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SESSION 2009

UE 715 – NORMES COMPTABLES


INTERNATIONALES
40, rue des Jeûneurs
75002 PARIS

Durée de l’épreuve : 4 heures

Le sujet comporte : 6 pages

 L’usage d’une calculatrice de poche à fonctionnement autonome, sans imprimante, et sans moyen de
communication est autorisé.

 Aucun document n’est autorisé.

 Il vous est demandé de vérifier que le sujet est complet dès sa mise à votre disposition.

Problème 1 : 8,5 points


Problème 2 : 4,5 points
Problème 3 : 7 points

Problème 1

Goodwill et méthodes de consolidation – coûts d’emprunt et changement de méthode comptable.

La société M a une participation dans l’entité E (états financiers de E en annexe 1), correspondant à 40 %
des droits de vote et des intérêts.

Ces titres ont été acquis le 1/7/N-2. A cette date, la juste valeur de l’entité E était de 760, compte tenu de
capitaux propres de 500, d’un écart d’évaluation de 100 sur un terrain et de 200 sur le matériel A (dont la
durée résiduelle d’amortissement était de : 5 ans) et d’un goodwill créé.

Le taux de calcul des impôts différés est de 30 %.

Travail à faire :

A l’aide de l’annexe 1 :

1. Analyser les modalités d’acquisition des titres E par la société M et déterminer le goodwill attaché aux
titres E détenus par M.

2. On suppose que l’entité E est une co-entreprise.

21. Quels sont le ou les éléments complémentaires de fait ou de droit qui le justifieraient ?

22. Citer les 2 méthodes prévues par IAS 31 pour consolider une co-entreprise.

23. En utilisant la méthode des tableaux, présenter l’impact, sur le compte de résultat et le bilan
consolidés de M au 31/12/N, de la consolidation de l’entité E selon l’une puis l’autre de ces
méthodes.

24. Comparer et commenter les impacts obtenus sur le compte de résultat et le bilan consolidés. Quels
sont à votre avis les éléments qui peuvent influencer la politique comptable de la société mère M en
matière de choix entre ces 2 méthodes ? (5 lignes maximum)
1
3. On suppose que l’entité E est une filiale de la société M.

31. En utilisant la méthode des tableaux, présenter l’impact, sur le compte de résultat et le bilan
consolidés de M au 31/12/N, de la consolidation de l’entité E, en faisant apparaître le goodwill
attaché aux titres E détenus par M.

32. Quels sont les éléments modifiés et les montants correspondants au 31/12/N, si la société M choisit
l’option du goodwill complet ?

4. Parmi les immobilisations corporelles de l’entité E figure le matériel B, mis en service le 1/07/N-3.
Sa production par l’entreprise a nécessité une longue période de préparation au titre de laquelle l’entité
E avait supporté des coûts d’emprunt comptabilisés en charges conformément au traitement de référence
de la norme IAS 23.

Or cette norme a été révisée en mars 2007 avec une application prévue par l’IASB aux états financiers
ouverts à compter du 1er janvier 2009 et demande d’incorporer désormais les coûts d’emprunt dans le
coût de l’actif éligible correspondant.

41. Rappeler le principe selon lequel sont traités les changements de méthodes d’après IAS 8. (3 lignes
maximum)

42. Dans quelles conditions un groupe coté européen peut-il ou doit-il appliquer la nouvelle version
d’IAS 23 ? (5 lignes maximum)

43. Procéder aux enregistrements nécessaires pour comptabiliser dans les comptes individuels (bilan et
compte de résultat) de l’entité E au 31/12/N l’effet d’une décision éventuelle d’appliquer ce
changement de méthode comptable à compter de l’exercice N conformément à la norme IAS 8. Pour
ce faire, vous disposez des informations suivantes :

 Montant des coûts d’emprunts incorporables : 50


 Durée d’utilité initiale du matériel B : 5 ans.

Problème 2

Contrats de location – Immeuble de placement

L’entreprise F a conclu le 1er juillet N un contrat de location par lequel elle loue un immeuble de bureaux
auprès de la société de crédit-bail CB.

Travail à faire

Compte tenu des annexes 2 et 3 :

1. Quelles sont les conséquences comptables de l’analyse de ce contrat de location ?


(5 lignes maximum)

2. A quoi correspondent les paiements minimaux au titre de la location ? (2 lignes maximum)

3. A quoi correspond le taux d’intérêt implicite du contrat ? Présenter l’équation qui permet de le
déterminer, en l’appliquant aux caractéristiques de ce contrat. (10 lignes maximum)

4. Dans quelle hypothèse le preneur se réfère-t-il au taux marginal d’endettement pour déterminer le
montant à comptabiliser ? (2 lignes maximum)

5. Justifier l’évaluation de l’immeuble utilisée lors de la comptabilisation initiale du contrat de location


conclu le 1er juillet N avec la société CB.

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6. La juste valeur de l’immeuble de bureaux déterminée par l’entreprise F postérieurement à la
comptabilisation initiale se différencie-t-elle de la valeur d’utilité déterminée, dans le cadre d’IAS 36,
pour ce même immeuble ? Expliquer. (5 lignes maximum)

7. Présenter les écritures relatives à cette opération, y compris les loyers reçus, au titre de l’exercice N+1
dans les comptes de l’entreprise F. Tous les encaissements ou décaissements sont effectués en contre-
partie de la trésorerie.

8. Présenter l’impact de cette opération sur le compte de résultat de l’entreprise F au titre de l’exercice
N+1.

9. Présenter l’impact de cette opération sur le bilan N+1 de l’entreprise F.

Problème 3

Provisions pour démantèlement

En sa qualité d’exploitant nucléaire, le groupe VAREA a l’obligation de constituer des provisions pour
opérations de fin de cycle et notamment une provision pour démantèlement des installations de la centrale
LIBRENIS dont il est l’exploitant.

Travail à faire

A partir des informations disponibles en annexes 4, 5 et 6 en arrondissant les montants au K€ le plus proche :

1. Présenter l’impact des différents éléments liés à la provision pour démantèlement sur le bilan au
31/12/2007.

2. Présenter l’impact des différents éléments liés à la provision pour démantèlement sur le compte de
résultat de l’exercice 2008 en détaillant l’impact sur le résultat d’exploitation et sur le résultat
financier.

3. Présenter l’impact des différents éléments liés à la provision pour démantèlement sur le bilan au
31/12/2008.

4. Présenter l’impact des différents éléments liés à la provision pour démantèlement sur le compte de
résultat de l’exercice 2017 en détaillant l’impact sur le résultat d’exploitation et sur le résultat
financier.

5. Présenter l’impact des différents éléments liés à la provision pour démantèlement sur le bilan au
31/12/2017.

6. Présenter l’impact des différents éléments liés à la provision pour démantèlement sur le compte de
résultat de l’exercice 2018 en détaillant l’impact sur le résultat d’exploitation et sur le résultat
financier.

7. Présenter l’impact des différents éléments liés à la provision pour démantèlement sur le bilan au
31/12/2018 ?

N.B. Une attention particulière devra être portée à la justification du choix des paramètres retenus et
des différents impacts mentionnés.

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ANNEXES

Annexe 1 : Les comptes individuels de la société E au 31/12/N

Bilan

Actif Passif
Actifs non courants Capital 400
-Immobilisations corporelles 600 Réserves - 100
Actifs courants 900 Résultat 50
Dettes 1 150
Total 1 500 Total 1 500

Compte de résultat

Débit Crédit
Achats 3 000 Ventes 4 000
Autres charges 1 350 Autres produits 500
Impôts 100
Résultat 50
Total 4 500 Total 4 500
N.B. : Il n’y a ni retraitement, ni élimination à opérer.

Annexe 2 : Contrat de location entre F et CB

La société de crédit-bail a établi le contrat en tenant compte de :


- la juste valeur du bien au début du contrat : 970 000,
- la valeur résiduelle du bien estimée en fin de contrat : 225 426,
- un taux d’intérêt de 10 %.

Le contrat signé par l’entreprise F donne les indications suivantes :


- versement de 20 loyers annuels : 100 000 payés en début de chaque période,
- taux d’intérêt implicite du contrat 10 %,
- versement d’un droit d’option en fin de contrat : 94 240.

A partir des informations connues, l’entreprise F a calculé la valeur actualisée des paiements minimaux au
titre de cette location. Elle s’élève à :
- 950 500 au taux d’intérêt implicite du contrat et,
- 900 000 au taux marginal d’endettement de l’entreprise F (= 10,916 %).

Elle sait également que la durée d’utilité de cet immeuble est de 25 ans.

Pour l’établissement de ses comptes individuels, l’entreprise F applique les normes IFRS. A la suite de
l’analyse des conditions du contrat de location, elle l’a classé dans la catégorie des opérations de location-
financement.

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Annexe 3 : Location par la société F

D’un autre côté et à compter du même 1er juillet N, l’entreprise F loue l’ensemble de l’immeuble de bureaux
pour un loyer annuel de 120 000 perçu d’avance et révisable tous les 3 ans en fonction de la variation de
l’indice mentionné au contrat. Il s’agit d’un contrat de location simple d’une durée initiale de 9 ans,
renouvelable éventuellement ensuite par période de 3 ans.

L’entreprise F décide d’utiliser le modèle de la juste valeur pour l’évaluation de l’immeuble. Mais pour
déterminer la juste valeur de l’immeuble, elle ne peut faire référence ni à un prix actuel de cet immeuble sur
un marché actif dans la même localisation, ni à un prix actuel de biens immobiliers différents sur un marché
actif, ni à des prix récents sur des marchés moins actifs. Elle appuie alors son évaluation sur des projections
actualisées de flux de trésorerie déterminés à partir des loyers connus.

A l’inventaire du 31 décembre N, la juste valeur est identique à l’évaluation lors de la comptabilisation initiale de
l’immeuble. A l’inventaire du 31 décembre N+1, la juste valeur estimée de l’immeuble est de 940 000.

Annexe 4 : Règles de comptabilisation

Le groupe VAREA enregistre dans ses comptes les provisions de démantèlement et fait apparaître en
contrepartie un actif de démantèlement.

Compte tenu du caractère immédiat de la dégradation, ces provisions sont constituées dès la mise en service
de l’installation. L’actif de démantèlement fait l’objet d’un amortissement linéaire sur la durée d’utilité
résiduelle de l’installation. La valeur résiduelle est considérée comme négligeable.

Ces provisions sont déterminées sur des bases actualisées en appliquant aux flux de trésorerie prévisionnels
un taux d’actualisation. L’évaluation des coûts de fin de cycle comporte des incertitudes liées à l’évolution
future des technologies de traitement, d’assainissement mais également des contraintes de sûreté, de sécurité
et de respect de l’environnement.

Les changements d’hypothèses concernant le devis des opérations de fin de cycle, le taux d’actualisation et
les échéanciers sont traités de manière prospective :

- Si l’installation est encore en exploitation, l’actif de démantèlement est corrigé du montant correspondant
de la variation de la provision et est amorti sur la durée résiduelle des installations.
- Si l’installation n’est plus en exploitation, l’impact est pris en résultat sur l’année du changement.

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Annexe 5 : Evolution des paramètres

La centrale LIBRENIS, dont le groupe est seul exploitant, est en cours d’exploitation. Cette exploitation
prendra fin le 31/12/2017 et les travaux de démantèlement seront réalisés dans la période des 20 années qui
suivront.

Par mesure de simplification, on considérera que la provision est constituée au 31/12/2007 et qu’elle
correspond à des dépenses annuelles de démantèlement constantes, dont le montant annuel estimé au
31/12/2017 est de 201 K€.

Au cours de l’année 2018, une révision des provisions pour opérations de fin de cycle est opérée dans le
cadre de la révision triennale prévue par la loi du 28 juin 2006. Le retour d’expérience sur les projets passés
conduit à une analyse plus exhaustive des coûts à prendre en compte. A partir de 2018, les dépenses
annuelles de démantèlement de la centrale LIBRENIS sont ainsi estimées à 250 K€ pour chacune des années.

Taux annuel
Taux d’actualisation sans risque au 31/12/2007 5%
Taux d’actualisation incluant une prime de risque liée aux incertitudes sur les coûts au
31/12/2007 7%
Taux d’actualisation sans risque au 31/12/2008 et postérieurement 5,5 %
Taux d’actualisation incluant une prime de risque liée aux incertitudes sur les coûts au
31/12/2008 et postérieurement 8%
Date de règlement (par la trésorerie) des dépenses annuelles de démantèlement : le 31/12

Annexe 6 : Extraits des tables financières

1,05 -21 = 0, 3589 1,055 -21 = 0, 3249 1,07 -21 = 0, 2415 1,08 -21 = 0, 1987
1,05 -20 = 0, 3769 1,055 -20 = 0, 3427 1,07 -20 = 0, 2584 1,08 -20 = 0, 2145
1,05 -19 = 0, 3957 1,055 -19 = 0, 3616 1,07 -19 = 0, 2765 1,08 -19 = 0, 2317
1,05 -11 = 0, 5847 1,055 -11 = 0, 5549 1,07 -11 = 0, 4751 1,08 -11 = 0, 4289
1,05 -10 = 0, 6139 1,055 -10 = 0, 5854 1,07 -10 = 0, 5083 1,08 -10 = 0, 4632
1,05 –9 = 0, 6446 1,055 –9 = 0, 6176 1,07 –9 = 0, 5439 1,08 –9 = 0, 5002

N.B. Les montants mentionnés au compte de résultat et au bilan seront arrondis au K€ le plus proche
et serviront de base pour les calculs suivants.