Rapport de stage

En vue d’obtention du licence en comptabilité

Du projet de fin d’études

Sujet

Le passage du résultat comptable au

résultat fiscal

Encadrant pédagogique : Zin El Abdine Kouki

Encadrant professionnelle : Rabii Smida

1
 Sommaire

Introduction générale.............................................................................................................................5
CHAPITRE I :............................................................................................................................................7
Présentation de l’entreprise...................................................................................................................7
1 :Présentation générale du cabinet......................................................................................................8
2 : Information générales sur le cabinet RBS (consulting)......................................................................8
3 : les activités principales......................................................................................................................9
4 :Les missions du cabinet......................................................................................................................9
5 :Les objectifs du cabinet....................................................................................................................11
6. : Analyse SWOT d'un petit cabinet...................................................................................................12
7 : Environnement de travail................................................................................................................15
Chapitre 2 : Divergences entre résultat comptable et résultat fiscal....................................................16
Section 1 : divergence entre droit comptable et droit fiscal.................................................................17
1. Le droit comptable :.....................................................................................................................17
1.1 Système comptable des entreprises.........................................................................................19
1.1.1 La loi comptable...................................................................................................................19
1.1.2 Cadre conceptuel..................................................................................................................19
1.1.3. Les normes comptables..............................................................................................................20
1.1.4 Les normes techniques :.......................................................................................................21
1.1.5 Les normes sectorielles :.......................................................................................................22
1.2. Code de l’IRPP et de l’IS.................................................................................................................23
2. Le droit fiscal :.............................................................................................................................23
2.1. La loi :.......................................................................................................................................23
2.2. La réglementation :..................................................................................................................24
Section 2 : divergences entre résultat comptable et résultat fiscal......................................................29
1. Le résultat comptable...................................................................................................................29
1.1 Qu’est-ce que le résultat comptable........................................................................................29
1.2 La détermination du résultat comptable..................................................................................29
2. Le résultat fiscal :..........................................................................................................................32
2.1 Définition du résultat fiscale.....................................................................................................32
2.2 La détermination du résultat fiscal : .....................................................................................33
2.3 Les réintégrations.........................................................................................................................33

2
2.2.1. Charges non déductibles......................................................................................................33
2.3.3. Les jetons de présence excédentaires..................................................................................37
2.3.4. Les provisions.......................................................................................................................38
2.3.5. Autres réintégrations............................................................................................................39
2.3 Les déductions..........................................................................................................................40
2.4 . Les amortissements réputés différés et les reports déficitaires.............................................41
2.6. Les avantages fiscaux liés à la détermination du bénéfice Imposable...........................................41
2-6 Taux de l’impôt sur les sociétés................................................................................................43
2-6-1 le taux de 10%......................................................................................................................43
2-6-2 Le taux de 20% :....................................................................................................................44
2-6-3 Le taux de 25%......................................................................................................................44
2-6-4 le taux de 35%......................................................................................................................45
2-6-5 Le minimum d’impôt :..........................................................................................................45
2-7 Les activités de soutien :..........................................................................................................46
2-8 Activités agricoles et de pêche.................................................................................................47
3. Point commun entre le résultat comptable et le résultat fiscal:..................................................48
4. Récapitulation :............................................................................................................................49
Chapitre 3 : Divergence entre résultat comptable et résultat fiscale : cas pratique.............................51
Section 2 : passage du résultat comptable au résultat fiscal................................................................53
1- Récapitulation des état financiers arrêtés au 31 décembre 2020 <<3 X>>......................................53
2- Détermination du résultat fiscal :.................................................................................................58
2.1. Charges non déductibles...............................................................................................................58
3. Produits non imposables..............................................................................................................59
3.1. Dividendes :..............................................................................................................................59
3.2. Reprises de provisions initialement non admises en déduction...............................................59
4. Détermination du montant des provisions déductibles...............................................................59
5. Résultat fiscal imposable avant déduction des provisions et des bénéfices :...............................60
6. La contribution conjoncturelle exceptionnelle :...........................................................................60
Conclusion générale.............................................................................................................................63

3
Introduction générale

Problématique

4
5
 CHAPITRE I :
Présentation de l’entreprise

Introduction
Mon stage s'est déroulé au sein du bureau de comptabilité Mr SMIDA RABII.
Tout au long de mon stage, guidé par mon maître de stage madame Dorsaf.
6
Grâce à elle j'ai eu le privilège de découvrir les facettes de la profession, Les
conditions de stage ont été bonnes. Ma mission de stagiaire a beaucoup
d'autonomie et une présence constante.

1 :Présentation générale du cabinet

1 Historique

cabinet de Mr FETHI JOMNI est un cabinet d'audit et consulting fondé en 2014

par SMIDA RABii diplômé en maitrise en science comptables , le cabinet est
situé dans un quartier résidentiel, ce qui "e à la clientèle un avantage de
proximité il a été créé en vue de répondre aux attentes de chaque se de clients et
de leurs offrir le meilleur l'accompagnement dans chaque stade de
développement cabinet de petite taille mais grand par la qualité de ses services,
grâce à l'écoute et la disponibilité de ses personnel face une clientèle différente
et parfois exigeante le cabinet a pu réaliser un développement et adaptation
assez rapide en réalisant un fort rapport de confiance avec la clientèle grâce à
ces activités variées (tenu comptabilité, assistance fiscal, l'étude et la création
des sociétés).

2 : Information générales sur le cabinet RBS (consulting)

Le tableau présente les informations générales du cabinet

Forme juridique Entreprise individuelle

Propriétaire Rabii Smida

Régime fiscal Régime réelle

Email cabinetrbsconsulting@gmail.com

Raisin social RBS consulting

Tableau 1 : Fiche signalétique
Secteur d’activité Prestation de service
3 : les activités principales
Implantation Avenue Khair-Eddine pacha Montplaisir

7
Cabinet Jomni a une grande expérience dans les différents domaines comptable
et du conseil. La compétence technique et l'expérience des associés et du
personnel d'intervention permettent d'offrir aux entreprises des services de
qualité, particulièrement dans les domaines d'activité suivants :

- Audit et services de certification. Assistance acceptable et tenu de la

comptabilité.
- Assistance juridique, fiscale et sociale.
- Étude et création des sociétés

La clientèle du cabinet est diversifiée des entreprises dans différents secteurs.

économiques (énergie, transport, services, industrie manufacturière, services,
hôtellerie, établissements publics).

4 :Les missions du cabinet

Mission comptable consiste à l'établissement des comptes annuels, à la révision

contractuelle ou légale aboutissant à une certification mission conseil :

C'est l'aide à la gestion générale de l'entreprise par :

- Gestion prévisionnelle.
- les analyses des coûts, des marges, de rentabilité.
- Projets d'investissement.
- Contrôle budgétaire.
- Ratios de gestion.
- Assistance dans la prévention et le traitement des difficultés de l'entreprise.
- l'aide à la gestion financière.
- Ratios financiers.
- Techniques d'analyse et de gestion du fonds de roulement.
- Systèmes de crédit, crédit-bail.

Missions juridique et fiscale :

8
- Rédaction de contrats.
- Conseil dans le choix de la forme sociale dans le cadre d'opérations
patrimoniales.
- Conseil et assistance en cas de contrôle fiscal.

Missions sociales :

- Rédaction des contrats de travail.

- Fiche de paie.
- Les déclarations sociales.
- Les opérations de licenciement et les plans sociaux.

Montage de projets :

- Business plan et étude stratégique.

- Assistance à la création d'entreprise : choix de la forme juridique,
formalités.

- Constitution de sociétés.

5 :Les objectifs du cabinet

La qualité et l'excellence et la bonne conduite du travail ont permis au cabinet

JOMNI d'avoir une parfaite image dans le domines de la comptabilité et du
conseil et une satisfaction totale aux prés de ces clientèles. Elle a pour but
d'augmenter et de diversifié plus ça clientèle ainsi d'améliorer de plus en plus

la qualité de son travail ainsi de s'élargir dans le domaine et conquérir l'échelle

international.

9
 Figure 1 : organigramme du cabinet

Organisation du cabinet

Le tableau présente les missions de la.gérante-et-du stagiaire

Le gérant
Gère toutes les missions de la comptabilité : la tenue de la comptabilité, les
diverses déclarations mensuelles et annuelles, les travaux juridiques, les
travaux de commissariat aux comptes et de conseil, les travaux relatifs à la
création des entreprises, la communication téléphonique et l'entretien avec les
différentes clientèles.
En absence d'un stagiaire, la totalité des taches exercées au sein du cabinet
seront confiées à la gérante.
Le stagiaire
Remplit principalement la mission de saisie comptable des pièces justificatives
afin de pouvoir les conserver, garder leur trace, en dégager les états financiers
et les interpréter.
Cette mission se divise en diverses tâches à savoir : la réception des pièces

10
 relatives aux opérations commerciales des clients, leur classement selon la
nature et l'ordre chronologique et enfin l'enregistrement de ces pièces.

Tableau 2 : Tableau de l'organisation du cabinet

6. : Analyse SWOT d'un petit cabinet

L'analyse ou matrice SWOT est une méthode ou outil d'analyse stratégique de

l'entreprise

SWOT constitue les initiales pour :

Weaknessess
Strengths(forces).
(faiblesses).

Opportunities Threats
(opportunités). (Menaces).

Il s'agit d'un outil d'analyse stratégique très utile pour décrire votre
positionnement. Rapide et simple à utiliser, il permet de présenter les forces et
faiblesses d'une entreprise ou de son offre, ainsi que les opportunités et menaces
extérieures. Il apporte une meilleure visibilité sur la mise en place de votre
projet et aide à prendre des décisions pertinentes.

Le tableau présente l'analyse stratégique du cabinet

11
Points forts Points faibles
La proximité est un point important Le manque de moyens pour être au
offert aux clients qui facilite leurs bon niveau juridique et sociale.
déplacements. *Le manque de moyens pour s'élargir
*La stabilité des employés dans le dans le marché international.
temps. *Le manque de personnel.
*La connaissance du marché avoir
une idée précise sur les entreprises à
l'alentour.
*Implantation et la bonne
connaissance du tissu économique.
Opportunités Menaces
La demande forte des clients de petite *La menaces d'urbanisation et de
taille en matière d'accompagnement et robotisation.
de conseil en gestion. *La concurrence des autres cabinets à
*Le développement des outils plus l'alentour.
autonome permettent de gagner du
temps et d'être ainsi plus productifs.

Tableau 3 : Analyse SWOT d'un petit cabinet

Les avantages et désavantages

12
Le tableau représente les avantages et inconvénients des logiciel utilisé

Avantages
-Un accès à la comptabilité facilité.
-Un logiciel à jour en temps réel.
-Une sécurité accrue des données.
-Un gain de temps et d'argent.
Tableau 3 : Les avantages et désavantages
désavantages
-le prix est +•ou - abordables mais il
faut installer très régulièrement des
mises à jour payantes.
-on cas de non sauvegarde votre
travail, vous perdez l'ensemble de vos
travaux en fermant le logiciel.
- Il est déjà arrivé que le logiciel
"beug" et que vous ne puissiez pas
toujours l'utiliser comme il vous
semble.

7 : Environnement de travail

Les logiciels

La tenue rigoureuse de la comptabilité est un besoin essentiel pour toute

entreprise, La saisie des écritures comptables est réalisable à l'aide de deux
logiciels.

SOFT way compta

C'est un logiciel qui assure la comptabilité générale, auxiliaire, analytique et

budgétaire des TPE et PME.

IL apporte une réponse adaptée à vos attentes grâce à sa richesse fonctionnelle et

sa performance.

Ciel Compta permet de tenir votre comptabilité simplement de la saisie

simplifiée des écritures à l'édition du bilan, en passant par le suivi de votre

13
trésorerie. Ce logiciel comptable a des inconvenants il n'est pas paramétré en
vue d'extrapoler la balance générale en bilan, état de résultat et état de flux de
trésorerie. On est donc obligé de reproduire la balance générale sur Excel et
établir ces états financiers d'une façon manuellement.

14
Chapitre 2 : Divergences
entre résultat comptable et résultat
fiscal

15
Introduction

En Tunisie, les divergences entre le résultat comptable et le résultat fiscal

renseignent sur des divergences dues aux différences entre la réglementation
comptable et la loi fiscale, et des traitements extracomptables ainsi que des
avantages fiscaux permettant de réduire au maximum le fardeau fiscal. Dans ce
cadre d’analyse, le présent chapitre vise à explorer les divergences entre le
résultat comptables et le résultat fiscal.

Section 1 : divergence entre droit comptable et droit fiscal

1. Le droit comptable :

Après que l'économie tunisienne a subi divers changements et développements,

En particulier, le plan comptable général manque d'actualité et a besoin d'un Des
comptables qui réagissent aux évolutions et peuvent combler les lacunes PCG
1968 se sent très fort. Ainsi, avec la promulgation de la loi n° 96-112,

31-12-1996 , entrée en vigueur en 1997, les entreprises tunisiennes appliquent ce

régime Comptable d'entreprise. C'est un système proche de la logique une
normalisation comptable internationale pour assurer des normes internationales
dont le but est d'améliorer la qualité des rapports financiers.

Une entreprise tunisienne révèle que la comptabilité est libérée de la tutelle

fiscale et nécessité de comparer les entreprises opérant dans différentes
économies.

Selon HOARAU (1995, p.87), « la comparabilité des informations financières

apparaît comme condition nécessaire pour une meilleure allocation des
ressources au premier niveau et réduire les coûts de transaction".

16
Le droit comptable tunisien est issu du système comptable de l'entreprise et
Code IRPP.
Le système comptable tunisien comprend trois composantes : 1
* La loi comptable.
* Le cadre conceptuel.
* Les normes comptables qui comportent à leur tour trois sous-
composantes:
- La norme générale de présentation.
- Les normes techniques
- Les normes sectorielles.
Ce système est agencé comme suit :

Figure 3 : Les composant du système comptable tunisien

Source : cours comptabilité financière

1.1 Système comptable des entreprises

1
Faycal Derbel.
17
1.1.1 La loi comptable

Loi n° 96-112 du 30 décembre 1996 portant régime comptable des sociétés

Il y a cinq chapitres.

Le chapitre premier, intitulé « Dispositions générales », définit le champ

d’application de la loi et les composantes du système et institue le Conseil
national de la comptabilité tout en précisant ses prérogatives. Ce conseil, comme
il a été ci avant précisé, a été organisé par les dispositions du décret n° 2007 –
1096 du 2 mai 2007 (relatif à la fixation de la composition et les règles
d'organisation du Conseil National de la Comptabilité .

Le chapitre II, concerne le « Cadre conceptuel et les normes techniques.

Le chapitre III, traite des livres comptables. Ses Articles 11 à 17, énumèrent et
définissent les livres comptables obligatoires, leur forme et les conditions de leur
tenue dans le cas d’une comptabilité informatisée.

Le chapitre IV, intitulé « États financiers » définit le contenu de ces états, leur
périodicité et leurs délais d’établissement et institue l’obligation pour les
groupes de sociétés d’établir des états financiers consolidés.

Le cinquième et dernier chapitre de la loi comporte des dispositions diverses

fixant le délai de conservation des documents comptables ainsi que la date
d’entrée en vigueur du nouveau système comptable. »

1.1.2 Cadre conceptuel

Le cadre conceptuel constitue un guide pour l'élaboration des normes

comptables et de leurs normes.

Explication. Le but est d'aider :

⁻ Le développement de normes cohérentes peut promouvoir la génération de

données et des états financiers.
18
⁻ Arbitrage lors de la recherche de solutions en raison d'intérêts différent qui
convient

⁻ Interprétation des états financiers

⁻ Résoudre les problèmes comptables non résolus par les normes

1.1.3. Les normes comptables

Les normes comptables sont des règles de comptabilité qui visent à

l’amélioration des méthodes de tenue comptable et à une meilleure
compréhension de la comptabilité et de leur contrôle. Les normes comptables
comportent des principes, des règles et des méthodes intégrés dans un référentiel
comptable.

Les normes comptables comportent une norme comptable générale, des normes
techniques et des normes sectorielles.

Norme comptable générale « NC01 »

La norme comptable générale fixe la manière selon laquelle les états financiers
sont présentés, dans ce cadre la norme prévoit notamment la forme, le contenu et
les modèles de présentation des différents supports composant les états
financiers.

Aussi, cette norme prévoit la nomenclature des comptes, les règles de leur
fonctionnement et les règles relatives à l’organisation comptable.

1.1.4 Les normes techniques :

D’une façon générale, les normes techniques portent sur des questions
comptables particulières décomposées en thèmes, chaque norme traitant d’un
thème bien déterminé.

En général, une norme comptable traite de 3 aspects essentiels :

19
⁻ Les règles de prise en compte, pour déterminer à quel moment une opération,
transaction ou événement susceptible d’avoir un impact, doit être prise en
compte en comptabilité.

Les règles de mesure pour indiquer sur quelle base l’opération doit être évaluée.

⁻ Les règles de présentation pour identifier les informations devant être

divulguées sur l’opération.

Les normes techniques du système comptable général sont à ce jour au nombre

de 16 normes :

NC02-Capitaux propres

NC03-Revenus NC04-Stocks

NC05-Immobilisations corporelles NC06-Immobilisations Incorporelles NC07-

Placements

NC08-Résultat Net de l’Exercice et Eléments Extraordinaires NC09-Contrats de

construction

NC10-Charges Reportées NC11-Modifications Comptables NC12-Subventions

publiques NC13-Charge d’emprunt

NC14-Evénements et éventualités postérieures à la date de clôture. NC15-

Opérations en Monnaie étrangère

NC19-Etats financiers intermédiaires

NC20-Dépenses de Recherche et de Développement.

1.1.5 Les normes sectorielles :

Les normes sectorielles concernant les particularités de certains secteurs

d’activités. Comme pour le système général, ces normes traitent des règles de

20
prise en compte, d’évaluation et de présentation relatives à certaines événements
et transactions propres aux secteurs d’activités.

Des normes spécifiques de présentation des états financiers et /ou d’organisation

comptable sont également prévues pour les secteurs qui nécessitent des modèles
de présentation particuliers. Ceci se justifie, par exemple, pour le secteur
bancaire et pour le secteur des assurances.

Les normes 16 à 18 sont des normes sectorielles relatives aux organismes de

placement collectif en valeurs mobilières –OPCVM.

Les normes 21 à 25 sont des normes comptables sectorielles relatives aux

établissements bancaires.

Les normes 26 à 31 sont des normes sectorielles relatives aux assurances

Les normes 32 à 34 sont des normes sectorielles relatives aux associations

autorisées à accorder des micro-crédits.

Les normes 35 à 38 sont des normes régissant les états financiers consolidés. La
norme 39 traite des informations sur les parties liées.

1.2. Code de l’IRPP et de l’IS

Dans ses articles 10 et 20, le code de l’IRPP et de l’IS fournit la référence en

matière fiscale pour toute personne qui tient une comptabilité et définit la
méthode de détermination du bénéfice imposable à l’impôt sur les bénéfices.

On outre, l’article 39 du même code a prévu des conditions pour bénéficier des
avantages fiscaux par la tenue d’une comptabilité conforme à la législation
comptable.

De plus, l’article 62 a prévu les personnes assujetties à la tenue d’une

comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises, les obligations
21
des personnes tenant une comptabilité sur ordinateur ainsi que l’obligation de
conserver les livres de commerce et documents comptables.

2. Le droit fiscal :

Le droit fiscal tunisien se caractérise par ses sources extrêmement diverses. Ces
sources sont:

Constitution, conventions fiscales internationales, lois ( ordinaire et de Finance),

règlements (décrets et arrêtés), jurisprudence et doctrine fiscales (Doctrine
administrative et doctrine de l'auteur). De plus, il faut noter que la fiscalité réelle
en Tunisie est essentiellement la fiscalité réelle, et la langue est précisée
référentiel et règles en vigueur de la législation et des textes réglementaires. On
le fera nous ne sommes intéressés que par 3 sources.

2.1. La loi :

Est loi tout acte voté par le parlement selon la procédure législative. Aux termes
de l'article 34 de la constitution : "Sont pris sous forme de lois, les textes relatifs
à l'amnistie, à l'assiette, aux taux et aux procédures de recouvrement des impôts,
sauf délégation accordée au Président de la République par les lois de finances
et les lois fiscales".

Ainsi, seule la loi peut instituer un impôt, définir son assiette, fixer son taux et
les procédures de recouvrement*.

2.2. La réglementation :

Elle se compose par les décrets et les arrêtés :

- Les décrets : les décrets sont des actes réglementaires ou individuels pris
par le président la république dans l’exercice de ses fonctions respectives. Ils
ont pour but
22
de réglementer les modalités de recouvrement de l’impôt.

- Les arrêtés : les arrêtés sont des décisions émanant d’une autorité
administrative prise par les ministres. Ils ont pour rôle de préciser les modalités
d’application des textes fiscaux.

1.Divergence entre droit comptable et droit fiscal

Comme nous le savons tous, il existe une relation entre la comptabilité et la

fiscalité, donc la loi de la fiscalité est établie selon le système comptable et
nécessite une comptabilité des entreprises ; de même, les résultats fiscaux sont
déterminés par les résultats comptables.

Cependant, cette relation entre comptabilité et fiscalité n'est pas parfaite car

Il y a une différence entre les deux disciplines et une reformulation est

nécessaire Conversion entre les résultats comptables et les résultats fiscaux .

La comptabilité a pour objet de décrire l'entreprise et sa situation financière

La performance, et le but de la fiscalité est de définir les principes de calcul des

résultats Imposable et comment imposer. Ainsi, les normes comptables sont en

Tunisie basée sur le système de comptabilité d'entreprise est différente de la

réglementation fiscale surtout quand chacun de ces deux droits a ses propres
objectifs.

Depuis 1997, le droit comptable tunisien est caractérisé par des lois de régime
Comptable d'entreprise, approuver le décret du cadre conceptuel, Publication des
normes comptables et autres réglementations légal.

En matière fiscale, les sources sont diversifiées et sont composées de :

⁻ la constitution

⁻ la loi de finance

23
⁻ les décrets et les arrêtés

⁻ la jurisprudence fiscale

⁻ et la doctrine administrative .

Cette différence de source de droit est à l’ origine des divergences entre la

détermination du résultat comptable par rapport au résultat fiscal.

Les divergences existantes sont liées principalement aux traitements de

certaines opérations, ainsi que les principes retenus par le système comptable
tunisien qui ne sont pas reconnus par la fiscalité.

Les divergences se situent notamment au niveau des points suivants :

- Principe de prudence :

En effet, la comptabilité se base sur ce principe pour la constatation de

ses charges et produits, en comptabilité, on constate des provisions (pour risques

et charges, dépréciation d’actifs…) dès qu’on a un risque appréciable sur
certains évènements, alors qu’en fiscalité, on est confronté à des conditions
d’acceptation de ces provisions, tel que l’existence d’une action en justice contre
un client, l’établissement d’un procès-verbal de détérioration de stock…

⁻ Principe de la prééminence du fond sur la forme : Selon ce principe, les

opérations sont enregistrées et présentées en accord avec leur substance et la
réalité économique et non pas seulement selon leur forme juridique.

A titre d’exemple, l’opération de leasing en apparence est un contrat de location

alors que réellement il s’agit d’un contrat de financement .

Depuis2008, la législation fiscale s’est alignée aux règles comptables prévues

par la norme comptable n° 41 : « contrat de location » en acceptent la
comptabilisation des biens acquis en leasing en tant qu’actifs de la société et en
admettant en déduction les amortissements y afférent.
24
Toutefois, certaines règles fiscales demeurent non cohérentes avec ce principe à
savoir :

-Amortissement des actifs : fiscalement, le législateur a

défini les taux indépendamment de l’utilisation et de la dépréciation
réelle du bien.

Prenons l’exemple de la « NCT5 » relative aux immobilisations corporelles qui

ne désigne ni le taux, ni la durée d’amortissement.

Ce qui nous informe que la durée d’utilisation d’une immobilisation doit être
appréciée en fonction de l’usage du bien, de l’obsolescence technique et l’usure
physique. Alors que fiscalement, ne sont admis en déduction du résultat fiscal
que les amortissements réellement effectués dans la limite des taux admis par
l’administration fiscale.

Ceci rend que la durée prévue sur le plan fiscal est différente de la durée
d’utilisation économique.

On peut citer aussi d’autres divergences entre l’aspect comptable et l’aspect

fiscal relatives aux subventions d’exploitation et d’investissement :

Au niveau des subventions d’exploitation :

Sur le plan comptable, ces subventions sont prises en compte en produits

lorsqu’il existe une assurance raisonnable qu’elles seront perçues selon les
règles suivantes :

- Les subventions d’exploitations obtenues pour couvrir les charges

spécifiques sont à rapporter aux résultats des exercices ayant enregistré ces
charges.

25
- Les subventions d’équilibre accordées à une entreprise en compensation
de pertes au cours d’un exercice antérieur sont comptabilisées parmi les produits
de l’exercice d’exigibilité.

Sur le plan fiscal, l’alinéa 5 de l’article 11 de code de l’IRPP et de l’IS a prévu

que les subventions d’exploitations et d’équilibre reçues par l’entreprise doivent
être incluses dans les bénéfices imposables de l’exercice de leurs encaissements.

La subvention d’exploitation peut constituer un produit comptable non

imposable fiscalement, lorsque la subvention d’exploitation est prise en compte
avant son encaissement.

Le décalage entre la date d’encaissement de la subvention d’exploitation et la

date à partir de laquelle elle est devenue certaine conduit à un résultat comptable
différent de résultat fiscal.

Au niveau des subventions d’investissement :

Sur le plan comptable, Les subventions relatives à des biens non amortissables
qui nécessitent, le cas échéant, l'accomplissement de certaines obligations, sont à
rapporter aux résultats du ou des exercices qui supportent le coût d'exécution de
ces obligations.

A titre d'exemple, la subvention accordée pour l'acquisition d'un terrain, alloué

sous la condition d'y construire un immeuble, est à rapporter aux résultats en
fonction de la durée d'utilisation de l'immeuble.

Sur le plan fiscal, selon le code de l’IRPP et de l’IS les subventions

d’investissement reçues font partie de l’assiette imposable à concurrence de
fractions égales pendant 10 ans pour les subventions destinées au financement
d’immobilisations non amortissables.

Les subventions d'investissement relatives à des biens amortissables sont à

rapporter aux résultats des exercices pendant lesquels sont constatées les charges
26
d'amortissement relatives à ces immobilisations. Ces subventions sont
rapportées proportionnellement à ces charges d'amortissement. Fiscalement, les
subventions reçues font partie de l’assiette imposable à concurrence des
amortissements pratiqués.

Section 2 : divergences entre résultat comptable et résultat

fiscal

1. Le résultat comptable

1.1 Qu’est-ce que le résultat comptable

Le résultat net comptable résulte de l’activité de l’entreprise. C’est à la fois la

base de calcul du résultat fiscal qui s’obtient ensuite par les réintégrations et les
déductions extra comptables

Les entreprises et les sociétés déterminent le montant de leurs résultats,

bénéfices ou pertes, en application des règles du PCG. Le résultat net comptable
est un indicateur beaucoup plus fiable de la santé financière d’une entreprise
puisqu’il prend en considération ses charges. Plus précisément, le résultat
comptable correspond aux ressources restantes une fois les charges déduites du
chiffre d'affaires.

1.2 La détermination du résultat comptable

Il est déterminé annuellement en application de la réglementation comptable. Ce

résultat est calculé à chaque clôture d’exercice comptable. Généralement pour
une année N, un exercice s’étend du 1 janvier au 31 décembre. On le calcule
dans l’état de résultat et on le retrouve également au bilan.

Néanmoins, si l'utilisateur peut être informé sur la nature du résultat (déficit ou

bénéfice) et sa consistance (montant) à partir de la lecture du bilan, il ne dispose
d'aucune explication sur les éléments qui ont concouru à la formation de ce
27
résultat. Pour ce faire, la comptabilité utilise un deuxième état de synthèse : l'état
de résultat.

Afin de pouvoir remplir les objectifs qui lui sont assignés à savoir fournir une
information sur la performance de l’entreprise. L’état de résultat doit faire
ressortir distinctement :

-le résultat d’exploitation, le résultat des activités ordinaires et le résultat net de

l’exercice ;

-les éléments exceptionnels

-les produits et les charges relatifs à une activité abandonnée

-l’impôt sur les résultats

-les éléments extraordinaires (gain et perte)

-les effets de modification comptable

On peut atteindre ces objectifs à travers deux présentations de l’état de résultat :

une présentation de référence 3 et une présentation autorisée comportant des
rubriques différentes pour la détermination du résultat d’exploitation. Les deux
modèles retiennent le même concept en ce qui concerne les revenus, les charges
et produits financiers et les gains et pertes ordinaires. Pour pouvoir donner une
information sur la performance de l’entreprise, il est nécessaire de déterminer le
résultat net ainsi que la manière avec laquelle il est obtenu. Pour ce faire, il suffit
de décortiquer les éléments constitutifs de l’égalité suivante :

Résultat=produits (revenu + gain) -charges (charges proprement dit + perte)

Le résultat net est la somme de trois sous-résultats : le résultat d’exploitation, le

résultat financier et le résultat exceptionnel. Mais il peut faire l’objet d’un calcul
beaucoup plus

28
simple puisqu’il représente tout simplement la différence entre les produits et les
charges d’une entreprise.

* Résultat d’exploitation :

Le résultat d'exploitation exprime la performance économique des facteurs de

production de l'entreprise. Il ne prend en compte ni les éléments financiers ou
fiscaux, ni les évènements exceptionnels, il donne une précision sur le résultat
tiré de l’exploitation normale et courante de l’activité d’une entreprise.

*Résultat financier :

Le résultat financier est un indicateur du choix de la politique de financement de

l’entreprise.

Il exprime le résultat réalisé par une entreprise en raison de sa situation

financière et des choix qu'elle a effectués en matière de financement. Un résultat
financier négatif signifie que l’entreprise est endettée.

Le résultat financier correspond à la différence entre les produits financiers

(placements) et les charges financières (intérêt d’emprunt).

*Résultat exceptionnel :

Il s'agit du résultat réalisé par une entreprise en raison d'événements

exceptionnels et non récurrents. Il prend en compte les produits et charges
exceptionnels. Les produits exceptionnels peuvent concerner des opérations de
gestion (par exemple le recouvrement inattendu d'une créance sortie des
comptes) ou des opérations en capital (par exemple le produit de la vente d'un
actif : une filiale, des machines de production...). De même, les charges
exceptionnelles peuvent concerner des opérations de gestion (par exemple des
coûts de restructuration) ou des opérations en capital (par exemple la valeur
résiduelle…)

29
C’est en additionnant ces trois résultats qu’on obtient le résultat de l’entreprise
auquel il convient de soustraire l’impôt sur les sociétés.

Figure 4 : La composition du résultat net

2. Le résultat fiscal :

2.1 Définition du résultat fiscale

Le résultat fiscal est résultat sur lequel est imposée une société au titre de l'impôt
sur les sociétés, ou une entreprise individuelle au titre de l'impôt sur le revenu. Il
est obtenu à partir du résultat comptable selon un mode de calcul imposé par
l'administration fiscale.

30
Le résultat fiscal est le montant qui sert de base au calcul de l'imposition. Il peut
s'agir de l'impôt sur les sociétés (IS) pour les sociétés ou de l'impôt sur le revenu
(IR) pour les entreprises individuelles.

Le résultat fiscal d'une société est différent de son résultat net, tout comme le
revenu fiscal d'un foyer est différent de son revenu net.

Le montant de l'impôt à payer est un alors un pourcentage de ce résultat fiscal.

2.2 La détermination du résultat fiscal :2 3

La détermination du résultat fiscale

2.3 Les réintégrations

Résultat comptable

+Réintégration des charges non admises en déduction :

Réintégration des provisions constituées
=Bénéfice imposable théorique servant de base pour le calcul des
provisions déductibles
Déduction des provisions dans la limite de 50% du bénéfice imposable
Réintégration des amortissements de l’exercice
Imputation du déficit de l’exercice n-1
Déduction des amortissements de l’exercice
Imputation des amortissements différés
Résultat fiscal après déduction des déficits et amortissements
Déduction des bénéfices ou revenus exceptionnels non imposables
Résultat imposable

2.2.1. Charges non déductibles

2
Cours fiscalité directe KHzouri Ameni 2019
3
Cours fiscalité directe Mahdi Ellouz 2019

31
Salaire de l’exploitant individuel ou de l’associé en nom des sociétés de
personnes et assimilées :

L’article 14-7, du code de l’IRPP et de l’IS prévoit la non déductibilité du

salaire de l’exploitant ou de l’associé en nom du bénéfice.

Charges relatives aux résidences secondaires, avions et bateaux de plaisance ne

faisant pas l’objet de l’exploitation Charges relatives aux véhicules de tourisme
d’une puissance fiscale supérieure à 9 CV ne faisant pas l’objet de
l’exploitation.

-Cadeaux et frais de réception :

Selon l’article 14-1er du code de l’IRRP et de l’IS les cadeaux de toute nature et
les frais de réception y compris les frais de restauration et de spectacle sont
déductibles dans la limite de 1% du chiffre d’affaires brut avec un maximum de
vingt mille dinars par exercice. Commissions, courtages, ristournes
commerciales ou autres, vacations, honoraires et rémunérations de performance
non déclarés dans la déclaration d’employeur :

Les honoraires, commissions, courtages, ristournes, rémunérations payées aux

salariés et aux non salariés en contrepartie d'un travail occasionnel ou accidentel
en dehors de leur activité principale doivent faire l'objet d'une déclaration à
l'administration fiscale avant le 1er mai de l'année qui suit leur paiement. Cette
déclaration révèle l'identité complète des bénéficiaires et les montants versés.
Toute omission est sanctionnée par le non déductibilité du montant omis ou non
porté sur la déclaration dite de l'employeur.

- Les dons et subventions :

Selon l’article 12-5 du code de l’IRPP et de l’IS, les dons et subventions versés à
des organismes à caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social ou
culturel sont déductibles dont la limite de 2% du chiffre d’affaires brut (TTC).
32
Concernant, les dons et subventions accordés à des organismes, projets et
œuvres sociale ou protection de l’environnement dont la liste est fixée par arrêté
sont totalement

nonobstant la limite de 2% du chiffre d’affaires brut.

Les dons et subventions accordés doivent être obligatoirement

déclarés à l’administration fiscale pour qu’ils soient déductibles
fiscalement. (Article 14-9 du code de l’IRPP et de l’IS).

L’article 62 de la loi n°2016- 78 du 17 décembre 2016 portant loi de finance

pour l’année 2017 a admis la déduction totale de la base de l’impôt des dons et
subventions octroyés à l’Etat, aux familles de martyrs de la nation et aux
associations de promotions des handicapées (Note commune n° 12/2017)

Dons et subventions excédentaires ou accordés à des associations qui n’ouvrent

pas droit à la déduction :

- 3 régimes :

À la condition qu’ils soient comptabilisés, déclarés avec la déclaration annuelle

des résultats et justifiés par des documents probants.

-Dons et subventions déductibles intégralement :

En vertu de la LF2017. sont déductibles totalement les dons et subventions

accordés aux bénéficiaires suivants :

L’Etat, les collectivités locales et les entreprises publiques ;

Les familles des martyrs appartenant à l’armée, les forces de sécurité intérieure
et la douane ;

Les associations pour les handicapés.

33
-Dons et subventions déductibles partiellement :

Les dons et subventions servis à des œuvres ou organismes d’intérêt général, à

caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social ou culturel sont, dans la
mesure où ils sont justifiés, admis en déduction pour la détermination du résultat
net imposable à concurrence de 2‰ du chiffre d’affaires brut.

-Dons et subventions non déductibles :

Les autres dons et subventions (ainsi que ceux non déclarés ou non justifiés)
sont non déductibles.

- Pertes de change non réalisées

- Intérêts servis à l’exploitant individuel et aux associés en nom (des

sociétés de personnes et assimilées) :

Selon l’article 14-6 du code de l’IRPP et de l’IS, les intérêts servis à raison des
sommes versées par l’exploitant ou par les associés des sociétés de personne ou
des associations en participation dans la caisse de l’entreprise de plus de leurs
apports en capital ne sont pas admis en déduction.

Charges d’une valeur supérieure ou égale à 5.000 dinars payées en espèces

Impôt directs supportés au lieu et place d’autrui

Les taxes sur les voyages :

L’article 14-2 du code de l’IRPP et de l’IS a prévu la non déductibilité de la taxe

sur les voyages de l’assiette imposable.

Transactions, amendes, confiscations et pénalités de toute nature

2.3.2 . Les amortissements

34
L'amortissement fiscal peut être utilisécomme déduction des
bénéfices d'amortissement

La plupart des éléments d'immobilisations comprennent des actifs loués.

Selon l'article 15 des codes IRPP et IS, la loi fiscale n'impose aucune déduction
dépréciation:

⁻ Des terrains

⁻ Des fonds de commerce

⁻ Des avions et bateaux de plaisance mis à la disposition des dirigeants ou

employés de l'entreprise et dont l'utilisation ne concerne pas directement
l'exploitation de l'entreprise ainsi que des résidences secondaires ;

Des véhicules de tourisme, d'une puissance fiscale supérieure à 9 chevaux

vapeurs à l'exception de ceux constituant l'objet principal de l'exploitation

⁻ actifs d’une valeur supérieure ou égale à 5.000 dinars payée en espèces.

2.3.3. Les jetons de présence excédentaires

L'article 48-VI des codes IRPP et IS prévoit des déductions pour fréquentation

Au service du conseil d'administration ou du conseil de surveillance de

l'entreprise Société en commandite anonyme et par actions, utilisée pour
rembourser les frais Assister aux comités susmentionnés.

2.3.4. Les provisions

Les provisions pour risques et charges :

Les provisions pour risques et charges ne sont pas déductibles fiscalement au

titre de l’exercice de leur constatation comptable.

35
Les provisions pour créance douteuse :

Les provisions pour créance douteuse sont déductibles fiscalement sous les
conditions suivantes :

- La valeur de la créance TTC doit dépasser 100DT

- La créance est datée de plus d’une année

- Joindre à la déclaration annuelle, un état détaillé de provision

- La provision doit faire l’objet d’une action en justice.

⁻ Provision pour stock :

La législation fiscale a admis la déduction des provisions constituées au titre de

la dépréciation de la valeur de stock à condition de remplir les conditions
suivantes :

- Le stock doit être destiné à la vente (exclusion du stock de MP et des

encours de la production)

- La provision ne doit pas dépasser 50% du prix de revient

- La provision sur stock doit être égale à la différence entre prix de revient
et la valeur de réalisation nette (valeur marchande).

⁻ Provision pour dépréciation des titres :

Les provisions pour dépréciation des titres sont déductibles sous les conditions
suivantes :

-Les titres doivent être cotés en bourse

- La provision doit être égale à la différence entre la valeur nominale de

l’action et le cours moyen journalier du dernier mois avant la clôture de
l’exercice comptable

36
- Les Provisions pour créances douteuses, les Provisions pour dépréciation
des stocks destinés à la vente ainsi que les Provisions pour dépréciation de la
valeur des actions cotées à la bourse des valeurs mobilières de Tunis sont
déductibles dans la limite de 50% de bénéfice fiscal avant déduction des
provisions.

2.3.5. Autres réintégrations

A titre d’exemple :

Les intérêts servis aux associes

Selon l’article 48-7, la législation fiscale a prévu la déductibilité des intérêts

servis par les sociétés de capitaux aux associés à raison des sommes versées par
eux à la société en sus de leur part dans le capital sous 3 conditions :

- Taux admis fiscalement est égal à 8%

- Le capital social doit être intégralement libéré

- Le montant des sommes productives d’intérêt n’excède pas 50% du

capital.

- L’impôt sur les sociétés.

2.3 Les déductions

La législation fiscale prévu la déduction :

Reprise des provisions initialement réintégrées :

-Les dotations aux provisions non déductibles sont réintégrées dans le résultat
fiscal de l’exercice de constatation. Parallèlement, toute reprise sur une
provision non déduite fiscalement est à déduire du résultat imposable.

- Gain de changes réintégrés aux résultats des années antérieures

- Gain de change latent sur dettes et créances en devises :

37
Tout gain de change comptabilisé n’est pas imposable fiscalement tant qu’il n’y
a pas eu encaissement de la créance ou paiement de la dette.

- Pertes de change antérieurement constatées Autres déductions :

- Les revenus des valeurs mobilières :

Ils sont constitués par les dividendes des actions perçus des sociétés tunisiennes
et les plus-values de cessions d’actions admises à la cote de la bourse des
valeurs mobilières de Tunis.

- Les intérêts des dépôts et titres en devises et en dinars convertibles :

L’Article 48 - VII nonies du code de l'IRPP et de l'IS a prévu que les intérêts des
dépôts et des titres en devises et en dinars convertibles ne sont pas soumis à
l’impôt.

Plus-value non réalisée sur les titres cotés très liquides :

Fiscalement, toute plus-value comptabilisée en produits financiers n’est pas

imposable fiscalement tant qu’il n’y a pas eu de cession des titres.

2.4 . Les amortissements réputés différés et les reports déficitaires

Selon l’article 48 du code de l’IRPP et de l’IS, l’amortissement réputé différés et

les reports déficitaires sont deux notions fiscale et non pas comptable. Selon
l‘article 48 IV et 49 II bis les déficits et les amortissements diffère sont
déductible conformément à la disposition du deux présents codes.

Les amortissements réputés différés sont reportables sans limite dans le temps
et ce successivement des exercices suivants où le bénéfice soit suffisant pour les
imputer.

Le déficit reportable subit au cours d’un exercice comptable est déduit

successivement des résultats des exercices suivants et ce jusqu'à la fin de la
cinquième année de l’année suivant celle ayant subi la perte.
38
La déduction des déficits et des amortissements s’effectue selon cet ordre pour
tout exercice bénéficiaire :

-Déficit reportable

- Amortissement de l’exercice

- Amortissement réputé différé

2.6. Les avantages fiscaux liés à la détermination du bénéfice Imposable

Le système fiscal tunisien a passé les codes et codes IRPP et IS Incitations à

l'investissement Plusieurs incitations pouvant être minimisées Assiette fiscale.
Ce sont des déductions fiscales pour réinvestissement exempter. Ces
allégements peuvent être des allégements économiques

La souscription au capital initial ou à l'augmentation de capital d'une autre

société ; soit Remises en nature pour réinvestissement au sein de l'entreprise.

L'article 1 de la loi d'incitation à l'investissement précise le secteur d'activité

Couvert par ce dernier. Ces départements sont :

⁻ L’agriculture et la pêche,

⁻ Les industries manufacturières,

⁻ Les travaux publics,

⁻ Le tourisme,

⁻ L’artisanat,

⁻Le transport

⁻ L’éducation et l'enseignement,

⁻ La formation professionnelle,

⁻ La production et les industries culturelles,

39
⁻ L’animation pour les jeunes et l'encadrement de l'enfance,

⁻ La santé,

⁻ La protection de l'environnement,

⁻ La promotion immobilière,

⁻ Autres activités et services non financiers

Il est exclu les activités commerciales (achat et vente en état), Les activités
financières (sauf offshore).

- Les conditions prévues par le CII pour bénéficier des avantages fiscaux :

- Les investisseurs doivent déposer une déclaration auprès des services

concernés par l’activité API, APIA, CRDA, ONA, ONTT (article 2 du CII).

- Montrer l'autorisation préalable des autorités compétentes

d’investissement dans certaines activités visées à l'article 4 du décret n° 94- n°
492 du 28 février 1994.

-Participation des étrangers à certaines activités au lieu de la pleine participation

Les exportateurs doivent être autorisés dans ce cas de participation dépassant
50% du capital de l'entreprise La réalisation d’un schéma de financement de
l’investissement comportant un taux minimum du fonds propres et ce à
l’exclusion des entreprises totalement exportatrices.

Les avantages accordés aux réinvestissements :

Réinvestissement financier : il s’agit de la souscription au capital initial ou à son

augmentation sous réserve des conditions prévues par l’article 7 du CII.
Réinvestissement physique : il s’agit du réinvestissement de tout ou partie des

bénéfices des sociétés au sein d’elle-même sous réserve des conditions prévues
par l’article 7 du CII.

40
Les investissements réalisés dans le cadre du CII ouvrent droit à la déduction
des bénéfices réinvestis, dans la limite de 35% des bénéfices nets soumis à
l’impôt sur les sociétés et ce avec un minimum d’impôt de 20% du bénéfice
imposable pour les sociétés.

2-6 Taux de l’impôt sur les sociétés

IS dû = Base imposable * taux

2-6-1 le taux de 10%

Entreprises exerçant des activités d'artisanat, d'agriculture, de pêche ou

d'aménagement de bateaux de pêche.

Les centrales d'achats des entreprises de distribution organisées sous forme de

coopératives de services sont régies par la charte générale de coopération ;

Coopératives de services constituées entre producteurs pour la production en

gros ; Les coopératives de consommation régies par la charte générale des
coopératives ;

Bénéfices obtenus dans le cadre de projets industriels ou commerciaux

bénéficiant du Programme d'Emploi des Jeunes ou du fonds de promotion de
l'artisanat et du petit Commerce de l'Etat.

Les bénéfices à compter du 1er janvier 2014, les bénéfices des entreprises
d'exportation telles que définies à l'article 68 du présent code, sont soumis aux
mêmes conditions et aux mêmes exceptions prévues au même article
d’admission est réalisée du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2019, elle sera
calculée en % ou 25 % à 20 Les sociétés qui inscrivent leurs actions ordinaires à
la Bourse tunisienne à un taux de capital ouvert au public au moins égal à 30 %
peuvent bénéficier de taux d'imposition réduits pour 35 sociétés. Si l'opération
d'inscription est réalisée du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2019, elle sera

41
calculée en % ou 25 % à 20 % dans un délai de cinq ans à compter de l'année
d'admission. dans un délai de cinq ans à compter de l'année.

2-6-2 Le taux de 20% :

Les sociétés qui inscrivent leurs actions ordinaires à la Bourse tunisienne à un

taux de capital ouvert au public au moins égal à 30 % peuvent bénéficier de taux
d'imposition réduits pour 35 sociétés.

2-6-3 Le taux de 25%

Les bénéfices des personnes morales relevant du champ d'application de l'impôt

sur les sociétés prévu à l'article 45 de la loi relative à l'impôt sur le revenu des
personnes physiques et à l'impôt sur les sociétés.

2-6-4 le taux de 35%

Le taux de l'impôt sur les sociétés pour les sociétés suivantes est fixé à 35% :
Entreprises actives dans le secteur financier

-Établissements de crédit,

-Etablissements de crédit non-résidents opérant dans le cadre du code des

services financiers aux non-résidents et effectuant des transactions avec les
résidents

-Les sociétés d'investissement (SICAF, SICAR) visées par la loi n° 88-92 du 2

août 1988,

-Les sociétés d'assurances et les sociétés de réassurance qui sont promulguées

conformément à la loi n°92-24 du 9 mars 1992 et révisée et complétée par la
suite par la loi n°2005-86 du 15 août 2005.

-Agence de recouvrement de créances. Opérateurs de réseaux télécoms

42
Entreprises opérant dans l'industrie des hydrocarbures

-Entreprises de services dans l'industrie

Les hydrocarbures servent les intérêts des entreprises opérant dans le cadre de la
législation relative aux hydrocarbures...

2-6-5 Le minimum d’impôt :

La taxe annuelle ne peut être inférieure ou égale à :

-0,2% du chiffre d'affaires local total, même si une entreprise qui ne paie pas
d'impôt sur les sociétés au taux d'imposition de 10% ne réalise pas de chiffre
d'affaires, au moins 500 dinars devraient être payés.

-0,1% du chiffre d'affaires, le bénéfice est soumis à un taux d'impôt sur les
sociétés de 10%, ou le chiffre d'affaires réalisé par la vente de produits ou
services soumis au régime administratif d'examen et d'agrément, et la marge
bénéficiaire brute n'excède 6% Selon les lois et règlements en vigueur, même si
En cas de chiffre d'affaires non réalisé, au moins 300 dinars doivent également
être payés.

-Augmentation du taux d'imposition minimum

Si le paiement est effectué un mois après l'expiration du délai légal, il sera de

50%. Dans notre projet on va s’intéresser seulement à deux secteurs d’activité :

2-7 Les activités de soutien :

Les activités de soutien comprennent les domaines suivants : l’éducation et

l’enseignement, la formation professionnelle, la production et les industries
culturelles, l’animation de jeunes et l’encadrement de l’enfance, la santé.

avantages accordés au niveau de l’IS et IRPP :

43
Tous les bénéfices provenant de ces activités sont déduits de l'assiette de l'impôt
sur les sociétés et ce sous réserve d’un minimum d’impôt réduit à 10%.

Avantages accordés par le CII :

La souscription au capital initial de l'entreprise ou à son augmentation, ainsi le

réinvestissement des bénéfices de ces entreprises au sein d’elles-mêmes donne
lieu à la déduction des bénéfices investis dans la limite de 50% des bénéfices
nets soumis à l'impôt sur les sociétés sous réserve du minimum d’impôt.

Le bénéfice de ces avantages est subordonné au respect des conditions prévues

par l’article 7 du code d’incitation aux investissements.

Autre avantages :

Les articles 50, 51, Article 51 bis, Article 51 ter ont prévu d’autres avantages
fiscaux.

Exemple : Les investissements réalisés dans le secteur du transport international

routier de marchandises, du transport maritime et du transport aérien donnent
lieu au bénéfice de l'exonération des droits de douane ainsi que la suspension de
la taxe sur la valeur ajoutée au titre des équipements importés n’ayant pas de
similaires fabriqués localement…

2-8 Activités agricoles et de pêche

Est considéré en tant que développement agricole les investissements qui se

rapportent à : -l’utilisation des ressources naturelles disponibles en vue
d’augmenter la production agricole et la pêche.

-La modernisation du secteur de l’agriculture et de la pêche et l’amélioration de

sa productivité.
44
-La première transformation des productions agricoles, de la pêche et leur
conditionnement.

-Les activités de services liées à la production agricole et de la pêche.

-Les avantages prévus sont accordés en fonction d’une classification en trois

catégories (A, B et C) qui prend en considération le montant d’investissement, la
région, la superficie la spéculation et le mode d’irrigation.

Avantages accordés au niveau de l’IS et IRPP :

Tous les bénéfices provenant de ces activités sont déduits de l’assiette imposable
durant les dix premières années à partir de la date d'entrée en activité effective et
ce sans tenir compte de minimum d’impôt.

Avantages accordés par le CII :

La souscription au capital initial de l'entreprise ou à son augmentation, ainsi que

le réinvestissement des bénéfices de ces entreprises au sein d’elles-mêmes donne
lieu à la déduction de 100% des bénéfices investis et ce sous réserve d’un
minimum d’impôt.

Le bénéfice de ces avantages est subordonné au respect des conditions prévues

par l’article 7 du code d’incitation aux investissements.

 Autres avantages :

Les articles 30,31,32,34,35 et 36 ont prévu d’autres avantages fiscaux.

Exemple : Les investissements des catégories "B" et "C" donnent lieu au
bénéfice d'une primen d'investissement, et d'une prime accordée au titre de la
participation de l'Etat aux frais d'étude liés à l'investissement (article 32).

45
3. Point commun entre le résultat comptable et le résultat
fiscal:

-Le résultat fiscal est calculé à partir du résultat comptable.

La détermination du résultat fiscal met en évidence le lien qui existe entre la loi
comptable et la loi fiscale. L’administration fiscale s’appuie sur le résultat
comptable, pour déterminer le résultat fiscal.

En réalité, ils existent des relations entre le résultat comptable et le résultat fiscal
qui ont pour but de déterminer le résultat imposable. Les entreprises sont tenues
de respecter les définitions édictées par le système comptable financier sous
réserve qu’elles ne soient pas contraires aux règles applicables pour le calcul de
la base imposable Pour déterminer le résultat imposable, l’entreprise applique
quelques principes issus de la comptabilité.

4. Récapitulation :

Les divergences entre la comptabilité et la fiscalité entrainent des divergences

entre le résultat comptable et le résultat fiscal.

Premièrement, le bénéfice imposable soumis à l’impôt sur les sociétés est

déterminé à partir du résultat comptable qui est ajusté de certaines corrections
prévues par la loi fiscale ce qui permet l’établissement du tableau de
détermination du résultat fiscal qui regroupe les différentes réintégrations et
déductions.

Les réintégrations portent la non déduction de certaines charges non déductibles

fiscalement et la déduction de certains produits non imposables. Prenons
l’exemple de l’amortissement du fond commercial, ces charges d’amortissement
ne sont pas déductibles fiscalement des bénéfices imposables, alors qu’elles sont
considérées parmi les charges de l’exercice en comptabilité.

46
La loi d'incitation à l'investissement prône des mesures fiscales propices à la
minimisation des matières taxables, ces principales mesures sont Reflété dans
l'allégement fiscal pour le réinvestissement exonéré d'impôt, à savoir
Allègement financier pour la souscription d'actions nouvelles et d'actions, à
savoir Allègement en nature pour réinvestissement en nature au sein de
l'entreprise.

Troisièmement, les mesures fiscales préconisées par les normes IRPP et IS

impliquent

Déficits fiscaux reportables et amortissements considérés comme différés. En

effet, le déficit est enregistré en d déduire un exercice des résultats de l'exercice
suivant jusqu'à la cinquième année.

Concernant l’amortissement réputé différé, l’entreprise a le droit de reporter la

dotation aux amortissements de l’exercice du déficit fiscal sur les exercices
suivants et ce sans limitation dans le temps.

Le système fiscal tunisien permet de minimiser la base imposable à travers

plusieurs avantages cités ci dessus créant ainsi des divergences au niveau des
résultats, à savoir, le résultat comptable et le résultat fiscal.

Conclusion :

Les divergences entre la comptabilité et la fiscalité renseignent sur les

divergences entre le résultat comptable et le résultat fiscal. En effet en
examinant les divergences comptabilité fiscalité on conclue que chacun du droit
comptable et du droit fiscal a des objectifs différents et se base sur des principes
différents.

Selon YAICH les divergences résultant des différences entre le système

comptable et la législation fiscale peuvent provenir soit du rejet par la fiscalité
de certaines charges comme les amendes et les pénalités, ou l’exonération de
47
certains produits tel que les dividendes encaissés, soit des traitements
comptables non admis par l’administration fiscale tel que la

réduction de valeur, mais aussi ces divergences peuvent être le résultat des
incitations fiscales avantageuses à travers le code des incitations au
investissements qui permet à la minimisation de la matière imposable.

48
 Chapitre 3 : Divergence
entre résultat comptable et résultat
fiscale : cas pratique

Introduction

Ce chapitre consiste en une étude de cas portant sur la détermination du résultat

fiscal d’une société tunisienne. La présente étude se base sur des données
recueillies à partir d’un cas étudié durant notre stage au sein d’un cabinet
comptable tout en introduisant quelques retraitements.

Section 1 : présentation de la société et les principes adoptés

49
La société objet de notre étude, a pour dénomination « 3X » est une société a
responsabilité limitée ayant pour activité principale la commercialisation des
matériels informatique.

1. Régime fiscal

La société ABC est soumise à l’impôt sur les sociétés au taux de 25%.
Toutefois, elle n’est pas assujettie à la TVA compte tenu de son activité de
production et ventes de produits alimentaires.

2. Principes comptables

Les états financiers de la société ABC ont été arrêtés, au 31 décembre 2020, par
référence au système comptable des entreprises en Tunisie.

Les bases de mesure et les principes comptables spécifiques adoptés pour la

préparation et la présentation de ces états financiers se résument comme suit :

2.1. Immobilisations corporelles et incorporelles

A la date de leur entrée dans le patrimoine de la Société, les immobilisations

corporelles et incorporelles sont évaluées à leur coût d’acquisition. Elles sont
amorties linéairement.

2.2. Revenus

Les revenus provenant de la vente des biens sont évalués à la juste valeur de la
contrepartie reçue ou à recevoir, déduction faite des retours, remises et
ristournes. Les revenus sont constatés lorsqu’il existe des preuves
convaincantes, généralement sous la forme d’un contrat de vente exécuté, que
les principaux risques et avantages inhérents à la propriété ont été transférés à
l’acheteur, que la récupération de la contrepartie est probable, les coûts associés
et les retours de marchandises possibles peuvent être estimés de manière fiable
et que le montant des revenus peut être mesuré de façon fiable.
50
 S’il est probable que des réductions seront accordées et que le montant peut être
évalué de façon fiable, alors cette réduction est comptabilisée en réduction du
montant des revenus constatés.

Section 2 : passage du résultat comptable au résultat fiscal

1- Récapitulation des état financiers arrêtés au 31 décembre 2020

<<3 X>>

SOCIETE 3 X MONPLAISIR

Actifs Non Courants 2020 2019

Actifs Immobilisés

Immobilisations corporelles 357 965,261 357 965,261

- Moins : Amortissements -213 382,567 -203 548,416

Immobilisations Incorporelles 3 360,000 3 360,000

- Moins : Amortissements -3 360,000 -3 360,000

BILAN EXERCICE CLOS LE 31 DECEMBRE 2020

Immobilisations Financiers 5 720,000 5 300,000

Total Des Actifs Immobilisé 150 302,694 159 716,845

Autres Actifs non Courants

Total Des Autres Actifs non Courants 150 302,694 159 716,845

Total Des Actifs Non Courants 150 302,694 159 716,845

51
Actifs Courants
Stocks
Provision 99 220,133 91 851,146
Clients Et Comptes -6 947,685
194 274,212 241 272,249
Rattachés Provision
-18 773,495

286 546,660 314 349,900

Autres Actifs Courants 31 147,379 41 226,952

31 147,379 41 226,952

Liquidités Et Equivalents De Liquidités 84 252,543 130 129,033

Total Des Actifs Courants 401 946,582 485 705,885

Total Des Actifs 552 249,276 645 422,730

ACTIFS

Capitaux Propres 2020 2019

CAPITAL SOCIAL 15 000,000 15 000,000

52
Réserve légale 1 500,000 1 500,000
Résultat Reporté après
affectation Résultat Reporté 49 946,255 503,609

Total Capitaux Propres Avant Résultat 66 446,255 17 003,609

Résultat de l’exercice 48 399,603 49 442,646

Total Capitaux Propres Avant Affectation 114 845,858 66 446,255

Passifs

Passifs Non Courants

Emprunt
72 692,308 88 846,154

Total Des Passifs Non Courants 72 692,308 88 846,154

Passifs Courants

Fournisseurs Et Comptes 21 657,091 79 706,083

Rattachés Autres Passifs Courants 326 900,173 410 424,238

16 153,846
Concours bancaires et autres passifs fin

Total Des Passifs Courants 364 711,110 490 130,321

437 403,418 578 976,475

Total Des Passifs

Total Des Capitaux Propres Et Des Passifs 552 249,276 645 422,730

SOCIETE 3 X MONPLAISIR

ETAT DE RESULTAT EXERCICE CLOS 31/12/ 2020

2020 2019

53
Produits
727 386,093 741 428,669
D'exploitation Vente 1 941,028

locale
Export
Total Des Produits D'exploitations 729 327,121 741 428,669

Charges D'exploitations

Variation de Stock -7 368,987 -1 435,025

Achat De 479 607,246 474 164,851
marchandises 11 157,054 9 883,045
Achat D'approvisionnements 59 411,206 57 989,724
Consommées Charges De Personnel 16 781,836 17 809,433
Dotations Aux Amortissements 77 091,890 108 817,262
Autres Charges D'exploitations

Total Des Charges D'exploitations 636 680,245 667 229,290

Résultat D'exploitations 92 646,876 74 199,379

Charges Financières -20 665,106 -27 504,923

Nettes Produits Financiers
Autres Gains Ordinaires 22 265,622 15 939,933
Autres Pertes -30 911,529 - 734,943
Ordinaires
Résultat Des Activités Ordinaires 63 335,863 61 899,446

Impôt Sur Les Bénéfices 14 225,000 12 456,800

Résultat Des Activités Ordinaires Après Impôts

CSS 711,260
Effets Modif Comptable
Resultat Après Modif Comptable
Résultat Net De La Période 48 399,603 49 442,646

ETAT DE FLUX DE TRESORERIE EXERCICE CLOS 31/12/2020

Exprimé en Dinar Tunisien

DESIGNATION 2020

54
Flux de trésorerie liés à l'exploitation

Résultat net 48 399,603

Ajustement pour :

- Amortissements et provisions 16 781,836

- Variations des :
Stocks -7 368,987
Créances 28 224,542
Autres actifs 10 079,573
Fournisseurs et autres dettes -141 573,057
Concours Bancaires et Autres P.F 16 153,846
Amortissement subvention d'investissement
Flux de trésorerie provenant de l'exploitation -29 302,644

Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement

Décaissements provenant de l'acqui.d'immob corporelles

Décaissements provenant du remboursement d'emprunt -16 153,846
Encaissements provenant de l’immobilisations en cours -420,000
Encaissements provenant d'emprunt
Flux de trésorerie provenant des activités d’investissements -16 573,846

Flux de trésorerie liés aux activités de

financements Variation des capitaux
Variations de trésorerie

Flux de trésorerie liés aux activités de

-45 876,490
financement Variations de trésorerie

Trésorerie au début de l'exercice 130 129,033

Trésorerie à la clôture de l'exercice 84 252,543

2- Détermination du résultat fiscal :

Pour la détermination du résultat fiscal imposable, la société 3X a procédé à la

réintégration de certaines charges qui ne sont pas déductibles fiscales ainsi que
la déduction de certains produits non imposables au regard de la législation
fiscale en vigueur. Ces différents éléments sont exposés ci-après :
55
2.1. Charges non déductibles

-Transactions, amendes, confiscations et pénalités de toute nature :

conformément à l’article 14- 8du code de l’IRPP et l’IS, ces charges ont été
réintégrées et concernent des pénalités payées suite à des retards dans le dépôt
des déclarations fiscales. Le montant total réintégré à ce titre s’élève à 7790.099

- Provisions constituées sur les titres :

Selon l’article 12-4 du code de l’IRPP et de l’IS, ces provisions sont déductibles
dans la limite de 50% du bénéfice fiscal imposable. Elles correspondant à la
différence entre le cours moyen boursier du dernier mois de l’année 2020 et le
coût d’acquisition.

Ces provisions sont réintégrées et ce pour déterminer le résultat imposable et par

conséquent le plafond déductible de 50%.

Pour le cas de la société 3x, les provisions comptabilisées à la clôture de

l’exercice 2020 totalisent un montant de -6947,685.

Provisions sur créances douteuses : Les créances jugées douteuses à la clôture de

l’exercice 2020 est égale à 0. Supposons qu’Ilya des provisions. Elles devraient
être totalement provisionnées. Etant donné que ce type de provision n’est
déductible que dans la limité de 50% et que si certaines conditions sont remplies
à savoir :

* L’échéance remonte à plus d'un an et que l'entreprise présente à

l'administration un état nominatif des débiteurs concernés joint à la déclaration
de l'impôt sur le revenu.

Autres réintégrations : cette rubrique comporte les pertes comptabilisées par la

société dans le cadre des créances irrécouvrables. Pour les besoins de la
détermination du résultat fiscal, ces pertes ont été réintégrées. Elles totalisent
5409.986.
56
3. Produits non imposables

3.1. Dividendes :

Les dividendes comptabilisés parmi les produits de la société au titre de l’année

2020 totalisent un montant de 320713,333, ces dividendes ont été réintégrés lors
du calcul du résultat fiscal.

3.2. Reprises de provisions initialement non admises en déduction

Ces provisions concernent les créances douteuses et les titres de placement qui
n’ont pas été déduites initialement lors des exercices de leurs comptabilisations.
Elles se détaillent comme suit :

Provisions/créances douteuses : 0DT Provisions/titres de participation : 0DT

Ces reprises sont comptabilisées suite à une décision de la direction consistant

en l’apurement en perte des anciens soldes jugées irrécouvrables pour les
créances douteuses.

4. Détermination du montant des provisions déductibles

En se basant sur l’article 12-4 du code de l’IRPP et l’IS, et compte tenu du

résultat imposable

, la société a droit de déduire les provisions dans la limite de 50% du montant de

résultat fiscal avant déduction des provisions

• Provisions pour créances douteuses : 0

• Provisions pour dépréciation des titres : 0

Ainsi la somme des provisions constitué égale à zéro qui demeure inferieure au
plafond fixé par la loi fiscale.

57
5. Résultat fiscal imposable avant déduction des provisions et
des bénéfices :

Réinvestis Compte tenu de tout ce qui précède, le résultat fiscal avant déduction
des provisions et des bénéfices réinvestis .

6. La contribution conjoncturelle exceptionnelle :

La loi de finances 2017, votée par l’assemblée des représentants du peuple

(ARP) le 10 décembre, prévoit l’institution d’une contribution conjoncturelle
exceptionnelle au profit du budget de l’Etat.

Déterminations de résultat fiscal de la société 3x

SOCIETE 3 X SARL MF: *******H

M MONPLAISIR COMMERCE
EQUIP.INDUST.& SERVICES

DECOMPTE FISCAL EXERCICE 2020

ASSIE
TT MONTANT
E
RESULTAT COMPTABLE AVANT IMPOT Bénéfice 63335,863
I- REINTEGRATION
CSS 2019 922,849
AMANDES & PENALITE FISCAL 1457,264
PERTE SUR CREANCE
IRRECOUVRABLE 5409,986

TOTAL DES 7790,099

REINTEGRATIONS
II-DEDUCTION
PROVISION POUR
CREANCES
DOUTEUX
PROVISION POUR
DEPREC DES
STOCKS
AUTRES
TOTAL DES DEDUCTIONS

58
 RESULTAT FISCAL Bénéfice 71125,962

CHIFFRE D'AFFAIRE LOCAL HORS TVA 725445,0

65
CHIFFRE D'AFFAIRE A L'EXPORT 1941,028

TOTAL CHIFFRE
D'AFFAIRE HORS TVA 727386,0
93
TOTAL CHIFFRE D'AFFAIRE TTC 828548,1
38
BENEFICES PROVENANT DE L'EXPORT
DE L'EXPORT Egale= R.Fiscal*(CH.AFF.EXP /
CH.AFF.TOTAL )

RESULTAT IMPOSABLE ARRONDI 0,962 71125,000

IMPOT DU SOUMIS AUX 10% 10%

IMPOT DU SOUMIS AUX 25% 20% 71125,0 14225,000
00

MINIMUM D'IMPOT = ( CH.AFF.TTC * 0,2%) 1657,09

6

IMPOT DU 14225,000

15997,01
EXCEDENTS / EXERCICE ANTERIEUR
1
ACOMPTE PROV. PAYES
RETENU A LA SOURCE 12159,14
2
IRPP / IMPORTAION
TOTAL AVANCE & 28156,15 28156,153
ACOMPTE 3
A
13931,1
RESTE A PAYER OU A REPORTER
5
3
CONTRIBUTION CSS 71125,962 1% 711,260

Dans le passage de résultat comptable au résultat fiscal on obtient à un résultat comptable qui
est égale à 63335,863DT qui est un montant inferieure au résultat fiscale qui est égale à 71125

59
,000DT. Et puisque Le résultat fiscal est le montant qui sert de base au calcul de l’imposition,
ce ne sera pas dans l’intérêt de la société 3X, puisqu’elle paiera plus d’impôt.

Conclusion :

A travers ce cas pratique, nous avons exprimé qu’il existe des divergences entre le résultat
comptable et le résultat fiscal. Ainsi plusieurs charges qui ont été comptabilisées sont à
réintégrer fiscalement tel que les transactions, amendes, confiscations et pénalités de toute
nature, et plusieurs produits qui ont été comptabilisés sont à déduire fiscalement dont,
notamment, les plus-values de cession des titres cotés.

60
Conclusion générale

61