Les Contrats À Long Terme - Traitement Comptable Et Fiscal LégiFiscal

06/03/2023 20:59 Les contrats à long terme : traitement comptable et fiscal LégiFiscal
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Les contrats à long terme : traitement comptable et fiscal

Impôt sur le revenu - IRPP Fiche pratique PUBLIÉ LE 16 JUIN 2015 - DERNIÈRE MISE À JOUR LE 26 JUIN 2022
Notion de contrat à long terme

Selon l'article 380-1 du PCG (plan comptable général), un contrat à long terme est un contrat spécifiquement négocié dans le cadre d’un projet unique portant sur la
construction ou la réalisation d’un bien ou service et dont l’exécution s’étend sur au moins deux exercices comptables.
Les travaux de construction et les projets de conception divers sont notamment concernés par cette définition.
2 méthodes de comptabilisation autorisées

L'article 622-2 PCG autorise 2 méthodes de comptabilisation des contrats à long terme :
Elle consiste à ne comptabiliser le chiffre d’affaires que lorsque le contrat est totalement exécuté.
Une production stockée est constatée à la clôture à hauteur des charges engagées dans le projet au cours de l’année.
La méthode de l’achèvement
Cette méthode respecte le principe de prudence et le principe de rattachement des produits au résultat de l’exercice (principe du
PCG).
Elle consiste à comptabiliser un chiffre d’affaires partiel à la clôture de l’exercice (facture à établir) en fonction du degré
d’avancement du contrat.
La méthode de l’avancement
Depuis le règlement ANC 2018-01 du 20 avril 2018, la méthode à l'avancement n'est plus une méthode préférentielle. Pour les
contrats à long terme, il n'existe pas de méthode de référence.
La méthode choisie doit s'appliquer ensuite à tous les contrats à long terme.
Mise en place de la méthode de l’achèvement

Les étapes d’enregistrement dans cette méthode sont les suivantes :
https://www.legifiscal.fr/impots-entreprises/impot-benefices/benefices-imposables-ir-is/les-contrats-long-terme-traitement-comptable-et-fiscal.html 1/11
> A la clôture (exercice N) : enregistrement d’une variation de stock des Etudes en cours (compte 341) évaluée au coût de production à la date de clôture.
L’incidence sur le résultat est ainsi nulle : charges relatives au contrat = produits constatés.
> >
A la fin du contrat : enregistrement du prix du contrat (compte 706 ou 704) Clôture de l’exercice (N+1) : annulation du stock initial.
On peut en déduire le schéma d'écriture suivant :
Date N° PCG Libellé Débit Crédit
335 Travaux en cours Coût de production

31/12/N
71335 Variation de stock de travaux en cours Coût de production
411 Clients TTC
704 Travaux HT
Fin du contrat
44571 TVA collectée TVA
(Facture finale)
71335 Variation de stock de travaux en cours Coût de production
31/12/N+1 335 Travaux en cours Coût de production
(Annulation du stock intial)
Mise en place de la méthode à l’avancement

La méthode à l’avancement est selon le PCG la méthode préférentielle. Elle est néanmoins techniquement plus complexe à mettre en place que la méthode de l'achèvement.
La méthode à l'avancement nécessite en effet de calculer un pourcentage d'avancement des travaux. Ses modalités d'application sont différentes suivant que l’entité ait la
capacité ou non à estimer de façon fiable le bénéfice réalisé sur le contrat.
Cas général : le résultat à terminaison est estimé de façon fiable

Pour mettre en place la méthode à l'avancement, les conditions suivantes doivent être respectées :
> possibilité d’identifier clairement le montant total des produits du contrat,
Conditions d’une estimation fiable
> possibilité d’identifier clairement le montant total des coûts imputables au contrat,

> existence d’outil de gestion, de comptabilité analytique et de contrôle interne permettant de valider et de réviser au fur et à
mesure de l’avancement, les estimations de charges, de produits et de résultats.
Les produits initialement fixés et les révisions de prix

Produits pris en compte
Les primes incitatives

Les produits financiers
Les charges prises en compte pour déterminer le résultat à l'avancement sont :

> les coûts directement imputables au contrat (main d’œuvre, sous-traitance, matériaux, amortissement)
Charges prises en compte
> >
les coûts indirectement rattachables en quote-part (assurance, etc.) les coûts d’emprunt sur la période de production
> sont exclus : les frais administratifs généraux, les frais de recherche et développement.
Le chiffre d’affaires partiel est estimé à la clôture de l’exercice en appliquant un pourcentage déterminé selon la formule suivante :
Détermination du pourcentage Pourcentage d’avancement =
d’avancement (Coût des travaux exécutés à la clôture de N) / (Coût total prévisionnel à terminaison)
Le pourcentage d’avancement peut également être déterminé en fonction des mesures physiques ou d'études permettant
d’évaluer le volume des travaux ou services exécutés (par exemple en fonction des heures passées sur le contrat à long terme).
Situation où le résultat à terminaison ne peut être estimé de façon fiable
Lorsque le résultat à terminaison ne peut être estimé de façon fiable, aucun profit ne peut être dégagé, le chiffre d’affaires comptabilisé à la clôture doit être égal au coût des
travaux effectués.
Le montant du chiffre d’affaires est limité à celui des charges ayant concouru à l’exécution du contrat.
Comme pour la méthode à l’achèvement, le bénéfice relatif au contrat est nul.
Schéma d'enregistrement comptable
4181 Clients-Facture à établir TTC
31/12/N 704 Travaux (ou 706 prestations de services) HT
44587 TVA à régulariser TVA
(Constatation du CA à l'avancement)
704 Travaux (ou 706 prestations de services HT
01/01/N+1 44587 TVA à régulariser TVA
4181 Clients-Facture à établir TTC
(Contrepassation facture à établir)
411 Clients TTC
Fin du contrat 704 Travaux ou 706 Prestations de services HT
44571 TVA collectée TVA
(Facture finale)
Exemple 1
Enoncé
La société Bâtimentec est une société de BTP. Elle a signé un contrat, le 01/09/N avec une société pour fabriquer son siège social.
Le coût estimé des travaux est de 25 millions d’euros hors frais administratif.
Le prix de vente est fixé à 32 millions d’euros HT (TVA au taux normal).
Conditions de paiement : règlement à la livraison.
La société Bâtimentec n’a pas opté pour la TVA collectée d’après les débits.
Avancement des travaux :
> En N : le montant des charges engagées s’élèvent à 14,5 millions dont 500.000 € de charges administratives.
> En N+1, le montant des charges engagées sont de 12,7 millions d’euros dont 700.000 € de charges administratives. La fin des travaux intervient le 31/05/N+1. A cette
date, le prix de vente convenu est effectivement facturé.
1ère méthode : enregistrement suivant la méthode à l’achèvement

31/12/N 335 Travaux en cours 14 500 000
31/12/N 71335 Variation de stock de travaux en cours 14 500 000
31/05/N+1 411 Clients 38 400 000
31/05/N+1 704 Travaux 32 000 000
31/05/N+1 44571 TVA collectée 6 400 000
(Facture finale)
31/05/N+1 512 Banque 38 400 000
31/05/N+1 411 Clients 38 400 000
31/12/N+1 71335 Variation de stock de travaux en cours 14 500 000
31/12/N+1 335 Travaux en cours 14 500 000
(Annulation du stock intial)
Produits de l'année N 14 500 000
Charges de l'année N 14 500 000
Résultat N 0

Produits de l'année N+1 (32.000.000 - 14.500.000) 17 500 000
Charges de l'année N+1 12 700 000
Résultat N+1 4 800 000

Résultat global (N et N+1) 4 800 000
Dans cette méthode, la totalité du bénéfice (4,8 millions d’euros) se trouve dans l’exercice de terminaison du contrat.
2nde méthode : enregistrement suivant la méthode de l’avancement

Dans cette méthode, on enregistrera un chiffre d’affaires partiel en fonction du degré d’avancement.
Charges prises en compte pour la détermination du pourcentage d’avancement = 14,5 – 0 ,5 = 14 millions d’euros.
Pourcentage d’avancement = 14 / 25 = 56%
31/12/N 4181 Clients-Facture à établir 21 504 000
31/12/N 704 Travaux (32.000.000 x 56%) 17 920 000
31/12/N 44587 TVA à régulariser 3 584 000
(Constatation du CA à l'avancement)
01/01/N+1 704 Travaux 17 920 000
01/01/N+1 44587 TVA à régulariser 3 584 000
01/01/N+1 4181 Clients-FAE 21 504 000
(Contrepassation facture à établir)
31/05/N+1 411 Clients 38 400 000
31/05/N+1 704 Travaux 32 000 000
31/05/N+1 44571 TVA collectée 6 400 000
(Facture finale)
31/05/N+1 512 Banque 38 400 000
31/05/N+1 411 Clients 38 400 000
Produits de l'année N 17 920 000
Charges de l'année N 14 500 000
Résultat N 3 420 000

Produits de l'année N+1 (32.000.000 - 17.920.000) 14 080 000
Charges de l'année N+1 12 700 000
Résultat N+1 1 380 000

Résultat global (N et N+1) 4 800 000
Dans cette méthode, une partie du bénéfice prévisionnel est déjà enregistré à la clôture de l'exercice N en fonction de l'avancement du projet (soit 7.000.000 de bénéficie
prévisionnel total fin N x 56% - 500.000 € de frais administratifs).
Position fiscale pour les contrats bénéficiaires

En principe, pour les contrats à long terme dont le résultat à terminaison est estimé comme bénéficiaire, aucun retraitement comptable n'est à opérer.
Cependant, un récent jugement du tribunal administratif de Montreuil (jugement du 13 avril 2015, n° 1307208) apporte des précisions sur la pratique de la méthode à
l'avancement. Il vient de confirmer le redressement fiscal d'une entreprise ayant pratiqué la méthode à l'avancement et ayant dans le même temps procédé à une facturation
partielle des heures de travail effectuées.
Les faits : L'affaire concerne une société d'ingénierie et d'études techniques en matière de nucléaire. 2 contrats à long terme ont été constatés selon la méthode à
l'avancement.
Pendant la réalisation du contrat à long terme, la société a facturé son client au cours d'un exercice en fonction du travail déjà réalisé. A la clôture de cet exercice, en
application de la méthode à l'avancement, elle a constaté un produit constaté d'avance en compte 487 annulant une partie du produit facturé de manière à ne retenir dans le
bénéfice de l'année que les produits correspondant à son calcul de chiffre d'affaires partiel en fonction de son calcul de pourcentage d'avancement.
Jugement du Tribunal : Au cours d'un contrôle fiscal, l'administration a rejeté cette approche. Le tribunal administratif de Montreuil lui a donné raison. Selon la législation
fiscale, les prestations de services sont à rattacher à l'exercice au cours duquel elles sont effectivement rendues.
L'administration fiscale et le tribunal ont considéré que les montants facturés au cours de l'exercice par l'entreprise en fonction des heures de travail réalisées correspondaient
à des services rendus. Ils ont ainsi estimé que ce chiffre d'affaires avait ainsi déjà été constaté à l'avancement et devait être par conséquent maintenu dans le résultat fiscal.
Le produit constaté d'avance n'avait donc pas lieu d'être d'un point de vu fiscal.
Traitement des contrats déficitaires

Principe
Quel que soit la méthode appliquée, si une perte globale est probable en fin de contrat, la procédure suivante doit être suivie :
> En cas d'incapacité à estimer la perte de façon raisonnable : aucune provision ne doit être constatée. Il est nécessaire néanmoins de mentionner en annexe l'existence et
la nature de l'incertitude.
> Si plusieurs hypothèses de perte peuvent être réalisées, il est nécessaire de provisionner la perte la plus probable (principe de prudence). Si aucune de ces hypothèses ne
se détache en terme de probabilité, il est nécessaire de provisionner la perte la plus faible et de mentionner en annexe le niveau du risque additionnel.
Lorsqu'une perte est probable, elle doit être déterminée selon les calculs suivant :
Perte totale probable = Ensemble des coûts – Ensemble des produits relatifs au contrat.
Provision = Perte totale probable – Perte déjà constatée à l’avancement
Comptabilisation
Méthode de l'achèvement La perte probable du contrat à terminaison fait l'objet :
> d'une constatation d'une dotation aux dépréciations des stocks dans la limite des travaux en cours constatés en
compte de la classe 3 (la valeur nette comptable d'un actif ne peut en effet être négative)
> et si la perte du contrat excède la valeur brute du stock, l'excédant est constaté en provision pour pertes sur contrat
(compte 1516).
Méthode de l'avancement La quote-part de chiffre d’affaires enregistrée à la clôture tient déjà compte d’une partie de la perte globale, à hauteur de
l’exercice.
Le surplus constitué par la perte totale à terminaison est enregistré en compte 1516 - Provision pour pertes sur contrat.
Position fiscale
La position fiscale est différente de la position comptable.
Le montant fiscalement déductible est limité à la perte sur travaux réalisée à la clôture de l’exercice et non pas à la perte totale à terminaison d’où le plus souvent l’existence
d’une réintégration extracomptable.
Exemple 2
La société Bâtimentec a également signé le 31/08/N, un contrat pour la fabrication de bureaux administratifs avec une société d’assurance.
Le chiffre d’affaires total prévisionnel s’élève à 20 millions d’euros.
Le coût de revient total prévisionnel s’élève à 32 millions d’euros.
Au 31/12/N, les coûts engagés pour ce contrat s’élèvent à 8 millions d’euros.
1ère méthode : méthode à l’avancement

Degré d’avancement à la clôture =8/32 = 25%
Chiffre d’affaires partiel estimé = 20.000.000 x 25% = 5.000.000 €
31/12/N 4181 Clients-Facture à établir 6 000 000
31/12/N 704 Travaux (20.000.000 x 25%) 5 000 000
31/12/N 44587 TVA à régulariser 1 000 000
(Constatation CA à l'avancement)
Perte constatée fin N = 8.000.000 – 5.000.000 = 3.000.000
Perte totale probable = 32.000.000 – 20.000.000 = 12.000.000
Provision à constituer = 9.000.000 €
31/12/N 6815 Dotation aux provisions d'exploitation 9 000 000
31/12/N 1516 Provision pour pertes sur contrat 9 000 000
Position fiscale : Le montant fiscalement déductible est limité à la perte sur travaux réalisée à la clôture de l’exercice soit ici 3.000.000 € donc la provision de 9.000.000 € est
non déductible et doit être réintégrée.
2ème méthode : méthode à l’achèvement

La variation des en-cours constatée au 31/12/N est évaluée aux coûts engagés en N soit 8 millions d’euros.
Pour tenir compte de la perte probable sur contrat, évaluée à 12.000.000 €, il faut enregistrer :
> Une dépréciation sur stock = 8.000.000 €

(la VNC du stock ne peut être inférieure à zéro)
> Un provision pour perte sur contrat pour l’excédent

(12.000.000 – 8.000.000) = 4.000.000 €
31/12/N 335 Travaux en cours 8 000 000
31/12/N 71335 Variation de stock de travaux en cours 8 000 000
31/12/N 68173 Dotations aux dépréciations des stocks et en cours 8 000 000
31/12/N 393 Dépréciation des en-cours de production 8 000 000
31/12/N 6815 Dotation aux provisions d'exploitation 4 000 000
31/12/N 1516 Provision pour pertes sur contrat 4 000 000
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Les contrats à long terme : traitement comptable et fiscal

Notion de contrat à long terme

2 méthodes de comptabilisation autorisées

Mise en place de la méthode de l’achèvement

Date N° PCG Libellé Débit Crédit

335 Travaux en cours Coût de production

411 Clients TTC

71335 Variation de stock de travaux en cours Coût de production

31/12/N+1 335 Travaux en cours Coût de production

(Annulation du stock intial)

Mise en place de la méthode à l’avancement

Cas général : le résultat à terminaison est estimé de façon fiable

Les produits initialement fixés et les révisions de prix

Les charges prises en compte pour déterminer le résultat à l'avancement sont :

Situation où le résultat à terminaison ne peut être estimé de façon fiable

Schéma d'enregistrement comptable

Date N° PCG Libellé Débit Crédit

4181 Clients-Facture à établir TTC

31/12/N 704 Travaux (ou 706 prestations de services) HT

44587 TVA à régulariser TVA

704 Travaux (ou 706 prestations de services HT

01/01/N+1 44587 TVA à régulariser TVA

4181 Clients-Facture à établir TTC

(Contrepassation facture à établir)

411 Clients TTC

Fin du contrat 704 Travaux ou 706 Prestations de services HT

44571 TVA collectée TVA

Le prix de vente est fixé à 32 millions d’euros HT (TVA au taux normal).

Conditions de paiement : règlement à la livraison.

Avancement des travaux :

1ère méthode : enregistrement suivant la méthode à l’achèvement

31/12/N 335 Travaux en cours 14 500 000

31/12/N 71335 Variation de stock de travaux en cours 14 500 000

31/05/N+1 411 Clients 38 400 000

31/05/N+1 704 Travaux 32 000 000

31/05/N+1 44571 TVA collectée 6 400 000

31/05/N+1 512 Banque 38 400 000

31/05/N+1 411 Clients 38 400 000

31/12/N+1 71335 Variation de stock de travaux en cours 14 500 000

31/12/N+1 335 Travaux en cours 14 500 000

(Annulation du stock intial)

Produits de l'année N 14 500 000

Charges de l'année N 14 500 000

Produits de l'année N+1 (32.000.000 - 14.500.000) 17 500 000

Charges de l'année N+1 12 700 000

Résultat N+1 4 800 000

Résultat global (N et N+1) 4 800 000

2nde méthode : enregistrement suivant la méthode de l’avancement

Pourcentage d’avancement = 14 / 25 = 56%

Date N° PCG Libellé Débit Crédit

31/12/N 4181 Clients-Facture à établir 21 504 000

31/12/N 704 Travaux (32.000.000 x 56%) 17 920 000

31/12/N 44587 TVA à régulariser 3 584 000

01/01/N+1 704 Travaux 17 920 000

01/01/N+1 44587 TVA à régulariser 3 584 000

01/01/N+1 4181 Clients-FAE 21 504 000

(Contrepassation facture à établir)

31/05/N+1 411 Clients 38 400 000

31/05/N+1 704 Travaux 32 000 000

31/05/N+1 44571 TVA collectée 6 400 000

31/05/N+1 512 Banque 38 400 000

31/05/N+1 411 Clients 38 400 000