THEME II – L’AFFECTATION DES BENEFICES DANS LES SOCIETES

COMMERCIALES.

Le contrat de société est institué en vue de répartir le bénéfice qui pourrait en résulter. Par rapport
aux opérations de constitution étudiées au chapitre précédent, l’affectation des bénéfices présente un
caractère presque annuel de sorte que cet exercice tend à s’assimiler à une « opération courante » ou
ordinaire au sens du législateur du droit comptable OHADA.

Du point de vue de la technique comptable, l’affectation des bénéfices passe nécessairement par une
démarche arithmétique voire mathématique qui doit scrupuleusement respecter la hiérarchie des textes.
Ceci revient à dire que les dispositions relevant des traités seront les premières à être mises en œuvre ;
viendront ensuite les dispositions relevant de la constitution, puis éventuellement celles relevant des statuts
et/ou du procès-verbal de l’assemblée générale ordinaire ayant statué sur ce thème.

Une approche pédagogique adéquate consiste à fonder la présentation sur la forme juridique des
sociétés ; cette approche purement subjective, est celle retenue dans ce chapitre. En particulier, les sociétés
de capitaux (1) seront opposées aux sociétés de personnes (1), la SARL étant censée appartenir à la première
catégorie.

I- L’AFFECTATION DES BENEFICES DANS LES SOCIETES DE CAPITAUX

Sont assimilées ici aux sociétés de capitaux les Sociétés Anonymes (SA) et les Société à
Responsabilité Limitée (SARL).

En général, les clauses de la répartition des bénéfices dans ce type de société dépendent des statuts et
dans certains cas, des décisions des assemblées générales. La politique de distribution des dividendes
quant à elle dépend des objectifs de l’entreprise en matière de financement.

A- Considérations préliminaires

A.1- Définition du bénéfice à affecter

Le bénéfice à affecter dépend étroitement des dispositions fiscales en vigueur. En effet, le droit fiscal
repose sur un référentiel qui n’est pas toujours en conformité avec le référentiel du droit comptable : le
résultat comptable avant impôt n’est donc pas nécessairement celui attendu par l’actionnaire universel
qu’est la puissance publique.

Pour cette raison, le résultat comptable doit subir de nombreux retraitements extra-comptables
consistant généralement en la réintégration de certaines charges ou en un retraitement de certains
produits. Ces opérations conduisent à un résultat fiscal généralement différent du résultat comptable et qui
servira de base à l’impôt (ou si l’on préfère aux dividendes de l’état). On en conclut que l’état est
assimilable à un actionnaire privilégié, percevant son dividende avant tout autre actionnaire, sur une base
propre et à son propre taux, dans toutes les sociétés.

Si dans ces conditions on désigne par :

- BF : le bénéfice fiscal
- T : le taux d’imposition
- BC : le bénéfice comptable

Alors on a :

IS = BF x t (si IS > 1.1% Chiffre d’Affaires)

ou
IS = % Chiffre d’Affaires

(IS étant l’Impôt sur les Sociétés).

Puis
BNC = BC – IS

Lorsqu’il présente un solde positif en l’absence de réserves antérieures, le bénéfice net comptable
(BNC) devient le bénéfice à affecter.

A.2 - Les affectations possibles du bénéfice.

a- la mise en réserve

La réserve est théoriquement une somme prélevée sur le bénéfice et conservée dans les ressources
propres de l’entreprise. Elle est inspirée par un souci de prévoyance ou un désir d’autofinancement ou
enfin, purement et simplement imposée par la loi.

Une distinction doit à juste titre être opéré entre la réserve légale, la réserve statutaire et la réserve
facultative.

En particulier, la constitution de la réserve légale relève des articles 346 et 546 de l’Acte Uniforme
OHADA sur les sociétés commerciales qui stipulent que les « sociétés de capitaux ont l’obligation e
prélever une dotation au moins égale à 10% de leur bénéfice en vue de constituer un fonds de réserve
légale ». l’Acte Uniforme dispose que cette contrainte cesse d’être obligatoire lorsque la réserve légale
atteint 20% du capital sociale.

La réserve statutaire résulte des dispositions statutaires tandis que la réserve facultative est consacrée
par le procès-verbal d’une AGO statuant sur l’affectation du résultat.

b- La constitution d’un report à nouveau

Le report à nouveau est une partie du bénéfice dont la vocation initiale est d’être distribuée, mais ne
le sera pas pour au moins deux raisons :

- la nécessité de distribuer un dividende rond ;

- l’impossibilité pure et simple de distribuer le bénéfice ;
- la volonté de maintenir une politique stable en matière de distribution de dividende.

c- la mise en distribution

Le bénéfice distribué est constitué des parts de bénéfice remises aux actionnaires à titre de
rémunération de leurs capitaux (on parle alors de premier dividende ou d’intérêt statutaire) ou en vertu
du risque couru du fait d’une adhésion au projet social (on parle dans ce cas de super dividende).

Dividende perçu = Premier Dividende + Superdividende

B- Schémas classiques d’affectation des bénéfices dans les sociétés de capitaux

B.1- Répartition des bénéfices en présence d’un capital intégralement libéré et d’un
dividende connu à l’avance.

Du bilan au 31/12/20XX d’une SA, on a extrait les informations suivantes :

- Capital (1000 actions de 10.000) ------------------------------------ 10.000.000

- Réserve légale ---------------------------------------------------------- 1.805.000
- RAN débiteur ----------------------------------------------------------- 100.000
- Résultat net de l’exercice---------------------------------------------- 3.000.000
 Les statuts contiennent les dispositions suivantes en matières d’affectation des bénéfices :

« Sur le bénéfice de l’exercice, il sera prélevé un montant nécessaire pour servir aux actionnaires un
premier dividende calculé au taux de 5% sur la fraction libérée et non amortie du capital.

Le reliquat est à la disposition de l’assemblée générale qui peut l’affecter à un fonds de réserve, le
reporter à nouveau ou alors le distribuer ».

Le conseil d’administration de la SA propose à l’assemblée générale la dotation d’une réserve

facultative d’un montant de 1.500.000 ainsi que la distribution d’un dividende unitaire de 1.100 unités
monétaires.

Solution :

Annexe arithmétique

a- Dotation de la réserve légale

o Dotation théorique : 2.900.000 * 0.1 = 290.000
o Dotation effective : (10.000.000 * 1/5 – 1.805.000) = 195.000

b- Intérêts statutaires :
(10.000 * 5%) * 1000 actions = 500.000

c- Superdividende
(1.100 – 500) * 1000 actions = 600.000

Tableau de répartition au 31/12/20XX

Eléments Affectation Solde

Bénéfice net comptable - 3.000.000
RAN antérieur 100.000 2.900.000
Réserve légale 195.000 2.705.000
Intérêts statutaires 500.000 2.205.000
Réserve facultative 1.500.000 705.000
Superdividende 600.000 105.000
RAN de l’exercice 105.000 0

d- Journalisation

1301 Résultat net à affecter 3.000.000

129 RAN antérieur 100.000
1181 Réserve légale 195.000
111 Réserve facultative 1.500.000
121 RAN de l’exercice 105.000
465 Actionnaires, dividende 1.100.000
à payer
(suivant PV du l’AGO)

B.2- Répartition du bénéfice en présence de plusieurs catégories d’ayants droit et

d’un dividende connu.

Le capital d’une SA est de 75.000.000 divisé en 5.000 actions dont 1000 actions entièrement libérées
contre apport en nature et 4000 de numéraire.
 Au 1er /07/20XX de (exercice finissant), 3000 actions ont été libérées à 50% tandis que 400 actions
de numéraire sont entièrement libérées. Il existe par ailleurs 1000 parts bénéficiaires.

Les dispositions statutaires relatives à l’affectation es bénéficies stipulent que :

- 6% seront servis aux actionnaires sur la fraction libérée et non amortie à titre d’intérêt statutaire.
- Sur le solde, 10% seront servis au personnel d’encadrement à titre de prime spéciale.
- Le solde suivant, s’il en existe, sera réparti en raison de 20% aux parts bénéficiaires, 80% aux
superdividendes.
- L’assemblée générale a décidé de maintenir le dividende par action à 1100 UM pour les actions
libérées de moitié et 1550 UM pour les actions entièrement libérées. Elle a par ailleurs décidé
d’affecter une somme de 1.500.000 à la réserve facultative.

Présenter le tableau de répartition du résultat sachant que le bénéfice net comptable est de 11.000.000.

Solution :

Annexe Arithmétique :

- Intérêts Statutaires :
(6% * 15.000 * 1.400) + (6% * ½ * 15.000 * 3.600) = 2.880.000
(la valeur nominale du titre entièrement libéré est de 15.000)

- Prime d’encadrement :
10% * 7.020.000 = 702.000

- Superdividende :
[1.550 – (6% * 15.000)] 1.400 + [1.100 – (6% * ½ * 15.000)] * 3.600 = 3.250.000

Or :
Superdividende/Solde distribué = 80%

Donc :
Solde distribué = 4.062.500

Et finalement :

RAN = 4.818.000 – 4.062.500 = 755.000

- IRCM = (2.880.000 + 3.250.000 + 812.500) * 16.5% = 1.011.450

Eléments Affectations Solde

Bénéfice net comptable - 11.000.000
Réserve légale 1.100.000 9.900.000
Intérêts statutaires 2.880.000 7.020.000
Prime d’encadrement 702.000 6.318.000
Réserve facultative 1.500.000 4.818.000
RAN de l’exercice 755.500 4.062.500
Superdividende 3.250.000 812.500
Dividende aux parts 812.500 0

Remarque :
La somme perçue par le personnel d’encadrement
sera soumise à l’IRPP.
Journalisation

1301 Bénéfice à affecter 11.000.000

111 Réserve légale 1.100.000
1181 Réserve facultative 1.500.000
121 RAN de l’exercice 755.500
421 Prime d’encadrement 702.000
465 Actionnaires, dividende 6.942.500
à payer
(suivant PV du l’AGO)

465 Actionnaires, dividende à payer 1.011.450

4471 IRCM 1.011.450

Constatation de l’IRCM

B.3 – Répartition du bénéfice en présence d’actions privilégiées ou encore actions de priorité.

Les actions de priorité ou actions privilégiées confèrent à leur titulaire des droits plus importants que
ceux accordés aux actions ordinaires.

La création de ce type d’action intervient généralement à l’occasion d’une opération d’augmentation

de capital et surtout lorsque la société émettrice se trouve dans une situation financière délicate.

Pour faciliter dans ces conditions l’apport des capitaux nouveaux, les anciens actionnaires acceptent
d’accorder aux nouveaux entrants des avantages particuliers.

Ceux-ci peuvent consister en :

- un intérêt statutaire servi en priorité aux nouvelles actions et de manière subsidiaire aux anciennes
actions ;

- un taux d’intérêt statutairement plus élevé ;

- un dividende cumulatif susceptible d’être prélevé avant toute autre distribution.

Dans ce dernier cas de figure envisagé, on dit que les actions de priorité bénéficient d’un dividende
préciputaire.

Une distinction doit être faite entre les actions de priorité (AP) et les actions à dividende
prioritaire (ADP). Ces dernières sont généralement des actions sans droit de vote mais bénéficiant d’une
priorité supérieure à celle des actions de priorité.

En présence de toutes ces catégories de titres lors de l’imputation autant que le bénéfice le permet
doit être le suivant :

- imputation aux actions à dividende prioritaire

- imputation aux actions de priorité

- imputation aux actions ordinaires

Exemple :
Le capital d’une SA est composé de 10.000 actions ordinaires donnant droit à un intérêt statutaire de
5% puis e 10.000 actions de priorité donnant droit à un intérêt statutaire préciputaire et cumulatif de 6%. Le
Bénéfice net comptable de l’exercice est de 48.000.000 tandis que la valeur nominale du titre est 10.000
FCFA.

TAF :
Effectuer la répartition de ce bénéfice sachant que les actions de priorité n’ont perçu à titre de
premier dividende qu’une somme de 2.500.000 pour le compte de l’exercice N-2 et que ces actions n’ont rien
perçu pour le compte de l’exercice N-1 (le superdividende par action est de 500 tandis qu’il existe un RAN
débiteur de 12.000.000)

Solution :

Tableau d’affectation

BNC 48.000.000
RAN déficitaire -12.000.000
Solde intermédiaire 36.000.000
Réserve légale -3.600.000
Bénéfice distribuable 32.400.000
Intérêts statutaires -20.500.000
Dont
° AP = 15.500.000
° AO = 5.000.000
Solde intermédiaire 11.900.000
Superdividende 10.000.000
RAN 1.900.000
0

- Annexe arithmétique
Intérêts Statutaires aux actions privilégiées.

Exo N – 2 : (10.000 * 0.06 * 10.000) – 2.500.000 = 3.500.000

Exo N – 1 : (10.000 * 0.06 * 10.000) = 6.000.000
Exo N : (10.000 * 0.06 * 10.000) = 6.000.000
Total = 3.500.000 + 6.000.000 + 6.000.000 = 15.500.000

IS aux actions ordinaires

(10.000 * 0.05 * 10.000) = 5.000.000

Superdividende global :
20.000 * 500 = 10.000.000

B.4 – Répartition du bénéficie en présence de charges déductibles du bénéfice fiscal

Ce genre de problème se rencontre notamment lorsque :

- les statuts de la société prévoient d’attribuer aux dirigeants d’un complément de rémunération
proportionnel au bénéficie réalisé (cas particulier de l’associé gérant d’une SARL) ;
- la société a obtenu un prêt participatif rémunéré en partie par un intérêt fixe et en partie par un intérêt
stable dépendant du bénéfice réalisé ;
- la société a accordé au personnel une formule d’intéressement basée sur le bénéfice réalisé.
Dans chacun de ces cas de figure, l’affectation du bénéfice impose une mise en équation.

Exemple :
La SA FSEGA au capital de 10.000.000 a obtenu d’un établissement de crédit un prêt participatif
remboursable sur 10 ans.

La convention de prêt stipule une rémunération annuelle comprenant :

- un intérêt fixe de 8% calculé sur la valeur nominale du prêt ;

- un intérêt variable de 10 % calculé sur le bénéfice distribuable.

Au 31/12/200X, le résultat comptable avant enregistrement du prêt et avant impôt sur les sociétés s’élève
à 5.201.715. Le bénéfice fiscal avant rémunération du prêt participatif s’élève quant à lui à 6.509.000.

Le compte de réserve légale atteint déjà 1.958.000.

Par ailleurs, l’assemblée générale a décidé de constituer une réserve facultative de 1.000.000 et de
distribuer un dividende de 1.200 par action (il existe 1000 actions et le taux d’intérêt statutaire est de 5%).

TAF : Effectuer la répartition.

Solution

Annexe Arithmétique

Soit U la charge d’intérêt variable

- Bénéfice comptable après déductions

BC = 5.201.715 – U

- Bénéfice fiscal après déduction

BF = 6.509.000 – U

- Impôt sur bénéfice

IB = (6.509.000 – U) 0.385 = 2.505.965 – 0.385U

- Bénéfice net comptable

BNC = (5.201.715 – U) – (2.505.965 – 0.385 U) = 2.695.750 – 0.615 U

- Réserve légale
RL = (2.695.750 – 0.615 U) * 0.1 = 269.575 > 42.000

- Bénéfice distribuable
BD = 2.695.750 – 0.615 U – 42.000 = 2.653.750 – 0.615 U

- Intérêt variable
U = (2.653.750 – 0.615 U) * 0.1 = 265.375 – 0.0615 U
U = 250.000

Eléments Affectation Solde

BNC - 2.542.000
Réserve légale 42.000 2.500.000
Intérêt statutaire 500.000 2.000.000
Réserve facultative 1.000.000 1.000.000
Superdividende 700.000 300.000
RAN de l’exercice 300.000 0
 891 Impôt sur les sociétés 2.409.715

441 Etat, IS 2.409.715

Constatation IS

131 Résultat 2.409.715

891 IS 2.409.715

131 R net 250.000

166 Intérêts courus 250.000

1301 Résultat à affecter 2.542.000

111 Réserve légale 42.000
1181 Réserve facultative 1.000.000
121 RAN de l’exercice 300.000

465 Actionnaires, dividende à payer 1.200.000

II- L’AFFECTATION DES BENEFICES DANS LES SOCIETES DE PERSONNES

A- Considérations préliminaires

Dans les sociétés de personnes, les associés ont juridiquement le statut de commerçant ce qui
implique le bénéfice réalisé doit être inscrit fiscalement dans la catégorie des bénéfices industriels et
commerciaux (BIC). En d’autres termes, les bénéfices réalisés par les associés d’une société de personnes
sont naturellement soumis à l’IRPP et non à l’IS. Cela provient du fait que les sociétés de personnes n’ont
pas de personnalité fiscale notamment en matière d’IS : on dit encore que ces sociétés sont fiscalement
transparentes.

Les sociétés de personnes peuvent cependant compter expressément pour leur imposition à l’IS.
Dans ce cas, elles acquièrent la personnalité fiscale et deviennent du même coup fiscalement opaque comme
les sociétés de capitaux.

Par rapport au traitement général des sommes prélevées ou distribuées, le tableau ci-dessous permet
d’envisager les différentes situations possibles en fonction du statut du bénéficiaire.

Cas de transparence Option pour l’IS

Gérant Rémunération non Rémunération déductible sous

déductible conditions
Autres associés Prélèvements non Prélèvements imposables dans la
déductibles et totalement limite des sommes effectivement
imposables perçues

B- Schémas d’affectation des bénéfices dans les sociétés de personnes

B.1- Cas où la société n’a pas opté pour l’IS

La situation de transparence fiscale décrit un contexte dans lequel on suppose que la société n’a pas
de personnalité fiscale. Par conséquent, elle n’est pas redevable en matière d’IS.
 En matière juridique, si la société de personne est formellement reconnue, elle n’a pas l’obligation de
constituer une réserve.

L’affectation des bénéfices s’il y a lieu, doit néanmoins être conforme aux dispositions statutaires
tandis que la société, même supposée transparente, se doit de déclarer pour chacun de ses associés les
sommes à lui versées durant l’exercice. La base d’affectation fiscale subit dès lors les mêmes règles de
recomposition du bénéfice que dans les sociétés de capitaux.

Exemple :

La SNC Tamko et Sally a un objet commercial. Son capital est de 1.000.000 FCFA divisé en 100
parts sociales de nominale 10.000 chacune.

L’associé gérant M. Tamko détient 80 parts sociales tandis que M. Sally détient les 20 autres parts
restantes.

Selon les statuts de cette société, les étapes de la répartition du bénéfice sont les suivantes :

- Constitution d’une réserve de 10% après déduction des prélèvements opérés par l’associé gérant à
titre de salaire ou de rémunération.
- Versement d’un IS versé aux parts calculé au taux de 8% l’an.
- Répartition du solde proportionnellement aux apports.

Le bénéfice comptable de la société s’élève à 3.200.000 pour l’exercice.

1) Présenter le tableau d’affectation des bénéfices sachant que la rémunération du gérant a été
comptabilisée dans un compte spécial de prélèvement durant l’exercice, montant 1.080.000.

2) Indiquer pour chaque associé la somme à déclarer à l’administration fiscale sachant que :

- l’amortissement d’un véhicule acheté en cours d’exercice a été exagéré pour un montant de 113.200,
- des charges somptuaires d’un montant de 108.800 ont été comptabilisées durant l’exercice,
- les intérêts du compte courant de M. Sally s’élèvent à 50.000 ; seuls 32.000 sont en réalité
déductibles.

Solution

1) Tableau d’affectation des bénéfices

Eléments Affectation Solde

Bénéfice comptable - 3.200.000
Rémunération M. Tamko 1.080.000 2.120.000
Réserve 212.000 1.908.000
IS 80.000 1.828.000
Superdividende 1.828.000 0

2) Sommes à déclarer à l’administration fiscale

Ventilation du bénéfice fiscal

Nature du bénéfice M. Tamko M. Sally
1- BIC
- Rémunération 1.080.000 -
- Intérêts excédentaires - 18.000
- Bénéfice commun 1.873.600 486.400
2- RCM
- M. Sally 32.000
2.953.600 536.400
Autre méthode de ventilation possible mais équivalente

Eléments M. Tamko M. Sally

Rémunération 1.080.000 -
Réserve 169.600 42.400
Int stat 64.000 16.000
Superdividende 1.462.400 365.600
Int/cc 91.040 50.000
Amortissement excédentaire 22.640
Charges somptuaires 87.040 21.760

Schéma de comptabilisation

131 Résultat net 3.200.000

46201 Associé Tamko, compte de prélèvement 1.080.000

1181 Ressource facultative 212.000
46202 Associé Tamko, compte courant 1.526.400
46203 Associé Sally, compte courant 381.600

B-2. Affectation des bénéfices en cas d’option pour l’IS

Lorsque la société a opté pour l’IS, elle acquiert par la même la personnalité fiscale : on dit d’elle
qu’elle devient opaque.

Les règles d’affectation des bénéfices sont les mêmes que dans les sociétés de capitaux tandis que la
rémunération de l’associé gérant devient une charge déductible dès lors que :

- elle n’est pas jugée excessive

- elle correspond à un travail effectif

Par ailleurs, les associés ne seront dans ce cas imposés que sur les sommes effectivement distribuées
par la société.

Exemple

Annexe (voir xxx)

 détermination du bénéfice fiscal

Bénéfice comptable ……………… 3.200.000

Réintégrations
- amortissements excédents ..……. 113.200
- intérêt excédentaire ……………. 18.000
- charges somptuaires …………… 108.000
Total réintégrations

 Déductions 1.080.000

Bénéfice fiscal 2.360.000

IS = 2.360.000 * 0.385 = 908.600

 Bénéfice à répartir 3.200.000 – 908.600 = 2.291.400

Eléments Affectation Solde

Bénéfice à répartir - 2.291.400
Rémunération 1.080.000 1.211.400
Réserve 121.400 1.090.260
IS 80.000 1.010.200
Superdividende 1.010.200 0
(808.208 + 202.052)

Déclaration individuelle

Eléments M. Tamko M. Sally

1- BIC

- rémunération 1.080.000
- intérêt 18.000
- revenu non distribué 872.200 218.052

2- RCM
- intérêt

Remarques :

L’affectation des bénéfices dans les SARL est soumise aux mêmes règles juridiques que celles
appliquées aux SA. En particulier, les SARL ont l’obligation de constituer une réserve légale.

Du point de vue fiscal cependant, les SARL possèdent une personnalité fiscale. Elles sont
obligatoirement soumises à l’IS et elles ont l’obligation de retenir à la source les impôts sur revenu à
l’occasion de la distribution des revenus en faveur des personnes physiques.

Une controverse existe cependant quant au statut de l’associé gérant d’une SARL. En droit fiscal, il y
a lieu de distinguer l’associé gérant majoritaire et l’associé gérant minoritaire dans une SARL. Les
rémunérations perçues par l’associé gérant minoritaire sont considérées comme les éléments du salaire et
sont donc normalement déductibles. Les rémunérations perçues par l’associé gérant majoritaire sont
également déductibles fiscalement sous réserve des conditions d’effectivité et de non exagération mais ces
rémunérations ne doivent pas être considérées comme des éléments du salaire.