Comptabilité de Gestion Int Et Chap 1

Comptabilité de
Gestion 2
Yves Levant 1
1
Plan de la présentation
Objectifs du module:
A l’issue de la formation, l’étudiant devrait être capable de :

- Maîtriser les approches opérationnelles du contrôle de gestion
- Pouvoir se mettre en situation dans l’entreprise pour appréhender les
process-métier, comprendre les origines des coûts, les analyser et pouvoir
préconiser les solutions qui s’imposent.
Ces connaissances passent par la nécessité de maitriser les principales

méthodes de calcul de coûts. :
- repérer les différentes charges de l’entreprise et leur loi de consommation.
- faire le pont entre la comptabilité de gestion et la comptabilité financière.
Elles permettront de pouvoir anticiper les résultats futurs de l’entreprise afin

d’optimiser au sein de l’entreprise une organisation en adéquation avec la
stratégie de l’année.
Yves Levant 2
2
Cours/TD 30H.
Validation:
1) 50% en Contrôle mid-Term portant sur le cours
2) 50% en Devoir sur Table sans document en fin de

semestre. Ce contrôle portera sur une étude de cas
Yves Levant 3
3
Introduction
I) Notions fondamentales
II) Des méthodes de coûts complets
III) La valorisation des stocks
IV) L’approche en coûts partiels
V) L’imputation rationnelle
VI) L’Activity Based Costing (ABC)

Yves Levant 4
4
Ouvrages de référence
Jacquot T et Milkoff R, Comptabilité de Gestion, Paris,
Pearson (dernière édition).
Margotteau E et Burlaud A, Contrôle de gestion DCG 11:
Manuel. Paris, Foucher, dernière édition.
Horngren et al, Comptabilité de Gestion, Paris, Pearson.
(dernière édition)
Berland N et De Rongé Y, Contrôle de Gestion:
Perspectives stratégiques et Managériales, Paris, Pearson
(dernière édition).
Yves Levant 5
5
Lectures obligatoires / complémentaires
- Chapitre 1 : Notions fondamentales. Lecture obligatoire Jacquot et Milkoff, chapitres 3, 4 et 5 ou

Horngren, chapitres 1, 2 et 4. En complément: Berland et De Rongé chapitre 7.
- Chapitre 2: La méthode des centres d’analyse. Lecture obligatoire Jacquot et Milkoff, chapitres
chapitre 6 ou Horngren, chapitre 5. En complément : Berland et De Rongé: chapitres 8 et 9
(paragraphes 2 et 3).
- Chapitre 3 méthodes d’évaluation des stocks. Lecture obligatoire Jacquot et Milkoff, chapitre
chapitre 5 ou Horngren, chapitre 5. En complément : Berland et De Rongé: chapitres 8 et 9
(paragraphes 2 et 3).
- Chapitrre 4: Le direct-costing et le direct-costing évolué. Lecture obligatoire Jacquot et Milkoff,

chapitres 7 et 8 ou Horngren chapitres 8 et 9. En complément: Berland et De Rongé : chapitre 11.
Yves Levant 6
Introduction
Introduction
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• Introduction
Une évolution sémantique:
- Comptabilité industrielle
- Comptabilité analytique
- Comptabilité de gestion
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• Introduction
La comptabilité de Gestion:
- se définit par opposition à la comptabilité

financière
- se définit au travers de ses utilisations
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• Introduction
Comptabilité financière /
comptabilité de gestion
Comptabilité financière: Comptabilité de gestion:
Orientation externe Orientation interne

Fortes contraintes réglementaires Peu de contraintes réglementaires
Une comptabilité pour les partenaires Une comptabilité pour ceux qui
gèrent
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Yves Levant 11
• Introduction
Les utilisations de la
comptabilité de gestion (1/2)
Ce produit en cours de développement laissera-t-il la marge
attendue ?
Que se passera-t-il si on sous-traite ce processus ?
Ce centre de responsabilité est-il performant ?
Combien nous coûte ce dysfonctionnement ?
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• Introduction
Les utilisations de la
comptabilité de gestion (2/2)
Quelles sont les contributions de chacun de nos produits, de nos clients, à
notre bénéfice ?
Faut-il accepter la remise exigée par ce nouveau client ?
Quels coûts inutiles notre façon de travailler crée-t-elle chez nos

fournisseurs ?
Comment organiser un partenariat mutuellement gagnant avec nos clients ?
Yves Levant 13
Introduction
Les facteurs d’émergence de

la comptabilité de gestion
L’accroissement de la concurrence
L’« internalisation » des opérations
Yves Levant 14
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• Introduction
L’internalisation des opérations
Le développement de l’industrie s’est traduit par

l’internalisation d’opérations qui faisaient auparavant l’objet de
transactions entre donneurs d’ordres et façonniers.
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• Introduction
Les premières comptabilités industrielles

internalisation des opérations
1735 Les Forges d’Oberbrück.
1820-1830 Les Houillères et Fonderies de Decazeville, les

Cristalleries de Baccarat.
1850-1860 les compagnies de chemin de fer américaines
Yves Levant 16
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• Introduction
Les premiers enseignements
1817 Premier manuel Payen JB. Essai sur la tenue des livres
d'un manufacturier. Paris : Johanneau.
1866 premier cours à l’ESCP
Yves Levant 17
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Ch.1 : Notions fondamentales
Chapitre1
Notions Fondamentales
Yves Levant 18
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Chapitre 1: Notions fondamentales
Définition d’une charge
Dans un premier temps on peut dire qu’une charge est un

élément décaissé ou à décaisser
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Cependant attention
Toutes les charges ne sont pas décaissées ou à décaisser, certaines ne seront
jamais décaissées:
- Les dotations aux amortissements
- Les dotations aux provisions pour dépréciations
- Les dotations aux provisions pour risques et charges
Les charges de la Comptabilité de Gestion ne sont pas exactement celles de

la Comptabilité Financière
Yves Levant 20
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Définition d’un coût

Le coût d’un bien, d’un service est la somme des ressources
consommées pour son obtention.
A la consommation de ressources, on assimile les produits

manqués, les déchets non récupérés, les manquants
d’inventaires...
Yves Levant 21
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Donc
Le coût est le résultat d’un calcul. Par conséquent, ce n’est pas
un fait mais une opinion reposant sur un corps d’hypothèses.
Le calcul d’un coût peut concerner:

- Une fonction économique: coût d’approvisionnement, coût de production, coût de
distribution
- Un moyen d’exploitation: coût d’un rayon dans un supermarché, coût d’un atelier
dans une entreprise industrielle, coût d’un magasin…
- Une activité d’exploitation: coût d’un produit ou d’une famille de produits
- Une responsabilité: coût du service administratif, coût du service informatique
- Divers autres coûts: coût d’un projet d’entreprise, d’une réunion d’information etc
Yves Levant 22
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La distinction coût / prix
Le coût ne doit pas être confondu avec le prix qui se constate

lors d’une transaction effective.
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Comment construire sa comptabilité de gestion à partir de la

comptabilité financière :
Dans un premier temps, il faut reprendre l’ensemble des charges et
produits de la comptabilité financière et identifier :
1) Celles qui présentent un caractère exceptionnel, évènementiel, non-
récurrent, ou encore non liées à l’activité => Charges ou Produits
non incorporables
2) Celles qui doivent nécessairement être corrigées parce que le calcul
opéré est plus d’origine fiscale qu’économique =>Charges ou
Produits corrigés
3) Celles qui ne sont pas identifiées par la comptabilité financière
mais qui du point de vue du Contrôleur de Gestion présentent un
caractère nécessaire ou économique et doivent être reprises en
comptabilité de gestion. => Charges ou Produits Supplétifs
Yves Levant 24
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Chapitre 1 Notions Fondamentales
LES CHARGES DE LA COMPTABILITE DE

GESTION/COMPTABILITE FINANCIERE
Charges supplétives
Eléments CHARGES
Eléments directement
issus de la
d’exploitation INCORPORABLES
comptabilité générale
Charges corrigées
Eléments
exceptionnels ou sans
rapport avec l’activité CHARGES NON
INCORPORABLES
COMPTABILITE COMPTABILITE
FINANCIERE DE GESTION
Yves Levant
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Exo 1 :LES CHARGES DE LA COMPTABILITE DE GESTION/COMPTABILITE FINANCIERE
L’entreprise ABC a enregistré les charges suivantes au cours du mois de septembre
- Achats de matières premières : 1 980 €

- Achats non stockés : 630 €
- Autres charges externes : 1 842 €
- Charges de personnel : 19 800 € Travail à faire :
- Autres charges de gestion courante : 320 € Calculer le montant des charges à incorporer
- Charges financières : 1 230 € dans les coûts pour le mois de septembre
dont charges sur emprunts 1 000 €
Calculer le montant des charges non
dont intérêts de découvert 230 €
incorporables aux coûts pour le mois de
- Charges exceptionnelles (amende fiscale) 582 €
septembre.
Calculer le montant des charges corrigées pour
Renseignements complémentaires à la fin de septembre :
le mois de septembre.
Calculer le montant des charges supplétives
- Une provision pour créance douteuse de 745€ doit être constatée
pour le mois de septembre.
- Les dotations aux amortissements ont été comptabilisées pour un montant de
1 200 €. La réalité économique étant différente, l'entreprise retiendra dans le
calcul de ses coûts 1 500 € d’amortissement économique ;
- La rémunération mensuelle de l’exploitant est de 1 800 € ;
- Rémunération des capitaux propres : 36 000 € à 8 % l’an.
- Frais Financier sur Stocks : 250 €
Yves Levant 26
26
Les différentes catégories de charges
Directes / indirectes (en fonction du produit)
Fixes / variables (en fonction d’une activité)

NB : ce concept sera vu ultérieurement dans le quatrième chapitre
Yves Levant 27
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Charges variables Charges fixes
Consommation
Loyer d’un matériel
Charges directes d’une matière
spécifique
première
Consommation
Loyer d’un matériel
d’énergie d’un
Charges indirectes polyvalent
matériel polyvalent
Yves Levant
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La distinction directe / indirecte
Une charge est directe lorsqu’elle peut être affectée sans

ambiguïté et totalement à un produit, et/ou à un service, et/ou à
un client.
Par opposition, une charge indirecte concerne plusieurs

produits, plusieurs services, plusieurs activités.
Yves Levant 29
29
La distinction directe / indirecte

La distinction charges directes/ charges indirectes est relative
et non figée.
Par exemple, le salaire d’un chef d’atelier est direct si l’on
recherche le coût de cet atelier mais devient indirect si l’on
s’intéresse au coût de chaque produit usiné dans cet atelier.
De même les frais d’électricité (ou de téléphone), charge a
priori indirecte, peut devenir directe avec l’installation de
décompteurs ou encore de compteurs individuels.
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La distinction fixe / variable
Une charge est variable lorsque son montant total est

fonction d’un niveau d’activité.
Les charges non variables sont semi-variables ou fixes.
Yves Levant
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La distinction fixe / variable
En réalité, le caractère fixe ou variable d’une charge

dépendra de l’horizon temporel. C’est la raison pour
laquelle le terme de charge de capacité est parfois
préféré à celui de charge fixe.
Yves Levant
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Attention si un coût variable total est variable, un coût variable

unitaire est fixe.
Coût variable total Coût variable unitaire
Niveau d’activité Niveau d’activité
Yves Levant
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33
Attention, si un coût fixe total est fixe, un coût fixe unitaire est
variable
Coût fixe total Coût fixe unitaire
Niveau d’activité Niveau d’activité
Yves Levant
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34
Le cas des coûts indivis
Ces coûts évoluent par palier pour une prestation

forfaitaire :
- Le coût d’un conteneur

- Les coûts de traitement d’une commande
…
Yves Levant
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35
Le cas des coûts implicites

Un coût implicite se produit quand on renonce à une
action alternative mais n'effectue pas un paiement réel.
Exemples des coûts implicites:
- L'utilisation par une entreprise de ses propres fonds.

- L'utilisation d'une entreprise du temps et/ou des
ressources financières de son propriétaire.
….
Yves Levant
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36
Le « Pont » entre la
comptabilité de Gestion et
la comptabilité Financière:
l’évaluation des stocks
Yves Levant
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37
Mettre en place sa Comptabilité de Gestion :

La comptabilité financière classe les charges par nature (Achats de Matière
premières, autres charges externe, Impôts et Taxes, charges de personnel…
Cependant, la comptabilité financière ne déclare pas qui engage ces charges.
Il sera nécessaire de développer un module analytique sur le logiciel comptable

pour :
1) Reclassifier ces charges « par nature analytique » selon l’environnement
économique souhaité
2) Identifier les services consommateurs de charges (arborescence de
« destinations analytiques »)
3) Identifier les produits, services, clients, projets consommateurs de
ressources. (seconde arborescence analytique voir troisième ou plus…)
Yves Levant 38
38
Mettre en place sa Comptabilité de Gestion :

L’organisation favorisera la récupération de l’information le plus en amont possible,
c’est-à-dire à partir de la commande :
1) Toute commande sera une commande « informatique » et non téléphonique
2) Toute commande comportera un code d’identification de la matière, marchandise
ou service commandé (nature analytique). La saisie se fera par un code employé
permettant le rattachement du service engageant la commande (destination
analytique)
3) Cette commande étant enregistrée permettra de connaître le « portefeuille de
commande » en cours
4) À la réception de la marchandise, par le rappel du numéro de la commande il y
aura enregistrement de la sortie du « portefeuille de commande » pour l’entrée du
flux en « en-cours de réception »
5) Lors de la réception de la facture, par l’enregistrement du numéro de commande,
l’écriture analytique et comptable sera automatisée. Il suffira de valider le
mouvement.
Yves Levant 39
39
Comptabilité Générale Comptabilité Analytique ou de "gestion"

Quoi ? Pour Qui ?
707 Chiffre d'affaires H.T. Pdt A Pdt B Pdt C Vendeur 1 Vendeur 2 Vendeur 3
713 Production stockée P-F A P-F B P-F C Centre de Stockage PF
Total des produits d'exploitation
601 Achat matières premières MP Tissus MP doublure Boutons Atelier A Atelier B

603 Variation Stock MP MP Tissus MP doublure Boutons Stock MP Atelier A Atelier B
Achats consommés
Marge Brute
Autres achats et charges externes

6061 Energie Eau Fuel Electricité Stock MP Atelier A Atelier B Stock PF
6063 Petit équipement Lampes outillage Frn Bureau Atelier A Atelier B Administratif Commercial
615 Entretiens Reparation redev informatVéhicules Atelier A Atelier B Administratif Commercial
622 Honoraires Comptables Juridique conformité Atelier A Atelier B Administratif Commercial
Valeur Ajoutée
63 Impôts et taxes Taxe Prof. Véhicule Atelier A Atelier B Administratif Commercial

64 Charges de personnel Salaire Prime Charges Atelier A Atelier B Administratif Commercial
Excédent brut d'exploitation
68 Dotations aux amortissements materiel mobilier véhicule Atelier A Atelier B Administratif Commercial
Résultat d'exploitation
76 Produits financiers Revenus VMP non incorporable

66 Charges financières Frais financier sur stock (chg Suplétives) Stock MP Stock Pdt A Stock Pdt B Stock Pdt C
Résultat financier
77 Produits exceptionnel PV Cession Immo non incorporable

67 Charges exceptionnelles Amendes fiscales non incorporable
Résultat exceptionnel
691 Participation salariés non incorporable

695 Impôt Société non incorporable
Résultat Net Yves Levant 40

40
FIN
Yves Levant
41
41
Chapitre 2 : Les méthodes de coûts complets
La méthode des centres d’analyse
Chapitre 2
Des méthodes de coûts complets
Yves Levant 42
42
L’objectif des méthodes de coûts complets
Fournir à chaque stade de l’évolution d’un produit/service ses

consommations de charges directes et indirectes
Yves Levant 43
43
Les méthodes des coûts complets
Aujourd’hui, il existe deux méthodes de référence :

• la méthode des centres d’analyse (A l’origine, cf ci-dessous, appelée
méthode Rimailho, puis CEGOS, Sections homogènes) Il existe aux
USA une méthode équivalente appelée : the « two steps method »)
• la méthode Activity Based Costing (ABC).
Mais aussi d’autres méthodes moins connues, mais tout aussi pertinentes :
• la méthode des coefficients
• la méthode des équivalences,
• la méthode Unités de Valeur Ajoutée (UVA),
• La méthode de Valeur Ajoutée Directe (VAD),
• la méthode Time-Driven Activity-Based Costing (TDABC)….
Yves Levant 44
44
Ch.2 :Les Méthodes des coûts complets
a) La méthode des coefficients
La méthode des coefficients
Yves Levant
45
45
• Principe : utiliser une ou plusieurs clés de

répartition
• Exemples :
• 1) Le chiffre d’affaires
• 2) Le nombre d’unités fabriquées / vendues
• 3) Le coût direct des produits
• 4) L’heure de Main d’œuvre directe
Yves Levant
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46
Coûts indirects totaux : 900 000 €

Clé d’allocation: heures de main d’oeuvre directe (MOD)
Nombre total d’heures de MOD: 60 000
Coefficient d’allocation: 15 euros par heure de MOD.
Yves Levant
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47
b) La méthode des équivalences
La méthode des équivalences
Yves Levant
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48
Yves Levant
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Une scierie : planches en sapin (S), en hêtre (H) et en chêne (C)

Charges indirectes à répartir : 100 000 €
Produit de référence : S
Critères : degré de difficulté, temps de passage machine, temps de contrôle
H = 4S ; C = 5S
1 800 m3 S 1 800 m3 équivalents S
3 300 m3 H 4 X 3 300 m3 équivalents S
5 000 m3 C 5 X 5 000 m3 équivalents S
Total 40 000 m3 équivalents S
Yves Levant
50
50
Charges indirectes : 100 000 €

Nombre de produits équivalents S : 40 000
Charges indirectes / 1 m3 de S : 100 000 / 40 000 = 2,5 €
Charges indirectes / 1 m3 de H : 4 X 2,5 € = 10 €
Charges indirectes / 1 m3 de C : 5 X 2,5 € = 12,5 €
Yves Levant
51
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Chapitre 2: Les méthodes de coûts complets
c) La méthode des centres d’analyse
Yves Levant 52
52
La méthode des centres d’analyse : son

concepteur :
Émile Rimailho (1864-1954) entre à l’Ecole Polytechnique en octobre
1884. En 1895, muté comme capitaine à l'Atelier de Puteaux (APX), il
travaille sur le perfectionnement du canon 75 créé par le Colonel
Deport.
Puis il crée un obusier de 155 mm court à tir rapide, doté d'un frein
hydropneumatique similaire à celui qu’il avait inventé pour le 75 : le
155 C.T.R. modèle 1904 dit "155 Court Rimailho". Ce canon équipa
cinq régiments durant la Première Guerre Mondiale. Rimailho regrettait
les contraintes techniques imposées à son invention, car elles limitaient
la portée du "155 Court Rimailho" à 7 000 m.
En juin 1919, il est nommé administrateur de la Compagnie Générale de

Construction et d’Entretien du Matériel de Chemin de Fer (CGCEM),
poste qu'il occupera pratiquement le reste de sa vie. Il se consacre alors
à l'organisation du travail et à la détermination du prix de revient des
produits industriels (méthode des sections homogènes consistant à
établir les coûts complets d'un produit, en passant par des sections
auxiliaires déversées dans des sections principales, puis finalement
imputées sur les fabrications ; l'approche fait appel à des calculs
mathématiques de base, notamment dans le cas des prestations croisées
entre centres ou sections ; lorsque le nombre de sections augmente, les
calculs matriciels peuvent être appliqués).
Yves Levant 53
53
Le principe de la méthode des centres d’analyse
La méthode des centres d’analyse historiquement appelée méthode

des sections homogènes, permet grâce à un regroupement des charges
indirectes dans des centres de regroupement homogènes et
l’utilisation d’indicateurs de consommation de ces centres (les Unités
d’œuvre) de faire un suivi précis des charges à chaque stade de
production.
Yves Levant 54
54
1 2 3 4
Charges
Compta Contrôle
Générale de Directes
Gestion
Charges
Indirectes
Centre d’analyses
Charges Sections Sections
Auxiliaires Principales
indirectes
Répartition
Primaire a b c w x y z
nombre U.O.
Répartition consommé
secondaire
par
chaque
produit
*
coût pour 1
0 0 0 unité
d'oeuvre
Total des charges indirectes
Nombre d’Unités d’œuvre
Coût d’1 U.O.
Chaque centre de Responsabilité est

identifié par une mesure d'activité qui
lui est propre, appelée "unité d'oeuvre"
Yves Levant 55
55
Les étapes de la méthode des centres d’analyse
Yves Levant 56
56
1) Scinder les charges de la comptabilité de gestion en charges

directes qui seront directement affectées aux produits/services et en
charges indirectes qui feront l’objet d’un traitement.
2) Répartir les charges indirectes entre les centres d’analyse. C’est

que l’on appelle la « répartition primaire ».
Yves Levant 57
57
Définition d’un centre d’analyse
Le rapport de Rimailho en 1937(1) définit la section(2) comme:

« un groupe de moyens de production tel que les opérations
qu'il effectue aient une commune mesure à laquelle ses
dépenses puissent être rapportées »
(1) CEGOS (1937), Une méthode uniforme de calcul des prix de revient : pourquoi ? Comment ?
Paris.
(2) Lire centre d’analyse
Yves Levant 58
58
Un extrait d'un discours prononcé par Rimailho, à Prague en 1930, montre bien que dans
l'esprit de l'ex-artilleur il n'y a pas une simple similitude de vocabulaire, mais un véritable
transfert de concept :
« Les principes militaires d'organisation des équipes de travailleurs en sections

homogènes (cavaliers, fantassins, artilleurs) ont été appliqués dans nos manufactures
d'armes dont les équipes furent spécialisées en sections du canon, du fut, de la culasse, de
la hausse, etc. […] On fait de même, dans nos ateliers de réparation, en spécialisant les
équipes des cylindres de locomotives, des mouvements, des bielles, de la robinetterie,
etc. » (AAST, Prague, k.c. 200, i.c. 597)
REF: Archives de l'Académie des Sciences tchécoslovaque, Prague. k.c. 200, i.c. 597. "Les origines de l'organisation du travail en
France", Conférence prononcée à l'Académie Masaryk du travail par le lieutenant-colonel Rimailho à Prague, 19 juin 1930.
Yves Levant 59
59

Commentaire de Rimailho : "Dans le livre Une méthode uniforme d'établissement des prix de
revient, la CEGOS caractérise l'homogénéité de la section par la mesure commune de son
unité d'oeuvre. La condition n'est pas suffisante : c'est ainsi qu'une section de laminoir n'a pas
la même homogénéité et, par suite, la même unité d'oeuvre selon qu'elle exécute une
commande nécessitant exécute une commande nécessitant plusieurs passes ou une autre n’en
recevant qu’une seule (un des éléments qui la composent - le train de laminoir - n'aura pas été
employé dans la même proportion sur tous les travaux). (...) La section est restée la même
mais elle cesse d'être homogène si on l'emploie indifféremment pour l'un ou l'autre rôle. Elle
redevient homogène si on la fait travailler sur deux budgets de commande différents, l'un
relatif à une commande de tôle épaisse, l'autre pour tôle mince". (Rimailho E., Chacun sa part,
Paris, Delmas, 1947, tome I, p. 216 et 218).
Définir l'homogénéité par l'existence de l'unité d'oeuvre, c'est en effet confondre la cause et
l'effet.
Yves Levant 60
60
Rimailho donnait de la section homogène en 1928 cette définition: "[une section

est homogène si elle est] composée de telle manière que les différentes spécialités
professionnelles qui la composent soient en principe employées dans la même
proportion sur tous les travaux exécutés par la section et que les éléments de
valeur différente qui la composent dans chaque spécialité soient employés eux-
mêmes dans la même proportion sur tous les travaux. Une section pourra, par
exemple, comprendre à la fois des fraiseurs, des raboteurs, des perceurs, si la
valeur relative du travail de fraisage, de rabotage, de perçage est, d'une manière
générale, la même pour tous les travaux confiés à la section" (CEGOST, 1928, p.
66). »
Yves LEVANT 61
61

Un centre d’analyse ou centre de responsabilité correspond largement au
découpage des services repris sur l’organigramme de l’entreprise.
Ces services ou Centres d’analyses engagent des charges de fonctionnement
qu’on peut comparer à l’activité qu’ils développent.
Les charges correspondent aux moyens que les services utilisent (matières,
hommes, machines, locaux, énergie, entretien…)
Yves Levant 62
62
Coût de production de deux produits issus d’un même atelier

mais ayant utilisé différemment deux machines
ATELIER
Machine A Machine B Coût de

production
11€ 110€
Produit 1 1h 10h 101€
Produit 2 10h 1h 20€
Coût UO par 1€ 10€ TOTAL : 121€

machine
H/Machine
Yves LEVANT 63
63
Coût de production de deux produits issus d’un même atelier

mais ayant utilisé différemment deux machines (suite)
ATELIER Coût de
production
121€
Produit 1 1h 10h 60,50€
Produit 2 10h 1h 60,50€
Coût UO de 5,5€ TOTAL : 121€

l’atelier
H/Machine
Yves LEVANT 64
64
On ne trouve pas les même coûts quand on calcule les coûts globaux et
détaillés car on est pas dans le même centre d’analyse pour les 2 produits.
A quelle condition le regroupement des coûts pour un traitement en

bloc est-il acceptable ?
Il faut que les coûts que l’on regroupe aient le même comportement pour
chaque produit, quel que soit le produit qui déclenche leur consommation.
Si le produit 1 consomme X euros de MOD, Y euros d’amortissement, Z

euros d’énergie, il faut que les ratios X/Y/Z se retrouvent chez tous les
produits qui consomment l’activité. On parle d’équiproportionnalité.
Ces regroupement n’étaient possibles que dans des activités tayloriennes

qui présentent une grande routine par exemple, méthode des sections
homogènes, etc
Yves LEVANT 65
65
Les causes de non homogénéité :
- Les consommations n’évoluent pas proportionnellement à l’unité d’œuvre dans un

centre d’analyse. Il faut faire attention aux charges qui sont ajoutées petit à petit pour
améliorer/raffiner le système, elles ne sont pas forcément homogènes avec les autres
charges regroupées dans le système auparavant. Donc il faut revoir régulièrement le
système de calcul de coût.
- Un centre d’analyse réalise plusieurs activités très disparates : des missions, des
activités différentes (qui ne suivent plus la même loi économique de coût) qui se
développent au sein du centre d’analyse.
Ex : on faisait une activité de production, mais on se met à produire des lots de plus en
plus différents, on voit apparaître une activité de production (dépendant du volume
produit) et une activité de réglage (de préparation de la chaîne de production, ici les
coûts ne dépendent plus du volume du production mais du nombre de fois qu’on a fait
un réglage). Raison de la complexification de l’organisation : répondre à la demande des
clients.
Yves LEVANT 66
66
Les causes de non homogénéité :
- Les répartitions secondaires des centres auxiliaires vers les centres principaux
nuisent à l’homogénéité.
Ex : centre d’analyse auxiliaire = salaire du PDG. Quand on le répartit sur différents

centres d’analyse principaux suivant chacun une loi différente de coûts. On perd
forcément en homogénéité puisqu’on affecte aux centres d’analyses qui ont chacun une
loi économique distincte une charge qui suit une loi de coût différente.
Yves LEVANT 67
67
Comment regrouper des charges dans les différents centres ?
Il faut regrouper sur la base de natures de charges qui sont homogènes, c’est-à-
dire qu’elles suivent la même loi de coût, on regroupe les coûts dans des centres
d’analyse selon la nature des charges.
Impératifs :
• comprendre les hypothèses sous-jacentes aux calculs !

• savoir modéliser le réseau de coût nécessaire pour mettre en place un système de
calcul des coûts dans une organisationnel.
Les coûts ne sont pas justes, mais sont plus ou moins pertinents (on a fait des arbitrages
plus ou moins satisfaisants dans les regroupements). Généralement, on les a regroupés
avec une homogénéité plus ou moins forte, mais pas parfaite.
Yves LEVANT 68
68
Toutefois les erreurs peuvent se compenser entre elles et la

seule multiplication des centres d’analyse n’est pas la panacée
(Datar et Gupta, 1994).
REF: Datar S. et Gupta M. (1994), « Aggregation, specification and measurement errors in product costing », Accounting
Review, vol. 69, no 4, October, p. 567-591
Yves Levant 69
69
4) Répartir les centres auxiliaires entre les centres principaux (la

répartition secondaire).
Yves Levant 70
70
On peut constater qu’il existe deux types de centres

d’analyse: les « centres principaux » et les « centres
auxiliaires/secondaires ».
Yves LEVANT 71
71
Un centre principal est un centre opérationnel qui travaille directement pour un

produit/service. Son activité est directement rattachée au produit de l’entreprise
Exemple :
les achats (en relation avec les matières premières),
la production (en relation avec les produits fabriqués),
la distribution (en relation avec les produits vendus)
Un centre auxiliaire se définit comme un service-support, c’est-à-dire un prestataire de

service qui réalise une prestation pour l’ensemble de la structure de l’entreprise.
Exemple :
le service informatique : prestation en fonction du nombre de PC dans
l’Entreprise
la comptabilité financière : prestation en fonction du nombre de factures
comptabilisées pour les différents services (factures d’achat/factures de ventes) ,
le service Paye : prestation de la gestion de la paye en fonction des effectifs par
services
Yves Levant 72
72
Exemple de répartition primaire et secondaire des charges

indirectes d’une entreprise.
Yves Levant 73
73
Centres Auxiliaires Centres Principaux

Administratif
et Entretien Approvis. Atelier A Distribution
informatique
Répartition primaire 100 000 88 000 153 000 402 000 55 000
Clé de répartition
Adm. et Informatique -100% 10% 30% 40% 20%
Entretien 20% -100% 10% 50% 20%
Nature des Unités d'œuvre Kg acheté H / MOD Quantité vendue
Nombre d'unités d'œuvre 49 750 Kg 4 000 H 9 900 PF
Yves Levant 74
74
Dans certains cas, la répartition secondaire est faite en cascade.
Dans ce cas nous avons utilisé une méthode qui tient compte des
prestations réciproques.
Yves Levant 75
75
X (Adm) = 100 000 + 20%Y

Y (Ent ) = 88 000 + 10% X
X = 120 000
Y = 100 000
Yves Levant 76
76

Valeurs en € Administratif
informatique
Entretien 20% -100% 10% 50% 20%
Affectation Adm. -120 000 12 000 36 000 48 000 24 000

Affectation Entretien 20 000 -100 000 10 000 50 000 20 000
Total après répartition 0 0 199 000 500 000 99 000

secondaire
Yves Levant 77
77
5) Pour chaque centre principal déterminer son unité d’œuvre.
Yves Levant 78
78
Les services ou Centres d’analyses principaux engagent des charges de

fonctionnement qu’on peut comparer à l’activité qu’ils développent
Les charges correspondent aux moyens que les services utilisent (matières,
hommes, machines, locaux, énergie, entretien…)
Chaque service fournit une ou plusieurs activités propres au centre qu’on
appelle l’unité d’œuvre.
Le choix définitif de la nature de l’unité d’œuvre doit être pertinent et
homogène pour permettre le rattachement des charges que le service engagent
aux produits de l’entreprise.
Il s’agit donc d’ un regroupement de charges homogènes, c’est-à-dire ayant une
seule et même unité de consommation appelée « unité d’œuvre » (UO).
Une UO peut être des unités physiques (H/homme, H/Machine, Quantités
livrées, fabriquées ou vendues), ou encore des valeurs en € (CA, valeurs des
achats sur la période…)
Yves Levant 79
79
6) Calculer pour chaque centre d’analyse son coût d’unité d’œuvre

(CUO) en divisant le total des charges de ce centre par le nombre
d’unités d’œuvre qu’il a produites.
Yves Levant 80
80
7) Répartir les charges des centres principaux sur les produits :
Yves Levant 81
81

Valeurs en € Administratif
informatique
Entretien 20% -100% 10% 50% 20%
Affectation Adm. -120 000 12 000 36 000 48 000 24 000

Affectation Entretien 20 000 -100 000 10 000 50 000 20 000
Total après répartition 0 0 199 000 500 000 99 000

secondaire
Nature des Unités d'œuvre Kg acheté H / MOD Quantité vendue
Nombre d'unités d'œuvre 49 750 Kg 4 000 H 9 900 PF
Coût d'une unité d'œuvre 4,00 125,00 10,00
Yves Levant 82
82
Charges de Charges de
Charges d'achat Frais Généraux
Production Distribution
Chg. Chg.
Di rectes Indirectes
Coût d'Achat des

Matières Achetées
Entrées
en Stock
Chg. Chg.
Di rectes Indirectes
Sorties
de Stock
Coût de Production des produits Fabriqués
Entrées
en Stock Chg. Chg.
Chg.
Di rectes Indirectes Indirectes
Sorties
de Stock
Coût de Quote-part des

Coût de Production des produits Vendus
Distribution Frais Généraux
Coût de Revient ou
Coût Complet des Produits Vendus
Yves Levant 83
83
Méthodes de calcul des coûts :
a) Coût d’achat
b) Coût de production
c) Coût de distribution
d) Coût hors production
e) Coût de Revient
Yves Levant 84
84
Coûts d’achats :
Ils reprennent :
1) Les flux de matières premières ou marchandises

2) Les charges directes d’approvisionnement
3) Les charges indirectes d’approvisionnement
Yves Levant 85
85
a) Coûts d’achats :
1) Les flux de matières premières ou marchandises

- Marchandises: biens achetés et destinés à être vendus sans
transformation
- Matières premières; biens achetés par l’entreprise industrielle, et
destinés à être transformés
Ils sont tous deux valorisés au prix d’achat sur facture
2) Les charges directes ou indirectes d’approvisionnement

- Charges liées au transport (ports sur achat, douane, assurance sur transport)
- charges liées au déchargement du camion (manutentionnaire + coûts des
engins de manutention…)
- charges liées au contrôle qualité à la réception (contrôles quali et quanti)
- charges liées à la manutention entre la réception et les stocks de MP
- charges liées au service achat (coût du personnel + frais déplacement…)
Yves Levant 86
86
Exemple
Les éléments suivant vous sont fournis
Achats de matières premières

- Matière A 3 000 kg à 20 €
- Matière B 5 000 kg à 32 €
Main d’œuvre directe sur Contrôle Qualité

- Matière A 100 h à 60 €
- Matière B 130 h à 60 €
Centre d’approvisionnement (ports sur achat et manutentionnaires)

- Nature d’unité d’œuvre: kilogramme de matière achetée
- Coût d’unité d’œuvre : 3.15 €
Calculer le coût d’achat

Yves Levant 87
87
b) Coûts de Production :
Ils reprennent :
1) Les flux sortant du Stock de matières premières ou marchandises valorisés au coût

d’achat
2) La valeur des consommables injectés directement dans le processus de fabrication. Les
consommables sont en général gérés par les services de production.
3) Les charges directes de production
4) Les charges indirectes de production
5) Du coût des emballages, des notices de montages, des notices d’installation si les
produits en stock sont conditionnés avec leurs emballages (télévision, ordinateur….)
6) Les en-cours de fabrication
7) Les produits recyclés
8) Les déchets vendus et évacués
9) Les transferts de charges entre produits (affectation du personnel sur une autre chaîne de
fabrication)
10) Quelquefois….la quote-part de charges liées aux réparations sous garantie, retours sur
ventes…)
Yves Levant 88
88
Les Charges Directes et Indirectes de production :
Il s’agit :
- Des charges de personnel de production
- Du coût des bâtiments de production
- Du coût des machines servant à la production
- Du coût de la structure de production
- Du coût de fonctionnement et des bâtiments pour le
stockage de matières premières et produits
intermédiaires
- Du coût des emballages, des notices de montages, des
notice d’installation si les produits en stock sont avec
leurs emballages Yves Levant 89
89
Les en-cours de production :
On distingue :
- Les en-cours de début de période ou initiaux : ils seront achevés pendant la

période considérée
- Les en-cours de fin de période ou finaux : ils seront achevés lors de la période
suivante
L’évaluation des en-cours s’effectue soit:

- forfaitairement : d’après le degré d’achèvement (Coût de la matière +
% dans l’élaboration de la transformation)
- réellement : à l’aide de fiches de coûts détaillés
- sur la base de coûts préétablis
Ils sont repris dans le coût de production de la manière suivante :

+ En-cours initial
Yves Levant 90
- En-cours final 90
Produits résiduels :
Certaines fabrications génèrent des produits résiduels (déchets et rebuts).

Les déchets sont des résidus de matières (ferraille, sciures…) : ils peuvent
être vendus, recyclés ou inutilisables.
Les rebuts sont des produits avec un défaut : ils peuvent être vendus,
recyclés ou détruits
Yves Levant 91
91
Produits résiduels :
- Si les produits sont inutilisables:

Leur coût de destruction ou de mise au rebut majore le coût de production des
produits finis. (Coût d’évacuation des déchets + taxe de pollution)
- Si les produits sont vendus:

Leur prix de vente est soit soustrait du coût de production des produits finis, soit
ajouté au résultat analytique des produits finis
- Si les produits sont recyclés:

Leur valeur est soustraite du coût de production des produits finis dont ils sont
dérivés et ajoutée au coût de production des produits finis auxquels ils sont intégrés
Yves Levant 92
92
Exercice : Calculer le coût de production de A et B
Pdt A Pdt B
Consommation de MP (Coût au KG : 5 €) 5 000 Kg 3 000 Kg

atelier 1
Main d'œuvre directe (Coût 30 €/H) 500 H. 300 H.
Produits recyclés (MP) + 150 Kg -150 Kg
Charges Indirectes (nature UO : H/MOD) 32 000 €
Atelier 2
Charges Indirectes (nature UO : Quantité produite) 15 000 €
Quantité de Produits Finis 400 PF 100 PF
Déchets évacués 1 200 € 400 €
En-cours initial 10 000 € 3 500 €
En-cours Final 5 550 € 1 150 €
Yves Levant 93
93
c) Coûts de Distribution :
Ils reprennent :
1) Les charges directes de distribution

2) Les charges indirectes de distribution
Il s’agit notamment :
- Du coût du picking en stock de Produits-Finis (prélèvement en stock de PF)
- Du coût de l’emballage (si celui-ci est confectionné au moment de l’expédition (vêtements)
- Du coût du cerclage
- Du coût de la pesée
- Des coûts d’expédition et frais liés à l’expédition (pallettes, housses, emballages perdus)
- Du coût de la manutention pour l’expédition (chargement dans les camions)
- Des coûts de fonctionnement et bâtiments pour les unités de stockage de produits-finis
- Des coûts marketing (pub, packaging…)
- Des coûts commerciaux (Force de Vente, frais de déplacement…)
- Des coûts liés au SAV
Yves Levant 94
94
d) Coûts Hors Production:
Ils sont constitués des charges indirectes qui n’ont pas pu être intégrées aux coûts
précédemment étudiés et sont, en général, regroupés dans les centres de structure suivants :
- Services généraux ou administration générale: charges communes à l’ensemble de

l’entreprise (direction générale, direction financière, DRH…)
- Financement : charges liées à la recherche et à la gestion de capitaux (propres ou

empruntés)
- Autres frais à couvrir : charges qui n’ont pas trouvé place dans les autres centres d’analyse
Ces montants sont imputés directement aux coûts de revient concernés.
Yves Levant 95
95
e) Coût de Revient :
Les coûts de revient représentent l’ensemble des coûts supportés durant le

cycle d’exploitation jusqu’au stade final.
Ils concernent les produits, les services et les marchandises vendus.
Le coût de revient est le coût complet d’un objet, d’un produit, d’un
service ou d’une marchandise distribué.
Les coûts de revient sont comparés au prix de vente pour déterminer le

résultat analytique de chaque produit, service ou marchandise.
Yves Levant 96
96
e) Coût de Revient :
Il est déterminé de la manière suivante :
Flux de sortie de stock des Produits-Finis valorisés au coût de production
+ Coûts directs et indirects de distribution
+ Coûts indirects hors Production
Yves Levant 97
97
Résultat Analytique :
Il est déterminé par produit, service ou activité de la manière suivante :
Chiffre d’affaires des produits vendus – Coût de revient des produits

vendus
Le résultat analytique doit ensuite être rapproché du résultat comptable pour conformité
Yves Levant 98
98
Concordance de résultats entre la comptabilité financière et le contrôle de gestion :
Résultat de la comptabilité financière =
Résultat global analytique

+ Charges supplétives
- Charges non incorporables
+ Produits non incorporables
+/- Différences d’inventaire
+/- Charges corrigées
+/- Différences d’arrondis
Yves Levant 99
99
Concordance de résultats entre la comptabilité financière et le contrôle de gestion :
Exemple
Les calculs de coûts réalisés pour le mois d’octobre ont fait ressortir un résultat global analytique de
36 800 €.
Des différences de traitement comptable ont été constatées:

- Charges supplétives pour 7 000 €
- Charges exceptionnelles pour 6 400 €
- Dotation aux amortissements non incorporables pour 5 000 €
- Différences d’inventaire sur matières premières (manquant) pour 800€
- Différences d’arrondis par défaut pour 263 €
Trouvez le résultat de la comptabilité financière
Yves Levant 100

100
Avantages
La méthode perm
déterminer des et de
coûts en foncti e e s t a daptée
on od
des différentes
étapes La méth n nement
de
i o ic
de la production
ainsi que au f on c t
p o s e le diagnost
p t
des marges et ise et su nnemen
résultats l’entrepr e f o n c t io
ire de c
par niveau et p
ar produit prélimina
ou service
Permet d
e déterm
eu t d evenir e des prix iner
P
s t r a t égiqu de vente
til
un ou
Aide au recours
de la sous-traitance
Yves Levant
101
101
Limites
é de e toujours
p o n ib i l i t La répartition gard
s
s e la di étaillées un caractère sub
jectif
po d blème
Sup nnées ctivités Attention au pro
do es a é
s ur l de l’homogénéit
Coûts Multiplica
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e d ’a c le plexe
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n oeuvre
Coût important
Yves
De mise enLevant
place 102
102

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Comptabilité de

A l’issue de la formation, l’étudiant devrait être capable de :

Ces connaissances passent par la nécessité de maitriser les principales

Elles permettront de pouvoir anticiper les résultats futurs de l’entreprise afin

1) 50% en Contrôle mid-Term portant sur le cours

2) 50% en Devoir sur Table sans document en fin de

II) Des méthodes de coûts complets

III) La valorisation des stocks

IV) L’approche en coûts partiels

VI) L’Activity Based Costing (ABC)

- Chapitre 1 : Notions fondamentales. Lecture obligatoire Jacquot et Milkoff, chapitres 3, 4 et 5 ou

- Chapitrre 4: Le direct-costing et le direct-costing évolué. Lecture obligatoire Jacquot et Milkoff,

Une évolution sémantique:

- se définit par opposition à la comptabilité

Comptabilité financière: Comptabilité de gestion:

Orientation externe Orientation interne

Que se passera-t-il si on sous-traite ce processus ?

Ce centre de responsabilité est-il performant ?

Combien nous coûte ce dysfonctionnement ?

Faut-il accepter la remise exigée par ce nouveau client ?

Quels coûts inutiles notre façon de travailler crée-t-elle chez nos

Comment organiser un partenariat mutuellement gagnant avec nos clients ?

Les facteurs d’émergence de

L’« internalisation » des opérations

L’internalisation des opérations

Le développement de l’industrie s’est traduit par

Les premières comptabilités industrielles

1735 Les Forges d’Oberbrück.

1820-1830 Les Houillères et Fonderies de Decazeville, les

1850-1860 les compagnies de chemin de fer américaines

Les premiers enseignements

1866 premier cours à l’ESCP

Définition d’une charge

Dans un premier temps on peut dire qu’une charge est un

- Les dotations aux amortissements

- Les dotations aux provisions pour dépréciations

- Les dotations aux provisions pour risques et charges

Les charges de la Comptabilité de Gestion ne sont pas exactement celles de

Définition d’un coût

A la consommation de ressources, on assimile les produits

Le calcul d’un coût peut concerner:

La distinction coût / prix

Le coût ne doit pas être confondu avec le prix qui se constate

Comment construire sa comptabilité de gestion à partir de la

LES CHARGES DE LA COMPTABILITE DE

Exo 1 :LES CHARGES DE LA COMPTABILITE DE GESTION/COMPTABILITE FINANCIERE

L’entreprise ABC a enregistré les charges suivantes au cours du mois de septembre

- Achats de matières premières : 1 980 €

Les différentes catégories de charges

Directes / indirectes (en fonction du produit)

Fixes / variables (en fonction d’une activité)

Charges variables Charges fixes

La distinction directe / indirecte

Une charge est directe lorsqu’elle peut être affectée sans

Par opposition, une charge indirecte concerne plusieurs

La distinction directe / indirecte

La distinction fixe / variable

Une charge est variable lorsque son montant total est

Les charges non variables sont semi-variables ou fixes.

La distinction fixe / variable

En réalité, le caractère fixe ou variable d’une charge

Attention si un coût variable total est variable, un coût variable

Niveau d’activité Niveau d’activité