Presentation Integrale

Audit I.
Les fondamentaux de l’audit

comptable
Professeur : El Bekkali Abdelhaq, Ph.D,

CPA (Expert-comptable)
Hiver 2020
2
A. Partie I. Introduction à l’audit et aux autres missions de certification
B. Partie II. La planification de la mission d’audit: Phase de l’’appréciation des

risques par l’auditeur
C. Partie III. La réalisation de la mission d’audit: Phase de la réponse de

l’auditeur à son appréciation des risques.
A.El bekkali-Audit I-H20

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Partie I
Introduction à l’audit et aux autres missions

de certification
A. Définitions et principaux types d’audit

B. Les dimensions économiques de l’audit
C. Introduction au rapport de l’auditeur
D. Les règles de déontologie professionnelle.

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A. Définitions
« Une mission d'audit des états de synthèse a pour objectif de permettre à l’auditeur
d'exprimer une opinion selon laquelle les états de synthèse ont été établis, dans tous
leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable identifié et qu’ils
traduisent d’une manière régulière et sincère, la situation financière de la société, ainsi
que le résultat de ses opérations et le flux de sa trésorerie »
Conseil National de l’Ordre des Experts Comptables du Maroc

5
Autre définition
« L’audit vise à réunir et à évaluer les éléments probants relatifs à

des informations en vue de déterminer le degré de concordance
entre ces informations et des critères établis et de les communiquer
dans un rapport. L’audit doit être exécuté par une personne
compétente et Indépendante ».
(Arens, 2004)

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L’auditeur a pour objectif général:
✓ d’obtenir l’assurance raisonnable que les états de synthèse pris dans leur ensemble ne
comportent pas d’anomalies significatives, résultant de fraudes ou d’erreurs, ce qui lui
permet d’exprimer une opinion indiquant si les états de synthèse ont été préparés, dans tous
les aspects significatifs, conformément au référentiel d’information financière applicable;
✓ de produire un rapport sur les états de synthèse, qui comprennent le bilan, le CPC, l’état des
soldes de gestion, le tableau de financement et l’ETIC, et de procéder aux communications
exigées par les normes en fonction de ses constatations
L’opinion de l’auditeur ne fournit pas l’assurance, par exemple, que l’entité sera viable dans
l’avenir ni que la direction a géré les affaires de l’entité avec efficience ou efficacité.

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Nature d’une mission de commissariat aux comptes
La mission générale de commissariat aux comptes comporte :
✓ une mission d’audit conduisant à la certification ;
✓ des missions de vérifications spécifiques

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Nature d’une mission de commissariat aux comptes (suite)
✓ La certification porte sur les états de synthèse. Elle nécessite la mise en œuvre de l’audit, c’est-à-
dire des normes de travail qui permettent au CAC de fonder son opinion sur la régularité, la
sincérité et l’image fidèle que donnent les états de synthèse
✓ L’audit des E/S est obligatoire:
• Pour les sociétés par actions (SA, SCA)
• Pour les autres sociétés commerciales dont le seuil du chiffre d’affaires dépasse 50
Millions Dh (HT) : SCS, SNC, SARL. Même si ce seuil n’est pas atteint, la nomination d'un
CAC peut être demandée au président du tribunal, statuant en référé, par un ou plusieurs
associés représentant au moins le quart du capital
✓Le CAC est nommé par l’assemblée des associés et, en cas de carence, par voie de justice, pour
une durée de 3 ans renouvelable.

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Mission d’examen limité
✓ permettre à l’auditeur de conclure, sur la base de certaines procédures, qu'aucun

fait significatif n’a été relevé lui laissant à penser que les états de synthèse n’ont
pas été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel
comptable identifié;
✓ L'examen limité met en œuvre des investigations et des procédures analytiques

conçues pour apprécier la fiabilité et la vraisemblance d'une déclaration qui relève
de la responsabilité d’une partie pour l'utilisation par une autre partie;
✓ Le niveau d'assurance fourni par un examen limité est de niveau inférieur à celui
fourni par un audit.

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Les raison d’être de l’audit des états de synthèse
Motivations des
Volume des
producteurs
transactions
des E/F
États de
synthèse
Complexité
des Distance
transactions

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Le particularisme du contrat d’audit des états de synthèse
Utilisateurs des E/S (public)
L’audité (le client) L'auditeur

(la profession
comptable)

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B. Les dimensions économiques de l’audit des états financiers
Coûts reliés à l’expression d’une opinion: le cadre décisionnel
Deux scénarios possibles:
Scénario 1: les E/S dressés par la direction sont fidèles (les assertions sont vraies à
tous égards significatifs);
Scénario 2: les E/S dressés par la direction ne sont pas fidèles (les assertions
contiennent des anomalies significatives).
Le CAC peut émettre l’une ou l’autre des deux opinions suivantes:
✓ une opinion non modifiée (sans réserve)

✓ une opinion modifiée (avec réserve).
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❖ Si le CAC émet une opinion modifiée alors que les états de synthèse sont fidèles
: Erreur de type 1 (ou erreur de type alpha)
Coût de cette erreur:
✓ Poursuite en dommage et intérêts par le client
✓ Perte du client
✓ Perte de réputation
✓ Travail supplémentaire non rétribué
✓ + Les coûts des sondages.

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❖ Si le CAC émet une opinion non modifiée alors que les états de synthèse ne sont
pas fidèles: Erreur de type 2 (ou erreur de type bêta)
Coût de cette erreur:
✓ dommage et intérêts découlant de poursuites par les utilisateurs des E/S audités
✓ Sanction professionnelle
✓ Perte réputation
✓ + Les coûts des sondages.

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C. Introduction au rapport de l’auditeur
À l’issu de sa mission, le CAC formule dans son rapport d’audit, son opinion sur l’image
fidèle des E/S et plus spécifiquement, si selon lui, les E/S donnent une image fidèle de la
situation financière, du patrimoine, du résultat des opérations et des flux de trésorerie de
l’exercice conformément aux principes comptables admis au Maroc
Quatre types d’opinion possibles:
1. Une opinion non modifiée (sans réserve)

2. Une opinion modifiée (avec réserve)
3. Une opinion défavorable
4. Une récusation (refus de certification ou dénis d’opinion).

16
1. Opinion non modifiée (sans réserve)
Une opinion sans réserve doit être exprimée lorsque le CAC estime que les E/S
donnent une image fidèle dans tous leurs aspects significatifs, conformément au
référentiel comptable identifié
Une opinion sans réserve signifie également implicitement que tout changement
dans les principes comptables ou dans leur application, et leur incidence, ont été
correctement évalués et mentionnés dans l’ETIC.

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2. Opinion modifiée (avec réserve)
Dans le cas où le CAC estime ne pas pouvoir donner une opinion sans réserve, et
que cette réserve, portant sur un désaccord avec la direction ou sur une limitation
de l'étendue des travaux d'audit, n'est pas d'une importance telle ou ne concerne
pas un nombre important de rubriques, qu'elle entraînerait une opinion défavorable
On exprime également une opinion avec réserve lorsqu’on a constaté une ou

plusieurs incertitudes affectant les comptes annuels dont la résolution dépend
d'événements futurs mais dont l'incidence est insuffisante pour refuser de certifier.

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3. Opinion défavorable
Une opinion défavorable est formulée par le CAC lorsque le désaccord est si
important ou concerne un nombre important de rubriques que l'auditeur estime
qu'une réserve ne suffirait pas à qualifier la nature incomplète ou trompeuse des
E/S
4. Récusation (refus de certification ou dénis d’opinion)
Cas où le CAC n'a pas pu mettre en œuvre les diligences qu'il avait estimées
nécessaires et les limitations imposées par les dirigeants ou les circonstances sont
telles qu'il ne lui est pas possible de se former une opinion sur l'ensemble des
comptes annuels.

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Types d'opinion Conclusions de l'auditeur

Opinion non modifiée (sans réserve)Les E/S ont été préparés, dans tous leurs aspects
En résumé, l'auditeur émet son opinion à travers significatifs,
son rapport. conformément au RIFA, et il serait
Quatre types d’opinions
possibles: approprié de formuler une opinion non modifiée
Opinion modifiée (avec réserve) À la lumière des éléments probants obtenus, les E/S
dans leur ensemble ne sont pas exempts d'anomalies
significatives
• Opinion défavorable Le CAC n'est pas en mesure d'obtenir des éléments

• Récusation (refus de certification ou déni probants suffisants et appropriés lui permettant de
d’opinion) conclure que les E/S dans leur ensemble sont exempts
d'anomalies significatives.

20
D. La réglementation du commissariat aux comptes
a. Les règles de déontologie professionnelle

b. La responsabilité du commissaire aux comptes.

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a. Les règles de déontologie professionnelle

Code de déontologie professionnelle
◼Titre I. Principes fondamentaux de comportement:
 Intégrité,
 Impartialité,
 Indépendance,
 Conflits d’intérêts,
 Compétence,
 Confraternité,
 Discrétion.

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NORMES DE COMPORTEMENT PROFESSIONNEL
Principes fondamentaux de comportement
Intégrité
▪ Exercice de la profession avec honnêteté et droiture.
▪ Agissement: Jamais contraire à l'honneur et à la probité

23
Impartialité
Attitude impartiale du CAC
▪ Analyse objective de l’ensemble des données sans préjugé ni parti pris. Le CAC
doit éviter toute situation qui l’exposerait à des influences

24
Indépendance
▪ Intégrité - objectivité - compétence
▪ Eviter toute situation qui, par son apparence, pourrait conduire les tiers à remettre
en cause l’indépendance du CAC

25
Compétence
▪ Assurée par les diplômes et la formation continue
▪ Vérifiée par les examens d'activité et la déclaration annuelle de formation
Le CAC veille à maintenir un degré élevé de compétence
▪ Compétence = mise en œuvre appropriée, à chaque mission, du niveau de

connaissances théoriques et pratiques.

26
Confraternité
▪ Les CAC entretiennent entre eux des rapports de confraternité.

27
Secret
= Discrétion
professionnel
▪ Le CAC doit faire preuve de prudence et de discrétion dans

l’utilisation des informations

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CODE DE DÉONTOLOGIE
Interdiction
Situations interdites
Il est interdit au CAC de fournir à la personne ou à l’entité dont il certifie les

comptes, ou aux personnes ou entités qui la contrôlent ou qui sont contrôlées par
elle, tout conseil ou toute prestation de services n’entrant pas dans les diligences
directement liées à la mission de commissariat aux comptes, telles qu’elles sont
définies par le référentiel d’audit.

29
b. Responsabilités légales du CAC
❖ Responsabilité civile
Le CAC assume une responsabilité civile envers son client (responsabilité contractuelle) et
envers les utilisateurs des états de synthèse (responsabilité extracontractuelle)
❖ Responsabilité disciplinaire
Le CAC assume une responsabilité disciplinaire en cas de commission d’infractions prévues

par le code de la profession En cas d’infraction, une enquête est menée par le syndic de la
corporation professionnelle et une plainte peut être portée devant le comité de discipline
de l’Ordre
❖ Responsabilité criminelle et pénale
Exemple, en cas de fraude commise par le CAC, une poursuite est exercée par le procureur
du Roi, devant les juridictions criminelles. Une peine d’emprisonnement peut s’en suivre.

30
ORGANISATION DE LA PROFESSION
Nul ne peut exercer les fonctions de CAC s'il n'est

pas inscrit sur la liste établie à cet effet
Une commission régionale d'inscription est établie à

Casablanca pour la région sud et Rabat pour la
région Nord.

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Partie II
La planification de la mission d’audit : Phase de

l’appréciation des risques par l’auditeur
A. Le processus d’audit et la planification de la mission
B. Le risque d’audit, le seuil de signification et les éléments probants
C. La compréhension des contrôles et stratégie d’audit.

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A. Le processus d’audit et la planification de la mission
a. Vue d’ensemble du processus d’audit
b. Les assertions de la direction
c. La planification de la mission.

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a. Vue d’ensemble du processus d’audit

Pour atteindre les objectifs de l’audit, l'auditeur accumule des éléments probants suivant un
processus systématique
Phase 1 Appréciation des risques par l'auditeur
Trois grandes phases: (planification et élaboration de la stratégie
d’audit)
Phase 2 Réponses de l’auditeur à son appréciation des

risques (tests de procédures et tests
substantifs)
Phase 3 Achèvement de l’audit et émission du rapport.

LES PHASES DE L’AUDIT 34
Phase 1. Planification de la mission: Appréciation des risques par l'auditeur

✓ Planification préliminaire de la mission
✓ Planification proprement dite
• Connaissance des affaires du client et de son environnement
• Évaluation du niveau du S2S, du Risque d’Audit (RA) et du Risque Inhérent (RI)
• Compréhension du contrôle interne et fixation du niveau du Risque Lié au Contrôle (RLC) préliminaire
✓ Élaboration d’un plan global et d’un programme d’audit
Phase 2: Réalisation de la mission: Réponse du auditeur à son appréciation des risques

✓ La réponse globale à l’appréciation des risques
✓ Les procédures complémentaires: Tests de conformité (si la stratégie d’audit est mixte) et tests substantifs (tests
détaillés et procédures analytiques)
Phase 3: Achèvement de l’audit et émission du rapport
✓ Confirmations d’avocats et déclarations écrites de la direction
✓ Événements postérieurs à la date de clôture de l’exercice
✓ Évaluation globale des éléments probants et des anomalies détectées dans l’expression d’une opinion
✓ Procédures analytiques de conclusion
✓ Communications avec les responsables de la gouvernance et communication des déficiences de contrôle
✓ Le rapport de l’auditeur
✓ Documentation.

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Précision: La répartition de l’audit par cycle
Division des opérations et des E/S en composantes. Ex. Cycle des ventes et encaissements
comprend:
✓ Les ventes
✓ Les RR sur ventes
✓ Les créances douteuses
✓ Les comptes clients
✓ Les escomptes de caisse
✓ La provision pour créances douteuses
✓ L’encaisse
Pourquoi cette division?
Pour rendre l’audit plus flexible et permettre de diviser les tâches entre les membres de
l’équipe d’audit .

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b. Les assertions des états de synthèse (ou assertions de la direction)

Rappel:
L’ objectif d’une mission de commissariat aux comptes est la formulation

(l’expression) d’une opinion sur la fidélité de l’image que donnent les E/S
Ceci implique pour l'auditeur de recueillir des éléments probants (suffisants et

adéquats), relatifs aux assertions de la direction contenues dans les E/S
Les assertions de la direction correspondent aux déclarations au sujet des

composantes des E/S
Ces assertions sont reliées aux principes comptables contenus dans le référentiel
utilisé (RIFA).

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En déclarant que les E/S sont conformes au RIFA, la direction formule

implicitement ou explicitement des assertions concernant la
comptabilisation, l'évaluation, la présentation et la communication des
différents éléments des E/S, ainsi que les informations connexes
L'auditeur doit concevoir et mettre en œuvre des procédures d'audit

complémentaires dont la nature, le calendrier et l'étendue sont fonction de
son évaluation des risques d'anomalies significatives au niveau des
assertions.

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Les assertions des E/S

ASSERTIONS DES ÉTATS DE SYNTHESE
Catégories Solde des comptes Présentation et information
d’opérations (Bilan) financière publiée
(État des résultats)
- Existence -
Réalité - Réalité
Exhaustivité Exhaustivité Exhaustivité
Évaluation et imputation Évaluation
Exactitude - Exactitude
Séparation des - -
périodes
- Droits et obligations Droits et obligations
Classement - Classement et
compréhensibilité

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➢ Les assertions sur des catégories d’opérations
✓ Réalité: les opérations et les événements comptabilisés ont eu lieu et concernent l’entité
✓ Exhaustivité: toutes les opérations et tous les événements qui devaient être comptabilisés
l’ont bien été
✓ Exactitude: les montants et autres données qui se rapportent aux opérations et aux
événements comptabilisés ont été comptabilisés de façon appropriée
✓ Séparation des périodes: les opérations et les événements ont été comptabilisés dans la
bonne période
✓ Classement: les opérations et les événements ont été comptabilisés dans les bons
comptes.

40
➢ Les assertions sur les soldes des comptes à la fin de la période
✓ Existence: les actifs, les passifs et les éléments des capitaux propres existent
✓ Exhaustivité: tous les actifs, tous les passifs et tous les éléments de capitaux propres qui
devaient être comptabilisés l’ont été
✓ Évaluation et imputation: les actifs, les passifs et tous les éléments de capitaux propres
sont comptabilisés pour des montants appropriés dans les E/F et tout ajustement de valeur
ou de répartition qui s’impose est comptabilisé adéquatement
✓ Droits et obligations: l’entité détient ou contrôle les droits sur les actifs. Les passifs
représentent les obligations de l’entité.

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➢ Les assertions relatives à la présentation et aux informations publiées
✓ Réalité, droits et obligations: les événements, opérations et autres éléments ont eu lieu et
concernent l’entité
✓ Exhaustivité: toutes les informations qui devaient être fournies dans les E/F l’ont été
✓ Classement et intelligibilité: les informations financières sont présentées et décrites de

façon appropriée et les informations fournies sont communiquées clairement
✓ Exactitude et évaluation: les informations financières et autres sont communiquées

fidèlement et pour des montants appropriés.

42
c. La planification de la mission

Phase 1. Planification de la mission: Appréciation des risques par l’auditeur

✓ Élaboration d’un plan global et d’un programme d’audit.
Phase 2: Réponse de l’auditeur à son appréciation des risques

✓ Les procédures complémentaires: Tests de conformité (si la stratégie d’audit est mixte) et tests substantifs (tests détaillés et
procédures analytiques)
A. Confirmations d’avocats et déclarations écrites de la direction
B. Événements postérieurs à la date de clôture de l’exercice
C. Évaluation globale des éléments probants et des anomalies détectées dans l’expression d’une opinion
D. Procédures analytiques de conclusion
E. Communications avec les responsables de la gouvernance et communication des déficiences de contrôle
F. Le rapport de l’auditeur
G. Documentation.

44
1. Définition et raison d'être de la planification
La planification d'une mission d’audit des E/S implique l'établissement d'une stratégie
générale d'audit et l'élaboration d'un plan de mission
Une planification adéquate de la mission d'audit permet à l’auditeur, notamment:
✓ De porter une attention particulière aux aspects importants de l'audit;
✓ D’identifier et de résoudre les problèmes potentiels en temps opportun;
✓ De choisir, pour constituer l'équipe de mission, des personnes dont les capacités et la
compétence sont d'un niveau approprié pour répondre aux risques identifiés;
✓ De coordonner efficacement, le cas échéant, les travaux effectués par les auditeurs des
composantes du groupe et par les experts.

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2. Les étapes de la planification
2.1. Planification préliminaire de la mission
2.2. Planification proprement dite.

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2.1. Planification préliminaire de la mission
L’auditeur réalise des activités préalables à la planification qui consistent à juger de

l’acceptabilité du mandat
✓ L’acceptation du mandat. Avant d’accepter une mission d’audit des E/S, l'auditeur doit
s’interroger sur:
• La possibilité que son indépendance soit remise en cause
• La raison qui pousse le client à demander l’audit de ses E/S
• Le type d’utilisateurs des E/S du client
• Le risque que présente le client (situation financière, réputation, etc.)
• Les compétences nécessaires pour réaliser le mandat

47
✓ Les relations, le cas échéant, du client avec les anciens auditeurs. Communiquer avec les
anciens auditeurs (obligatoire)
✓ L’affectation du personnel à la mission: Selon l’expérience et l’expertise de chacun des

membres de l’équipe
Après avoir répondu à ces interrogations, l'auditeur fait parvenir au client, la lettre de mission, qui
spécifie (voir exemple d’une lettre de mission dans le guide d’audit, page 99, sur la plateforme)
• Le type de mission (audit, examen ou autres services)
• Les échéances
• Le coût prévisible de l’audit.

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2.2. La planification proprement dite


• Compréhension du contrôle interne et fixation du niveau du Risque Lié au Contrôle (RLC)
préliminaire
✓ Documentation.
50
❑ La connaissance des affaires du client
✓ Pourquoi l’auditeur doit-il connaître les affaires du client?
Afin d’identifier et d’évaluer le risque d’anomalies significatives (RAS) dans les

comptes et de concevoir et mettre en œuvre des procédures d’audit lui permettant
de fonder son opinion sur les comptes
✓ Qu’est-ce que l’auditeur doit-il chercher à connaitre dans les affaires du client?

51
Dans son processus de compréhension de l'entité, l’auditeur s’intéresse à un éventail de facteurs

reliés à l’entité auditée:
Son secteur d’activité Ex. Concurrence dans le secteur de l’entité, ses relations avec ses
clients et ses fournisseurs, le contexte juridique dans lequel l’entité
exerce ses activités, etc.
Ses objectifs et stratégies À court, moyen et long terme. Type de stratégies (financement
externe, autofinancement, fusion,..) et sa stratégies de gestion des
risques
Sa nature Mode de propriété et de gouvernance, etc.
Mesure et analyse de sa Identification des indicateurs de la performance utilisés par l’entité et
performance financière ceux auxquels elle accorde de l’importance
La continuité d’exploitation Examen de la capacité de l’entité à poursuivre ses activités dans un
avenir prévisible
Politiques et procédures mises en place par l’entité et qui peuvent
Son contrôle interne avoir un impact sur l’information financière.

52
✓ Comment l’auditeur peut-il acquérir une compréhension des affaires du client?
En recourant à des procédures d’audit que l’on désigne par,

« procédures d'appréciation des risques»
Quatre types de procédures doivent être mis en œuvre:
➢ La demande d’informations
➢ L’observation
➢ L’inspection
➢ Les procédures analytiques (d’orientation).

53
➢La demande d’informations: Auprès de la direction et toute autre personne au

sein de l'entité et à l’externe de celle-ci, que l’auditeur juge pertinent de
communiquer avec elle pour obtenir des informations relatives, par exemple:
• au contrôle interne;
• aux litiges actuels et potentiels,
• aux contraintes règlementaires,
• au sens précis de certaines clauses contractuelles,
• au climat social au sein de l’entité
• aux stratégies de l’entité
• aux relations de l’entité avec ses partenaires (clients, fournisseurs,
banques, investisseurs, administration fiscale,….)
• etc…
54
➢L’observation: Observation du déroulement des opérations et autres

procédures de l’entité
➢L’inspection: Inspection de sa documentation (livres comptables, manuels de

contrôle interne, différents rapports et procès-verbaux), etc.

55
➢Les procédures analytiques (ou revue analytique)
Introduction: Généralités sur les PA

L'auditeur a recours aux PA au cours des trois phases de l’audit:
✓ Lors de la phase de planification de la mission: les PA sont utilisées obligatoirement par

l'auditeur pour comprendre les affaires du client et de son environnement;
✓ Lors de la phase de réalisation de la mission: les PA peuvent être utilisées par l'auditeur
comme procédures substantives;
✓ Lors de la phase d’achèvement de la mission: les PA sont obligatoirement utilisées par

l'auditeur pour réaliser la revue de cohérence d’ensemble des E/S avant d’émettre son opinion
sur ces derniers.

56
Les PA consistent à apprécier des informations financières à partir:
✓de leurs corrélations avec des données financières ou non financières,

antérieures, postérieures ou prévisionnelles, de l’entité ou d’entités similaires
et,
✓de l’analyse des variations significatives ou des tendances non prévues
Plusieurs techniques de PA. Exemples:
✓ les comparaisons de données relatives,

✓ les analyses de tendances,
✓ la revue de vraisemblance.

57
➢ Comparaisons de données relatives: Ex. analyse de ratios;
➢ Analyses de tendances: mêmes techniques que ci-dessus, mais sur plusieurs

exercices. Cette analyse aide l’auditeur à tirer des règles plus précises sur les
relations existant entre les données utilisées et de prévoir les évolutions qui
devraient résulter de l’application de ces règles sur la période analysée. Ex. en
analysant la progression de l’activité d’une entité, cela peut valider le chiffre
d’affaires de la période auditée;
➢ Revue de vraisemblance: examen critique des composantes d’un solde ou d’un

journal, afin d’identifier celles qui sembleraient anormales. Ex. compte avec un
solde débiteur alors que, normalement il devrait être créditeur.

58
Les procédures analytiques d’orientation

(à la phase de la planification de la mission)
Ces procédures permettent à l’auditeur:
✓ De se faire une idée générale sur l’entité et sur ses E/S;
✓ D’identifier les segments qui sont susceptibles de contenir des anomalies

significatives
En fonction des résultats des PA, l'auditeur adaptera la nature, le calendrier et l’étendue
des autres procédures d’audit dans le cadre de la planification de sa mission.

59
Exemples:
Exemple 1.
L’analyse des données d’une entité a révélé une faiblesse de son FR par rapport à
l’exercice précédent ou par rapport au secteur d’activité de l’entité. Cela peut signifier:
✓De la difficulté pour l’entité à respecter l’échéance de ses engagements en cours

(emprunts bancaires et autres comptes créditeurs…);
✓L’existence d’un risque de surévaluation par l’entité des éléments d’actif et/ou de
sous-évaluation des éléments de passif
Quel en serait l’impact sur le travail de l’auditeur?

60
Exemple 2.
Laquelle des possibilités suivantes pourrait être envisagée quant à une

diminution inexpliquée dans le ratio de marge brute d’une entreprise
commerciale (Ventes - Coût des ventes / ventes?
1. Des achats non inscrits

2. Des achats de marchandises imputés aux frais généraux de vente et
d’administration
3. Des ventes non inscrites
4. Des ventes fictives.

61
Exemple 3.
Les PA d’orientation peuvent aussi révéler des informations de nature à soulever l’existence de
risque de fraudes:
✓hausse de la production en l’absence d’augmentation des moyens de

production (machinerie, SMP, ..), et de frais de personnel ;
✓hausse des stocks, ou des créances ou des salaires, des primes, sans cohérence
apparente avec le niveau d’activité de l’entité.

62
B. Les éléments probants, le risque d’audit et le seuil de signification
a. Les éléments probants
b. Le modèle du risque d’audit
c. Le seuil de signification.


• Compréhension du contrôle interne et fixation du niveau du Risque Lié au Contrôle (RLC)
préliminaire
✓ Documentation.
✓ Rapport de l’auditeur.

64
a. La collecte des éléments probants
L’auditeur doit accumuler des éléments probants (preuves) suffisants et

appropriés (adéquats) pour pouvoir étayer son opinion
1. C’est quoi « éléments probants »?
2. Quel est le sens de « suffisants et appropriés »?
3. Quelle est la nature des éléments probants?
4. Comment obtenir ces éléments probants?

65
1. C’est quoi « éléments probants »?
informations sur lesquelles l’auditeur s'appuie pour parvenir aux conclusions qui
serviront de fondement à son opinion
Les éléments probants comprennent les informations contenues dans les

documents comptables qui sous-tendent les E/S, ainsi que d'autres informations .

66
2. Le caractère suffisant et approprié
Éléments probants
Suffisants Appropriés
Quantité Fiabilité Pertinence

67
Le caractère approprié en relation avec le « sens de l’audit »
Explication:

68
3. Nature et sources des éléments probants
Éléments
probants
Nature Source
Auprès de
Documentaire l’auditée
Orale Auprès des tiers
Visuelle
L’auditeur

69
4. Comment obtenir ces éléments probants?
Sept procédures:
✓ Demandes d’informations: obtention d’informations aussi bien financières que non financières,
auprès de personnes bien informées, à l'intérieur comme à l'extérieur de l'entité.
✓ L'observation: examen d’un processus ou d’une procédure en cours d'exécution par d'autres
personnes. L'observation par l’auditeur de la prise d'inventaire effectuée par le personnel de l'entité
ou de l'exécution des activités de contrôle en sont des exemples;
✓ L’inspection: examen des enregistrements ou des documents, soit internes, soit externes, sur
support papier, électronique ou autre, ou à procéder à un examen physique d'un actif;

70
✓ Le contrôle arithmétique: vérification de l'exactitude arithmétique de documents ou

d'enregistrements. Il peut être effectué de façon manuelle ou électronique;
✓ La réexécution: exécution personnelle par l’auditeur de procédures ou de contrôles qui ont été à
l'origine exécutés dans le cadre du contrôle interne de l'entité;
✓ La confirmation externe: constitue un élément probant obtenu par l’auditeur sous la forme d'une
réponse écrite adressée directement à l’auditeur par un tiers, sur support papier, électronique ou
autre;
✓ Procédures analytiques: évaluation par l’auditeur des informations financières en étudiant des
corrélations plausibles entre des données aussi bien financières que non financières. Elles
englobent également l'investigation des variations et des corrélations identifiées qui sont
incompatibles avec d'autres informations pertinentes ou qui s'écartent de façon importante des
valeurs attendues;

71
A retenir
✓ Les éléments probants obtenus d’une source externe à l’entité auditée et indépendante de
celle-ci, sont plus fiables;
✓ Plus les contrôles de l’entité sont efficaces, plus les éléments probants correspondants en
provenance d’une source interne à l’entité auditée sont fiables;
✓ Les éléments probants obtenus directement par l’auditeur sont plus fiables que ceux
obtenus indirectement ou par déduction;
✓ Les éléments probants documentaires sont plus fiables, que ceux obtenus verbalement;
✓ Plus le risque est élevé, plus la quantité d'éléments probants à obtenir devrait être grande.

72
b. L’évaluation du risque en audit
Processus de détermination
Connaissance des risques
des affaires du client
Risque d’Audit
(impact d’une opinion erronée)
Risques d’anomalies significatives

(Risque Inhérent et Risque Lié au Contrôle)
Risque de Non Détection (RND)

Phase 1. Appréciation des risques par l’auditeur

• Évaluation du Risque d’Audit (RA) et du Risque Inhérent (RI) et du niveau du S2S

✓ Documentation.

74
Le risque d'audit s'entend de la possibilité que l’auditeur exprime une opinion

erronée sur des E/S qui comportent des anomalies significatives
Composantes du risque d'audit
Le risque d'audit peut s'exprimer par l’équation suivante (modèle du risque) :
RA = RAS x RND
Ou
RA = RI x RLC x RND

75
Risque d’audit (RA)
Risque d’Anomalies X Risque de Non Détection

Significatives (RAS) (RND)
Risque lié au travail de l’auditeur

Risque Inhérent (RI X Risque Lié au Contrôle (RLC)
Risques liés à l’entité auditée

76
1. Le Risque d’Audit (RA)
Ce risque indique que l’auditeur accepte un certain degré d’incertitude dans la mise
en œuvre de ses procédures d’audit
Le RA est omniprésent dans toute mission d’audit, car le travail de l’auditeur est
basé sur des sondages et que l’auditeur peut commettre des erreurs
Le niveau du RA est déterminé selon le jugement de l’auditeur
Selon les recommandations des normes d’audit, le niveau du RA doit généralement

se situer entre 1% et 5%.

77
Comment l’auditeur fixe-t-il le niveau du RA?
✓ S’agit-t-il d’un premier mandat ou d’un mandat subséquent?
✓ A-t-on une expérience avec ce genre de client?
• l'auditeur a-t-il déjà audité des clients similaires?

• l'auditeur a-t-il une compétence dans le secteur d’activité?
✓ Le secteur d’activité (haute technologie; secteur connaissant des changements, …)
✓ Le client est une entreprise ouverte ou fermée
✓ Réputation du client
Un RA se situant à 1% au lieu, par exemple, de 2%, implique que l’auditeur désire avoir une
plus grande certitude que les E/S ne sont pas substantiellement erronés.

78
2. RAS : RISQUE D’ANOMALIES SIGNIFICATIVES
Le RAS correspond au risque que les E/S

comportent des anomalies significatives
avant de procéder à l’audit
Risque Inhérent Risque Lié au Contrôle

79
Le RAS correspond au risque que les E/S comportent des anomalies significatives et ce,
qu’il y ait un audit ou non
Ce risque est pris en considération au niveau:
✓ des E/S, pris globalement: Il s'agit souvent de risques généralisés qui touchent de
nombreuses assertions;
✓ et au niveau des assertions: il s’agit de risques qui ont trait aux catégories
d'opérations, aux soldes de comptes et aux informations à fournir
Le RAS est une combinaison du Risque Inhérent (RI) et du Risque Lié au Contrôle
(RLC), et il peut être exprimé sous la forme suivante :
RAS = RI x RLC

80
2.1. Le Risque Inhérent (RI)
Le RI est la possibilité qu'une assertion portant sur une catégorie

d’opérations, un solde de compte ou une information à fournir,
comporte une anomalie qui pourrait être significative,
individuellement ou cumulée avec d’autres, avant prise en
considération des contrôles y afférents.

81
❑ Comment l’auditeur fixe-t-il le niveau du RI?
Sans tenir compte du contrôle interne, l’auditeur doit décider du niveau du RI

approprié. L'auditeur a la possibilité de fixer un:
✓ Risque Inhérent Général (RIG) qui s’applique à l’ensemble des comptes et

assertions,
✓ et/ou un Risque Inhérent Spécifique (RIS), qui s’applique à chaque cycle

comptable, à chaque compte et souvent, à chaque assertion
En général, les auditeurs fixent le niveau du RI à plus de 50% et même à 100% s’il y
a présomption d’existence d’anomalies significatives.

82
❑ Sur quels types d’informations l’auditeur s’appuie-t-il pour fixer le niveau du RI?
Sur des informations relatives:
✓ à l’environnement de l’entité (l’intégrité de la direction; la nature de son système

comptable)
✓ à l’activité de l’entité (la nature des activités de l’entité; les opérations non routinières, etc.)
✓ aux structures et stratégies d’affaires de l’entité
• Les motivations du client (ex: motivation à surestimer les produits ou à sous-estimer

les passifs)
• Les opérations conclues entre parties liées (apparentées)
• Les comptes qui se prêtent mieux au détournement ou à la perte (ex: encaisse et

stocks)
83
✓ Mission initiale ou non;
✓ Anomalies significatives détectées lors de l’audit précédent;
✓ Le jugement requis pour enregistrer correctement le solde des comptes et les

opérations;
✓ RIFA mal compris par le personnel comptable de l’entité auditée.

84
2.2. Risque Lié au Contrôle (RLC)
Il s’agit du risque qu'une anomalie susceptible de se produire dans une assertion

portant sur une catégorie d’opérations, un solde de compte ou une information
à fournir et potentiellement significative, individuellement ou cumulée avec
d’autres, ne soit ni prévenue ni détectée et corrigée en temps voulu par le
contrôle interne de l'entité.

85
Détermination du niveau du RLC
Le niveau du RLC dépend de:
✓ La conception des contrôles;
✓ La mise en œuvre de ces contrôles
✓ et de l’efficacité de ces contrôles.

86
Risque Lié au Contrôle (RLC) (suite)
Les étapes de la fixation du RLC
Le RLC est fixé par l’auditeur à deux phases de l’audit:
1. A la phase de planification de la mission (phase 1)
2. A la phase de réalisation de la mission (phase 2).

87
1. A la phase de planification de la mission (phase 1)
Au cours de cette phase, l’auditeur évalue le niveau du RLC préliminaire suite à sa

compréhension de la conception et de la mise en œuvre des contrôles
Voici ce que pourraient être les niveaux du RLC préliminaire, selon le jugement de l’auditeur:
✓ Le RLC Préliminaire est faible: 0,3 (les contrôles sont bien conçus et mis en œuvre)
✓ Le RLC Préliminaire est modéré: 0,5 (les contrôles sont bien conçus et mis en œuvre, mais
il y quelques lacunes)
✓ Le RLC Préliminaire est élevé: 1. (les contrôles sont jugés par l’auditeur comme non fiables
ou inexistants).

88
2. A la phase de réalisation de la mission (phase 2)
Au cours de cette phase, l’auditeur procède à l’évaluation du RLC final, suite à l’évaluation
ou tests de l’efficacité des contrôles
Important:
✓ l’auditeur ne procède à l’évaluation de l’efficacité des contrôles que dans le cas où le RLC
préliminaire est inférieur à 100%;
✓ Même si le RLC préliminaire est inférieur à 100%, l’auditeur peut décider de ne pas tester
l’efficacité des contrôles (c-à-d, ne pas s’appuyer sur les contrôles pour planifier ses tests
substantifs).

89
A RETENIR
Le RI et le RLC sont indépendants de l’audit. Ils existent sans l’audit
L’auditeur doit estimer ces deux risques pour obtenir le Risque de Non Détection
(RND)
Le niveau du RLC est une question de jugement professionnel
Afin de déterminer le niveau du RLC, l’auditeur doit obtenir une bonne

connaissance du contrôle interne de l’entité auditée.

90
3. RND: Risque de Non Détection
Le RND correspond au risque que les procédures de détection (procédures substantives), ne

permettent pas à l’auditeur de détecter les anomalies significatives contenues dans les E/S
Dans le cas où l’auditeur utilise le modèle du risque pour la planification de son audit, le RND
serait calculé comme suit:
RND = RA (Risque d’audit)

RAS
Le niveau fixé pour ce risque, permet de déterminer la quantité d’éléments probants à

rassembler; quantité qui est inversement proportionnelle au RND.

91
Quel est l'intérêt pour l'auditeur de s'appuyer sur le modèle du risque

pour mener sa mission d’audit?
Pour déterminer adéquatement le niveau du risque que l’exécution

d’un test substantif donné, entraîne une erreur de type II (risque
bêta). Ce degré de risque correspond au RND
Par conséquent, le niveau d’assurance d’un test substantif donné correspond à 1-

RND.

92
Précisions:
✓Le RAS ne peut être nul (égal à zéro): pourquoi?
✓Si le RND est trop élevé, l’audit ne serait pas considéré comme
diligent. Pourquoi?

93
c. Établissement du seuil de signification (S2S)

1. C’est quoi le « S2S »?
S2S = montant au-delà duquel les anomalies sont considérées comme

significatives (importantes) pour l’utilisateur des E/S
Les anomalies, y compris les omissions, sont considérées comme significatives

lorsqu'il est raisonnable de s'attendre à ce que, individuellement ou collectivement,
elles puissent influencer les décisions d’affaires que les utilisateurs des E/S
prennent en se fondant sur ceux-ci.

94
2. Comment l’auditeur fixe-t-il le niveau du S2S?
Deux niveaux du S2S:
2.1. S2S global ou S2S au niveau des E/S pris dans leur ensemble
2.2. S2S pour les travaux.

95
2.1. Le S2S global (pour les E/S pris dans leur ensemble)
✓ Le S2S global est déterminé par l’auditeur au cours de la phase 1 (planification de

la mission);
✓ Le niveau du S2S, établi lors de la phase de planification, peut être révisé en

fonction des résultats des procédures et d’informations pertinentes;
✓ C’est une question de jugement professionnel de l’auditeur.

96
Comment l’auditeur fixe-t-il le niveau du S2S global?
L’auditeur s’appuie sur des critères quantitatifs et qualitatifs
❑ Les critères quantitatifs
✓ la base d’évaluation souvent considérée comme la plus pertinente est : 5% du

bénéfice avant impôt (BAI)
✓ D’autres bases possibles:
– ½ à 1% de l’actif
– ½ à 1% des ventes
– ½ à 2% des produits ou des charges (OSBL)
Le S2S est habituellement déterminé selon des procédures propres fixées par les
cabinets d’audit.
97
❑ Les critères qualitatifs
✓ Facteurs liés à l’utilisateur (taille, nombre; attente, …)
✓ Nature des éléments ou problèmes (ex: situation financière de l’auditée; clauses

restrictives, ..)
✓ Situation économique générale
✓ Etc …

98
2.2. Le ou les S2S pour les travaux
❑C’est quoi le S2S pour les travaux et c’est quoi son utilité?
Il s’agit d’un montant ou de montants que l’auditeur établit en deçà du S2S global
(inférieur au S2S global), afin de ramener à un niveau suffisamment faible, la
probabilité que le total des anomalies non corrigées et non détectées excède le S2S
global
Le S2S pour les travaux vise donc à s’assurer que E/S ne renferment pas
d’anomalies significatives (marge d’erreur).

99
❑Comment déterminer le S2S pour les travaux?
Le S2S pour les travaux est fixé à un montant inférieur à celui du S2S global (souvent,
entre 60% et 75% de la valeur du S2S global), en s’appuyant sur des critères tels que:
✓ Le montants des anomalies détectées dans les audits précédents;
✓ Le montant moyen des anomalies détectées dans des entreprises semblables (dans le
cas d’un nouveau client);
Le S2S pour les travaux peut être modifié en cours de mission si de nouvelles
informations l’imposent.

100
❑ Comment le S2S est utilisé pratiquement dans une mission d’audit des E/S?
Quand?
Étape 1 Evaluation préliminaire du S2S
global et du S2S pour les travaux À l’étape de la planification de la
mission
(Phase 1 de l’audit)
Étape 2 Estimation du total des anomalies Quand?

contenues dans une section
Lors de l’exécution des
procédures d’audit
Estimation du total des anomalies Quand?

Étape 3 et comparaison de ce total avec
l’estimation préliminaire ou À l’étape de l’achèvement de la
révisée du S2S pour les travaux mission

101
Etape 1. Déjà abordée
Étape 2. Estimation du total des anomalies contenues dans une section
À partir des anomalies relevées dans un échantillon (AR), l’auditeur estime le total des
anomalies probables (AP) dans une section
Étape 3. Estimation et comparaison de l’estimation du total des anomalies probables (AP) à

l’estimation préliminaire ou révisée du S2S pour les travaux
✓ Si les AP sont inférieures au S2S pour les travaux, l’auditeur pourra ne pas demander au
client de corriger ces anomalies (anomalies non significatives)
✓ Si les AP sont supérieures au S2S pour les travaux, l’auditeur demandera au client de
corriger les anomalies.

102
Si la direction refuse de corriger tout ou partie des anomalies, l’auditeur doit :
✓ acquérir une compréhension des motifs du refus de la direction;
✓ communiquer les anomalies non corrigées aux responsables de la gouvernance

(CA, comité d’audit), y compris leur incidence sur l'opinion à exprimer dans son
rapport et demander à ces responsables de la gouvernance de demander à la
direction de corriger les anomalies non corrigées.

103
Exemple pratique du traitement des anomalies:

le sommaire des anomalies

104
C. La compréhension des contrôles et stratégie d’audit
a. Rappel des objectifs des contrôles comptables
b. Compréhension et évaluation du contrôle interne
c. Stratégie d’audit et élaboration du plan de la mission.



✓ Documentation.

106
a. Rappel des objectifs des contrôles comptables
Cinq objectifs:
➢ La réalité / autorisation
➢ L’exhaustivité
➢ L’exactitude
➢ Le classement
➢ La séparation de périodes.

107
RELATION ENTRE LES OBJECTIFS DU CONTRÔLE INTERNE ET LES ASSERTIONS DES

E/S
Objectifs des Assertions des états de synthèse
contrôles
Existence Exhaustivité Évaluation/ Droits et Présentation
imputation obligations
Réalité/autorisation X X
Exhaustivité X X
Exactitude X
Classement X X
Séparation de périodes X X
108
b. Compréhension et évaluation du contrôle interne
1. Objectifs de la compréhension du contrôle interne
2. Les procédures d’appréciation des risques.

109
1. Objectifs de la compréhension du contrôle interne
Évaluation de la conception des contrôles et de leur mise en œuvre
✓ La conception d'un contrôle : l'auditeur cherche à vérifier si les contrôles, tels qu’ils sont
conçus, permettent de prévenir ou de détecter et corriger efficacement les anomalies
significatives
✓ La mise en œuvre d'un contrôle : l'auditeur cherche à vérifier si les contrôles qu’il a jugés
être adéquatement conçus, existent et sont utilisés par l’entité
L'auditeur tient compte de la conception d'un contrôle afin de déterminer s'il doit en vérifier
la mise en œuvre.

110
1.1. Quels contrôles l’auditeur est-il tenu de comprendre et d’évaluer?
L'auditeur est tenu d’acquérir une compréhension des contrôles pertinents par
rapport aux E/S. Cela lui permet de bien identifier et évaluer les secteurs où une
anomalie significative risque de survenir
En d’autres termes, l'auditeur s’intéresse aux seuls contrôles qui ont trait à l'objectif
de l'entité d'établir, à l'intention des tiers, des E/S qui donnent, à tous les égards
significatifs, une image fidèle selon le référentiel comptable utilisé.

111
1.2. L’auditeur est-il tenu de comprendre le CI en toutes circonstances?
L’auditeur est tenu d’évaluer la conception des contrôles internes et de déterminer

si ces contrôles ont été appliqués, peu importe s’il compte s’appuyer ou non sur
l’efficacité du fonctionnement de ces contrôles pour planifier son audit.

112
2. Les procédures d’appréciation des risques
Procédures permettant à l’auditeur d’évaluer la conception et la mise en œuvre des

contrôles
Ces procédures sont (rappel):
✓ la demande d’information
✓ l'observation
✓ l'inspection.

113
Lors de son processus de compréhension du CI, l’auditeur peut s’appuyer sur:
✓ La description narrative des contrôles
✓ Le graphique d’acheminement (Flow chart)
✓ Le questionnaire des contrôles
Ceci permet à l’auditeur:
✓ de détecter les lacunes des contrôles
✓ de fixer le niveau préliminaire du RLC.

114
c. Stratégie d’audit
Suite à l’évaluation du niveau du RLC préliminaire à la phase de la planification

(phase 1), l’auditeur peut opter pour l’une ou l’autre des deux stratégies suivantes:
1. La stratégie mixte
2. La stratégie substantive.

115
1. La stratégie mixte
✓ Que signifie « Stratégie mixte »? L’auditeur réalise des tests d’efficacité des
contrôles + les tests substantifs
✓ Quand l’auditeur peut-il opter pour cette stratégie? Dans le cas où le RLC
préliminaire est inférieur à 100%
✓ L’auditeur est-il obligé d’opter pour une telle stratégie dès que le RLC
préliminaire est inférieur à 100%? Non. Même si le RLC préliminaire est
inférieur à 100%, l’auditeur peut décider de ne pas s ’appuyer sur les
contrôles (n’en teste pas l’efficacité). Sa stratégie d’audit serait dans ce cas,
une stratégie substantive.

116
2. La stratégie substantive
✓ Que signifie « Stratégie substantive»? L’auditeur réalise uniquement des tests

substantifs (pas de tests d’efficacité des contrôles)
✓ Quand peut-il opter pour cette stratégie?
• Dans le cas où le RLC préliminaire est égal 100% (la conception et la mise en
œuvre des contrôles ne sont pas fiables)
• Dans le cas où l’auditeur juge que même si le RLC préliminaire est inférieur à
100%, il serait plus efficace et plus efficient, de réaliser uniquement des tests
substantifs
✓ L’auditeur est-il obligé d’opter pour une telle stratégie dès que le RLC préliminaire est
égal à 100%? Oui. Car les contrôles ne peuvent pas être testés quant à leur efficacité,
du fait qu’ils sont mal conçus et/ou, pas mis en œuvre

117
Question
L’auditeur a-t-il la possibilité d’opter pour une stratégie d’audit basée uniquement
sur le contrôle interne? Autrement dit, l’auditeur, pour réaliser sa mission d’audit
des E/S, peut-il se contenter de prendre connaissance du contrôle interne et d’en
évaluer l’efficacité (s’il est bien conçu et mis en œuvre), et ne réaliser aucun test
substantif?

118
Partie III
La réalisation de la mission d’audit: Phase de la réponse de l’auditeur

à son appréciation des risques
A. La réponse globale de l’auditeur à son appréciation des risques
B. Les procédures complémentaires (les tests de procédures et les tests

substantifs).
C. Les techniques de sondage en audit .



✓ Les procédures complémentaires: tests de procédures (si la stratégie d’audit est mixte) et tests
substantifs (tests détaillés et procédures analytiques)

✓ Documentation.

120
L'objectif visé par la phase de réponse de l’auditeur à son appréciation des risques,
consiste à réunir des éléments probants suffisants et appropriés par rapport aux
risques identifiés
Pour ce faire, l’auditeur doit concevoir et mettre en œuvre des réponses adaptées à
l'évaluation des risques d'anomalies significatives au niveau des E/S et au niveau
des assertions.

121
Deux types de réponses sont exigées :
✓ la réponse globale, visant à tenir compte de l'évaluation des risques d'anomalies

significatives au niveau des E/S;
✓ des procédures d'audit complémentaires, au niveau des assertions (nature,

calendrier et étendue prévues).

122
A. la réponse globale de l’auditeur
L’auditeur répond aux risques généralisés au niveau des E/S (p. ex., les risques liés
à un environnement de contrôle déficient ou à la possibilité de fraude qui peuvent
toucher plusieurs assertions), par la conception et la mise en œuvre d'une réponse
globale
Comme ces risques sont généralisés, le fait que l’auditeur les évalue comme étant
de niveau élevé ou modéré, cela donnera habituellement lieu à des travaux
supplémentaires pour pratiquement tous les postes et assertions des E/S.

123
Exemples d’impact des risques liés à l’environnement de contrôle, sur la réponse

globale de l’auditeur:
➢ Environnement de contrôle adéquat: La réponse globale peut consister pour

l’auditeur à:
✓ faire davantage confiance au contrôle interne de l’entité et à la fiabilité des

éléments probants générés à l'intérieur de l'entité;
✓ mettre en œuvre certaines procédures substantives à une date

intermédiaire, plutôt qu'à la fin de l’exercice.

124
➢ Environnement de contrôle inadéquat
Dans un tel environnement, il est fort probable que l'auditeur:
✓ Affecte à la mission du personnel d’audit expérimenté;
✓ Réalise les procédures d'audit le plus proche possible de la date de clôture, plutôt
qu'à une date intermédiaire;
✓ Collecte les éléments probants plus par la mise en œuvre de procédures

substantives.

125
B. Les procédures complémentaires
L'auditeur doit concevoir et mettre en œuvre des procédures d'audit

complémentaires dont la nature, le calendrier et l'étendue sont fonction de son
évaluation des risques d'anomalies significatives au niveau des assertions
Les procédures d'audit complémentaires consistent:
✓ d’une part, en des tests de procédures
✓ et d’autre part, en des tests substantifs: tests de détails et procédures

analytiques).

126
a. Les tests de procédures
1. Objectif des tests de procédures
Déterminer si les contrôles fonctionnent tel que prévu (efficacité de leur

fonctionnement)
Rappel
Pour réaliser des tests de procédures, il faut d’abord que le RLC préliminaire ait été
fixé par l'auditeur en-dessous de 100%
Lorsque le RLC préliminaire est situé en dessous de 100%, l'auditeur a le choix de

réaliser des tests de procédures ou non.

127
2. Outils pour réaliser les tests de procédures
✓ Observation du fonctionnement d'une procédure de contrôle interne lors de sa

mise en œuvre;
✓ Inspection des éléments probants attestant de la mise en œuvre de la procédure

de contrôle;
✓ Demande d’informations concernant la façon dont la procédure a été mise en

œuvre et le moment où cela a été fait;
✓ Réexécution de la procédure de contrôle (par exemple, dans les cas où le

système d'information est informatisé).

128
3. La nature des tests de procédures
3.1.Tests de procédures généralisés (au niveau de l'entité)
Même si ces tests peuvent sembler « trop subjectifs », comme par exemple, les
tests portant sur l'importance accordée par l’entité à la compétence,
comparativement aux tests portant sur des contrôles au niveau des opérations, il
reste que les contrôles généralisés offrent, collectivement, une base appropriée sur
laquelle s'appuient les autres composantes du contrôle interne.

129
EXEMPLES DE PROCÉDURES POUR TESTER LES CONTRÔLES GÉNÉRALISÉS
Environnement de contrôle Exemples de tests

Respect et transmission de valeurs ✓ S’informer sur l'énoncé de l'entité sur son site
d'intégrité et d'éthique Web (si elle en a un), ainsi que de tout code de
conduite ou l'équivalent
✓ Lire les contrats d'emploi, les politiques de
ressources humaines et les mesures prises, le
cas échéant, contre des employés pour non-
respect des politiques
✓ Passer en revue les communications avec le
personnel
✓ Entrevues avec des membres du personnel.

130
Importance attachée à la compétence Passer en revue:

✓ les politiques en matière de
recrutement et de licenciement
✓ les descriptions de tâches
✓ les dossiers des employés pour
s'assurer que la direction a bien vérifié
leurs antécédents.

131
Implication des responsables de la ✓ S’informer sur les compétences des

gouvernance membres du CA
✓ Prendre part à une réunion du CA à titre
d'observateur
✓ Passer en revue la qualité de la
documentation remise aux membres du
conseil (ordre du jour, rapports
financiers, etc.) ainsi que les PV des
réunions du CA pour vérifier la qualité
des délibérations et des décisions
prises sur des questions importantes.

132
Philosophie et style de gestion de la ✓ Passer en revue toute la documentation

direction pertinente et disponible
✓ Procéder à des entrevues avec

quelques membres du personnel
Structure organisationnelle ✓ Passer en revue la structure

organisationnelle en fonction des
meilleures pratiques.

133
Délégation de pouvoirs et de ✓ Passer en revue toute la documentation

responsabilités disponible, comme les descriptions de
tâches
Politiques et pratiques en matière de GRH ✓ Passer en revue les politiques et pratiques

et vérifier leur conformité
✓ Passer en revue les dossiers des

employés pour prendre connaissance des
évaluations du personnel, de la formation
suivie, etc.

134
3.2. Tests de procédures sur les opérations (tests de l’efficacité de fonctionnement

des contrôles)
Les tests de procédures sur les opérations permettent d'obtenir des éléments
probants quant à l'efficacité du fonctionnement d'un contrôle pendant toute la
période pour laquelle l'auditeur s'appuie sur ce contrôle, par exemple un exercice.

135
4. Étendue des tests de procédures
Le nombre d’éléments probants à réunir est une question de jugement de l’auditeur.

De façon générale, l‘étendue des tests de procédures est liée au niveau du RLC
préliminaire fixé par l’auditeur. Ainsi, si le RLC préliminaire a été fixé par l’auditeur:
✓ à un niveau bas (ex. 20, 30%): l’étendue des tests de procédures serait
large pour confirmer la validité du niveau préliminaire du RLC
✓ à un niveau élevé (ex. 80, 90%): l’étendue des tests de procédures serait
réduite. Pourquoi?
NB. D’autres paramètres rentrent en ligne de compte pour fixer l’étendue de ces tests. Ils
seront abordés dans le cadre du chapitre consacré aux sondages statistiques ou non
statistiques en audit.

136
5. Calendrier d'application des tests de procédures
Du fait que les résultats des tests de procédures ont un impact sur l’étendue des
tests substantifs, ces tests (tests de procédures) sont réalisés deux ou trois mois
(audit intérimaire), avant la fin de l’exercice.

137
b. Les tests substantifs
Indépendamment de son évaluation des risques d'anomalies significatives,

l'auditeur doit concevoir et mettre en œuvre des procédures substantives pour
chaque catégorie d'opérations, solde de compte et information fournie.

138
1.Nature des tests substantifs
Les tests substantifs types comprennent la sélection d'un solde de compte ou d'un
échantillon représentatif d'opérations en vue :
✓ de vérifier l'exactitude arithmétique des montants comptabilisés (recalcul)
✓ de confirmer l'existence de soldes (créances, comptes bancaires,

placements, etc.); (confirmation)
✓ de s'assurer que les opérations sont comptabilisées dans la bonne période (tests
se rapportant à la séparation des périodes)

139
Nature des tests substantifs (suite)
✓ de comparer les montants entre les périodes ou par rapport aux attentes
(procédures analytiques)
✓ d'inspecter la documentation justificative (comme les factures ou les contrats de

vente)
✓ de vérifier l'existence physique des actifs comptabilisés (observation des prises

d'inventaire physique)
✓ de revoir le caractère adéquat des provisions pour perte de valeur (créances

douteuses et stocks obsolètes).

140
Les tests substantifs sont de deux sortes:
Les tests de détail: Procédures conçues pour recueillir des éléments probants
validant un montant dans les E/S. Les tests de détail sont utilisés pour obtenir des
éléments probants sur des assertions telles que celles relatives à l'existence, à
l'exactitude et à l'évaluation;
Les tests analytiques substantifs: Procédures conçues pour valider un montant des
E/S au moyen des corrélations prévisibles entre des données aussi bien financières
que non financières.

141
1.1. Les tests de détail
Exemples de tests de détail appliqués aux comptes clients
Plusieurs procédures, dont:
➢ Liste détaillée des C/c à la fin de l’exercice, afin de s’assurer de:
✓ l’exactitude arithmétique des calculs;
✓ la correspondance entre les montants de l’auxiliaire et les montants du GL;
✓ la correspondance entre l’identité des clients et les montants inscrits à l’auxiliaire;

142
L'auditeur peut aussi s’enquérir auprès des personnes en charge des C/c des cas où:
✓ des clients auraient bénéficié de conditions spéciales de vente;
✓ des ventes qui ont été autorisées sans respecter les limites de crédit;
✓ Etc…

143
➢ La confirmation des C/c
Généralités sur la procédure de la confirmation externe
Souvent utilisée pour obtenir des éléments probants concernant l'exhaustivité d'un
passif et l'existence d'un actif
Elle fournit aussi des éléments probants pour vérifier si le montant a été
comptabilisé correctement dans les documents comptables (évaluation) et dans la
période appropriée (séparation des périodes).

144
Les éléments types à l'égard desquels des procédures de confirmation externe

fournissent des éléments probants pertinents comprennent :
✓ les soldes et conditions des comptes clients;
✓ les soldes et conditions des comptes fournisseurs;
✓ les soldes de comptes bancaires et autres informations concernant les relations

avec les banques;
✓ les montants dus à des prêteurs, y compris les modalités de remboursement

pertinentes et les clauses restrictives;

145
✓ les stocks détenus par des tiers, soit en entrepôt de douane en attente de
traitement, soit en consignation;
✓ les titres de propriété déposés en garde ou en nantissement auprès d'avocats ou

d'établissements financiers;
✓ les valeurs mobilières sous la garde de tiers, ou achetées auprès de courtiers en

valeurs mobilières, mais non encore livrées à la date de clôture.

146
Pour le cycle « Produits, débiteurs et encaissements », la confirmation des C/c est

une des procédures les plus importantes
Objectifs principaux de cette procédure:
✓ Vérifier l’assertion de existence;

✓ Vérifier l’assertion de l’évaluation/imputation;
✓ Vérifier l’assertion de la séparation des périodes

147
❑L’efficacité de la procédure de confirmation des C/c
Cette procédure est plus efficacité pour la détection de certaines anomalies:
✓ Comptes non valides

✓ Comptes dont le montant est litigieux
✓ Comptes irrécouvrables
Cette procédure est:
✓ moins efficace pour la vérification de l’exhaustivité

✓ plus efficace pour la détection des surévaluations que pour la détection des
sous-évaluations.

148
❑ Le type de confirmation
✓ La confirmation expresse : Envoyée directement au client (par l’auditée), l’invitant à

confirmer ou infirmer le solde indiqué
✓ Généralement utilisée pour:
✓ les C/c dont le solde est relativement élevé
✓ les C/c dont le nombre est peu élevé
✓ les C/c à risque (possibilité d’anomalies intentionnelles)
Cette procédure est plus fiable que la confirmation tacite, mais elle est plus onéreuse.

149
✓ La confirmation tacite: consiste à demander au client contacté de répondre uniquement

dans le cas où il y aurait une divergence entre le solde indiqué dans la lettre de
confirmation et le solde indiqué dans ses propres livres
Procédure utilisée surtout dans les cas où les résultats relatifs au contrôle interne sont jugés
satisfaisants
Procédure moins onéreuse que la confirmation expresse, mais elle est moins fiable
L'auditeur peut utiliser les deux types de confirmations (expresse et tacite) dans le cadre
d’un même audit.

150
❑Les comptes à confirmer
• Lesquels?
• Combien?
Important: l'auditeur doit demeurer indépendant au niveau des C/c à

confirmer
Dans le cas des confirmations expresses, si l'auditeur ne reçoit pas de réponses, il doit
recourir à des procédures de rechanges afin de s’assurer de l’existence et de la valeur
des C/c
Quelles procédures de rechanges?

151
❑Calendrier de la procédure
✓ Cette procédure est plus efficacité si elle est effectuée à la date du bilan;
✓ La confirmation à une date intermédiaire est possible si les contrôles sont

efficaces (contrôles du cycle ventes/encaissements).

152
❑Analyse des écarts relevés
Des écarts peuvent s’expliquer par:
✓ Un paiement effectué avant la date de la confirmation, mais non enregistré dans les livres
de l’audité
✓ Non réception de la marchandise commandée par le client
✓ Marchandise retournée par le client
✓ Erreurs d’enregistrement
✓ Créance litigieuse.

153
Existe-t-il une relation entre la confirmation des C/c et les tests de procédures?
Si le solde d’ouverture des C/c est valide et les tests de procédures sur le cycle
« Produits/débiteurs/encaissements » sont satisfaisants, la probabilité que le solde
de fermeture des C/c contienne des anomalies significatives, est faible.
Quel impact sur les tests substantifs?

154
1.2. Les procédures analytiques substantives
Comparaison de montants ou de corrélations dans les E/S avec une attente précise
établie à partir des informations dégagées de la compréhension de l'entité et des
autres éléments probants

155
Exemples de procédures analytiques substantives efficaces
Montant dans les états de synthèse Corrélation et procédure
Chiffre d'affaires Application du prix de vente aux quantités expédiées
Dotations aux amortissements Application du taux d'amortissement aux soldes des

immobilisations, en tenant compte des acquisitions et des
cessions
Charges salariales Application des taux de paie au nombre d'employés
Charges liées aux commissions Application du taux de commissions aux ventes
Charges salariales à payer Application du montant de la paie quotidienne au nombre

de jours impayés comptabilisés.

156
L’utilisation des PA comme procédures substantives, est-elle toujours pertinente?
• les PA substantives ne doivent être mises en œuvre que si elles permettent le

calcul d’un résultat prévisible. L'auditeur peut s’informer auprès de l’entité
auditée de la disponibilité et de la fiabilité des informations dont il aura besoin
pour réaliser les PA
• le recours aux PA substantives est une question de jugement de l’auditeur.

157
Les conclusions à tirer des PA substantives, sont reliés à l’écart acceptable entre le
montant à auditer et le résultat obtenu via la PA. Il s’agit du montant de l'écart qui
peut être accepté par l'auditeur sans que ce dernier procède à des investigations
complémentaires (tests de détail)
Cet écart est fixé par l'auditeur en tenant compte du risque d’anomalies
significatives au niveau de l’assertion à auditer.

158
Exemple pratique d’utilisation de PA substantives
Vous faites partie de l’équipe qui audite, depuis 5 ans les E/S d’une SA qui opère dans le
secteur des cosmétiques. Cette SA emploie 75 salariés à temps plein. Le chef de mission
vous confie la tâche d’auditer la paye de cette société. En parcourant le dossier permanent
du client, vous y relevez les informations suivantes:
✓ Les audits antérieurs n’ont relevé aucune anomalie significative dans la paye
✓ Les contrôles relatifs au cycle de la paie sont satisfaisants
✓ Le taux moyen des charges sociales et fiscales est de 32 %.

159
✓ Détail de la dernière rémunération brute des 75 salariés:
• Les cadres supérieurs (5 salariés): Montant total: 200 000 Dh
• Les cadres intermédiaires (10 salariés): Montant total: 110 000 Dh
• Le personnel administratif (25 Salariés): Montant total: 150 000 Dh
• Le personnel de soutien (35 salariés): Montant total: 105 000 Dh
✓ Pour valider les soldes reliés aux frais du personnel, vous décidez de réaliser des PA
substantives;
✓ Vous avez fixé l’écart acceptable à 50 000 Dh.

160
Les PA que vous avez mis en œuvre avaient pour objectif de déterminer le montant (résultat
attendu), des salaires versés et des prélèvements qui s’y rattachent
Résultat attendu (ce que les soldes devraient être selon l’auditeur):
✓ Salaires bruts mensuels totaux : 565 000 DH
✓ Salaires bruts annuels totaux: 565 000 x 12 = 6 780 000 DH
✓ Charges salariales: 6 780 000 DH x 32% = 2 169 600 DH.

161
Résultat réel (soldes dans les livres du client)
Hypothèse 1.
✓ Salaire annuel total: 6 755 000 DH
✓ Charges sociales et fiscales: 2 161 600 DH
Conclusion:
L’écart constaté est inférieur à l’écart acceptable (50 000 DH). Les PA permettent donc de
valider les soldes des comptes salaires et charges sociales. Par conséquent, il n’est pas
nécessaire d’effectuer des tests de détail sur ces soldes.

162
Hypothèse 2.
✓ Salaire annuel total: 6 710 000 DH
✓ Charges sociales et fiscales: 2 147 200 DH
Conclusion:
L’écart constaté est supérieur à l’écart acceptable (50 000 DH). Les PA ne permettent donc
pas de valider les soldes des comptes salaires et charges sociales. Par conséquent, il est
nécessaire d’effectuer des tests de détails sur ces soldes.

163
➢ Dans quels cas l'auditeur peut-il opter pour l’utilisation des seules PA aux fins de la
validation de soldes ou d’informations dans les E/S?
✓ Dans le cas où le risque inhérent relatif à une catégorie d'opérations et le RLC relié à
l’assertion à auditer, sont fixés à un niveau faibles par l'auditeur;
✓ Dans le cas inverse, l'auditeur a tout intérêt à recourir à des tests de détail uniquement ou
à une combinaison de tests de détail et de PA substantives.

164
2.Calendrier de mise en œuvre des tests substantifs
Convient-il de mettre en œuvre les tests substantifs à la fin de l’exercice ou avant cette
période?
✓ En général, les tests substantifs sont mis en œuvre à la fin de l’exercice ou après celle-ci;
✓ Aussi, plus le risque d'anomalies significatives est élevé, plus l'auditeur voudra réaliser les
tests substantifs le plus proche possible de la fin de l’exercice ou après celle-ci.

165
3. Étendue des tests substantifs
✓ Cette étendue dépend du S2S pour les travaux, du risque d’audit et du niveau
d'assurance recherchée dans les tests
✓ Relation entre les résultats des tests de procédures et l’étendue des tests
substantifs
✓ L'auditeur peut recourir aux sondages statistiques (en unités monétaires, par
exemple) ou au sondage non statistique pour la détermination de la taille de
l’échantillon.

L’audit des cycles comptables

Exemple de l’audit du cycle
ventes / clients/encaissements

Caractéristiques du cycle Ventes / clients
◼ Transactions : nombreuses et souvent de faible valeur individuelle

◼ Volume des opérations : Nécessité de bons contrôles
◼ Evaluation : importance des jugements, notamment pour les
dépréciations des créances douteuses
◼ Charges connexes : variables selon la politique commerciale
◼ Interdépendance avec les autres cycles (stocks, trésorerie).

◼ La fraude sur encaissements
◼ Le produit n’apparait pas en comptabilité afin de permettre de détourner le

règlement : non-enregistrement de la vente, annulation de la transaction,
enregistrement d’une contrepartie anormale (charge, compte d’attente, perte sur
créance…), transfert de la créance détournée sur un autre compte client, etc.
◼ Le produit comptabilisé n’est pas fidèle à la transaction : Sous-facturation,

création de fausses remises, surfacturation
◼ La fraude sur décaissements: Remboursement fictif d’un client, surévaluation d’un

remboursement, falsification d’un avoir.

Informations recherchées lors de la prise
de connaissance
◼ La ventilation du CA par activités

◼ Le nombre et les lieux des centres d’expédition
◼ Les caractéristiques de la clientèle (administrations,
industriels, commerçants, grossistes, inter-compagnies,
particuliers)
◼ La liste des principaux clients
◼ Le nombre de comptes clients
◼ Le volume de facturation (factures, avoirs, nombre de lignes)

Difficultés comptables
◼ Séparation des exercices :
 Produits constatés d’avance
 Factures et avoirs à établir
 Produits d’abonnement (services)
◼ Evaluation des créances et des risques :

 Prestations continues à échéances successives ;
 Dépréciations des créances douteuses et litigieuses ;
 Provisions pour garantie ;
 Contrats à long terme et pertes à terminaison ;
◼ Opérations en devises :
 Conversion au taux de clôture
 Gains et pertes latents
 Couvertures de change

Objectifs du contrôle interne
◼ Le contrôle interne de la fonction « ventes- clients » doit garantir que :
 Les séparations de fonctions sont suffisantes.
 Tous les produits expédiés ou services rendus sont facturés et enregistrés

sur la bonne période
 Tous les avoirs à émettre sont comptabilisés sur la bonne période
 Toutes les ventes et avoirs (retours) sont réels.

Objectifs du contrôle interne
 Les prix pratiqués (brut, remises, ristournes…) sont dûment autorisés
 Les ventes enregistrées sont correctement évaluées.
 Des dépréciations de créances sont pratiquées dès l’apparition d’un risque de pertes
 Toutes les ventes (avoirs) enregistrées sont correctement imputées
 Les créances sont recouvrées avec célérité.

Collecte des éléments
◼ Balance auxiliaire clients

◼ Balance clients par antériorité de créances
◼ Détail des effets à recevoir
◼ Détail des comptes de régularisation (factures à établir et produits constatés
d'avance)
◼ Détail des dépréciations pour créances douteuses
◼ Détail du calcul de la provision

Procédures substantives
◼ Procédures analytiques ( Variation des soldes, marges, délai de rotation

clients, taux de provision, …..)
◼ Mise en place des confirmations directes ;
◼ Tests de détails sur :

 les enregistrements comptables ;
 l’évaluation des créances et leurs dépréciations ;
 la permanence des méthodes (contrats à L.T.) ;
 l’annexe, dont les engagements hors bilan.

Procédures d’audit
◼ Rapprochement comptabilité générale et auxiliaire

 Vérifier la concordance des soldes entre comptabilité générale
et comptabilité auxiliaire.
◼ Distinction soldes débiteurs et créditeurs
 S'assurer que le principe de non compensation des soldes débiteurs
et créditeurs est respecté.
◼ Contrôle de la fiabilité du système comptable
 S'assurer que les totalisations du journal des ventes et de la balance
clients sont exactes et que la centralisation en comptabilité générale
est correcte.

Confirmation directe
◼ Les objectifs des demandes de confirmation peuvent être de

deux ordres :
 Contrôler l'existence d'un solde ou d'une information ;
 Vérifier la qualité du fonctionnement des procédures.
◼ Selon que l'un ou l'autre de ces objectifs est privilégié, la
date retenue pour la confirmation pourra être différente ;
◼ Faire le suivi des réponses de confirmation et effectuer les
contrôles de substitution appropriés (encaissement des créances
ou vérification des pièces justificatives) pour les clients n'ayant
pas répondu.

Tests de détail sur les soldes clients
◼ Analyser par sondages et contrôler les soldes clients

avec les encaissements reçus après la clôture ou avec
les pièces justificatives (bon de commande, bon
d'expédition, facture).
◼ S'assurer que les soldes créditeurs clients sont justifiés à la
clôture et qu'ils correspondent à un dette normale.
◼ Vérifier que les créances exprimées en devises ont été
correctement évaluées au taux de clôture de l'exercice.

Tests de détail sur les soldes clients
◼ Vérifier par sondage :

 la justification des factures à établir ;
 que les dernières factures de l'exercice ont bien fait l'objet
d'un bon de livraison et d'une sortie de stocks sur l'exercice ;
 que les premières factures clients de l'exercice suivant

correspondent à des sorties de stocks postérieures à la date
d'arrêté des comptes.
 les avoirs émis après la clôture et s'assurer que les avoirs

concernant l'exercice contrôlé ont bien fait l'objet de
provisions.

180
C. Les techniques de sondage en audit
a. Généralités sur les méthodes de sondage en audit
b. Méthode de sondage appliquée aux tests de procédures
c. Méthode de sondage appliquée aux tests substantifs.

181
a. Généralités sur les méthodes de sondage en audit
Le but des sondages en audit est de pouvoir tirer des conclusions relativement à
une population donnée, à partir des résultats obtenus à partir d’un échantillon
Les techniques de sondage sont appliquées à la fois dans le cadre des tests de
procédures et des tests de détail.

182
❑ L’échantillon
Pour pouvoir tirer des conclusions valides sur une population à partir d’un
échantillon, il importe que celui-ci soit représentatif
Un échantillon peut être considéré comme représentatif de la

population dont il est issu, si les caractéristiques des éléments qui le
composent, sont similaires à ceux composant cette population.

183
❑ La population
Totalité des données ou documents, à partir desquels des conclusions seront tirées. Il
est important de la définir à l’avance et avec tout le soin nécessaire. L’atteinte de
l’objectif d’audit en dépend
La définition de la population exige donc :
✓ la précision de la période sur laquelle portera le sondage
✓ la définition de l’unité de sondage
✓ une assurance quant au caractère complet de la population.

184
❑ Les risques reliés aux sondages en audit
Deux types de risques:
✓ Le Risque Lié au Sondage (RLS): risque que les conclusions tirées d’un
échantillon soient différentes de celles auxquelles l’auditeur serait parvenus,
s’il avait appliqué la ou les procédure (s) d’audit à l’ensemble de la population;
✓ Le Risque Hors Sondage (RHS): risque que l’auditeur tire des conclusions
erronées de son sondage, en raison d’une mauvaise interprétation des
résultats ou de l’application d’une procédure d’audit inadéquate.

185
❑ Les sondages statistiques et les sondages non statistiques
✓ En audit, les deux méthodes de sélection sont acceptées
✓ La décision d'utiliser l’une ou l’autre des deux méthodes relève du jugement

professionnel de l’auditeur.

186
➢Le sondage statistique
✓ Les éléments de l’échantillon sont sélectionnés au hasard (sélection aléatoire).

Chaque élément (physique ou monétaire) de la population a une chance égale
d’être prélevé;
✓ Le prélèvement des unités de l’échantillon est aléatoire, par le biais des tables
statistiques des nombres ou via un générateur de nombres.
Exemple

187
Sondage statistique (suite)
✓ La sélection systématique des unités d’échantillonnage (méthode du « PAS »). Ex.

Population de 600 factures. La taille de l’échantillon est par exemple de 30
factures. Le PAS est égal à: (600/30) = 20. On choisit au hasard un point de
départ, (entre 0 et 19, par exemple 6). La première facture à vérifier est la facture #
6, la suivante # 26 (6 + 20), ainsi de suite jusqu’à l’atteinte du nombre 30;
✓ La stratification: découpage de la population en strates ayant des similarités

communes (ex: par localités, par établissements, par types de fournisseurs,
montants des créances; âge des clients, etc.).

188
➢ Sondage non statistique (discrétionnaire)
Le critère de sélection est moins rigide. Si la sélection se fait sans parti pris, elle
n’est pas faite nécessairement au hasard
La taille de l’échantillon, la méthode de sélection des unités et l’interprétation des

résultats s’appuient sur le jugement de l’auditeur
Dans un sondage non statistique, il y a risque d’un sous-audit ou d’un sur-audit.

189
Les étapes du sondage (statistique ou non statistique)

Planification du sondage
✓ Détermination des objectifs du sondage
✓ Définition de la population
✓ Définition des paramètres du sondage (niveau de confiance recherchée dans le
sondage)
✓ Détermination de la taille de l’échantillon
Sélection de l’échantillon
Mise en œuvre des procédures d’audit
Évaluation des résultats

✓ Extrapolation des résultats au reste de la population
✓ Analyse des anomalies trouvées
✓ Conclusion.

190
b. Le sondage statistique appliqué aux tests de procédures (contrôle des

opérations)
Le sondage d'attributs physique ou test de dépistage, est souvent utilisé pour tester
l'efficacité du fonctionnement des contrôles internes déjà évalués comme étant
hautement fiables dans le cadre de l'évaluation de la conception et de la mise en
œuvre des contrôles.

191
La méthode des sondages d’attributs physiques
Pour évaluer l’efficacité des procédures de contrôle, l’auditeur peut s’appuyer sur la méthode
de sondage des attributs où ces derniers sont des unités physiques
Exemple: Dans une population constituée de 2000 bons de commande, qui a une valeur de
2 500 000 DH, l’auditeur s’intéresse à la question de l’autorisation de crédit (contrôle interne
relatif à l’objectif de l’autorisation). Il a donc pour objectif de tester l’efficacité de ce contrôle,
en déterminant un taux de dérogation à ce contrôle
Dans ce type de sondage, nous avons:
✓ L’unité physique (unité de sondage) sur laquelle porte l’examen: le bon de commande
✓ l’attribut: autorisation de crédit.

192
▪ Planification du sondage d’attributs physiques
✓ Définition des objectifs du sondage, précision des attributs et des conditions de dérogation
✓ Définition de la population
✓ Définition de l’unité d’échantillon
✓ Précision du TDA (Taux de Dérogation Acceptable)
✓ Précision du RTCE (Risque Tolérable de Confiance Exagérée dans le contrôle interne)
✓ Estimation du TDPP (Taux de Dérogation Prévu pour la Population)
✓ Définition de la taille de l’échantillon.

193
❑ Définition des objectifs du sondage, précision des attributs et des conditions de

dérogation
✓ Pour chaque cycle d’opérations, l’auditeur précise:
• les objectifs du test

• les attributs
• et les conditions de dérogation
✓ L’auditeur doit déterminer les caractéristiques qui lui permettront de tirer la

conclusion que le contrôle interne examiné fonctionne comme prévu.

194
❑ Définition de la population
La population doit être bien définie, car une mauvaise définition de la population remet en
cause la généralisation des résultats tirés de l’échantillon
Impact de la taille de la population sur la taille de l’échantillon?
Généralement, la taille de l’échantillon augmente avec la taille de la population. Cependant, la

variation de la taille de l’échantillon ne devient importante que si la population
contient moins de 500 éléments
En audit, les populations sondées sont généralement importantes (plus de 500 éléments). La
variation de la taille de l’échantillon serait donc minime
❑ Définition de l’unité d’échantillon

195
❑ Précision du TDA (Taux de Dérogation Acceptable)
✓ La précision de ce taux rend compte de l’idée de l’existence probable de quelques

dérogations dans le système, et ce, même si les contrôles fonctionnent correctement
✓ Le TDA est le taux maximum de dérogation, par rapport aux méthodes et procédures
prescrites, que l’auditeur est prêt à accepter sans modifier le niveau du RLC qu’il avait
planifié (RLC préliminaire)
✓ Le niveau du TDA, est fixé par l’auditeur en se basant sur son jugement professionnel et
peut avoir différents niveaux pour différents attributs
Dans le sondage des attributs basé sur les unités physiques, le taux de dérogation est un
pourcentage du nombre total des observations.

196
Niveau approprié du TDA: L’AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) propose les
valeurs suivantes pour le TDA:
Confiance recherchée dans le sondage Niveau du TDA recommandé
Elevée de 2 à 7 % (niveau du TDA faible)
Modérée de 6 à 12 % (niveau du TDA modéré)
Faible de 11 à 20 % (niveau du TDA élevé)

197
❑Précision du RTCE (Risque Tolérable de Confiance Exagérée dans le contrôle

interne)
En raison du recours à l’échantillonnage aléatoire, il existe toujours un risque lié au

sondage, qui se traduit par le risque que l’auditeur tire des conclusions inexactes à
partir des résultats obtenus de l’échantillon (erreur Bêta).

198
Le RTCE est donc le niveau de risque que l’auditeur est prêt à assumer lorsqu’il
conclut qu’une procédure de contrôle est efficacité, alors que dans les faits, elle ne
l’est pas
Exemples de directives quant au niveau du RTCE:
✓ Niveau élevé: 20%

✓ Niveau moyen : 10%
✓ Niveau faible : 5%.

199
❑Estimation TDPP (Taux de Dérogation Prévu pour la Population)
Il s’agit du taux de dérogation à un contrôle donné, que l’auditeur pense exister dans la population
✓ Il s’agit de l’estimation par l’auditeur, de la fréquence des erreurs dans la population à laquelle il
s’attend
Le TDPP est fixé par l'auditeur:
✓ soit en se basant sur les résultats de l’audit de l’année passée
✓ soit à partir d’un petit échantillon de l’exercice en cours.

200
❑Définition de la taille de l’échantillon
La taille de l’échantillon est déterminée sur la base du TDA, du RTCE et du TDPP et

en s ’appuyant sur les tables statistiques
Exemple:
L’auditeur souhaite examiner l’efficacité des contrôles portant sur

l’autorisation du crédit de vente. Pour ce faire, il décide de prélever un échantillon
de BC pour y vérifier la trace de cette approbation:

201
Paramètres du sondage:
• Population (BC): 3 500 BC

• TDA: 6%
• RTCE: 5%
• TDPP: 2%
Selon les tables statistiques, l’échantillon initial serait de 127 BC
❑ Sélection de l’échantillon. Selon différentes méthodes, par exemple celle du générateur des
nombres aléatoires
❑ Mise en œuvre des procédures d’audit: Examen des éléments sélectionnés pour vérifier si
le contrôle est respecté (inspection de document).

202
❑ Résultats obtenus: Nombre de dérogations trouvées: 2
❑ Évaluation des résultats obtenus
✓ TDE (Taux de dérogation dans l’échantillon)
Dans le sondage des attributs, le taux de dérogation de l’échantillon (TDE) peut être défini
comme le quotient du nombre de dérogations trouvées dans l’échantillon divisé par la taille
de l’échantillon
Nombre de dérogations relevées dans l’échantillon

Taille de l’échantillon

203
Dans notre exemple: TDE = 2 dérogations = 1,6%

125
Peut-on en conclure que le taux de dérogation dans la population est égal au TDE?
Non. D’où la nécessité de déterminer le TDSC
✓ Le TDSC (Taux de Dérogation Supérieur Calculé)
Le TDSC correspond au taux de dérogation le plus élevé qui puisse exister, dans le
pire des cas, dans une population, étant donné le niveau du RTCE
Pour conclure que, à un degré de confiance donné, le taux réel de dérogation de la

population n’excède pas le taux acceptable de dérogation (TDA), il faut déterminer le taux de
dérogation supérieur calculé (TDSC).

204
Comment calculer le TDSC? Utilisation des tables statistiques
✓ Table pour niveau du RTCE

✓ Nombre de dérogations trouvées dans l’échantillon
✓ Taille réelle de l’échantillon
Ex.
• RTCE = 5%
• TDA = 6%
• Nombre de dérogations trouvées = 2
• Taille réelle de l’échantillon = 125 (échantillon initial:127)
TDSC = ?
Le TDSC obtenu nous permet de dire qu’il y a un risque de 5% (RTCE) que le taux réel de
dérogations dans la population, soit supérieur à ?

205
Quelle conclusion au sujet de la population à partir des résultats de

l’échantillon et du TDSC?
❑ Si le TDSC est inférieur ou égal au TDA: l’auditeur accepte la population. Le contrôle testé
fonctionne efficacement
❑ Si le TDSC est supérieur au TDA:
✓ Revoir le niveau du RLC préliminaire
✓ Augmenter la taille de l’échantillon
✓ Écrire une lettre à la direction au sujet de la ou des lacunes relevé (es).

206
c. Sondage statistique appliqué aux tests substantifs
Le sondage en unités monétaires
Méthode la plus utilisée pour réaliser des tests détaillés

207
❑ La population
Préalablement à la sélection de l’échantillon, l’auditeur procède à la stratification de

la population afin de faire la distinction entre:
✓ Les éléments de valeurs importantes
✓ Les éléments clés
✓ Les éléments représentatifs.

208
Les éléments de valeurs importantes
Il s’agit des opérations et de soldes égalant ou dépassant un montant donné. Ce montant

correspond souvent à l'intervalle d'échantillonnage établi pour la réalisation du test
Les éléments clés
Il s’agit des éléments de la population qui, de par leurs caractéristiques, seraient

susceptibles de comporter des anomalies, comparativement aux autres éléments de la
population. exemple: c/c âgés
Les éléments de valeur importante et les éléments clés sont isolés du reste de la
population pour être testés séparément.

209
Les éléments représentatifs
Il s’agit des éléments restants de la population (population moins les éléments de valeur
importante et les éléments clés).

210
❑ L’échantillon
La fixation de la taille de l'échantillon exige la détermination:
1. de l’anomalie acceptable
2. du niveau de confiance recherchée
3. du facteur de confiance
4. de l’intervalle d’échantillonnage.

211
1. L’anomalie acceptable:
Il s’agit du S2S pour les travaux fixé par l'auditeur. Le niveau de l’anomalie acceptable est aussi
désigné par le terme « précision »
2. Le niveau de confiance
Il s’agit de la confiance recherchée dans le test. Elle correspond à l’inverse du RND. Ce niveau de
confiance pourrait être basé également sur l’efficacité des contrôles
3. Le facteur de confiance
ce facteur est déterminé par le biais du tableau des niveaux de confiance
4. L’intervalle d’échantillonnage
Est calculé comme suit : S2S ÷ facteur de confiance.

212
Détermination de la taille de l'échantillon

Taille de l'échantillon =
(population restante ÷ S2S pour les travaux) x facteur de confiance
Exemple:
- la taille de la population restante de c/c (après exclusion des éléments de valeur importante et
des éléments clés): 450 000 Dh;
- S2S pour les travaux (anomalie acceptable): 30 000 Dh
- niveau de confiance recherchée dans le test: 80%
- facteur de confiance exigé: 1,6 (cf. tableau ci-après).

213
Niveaux de confiance et facteurs de confiance connexes

(tableau partiel)
Niveau de confiance recherchée Facteur de confiance

50 % 0,7
55 % 0,8
60 % 0,9
65 % 1,1
70 % 1,2
75 % 1,4
80 % 1,6
85 % 1,9
90 % 2,3
95 % 3,0
98 % 3,7
99 % 4,6
214
Taille de l'échantillon =
(population restante ÷ S2S pour les travaux) x facteur de confiance
(450 000 Dh ÷ 30 000 Dh) x 1,6 = 24 comptes clients
L’intervalle d'échantillonnage se calcule comme suit :
S2S pour les travaux (30 000 Dh) ÷ facteur de confiance (1,6) = 18 750 dh.

215
Méthodes de sélection d'un échantillon
Deux méthodes possibles pour la sélection de l’échantillon : l’une est basée sur l’unité
monétaire (le dirham), l’autre, sur l’unité physique
Dans le premier cas, on parle de sélection sur la base de la valeur. Dans le second cas,
de sélection neutre.

216
1. sélection sur la base de la valeur
Selon cette méthode, la probabilité qu'un élément (par exemple, un c/c) soit prélevé aux
fins du test, est proportionnelle à la valeur monétaire de cet élément
Un solde ou une opération de 12 000 Dh a trois fois plus de chance d’être sélectionné (e)
qu’un solde ou une opération de 4 000 Dh.

217
Sélection sur la base de la valeur (suite)
Étapes à suivre
- enlever de la population les éléments de valeur importante et les éléments clés;
- déterminer l'intervalle d'échantillonnage;
- choisir, au hasard, le premier élément, dont le solde se situe entre 1 Dh et

l’intervalle de l’échantillonnage. A ce premier élément, on ajoutera l’intervalle
d’échantillonnage pour sélectionner le 2ème élément et ainsi de suite jusqu’à
l’atteinte de la taille de l’échantillon voulue.

218
Dans notre exemple, l'intervalle d'échantillonnage est de 18 750 Dh.
Ainsi, si le premier élément prélevé de façon aléatoire était par, exemple, de 1 200 Dh,
l'élément suivant serait compris dans une opération ou un solde contenant la valeur
cumulative de 19 950 Dh (18 750Dh + 1 200 Dh). Le troisième élément serait une
opération ou un solde contenant la valeur cumulative de 38 700Dh (18 750Dh + 19
950Dh), et ainsi de suite jusqu'à ce que les 24 éléments soient prélevés.

219
Sélection sur la base de la valeur (suite)
Extrapolation des anomalies: démarche à suivre
1. identifier les anomalies;
2. calculer la valeur de chacune des anomalies en pourcentage de chaque élément;
3. multiplier les anomalies en pourcentage par l'intervalle d'échantillonnage pour

chaque élément afin de calculer les anomalies extrapolées;
4. additionner les anomalies extrapolées pour toutes les anomalies détectées dans le
cadre du test afin de déterminer l‘anomalie totale extrapolée
5. ajouter les anomalies relevées dans les éléments de valeur importante et les
éléments clés qui ont préalablement été retirés de l'échantillon.

220
Exemple:
Population des comptes clients: 410 comptes
Solde de la population des C/c: 450 000 Dh
Échantillon: 24 C/c
Intervalle d'échantillonnage: 18 750Dh
Résultat du sondage: Le sondage a révélé l’existence des 4 anomalies indiquées ci-dessous:
Montant Montant Anomalie Pourcentage Intervalle Anomalie

comptabilisé audité relevée de l’anomalie d’échantillonnage extrapolée
600DH 550 DH 50 DH 8% 18 750 DH 1 500 DH
250 DH 500 DH 250 DH 100% 18 750 DH 18 750 DH
720 DH 800 DH 80 DH 11% 18 750 DH 2 063 DH
350 DH 420 DH 70 DH 20% 18 750 DH 3 750 DH
Anomalie extrapolée (AP) 26 063 DH

221
2. sélection neutre
La sélection est basée sur les unités physiques (ex. numéro de comptes clients, factures, bons de
commande, etc.), abstraction faite de la valeur monétaire de l’élément
Avec cette méthode, une facture ou un solde de compte client de 10 Dh, par exemple, a autant de
chance d’être sélectionnée qu’une facture ou un solde de compte client de 200 000 Dh
Cette méthode convient dans les cas où la population est composée d’éléments dont la fourchette
des valeurs est étroite (par exemple, produits d’abonnement à recevoir pour une entreprise de
fourniture d’électricité, d’internet ou de téléphonie, etc).

222
sélection neutre (suite)
Sélection de l'échantillon
La technique de sélection d'un échantillon neutre s’apparente à la technique du prélèvement à

intervalle fixe
Exemple:
Dans notre exemple précédent, la taille de l’échantillon calculée était de 24 C/c; l'intervalle
d'échantillonnage était de 18 750Dh. Si la population des C/c est composée de 410 soldes,
l'auditeur prélèverait une unité, tous les 17 éléments, c.-à-d.: 410/24. Le premier élément pourrait
être sélectionné au hasard, dans une fourchette comprise entre 1 et 17.

223
Sélection neutre (suite)

Extrapolation des anomalies
Étapes à suivre
1. identifier les anomalies
2. calculer la valeur totale monétaire de toutes les anomalies relevées dans

l'échantillon;
3. calculer la valeur totale des anomalies divisée par le nombre total d'éléments de
l'échantillon, afin de déterminer l'anomalie moyenne pour chaque élément de
l'échantillon;
4. multiplier cette anomalie moyenne par le nombre d'éléments de la population

(compte non tenu des anomalies relevées dans les éléments de valeur importante
et les éléments clés). Le résultat sera l'anomalie extrapolée pour la population.
224
Exemple:
- Population des c/c: 410
- Échantillon: 24 comptes
- Anomalies relevées:
Valeur comptabilisée Valeur auditée Anomalie relevée
14 400 DH 14 004 DH 396 DH
15 980 DH 15 900 DH 80 DH
2 100 DH 1 200 DH 900 DH
895 DH 985 DH 90 DH
Total des anomalies relevées 1 466 DH

225
Résumé de l’analyse:
✓ Total des anomalies: 1 466 DH
✓ Anomalie moyenne: 1 466 DH/24 (échantillon): 61 DH
✓ Anomalie extrapolée: 61 DH x 410 (population): 25 000 DH.
Sur la base des anomalies trouvées dans l’échantillon (24 C/C), il est probable qu’il existe
25 000 Dh d’anomalie dans la population des 410 C/c.

226
Partie IV
L’achèvement de la mission d’audit

227
C. Évaluation globale des éléments probants et des anomalies détectées dans

l’expression d’une opinion
E. Communications avec les responsables de la gouvernance et communication

des déficiences de contrôle
G. Documentation.



C. Évaluation globale des éléments probants et des anomalies détectées dans l’expression d’une
opinion
E. Communications avec les responsables de la gouvernance et communication des déficiences de
contrôle
G. Documentation.
229
a. Confirmations d’avocats: l’objectif étant de déceler les éventualités (litiges,

réclamations, etc.)
L’objectif de l’auditeur est de s’assurer:
✓ que le client rend compte correctement de ces éventualités
✓ que le client a évalué adéquatement les coûts reliés à ces éventualités
La lettre de confirmation doit porter la date du rapport d’audit, dans la mesure où la

responsabilité de l’auditeur s’étend jusqu’à la date du rapport en ce qui concerne les
événements postérieurs à la date bilan.

230
b. Déclarations écrites de la direction
L'auditeur doit demander à la direction de lui remettre une déclaration écrite

affirmant :
a. qu'elle lui a fourni toutes les informations pertinentes et tous les accès
convenus dans les termes et conditions de la mission d'audit;
b. que toutes les opérations ont été comptabilisées et sont reflétées dans les
états de synthèse.

231
Si la direction ne fournit pas les déclarations exigées, ou si l'auditeur conclut que le

doute concernant l'intégrité de la direction est suffisamment important pour estimer
que les déclarations écrites ne sont pas fiables, il doit formuler une impossibilité
d'exprimer une opinion sur les états de synthèse
D’autres déclarations écrites de la direction peuvent être nécessaires. Ex. cas de

fraude, continuité d’exploitation, estimations importantes, parties liées,…

232
B. Événements postérieurs à la date de clôture
Les «événements postérieurs» s'entendent :
❑des événements survenant entre la date de clôture et la date du rapport de

l’auditeur;
❑des faits dont l'auditeur prend connaissance après la date de son rapport.

233
Mise en contexte
Date du rapport Date de publication

Date de clôture
d’audit des E/S

234
Quelques précisions:
✓ Date de clôture: date de la fin de la période la plus récente couverte par les E/S;
✓ Date d'approbation des E/S: date à laquelle la préparation de tous les états compris dans
le jeu d‘E/S, y compris les notes annexes, est achevée et à laquelle les personnes
habilitées à le faire déclarent qu'elles en assument la responsabilité;
✓ Date du rapport de l’auditeur: date que porte le rapport de l’auditeur sur les E/S;
✓ Date de publication des E/S: date à laquelle le rapport de l’auditeur et les E/S audités sont
mis à la disposition des tiers.

235
Quelques exemples d’événements pouvant survenir après la date de clôture:
✓ nouveaux engagements, nouveaux emprunts ou nouvelles garanties;
✓ ventes ou acquisitions d'actifs qui sont survenues ou qui sont prévues;
✓ augmentation des capitaux propres;
✓ un accord de fusion ou de liquidation a été conclu ou est prévu;
✓ expropriation ou destruction d'actifs (p. ex., en raison d'un incendie ou d'une inondation,
etc. );

236
✓ procès, litiges et éventualités;
✓ Événements ayant eu lieu ou susceptible d’avoir lieu, qui feraient douter de la validité de
l'hypothèse de la continuité de l'exploitation;
✓ événements pertinents par rapport à l'évaluation des estimations ou des provisions

comprises dans les E/S;
✓ Etc.

237
L’objectif de l’auditeur est de:
✓ S’assurer que les événements ayant eu lieu entre la date de clôture et la date de son
rapport ont fait l'objet d'un traitement approprié dans les E/S (ajustement des E/S ou
information par voie de notes);
✓ de répondre de façon appropriée aux faits dont il a pris connaissance après la date de son
rapport et qui, s'ils avaient été connus de lui à la date de son rapport, auraient pu le
conduire à modifier celui-ci.

238
Deux types d’événements postérieurs:
❑Les événements de type 1: Il s’agit d’événements dont la source remonte à une

date antérieure à la date de clôture. Exemple:
✓ faillite d’un client important dont la détérioration de la situation financière avait

commencé avant la date de clôture;
✓ un litige qui a été réglé pour un montant différent de celui qui a été prévu dans les
E/F (montant de la provision au passif)
Pour ce type d’événements, les E/S sont modifiés pour en tenir compte.

239
❑Les événements de type 2: Il s’agit d’événements ayant pris naissance après la

date de clôture
Ce type d’événements ne nécessite pas d’ajustement monétaire des E/S, mais

l'auditeur peut exiger sa divulgation dans l’ETIC
Exemples
✓ perte d’une créance auprès d’un client suite à un incendie (la source de
l’événement se situe après la date de clôture);
✓ règlement d’un litige ayant pris naissance après la date de clôture,
✓ émission d’obligations ou de capital-actions,
✓ …..

240
Impact des événements postérieurs sur le rapport d’audit
❑ Événements survenus entre la date de clôture et la date du rapport
L'auditeur a la responsabilité de s’assurer que les E/S sont fidèles (ajustement des
E/F ou information par voies de notes).

241
❑Faits découverts par l'auditeur après la date du rapport mais avant la

publication des E/S
L'auditeur doit s'entretenir avec la direction pour déterminer si les E/S doivent être modifiés
ou non (événement de type 1 ou de type 2)
Si les E/S doivent être modifiés, l'auditeur doit:
▪ comprendre comment la direction entend résoudre la question dans les E/S;

▪ mettre en oeuvre les procédures d'audit complémentaires nécessaires dans les
circonstances afin de s’assurer de l’adéquation du traitement;
▪ délivrer un nouveau rapport sur les E/S modifiés . Il pourrait également y avoir ajout
d'une deuxième date dans le rapport, valant uniquement pour la modification.

242
Dans le cas les E/S doivent être modifiés, mais que la direction refuse de le faire:
✓ Si le rapport n’a pas encore été délivré: l'auditeur doit exprimer une opinion modifiée;
✓ Si le rapport a déjà été délivré: avertir la direction (et les responsables de la

gouvernance) de ne pas procéder à la publication des E/S avant d'y avoir apporté les
modifications nécessaires;
✓ Si les E/S sont publiés malgré l'avertissement de l’auditeur : prendre les mesures
appropriées (après consultation des conseillers juridiques) pour tenter de prévenir les
tiers.

243
❑Faits dont l'auditeur prend connaissance après la date de publication des E/S
L'auditeur doit s'entretenir de la question avec la direction et avec les responsables de la

gouvernance et déterminer si les E/S doivent être modifiés
Si les E/S doivent être modifiés et que la direction effectue la ou les modification (s)
nécessaire (s), l'auditeur doit:
• Réaliser des procédures d’audit relatives aux événements postérieurs jusqu'à la date
du nouveau rapport ;
• S’assurer que la direction a bien informé les tiers, ayant reçu les E/S publiés
antérieurement et le rapport d’audit sur ces états, de la situation;
• délivrer un nouveau rapport sur les E/S modifiés.

244
Si la direction ne prend pas les dispositions nécessaires pour s'assurer que toutes les
personnes ayant reçu les E/S publiés antérieurement sont informées de la situation :
▪ aviser la direction que l'auditeur prendra des mesures appropriées visant à prévenir
les tiers;
▪ Si, après avoir été ainsi informés, la direction ou les responsables de la gouvernance
ne prennent pas les dispositions nécessaires, l'auditeur, après consultation des
conseillers juridiques, tentera de prévenir les tiers.

245
C. Évaluation globale des éléments probants et des anomalies détectées dans

l’expression d’une opinion
À la dernière phase de la mission d’audit, l'auditeur :
1.Évaluer l’incidence des anomalies relevées et probables sur les E/S et discuter
avec la direction des anomalies à corriger;
2.Passer en revue toutes les feuilles de travail et soumettre le travail d’audit au

contrôle de qualité.

246
1. Évaluer l’incidence des anomalies relevées et probables sur les E/F et

discuter avec la direction des anomalies à corriger
NB. Cette évaluation a été abordée dans les

diapos précédentes (cf. S2S).

247
2. Passer en revue toutes les feuilles de travail et soumettre le travail d’audit au

contrôle de qualité
Suite à la mise en œuvre des procédures d'audit prévues, l'auditeur procède à

une évaluation de leurs résultats et notamment:
✓ Revue de la documentation de l'audit,

✓ Revue des entretiens avec l'équipe de mission et tout changement apporté aux
plans de mission.

248
Revue de contrôle qualité de la mission (RCQM)
Lorsque les politiques du cabinet exigent la tenue d'une RCQM, l'associé responsable de la
mission doit:
✓ veiller à ce qu'un responsable du contrôle qualité de la mission possédant les

compétences voulues soit nommé;
✓ s'entretenir avec le responsable du contrôle qualité de la mission des questions

importantes relevées au cours de la mission d'audit;
✓ s'assurer que la date du rapport n'est pas antérieure à l'achèvement de la revue de

contrôle qualité de la mission.

249
D. Les procédures analytiques de conclusion
L'auditeur doit concevoir et mettre en œuvre, vers la fin de son audit, des
procédures analytiques qui l'aideront à parvenir à une conclusion générale sur la
cohérence des états de synthèse avec sa compréhension de l'entité
À la fin de l’audit, l'auditeur dispose de comptes de clôtures, ce qui lui permet de

pouvoir mener des analyses et des comparaisons plus efficaces et susceptibles de
révéler des anomalies probables dans les E/S.

250
Concrètement, les procédures analytiques de conclusion permettent à l’auditeur:
✓ d’identifier l'existence d'un risque d'anomalies significatives non détectées jusqu'alors;
✓ de valider les conclusions dégagées lors de l'audit de composantes ou d'éléments

particuliers des E/S;
✓ de dégager une conclusion générale quant au caractère raisonnable des E/S.

251
E. Communications avec les responsables de la gouvernance et

communication des déficiences de contrôle
L'auditeur communique ses constatations aux responsables de la gouvernance et leur

soumet son rapport, avant sa publication
Deux constatations importantes à communiquer:
✓ Les constatations relatives au travail d’audit

✓ Les constatations relatives aux lacunes du contrôle interne.

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Audit I.

Les fondamentaux de l’audit

Professeur : El Bekkali Abdelhaq, Ph.D,

A. Partie I. Introduction à l’audit et aux autres missions de certification

B. Partie II. La planification de la mission d’audit: Phase de l’’appréciation des

C. Partie III. La réalisation de la mission d’audit: Phase de la réponse de

A.El bekkali-Audit I-H20

Introduction à l’audit et aux autres missions

A. Définitions et principaux types d’audit

A.El bekkali-Audit I-H20

Conseil National de l’Ordre des Experts Comptables du Maroc

A.El bekkali-Audit I-H20

« L’audit vise à réunir et à évaluer les éléments probants relatifs à

A.El bekkali-Audit I-H20

L’auditeur a pour objectif général:

A.El bekkali-Audit I-H20

Nature d’une mission de commissariat aux comptes

La mission générale de commissariat aux comptes comporte :

✓ une mission d’audit conduisant à la certification ;

✓ des missions de vérifications spécifiques

A.El bekkali-Audit I-H20

Nature d’une mission de commissariat aux comptes (suite)

✓ L’audit des E/S est obligatoire:

• Pour les sociétés par actions (SA, SCA)

A.El bekkali-Audit I-H20

Mission d’examen limité

✓ permettre à l’auditeur de conclure, sur la base de certaines procédures, qu'aucun

✓ L'examen limité met en œuvre des investigations et des procédures analytiques

A.El bekkali-Audit I-H20

Les raison d’être de l’audit des états de synthèse

A.El bekkali-Audit I-H20

Le particularisme du contrat d’audit des états de synthèse

Utilisateurs des E/S (public)

L’audité (le client) L'auditeur

A.El bekkali-Audit I-H20

B. Les dimensions économiques de l’audit des états financiers

Coûts reliés à l’expression d’une opinion: le cadre décisionnel

Deux scénarios possibles:

Le CAC peut émettre l’une ou l’autre des deux opinions suivantes:

✓ une opinion non modifiée (sans réserve)

Coût de cette erreur:

✓ Poursuite en dommage et intérêts par le client

✓ Travail supplémentaire non rétribué

✓ + Les coûts des sondages.

A.El bekkali-Audit I-H20

Coût de cette erreur:

✓ + Les coûts des sondages.

A.El bekkali-Audit I-H20

C. Introduction au rapport de l’auditeur

Quatre types d’opinion possibles:

1. Une opinion non modifiée (sans réserve)

A.El bekkali-Audit I-H20

1. Opinion non modifiée (sans réserve)

A.El bekkali-Audit I-H20

2. Opinion modifiée (avec réserve)

On exprime également une opinion avec réserve lorsqu’on a constaté une ou

A.El bekkali-Audit I-H20

4. Récusation (refus de certification ou dénis d’opinion)

A.El bekkali-Audit I-H20

Types d'opinion Conclusions de l'auditeur

• Opinion défavorable Le CAC n'est pas en mesure d'obtenir des éléments

A.El bekkali-Audit I-H20

D. La réglementation du commissariat aux comptes