TD IFRS II (Corrigé)

Mini Cas 03

3A a un point de vente implanté dans un pays étranger dont la monnaie local est l’Euro. Les actifs de
ce point de vente utilisés pour réaliser son activité comprennent fin N :

 Des équipements d’une valeur comptable de 100.000 € acquis début N-3.

 Un terrain sur lequel est construit un immeuble. Le terrain a été acheté le 30/06/(N-4) à
200.000 € et a été réévalué fin (N-2) à 220.000 € et fin N à 230.000 €.
 L’immeuble (Rez de chaussée et 4 étages) est achevé fin N-3 pour un coût total de 120.000€.
3A exploite pour ses besoins commerciaux et administratifs le Rez - de chaussée et le 1 er étage
(coût : 50.000€). Les 3 autres étages (coût 70.000€) sont loués à une agence de voyage en
Allemagne. Ces deux parties de l’immeuble peuvent se vendre séparément. 3A évalue ses
immeubles de placement à la juste valeur. La juste valeur, en €, de l’immeuble a évolué ainsi :

Fin N-3 Fin N-2 Fin N-1 Fin N

Rez de chaussée + 1er étage
Les 3 autres étages
Immeuble
 La monnaie fonctionnelle de 3A est UM.
50.000 60.000 65.000 70.000
70.000 80.000 85.000 95.000
120.00 140.000 150.000 165.000
0

L’évolution de la parité de l’euro (€) contre UM se présente ainsi :

Date 30/06/N-4 Début N-3 Fin N-3 Fin N-2 Fin N-1 01/10/N Fin N
Cour 1,4400 1,4500 1,4550 1,4600 1,4590 1,4580 1,5000
s

Travail à faire :

1) Rappeler, en IFRS complètes, les règles comptables applicables à ces transactions et événements

2) Passer, en IFRS complètes, les écritures comptables appropriées Fin N

Solution

1) Initialement, une transaction en monnaie étrangère est convertie en appliquant au montant en

monnaie étrangère le cours du jour entre la monnaie fonctionnelle et la monnaie étrangère à la date de
la transaction ou à un cours proche de celui-ci qui peut être utilisé pour l’ensemble des transactions
survenant au cours de cette période à moins que les cours de change connaissent des fluctuations
importantes.

La principale caractéristique d’un élément non monétaire est l’absence de tout droit de recevoir (ou de
toute obligation de livrer) un nombre fixe ou déterminable d’unités monétaires.

L’évaluation ultérieure à la comptabilisation initiale des éléments non monétaires dépend de leur mode
d’évaluation. A chaque date de reporting ultérieure,

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 (a) les éléments non monétaires évalués au coût historique sont convertis en utilisant le cours
historique à la date de la transaction (date d’acquisition ou de production) et

(b) les éléments non monétaires évalués à la juste valeur (réévaluation ou dépréciation) sont
convertis en utilisant le cours à la date de détermination de cette juste valeur.

Ainsi, tant que les éléments non monétaires sont évalués au cours historique, ils ne dégagent pas
d’écarts de change. Si ces éléments font l’objet d’ajustement (évaluation à la juste valeur), un écart de
change latent apparaît et sera comptabilisé de la même manière que l’opération qui lui a donné
naissance :

 Si l’ajustement est comptabilisé en résultat, l’écart de change sera comptabilisé également en

résultat. A titre d’exemple, un écart de change sur immeubles de placement évalués selon le modèle
de la juste valeur est comptabilisé en résultat par symétrie avec la comptabilisation de la variation
de la juste valeur en résultat.

 Si l’ajustement est comptabilisé en autres éléments du résultat global, l’écart de change sera
comptabilisé également en autres éléments du résultat global (écart de conversion) (IAS21-§30). A
titre d’exemple, un écart de change relatif à un actif corporel réévalué est comptabilisé en autres
éléments de résultat global de la même manière que la comptabilisation de l’écart de réévaluation.

2) Ecritures comptables appropriées Fin N en IFRS complètes :

 Les équipements sont des éléments non monétaires évalués au coût historique  sont convertis en
utilisant le cours historique à la date de la transaction  tant que ces éléments non monétaires sont
évalués au cours historique, ils ne dégagent pas d’écarts de change

 Le terrain
________________________ ________________________
Terrain (B) (230.000€*1,5)-(220.000€*1,46) 23.800
Capitaux propres – Ecart de conversion (B) 6.600
Capitaux propres – Ecart de réévaluation (B) 11.250
Passif d’impôt différé (23.800*25%) (B) 5.950
_______________________ ________________________

 L’immeuble
________________________ ________________________
Imm de placement (B) 23.800
Gain sur immeuble (R) 15.000
Gain de change (R) 3.485
_______________________ ________________________
Charge d’impôt différé (R) 4.621,25
Passif d’impôt différé (B) 4.621,25
_______________________ ________________________

Mini Cas 04

Le portefeuille d’instruments financiers de la SL se détaille comme suit :

a) Début N, SL a acquis 3.000 actions XYZ, cotée en bourse, pour un prix global de 45.000. Ces
actions sont considérées par SL comme étant des titres de participation non consolidables. Le cours
boursier unitaire de ces titres s’élève à 14 Fin N.

b) 5.000 obligations émises par NTS, début N, dans les conditions suivantes :

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  Valeur nominale : 100 par obligation.
 Valeur d’émission : 95 par obligation.
 Frais divers de transaction à la charge de SL : 1 par obligation.
 Maturité : 5ans (Remboursement in fine).
 Valeur de remboursement : 102 par obligation.
 Intérêts : 4% payables annuellement à terme échu.

SL a l’intention de conserver ces titres jusqu’à leur échéance.

c) Durant Novembre N, SL a acquis 2.600 actions ABC, cotées en bourse pour 39.000. Ces titres sont
acquis à des fins de spéculation. Les frais de transaction sur ces titres s’élèvent à 1 par action. Le cours
de l’action Fin N s’élève à 14,5.

Travail à faire :

1) Classer les actifs financiers détenus par SL dans leurs catégories appropriées selon IFRS09

2) Passer, en IFRS (IFRS09), les écritures comptables appropriées fin N (ne pas tenir compte de l’effet
d’impôt courant ou différé ni de la TVA).

3) Passer, en IFRS, les écritures comptables nécessaires au titre de N+1 sur la base des dispositions
d’IFRS09 et des informations suivantes

 Suite au ralentissement de l’activité de XYZ, le cours de l’action a baissé. Le management de SL

estime que cette situation persistera durant les années futures. La juste valeur des titres s’élève à
40.000 au 31/12/N+1.

 Des difficultés financières, vécues par NTS en N+1, l’empêchent d’honorer ses engagements.
Elle s’engage à régler, à partir de N+2, 80% du montant dû à chaque échéance (intérêts et valeur
de remboursement).

 Au 25/01/N+1, les actions ABC sont cédées pour un prix global de 44.000. Le cours boursier est
de 14 à cette date.

Solution

1) Classification des actifs financiers détenus par SL dans leurs catégories appropriées selon IFRS09. (2
points)

Actifs financiers Classement Evaluation Evaluation ultérieure

(IFRS09)
Initiale Valeur Variation Dépréciation
a) 3.000 Actions XYZ IKP à la JV/ R net JV JV R Net Non

IKP à la JV / R Global JV+Ct JV R Global(1) Oui

par option de façon
irrévocable lors de la
comptabilisation initiale
b) 5.000 obligations NTS IE au coût amorti JV + Ct Coût amorti Résultat2 Oui
(base TIE)
c) 2.600 actions ABC IKP à la JV/ R net JV JV Résultat Non

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(1)
Les montants ainsi constatés en AERG n’est pas recyclable en résultat net ni (i) lorsque l’actif est
vendu ou remboursé ou (ii) lorsqu’une perte de valeur est constatée à la suite d’un test de dépréciation
de l’actif.

2) Les écritures comptables appropriées fin N

a) Actions XYZ

Perte sur IKP à la JV/R Net (R) 3.000

IKP à la JV / R Net [45.000-(14*3.000)] (B) 3.000
Fin N
Ecart d’évaluation sur ADV (AERG) (B) 3.000
IKP à la JV / R Global [45.000-(14*3.000)] (B) 3.000

b) Obligations émises par NTS

 Détermination du Taux d’Intérêt Effectif (TIE)

TIE  5.000*(95+1) = [20.000*(1-(1+t)-5/t)]+[(5.000*102)/(1+t)5]  t=5,29%

 Comptabilisation Fin N
Fin N
Trésorerie (B) 20.000
IE au C amorti (Obligations) (B) 5.392
Produits financiers (480.000*5,29%) (R) 25.392

c) Actions ABC
Fin N
Perte sur AF à la JV/Résultat (R) 1.300
IKP à la JV/R Net (Actions ABC) [(15-14,5)*2.600] (B) 1.300

3) Comptabilisation Fin N+1 selon IFRS09

a) Actions XYZ

 IKP à la JV/ R net

Perte sur IKP à la JV/ R net (R) 2.000

IKP à la JV/ R net (Actions XYZ) (B) 2.000

 IKP à la JV / R Global par option de façon irrévocable lors de la comptabilisation initiale est
comptabilisé initialement et ultérieurement à sa juste valeur et les variations de cette dernière sont
imputées en autres éléments du résultat global. Aucun recyclage en résultat du montant comptabilisé
en AERG n’est possible.
Fin N+1
Ecart d’évaluation sur IKP à la JV / R Global (42.000-40.000) (B) 2.000
IKP à la JV / R Global (B) 2.000

b) Obligations émises par NTS

IE au coût amorti

Selon IFRS09, à chaque date de reporting, une entité apprécie si le risque de crédit associé à un
instrument financier a augmenté de façon significative depuis la comptabilisation initiale en
s’appuyant sur la variation du risque de défaillance entre la date de reporting et la date de
comptabilisation initiale plutôt que sur la variation du montant des pertes de crédit attendues. Elle se

ISCAE – Ridha ZARROUK Avril 2019

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base sur des informations raisonnables et justifiables, y compris celles de nature prospective, qui
peuvent être obtenues sans coûts ou efforts excessifs (§5.5.9).

 Valeur comptable (coût amorti avant dépréciation) Fin N+1

 Coût amorti fin N = 480.000+5.682 = 485.682
 Coût amorti fin N+1 = 485.682+[(485.682*5,29%)-20.000] = 491.074

 Valeur actualisée des cash-flows futurs calculée au TIE initial

392.877= 16.000/(1,0529)+16.000/(1,0529)2+424.000/(1,0529)3

 Correction de valeur pour perte = 491.074-392.877 = 98.197

 Comptabilisation
Fin N+1
Correction de valeur pour perte (R) 98.197  
IE au coût amorti (B) 98.197

c) Actions ABC
25/01/N+1
Trésorerie (B) 44.000
IKP à la JV/R Net (Actions ABC) (B) 37.700
Gains de cessions des actions ABC (R) 6.300

Mini Cas 05

L’état unique du résultat global de la société 2S, non cotée et ne fournissant pas d’informations sur le
résultat par action, se présente comme suit :

3S
Etat unique de résultat global allant du 01/01 au 31/12
(exprimé en dinar tunisien)

N (N-1) (N-2)
Revenus 1.465.000 1.380.000 1.350.000
Coût des ventes -730.000 - 670. 000 -530.000
Marge brute 735.000 710 .000 820.000
Autres produits d’exploitation 135.000 82.000 95.000
Frais de distribution -140.000 -125.000 -118.000
Frais d’administration -285.000 -264.000 -258.000
Autres charges d’exploitation -25.000 0 0
Résultat d’exploitation 420.000 403.000 539.000
Charges financières nettes -58.000 -24.000 -12.000
Autres gains ordinaires 28.000 32.000 45.000
Autres pertes ordinaires -12.000 -14.000 0
Résultat des activités ordinaires avant Impôt 378.000 397.000 572.000
Impôt sur les bénéfices -132.000 -139.000 -200.000
Résultat net de l’exercice 246.000 258.000 372.000

Suite à la remarque formulée par son nouveau commissaire aux comptes, la société s’est rendue
compte lors de l’arrêté des états financiers de l’exercice N que depuis (N-3), des stocks existant au
magasin n°3, bien qu’inventoriés, n’ont jamais été incorporés dans la valeur des stocks portés aux états
financiers. La société comptabilise les mouvements de stock selon la méthode de l’inventaire
intermittent. La valeur des stocks non incorporés dans les états financiers Fin (N-3) : 340.000 dinars,
Fin (N-2) : 280.000 dinars, Fin (N-1) : 340.000 dinars et Fin N : 240.000 dinars.

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Analyser cet événement et présenter les traitements comptables appropriés ainsi que l’état de résultat
corrigé sachant que les intérêts de retard sont calculés au taux de 0,75% par mois (ou fraction de mois)
de retard et que le taux d’impôt sur les bénéfices est de 35%.

Solution : Il s’agit d’une erreur dont l’incidence sur les états financiers est significative (l’omission
porte sur un montant presque égal au résultat de l’année et représentant plus de 30% du coût des
ventes). Elle donnera lieu à un ajustement, en net d’impôts, des capitaux propres d’ouverture et à un
redressement des états financiers (en pro forma) de N-1 à des fins comparatives. Elle donne lieu,
également, à la présentation de déclarations rectificatives des résultats des exercices (N-3), (N-2) et
(N-1). La règle de la correction symétrique s’applique au cas d’espèce.

N-3 N-2 N-1 N

Stock initial 0 - 340.000 - 280.000 - 340.000
Stock final +340.000 +280.000 +340.000 +240.000
Incidence/assiette imposable +340.000 -60.000 +60.000 - 100.000
IS à 35% 119.000 (21.000) 21.000 (35.000)
Economie Charge Economie

Les intérêts de retard (on suppose que la rectification se fera spontanément par la société) doivent être
provisionnés à 0,75 % par mois (ou fraction de mois) de retard.

N-2 : 8.925 (10 mois de retard (mars N-2 à fin N-2) : 119.000*0,75%*10)

N-1 : 10.710 (12 mois de retard : 119.000*0,75%*12)
N  : 10.710 (12 mois de retard : 119.000*0,75%*12)
--------
Total 30.345

___________________________ ___________________________
Stock de Marchandises (B) 340.000
128 Résultats reportés (B) 221.000
Passif d’impôt différé (B) (a) 119.000
(a) 119.000-21.000+21.000 ou 340.000*0,35
___________________________ ___________________________
128 Résultats reportés (B) (a) 19.635
Intérêts de retard (N) (R) 10.710
Etat, impôts et taxes (B) 30.345
(a) 8.925+10.710 ; sur le plan fiscal, les intérêts de retard ne sont pas déductibles
__________________________ Fin N ___________________________
Variations des stocks (R) 340.000
Stock de Marchandises (B) 340.000
Annulation du stock initial
___________________________ ___________________________
Stock de Marchandises (B) 240.000
Variations des stocks (R) 240.000
Constatation du stock final
___________________________ ___________________________
Etat, impôts et taxes (B) 35.000
Impôts sur les bénéfices (R) (a) 35.000
(a) (340.000-240.000)*35%
___________________________ ___________________________

En N, le coût des ventes sera augmenté de 100.000 (340.000-240.000).

En (N-1), le coût des ventes sera diminué de 60.000 (280.000-340.000).

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 En (N-2), le coût des ventes est diminué de 60.000 et le résultat est majoré de ce montant net d’impôt
au taux de 35 %.

Etat de résultat corrigé

N N-1 (retraité en proforma)
Revenus 1.465.000 1.380.000
Coût des ventes - 830 .000 (a) - 610.000 (b)
------------ ------------
Marge brute 635.000 770.000
Autres produits d’exploitation 135.000 82.000
Frais de distribution - 140.000 - 125.000
Frais d’administration - 285.000 - 264.000
Autres charges d’exploitation - 25.000 0
------------ ------------
Résultat d’exploitation 320.000 463.000
Charges financières nettes - 68.710 (c) - 34.710 (d)
Autres gains ordinaires 28.000 32.000
Autres pertes ordinaires - 12.000 - 14.000
------------ ------------
Résultat des activités ordinaires 267.290 446.290
Impôt sur les bénéfices - 97.000 (e) - 160.000 (f)
------------ ------------
Résultat net de l’exercice 170.290 286.290

(a) (-730.000) + (-100.000) (b) (-670.000) + (60.000)

(c) (-58.000) + (-10.710) (d) (-24.000) + (-10.710)
(e) (-132.000) + (35.000) (f) (-139.000) + (-21.000)

Informations à fournir dans les notes

De façon générale, une entité fournit, dans ses notes, les informations suivantes relatives (a) à la nature
de l’erreur d’une période antérieure, (b) pour chaque période antérieure présentée, le montant de la
correction pour chaque poste affecté des états financiers et si IAS33 s’applique à l’entité, le montant
pour le résultat de base et le résultat dilué par action, (c) le montant de la correction au début de la
première période présentée et (d) si le retraitement rétrospectif est impraticable pour une période
antérieure spécifique, les circonstances qui ont mené à cette situation et une description de la manière
et de la date à partir de laquelle l’erreur a été corrigée. Les états financiers des périodes ultérieures ne
doivent pas reproduire ces informations.

La note sera formulée ainsi : Des articles en stocks entreposés dans le magasin n°3 n’ont pas été
inventoriés depuis (N-3). Le montant de ces stocks est de 340.000 Fin (N-3), 280.000 Fin (N-2),
340.000 Fin (N-1) et 240.000 Fin N. Les états financiers de (N-1) ont été retraités pour corriger cette
erreur. L’effet du retraitement sur ces états financiers se présente ainsi :
Effet sur N-1

Diminution des coûts de vente 60.000

Augmentation des charges financières nettes - 10.710
Augmentation de l’impôt sur les bénéfices - 21.000
----------
Augmentation du résultat net de l’exercice 28.290

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