données de l’illustration précédente :

Une entreprise prévoit de céder un groupe d’actifs. Ces actifs sont évalués comme suit :

Valeur comptable
à la date de Valeur comptable
reporting réestimée Norme applicable
Eléments du groupe
précédant le immédiatement avant le pour cette
d’actifs
classement en classement en « destinés évaluation
« destinés à être à être cédés »
cédés »
Goodwill 2500 2500 IFRS 3 et IAS 36
Immobilisations corporelles 4000 3400 IAS 16 et IAS 36
évaluées selon le modèle de
la réévaluation
Immobilisations corporelles 15700 15700 IAS 16 et IAS 36
évalués selon le modèle du
coût.
Stock 12400 12200 Ias2

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Actifs financiers 1800 1200 IAS 39

Total 36400 35000 N/A

L’entreprise a comptabilisé en application des nomes IAS 16, 36, 2 et 39 une perte de valeur de
1400 (600 sur ses immobilisations corporelles évaluées selon le modèle de la réévaluation, 200 sur
ses stocks et 600 sur ses actifs financiers) immédiatement avant le classement initial du groupe
d’actifs en « destinés à être cédés ».

L’entreprise estime la juste valeur nette des frais de cession du groupe d’actifs à 30000.

La valeur comptable du groupe d’actifs s’élevant à 35000, le groupe d’actifs, selon IFRS 5, doit
être évalué à la plus faible de ces deux valeurs, soit 30000. Une perte de valeur de 5000 doit être
comptabilisée lorsque le groupe d’actifs est classé en « destinés à être cédés.

Concernant l’évaluation postérieure d’un groupe d’actifs, les valeurs comptables de tous les
actifs et passifs qui n’entrent pas dans le champ d’application d’IFRS 5 en matière
d’évaluation, doivent être évaluées en fonction de la norme applicable, avant que la juste
valeur nette des frais de cession du groupe d’actifs ne soit déterminé.

Exemple : à chaque évaluation postérieure d’un groupe d’actifs destinés à être cédés*, un
immeuble de placement comptabilisé selon le modèle de la juste valeur selon IAS 40
« immeubles de placement », faisant partie de ce groupe d’actifs est d’abord évalué à sa juste
valeur. L’évaluation du groupe d’actifs destinés à être cédés est faite dans un deuxième temps
au plus faible de sa valeur comptable et de sa juste valeur nette des frais de cession.

Un actif non courant classé en actif destiné à être cédé ou inclus dans un groupe d’actifs
destinés à être cédés doit cesser d’être amorti à compter de son classement dans cette
catégorie, même s’il continue d’être utilisé.

 Comptabilisation des pertes de valeur et de leur reprise :

- Comptabilisation des pertes de valeur :

Une entité doit comptabiliser en résultat toute de valeur initiale ou ultérieure d’un actif (ou
d’un groupe d’actifs) pour ramener sa valeur comptable à sa juste valeur nette des frais de
cession.

La perte de valeur d’un groupe d’actifs diminue la valeur comptable des actifs non courants
du groupe d’actifs qui entrent dans le champ d’application d’IFRS 5 en matière d’évaluation,
dans l’ordre d’imputation retenu par la norme IAS 36.

 en priorité sur la valeur comptable du goodwill ;

 puis sur la valeur comptable des autres actifs courants entrant dans le champ
d’application d’IFRS 5 en matière d’évaluation, au prorata de la valeur comptable de
chacun de ces actifs.

Les éléments du groupe d’actifs exclus du champ d’application d’IFRS 5 en matière

d’évaluation restent évalués selon la norme qui leur est applicable.

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Illustration :

Reprenons les données de l’illustration précédente :

Une entreprise prévoit de céder un groupe d’actifs. Ces actifs sont évalués comme suit :

Valeur comptable
Valeur comptable à la
réestimée Norme
date de reporting
immédiatement avant applicable
Eléments du groupe d’actifs précédant le classement
le classement en pour cette
en « destinés à être
« destinés à être évaluation
cédés »
cédés »
Goodwill 2500 2500 IFRS 3 et
IAS 36
Immobilisations corporelles 4000 3400 IAS 16 et
évaluées selon le modèle de la IAS 36
réévaluation
Immobilisations corporelles 15700 15700 IAS 16 et
évalués selon le modèle du coût. IAS 36
Stock 12400 12200 IAS2
Actifs financier 1800 1200 IAS 39
Total 36400 35000 N/A
L’entreprise a comptabilisé en application des normes IAS 16, 36, 2 et 39 une perte de valeur de
1400 (600 sur ses immobilisations corporelles évaluées selon le modèle de réévaluation, 200 sur
ses stocks et 600 sur ses actifs financiers) immédiatement avant le classement initial du groupe
d’actifs en « destinés à être cédés ».

L’entreprise estime la juste nette des frais de cession du groupe d’actifs à 30000.

La valeur comptable du groupe d’actifs s’élevant à 35000 , le groupe d’actifs doit être évalué à la
plus faible de ces deux valeurs, soit 30000. Une perte de valeur de 5000 doit être comptabilisée
lorsque le groupe d’actifs est classé en « destinés à être cédés ».

La perte de valeur d’un groupe d’actifs diminue la valeur comptable des actifs non courants* du
groupe d’actifs qui entrent dans le champ d’application d’IFRS 5 en matière d’évaluation, dans
l’ordre d’imputation retenu par la norme IAS 36 :

 en priorité sur la valeur comptable du goodwill ;

 puis sur la valeur comptable des autres actifs non courants entrant dans le champ d’application
d’IFRS 5 en matière d’évaluation, au prorata de la valeur comptable de chacun de ces actifs..

Au cas particulier, aucune perte de valeur n’est donc allouée aux stocks (actifs courants), ni aux
actifs financiers (actifs non courants exclus du champ d’application d’IFRS 5 en matière
d’évaluation). La perte est imputée en priorité sur le goodwill (2500), puis sur les immobilisations
corporelles
(5000-2500=2500) au prorata de leur valeur comptable
(2500x3400/19100 et 2500x15700/19100).

La valeur comptable du groupe d’actifs s’établit donc comme suit :

Valeur comptable
Valeur comptable à la
réestimée Norme
date de reporting Perte de
Eléments du immédiatement applicable
précédant le classement valeur
groupe d’actifs avant le classement pour cette
en « destinés à être imputée
en « destinés à être évaluation
cédés »
cédés »
Goodwill 2500 (2500) 0 IFRS 5
Immobilisations 3400 (445) 2955 IFRS 5
corporelles
évaluées selon

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le modèle de la
réévaluation
Immobilisations 15700 (2055) 13645 IFRS 5
corporelles
évalués selon le
modèle du coût.
Stock 12400 12200 IAS2
Actifs 1200 1200 IAS 39
financiers
Total 35000 (5000) 30000

- Comptabilisation des reprises de pertes de valeur :

L’entité doit comptabiliser un produit pour toute augmentation ultérieure de la juste valeur
nette des frais de cession, dans la limite du montant cumulé des dépréciation constatées, en
application, soit d’IFRS 5, soit d’IAS 36 antérieurement au classement en actifs destinés à
être cédés.

La reprise de perte de valeur d’un groupe d’actifs est imputée en totalité sur les actifs non
courants entrant dans le champ d’application d’IFRS 5 en matière d’évaluation, au prorata de
la valeur comptable de chacun de ces actifs.

Le goodwill ne peut faire l’objet d’aucune reprise de perte de valeur

 Evaluation des actifs non courants (ou groupes d’actifs) ne répondant plus aux
critères de classement en actifs destinés à être cédés :

Un actif (ou un groupe d’actifs) classé en actifs (ou groupe d’actifs) destinés à être cédés, qui
ne répond plus aux critères de classification dans cette catégorie ne doit plus être classé
comme tel.

L’évaluation de cet actif est effectuée à la valeur la plus faible entre :

 sa valeur comptable avant son classement en actifs (ou groupe d’actifs) destinés à être
cédés, ajustée de toute dépréciation, amortissement ou réévaluation qui aurait
comptabilisé, si l’actif (ou le groupe d’actifs) n’avait pas été classé dans cette
catégorie.
 Sa valeur recouvrable (définie par IAS 36), à la date de décision de ne plus céder.

L’ajustement provenant de cette évaluation doit être inclus dans le résultat de la période au
cours de laquelle les critères ne sont plus remplis, au niveau des opérations qui se poursuivent.

3) Présentation des actifs non courants (ou groupes d’actifs) destinés à être cédés :

La norme IFRS 5 impose la présentation séparée au bilan :

 des actifs non courants et des actifs faisant partie d’un groupe d’actifs destinés à être
cédés distinctement des autres actifs ;
 des passifs faisant partie d’un groupe d’actifs destinés à être cédés distinctement des
autres passifs.

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Ces actifs et passifs ne peuvent pas faire l’objet d’une compensation.

Les principales rubriques d’actifs et de passifs destinés à être cédés doivent être présentées :

 soit dans le bilan ;

 soit dans les notes annexes.

Cette information par rubrique n’est cependant pas exigée si le groupe d’actifs correspond à
une filiale nouvellement acquise destinée à être cédée lors de son acquisition.

Une entité doit présenter séparément tout montant cumulé relatif à des actifs (ou groupe
d’actifs) destinés à être cédés comptabilisé directement en capitaux propres (exemple : écarts
de réévaluation, différences de conversion).

Concernant l’information comparative, les actifs et passifs destinés à être cédés classés dans
cette catégorie au cours de l’exercice n’ont pas à être retraités ou reclassés dans le bilan de la
période précédente.

Illustration :

A la fin de l’exercice N, une société décide de vendre une partie de ses actifs (et passifs directement
associés). Les deux groupes d’actifs concernés par la vente remplissent les conditions pour être
classés en « destinés à être cédés ».

Ces groupes d’actifs sont évalués comme suit :

Valeur comptable après le classement en

Eléments du groupe d’actifs « destinés à être cédés »

Groupe d’actifs 1 Groupe d’actifs 2

Immobilisations corporelles 24900 11700
Actifs financiers 2400 (*) -
Dettes (12400) (9000)
Valeur comptable nette du 14900 2700
groupe d’actifs

(*) Dont 1000 comptabilisés directement en capitaux propres.

La présentation du bilan de l’entreprise concernant les groupes d’actifs destinés à être cédés peut
être la suivante :

N N-1
Actifs
Actifs non courants
AAA X X
BBB X X
CCC X X
X X
Actifs courants
DDD X X
EEE X X
X X
Actifs non courants destinés à être cédés 39000 -
Total actifs X X

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N N-1
Passifs
Capitaux propres attribuables à la société mère
FFF X X
GGG X X
Montants comptabilisés directement en capitaux
propres relatifs aux actifs non courants destinés
à être cédés 1000 X
X X
Intérêts minoritaires X X
Total capitaux propres X X
Passifs non courants
HHH X X
III X X
JJJ X X
X X
Passifs courants
KKK X X
LLL X X
MMM X X
X X
Passifs directement associés aux actifs non
courants destinés à être cédés 21400 -
Total dettes X X
Total passifs X X

4) Abandon d’activités :

 Définition : Un abandon d’activité est une composante d’une entité qui a été cédée ou qui
est classé comme destinée à être cédée et qui répond également à l’une des trois
caractéristiques suivantes :

- cette composante constitue un secteur d’activité ou une zone géographique principal et

distinct ;
- cette composante fait partie d’un plan unique et coordonné de cession d’un secteur
d’activité ou une zone géographique principale et distincte ;
- cette composante est une filiale acquise exclusivement en vue d’être cédée.

Une composante d’une entité comprend les opérations et flux de trésorerie qui peuvent
clairement être distingués sur le plan opérationnel et sur le plan du reporting financier, du
reste de l’entité. Une composante peut correspondre à une unité génératrice de trésorerie ou à
un groupe d’UGT.

 Présentation des abandons d’activité :

Un abandon d’activité doit être présenté sur une ligne distincte du compte de résultat en un
montant unique comprenant :

- Le résultat après impôt des activités abandonnées, et

- Le profit ou la perte après impôt comptabilisé lors de l’évaluation à leur juste valeur nette
des frais de cession ou lors de leur cession des actifs ou groupes d’actifs constituant
l’abandon d’activité.

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L’analyse de ce montant doit être présentée :

- soit dans le compte de résultat ;

- soit dans les notes annexes.

Cette analyse doit faire ressortir :

- les produits, les charges et le résultat avant impôt des activités abandonnées ;
- la charge d’impôt correspondante ;
- le profit ou la perte comptabilisée lors de l’évaluation à leur juste valeur nette des frais de
cession ou lors de leur cession des actifs ou groupes d’actifs constituant l’abandon
d’activités ;
- la charge d’impôt correspondante.

Cette analyse n’est cependant pas exigée si le groupe d’actifs correspond à une filiale
nouvellement acquise destinée à être cédée lors de son acquisition.

Illustration :

Exemple de compte de résultat par fonction avec activités abandonnées :

N N-1
Activités poursuivies
Produits X X
Coût des ventes (X) (X)
Marge brute X X
Autres produits X X
Charges administratives (X) (X)
Autres charges (X) (X)
Frais financiers (X) (X)
Quote-part dans le résultat net des entreprises X X
associées et des coentreprises comptabilisées
selon la méthode de la mise en équivalence
Résultat avant impôt X X
Charge d’impôt (X) (X)
Résultat des activités poursuivies X X
Activités abandonnées
Résultat des activités abandonnées(*) X X

Résultat de la période X X
Attribuable
Au groupe X X
Aux minoritaires X X

(*) l’analyse est fournie en notes annexes.

Les flux de trésorerie nets imputables aux activités opérationnelles, d’investissement et de

financement des activités abandonnées doivent être présentés distinctement :

- soit dans le tableau des flux de trésorerie ;

- soit dans les notes annexes.

Cette information n’est cependant pas exigée si le groupe d’actifs correspond à une filiale
nouvellement acquise destinée à être cédée lors de son acquisition.

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Les informations ci-dessus doivent être présentées sous forme comparative.

Ainsi les informations des périodes précédentes présentées doivent être ajustées de sorte
qu’elles concernent toutes les activités classées abandonnées à la date de clôture.

III- Informations à fournir :

Les informations suivantes sont à fournir sur la période au cours de laquelle un actif non
courant (ou groupe d’actifs) a été soit classé en actif (ou groupe d’actifs) destiné à la vente,
soit effectivement cédé :

- description des actifs non courants (ou groupe d’actifs) ;

- description des faits et circonstances de la vente ou menant à la vente, ainsi que les
modalités et le calendrier attendu de cette vente ;
- les pertes de valeur et reprises de pertes de valeur comptabilisées et , si elles ne sont pas
présentées distinctement dans le compte de résultat, la rubrique du compte de résultat
concernée ;
- le cas échéant, le secteur dans lequel l’actif non courant (ou groupe d’actifs) est présenté,
selon IAS 14 « information sectorielle » ;
- si un actif (ou un groupe d’actifs) classé en actif (ou groupe d’actifs) destiné à la vente ne
répond plus aux critères de classification, l’entité doit décrire les faits et circonstances du
changement de plan de cession de l’actif, et les effets de cette décision sur les résultats
des opérations de la période et de toute période antérieure présentée.

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