ENSEIGNANT : M.

DJIB FAYE UCAD/CESAG/FOCS

Travaux de groupe : Société MINA :

(Système de calcul des coûts et de suivi des résultats)

La société MINA produit des machines d’impression et de façonnage en ligne d’emballages et

étiquettes : de bouteilles, de produits alimentaires, de paquets de cigarettes, de produits liquides et
surgelés.
L’impression et le façonnage en ligne signifient que les machines fonctionnent en continu avec
une alimentation de papier ou de carton en rouleaux. Ce système est destiné à une production de
masse : il implique nécessairement pour MINA d’avoir à traiter avec des clients de taille
importante (grandes entreprises de l’agroalimentaire, de l’industrie du tabac…)
MINA réalise trois sortes d’activités :
– la fabrication de machines sur commande (Machines) : l’ensemble des opérations liées à chaque
contrat (conception, fabrication, installation) dure plus d’un an ; la facturation se fait à
l’achèvement, ce qui explique l’existence de machines en cours de production à l’arrêté des
comptes ; cette activité représente la majeure partie du chiffre d’affaires (à peu près 70 %) ;
– les modifications de machines déjà installées (Modif.), qui représentent environ 20 % du chiffre
d’affaires ;
– le service après-vente (SAV), environ 10 % du chiffre d’affaires : il s’agit essentiellement de
remplacer les pièces de machines installées, par exemple les cylindres d’impression usés.

L’activité de MINA portant sur des biens d’équipement, présente un caractère cyclique marqué,
puisqu’elle suit les phases de croissance ou de réduction des investissements des grandes firmes
industrielles.
Au début de l’année N, la direction d’MINA se pose des questions concernant l’évolution du
système de calcul des marges et de suivi des coûts ;
Dans le système actuel, il est élaboré un coût de revient presque complet (coût des machines, des
modifications de machines et du service après-vente). Ce coût de revient inclut les charges
suivantes :
– la totalité des charges directes (équipements, fournitures, main d’œuvre directe) ;

– la majeure partie des charges indirectes sauf les charges indirectes non-imputables :
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• les charges d’administration générale ;

• les charges des services fonctionnels (Personnel et Comptabilité-Finance) ;
• les charges d’études et développement non imputables à un contrat.
Par simplification, les charges indirectes non imputables au coût de revient des produits seront
désignées comme les charges de structure. Les coûts de revient ainsi calculés servent :
– d’une part, à valoriser les en-cours en fin d’exercice (par exemple machines en cours de
fabrication) ;
– d’autre part, après achèvement, à calculer une marge sur coût de revient (chiffre d’affaires net
de commission
– coût de revient).
Il est à noter que le suivi des marges et des coûts de revient se limite au niveau des charges et des
produits d’exploitation de la comptabilité financière. Le résultat financier et le résultat
exceptionnel font l’objet d’un suivi à part. L’optique retenue est en effet d’évaluer au travers des
marges uniquement l’efficacité des opérationnels. Les marges dégagées et les charges de structure
permettent de retrouver le résultat d’exploitation (il n’y a pas de différence de traitement comptable
dans le calcul des coûts).
Première partie : système de calcul des coûts et de suivi des résultats en coûts complets

À partir des réalisations de N (annexe 2) :

1. En distinguant charges directes et charges indirectes imputées aux activités, calculer la marge
sur coût de revient des trois activités. Retrouver le résultat d’exploitation.
2. Justifiez le raisonnement sous-jacent à ce type de calcul.
3. En supposant que les marges sur coût de revient dégagées par les modifications de machines et
le service après-vente soient stables, quelle est la baisse de prix maximale des machines fabriquées
que pourrait supporter la société sans subir de perte d’exploitation ? Vous raisonnerez sur le
volume actuel de fabrication de machines, en conservant le même coût de revient.
Concluez sur la marge de sécurité de l’exploitation actuelle en matière de prix.
4. En dehors de l’évolution des prix de vente, quels autres facteurs peuvent expliquer la variation
dans le temps du taux de marge moyen des fabrications de machines ?

Deuxième partie : système de calcul des coûts et de suivi des résultats en coûts variables
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La direction souhaiterait tester une autre analyse du résultat d’exploitation : marge sur coût variable
de revient – charges fixes de la période.

QUESTIONS :

À partir des réalisations de N (annexe 2) :

1. Quel est le bien fondé de cet autre système ? Précisez-en la logique.
2. Calculer les marges sur coût variable dégagées par les trois activités. En déduire un résultat de
contribution. Retrouvez le résultat d’exploitation.
3. Calculez le seuil de rentabilité d’exploitation de l’entreprise en supposant que les marges sur
coût variable des activités modifications de machines et service après-vente sont stables ainsi que
le taux de marge moyen sur coût variable des fabrications de machines. Concluez sur la marge de
sécurité de l’exploitation actuelle.
4. Compléter le travail précédent en calculant les marges sur coûts spécifiques dégagées par les
trois activités. Retrouver le résultat d’exploitation.
5. Concluez sur les résultats obtenus et les méthodes utilisées.
Troisième partie : système de calcul des coûts et de suivi des résultats en imputation
rationnelle
Finalement, la direction souhaite conserver le système en place de calcul des coûts et des marges,
en le complétant par un système d’imputation rationnelle des charges fixes (IRCF) (annexe 3). Ce
système d’Imputation rationnelle ne concernerait donc pas les charges générales dites de structure.
1. Vous justifierez l’intérêt que peut présenter ce système d’IR pour la société MINA en
envisageant différents horizons temporels.
2. Calculer le coût rationnel de chacune des trois activités.
3. En déduire les marges sur coûts de revient rationnels. Retrouvez le résultat d’exploitation de
la comptabilité financière à partir de ces marges.
4. Commentez les résultats de ce nouveau type de calcul pour l’année écoulée.
5. À quoi pourrait servir le suivi pluriannuel des différences d’imputation rationnelle ?

ANNEXE 1
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A) Réalisation d’un contrat portant sur une machine : elle s’étale sur une durée plus ou moins
longue suivant l’importance du contrat (généralement sur au moins deux exercices).
1. La négociation commerciale (Vente et Marketing) passe par des agents commerciaux
indépendants. La fixation du prix de vente s’appuie d’une part sur une première prévision du coût
du contrat, en se fondant sur des machines déjà réalisées et d’autre part sur un objectif de marge
sur coût de (15 à 35 % suivant les circonstances).
2. À partir de la signature, le service Études et Développement précise le plan de la machine et les
étapes de la fabrication et du montage.
3. Le service Achats et Planification établit alors un calendrier prévisionnel des achats
d’équipements et fournitures ainsi que des étapes de fabrication.
4. La Fabrication proprement dite des machines se déroule sur deux sites :
– le site de Tournon assure l’usinage des cylindres d’impression ;
– le site de Limoges assure la fabrication de la partie de la machine assurant la découpe des MINA
fabriqués et celle du système de commande (pupitres, câblage, capteurs, cartes électroniques).
5. Le service Groupage-Mise en Route assure l’assemblage final de tous les sous-ensembles
fabriqués ; commence alors, à Limoges, la phase de mise en route et d’essai des machines, afin de
tester leur bon fonctionnement.
Les salariés du client sont formés à ces matériels par le service groupage – Mise en route.

La machine est alors démontée et emballée afin d’être expédiée chez le client.
B) Les modifications de machines suivent à peu près les mêmes étapes que les fabrications de
machines, mais de manière allégée.
C) Quant au service après-vente, il s’agit de fournir des cylindres d’impression remplaçant les
cylindres usés. Le chiffre d’affaires « modifications de machines » et « service après-vente » voit
sa part dans le chiffre d’affaires progresser très lentement, ce qui est normal car le parc installé de
machines de l’entreprise croît régulièrement d’année en année

ANNEXE 2
Informations relatives aux coûts
1. Compte de résultat en liste

Chiffres d’affaires 40 000

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Machines 28 500
Modification 7 500
SAV 4 000
Production stockée 1500
(Encours de machines) 1 500
Total produits 41 500
Achats 17 500
Machines 13 580
Modification 2 970
SAV 950
Salaires et charges sociales 11 200
de production directes 5 300
de production indirectes 3 100
de structure 2 800
Autres charges directes 5 800
Autres charges indirectes 3 700
de production 2 800
de structure 900

Total charges 38 200

Résultat de l’exercice 3 300

2. État des encours de fabrication de machines

Encours initial Encours final
Valorisation en coûts complets 2200 3700
Valorisation en coûts variables 1450 2035
Valorisation en coûts rationnels 2250 3640

3. Analyse des charges imputables aux activités

Charges directes Charges indirectes de Total
production
Variables Fixes Variables Fixes
Machines 14 781 6427 1519 2973 25700
Modification 2707 1700 343 636 5386
SAV 1612 1373 138 291 3414
Total 19 100 9 500 2000 3 900 34 500

ANNEXE 3
Analyse des charges
1. Détail des charges indirectes imputables par centres d’analyse
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Centres d’analyse Charges Charges Total Nature Activité Activité

fixes variables UO réelle normale
Etudes et 1025 855 1800 HMOD 41000 45000
développement
Achats et 365 105 470 HMOD 24600 25000
planification
Fabrication 535 325 860 HMOD 39500 40000
limoges
Fabrication 1400 400 1800 HMOD 82000 87000
Tournon
Groupage/mise 305 135 440 HMOD 39200 42000
en route
Ventes et 270 180 450 Euro de 40000 Non
marketing CA significatif
Total 3 900 2 000 5900

2. Consommations réelles des unités d’œuvre des différentes activités

Centres Machines Modification SAV Total

d’analyse
Études et 32 000 7000 2000 41 000
développement
Achats et 18000 4 9001 1700 24 600
planifications
Fabrication 28 0000 8300 3200 39 500
Limoges
Fabrication 65 000 9700 7300 82 000
Tourmon
Groupage /mise 25 000 7 700 2600 39 200
en route
Ventes et 28 500 7 500 4 000 40 000
marketing

Charges fixes directes

Un coefficient d’imputation rationnelle de 95 % a été retenu.