Chapitre 1 :

Cadre théorique.

Dans ce premier chapitre nous allons essayer d’entamer notre sujet par un cadrage du thème, en
premier lieu, d’une manière globale et théorique. Ce chapitre sera composé de deux sections. La
première est dédiée au Présentation générale de la Notion d’audit. La deuxième sera consacrée au
Particularités de l’audit légal.

Présentation générale de la notion d’audit

Approche historique de l’audit

L’histoire de la comptabilité et du contrôle de celle-ci se confond avec celle des hommes.

Historiquement, les premières démarches de normalisation et de contrôle des comptes remontent à
l'antiquité. Les Sumériens du deuxième millénaire avant J.C. étaient les premiers à comprendre
l’utilité d’établir une information objective entre partenaires économiques. Le fameux code
d’Hammourabi3 ne se contentait pas de définir des lois commerciales et sociales générales, mais
mentionnait explicitement l’obligation d’utiliser un plan comptable et de respecter des normes de
présentation afin d’établir un support fiable de communication financière. Plus tard, dès le troisième
siècle avant J.C., les gouverneurs romains, ont nommé des questeurs4 chargés de contrôler les
comptabilités de toutes les provinces. C’est de cette époque que provient l’origine du terme « audit
», dérivé du latin audire qui veut dire « écouter ». Les questeurs rendaient en effet compte de leur
mission devant une assemblée constituée d’« auditeurs » (Raffegeau et al. 1994). Par la suite, le
développement des pratiques de contrôle des comptes a accompagné l’évolution générale des
structures économiques et des grandes organisations administratives et commerciales. Ce n'est
cependant qu'à partir du dix-neuvième siècle que ces pratiques se sont développées de manière
systématique – tant dans leur ampleur que dans leurs méthodes – en parallèle avec l'émergence de
l'entreprise moderne. C’est à cette époque que remonte l’apparition progressive de l’audit sous la
forme qu’il connaît actuellement.

Types d’audit selon l’origine du contrat

Audit légal :
Selon Mr Abdelmadjid LEMBARKI dans son ouvrage « La pratique du commissariat aux comptes
», l’audit légal est mené par un commissaire aux comptes tel que défini par des textes légaux qui
stipule les conditions de la désignation du commissaire aux comptes et les conditions d'exercice de
sa mission. Elle aboutit à la certification des comptes annuels et nécessite un strict respect des
règles légales et déontologiques.

Le commissariat aux comptes aurait fait son apparition en Europe occidentale, dès la deuxième
moitié du dix-neuvième siècle quand les sociétés commerciales avaient commencé à soumettre leurs
comptes à des experts étrangers à la société pour les vérifier. Le commissariat aux comptes est donc
une discipline récente.

La mission de CAC est la vérification de la comptabilité d’une société, la vérification de la

conformité de ses comptes avec les règles en vigueur, de la sincérité et la concordance des
informations données dans les rapports de gestion.

Audit contractuel :
Ce type d’audit n’est pas relatif à une obligation légale. Il s’agit d’une mission d’audit prévenant
d’une décision propre à l’entreprise.

La mission d’audit contractuel ne cherche pas la certification des comptes de l’entreprise, mais elle
vise à produire une opinion sur l’information financière et/ou comptable pour des raisons telles que
l’optimisation de l’organisation ou la sécurisation de sa croissance.

Ce type d’audit n’est pas limité dans le domaine comptable et financier, il est effectué selon le
besoin de l’entreprise; il est plus large que l’audit légal. A titre d’exemple nous citons : l’audit
marketing, l’audit du système d’information, l’audit fiscal, etc.

Particularités de l’audit légal

Si l’audit légal peut être confondu avec d’autres disciplines, elle a des particularités qui la
distinguent des autres.

La fiabilité de l’information comptable et financière :

Les auditeurs sont appelés à jouer un rôle crucial non seulement pour le bon fonctionnement des
marchés financiers mais aussi pour la protection des intérêts des épargnants en assurant la
publication d'une information financière véridique et complète auprès des investisseurs. En raison
du risque de manipulations comptables qui peuvent survenir au sein des entreprises, il est important
que les investisseurs puissent se fier au travail des auditeurs, c'est-à-dire des intermédiaires
indépendants chargés d'une mission de vérification et de certification au bénéfice des investisseurs.
Par le contrôle qu'ils exercent sur la fiabilité de l'information divulguée, ces professionnels sont
présumés pouvoir rendre compte de la qualité de l'information des entreprises avec indépendance,
objectivité et intégrité en vue de permettre aux investisseurs de prendre des décisions éclairées. Or,
depuis la récente débâcle de plusieurs grandes sociétés américaines, la confiance accordée à cette
fonction a été fortement ébranlée à la suite des nombreuses accusations de fraudes et d'irrégularités
sérieuses commises dans la comptabilité et la vérification de l'information financière publiée par les
entreprises.

Pour que l'information financière soit utile, celle-ci doit être fiable. Une information est dite fiable
quand elle est « exempte d'erreur et de biais significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire
confiance pour présenter une image fidèle de ce qu'elle est censée représenter ou ce qu'on pourrait
raisonnablement s'attendre à la voir représenter ».

Pour que l'information financière soit fiable, il faut que celle-ci satisfasse à un certain nombre de
critères. Nous citerons et préciserons la définition de quelques-uns de ceux-ci :

L'image fidèle :

Pour la qualifier de fiable, l'information financière doit présenter des transactions de l'entité et
autres événements, qu'elle vise à représenter. Les comptes sociaux doivent être établis de telle
manière qu’ils donnent « une image fidèle » du patrimoine, de la situation financière ainsi que des
résultats de la société. Les comptes sociaux de synthèse à présenter en fin d’exercice sont le bilan,
le compte de produits et des charges et l’état des informations complémentaires.

La Neutralité :

Pour que l'information soit qualifiée de fiable, celle-ci doit être neutre, c'est à dire sans parti pris.
Les états financiers ne sont pas neutres si, par la sélection ou la présentation de l'information, ils
influencent les prises de décisions ou le jugement afin d'obtenir un résultat ou une issue
prédéterminée.

La Prudence :

La prudence peut être définie comme étant « la prise en compte d'un certain degré de précaution
dans l'exercice des jugements nécessaires pour préparer les estimations dans des conditions
d'incertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne soient pas surévalués et que les
passifs ou les charges ne soient pas sous-évalués ».

La régularité :

Il est important que les informations financières puissent être lues et comprises par tous, sans
ambigüité et de même façon. En effet selon que l’on adopte telle ou telle option comptable, un
chiffre, extrait de l’information financière donnée, peut être interprétée différemment. La
publication de l’information financière suppose donc qu’existe un référentiel comptable prédéfini.
Le Maroc s’est doté de principes comptables qui ont vocation de s’appliquer à toutes les entreprises.
Il s’est également doté d’un plan comptable et d’un modèle de présentation des états financiers qui
doivent être respectés par l’ensemble des entreprises marocaines. C’est par rapport à ces principes
que sera vérifiée la régularité de l’information financière.

Exactitude et seuil de signification :

L’auditeur ne vise pas à obtenir l’exactitude absolue des documents financiers dont il garantit la
fiabilité à supposer que l’exactitude absolue puisse être atteinte. L’exactitude comptable n’a pas de
signification si ce n’est dans une acception arithmétique. En effet, la comptabilité repose en partie
sur des évaluations. L’objectif de l’auditeur est de vérifier qu’il n’existe pas d’erreurs significatives
ou de risque d’erreurs significatives contre laquelle les procédures de contrôle interne de
l’entreprise ne sont pas de nature à la prémunir.

L’auditeur est conduit, compte tenu de la taille de l’entreprise ; à définir un seuil de signification au-
dessous duquel les erreurs ou risques relevés ne sont pas de nature à mettre en cause la régularité et
la sincérité des états sur lesquels il est amené à porter une opinion. La détermination du seuil de
signification est de la responsabilité de l’auditeur et ne relève pas strictement d’un calcul
arithmétique. Une fois défini, ce seuil de signification ne peut être modifié que si des circonstances
nouvelles interviennent. Nous y reviendrons lorsque nous parlerons du risque de l’audit.

Le respect d’un référentiel comptable prédéfini

La régularité suppose l’existence de règles. Ces règles, en matière comptable et financière, sont
appelées référentiel comptable. Ce corpus de règles, propres à chaque entreprise, résulte des
principes comptables (ou conventions comptables) généralement admis.
Les principes comptables selon le plan comptable marocain
Ces principes sont unanimement et universellement admis par la communauté internationale. Ils ont
une importance capitale sur le plan pratique. Ils constituent la référence permettant de trouver la
solution à des cas spécifiques non prévus par le plan comptable marocain. Il s’agit par conséquent
de l’assise conventionnelle et doctrinale sur laquelle reposent les choix techniques et les principes
directeurs de la comptabilité normalisée. Chaque entreprise est présumée établir ses états de
synthèse conformément à ces principes. Toutefois, il est possible d’en faire une dérogation sous des
conditions très strictement définies et exceptionnellement. Les principes comptables sont au nombre
de sept :

Le principe de continuité d’exploitation :

Ce principe suppose la présomption de la poursuite de l’activité de l’entreprise dans un avenir
prévisible en ce sens qu’elle n’a ni l’intention, ni la nécessité de procéder à sa liquidation, ni de
réduire de façon importante l’étendue de ses activités.

Le principe de permanence des méthodes :

Principe comptable selon lequel l'application d'évaluation et de présentation des méthodes
comptables doit être constante d’un exercice à l'autre, sauf changement exceptionnel dans la
situation de l'entreprise ou de son environnement économique, juridique ou financier.

Le principe du cout historique :

Ce principe suppose la valeur d’entrée d’un élément inscrit en comptabilité est exprimée en unités
monétaires courantes.

Le principe de spécialisation des exercices :

En vertu de ce principe, les charges et les produits doivent être rattachés à l’exercice qui les
concerne effectivement et à celui-là seulement sans qu’il soit tenu compte de leur date de paiement
ou d’encaissement.

Le principe de prudence :

En vertu de ce principe les produits ne sont pris en compte que s’ils sont définitivement acquis à
l’entreprise ; alors que les charges sont comptabilisées dès qu’elles sont probables.

Le principe de clarté :
Selon ce principe, les opérations et informations doivent être inscrites dans les comptes sous la
bonne rubrique, avec la bonne dénomination et sans compensation entre elles.

Le principe d’importance significative :

C’est un principe qui situe le périmètre de la « bonne » information comptable en considérant

comme significative, toute information susceptible d’influencer l’opinion que les lecteurs des états
de synthèse peuvent avoir sur le patrimoine, la situation financière et les résultats de l’entreprise.

En respectant les sept principes présentés ci-dessus, les états de synthèse doivent donner une «
image fidèle » du patrimoine, de la situation comptable fondamentale.

Normes de l’audit

La réalisation de toute mission d’audit, quels qu’en soient les objectifs, implique l’existence au
préalable de règles précises, formalisées, connues et acceptées des émetteurs et des récepteurs de
l’information soumise à l’audit.

Dans le domaine de l'audit légal, il existe plusieurs normes. Nous retiendrons ici trois catégories de
normes :

Normes générales ou de comportement

Ces normes sont inhérentes à l’auditeur et au cabinet d’audit. L’auditeur doit respecter le code
d’éthique professionnelle, notamment :

Indépendance

L’auditeur et son équipe doivent être dégagés de toute contrainte et de tout lien d’ordre personnel,
professionnel, financier, voire politique pouvant être interprété comme constituant une entrave à son
intégrité ou à leur objectivité.

Le commissaire aux comptes doit être indépendant de la personne ou de l’entité dont il est appelé à
certifier les comptes. L’indépendance du commissaire aux comptes se caractérise notamment par
l’exercice en toute liberté, en réalité et en apparence, des pouvoirs et des compétences qui lui sont
conférés par la loi.

Compétence professionnelle, soin et diligence

L’équipe d’audit doit posséder collectivement les compétences et les expériences requises : une
formation technique adéquate et une expérience professionnelle suffisante. L’auditeur doit
compléter sa formation initiale par une formation continue contribuant au renforcement de sa
compétence.

Le commissaire aux comptes doit posséder les connaissances théoriques et pratiques nécessaires à
l’exercice de ses missions. Il maintient un niveau élevé de compétence, notamment par la mise à
jour régulière de ses connaissances et la participation à des actions de formation. Le commissaire
aux comptes veille à ce que ses collaborateurs disposent des compétences appropriées à la bonne
exécution des tâches qu’il leur confie et à ce qu’ils reçoivent et maintiennent un niveau de
formation approprié. Lorsqu’il n’a pas les compétences requises pour réaliser lui-même certains
contrôles indispensables à l’exercice de sa mission, le commissaire aux comptes fait appel à des
experts indépendants de la personne ou de l’entité pour les comptes de laquelle leur concours est
requis.

Secret professionnel

Devoir de discrétion dans l’utilisation de toute information dont ils ont connaissance dans le cadre
de leur mission. En d’autres termes, le commissaire aux comptes ou l’auditeur et ses collaborateurs
sont tenus au secret professionnel pour les informations obtenues dans l'exercice de leurs fonctions.

Intégrité

L’auditeur ou le commissaire aux comptes se doit d’exercer sa profession avec honnêteté et

droiture. Il doit s’abstenir, en toutes circonstances, de tout agissement contraire à l’honneur et à la
probité.

Objectivité ou Impartialité

Dans l’exercice de ses missions, l’auditeur doit conserver en toutes circonstances une attitude
impartiale. Il fonde ses conclusions et ses jugements sur une analyse objective de l’ensemble des
données dont il a connaissance, sans préjugé ni parti pris. Il évite toute situation qui l’exposerait à
des influences susceptibles de porter atteinte à son impartialité.

Normes de travail
Le travail d’audit doit être effectué avec : soin, une bonne planification, un respect scrupuleux des
calendriers et supervision des collaborateurs, la tenue correcte des dossiers et papiers de travail en
tant que moyens de preuve des conclusions d’audit.

L’audit doit aussi comporter une évaluation du contrôle interne, un contrôle de qualité de la mission
d’audit, la prise en considération des risques de fraudes et erreurs : des textes législatifs et
réglementaires : la collecte des éléments probants suffisants etc.

Normes de rapport

Les normes concernent également la rédaction des rapports. Il s’agit en autre :

 De la nécessité de la rédaction de rapports d’opinion (de certification, certification avec

réserve ou refus de certification) ;
 Du rapport de recommandations sur le contrôle interne et parfois sur la conformité avec les
lois et règlements en vigueur ;
 Du rapport spécial pour les missions de commissaire aux comptes ;
 De la qualité des rapports : datés, signés et discutés avec les responsables de l’entité auditée.

Le risque d’audit

Le risque d’audit est la possibilité que l'auditeur exprime une opinion d’audit inappropriée sur des
états financiers qui comportent des anomalies significatives. Une anomalie significative peut
provenir d’informations mensongères et/ou de manque d’informations dans les états financiers.
Lorsqu’elle se produit, elle influe sur les décisions économiques des utilisateurs prises sur la base
des états financiers.

L’objectif de l’audit est de réduire ce risque d’audit à un niveau faible acceptable. L’auditeur est
tenu de prendre en considération la notion de caractère significatif ainsi que la nature et l’étendue
du risque de mission. Trois types de risques de mission peuvent être répertoriés :

Risque inhérent :

Il s’agit des risques liés à la sensibilité des affaires de l’entité à la présence d’une erreur
significative là où il n’y a aucun contrôle connexe. Par exemple la sensibilité à l’égard du contexte
économique ou politique dans lequel l’entité évolue ; Les sources des risques peuvent découler des
objectifs de l’entité, de la nature de ses activités, de l'environnement réglementaire dans lequel elle
opère, de sa taille et de la complexité de ses opérations.
Risque lié au contrôle :

Il s’agit du risque qu’une erreur significative ne soit pas évitée, détectée ou corrigée par les
contrôles internes de l’entité. La direction conçoit les contrôles pour atténuer les facteurs de risques
spécifiques inhérents. Une entité évalue ses risques et y répond en concevant et en mettant en œuvre
un système de contrôle interne approprié pour réduire ses risques à un niveau tolérable. Les
contrôles peuvent être :

 Soit diffus par nature, telle que l’attitude de la direction à l'égard du contrôle, l'engagement à
recruter des personnes compétentes et la prévention de la fraude. Ces contrôles sont
généralement appelés « contrôles à l’échelle de l’entité » ;
 Soit spécifiques quant à l'initiation, le traitement ou l'enregistrement d'une transaction
particulière. Dans ce cas, ces contrôles sont souvent appelés « processus opérationnels »ou «
contrôles au niveau des activités » ou encore « contrôles des transactions ».

Risque de non-détection :

Il s’agit du risque que les auditeurs formulent des conclusions inappropriées, par exemple en raison
de l’utilisation de procédures d’audit inappropriées, d’une mauvaise application des procédures et
d’une mauvaise interprétation des résultats.

L'auditeur évalue le risque inhérent et le risque lié au contrôle interne aux niveaux des états
financiers et des assertions. Les procédures d’audit sont ensuite développées pour réduire le risque
d'audit à un niveau faible acceptable. Cela comprend l'examen du risque potentiel tel que :

 Le choix de procédures d’audit inappropriées ;

 L’application erronée de procédures d’audit adéquates ;
 La mauvaise interprétation des résultats des procédures d’audit.

Afin d’obtenir une assurance raisonnable, l’auditeur doit recueillir des éléments probants suffisants
et appropriés pour réduire le risque d’audit à un niveau suffisamment faible pour être acceptable et
ainsi être en mesure de tirer des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion.

Dans ce premier chapitre, nous avons traité l’ensemble des aspects théoriques liés à l’audit légal et
ceux liés à quelque particularité d’audit légal. Nous avons donné une vue intégrale sur l’audit légal :
définitions, les types selon l’origine du contrat. Ensuite nous avons passé pour présenter quelque
particularité de l’audit légal, son cadre réglementaire, ainsi que d’autres éléments ce qui nous a
permis de mieux cadrer cette notion. Dans la partie suivante du rapport nous allons passer à la
présentation du cabinet d’accueil et la méthodologie du travail.