L'Audit Du Stock Dans Les Societes de Collecte Et Traitement Des Dechets

Mémoire présenté en vue de l’obtention du diplôme
d’expertise comptable
Session Mai 2015
L’AUDIT DU STOCK DANS LES SOCIETES DE COLLECTE ET

TRAITEMENT DES DECHETS
TOME 1
Issam KACEM
66, Avenue de Genève, 74000 Annecy
Avant-propos
Avant-propos
Il est important de rappeler qu’une modification mineure entre sections a été effectuée :
- La section 2 intitulée « Evaluation du contrôle interne et communication des conclusions »
du chapitre 2 de la première partie a été déplacée dans la deuxième partie chapitre 1 intitulé
« DETERMINATION DES REPONSES AUX RISQUES LIES AUX STOCKS », car il nous semble que
cette section concerne plus les réponses aux risques que la partie évaluation des risques.
Note de synthèse
TABLE DES MATIERES
NOTE DE SYNTHESE ..................................................................................................................................... 4

LISTE DES ABREVIATIONS .............................................................................................................................. 7
LISTE DES FIGURES ...................................................................................................................................... 8
INTRODUCTION .......................................................................................................................................... 9
PREMIÈRE PARTIE : EVALUATION DES RISQUES LIÉS AUX STOCKS DANS LE SECTEUR DES DECHETS ... 12
CHAPITRE 1. IDENTIFICATION ET EVALUATION DES RISQUES LIES AUX STOCKS PAR LA CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE ET DE
SON ENVIRONNEMENT ............................................................................................................................... 12
Section 1. Etapes préliminaires à cette phase ............................................................................ 12
Sous section 1. Acceptation de la mission ................................................................................... 13
1. Diligences à effectuer......................................................................................................... 13
2. L’équipe d’audit (l’article L. 823-13 alinéa 2 ordonnance du 8 septembre 2005): ............ 14
Section 2. Planification de la mission ......................................................................................... 15
Sous section 1. Stratégie générale d’audit.................................................................................... 15
Sous section 2. Détermination du seuil de signification et du seuil d’ajustement (NEP 320) ...... 18
1. Comment déterminer le seuil de signification (SS) dans les sociétés de récupération et
traitement des déchets .............................................................................................................. 18
2. Comment déterminer le seuil de planification ou d’ajustement du cycle stock dans les
sociétés de récupération et traitement des déchets ................................................................. 19
Section 3. Réalisation des procédures d’identification et d’évaluation des risques liés aux
stocks……………………………………………………………………………………………………………………………………………. 20
Sous section 1. Identification des activités effectuées par l’entreprise et du risque lié aux
stocks……………… ............................................................................................................................. 21
1. Prise de connaissance du secteur d’activité ...................................................................... 21
2. Les chiffres du secteur de collecte et traitement des déchets. ........................................ 22
a. L’évolution du chiffre d’affaires ..................................................................................... 22
b. L’évolution des volumes collectés et produits ............................................................... 24
c. L’évolution du nombre d’établissements ...................................................................... 25
d. L’évolution de l’investissement ..................................................................................... 26
e. Les effectifs en hausse ................................................................................................... 27
3. Comparaison avec des données externes .......................................................................... 28
4. Les prévisions du secteur ................................................................................................... 29
Sous section 2. Prise de connaissance des stocks de déchets ...................................................... 30
1. Définition des déchets ....................................................................................................... 30
2. Nomenclature des différents types de déchets industriels ............................................... 31
a. Les déchets industriels banals (DIB) ............................................................................... 31
b. Les déchets industriels inertes ....................................................................................... 31
Sous section 3. Définition des activités du secteur de la collecte et traitement de déchets........ 31
1. Commercialisation et consommation ................................................................................ 32
2. Présentation des organismes et indices de cotation ......................................................... 32
a. Le consensus des professionnels ................................................................................... 33
b. La presse professionnelle ............................................................................................... 33
c. Les marchés des matières premières des places boursières internationales ................ 34
Sous section 4. Présentation du cadre légal et règlementaire .................................................... 34
1. La réglementation en vigueur dans le secteur de la récupération des déchets ................ 34
a. Le registre de suivi des déchets ..................................................................................... 35
i. La conservation du registre de suivi des déchets....................................................... 36
b. Les obligations légales en matière d’achat de matières en espèces à des particuliers 36
c. La conformité du pont balance ...................................................................................... 36
Sous section 5. Présentation des acteurs ..................................................................................... 37
1. Concernant les entrées du stock (achats) : ........................................................................ 37
a. Collectivités locales ........................................................................................................ 37
b. Les chantiers de démolition ........................................................................................... 38
c. Les industriels................................................................................................................. 38
d. Les particuliers ............................................................................................................... 38
2. Présentation des filières de débouchés commerciaux des métaux ................................... 38
1
Note de synthèse
CHAPITRE 2. IDENTIFICATION ET EVALUATION DES RISQUES LIES AUX STOCKS PAR LA PRISE DE CONNAISSANCE ET
L’EVALUATION DU CONTROLE INTERNE........................................................................................................... 40
Section 1. Prise de connaissance du système de contrôle interne .............................................. 40
Sous section 1. Les avantages de la certification (normes, labels) pour l’entreprise et apport
pour le CAC……………………………………………………………………………………………………………………………….. 40
1. Les avantages des certifications pour l’entreprise ............................................................. 40
2. Apports pour Le CAC .......................................................................................................... 40
Sous section 2. Rôle des services de contrôle de gestion et d’audit interne dans les sociétés de
récupération et traitement des déchets. ....................................................................................... 41
Sous section 3. Appréciation de la capacité humaine de l’entreprise et relation avec le cycle
stock…………………………………………………………………………………………………………………………………………. 42
1. Compétence des salariés ................................................................................................... 42
Sous section 4. Appréciation du contrôle interne dans le cycle achat et relation avec le cycle
stock…………………………………………………………………………………………………………………………………………. 43
1. Réception des marchandises ............................................................................................. 43
Sous section 5. Appréciation du contrôle interne dans le cycle vente et relation avec le cycle
stock…………………. ........................................................................................................................... 44
Sous section 6. Séparation des déchets liés aux collectivités et stocks liés à l’entreprise. .......... 45
Sous section 7. L’inventaire physique ........................................................................................... 46
1. La procédure d’inventaire .................................................................................................. 47
2. Délimitation des lieux d’inventaire .................................................................................... 48
3. Choix de la date d’inventaire ............................................................................................ 48
4. Composition des équipes de comptage ............................................................................. 49
a. Stock compté par contrôle visuel : ................................................................................. 49
b. Stock compté par pesage ............................................................................................... 49
5. Le déroulement de l’inventaire .......................................................................................... 49
a. La préparation de l’inventaire ........................................................................................ 49
b. Les opérations de comptage .......................................................................................... 50
i. Règle générale............................................................................................................ 50
ii. Le comptage des matières premières ou du stock à l’état brut non trié ................... 50
iii. Le comptage des produits semi- finis et finis ............................................................. 52
Sous section 8. La valorisation des stocks..................................................................................... 53
1. Les matières premières ...................................................................................................... 53
2. Les produits semi-finis et produits finis. ........................................................................... 54
3. Les dépréciations du stock ................................................................................................. 55
a. Les déchets en tant que matières premières (entrées) ................................................ 55
b. Les produits semi-finis (en cours de triage lors de l’inventaire) .................................... 56
c. Les produits finis (déchets triés sous forme de balles) ................................................. 56
i. Provision pour rotation lente et pour baisse de la demande à venir ........................ 56
ii. Calcul de la provision pour marge négative à partir de la valeur vénale ................... 57
4. Les provisions réglementées : la provision pour hausse des prix ...................................... 57
Section 2. Conclusion de la phase d’évaluation du risque lié au cycle stocks ............................. 58
Sous section 1. Identification du risque lié aux stocks dans la société de collecte et traitement de
déchets…………………………………………………………………………………………………………………………………….. 58
Sous section 2. Risques liés au stock par assertions ..................................................................... 63
DEUXIÈME PARTIE : RÉPONSES AUX RISQUES LIÉS AUX STOCKS ET TRAVAUX DE FIN DE MISSION ..... 64
CHAPITRE 1. DETERMINATION DES REPONSES AUX RISQUES LIES AUX STOCKS ....................................................... 64
Section 1. Evaluation du contrôle interne et communication des conclusions ........................... 64
Sous section 1. Evaluation des procédures du cycle achat .......................................................... 64
Sous section 2. Evaluation des procédures du cycle vente ........................................................... 65
Sous section 3. Evaluation des procédures du cycle stock et procédure d’inventaire ................. 67
1. Le suivi des mouvements de stocks ................................................................................... 67
a. Le suivi des entrées ........................................................................................................ 67
b. Le suivi des stocks triés et non compactés et des produits finis .................................... 68
2. Contrôle de l’inventaire physique ...................................................................................... 68
3. Le contrôle des dépôts des collectivités .......................................................................... 69
4. La séparation des tâches. ................................................................................................... 71
a. Les fonctions de décision : ............................................................................................. 71
2
Note de synthèse
b. Les fonctions de contrôle ............................................................................................... 71
c. Les fonctions d’approbation .......................................................................................... 71
d. Les fonctions de détention d’actifs : .............................................................................. 72
e. Les fonctions d’enregistrement : ................................................................................... 72
Sous section 4. L’évaluation des stocks ........................................................................................ 72
Sous section 5. La dépréciation des stocks ................................................................................... 73
Section 2. Plan d’audit et étendue des tests ............................................................................... 73
Sous section 1. Les difficultés du contrôle .................................................................................... 73
Sous section 2. Assistance à l’inventaire physique ....................................................................... 73
1. Vérifications du fonctionnement des contrôles d’inventaire ............................................ 74
Sous section 3. Contrôles quantitatifs .......................................................................................... 76
1. Méthode de comptage proposée pour le CAC ................................................................... 77
a. Le comptage des matières premières ou du stock à l’état brut non trié ....................... 77
b. Le comptage des produits finis ..................................................................................... 79
Sous section 4. Contrôle de la méthode de valorisation des stocks ............................................. 80
Sous section 5. Contrôle de l’évaluation de la dépréciation ......................................................... 81
Section 3. Documentations adéquates des réponses aux risques .............................................. 81
Sous section 1. La lettre de mission .............................................................................................. 81
Sous section 2. La lettre de recommandation .............................................................................. 82
Sous section 3. La lettre d’affirmation .......................................................................................... 82
a. Anomalies non corrigées ................................................................................................ 84
CHAPITRE 2. TRAVAUX DE FIN DE MISSION ET EMISSION DE L’OPINION .................................................................. 85
Section 1. Travaux de fin de mission ........................................................................................... 85
Sous section 1. Seuil de signification ............................................................................................ 85
Sous section 2. Procédures analytiques substantives ................................................................... 85
1. Analyse globale des stocks ................................................................................................. 85
2. Analyse des indicateurs clés............................................................................................... 86
3. Analyse de la marge : ......................................................................................................... 87
a. Conditions préférentielles d’achat ................................................................................. 88
b. Analyser les effets d’aubaine des cours des matières premières .................................. 88
c. Analyser les composantes du chiffre d’affaires ............................................................. 89
i. Revue des tendances historiques .............................................................................. 89
ii. Analyse de la saisonnalité .......................................................................................... 89
iii. Décomposition des effets prix/volume ...................................................................... 90
d. Impact du stock mélangé sur la marge .......................................................................... 90
Sous section 3. Les tests de détail................................................................................................. 91
1. Les demandes de confirmation des tiers ........................................................................... 92
2. Contrôle complémentaire à effectuer ............................................................................... 93
3. Contrôle des quantités ....................................................................................................... 93
4. Travaux de contrôle complémentaire de la valorisation des stocks en cas de faiblesses
identifiées lors des travaux de contrôle interne. ....................................................................... 94
5. Contrôle de l’évaluation de la dépréciation ...................................................................... 95
6. Contrôle de l’évaluation de la provision pour hausse des prix .......................................... 95
Sous section 4. Utilisation des travaux d'un expert désigné par le commissaire aux comptes. ... 96
1. Travaux pouvant être réalisés par un expert dans une société de collecte et traitement
des déchets. ............................................................................................................................... 96
a. Evaluation des travaux de l’expert ................................................................................. 97
2. Utilisation des travaux des auditeurs internes .................................................................. 98
3. Présence d'un expert-comptable ....................................................................................... 98
Section 2. Emission de l’opinion .................................................................................................. 99
Sous section 1. Analyse des évènements postérieurs à la clôture ............................................... 99
Sous section 2. Contrôle de l’information financière ................................................................. 101
Sous section 3. Tests de concordances ou procédures analytiques finales ................................ 103
Sous section 4. Opinion du rapport sur les comptes .................................................................. 103
CONCLUSION ......................................................................................................................................... 106
BIBLIOGRAPHIE : .................................................................................................................................... 109
SOMMAIRE ........................................................................................................................................... 114
3
Note de synthèse
Note de synthèse
Le déchet est, par définition, ce qui est perdu dans l’emploi d’une matière, ou après son
emploi, mais les recycleurs ne l'ont jamais entendu de la sorte, et ont su lui rendre vie et
valeur.
Le recyclage des matières s’accentue avec le développement de l’industrialisation et, entre
autres, l’essor de la sidérurgie au 19ème siècle. C’est ainsi que collecte, technicité, adaptation
des moyens de tri et de préparation, se développent et que les récupérateurs poursuivent la
professionnalisation de leur secteur, promu métier d’avenir.
L’industrie du recyclage monte de plus en plus en puissance, et la branche commence son
ascension dans l’économie française. Le recyclage se banalise, aussi bien chez les ménages que
dans les industries, qui s’organisent pour le faire vivre et le rationaliser. Le ramassage des
déchets ménagers par récupération sélective se développe, et contribue ainsi largement à
l’essor de la branche.
Dans un monde où la matière devient rare, les entreprises du recyclage, productrices de

nouvelles matières premières à partir des déchets collectés, répondent aux besoins croissants
des entreprises consommatrices. Ainsi les Nouvelles Matières Premières sont devenues une
ressource économique stratégique.
Dans un contexte de renchérissement des besoins de matières, l’industrie du recyclage
protège l’environnement. En effet, ce secteur d’activité doit prendre en compte la montée en
puissance des préoccupations écologiques du Gouvernement français et de l’Union
Européenne, qui dynamisent et régissent l’activité par le projet de « l’économie circulaire »1
Sur le plan économique, le secteur en France de la valorisation industrielle des déchets est
dynamique. Il atteint des niveaux records en termes de Chiffre d’Affaires et de production de
nouvelles matières premières. Par conséquent, il est créateur d’emplois et poursuit son
évolution en termes d’investissements. L’accroissement constant de l’utilisation de matières
premières recyclées en France et dans le monde est un gage de croissance durable forte pour
le secteur2.
Le secteur pâtit cependant d’une mauvaise réputation, due principalement à l’opacité relative
des transactions, induisant des risques liés aux ventes dissimulées, à la spéculation, et aux
stocks cachés.
1
Le Parlement européen dit oui à l'économie circulaire article du 14/01/2014 site : http://www.mouvementdemocrate.fr/
2
http://www.federec.org/une-industrie-davenir/une-industrie-innovante
4
Note de synthèse
Compte tenu de la spécificité et de la particularité du secteur de collecte et traitement des
déchets, le poste « stock » dans ce type de sociétés représente l’un des postes les plus
significatifs dans les comptes annuels, mais reste complexe et difficile à suivre, d’autant plus
qu’il fait souvent l’objet de modifications et d’adaptations par les dirigeants de la société, lors
de l’établissement des comptes annuels.
Par ailleurs, les intervenants dans ce secteur sont multiples, et l’environnement économique
du secteur est très dépendant du cours du marché, ce qui a une influence directe sur le poste
« stock » et doit donc être pris en compte dans la mission de l’auditeur.
C’est pour ces raisons, et ces enjeux d’exhaustivité, d’existence, de réalité et d’évaluation, que
l’audit des stocks dans le secteur de la récupération et du traitement des déchets doit faire
l’objet d’un travail organisé et méticuleux de la part du professionnel, un travail qui devra se
baser avant tout sur l’approche par les risques, selon notre avis de professionnel.
Dans le cadre de mon expérience professionnelle, j’ai eu l’opportunité de participer à plusieurs

missions de commissariat aux comptes auprès de sociétés de valorisation des déchets. Il m’a
paru, en effet, intéressant et important de présenter les problématiques rencontrées lors de
mes interventions sur le terrain, ainsi que les solutions proposées, sur un des postes les plus
significatifs pour les entreprises de déchetterie : les stocks.
De plus, au-delà des aspects purement techniques et méthodologiques, il est un point sur
lequel l’acceptation de la mission pourrait achopper, à savoir l’absence de connaissance des
spécificités du secteur du recyclage des déchets. En effet, avant qu’il accepte la mission, les
règles déontologiques de la profession imposent au commissaire aux comptes de s’assurer de
sa propre compétence et capacité à répondre aux objectifs de la mission.
Ainsi, nous avons trouvé judicieux et important pour notre profession d’apporter à travers ce
mémoire les réponses aux interrogations que tout confrère sera amené à se poser avant
d’accepter la mission et de permettre de guider les travaux du CAC lors du contrôle du cycle
« stock » dans le secteur des déchets, afin d’exprimer son opinion in fine.
La complexité dans une mission d’audit du stock dans ce secteur se trouve d’une part dans la
validation de la valorisation des stocks, liée à différents facteurs dont principalement les
fluctuations des cours, et la sous-activité suite à des éventuelles baisses de production, et
d’autre part dans la validation de la réalité et l’exactitude de la quantité du stock, qui reste
confuse du fait qu’il est constitué de déchets hétérogènes, surtout que l’activité de prestation
5
Note de synthèse
de tri, effectuée pour le compte des collectivités, constitue un risque de mélange de ces
déchets avec ceux de l’entreprise.
D’autres difficultés, auxquelles le CAC se trouve confronté, concernent les SS et SP dont la
fixation du montant est différente des autres entreprises industrielles.
Afin de répondre à toutes ces difficultés, de complexité élevée, nous présentons dans ce
mémoire des réponses à nos confrères sous forme d’approche d’audit par les risques.
Cette approche traite tout d’abord, la présentation du secteur et l’évolution des chiffres clés
tout en montrant l’effet de la fluctuation de ces données, pour le CAC, sur le cycle stock.
Ainsi nous présentons les différentes zones de risques par type d’assertions, identifiées lors de
la phase de prise de connaissance de l’entreprise et de son contrôle interne, et nous
concrétisons cela, tout au long du mémoire, par un exemple réel de société de collecte et
traitement des déchets.
Dans le but de conforter nos analyses, nous nous basons sur l’étude Xerfi sur le secteur des
déchets. Nous expliquons également les méthodes d’inventaire particulières pratiquées au
sein de ce type de sociétés, ainsi que les procédures d’achats et de ventes et leurs atouts dans
la validation du stock.
En parallèle, nous présentons le système de CI, servant à valider les procédures d’achats et de
ventes, ainsi que les méthodes de valorisation et dépréciation de ce type de stock fongible.
L’évaluation du système de CI et les tests de détail à effectuer sont développés dans ce
mémoire afin de guider le CAC dans sa mission.
Toutes ces diligences sont présentées ainsi sous forme d’un programme de travail en annexe.
Ce mémoire propose également au CAC des outils de travail (feuilles de travail) qui permettent
de vérifier le calcul de la PHP, l’analyse de l’effet « mix » prix /volume, la vérification de la
séparation du stock de la société, des déchets des collectivités, par l’analyse des contrats, et
un tableau de conversion des volumes en quantités lors des contrôles de l’inventaire physique.
Tous les travaux évoqués dans ce mémoire permettent au CAC d’appréhender au mieux les
risques liés aux stocks dans les sociétés de valorisation des déchets, et apportent une valeur
ajoutée à l’auditeur lors de sa mission dans les sociétés du secteur.
Ainsi, ce mémoire constitue un guide méthodologique pratique au commissaire aux comptes
souhaitant auditer les stocks d’une société de collecte et traitement des déchets. Un nouvel
auditeur, entrant sur une mission dans ce secteur, pourra, après lecture du présent mémoire,
participer de manière efficace et organisée à l'audit des stocks d'une société de récupération
et traitement de déchets, sans avoir eu une formation ou connaissance préalables dans ce
domaine d'activité, voire dans l'audit des stocks.
6
Liste des abréviations
Liste des abréviations
CAC : Commissaire aux comptes
ADEME : Agence De l’Environnement et de la Maîtrise de l’Energie
BIPE : Le Bureau d’informations et de prévisions économiques
CA : Chiffre d’affaire
CCAP : Cahier des Clauses Administratives Particulières
CCTP : Cahier des Clauses Techniques Particulières
CD : Code de déontologie
CET : Centre d’enfouissement technique
CI : Contrôle interne
CNCC : Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes
CP : Capitaux propres
DEEE : Déchets d’Equipements Electroniques et Électriques
DGEF : Délégation Générale à l’Emploi et à la Formation
DIB : Les déchets industriels banals
DII : Les déchets industriels inertes
EBE : Excédent brut d’exploitation
ERP : Enterprise Ressource Planning
ETI : Entreprises de taille intermédiaire
FEDEREC : Fédération des Entreprises de Recyclage
ICPE : Installations classées pour la protection de l’environnement
IFRS : International Financial Reporting Standards
IPFA : Instrument de Pesage à Fonctionnement Automatique
IPFNA : Instruments de Pesage à Fonctionnement Non Automatique
ISO : International Standard Organisation
LME : London Metal Exchange
NAF : Nomenclature d'activités française
NEP : Normes d’exercice professionnel
OHSAS : Occupational Health and Safety assessment Series
PCG : Plan comptable général
PEPS : Premier entré, premier sorti
PHP : Provision pour hausse des prix
PME : Petites et moyennes entreprises
PMI : Petites et moyennes industries
PMP : Prix moyen pondéré
SP : Seuil de planification
7
Liste des figures
SS : Seuil de signification
TPE : Très petite entreprise
Liste des figures
Figure 1 : Représentation schématique des composants du compte de résultat type du secteur
2013 (selon Bilan XERFI)…………………………………………………………………………………………………………17
Figure 2: Structure du bilan du secteur en % de l’actif et du passif selon Panel XERFI…………….17
Figure 3 : Répartition du chiffre d’affaire selon les activités……………………………………………………23
Figure 4 : Evolution des volumes colléctés et produits (2000-2012)……………………………………….25
Figure 5 : schéma de répartition par postes clés d’un bilan type de sociétés de collecte et
traitement de déchets …………………………………………………………………………………………………………..29
Figure 6 : Tableau d’assertion par risque………………………………………………………………………………..63
8
Introduction
Introduction
Porté par la mobilisation générale autour des enjeux écologiques de cette dernière décennie,
le secteur des déchets a subi d’importantes mutations, tant au niveau industriel,
réglementaire que commercial.
Depuis quelques années cette profession, fortement atomisée et représentée
majoritairement par des petites entreprises familiales, a réalisé d’importants investissements,
le but étant de satisfaire la demande du marché à travers la modernisation de ses outils de
production et ses procédés de distribution, et ce dans le respect le plus parfait de la
réglementation environnementale.
Toutefois, à l’instar du marché des matières premières, fortement corrélé à l’évolution de
la conjoncture économique, les matières premières dites « secondaires1 » ont pâti d’une
contraction de la demande. Cette dernière a exercé de fortes pressions financières sur les
acteurs de petite taille, les forçant en conséquence au regroupement ou au rachat par de
grands groupes nationaux et internationaux.
En effet, les entreprises de ce secteur disposent d’un processus de production simple mais
complet, allant de l’approvisionnement de déchets sous différentes formes, à savoir à l’état
mélangé ou trié préalablement, à la distribution d’un produit fini sous forme de balles après
un processus de tri de la matière. Ce processus implique par conséquent des problèmes
d’exhaustivité, d’existence, d’exactitude et d’évaluation des stocks de déchets. En outre, les
prix d’achat et de vente sont corrélés au cours des matières premières et aux indices
sectoriels, ce qui rajoute une complexité supplémentaire liée aux fluctuations des cours,
à la spéculation et aux effets d’aubaine.
L’objectif de ce mémoire est de permettre d’élaborer un programme de travail pour le

professionnel, afin qu’il puisse s’assurer que l’ensemble des risques affectant les stocks d’une
société de collecte et traitement des déchets a bien été traité.
Nous répondrons ainsi tout au long de ce mémoire aux interrogations que le CAC sera amené
à se poser lors du contrôle du cycle stock dans une mission d’audit légal d’une entreprise de
collecte et traitement des déchets. L’objectif est de s’assurer également de la bonne méthode
d’évaluation du stock et ce à tous les niveaux du processus de production, en partant de la
collecte des déchets jusqu’au stockage des produits finis.
En effet, ce mémoire ne prendra en compte que les sociétés qui ont pour objet la collecte et
le traitement des différents types de déchets auprès de différents acteurs, tels que d’une part,
1
Déchet qui a été transformé et/ou combiné, en vue d'obtenir un produit utilisable dans les procédés de fabrication pour
remplacer la matière première initiale
9
Introduction
les déchets des particuliers (déchets mélangés) et des industriels (déchets triés préalablement)
qui sont des déchets appartenant à la société chargée de la collecte et du tri, et, d’autre part,
les déchets des collectivités locales, qui constituent des déchets appartenant à ces dernières,
donc n’étant pas des stocks de matières premières, et régies par un système de contrat
spécifique établi entre la société et les collectivités.
Nous apporterons ainsi une approche risque et un programme de travail les plus complets
possibles sur la problématique, en premier lieu, d’appartenance des déchets, et sur le cycle
stock et les liens nécessaires avec le cycle ventes et achats, et en deuxième lieu, d’évaluation
quantitative du stock, par le comptage des déchets sous ses différentes formes ainsi que par la
vérification de la séparation du stock, qui appartient au patrimoine de l’entreprise et des
déchets qui appartiennent aux collectivités, par l’analyse des contrats.
C’est alors que ce mémoire s’articulera autour de deux parties. La première identifiera et
évaluera les risques liés aux stocks dans le secteur des déchets et la deuxième déterminera les
réponses à apporter aux risques liés aux stocks dans le cadre de notre mission d’audit. Ces
réponses sont traduites en annexes sous forme de programmes de travail. Celles-ci
permettront ainsi de traiter la plupart des diligences à effectuer lors de la mission d’audit, afin
de valider le cycle stocks et par la suite, émettre le rapport annuel sur les comptes.
La première partie présentera les travaux à effectuer pour identifier et évaluer les risques liés
aux stocks de la déchetterie.
Dans un premier temps, il y aura lieu d’identifier et d’évaluer les risques liés aux stocks par une
prise de connaissance de l’entreprise et de son environnement. Tout en identifiant cette phase
et les risques inhérents, nous présenterons les travaux que l’auditeur doit prendre en
considération pour accepter ou continuer sa mission, la planification de la mission du CAC et
la réalisation des procédures pour identifier et évaluer les risques liés aux stocks.
Il y aura lieu, dans un second temps, d’identifier et d’évaluer les risques liés aux stocks, cette
fois par la prise de connaissance et l’évaluation du contrôle interne. Nous traiterons également
dans cette partie de quelques conséquences comptables de l’application des normes IFRS.
Ainsi, la finalité de ce second temps est de présenter les différents risques identifiés lors de
cette phase. Ces risques seront présentés sous forme de tableau et par type d’assertion.
Enfin, la deuxième partie aura pour finalité d’apporter, dans un premier chapitre, les réponses
et solutions attendues quant aux risques liés aux stocks, identifiés préalablement dans notre
première partie, et par l’évaluation du contrôle interne et la préparation du plan d’audit. Elle
10
Introduction
présentera les travaux de fin de mission, dans un second chapitre, et l’opinion de l’auditeur
résultant des conclusions tirées tout au long de sa mission.
Cette dernière partie du mémoire aura pour objectif de permettre au professionnel, à partir
des éléments probants recueillis lors de la réalisation des travaux cités dans le plan d’audit,
d’avoir suffisamment d’informations pour exprimer son opinion avec une assurance
raisonnable.
Ce mémoire ne traitera pas le cas de firmes internationales, puisqu’elles sont soumises d’une
part à la fiscalité internationale et d’autre part à une organisation interne différente des PME.
Dans ce mémoire nous n’aborderons pas le cas des déchets dangereux qui sont eux soumis à
des législations particulières.
11
Chapitre 1. Identification et évaluation des risques liés aux stocks par la connaissance de l’entreprise et de son
environnement
PREMIÈRE PARTIE : EVALUATION DES RISQUES LIÉS AUX STOCKS
DANS LE SECTEUR DES DECHETS
Le secteur de la collecte et traitement de déchets est un secteur très particulier, compte tenu
des matières utilisées durant le processus de production. D’autant que le suivi du poste stock,
représentant un montant significatif dans les comptes annuels, reste complexe, car difficile à
suivre, et présente un risque élevé pour le CAC lors de sa mission, puisque ce poste peut être
utilisé par la société pour adapter ses résultats. Par ailleurs, les intervenants dans ce secteur
sont nombreux, que ce soit du côté de la demande ou de l’offre.
En effet, le secteur a été marqué, au cours de ces dernières années, par d’importants
événements, tel que la variation des cours des métaux, qui ont eu une influence certaine et
directe sur la mission de l’auditeur et particulièrement sur le poste stock.
Afin d’identifier et d’évaluer ces risques, nous proposerons au long de cette partie une analyse
des données du secteur et le lien avec le stock. Ainsi, nous devrons passer par deux étapes
indispensables et distinctes dans notre méthode de travail et d’identification du risque lié au
stock.
Le premier chapitre portera ainsi sur l’« Identification et évaluation des risques liés aux stocks
par la connaissance de l’entreprise et son environnement ». Etant donné la difficulté
d’appréhension du secteur, le commissaire devra bien comprendre et maitriser le domaine
dans lequel son client évolue ainsi que son environnement économique et normatif.
De ce fait, le travail d’évaluation des risques passe obligatoirement par la prise de
connaissance du système de contrôle interne au sein de l’entreprise. C’est la seconde étape
indispensable lors de l’approche par les risques mise en œuvre par le professionnel, et qui
fera l’objet du deuxième chapitre, intitulé « Identification et évaluation des risques liés aux
stocks par la prise de connaissance et l’évaluation du contrôle interne ».
Chapitre 1. Identification et évaluation des risques liés aux stocks par la

connaissance de l’entreprise et de son environnement
Section 1. Etapes préliminaires à cette phase
Compte tenu de la spécificité et la technicité des stocks détenus, et de dépôt pour le compte
de tiers, et des difficultés que le cabinet peut rencontrer lors la validation du cycle stock,
l’acceptation de la mission est l’une des décisions les plus importantes que le cabinet doit
prendre lors d’une mission d’audit légal dans une société de collecte et traitement des
12
environnement
déchets, car elle nécessite une implication pointue et technique, de même qu’une maitrise
spécifique d’échantillonnage des produits.
Sous section 1. Acceptation de la mission
1. Diligences à effectuer
Le cabinet doit en effet, tout d’abord évaluer sa capacité à effectuer la mission d’audit dans le
secteur de collecte et traitement des déchets, compte tenu des risques encourus dans ce
secteur.
La capacité d’effectuer la mission de contrôle du stock de déchets commence par la
vérification du référentiel comptable utilisé, à savoir les normes IFRS ou le PCG. De plus,
compte tenu des difficultés de planification rencontrées lors des travaux effectués, la fixation
de la date limite pour l’achèvement de l’audit est une étape préalable et indispensable afin de
valider l’exactitude des stocks de déchets, autant ceux présents en dépôt sur place ou chez les
tiers que ceux comptabilisés dans les comptes annuels. Ainsi la réalité des déchets sous ses
différentes formes, et l’exhaustivité du stock de déchets en quantité et en valeur à la date de
clôture demeurent plus exactes tout en évitant d’inclure les déchets n’appartenant pas à
l’entreprise, à savoir les déchets des collectivités.
Le cabinet reprenant une telle mission devra, afin de mieux s’y projeter, communiquer avec le
CAC précédent et plus précisément sur la fiabilité des stocks en quantité et valeur, sur la
procédure de contrôle interne et éventuellement sur les problèmes rencontrés lors de
l’inventaire des stocks.
Afin de valider les principaux aspects de l'évaluation des risques du cycle stock, le cabinet
devra mener des recherches sur internet, ainsi que des discussions avec d'autres tierces
parties, à savoir les fournisseurs tels que les collectivités, les sociétés industrielles, ainsi que les
clients. Cela pourra inclure par exemple des informations provenant des comptes annuels des
exercices antérieurs, telles qu’une variation importante de la marge au cours des derniers
exercices et l’existence d’une explication raisonnable sur ce point. On peut aussi citer par
exemple, un contrôle fiscal qui aurait mis en cause la valorisation du stock ou éventuellement
la provision pour hausse des prix, ou l’identification de ventes au noir, ou des achats ou ventes
du stock de déchets de ferrailles sans inscription au livre de police, ou un travail dissimulé des
récupérateurs de déchets.
Entre autres, le professionnel devra s’assurer s’il existe ou non un contrôle externe effectué en
sus de ses contrôles. Nous pourrons ainsi nous demander si les collectivités peuvent effectuer
des contrôles dans le but de vérifier leurs stocks dans les entrepôts de l’entreprise, ainsi que
les documents que l’entreprise est obligée d’envoyer aux collectivités, et si l’auditeur peut
accéder à leurs rapports.
13
environnement
Il devra également demander si la règlementation liée au contrôle annuel du pont bascule est
appliquée et s’il peut accéder au rapport (ou à la certification). Il devra demander au client s’il
existe en interne des documents qui peuvent aider l’auditeur dans sa mission, à savoir des
récapitulatifs/tableaux/descriptions quant au tonnage reçu par type de déchets, par
provenance, sur la nature et l’origine du tonnage trié et conditionné, voire un listage sur l’état
des stocks triés sur l’année.
2. L’équipe d’audit (l’article L. 823-13 alinéa 2 ordonnance du 8 septembre

2005):
Comme le précise l’article L. 823-13 alinéa 2 (ordonnance du 8 septembre 2005):
« Pour l'accomplissement de leurs contrôles, les commissaires aux comptes peuvent, sous leur
responsabilité, se faire assister ou représenter par tels experts ou collaborateurs de leur choix,
qu’ils font connaitre nommément à la personne ou à l'entité' dont ils sont chargés de certifier
les comptes. Ces experts ou collaborateurs ont les mêmes droits d’investigations que les
commissaires aux comptes. »
Néanmoins, le CAC ne peut déléguer toutes les tâches (article 16 du CD), car la mission de
certification repose sur une connaissance personnelle.
Compte tenu des risques et des particularités propres à ce secteur, d'une part, et du caractère
significatif dans les états financiers, d'autre part, il est souhaitable que l'audit des stocks soit
confié à un collaborateur confirmé techniquement, et ayant une ancienneté d'au moins trois
ans dans le secteur de collecte et de traitement des déchets.
Ces collaborateurs doivent ainsi avoir un niveau d’études élevé (nous préconisons un niveau
bac+5) pour comprendre aisément le processus au sein de ces entreprises, tel qu’un ingénieur
ou d’autres personnes qui auraient une excellente capacité d’analyse mathématique, afin de
pouvoir s’appuyer sur des calculs mathématiques liés au poids et volume des déchets.
Il serait souhaitable en effet de posséder sur le terrain des collaborateurs qui ont exercé
auparavant dans des postes financiers, de type contrôle de gestion ou d’audit interne dans des
entreprises de collecte et traitement de déchets. Le personnel devra surtout avoir, d’une part
une grande expérience de la réglementation du secteur en particulier le Code de
l’environnement, et d’autre part une connaissance des liens et des types de contrats
spécifiques avec les collectivités, ainsi que les exigences particulières des relations avec ces
dernières.
Le cabinet pourrait éventuellement faire appel à des experts extérieurs en cas de besoin. Par
exemple, un géomètre qui pourrait nous donner une estimation la plus proche possible de la
réalité des volumes des déchets, des experts en qualité de déchets (généralement ces experts
14
environnement
nous les retrouvons chez les collectivités, ou les sociétés d’assurance de préférence celles qui
assurent le stock de l’entreprise auditée).
Eu égard à notre expérience professionnelle, au cours de laquelle nous avons audité les stocks
d'un certain nombre de sociétés de collecte et traitement des déchets, nous nous permettons
de proposer une estimation du temps passé, liée à cette partie du programme de travail : sur
l'ensemble de la mission, nous pensons que 30% du temps doit y être consacré.
Section 2. Planification de la mission
La planification de la mission est essentielle pour s'assurer que la mission est exécutée de
manière efficace et que le risque d'audit a été réduit à un faible niveau acceptable.
La planification de la mission d’audit passe par la préparation de la stratégie d’audit, la fixation
du Seuil de signification (SS) et du seuil de planification (SP) et enfin par la coordination entre
les différents membres de l’équipe.
On dit souvent qu'une heure consacrée à la phase planification peut économiser cinq heures
dans la phase exécution. Un audit bien planifié assure que l’effort d’audit est orienté de
manière à traiter les zones où les risques sont élevés, que les procédures d’audit non
nécessaires sont classées hors du champ d'audit, et que le personnel d’audit sait ce qu'on
attend de lui.
Sous section 1. Stratégie générale d’audit
Dans notre cas, la stratégie d’audit des stocks des sociétés de collecte et traitement des
déchets commence par un inventaire des informations concernant d’une part, la collecte des
déchets, puisque la collecte entraine l’entrée des stocks dans le patrimoine de l’entreprise, et
d’autre part, la collecte d’informations sur le traitement des déchets et le post-traitement.
Il y a lieu de préciser que les détails spécifiques relatifs à l'évaluation des risques liés au cycle
stock, ainsi qu’aux procédures d'audit complémentaires de ce cycle, seront documentés dans
la partie plan d'audit répondant aux risques dans la deuxième partie chapitre 2.
Rappelons que la collecte qui représente le cycle achat, qui est identifié comme cycle en
relation directe avec les stocks, est faite soit par des transporteurs extérieurs, soit par des
transporteurs de la société, ou par des filiales qui sous-traitent la collecte.
Comme il est quasiment d’usage, et parce que l’organisation dans les sociétés de collecte et de
traitement des déchets est sous forme de groupe, nous devrons, pour commencer, nous
renseigner s’il existe ou non des filiales dans le groupe. Ces dernières jouent le rôle de sous-
traitants de transport, de collecte, de tri, ou mettent à disposition de la société leurs entrepôts
pour stocker des déchets. C’est ainsi que le cabinet devra recenser les informations
15
environnement
concernant le groupe et les relations intra-groupes dans le domaine de la collecte et du
traitement des déchets. Ce type d’information est indispensable et permet de donner un axe
d’orientation des travaux.
Ainsi, la problématique qui peut se poser à ce niveau de travail, et qui peut venir à l’esprit du
CAC, est la façon dont il va s’organiser afin de valider l’inventaire du stock. Il en découle
d’abord que le stock est un ensemble de déchets de tout type confondu : à l’état brut ou non,
sous différentes formes (balles ou vrac, en cours de triage), et différents types de déchet
(ferreux ou non, cartons…)
Ensuite, pour des raisons de fiabilité et d’exactitude d’inventaire, la date d’inventaire du stock
de déchets et la date du contrôle doivent être convenues précisément avec les responsables
de production afin de s’assurer de la disponibilité des membres du personnel de la société de
déchets et des informations requises.
Enfin, il devra en plus recenser les informations concernant les relations avec les collectivités
et analyser les contrats lui permettant entre autres de valider l’assertion liée à l’exhaustivité
du stock de déchet.
C’est alors, afin d’aider l’auditeur légal à suivre l’activité de collecte et traitement des déchets,
que nous proposons une étude menée par XERFI sur les sociétés de collecte et traitement des
déchets (cf. Annexe 1 présentation de l’étude XERFI).
Les structures de bilan et de compte de résultat qui sont présentées ci-dessous proviennent de
l’étude XERFI. L’analyse menée par XERFI repose sur la sélection d’entreprises du secteur grâce
à des filtres statistiques permettant de constituer un échantillon d’entreprises ayant des
comportements similaires. L’étude précise qu’il n’y a pas de restriction sur la taille des
entreprises du panel mais qu’il convient néanmoins de noter qu’en vertu de l’atomicité du
paysage concurrentiel, l’essentiel des opérateurs retenus sont généralement des PME (les
grands groupes ayant des comportements jugés « hors normes »).
Ces bilans types et ces comptes de résultat vont nous servir de référence tout au long du
mémoire.
16
environnement
Figure 1 : Représentation schématique des composants du compte de résultat type du secteur 2013 (selon Bilan XERFI)
en % de l'actif et du passif 2010 2011 2012 2013 e
Actif immobilisé net 27,3 28,8 29,3 28,8

dont immobilisations incorporelles nettes 5,3 5,1 5,3 4,4
dont immobilisations corporelles nettes 20,5 22,3 22,2 23
dont immobilisations financières nettes 1,5 1,4 1,7 1,4
Actif circulant net 71,6 70,2 69,8 70,2
dont stocks nets 19 20 20,8 22,1
dont clients nets 17,1 16,2 17,2 17,1
donts valeur mobilières de placement 12,9 10,7 8,7 8,2
dont disponibilités 18,7 18,6 17,6 17,1
dont autres actifs circulants 3,8 4,8 5,5 5,7
Comptes de régularisation 1,1 1 1 1
Total actif / passif 100 100 100 100
Fonds propres 57,6 58,7 58,1 55,9

Dettes 42,4 41,3 41,9 44
dont dettes à caractère financier 15,2 15,5 16,2 17,4
dont fournisseurs 12,7 12,2 13,1 12,6
dont dettes fiscales et sociales 11,3 10 9 8,7
dont autres dettes 3,2 3,6 3,6 3,7
Produits constatés d'avance 0 0 0,1 0,1
Indicateurs clés :
Besoin en fonds de roulement (en jours de chiffre d'affaire
36,8 29,9 38,1
Clients (en jours de chiffre d'affaires) 42,7 34,3 37,4
Fournisseurs (en jours de chiffre d'affaires) 24,5 35 34,2
Stocks (en jours de chiffre d'affaires) 37,9 35,8 38,6
Figure 2: Structure du bilan du secteur en % de l’actif et du passif selon Panel XERFI.
17
environnement
Sous section 2. Détermination du seuil de signification et du seuil d’ajustement (NEP
320)
1. Comment déterminer le seuil de signification (SS) dans les sociétés de récupération et
traitement des déchets
Afin d’aider le professionnel à pouvoir fixer un SS et par la suite un SP, dans le secteur de
collecte et traitement des déchets, nous nous baserons sur l’étude faite par XERFI sur le
marché du recyclage.
En premier lieu, il convient de donner une idée précise à l’auditeur sur la présentation du bilan
type et du compte de résultat type du secteur en question. Nous tâcherons en deuxième lieu
de présenter un exemple réel à partir des données d’un bilan de société de traitement et
collecte des déchets et d’expliquer ainsi en troisième lieu notre avis sur la façon de déterminer
ces seuils.
Nous rappelons cependant que le SS est fixé par le jugement professionnel du CAC. En effet, la
NEP 320-19 du 6 Octobre 2006 stipule : « la détermination du seuil ou des seuils de
planification relève du jugement professionnel ». De plus, à ce jour aucune documentation
technique ne donne une solution définitive.
Nous proposons par conséquent dans ce secteur de déchets de retenir comme agrégat le
résultat avant impôt (s’il est stable sur les 2 dernières années). A défaut, au cas où le résultat
est négatif, insuffisant ou non stable sur les 2 dernières années, nous proposerons de calculer
le seuil de signification sur la base du total des actifs et des capitaux propres, puisque selon
l’étude XERFI, ces 2 agrégats sont stables, proportionnellement à la variation de l’activité des
déchets.
Cependant, même si l’auditeur doit se baser sur son jugement professionnel pour fixer ce
seuil, il doit néanmoins respecter un certain cadre dans le secteur de récupération et
traitement de déchets à savoir :
 Si l’agrégat de référence est un montant net (résultat net ou actifs net) nous
proposons un pourcentage compris entre 3% et 5 %.
 Si l’agrégat de référence est un montant brut (total actifs ou total produits, CA), nous
proposons alors un pourcentage compris entre 0.5% et 3 %.
Ainsi, à parti du tableau ci-dessous et à partir d’un cas réel nous présenterons les
pourcentages et les postes qui nous semblent importants à prendre en compte afin de fixer un
SS, seuil qui nous servira ensuite à fixer le seuil de planification(SP).
18
environnement
K€ CP Résultat courant CA Actifs EBE Total Bilan Résultat net
2012 13 000 2 000 45 000 29 000 2 500 29 164 1 553
2011 12 300 4 500 41 000 28 000 5 000 27 591 3 426
Taux préconisé [0,5%,3%] [3%, 5%] [0,5%,3%] [0,5%,3%] [3%, 5%]
Taux n-1 1% 5% 1% 1% 5%
Taux retenu 1% 5% 1% 1% 5%
SS N 130 100 450 290 125
SS N-1 en K€ 123 225 410 280 250
Selon notre exemple, dans cette société de traitement et collecte de déchets nous constatons,
d’une part, que les postes les plus stables sur 2011 et 2012 sont les actifs et les CP.
D’autre part, nous constatons que le CA, l’EBE et le résultat courant sont très variables d’une
année sur l’autre. En effet, même avec la hausse du CA, le résultat courant baisse de 2.5 M€,
de même l’EBE de 2.5M€.
Ce qui nous amène à conclure que l’explication à donner sur cette convergence se situe
principalement dans le résultat d’exploitation, et que nous nous baserons alors sur les actifs et
CP pour déterminer le seuil de signification.
Ainsi, l’étude XERFI nous confirme ces données et amènent à des conclusions similaires, à
partir d’autres exemples, puisque nous retrouvons un résultat courant en nette baisse par
rapport au CA sur les deux dernières années. Les autres cas XERFI confirment de même, la
stabilité des actifs.
Selon notre avis, et en fonction de ces chiffres et de l’instabilité de l’exploitation des déchets,
le SS devra alors être fixé en fonction des éléments les plus stables du bilan, à savoir les CP et
actifs.
En fonction de ces données nous pensons que le SS doit être la moyenne des SS des CP et
Actifs, car nous avons gardé les même taux de n-1 (puisque le SS de n-1 nous semblait
suffisant) et il apparait que le seuil n’a pas subi de changement au cours de la mission N-1.
D’où un seuil retenu de (290+130)/2= 210 K€. Cependant si le taux de n-1 a été révisé au cours
de la mission, nous pensons que le taux doit en effet être révisé de même, en fonction des
résultats d’audit de n-1.
2. Comment déterminer le seuil de planification ou d’ajustement du cycle stock dans les
sociétés de récupération et traitement des déchets
Lors de la planification de l’audit, le CAC estime ce seuil en fonction de sa connaissance de
l’entité et des anomalies relevées au cours des exercices précédents.
La norme précise qu’il est en général estimé en pourcentage du ou des seuils de signification
(toujours inférieur).
19
environnement
En effet, le poste stock dans ce type de secteur représente un montant significatif par rapport
aux résultats ainsi que les actifs du bilan.
Selon l’étude menée par XERFI qui repose sur la sélection d’entreprises du secteur, le compte
stock représente entre 20% et 23% du total des actifs et entre 27.7% et 31.5% du total des
actifs circulants, ce qui lui donne un caractère significatif et conséquent.
En fonction de ces éléments et de notre expérience dans le secteur, nous estimons que le
pourcentage du seuil de planification se situe autour de 40% du seuil de signification, ce qui
permettra ainsi de réaliser plus de travaux d'audit (par conséquent de plus petites
anomalies pourront être identifiées) et le risque d'audit serait par conséquent réduit à un
niveau faible plus approprié. Dans notre cas réel le SP est de 210*40% = 84 K€
Naturellement ces seuils ne sont valables que dans la mesure où l’on ne s’approche pas de
de la perte de la moitié des capitaux propres et que le résultat net est largement supérieur à
cette valeur, sinon il faut recalculer le SS qui prenne en compte cette situation, atypique
pour l’instant dans la profession.
Les seuils d’ajustement ou de planification sont modifiables au cours d’un exercice, et toutes
les modalités de détermination de ces seuils sont à faire figurer dans le dossier de travail. (cf.
Annexe 2 Programme de travail relatif à l’acceptation de la mission, prise de connaissance de
l’entreprise et fixation du SS)
Section 3. Réalisation des procédures d’identification et d’évaluation des

risques liés aux stocks
Après l’acceptation de la mission et la détermination de l’équipe intervenante, le cabinet

commencera sa mission par la prise de connaissance générale de l’entreprise de déchet, de
son environnement et de son secteur d’activité. Le but est alors d’identifier les risques liés
au stock.
La première étape dans le processus d'évaluation des risques lié au stock est de recueillir
(ou de mettre à jour) le plus possible d’informations pertinentes sur l'entité et le
fonctionnement de son stock, ainsi que son environnement. Ces informations fournissent un
cadre de référence important pour identifier et évaluer les facteurs de risque lié aux stocks.
Les informations nécessaires pour cette connaissance peuvent être obtenues auprès de
sources externes, par exemple sur internet le site de l’ADEM, FEDEREC, auprès des
collectivités locales ou bien par la revue des publications professionnelles spécialisées
(XERFI), ainsi qu’auprès de sources internes au moyen, par exemple, de discussions avec le
personnel clé à savoir le responsable d’achat et d’approvisionnement, la ou les personnes
qui s’occupent du suivi des contrats avec les collectivités, et ceux qui suivent les autres
20
environnement
contrats , le directeur de productions, les dirigeants… Cette connaissance de l'entité devient
un processus continu et dynamique de la collecte, la mise à jour et l’analyse de l'information
tout au long de la mission d’audit.
Sous section 1. Identification des activités effectuées par l’entreprise et du risque

lié aux stocks
1. Prise de connaissance du secteur d’activité

Les métiers de la récupération, du recyclage et de la valorisation des matériaux souffrent d’une
méconnaissance et d’un déficit d’image.
Confrontée à la crise financière, à une fragilisation des marchés et au ralentissement industriel,
l’activité résiste, les volumes produits en témoignent1.
Les grands défis environnementaux que notre société relève doivent lui permettre de devenir
demain l’un des secteurs qui compte le plus dans le paysage économique et écologique.
Dans recyclage, il y a cycle, comme cycle de vie. Celui des produits et des matériaux puisqu’il
s’agit de cela, est indissociable du cycle de vie humain.
Il reflète, à son niveau, un peu de l’histoire des civilisations. Il a ses vertus, ses aléas. L’homme
invente, fabrique les objets dont il a besoin pour se loger, manger, se déplacer, faire du
négoce. Lorsqu’il n’en a plus besoin, il s’en débarrasse. Les objets, les matériaux usagés
deviennent ce qu’on appelle des déchets. Le recyclage est donc un maillon essentiel de
l’activité humaine qui a sa place, au quotidien, dans notre société.
Le citoyen a de tout temps trié ses emballages, les pneus, son vieux vélo ou une ancienne
gazinière…et des entreprises ont fait du recyclage leur métier. L’activité s’est
considérablement développée à partir des années 1970, société de consommation oblige.
Aujourd’hui, le secteur de la récupération et du recyclage a considérablement évolué. Il est
passé d’un stade, le plus souvent familial, à une dimension industrielle. Les méthodes de
production et d’organisation ont été améliorées afin de répondre à la demande.
Ce type de société appartient au code NAF suivant : 46.77Z « Commerce de gros de déchets et
débris ».elle regroupe le commerce de gros de déchets et débris métalliques et non
métalliques et de matériaux de récupération, y compris la collecte, le tri, la séparation, le
reconditionnement, le stockage et la livraison mais sans réelle transformation. De plus, les
déchets achetés et vendus ont une valeur résiduelle.
L’étude effectuée par FEDREC sur un échantillon comportant 500 sociétés a montré que 64 %
des entreprises s’occupent de la récupération et du recyclage des matières métalliques :
métaux ferreux et non ferreux (laiton, cuivre, aluminium, acier…), de démantèlement de
véhicules hors d’usage (VHU), que 31 % prennent en charge les autres matériaux recyclables :
1 FEDREC données 2013
21
environnement
papier, carton, textile, verre, déchets des équipements électriques et électroniques (DEEE),
plastique, pneumatiques, déchets industriels banals (DIB), palettes, solvants et huiles usagées,
duvets et plumes… et que 5 % font du négoce et seulement cela, la majorité de la profession
commercialisant sa production.
D’après une étude menée par la Délégation Générale à l’Emploi et à la Formation (DGEF)
publiée en 20101, les principaux facteurs influant le développement ou le ralentissement de ce
marché sont principalement :
− Les prix d’achat des matières premières recyclées ;
− La production industrielle (notamment le BTP et l’automobile) ;
− La consommation des ménages ;
− La réduction des déchets à la source ;
− La délocalisation des outils de production des industriels français ;
− La fiscalité via un alourdissement des taxes sur les activités polluantes (TGAP) ;
− La concurrence internationale entre les sidérurgistes.
On notera en effet que la conjoncture peu favorable prive les professionnels du recyclage de
débouchés auprès des sidérurgistes, eux-mêmes pénalisés par un repli de la demande des
industriels et une intensification de la concurrence étrangère (notamment chinoise).
2. Les chiffres du secteur de collecte et traitement des déchets.

L’analyse des chiffres du secteur de collecte et traitement des déchets, permet au CAC de
valider la revue analytique préliminaire et de déterminer ainsi, entre autres, le niveau du
risque diffus.
Dans cette analyse nous traiterons en premier lieu, l’évolution du chiffre d’affaire et des
volumes collectés et produits, et en deuxième lieu, l’évolution du nombre d’établissements, de
l’investissement et de l’effectif au sein du secteur. Nous traiterons en parallèle l’influence sur
la mission de l’auditeur des stocks.
a. L’évolution du chiffre d’affaires

Selon FEDEREC2, le secteur connaît une activité croissante. En 2012, sur 47.08 millions de
tonnes de déchets collectées, 44.25 millions de tonnes ont été recyclées (soit + 7.78 % par
rapport à 2011), 2.83 millions de tonnes ont été incinérées, enfouies ou broyées. (cf. Annexe
3 : Récapitulatif des principaux flux de déchets en 2012)
Le chiffre d’affaires s’est élevé à 12,37 milliards d’euros en 2012 (+ 15 % en sur les 5 dernières
années). Le marché a alors atteint son maximum sur les 15 dernières années en 2011 avec
13.21Md€, (+ 181%). Cependant il marque un recul de 6.5% en 2012.
1 Délégation générale à l’emploi et à la formation professionnelle, 2010, Les entreprises du recyclage

2
L’observatoire statistique de FEDEREC, Le marché du recyclage et de la valorisation en 2012
22
environnement
En 2013, les ferrailles, VHU et métaux non ferreux représentaient, à eux seuls, près de 7.65
milliards d’euros (81% du CA de la profession), les papiers et le carton 566 millions €, les
textiles ainsi que le verre 189 millions € chacun, les plastiques 94 millions €, et les matériaux
restants (DEEE, pneumatiques, etc.) 759 milliards d’€. Nous constatons alors que le recycleur
est un acteur économique non négligeable du développement économique et de l’emploi dans
notre pays.
En 2013 le chiffre d’affaires global des entreprises de recyclage s’affiche à 9,447 M d’€. Il est en
repli de 9,5 % sur celui de l’année 2012. Au ralentissement des ventes qui caractérise certains
secteurs du recyclage (ferrailles, métaux non ferreux), qui sont constitutifs d’une part
importante du chiffre d’affaires de la profession, s’est combiné un tassement des cours qui a
affecté de nombreux secteurs. Le chiffre d’affaires du secteur des ferrailles a plongé de 15 %,
celui des métaux non ferreux de 12 %.
Nous présentons ci-dessous une figure, qui reprend la répartition du chiffre d’affaires de
l’année 2013 du secteur des déchets selon les activités.
Figure 3 : Répartition du chiffre d’affaire selon les activités

En annexe 4 nous avons présenté une courbe analytique de l’évolution du chiffre d’affaires
réalisé par la profession [1999-2000].
En analysant ces chiffres, nous devrons tirer les conséquences sur l’évolution des stocks qui
devra en effet suivre l’évolution de l’activité. Une hausse de l’activité sur les dernières années
(+15 %) jusqu’à 2012 doit être suivie par une hausse des stocks, tant au niveau de la collecte
(matières premières) qu’au niveau du traitement (produits finis). Cependant à partir de 2012
nous constatons que le niveau du stock est en baisse suite à la dégressivité de l’activité de 6 %
en 2012 et de 9.5 % en 2013. Le CAC devra en effet vérifier par l’analyse des volumes collectés
23
environnement
et produits si cette baisse est due seulement à la baisse des cours, comme évoqué
précédemment, ou combinée avec la baisse des volumes.
L’auditeur, lors de l’analyse du risque diffus de l’entreprise et lors de la prise de connaissance,
devra valider l’évolution du stock en fonction de ces données. Ces chiffres nous permettent à
nouveau de constater que la partie la plus significative du stock se trouve dans le stock des
métaux (ferreux et non ferreux) qui représente 81% du CA.
Ces chiffres ne doivent cependant pas masquer les problèmes : la crise financière a accentué la
fragilité de marchés souvent fragmentés. Les entreprises de recyclage ont ainsi subi, à leur
tour, les difficultés rencontrées par les autres fournisseurs de matières premières (la baisse de
production des industries lourdes et des industries manufacturières, par exemple, a eu un
impact non négligeable).
b. L’évolution des volumes collectés et produits
La figure ci-dessous permet de présenter cette évolution et il y a alors lieu de constater une
stagnation des volumes collectés et produits en 2012 par rapport à 2011. Notons qu’il y a une
meilleure performance en volume qu’en valeur et le taux de production demeure à un niveau
élevé : 94 % exactement.
Selon les chiffres présentés dans la figure 4, les volumes de la collecte et de la production des
déchets sont en constante hausse depuis 14 ans. Le volume collecté augmente de 56% sur les
14 dernières années dont 11% sur les 5 dernières années. Concernant les volumes produits,
ceux-ci sont également en hausse de 93% sur les 14 dernières années dont 23% sur les 5
dernières années. Ces chiffres viennent alors corroborer les conclusions que nous avons tirées
précédemment dans l’alinéa « a » sur la hausse de l’activité sur ces dernières années.
Sans être une année totalement sombre, l’année 2013 n’a pas permis au secteur du recyclage
de connaître le niveau de développement connu il y a quelques années encore.
Les volumes de déchets collectés, en vue d’être recyclés, ont baissé en raison de la crise qui n’a
pas fini de traverser les industries de transformation et l’artisanat, sources de déchets destinés
à être recyclés. À 33,665 Mt (FEDREC 2013), les volumes de déchets collectés par les
entreprises de recyclage ont diminué de 2.5 % par rapport à 20121. Ce sont en particulier dans
les ferrailles (-9 %), les métaux non ferreux (-4 %), déchets directement issus de l’activité
industrielle et artisanale que les entrées sur chantier ont reculé.
Si les entrées sur chantier ont connu un tassement sensible, les volumes commercialisés de
matières premières recyclées ont connu le même sort, et dans des proportions équivalentes.
En 2013, les entreprises ont mis sur les marchés 26,3 M de tonnes de matières premières
recyclées (MPR) soit 2,5 % de moins qu’en 2012. Les ferrailles ont constitué 49 % de ces ventes
1
FEDEREC chiffre 2013 (conférence de presse 13 juin 2014)
24
environnement
soit 12,9 M de tonnes commercialisées, les métaux non ferreux 7 % des volumes soit 1 800 000
tonnes vendues. Et donc les ventes de ferrailles ont diminué de 8 %, celles de métaux non
ferreux de 4 % par rapport à l’année précédente.
A partir de ces données, le CAC devra alors vérifier la cohérence entre cette variation et les
données de la société afin d’en tirer les conclusions. En effet, une cohérence baisse le risque
diffus, et au contraire, s’il y a lieu de constater une incohérence, celle-ci permettra de notifier
qu’il y a augmentation de ce risque et ainsi, il y aura lieu d’approfondir les contrôles afin de
trouver des explications.
Figure 4 : Evolution des volumes colléctés et produits (2000-2012).
c. L’évolution du nombre d’établissements

Dans notre contexte historique, la production de matières premières recyclées de la France
reste excédentaire par rapport à son utilisation sur le territoire et elle est exportatrice. Pour
résister, répondre aux exigences de rentabilité et réaliser des économies d’échelle, la
profession a commencé à se restructurer depuis 2008. On assiste à une concentration des
opérateurs de tri et traitement. Certaines petites structures ont disparu ou ont été rachetées
par des entreprises de plus grande taille et on constate une forte baisse du nombre
d’entreprises entre 2012 et 2011. Leur nombre a été divisé par deux depuis 19991. Par ailleurs,
les acteurs du recyclage ne sont pas les seuls opérateurs dans la chaîne de gestion des déchets
: ils doivent compter avec les autres filières de traitement que sont, notamment, l’incinération
des ordures ménagères et le stockage en centres d’enfouissement.
1 Sources FEDEREC : marché du recyclage et valorisation 2012
25
environnement
Ce rappel historique permet au professionnel de comprendre et de constater que dans ce type
d’entreprise, il peut éventuellement exister des filiales servant de dépôt des déchets, pour la
sous-traitance du traitement et du tri. Ainsi, le CAC cernera lors de l’inventaire l’éventuelle
existence de nombreux emplacements autres que celui de la société pour stocker ses déchets.
Cf. Annexes 5 et 6 relatant l’évolution et la répartition des établissements.
d. L’évolution de l’investissement
Avant le début de la crise de l’investissement observée en fin d’année 2012, le record
d’investissement a été battu et porté à 740 millions d’euros sur l’ensemble de l’année (source
FEDEREC). En effet, de plus en plus d’entreprises spécialisées dans le traitement d’une matière
se tournent vers une diversification de leur activité et des matériaux, au prix souvent
d’investissements lourds. En 2012, la profession a réalisé 621,5 millions d’euros
d’investissements (soit 5,5 % de son chiffre d’affaires).
Les fabricants diffusent sur le marché des produits de plus en plus complexes. Par conséquent,
il y a lieu de mettre en place des opérations de recyclage plus pointues pour les entreprises.
Pour les mener à bien, elles ont dû mettre au point des nouvelles technologies et un matériel
novateur. Les entreprises du recyclage poursuivent donc leurs efforts en matière de recherche
et développement. En 2013 la profession continue à investir, elle a réalisé 420M€
d’investissement (soit 4,5 % de son chiffre d’affaires). La modernisation et la mécanisation des
opérations de tri se poursuivant sans relâche depuis plusieurs années, 72 % du montant de ces
investissements ont été affectés à l’achat de machines. L’informatisation de la profession,
progressant elle aussi, 14 % des investissements ont été consacrés à ce domaine. On a dédié 5
% de ces investissements aux achats, aux agrandissements et à la rénovation de locaux tout
comme aux achats de véhicules.
La hausse des investissements jusqu’à 2012 est un signe pour le professionnel de la hausse de
la collecte et de la production et par conséquent du stock de matières premières et de
produits finis. L’auditeur devra tirer les conclusions nécessaires sur la continuité de
l’investissement attendu sur l’exercice 2013 et l’influence sur la variation des stocks.
Le professionnel devra en effet suivre l’évolution de l’investissement dans les années
suivantes. Une importante hausse de ces coûts d’investissement et la saturation des
équipements aura un effet sur la sous activité, qui aura d’autant plus d’importance dans les
années à venir, surtout en cas de baisse des volumes de collecte et de production, comme
indiqué précédemment pour l’année 2013.
Il faut que le commissaire soit alors particulièrement plus soupçonneux sur les méthodes de
calcul du prix de revient, car il faudra tenir compte du poids de l’investissement, qui va se
26
environnement
surajouter à l’impact de la sous activité, qui peut être dû au travail posté afin de saturer les
équipements (ex : travail 3/8).
Dans l’analyse, et compte tenu du matériel investi, le CAC devra en effet observer auprès de la
société une permanence dans la méthode de calcul de la sous-activité. A défaut, prévenir la
société d’une part de l’incohérence du calcul et d’autre part de l’évidence de revoir ce calcul
compte tenu des nouvelles données.
Le professionnel doit ainsi prendre en considération, lors de l’analyse des stocks, la
progression de l’investissement, qui produira en effet une hausse des dotations, et en
conséquence du coût de production, et vice versa.
Cette analyse a été confirmée chez notre client utilisé comme cas d’illustration, puisque les
investissements ont augmenté de 2.6 M€ en 2012 et de 3.3 M€ en 2013.
Immobilisations en K€ 2013 2012 2011
Terrains 206 206 206
Constructions 3 405 3 405 3 405
Installations tech., mat. & outil. 13 406 11 369 9 314
Autres immo. corporelles 6 605 5 395 4 708
Cf. annexe 7 : Montant des investissements réalisés en 2012
e. Les effectifs en hausse

Les études de marché montrent que le nombre de salariés (33 400 en 2012) varie selon la taille
de la structure. On recense ainsi quelque 41 % de TPE comptant moins de 10 salariés. Les
entreprises de plus de 20 salariés sont les plus nombreuses avec 44 %. En règle générale, les
effectifs salariés dans les entreprises ont augmenté en 14 ans de + 35 %. Ils sont implantés
majoritairement dans les régions d’Ile-de-France et de Rhône-Alpes. Les unités employant plus
de 20 salariés sont passées en dix ans de 7.5% du total du marché (1999) à 44% du total du
marché en 2012 et les sites faisant travailler de 0 à 5 personnes ont, eux, diminué de 79% du
total du marché en 1999 à seulement 31%.
L’auditeur légal devra prendre en compte ces données pour vérifier la cohérence de l’évolution
de la masse salariales, qui, elle, a une influence sur le calcul du coût de revient des stocks
d’une part, et l’estimation des quantités entrées en stock pour traitement d’autre part, ainsi
que l’éventuelle sous-activité (baisse du CA à partir de 2012, cf. « a » l’évolution du chiffre
d’affaires)
La hausse de la masse salariale ou la baisse de celle-ci engendrera une conséquence sur la
production et par conséquence sur les stocks ainsi que sur le coût de production.
Notre cas d’illustration confirme ces données de la hausse des effectifs sur les dernières
années, ainsi que sur le risque de sous-activité
27
environnement
2 013 2 012 2 011
Salaires et traitements en € 1 924 837 1 760 708 1 687 381
Cf. annexe 8 sur l’évolution des effectifs.
3. Comparaison avec des données externes

Il convient au professionnel, afin de cerner au mieux la prise de connaissance de l’entité sur
laquelle il effectuera sa mission d’audit, de faire au préalable certaines comparaisons avec des
données d’autres entités du même secteur.
Dans ce paragraphe, nous donnerons une analyse globale à partir du bilan type et compte de
résultat type, donnés par XERFI sur le secteur, afin d’aider le cabinet à se repérer lors de
l’analyse des éléments essentiels des comptes annuels d’une société de récupération et
Les observations tirées de cette analyse sont les suivantes :
En premier lieu, la marge brute qui est présentée dans la figure 1 (compte de résultat panel
XERFI) désigne la marge réalisée sur les matières premières achetées puis transformées par
l’entreprise (sans toutefois inclure les heures de main d’œuvre) et ne correspond donc pas aux
activités de négoce pur, pour lesquelles le taux de marge commerciale est de l’ordre de 31%
entre 2010 et 2013. Nous observons une relative stabilité du taux de marge brute, alors que la
valeur ajoutée est en baisse, principalement suite à la hausse des autres achats et charges
externes.
Cependant nous constatons, en second lieu, une chute remarquable de l’excédent net
d’exploitation, principalement sous l’effet combiné d’une augmentation de la masse salariale
en proportion du chiffre d’affaires, et à l’augmentation des charges d’amortissement
directement liées aux investissements productifs, dictés par les obligations de modernisation
et de mise aux normes des chaînes de production (hausse moyenne des immobilisations
corporelles nettes de 2.5% entre 2010 et 2013).
Comme conclu ci-dessus à partir des données collectées, la partie la plus significative du stock
concerne les métaux. De ce fait, notre analyse, présentée ci-dessous, va traiter
particulièrement et rigoureusement le cas du stock des métaux sur le marché de collecte et
Par ailleurs, les cours des principaux métaux se sont tous inscrits en baisse en 2013. Sous
l’impact d’une faible demande mondiale, les tarifs de l’acier ont notamment affiché un repli de
6% sur l’année, pour tomber sous la barre des 650 dollars la tonne (contre près de 690$ / t en
2012). Les prix des métaux non ferreux se sont également contractés, avec des baisses de 8,5%
pour l’aluminium, 7,8% pour le cuivre et 1,9% pour le zinc. Ces reculs ont à la fois réduit les
tarifs d’approvisionnement des recycleurs (diminution de la valeur des chutes de production,
28
environnement
des déchets métalliques ménagers, etc.) mais également leurs prix de vente, et par
conséquent une baisse du coût de production du stock de métaux qui peut par la suite
engendrer la constitution d’éventuelles provisions.
Voir annexe 9: Les cours des principaux métaux (2005-2013)
Le bilan présenté par XERFI permet également de dégager les principaux agrégats de la
structure bilancielle des entreprises du secteur de récupération et traitement des déchets.
Nous retiendrons en particulier les points suivants :
o Le niveau des fonds propres couvre près des deux tiers du total du bilan ;
o Le bilan présente une situation de trésorerie nette de l’ordre de 19 % du total
du bilan ;
o Après un net recul du besoin en fonds de roulement entre 2010 et 2011 de
près de sept jours de chiffre d’affaires, celui-ci subirait en 2012 une pression à
la hausse de l’ordre de huit jours, sous les effets combinés de l’allongement du
délai de règlement client, et de détention du stock, de chacun, trois jours.
Les ratios présentés ci-dessus n’ont pas force de loi et doivent servir au CAC à appréhender les
rapports de force entre les différents agrégats bilanciels qu’il convient de conserver en
mémoire en grandes masses. Dans un souci de simplification, nous proposons le schéma
synthétique ci-dessous.
Immobilisations 27%
Fonds propres 56%
Actif Courant 31 %
Stock 22,1 % Dettes financières 17,4%
Disponibilités 19 % Passif Courant 26,6%
Figure 5 : schéma de répartition par postes clés d’un bilan type de sociétés de collecte et traitement de
déchets
4. Les prévisions du secteur
Dans ce paragraphe et à partir des données collectées de l’étude menée par le Bureau
d’informations et de prévisions économiques (BIPE), 3 scénarios sont envisagés sur l’avenir du
recyclage : Scénario tendanciel, Scénario Haut et Scénario bas. (Voir annexes 10 Prévisions du
secteur).
L’auditeur devra, dans ses analyses du risque diffus, s’assurer en premier lieu que l’étude XERFI
est conforme avec le prévisionnel présenté par le BIPE (l’un des 3 scénarios). Si c’est le cas, il
devra par la suite vérifier que les chiffres de la société en volume et en pourcentage
d’évolution sont cohérents avec ces données pour constater que le risque diffus est faible. A
défaut il devra effectuer ses investigations afin de justifier pourquoi l’entreprise ne rentre pas
dans les 3 scénarios et en constater l’effet sur l’évaluation du risque diffus.
29
environnement
Ainsi, XERFI dans son étude sur le marché de recyclage en 2014 et 2015 prévoit, après les deux
ans de baisse (2012 et 2013), que le chiffre d’affaires du recyclage renouera avec la
croissance à partir de 2014. D’après le panel de sociétés analysées par XERFI, les revenus de la
profession progresseront ainsi de 6% sur l’année 2014, puis de 12% en 2015. Les opérateurs
évolueront en effet dans un environnement économique plus favorable. Le redressement des
investissements industriels en France, qui marquera le début d’un nouveau cycle de dépenses
d’équipement dans l’Hexagone, soutiendra notamment l’activité des métallurgistes, clients
directs des recycleurs de matières métalliques. Ces derniers s’appuieront également sur la
bonne tenue de la production automobile nationale, dopée par le succès des nouveaux
modèles lancés au cours des derniers mois et par les récents investissements réalisés par
Renault et PSA.
Le chiffre d’affaires du secteur sera également tiré vers le haut par la remontée des prix de
vente des recycleurs, dans le sillage du redressement des cours des principaux métaux. Par
ailleurs, les professionnels du recyclage de métaux pourront une nouvelle fois s’appuyer sur
l’évolution de la réglementation. La directive européenne de 2008 relative aux VHU (véhicules
hors d’usage), qui impose un taux de réutilisation des voitures de 85% au plus tard le 1er
janvier 2015, favorisera notamment l’activité de la profession en 2014. Celle-ci s’appuiera
également sur la nouvelle réglementation communautaire sur les DEEE, qui a fixé depuis août
2012 à 85% le taux de recyclage des déchets d’équipements électriques et électroniques.
Sous section 2. Prise de connaissance des stocks de déchets
Les déchets sont à présent soumis à des réglementations strictes qui les définissent et
encadrent leurs méthodes de traitement : la collecte, le tri, le recyclage, la commercialisation
ou l’incinération. Devant ces obligations légales et techniques, des sociétés se sont spécialisées
dans ce domaine. L’objectif est de donner aux CAC les connaissances de base utiles, afin
d’appréhender le contexte général de cette activité ainsi que la composition du stock d’une
société de collecte et traitement de déchets, son origine et la façon dont il est traité. Ce qui va
lui permettre ainsi d’identifier les risques liés aux stocks et par conséquence les évaluer.
1. Définition des déchets

La Loi du 15 juillet 1975 ainsi que l’article L.541-1 du Code de l’environnement ont donné la
définition générale du déchet comme étant : « Tout résidu d’un processus de production, de
transformation ou d’utilisation, toute substance, matériau, produit ou plus généralement tout
bien meuble abandonné ou que son détenteur destine à l’abandon ».
L’arrêt de la Cour de justice de la Communauté Européenne (CJCE) du 11 novembre 2004
(affaire C 457/02) indique que la notion de déchet ne doit pas être interprétée comme
30
environnement
excluant l’ensemble des résidus qui peuvent être ou sont réutilisés dans un nouveau cycle de
production avec ou sans traitement.
Cette décision induit le fait qu’un résidu recyclé reste un déchet. Ce dernier pouvant même
avoir une valeur marchande positive.
2. Nomenclature des différents types de déchets industriels

Le CAC devra avoir une connaissance des différents types de déchets ainsi que leurs
catégories. En effet, il existe de nombreuses catégories de déchets dans ces entreprises.
A savoir : Les déchets industriels banals(DIB) et Les déchets industriels inertes(DII).
Une nomenclature officielle1 établit la classification des déchets.
a. Les déchets industriels banals (DIB)

Les DIB sont des déchets non inertes, ne présentant pas de caractère toxique, générés par les
activités industrielles, commerciales ou artisanales. Leur composition est similaire à celle des
ordures ménagères, mais leur proportion est différente. Il s'agit principalement de métaux
(ferreux, non ferreux), papiers carton, caoutchouc, plastique, bois… voir annexe 11
« définition des différents types des DIB ».
b. Les déchets industriels inertes

Les déchets inertes sont des déchets minéraux non pollués. Ils ne se décomposent pas, ne
brûlent pas et ne produisent aucune réaction physique ou chimique. Ils ne sont pas
biodégradables et ne se détériorent pas au contact d’autres matières d’une manière
susceptible d’entraîner une pollution de l’environnement ou de nuire à la santé humaine.
Sous section 3. Définition des activités du secteur de la collecte et traitement de

déchets
Le secteur de la récupération de déchets regroupe plusieurs activités à savoir la collecte, le tri
et la commercialisation.
Dès le début de sa mission, le CAC devra prendre connaissance des techniques de traitement
des stocks de l’entreprise afin de pouvoir identifier les risque liés aux stocks et par la suite
effectuer une analyse de ces risques.
Après la collecte des différentes catégories de déchets, ceux-ci sont traités. Dans un premier
temps, les déchets sont triés afin de pouvoir valoriser les matières premières secondaires. Les
déchets qui ne pourront pas être valorisés seront incinérés ou stockés dans un centre
d’enfouissement technique (CET). (Voir annexe 12 : Description des techniques de collecte,
de traitement et d’élimination).
1 Décret du 18/04/2002 (mise à jour février 2014)
31
environnement
Les entreprises de récupération des déchets ont en général deux types d’activité bien
distinctes. En effet, ce sont des entreprises de récupération et traitement de papiers et
cartons, ferrailles, métaux…mais elles sont aussi prestataires de services.
1. Commercialisation et consommation
Une fois transformées, les matières premières issues du recyclage sont utilisées pour la
fabrication de produits neufs qui seront à leur tour proposés aux consommateurs.
En fin de vie, ces produits seront probablement jetés, et certains d'entre eux pourront être à
nouveau récupérés et recyclés.
L'activité des entreprises de récupération s'apparente à celle du négoce. Les matériaux
récupérés s'achètent et se revendent sur le marché national et international en fonction des
cours en vigueur.
Comme indiqué précédemment, la société peut jouer le rôle du négociant sur le marché, c’est
ainsi le cas des dépôts de déchets amenés par les collectivités pour le triage mais aussi pour la
revente sur le marché.
Le contrat de vente est différent du contrat signé initialement pour le tri. Ce contrat est appelé
« contrat option fédération ». Le prix du contrat et les conditions sont à négocier avec la
société .Généralement le prix est fixé en fonction du cours de fin du mois, puisque les
collectivités peuvent aussi récupérer leurs déchets triés et les vendre seules, ou les faire
vendre par une filière agrée par ECO-EMBALLAGE (précisons que ce n’est pas le cas avec toutes
les collectivités).
Notons qu’il n’existe pas de contrat de prestation de négoce avec les particuliers ou les
industriels, puisque la société achète les déchets dans ces cas, et par conséquent ils
deviennent sa propriété.
2. Présentation des organismes et indices de cotation

Nous avons cité précédemment les différents types de stocks, et nous avons vu que le stock
des métaux représente la partie la plus significative du stock tant en quantité qu’en valeur.
Ainsi son prix dépend de l’évolution des cours à l’achat et à la vente. L’objet de ce paragraphe
est de permettre au professionnel d’acquérir une connaissance des sources d’information
disponibles concernant les cours des matières et, ce faisant, lui permettre de faire preuve
d’esprit critique.
C’est pour cette raison que nous devrons avoir une idée sur les sources de données utilisées
par la société pour la détermination du prix de vente ainsi que du prix d’achat, dans le but de
valider sa marge.
32
environnement
L’un des déterminants du secteur du recyclage est le prix des matières. Bien que les industriels
bénéficient de toute latitude pour fixer leur prix d’achat et de vente des matières, les
tendances restent fortement impactées par l’évolution des cours et des indices. En outre, les
agents intermédiaires font une application rigoureuse de ces cours.
Il existe trois sources primordiales de données permettant d’arriver à un consensus sur la
détermination des prix de vente, celles-ci sont : Le consensus des professionnels du secteur,
les magazines professionnels de référence ou les marchés des matières premières des places
boursières internationales.
a. Le consensus des professionnels

Nous souhaitons attirer ici l’attention sur le fait que le milieu du recyclage, contrairement à ce
que son niveau d’atomicité pourrait laisser entendre, présente une très forte connexion des
acteurs entre eux. L’actionnariat familial des entreprises qui composent l’essentiel du marché
induit une réelle proximité des acteurs qui communiquent de façon régulière sur les niveaux
de stocks et de prix.
Ainsi, deux cas s’imposent au professionnel : Soit le CAC dispose dans son portefeuille clients
de sociétés qui appartiennent au secteur de la déchetterie et ainsi il pourra comparer les prix
et le stock à un instant t choisi, soit le CAC pourra demander à son client s’il dispose
d’informations sur d’autres sociétés concurrentes lors de son entretien.
b. La presse professionnelle
Les magazines professionnels ainsi que la presse sur internet mettent à la disposition de la
profession un puissant outil statistique de référencement des prix, grâce à la publication
d’indices de référence. Notre objectif n’est pas ici de dresser une liste exhaustive des sources
d’informations disponibles, mais de présenter celles qui font office de référence sur le marché.
Nous évoquerons donc d’une part le site internet de la Fédération Française de l’Acier, et
d’autre part le magazine Usine Nouvelle.
La Fédération Française de l’Acier se définit comme la fédération qui « rassemble les syndicats
représentant les entreprises de production, de transformation ou de distribution de l’acier et
des entreprises individuelles de production exerçant sur le territoire français ». Sur son site
internet1, elle met notamment à disposition gratuitement les prix moyens mensuels
historiques des ferrailles actualisés chaque mois (E1C, E3, E40, E5M et E8 selon la typologie
que nous avons déjà évoquée précédemment). Une copie d’écran des informations disponibles
est fournie en annexe 23. L’auditeur aura alors tout loisir d’exporter ces données sur Excel
afin d’identifier les tendances du marché et les confronter aux informations transmises par la
société.
1 www.acier.org
33
environnement
L’un des magazines de référence de la profession qui recense la plus vaste base de données
statistiques et d’articles de journalistes spécialisés est l’ « Usine Nouvelle1 ». Ce magazine met
à la disposition du public, outre une série d’indices sur les métaux ferreux et non ferreux
reprenant pour l’essentiel les cotations du « London Metal Exchange » que nous évoquerons
ci-après, une famille d’indices dédiés au secteur du recyclage. Une copie de l’arborescence de
cette famille d’indices est fournie en annexe 24. Ce site internet identifie 45 indices
concernant les vieux métaux, 37 indices concernant la ferraille et 8 indices concernant la vieille
fonte. Il s’agit là d’une source documentaire puissante et unique en matière de cotation des
matières premières secondaires.
c. Les marchés des matières premières des places boursières internationales

Les métaux ferreux et non-ferreux sous leur forme « pure » sont négociés sur les marchés
boursiers au sein du segment réservé aux matières premières. Il n’existe pas de cotation
publique des métaux recyclés. Outre la place boursière parisienne, le principal lieu d’échange
de métaux est le London Metal Exchange (ci-après « LME »). Cette place boursière qui fait
référence au sein de la profession est spécialisée dans les contrats à terme portant sur les
métaux non-ferreux et l’acier. Ainsi, le LME cote quotidiennement un portefeuille de onze
produits dérivés sur ces métaux. Il ne nous semble pas utile de rentrer dans le détail des
différents instruments financiers proposés par le LME. En revanche il est utile de retenir que le
site internet du London Metal Exchange2 fournit les cotations journalières, des prix au
comptant, à trois et quinze mois des principaux métaux non-ferreux et de l’acier. Enfin, nous
retiendrons également qu’en tant que marché à terme, le LME est un précieux indicateur des
évolutions des cours.
Sous section 4. Présentation du cadre légal et règlementaire

Le secteur de la récupération des déchets est très réglementé, et du fait de l’étendue des
textes relatifs à la protection de l’environnement, la réglementation ne cesse d’évoluer. Par
conséquent, la prise en compte de la législation en vigueur est indispensable, et le CAC devra
régulièrement se mettre à jour.
Dans cette partie nous traiterons succinctement la législation des déchets, où nous nous
focaliserons principalement sur la partie qui représente un risque pour le cycle stock.
1. La réglementation en vigueur dans le secteur de la récupération des déchets

C’est avant tout, le code de l’environnement qui régit toute la règlementation dans le secteur
de la récupération des déchets.
1
www.usinenouvelle.com
2 www.londonmetalexchange.com
34
environnement
En France, deux lois essentielles régulent la gestion des déchets : la loi du 15 juillet 1975,
relative à l’élimination des déchets, et la loi du 13 juillet 1992, relative aux déchets et aux
installations classées pour la protection de l’environnement (ICPE).
Ces lois françaises sont renforcées par la décision n°2003/33/CE qui établit des critères et des
procédures d'admission des déchets dans les décharges, ainsi que La directive européenne de
décembre 1999 et l’arrêté ministériel du 18 juillet 2007 qui transpose cette directive.
Voir Annexe 13 : Réglementations des déchets
a. Le registre de suivi des déchets
Sont reportés sur le registre de police, tous les achats de ferrailles, ainsi que ceux réalisés en
espèces, qui, ces derniers, doivent obligatoirement figurer avec une annotation particulière.
Ainsi, le personnel doit tenir à jour ce registre, retraçant par ordre chronologique les
opérations relatives à la gestion des déchets (production, expédition, réception ou traitement):
Ce registre doit être tenu à disposition du service d'inspection des installations classées.
« Article R 541-78 du Code de l'environnement ».
Dans la pratique, les chantiers de recyclage sont dotés d’un guichet à l’entrée du chantier qui
jouxte le pont bascule servant à la pesée des matériaux. Ce guichet a un double emploi : (i)
d’une part une vocation opérationnelle en identifiant les matières apportées, en les pesant et
en orientant le fournisseur vers la zone de dépôt appropriée et (ii) d’autre part une vocation
administrative et comptable, en enregistrant systématiquement les flux d’entrée et de sortie
de matières du chantier. Ainsi les registres tenus par ce guichet sont capitaux pour l’auditeur,
qui y trouvera l’occasion de juger de la qualité des processus de la société cible, ainsi que de
rapprocher les montants d’achat et de vente de matières, et par conséquent lui permet de
valider les assertions liées à l’évaluation des stocks.
Il y a lieu de s’assurer que l’ensemble des sorties de caisse (décaissements en espèces) sont
portés sur le registre de police, et correspondent à des entrées effectives de stocks.
Ce registre va permettre également au CAC de s’assurer des assertions liées à l’exhaustivité
des entrées et sorties de stocks, et de la réalité et l’exactitude du stock présent. Ainsi, ce
registre doit contenir1, entre autres informations, la date de réception, d’expédition,
d’enlèvement ou du traitement du déchet, la nature du déchet (code du déchet au regard de la
nomenclature définie à l'article R.541-8 du code de l'environnement), et la quantité du déchet
entrée et sortie.
Voir annexe 14 relatant les informations continues dans le registre de suivi des déchets
1
Arrêté du 29 février 2012 fixant le contenu des registres mentionnés aux articles R 541-43 et R 541-46 du code de
l'environnement, JO du 9 mars 2012.
35
environnement
i. La conservation du registre de suivi des déchets
Les registres sont conservés pendant au moins trois ans. (Article R 541-43 du Code de
l'environnement.)
b. Les obligations légales en matière d’achat de matières en espèces à des

particuliers
L’article L112-6 du Code Monétaire et Financier modifié par l’article 51 de la loi de finances
rectificative pour 20111 dispose que « Toute transaction relative à l'achat au détail de métaux
ferreux et non ferreux est effectuée par chèque barré, virement bancaire ou postal ou par
carte de paiement, sans que le montant total de cette transaction puisse excéder un plafond
fixé par décret. Le non-respect de cette obligation est puni par une contravention de
cinquième classe. »
En outre, le Décret n°2011-114 du 27 janvier 2011 - art. 1 précise que le montant prévu à
l’article L112-6 est fixé à 500€.
Par ces dispositions, le législateur entend ainsi (i) réduire les vols de métaux notamment sur
les chantiers, les voies ferrées et dans les usines (ii) sécuriser les chantiers de recyclage qui ne
détiendront plus d’espèces et ne devraient ainsi plus faire l’objet d’attaques et (iii) lever
l’opacité relative sur les achats et les ventes de matières.
Ce dernier point est également renforcé par l’article 88A du Code Général des Impôts modifié
par l’article 51 de la loi de finances rectificative pour 2011 qui dispose que « Toute personne
physique ou morale se livrant à titre habituel à l'achat au détail de métaux ferreux et non
ferreux est tenue de remettre, avant le 31 janvier de chaque année, à la direction des services
fiscaux du lieu de son domicile ou du siège de l'établissement une déclaration, dont le contenu
est fixé par décret, qui fait notamment apparaître l'identité et l'adresse des vendeurs et le
cumul annuel des achats effectués auprès de chacun de ces derniers. »
c. La conformité du pont balance

Selon le décret no 2001-387 du 3 mai 2001 modifié, la vérification périodique est l'opération
de contrôle consistant à vérifier, à intervalle régulier, que les instruments de pesage restent
conformes aux exigences qui leur sont applicables (instruments en service).
C'est un contrôle obligatoire des caractéristiques administratives et métrologiques
essentielles, touchant tous les instruments de pesage, réalisé à intervalles de : 2 ans pour les
IPFNA destinés à la vente directe au public de portée inférieure ou égale à 30 kg et 1 an pour le
reste des IPFNA et pour les IPFA.
La vignette verte de conformité posée par un professionnel garantit une utilisation loyale de
l’instrument de pesage. En se basant sur cet article, la demande des vignettes de conformité
1 Loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011
36
environnement
est indispensable par le CAC puisque le pont bascule déclenche l’entrée en stock des déchets,
ce qui lui permet de valider l’exhaustivité des entrées et leur exactitude en termes de
quantités.
Sous section 5. Présentation des acteurs

1. Concernant les entrées du stock (achats) :
a. Collectivités locales
Les déchetteries sont des espaces de dépôt qui permettent de jeter de nombreux objets et de
faciliter leur recyclage et leur valorisation.
En effet, il existe trois catégories de déchets traités dans les collectivités locales : Les verres
dans une première catégorie, les corps plats à savoir : les papiers cartons et journaux dans une
deuxième catégorie, et les corps creux à savoir les flacons en plastiques, emballage Acier,
emballage Alu, dans une troisième catégorie.
Dans les faits, les sociétés de collecte et traitement de déchets signent des contrats de
prestation avec les collectivités. Ces contrats établis avec les collectivités portent sur
l’ensemble des prestations d’exploitation et de gestion relatives à la réception, au tri et au
conditionnement des déchets ménagers recyclables, en vue de leur valorisation. Ces contrats
doivent cependant respecter les clauses du CCTP et CCAP. Précisons que le droit qui s’applique
dans le cas des contrats avec les collectivités est le droit public.
Ce contrat stipule entre autres les clauses suivantes :
- Une estimation des déchets attendus à traiter annuellement.
- Un bilan mensuel d’exploitation doit être envoyé à la collectivité en question. A ce
bilan sera joint un tableau récapitulatif des bons de pesée (à l’entrée et à la sortie des
déchets)
- Qu’à tout moment les représentants de la collectivité en question, ou les agents
habilités par la collectivité, pourront effectuer des contrôles des véhicules lors du
pesage et des contrôle des bons de pesées, qui devront être fournis sans délais, sur
simple demande.
- La société doit fournir à la collectivité toutes statistiques utiles sur les différents
pesages réalisés aux différentes phases de l’exploitation (réception, évacuation,
arrivées aux filières de traitement ou de valorisation), permettant à la collectivité de
contrôler les tonnages depuis l’arrivée des collectes jusqu’à la destination finale des
produits.
- Le nombre de caractérisations (prises) généralement fixé à 18.
- Que la société devra assurer une expédition des produits triés au fil de l’eau. Aussi bien
pour les corps plats que les corps creux, la société ne devra pas avoir en stock sur son
37
environnement
centre de tri, en fin de chaque trimestre plus de 10% des tonnages entrants par flux de
matières triées ou non triées, sous peine de pénalité.
- Si la différence entre le stock identifié à l’entrée et le stock identifié à la sortie est de +
de 10 % une pénalité est payée par la société (Ce taux varie en fonction des
collectivités, généralement il est entre 5% et 10%).
- Le taux de refus maximum accepté est généralement dans les alentours de 5%.
b. Les chantiers de démolition

Les chantiers de démolition du secteur du BTP et les professionnels du démantèlement sont
une autre source d’approvisionnement qu’il conviendra d’identifier. En la matière, il existe peu
de contrats liant les parties. En revanche celles-ci sont liées par un fort « intuitu personae. »
c. Les industriels
Les industriels de la métallurgie et de la sidérurgie ainsi que les usines d’emboutissage1 et
d’estampage2 sont en mesure de fournir au recycleur les chutes métalliques issues de leur
processus de production. Ces approvisionnements sont souvent d’une grande qualité dans la
mesure où les lots sont constitués de matière pure et non mélangée, et représente la part la
plus importante du stock.
d. Les particuliers
Beaucoup des chantiers de recyclage sont ouverts aux particuliers qui ont la liberté de venir y
apporter des matériaux ou des véhicules hors d’usage.
Cette source d’approvisionnement reste cependant marginale en volume.
2. Présentation des filières de débouchés commerciaux des métaux

Comme évoqué précédemment, la partie du stock la plus significative est celle des métaux.
Pour cette raison, nous orienterons volontairement notre analyse descriptive sur les métaux.
Les métaux recyclés devenus des matières premières dites « secondaires » sont réintroduits
dans le processus de production afin de créer un processus vertueux. Les débouchés
commerciaux du recycleur de métaux sont principalement, les négociants en métaux, les
industries sidérurgiques, les fonderies ou les affineurs (industriels dont l’activité consiste à
purifier les métaux). Les professionnels du recyclage recourent fréquemment à des négociants
spécialisés afin d’accéder à un portefeuille de clients plus large notamment à l’étranger. Par
ailleurs, ces négociants permettent au recycleur d’accéder à des contrats émis par des
industriels portant sur des quantités qu’un recycleur ne pourrait honorer seul, compte tenu de
ses capacités de production. Le négociant joue alors un rôle d’intermédiaire centralisateur
pour l’industriel et permet de palier la forte atomicité du secteur.
1
Procédé permettant d‘obtenir par déformation, à partir d’une feuille de tôle, un objet dont la forme est définie par un moule
2 Procédé de forgeage à chaud au moyen d’une pression exercée par deux moules sur une pièce de matière brute
38
environnement
Pour une fonderie, le fonctionnement ininterrompu des fourneaux suggère une planification
précise des « coulées » (c'est-à-dire des déversements de métal fondu en dehors des
fourneaux) et une gestion simultanée des approvisionnements de matières premières. L’agent
se verra donc confié le soin de fournir à la fonderie une quantité donnée de matière première
à une date donnée. Ce dernier négociera alors avec les professionnels du recyclage des
contrats d’achat à terme de marchandises à une date et un prix donnés.
Le fonctionnement des contrats d’achat, et réciproquement de vente à terme de matières
premières a la même définition que celle qu’on lui donne sur les marchés boursiers. Yves
Simon et Delphine Lautier dans leurs cahiers de recherche1 définissent le contrat à terme
comme « un engagement ferme et définitif prévoyant de livrer (pour celui qui le vend) ou de
recevoir (pour celui qui l’achète) à une échéance spécifique, une certaine quantité de matière
première, à un prix fixé lors de la négociation du contrat. Cet engagement détermine avec
beaucoup de précision la dénomination, la qualité, la quantité, la date et le lieu de livraison ou
de réception des marchandises. Le contrat à terme est donc extrêmement standardisé. Seul le
prix est librement négocié ».
Nous devrons alors nous poser des questions et effectuer des investigations sur les contrats de
vente et d’achat à terme et plus précisément sur la variation des cours, les dettes et créances
liées à ces contrats, les problèmes de possession ainsi que des problèmes comptables tels que
les dépréciations.
Le CAC constate, après cette prise de connaissance de l’entreprise et des différents types de
stocks de déchets, que le risque est plus élevé concernant les DIB et plus précisément les
métaux ferreux et non ferreux. Tout en se basant sur la méthode 20/80 qui consiste à
rechercher les 20% des articles en nombre représentant 80% de la valeur totale du stock, il
sera appliqué un contrôle, à ce niveau, rigoureux, car le risque est assez élevé. Le reste des
articles, de moindre valeur, seront quant à eux gérés avec un peu plus de souplesse, où nous
appliquerons seulement une revue analytique.
Le professionnel ira par conséquence orienter ses travaux vers les déchets ferreux et non
ferreux, qui représentent généralement plus que 80% de la valeur du stock comptabilisé en fin
d’exercice, ainsi que sur la vérification de l’exhaustivité et de l’exactitude du stock, par la non
intégration des dépôts des collectivités traités par le biais de l’analyse des contrats.(Cf. Annexe
15 relatant le programme de travail proposé relatif à la prise de connaissance du secteur
d’activité).
1
Yves Simon et Delphine Lautier, Cahier de recherche n°2003-15 du Centre de Recherche de l’Université Paris IX Dauphine, 2003,
La volatilité des prix des matières premières
39
Chapitre 2. Identification et évaluation des risques liés aux stocks par la prise de connaissance et l’évaluation du
contrôle interne.
Chapitre 2. Identification et évaluation des risques liés aux stocks par la
prise de connaissance et l’évaluation du contrôle interne.
Section 1. Prise de connaissance du système de contrôle interne

Sous section 1. Les avantages de la certification (normes, labels) pour l’entreprise et
apport pour le CAC
1. Les avantages des certifications pour l’entreprise

La présence de normes ou de labels dans un établissement est un atout considérable. La
démarche de certification, qu’elle soit qualitative, environnementale ou sécuritaire, apporte à
l’entreprise certains avantages, tel que la formalisation des bonnes pratiques de travail.
En effet, les normes les plus présentes dans la filière de traitement des déchets sont les
certifications ISO 14001 pour l’environnement, la certification OHSAS 18001 pour la sécurité
interne et la norme ISO 9001 pour le management de la qualité.
2. Apports pour Le CAC

La présence de normes et de labels au sein d’une entreprise nous laisse sous-entendre que
des démarches de management efficaces ont été mises en place par les exploitants. En effet,
l’obtention d’un certificat est soumise à des contraintes importantes nécessitant des audits
réguliers effectués par des organismes agréés par l’Etat.
L’adéquation des normes citées précédemment dans une entreprise de traitement des déchets
est gage d’une implication réelle de l’ensemble des salariés et des dirigeants dans la vie de la
structure.
En général, ces normes traitent de la façon de travailler, avec sa formalisation d’actions et de
contrôles, et non du résultat d’efficience économique.
Lors de sa mission de validation des stocks, l’auditeur devra orienter ses diligences en fonction
de la présence ou non dans l’entreprise de ce type de certifications, qui aura son effet sur
l’évaluation du risque.
Cependant l’existence de certifications ne nous prive pas d’apprécier et d’évaluer le système
de contrôle interne afin de valider le cycle stock. En effet, le CAC doit vérifier l’existence des
procédures internes de certains cycles liés aux stocks, à savoir les achats et les ventes. Il pourra
notamment documenter son dossier permanent par les rapports d’audit de certification et
s’appuyer pour ses contrôles sur la notation délivrée par l’organisme accrédité.
Une société soumise à la certification ISO constitue pour le professionnel un point fort lors de
l’analyse du système de contrôle interne et de l’évaluation du risque diffus.
40
contrôle interne.
Sous section 2. Rôle des services de contrôle de gestion et d’audit interne dans les
sociétés de récupération et traitement des déchets.
Ces deux services, qui dans certaines sociétés de petite ou moyenne taille peuvent n'en faire
qu'un, participent directement au bon suivi des stocks. Parmi les principales tâches, nous
pouvons citer les suivantes qui ont un lien direct avec le stock dans les sociétés de collecte et
traitement des déchets :
 Rédaction de procédures à destination des tiers et des salariés concernant les stocks,
le service pourra rédiger la procédure d'achats pour les achats stockés ainsi que la
procédure de ventes. Il sera également le maillon essentiel de la rédaction de la
procédure d'inventaire physique.
 Circularisation des dépositaires, puisque les sociétés de collecte et traitement des
déchets ont, en général, de nombreux déchets stockés chez les tiers et les sous-
traitants alors que la société continue d'en assumer les contrôles et les risques
associés.
 Visites sur les sites et contrôle du respect des procédures : le service devra
régulièrement se rendre sur les sites afin de montrer aux salariés l’existence de
contrôles a posteriori vérifiant la correcte application des procédures mises en place,
et que les stocks sont correctement rangés, de bonne qualité... Il participera
également à l’inventaire physique et vérifiera notamment son respect par
l’accomplissement, par sondages, de quelques tests de contrôle.
 La vérification de la bonne application des procédures concernant les dépôts des
collectivités et l’homogénéité de ces déchets avec le stock de la société.
Lors de la clôture et dans la perspective de l’évaluation des stocks, le service sera amené à,
d’une part, participer à l’évaluation des stocks notamment à travers la détermination des prix
de revient des produits finis, ainsi que la détermination dùne éventuelle sous-activité sur
l’exercice et son impact sur les comptes, et d’autre part, à identifier les stocks de déchets
obsolètes (freintes), à rotation lente, ou dont le prix de vente actuel ou à venir est inférieur au
prix de revient. Le service participe donc à la détermination d’un montant de dépréciations sur
stocks à comptabiliser. L’utilisation d'experts en complément peut être appropriée pour
assurer l’indépendance.
Enfin, le service doit communiquer l’ensemble de ces informations au service comptable et
s'assurer que la comptabilisation qui a été effectuée correspond bien aux conclusions que le
service avait énoncées.
Pour conclure, l’existence et l’efficacité des travaux de ces services ont un effet sur
l’orientation de la mission du CAC et sur l’évaluation du risque. Nous devrons utiliser les
41
contrôle interne.
contrôles effectués par ces services (rapports, comptes rendus, feuille de travail, etc.) lors de
notre intervention afin de valider les stocks.
Sous section 3. Appréciation de la capacité humaine de l’entreprise et relation avec

le cycle stock
Il s’agit ici d’évaluer le degré de sensibilité de l’entreprise face à l’exhaustivité, la réalité et

valorisation de son stock, c'est-à-dire comment la société se donne les moyens d’éviter les
erreurs humaines par la mise en place d’une véritable politique de contrôle, tant au niveau de
son personnel que de son stock. Ainsi, une société réceptive à ces contraintes d’exploitation
aura mis en place une organisation interne efficace et aura développé auprès de son équipe
une forte culture pour le respect des procédures écrites soit en interne soit par le biais du
contrôle qualité ISO s’il en existe un.
L'ensemble du personnel doit être formé et informé sur les actions à mettre en œuvre et les
comportements à adopter afin d’avoir un stock fiable et de bien suivre les procédures
d’entrée, de sortie des stocks et également d’inventaire.
1. Compétence des salariés

Il est insuffisant pour le chef d’entreprise de mettre en place une procédure d’achat ou
d’inventaire si le personnel n’est pas lui-même sensibilisé aux risques liés à la comptabilisation
d’un faux stock. Qu’il soit interne ou externe (intérimaire) à l’entreprise, le salarié doit
connaître son rôle et celui de ses collègues de travail.
En effet il faut que les salariés aient une connaissance des procédures et du type de stock à
traiter afin d’éviter, lors de l’inventaire, de prendre en compte les déchets des collectivités, qui
n’appartiennent pas à l’entreprise, ou de saisir le stock d’acier avec le stock d’aluminium. De
ce fait, les personnels doivent avoir accès aux procédures d’inventaire, avant le jour J et par
conséquent, une formation en interne doit être prévue. Une connaissance globale de toute la
procédure depuis l’entrée des déchets jusqu’au stockage est nécessaire. Il faut également que
les personnes connaissent les différents dépôts de stockage ainsi que les méthodes
d’inventaire par type de déchets.
Quant au personnel administratif et fonctionnel, une formation sur les différents types de
déchets est obligatoire afin de ne pas mélanger les prix des métaux ainsi que les quantités
inventoriées. Le suivi des cours de prix sur le marché est aussi important, ainsi que le suivi des
différents contrats ;
Dans ce type de secteur, la conscience morale des responsables de production et des
dirigeants est en jeu .En effet le risque de fraude se situe principalement dans la vente des
déchets qui n’appartiennent pas à l’entreprise mais aux collectivités, lorsque les cours sont en
hausse, puis de les réintégrer au fur et à mesure par les entrées de déchets.
42
contrôle interne.
Sous section 4. Appréciation du contrôle interne dans le cycle achat et relation avec
le cycle stock
Lors de cette étape, le CAC devra apprécier le contrôle interne du cycle achat, cycle que l’on
considère indispensable, d’une part, pour valider l’exhaustivité et l’exactitude du stock à
l’entrée, et d’autre part pour identifier les zones de risques.
L’utilité de la description qui va suivre est de nous permettre d’avoir le maximum
d’informations sur le processus de réception afin de pouvoir identifier les zones de risque.
Notons que les procédures présentées ne sont pas exhaustives et dépendent du type de
société à contrôler.
Rappelons que l’appréciation du contrôle interne se fait par la description des procédures au
sein de l’entité et de leur application.
1. Réception des marchandises

Les déchets réceptionnés proviennent soit des collectes des chauffeurs, personnels internes,
soit des personnes externes tel que les tiers et les industriels.
Comme indiqué précédemment, trois types de déchets peuvent être réceptionnés : les déchets
non mélangés qui arrivent déjà triés (les déchets des industriels), les déchets
mélangés (principalement des chantiers, particuliers…) et les déchets des collectivités (déchets
qui n’appartiennent pas à l’entreprise, qui arrivent uniquement pour une opération de triage)
La réception des marchandises est le point d’entrée du processus de valorisation des matières.
Elle consiste en la pesée des déchets au moyen d’un pont bascule.
Dans les faits, le transporteur monte sur le pont-bascule avec son chargement et par
différence entre le résultat de la pesée et le poids du camion, le recycleur obtient le poids du
chargement.
En effet, cette étape est primordiale pour le professionnel car elle déclenche le transfert de
propriété des marchandises et donc l’entrée des déchets au sein des stocks de la société.
L’auditeur a donc besoin d’identifier à part le stock qui appartient bien à l’entité de celui des
déchets des collectivités, et de s’assurer que ces derniers ne sont pas compris dans les stocks
de la société.
L’existence d’une procédure de réception formalisée par un bon de réception signé par le
transporteur précisant la date de réception, le résultat de la pesée et la nature des déchets….
est un élément indispensable. L’interfaçage du pont-bascule avec le système informatique de
gestion des stocks du recycleur est effectué automatiquement.
A l’arrivée du transporteur sur le site, il est procédé au contrôle de la radioactivité des déchets
collectés, par un passage sous un portique de détection. Les éventuels déchets radioactifs
détectés par le portique de détection sont stockés provisoirement dans une zone isolée à
43
contrôle interne.
l’intérieur du site. Ils sont ensuite évacués dès que possible par les services spécialisés, après
accord de l’Administration.
Les réceptions sont pesées et orientées pour le déchargement en fonction du type de déchet
sur les aires adéquates.
Chaque réception doit être accompagnée d’un bon de réception. Ce bon doit comporter les
éléments suivants, soit la date, la nature et le poids des déchets (inscrits sur le ticket de
pesage) et le lieu de déchargement. Ces éléments peuvent servir de preuve d’appartenance à
l’exercice et de la réalité des stocks.
Ainsi les déchets industriels sont déchargés sur des aires différentes de celles des collectivités,
afin de s’assurer de la séparation des stocks de l’entreprise et des dépôts des collectivités.
Notons qu’il est indispensable que le bon en question soit signé par le responsable de l’aire de
stockage, assurant la bonne affectation des déchets.
Ce dernier valide ainsi l’entrée du stock dans son logiciel, tout en validant la quantité entrée.
La facture d’achat est par la suite transmise au service comptable pour comptabilisation avec
le bon de réception signé.
Lors du pesage, l’édition d’un ticket de pesage informatique est indispensable car il sert à être
rapproché et validé avec le bon de réception (cohérence du poids, fournisseur, transporteur).
Y figurent ainsi un numéro de pesée (numérotation automatique par informatique), la date de
la livraison (datation automatique par informatique), la qualité du produit réceptionné, le
poids net, et éventuellement des observations (non-conformité par exemple).
Rappelons qu’un enregistrement sur le registre des achats au détail (Livre de Police
réglementaire) est effectué pour chaque entrée de ferrailles.
Sous section 5. Appréciation du contrôle interne dans le cycle vente et relation avec
le cycle stock
Le CAC devra en effet avoir une idée sur la procédure de vente au sein de la société de collecte
et traitement de déchets. Cette prise de connaissance va lui permettre, ainsi, d’apprécier la
fiabilité des informations comptabilisées liées à la sortie du stock et d’identifier et d’évaluer les
éventuels risques liés à l’exactitude et la réalité des stocks sortis et par conséquent ceux qui
restent à l’inventaire et comptabilisés au bilan.
Le déclenchement des commandes se fait par le responsable de production à partir des
données en sa possession concernant le stock disponible. Il transmet les quantités au
responsable commercial, qui annonce par téléphone aux différents clients intéressés la
disponibilité. En retour, il reçoit les différentes offres de prix, et procède ainsi à une sélection
selon le meilleur prix proposé. Les clients sont principalement les sidérurgies françaises pour
les métaux ferreux à savoir l’acier ainsi que les entreprises industrielles. Dans ce type
44
contrôle interne.
d’entreprise le nombre de clients est assez élevé et dans notre cas d’illustration, le nombre
dépasse largement les 500 clients. Le nombre augmente d’une année à l’autre.
Ensuite il envoie l’accord au client choisi, et confirme la commande au chef de production. Ce
dernier transmet l’information au responsable des déchets en question, ainsi qu’à la
logistique.
Rappelons que pour chaque type de déchets, il existe un responsable qui suit les entrées et les
sorties de son stock, simultanément par les bons de réception et les bons d’enlèvement qui
seront saisis sur un logiciel informatique de suivi de stock (afin d’obtenir le stock théorique).
Le service commercial annonce au responsable de production la quantité de stock qui devrait
sortir et transmet le bon de commande.
Le responsable de ce type de déchets en question ainsi que la logistique seront informés en
même temps de toutes les informations concernant la commande et le transporteur, en
recevant une copie du bon de commande revêtu de la signature du service commercial et du
directeur de production.
Enfin, et à son arrivée, le transporteur commence par le chargement du stock, il passe après à
la balance, cette dernière donne automatiquement un ticket où figurent le nom du client et le
poids. Les informations du ticket sont passées automatiquement dans le logiciel qui imprime
un Bon d’enlèvement/expédition correspondant aux marchandises livrées (sorties).
Chaque Sortie doit être accompagnée d’un bon d’enlèvement/ expédition, où figurent la date,
le nom du client, la nature et le poids des déchets.
Il en ressort trois bons de couleurs différentes. Dont un est transmis au service facturation
pour une saisie informatique, un bon qui sera transmis au transporteur, et le troisième pour
les responsables d’aires de décharges. Ce dernier bon permet de tenir à jour les registres de
sortie ainsi que les éventuelles déclarations. La sortie des stocks physiques du logiciel du stock
est déclenchée avec l’établissement de la facturation. Aucune facture n’est faite sans que le
bon de sortie soit effectué.
Sous section 6. Séparation des déchets liés aux collectivités et stocks liés à
l’entreprise.
Les collectivités locales par le bais des décharges municipales, de la récupération des «
encombrants » auprès des particuliers ainsi que par le biais des bacs de tri au sein des
municipalités, sont l’un des fournisseurs du recycleur. En règle générale, les marchés de
traitement des matières sont accordés à un recycleur après un processus de sélection via un
appel d’offres. Le contrat porte à minima sur une période d’une année. Il prévoit notamment
les volumes minimum des approvisionnements et une grille des prix par matière en fonction
des qualités et du volume total annuel (Cf. CCTP déjà évoqué en première partie chapitre 1).
45
contrôle interne.
Dans certain cas, nous avons observé que le transport et/ou la collecte des dites matières
pouvait incomber au professionnel du recyclage qui le refacturait ensuite à la collectivité
locale. Dans la pratique ceci s’illustre par le concours d’une société à une sœur dédiée.
Par conséquent les déchets récupérés n’appartiennent pas à la société de collecte et
traitement des déchets. Ce point est très important à connaître dans la démarche du CAC.
L’auditeur légal devra s’assurer que les déchets des collectivités (considéré important) ne sont
pas comptabilisés dans le patrimoine de l’entreprise et éviter ainsi le risque de fraude qui peut
s’en suivre.
Lors de son arrivée à l’état brut (mélangé) le stock des collectivités subit un contrôle par
échantillonnage par camion. 18 échantillons (caractérisations) ou prises sont prélevés. On
identifie, selon les cas, en présence d’une personne des collectivités, le taux d’existence de
chaque type de déchets par prise et on effectue une moyenne.
La règle est que, lors de l’arrivée du camion, un pesage est effectué avec un bon de réception,
un ticket de pesage est édité où figurent toutes les informations (voir cycle achat, pesage du
camion) pour avoir la quantité nette.
Concrètement, après le processus de décharge des déchets dans l’aire consacrée aux
collectivités, 18 échantillonnages sont effectués. Pour chaque échantillonnage, un groupe de
personnes effectue le tri, et doit alors identifier les différents type de déchets trouvés par
pourcentage : Exemple (3 prises) : 20% d’aluminiums, 60% de cartons et 20% de plastiques.
Une moyenne des pourcentages des échantillons est effectuée sur ces 3 prises. Si on considère
que le poids déchargé est de 100Kg et que selon les moyennes des échantillons, nous avons
identifié 20% d’aluminiums soit 20Kg, 60% de cartons soit 60kg et 20% de plastiques soit 20kg,
alors la collectivité devra récupérer, après la durée de tri prévue dans le contrat, les quantités
déjà identifiées.
De ce fait, il est établi deux bilans mensuels de tri, l’un théorique et l’autre réalisé. Ils sont
établis en tonnage et par pourcentage typologique, des déchets par collectivité pour le suivi
des mouvements à l’entrée et à la sortie des déchets. Son but est de vérifier le respect de ces
quantités. (Voir modèle concret des bilans de tri mensuels théoriques et réalisés en annexes
29 et 30). Cependant il y toujours des taux de tolérance, qui sont généralement de +/-10%. Si
ce seuil est dépassé la société devra payer une pénalité. (Ce taux prend en compte le taux de
refus de tri contractuel qui est dans les alentours de 5%).
Sous section 7. L’inventaire physique
Eu égard à ses obligations comptables, juridiques et fiscales, l’entreprise de récupération et

traitement des déchets doit prendre toutes ses dispositions en vue de l’établissement de
46
contrôle interne.
l’inventaire physique de ses stocks, a minima tous les ans et à une date la plus proche possible
de la clôture d’exercice.
Il est à noter que dans cette profession, compte tenu des informations citées précédemment
(les tableaux de suivi mensuel de récupération et de tri), et des contraintes de suivi de stock
adressé aux tiers (tel que les collectivités, et le CAC), il est important d’effectuer un état de
stock d’une période à l’autre. D’autant plus, que d’autres contraintes s’ajoutent telles que
l’exactitude des achats et des ventes et par conséquent la fiabilité du stock. De ce fait, un
inventaire permanent est plus que nécessaire, et plus que souhaitable, bien qu’il soit difficile,
dans ce secteur, que cet inventaire soit complètement fiable.
En plus, cet inventaire permanent est indispensable pour vérifier le stock. Cependant, vu la
particularité du secteur, cet inventaire devrait se faire sur le terrain, avec des procédures
existantes, convenables ou pas, mais cela permettra, du moins, à l’auditeur de partir d’un
point de départ, et il pourra, le cas échéant, faire quelques croisements.
L’inventaire physique revêt une importance capitale pour les entreprises de récupération et
traitement des déchets, compte tenu du poids relatif des stocks dans le bilan de ce type
d’entreprise.
Le but est de s’assurer que ces derniers reflètent les quantités et les valeurs fournies par le
logiciel de gestion, et que les mesures nécessaires ont été prises en compte lors de
l’identification des écarts.
1. La procédure d’inventaire
Dans le but d’informer les participants à l’inventaire, sur sa nécessité, son importance et afin
d’éviter les hésitations ou les erreurs d’interprétation face à une tâche rigoureuse (le
comptage physique), les responsables de l’entreprise doivent prévoir la rédaction d’un
document permettant la bonne compréhension préalable des procédures à respecter.
Cette procédure doit entre autres reprendre les buts de l’inventaire physique des déchets, le
programme d’exécution de l’inventaire (date, horaires), le plan du site de stockage avec un
découpage par type de déchets, par zone et par équipe de comptage, et pour un délai fixé, et
le nombre de personnes par équipe de comptage (il convient de mettre en place un nombre de
personnes suffisant pour réaliser l'inventaire dans les délais impartis pour une zone).
La procédure doit décrire et expliciter sur le formulaire la méthode utilisée pour le relevé des
quantités (visuels/pesage), les règles de gestion des écarts, et les règles de validation et de
saisie des données.
Le stock théorique ne doit en aucun cas figurer sur ce document.
47
contrôle interne.
Le CAC doit en effet demander de lui envoyer préalablement les procédures, afin d’émettre
des critiques ou faire des recommandations. Ces procédures doivent comporter l’indication de
qui fait quoi, comment, et à quelle date.
2. Délimitation des lieux d’inventaire

La procédure d’inventaire doit tout d’abord délimiter les lieux d’inventaire afin de s’assurer
que l’ensemble des lieux ou des articles détenus feront l’objet d’un recensement et qui
appartiennent bel et bien à l’entreprise.
Cette précision s’avère nécessaire, d’autant que la plupart des entreprises de collecte et
traitement des déchets exercent leurs activités dans différents lieux sous une même entité
juridique, et que l’exercice de cette profession suppose le stockage des déchets sur différents
sites compte tenu d’une part, du volume des déchets récupérés ou prêts à être livrés, et
d’autre part, de la spécificité des stocks à savoir, des stocks qui n’appartiennent pas au
patrimoine de l’entreprise, et qui sont sur les locaux uniquement pour le tri.
Un plan du site permettra de localiser les lieux de production des déchets et les lieux de
stockage intermédiaires et définitifs.
Un marquage sur le sol est indispensable afin de noter les zones traitées lors de l’inventaire.
Il faut porter des indications devant chaque aire de stockage, afin de permettre d’identifier
facilement le type de stock, et préciser si le stock a subi l’opération de tri ou non. Cela doit
être matérialisé par un marquage lisible, compte tenu de la spécificité de ce type de stock et
on doit s’assurer de la séparation de ce stock.
Le marquage de la zone permet de vérifier que les personnes n’ont pas effectué un inventaire
des déchets qui appartiennent aux collectivités, et que cette zone de déchets doit apparaître
en rouge dans le plan du site, avec la mention « A ne pas compter »
3. Choix de la date d’inventaire

Afin de respecter le principe d’indépendance des exercices, il est indispensable que l’activité
de l’entreprise soit stoppée à la date de l’inventaire.
La date d’inventaire dans ce secteur est le plus souvent la date de clôture.
Si la date de clôture de l’entreprise est le 31/12, un arrêt temporaire d’activité est sans
conséquences puisque les collectivités ainsi que les industriels sont généralement en congés
en fin d’année, et le flux de transport des déchets ne rentre pas dans leurs priorités à cette
date.
Cependant, certaines concessions sont à faire si la date de clôture est différente du 31/12.
Dans ce cas l’entreprise doit fixer une date où : Soit elle n’accepte pas la livraison pendant une
matinée afin de faire son inventaire. Dans le cas contraire elle devra stocker momentanément
les livraisons dans un endroit à part pour éviter le comptage.
48
contrôle interne.
Elle doit cependant informer les transporteurs ainsi que les fournisseurs de la date d’inventaire
un mois à l’avance pour limiter au maximum les transactions à cette date.
L’autre solution est de choisir un jour de repos comme le samedi pour effectuer l’inventaire.
L’inventaire est effectué dans la journée, par expérience, il faut éviter d’effectuer l’inventaire
lorsqu’il fait nuit c'est-à-dire le matin trop tôt ou l’après-midi trop tard, puisque une grande
partie des déchets est évaluée visuellement et une clarté de la vision des déchets est
nécessaire.
Le jour d’inventaire doit bien entendu être le même pour tous les lieux dans lesquels des
comptages doivent être effectués. Il y a suspension de toute activité de production et de tri
durant l’inventaire ainsi que l’arrêt de toutes les expéditions ou réceptions dans les dépôts de
produits finis et de matières premières.
4. Composition des équipes de comptage

Afin que la saisie physique s’effectue dans les meilleures conditions possibles, il est préférable
que chaque équipe soit composée de deux personnes.
Il est indispensable que les personnes ayant la responsabilité de la tenue des inventaires
permanents (s’il en existe) et de la tenue des entrées et sorties de stocks ne fassent pas partie
des équipes de saisie de l’inventaire physique.
Par ailleurs, pour des raisons d’efficacité, il est souhaitable que chaque équipe comprenne au
moins une personne ayant déjà participée à un précédent inventaire.
Deux cas sont alors envisageables :
a. Stock compté par contrôle visuel :

Pour chaque type de stock il faut avoir deux personnes pour effectuer l’inventaire. En cas
d’estimations visuelles, les deux personnes doivent indiquer leurs estimations à part pour
éviter le consentement mutuel et le recopiage dans les estimations. Ainsi, dans ce type de
stock, le passage des deux personnes doit être effectué à des moments différents.
b. Stock compté par pesage

Cependant, en cas de comptage par pesage, les 2 personnes peuvent effectuer le pesage
ensemble pour communiquer un seul résultat.
Enfin, il est souhaitable que chaque exemplaire des instructions d’inventaire soit accompagné
d’un organigramme succinct, qui permette à chaque participant de contacter la personne
qualifiée en cas de difficulté rencontrée.
5. Le déroulement de l’inventaire
a. La préparation de l’inventaire
La préparation de l’inventaire est une étape indispensable afin de garantir le bon déroulement
de celui-ci. Elle commence par la préparation des fiches adéquates, la préparation du
49
contrôle interne.
personnel et la préparation des types de déchets à compter ainsi que la méthode de
comptage à utiliser.
Une « fiche » doit être établie par type de produits et par type de stock, à savoir le stock de
matières premières (stock en vrac), le stock de produits finis (sous formes de balles).
Deux types de fiches sont à utiliser :
Une fiche de comptage par nombre de balles et par produits qui concerne les produits finis
compactés à savoir : Les cartons, l’aluminium, les ferrailles, les fontes, les aciers, le cuivre,
l’Inox, le laiton, le Plomb, le Zinc et le plastiques.
Dans ce type de fiches on devra obligatoirement retrouver la date et l’heure, le nom des
personnes qui ont effectué l’inventaire, la zone inventoriée, le type de déchets, le type de
stock (vrac / trié), le nombre de balles, le poids par balles et la validation de la fiabilité de la
balance (par une mention oui ou non).
Une fiche de comptage pour le stock à l’état brut avant triage (matières premières), où le
comptage se fait visuellement, devra comporter la date et l’heure, le nom des personnes qui
ont effectué l’inventaire visuel, la zone inventoriée, le type de stock (vrac / trié), la validation
de la fiabilité de la balance (par une mention oui ou non), le poids de l’échantillon, le nombre
de pesées effectué, le poids de chaque pesée, la moyenne, le type de déchets identifié par
pourcentage par pesée, et l’évaluation globale
b. Les opérations de comptage
i. Règle générale
Il faudra effectuer un marquage des références comptées ou des emplacements visités, pour
éviter un double comptage des déchets, et pour faciliter l’identification de ceux qui n’auraient
pas été pris en compte durant l’opération d’inventaire.
Il faudra ainsi procéder à la numérotation des fiches ou listes de comptage, et à une répartition
claire des listes par équipe. Il faut surtout éviter que des personnes d’une même équipe ne se
retrouvent en train de compter deux fois les mêmes stocks.
En effet, une personne doit avoir comme tâche la vérification de la fiabilité des balançoires
utilisées pour le pesage. Cette personne ne doit en aucun cas participer à l’inventaire.
Au final, il faudra procéder à un recomptage des références ayant présenté des écarts
significatifs avec l’inventaire permanent, avant validation des quantités comptées.
ii. Le comptage des matières premières ou du stock à l’état brut non trié
Le comptage des matières premières est la partie la plus délicate lors de l’inventaire.
Rappelons qu’à l’entrée deux types de stocks sont présentés : le stock mélangé et le stock déjà
trié. C’est pour cela que dans ce paragraphe nous nous permettrons de proposer une méthode
de comptage des déchets, en séparant ces derniers par type. Deux cas s’imposent ainsi :
50
contrôle interne.
 Cas de stock de déchets qui arrive mélangé
La société ne pouvant en aucun cas procéder au pesage de la totalité des déchets, nous
proposons une méthode utilisée par ce type de sociétés pour avoir un stock qui reflète au plus
près la réalité.
Le comptage devra alors se faire en 3 étapes :
Dans la première étape : il sera utile d’effectuer une évaluation globale du tonnage des
déchets présent dans les aires de réception par le personnel qui effectue l’inventaire. Ainsi le
personnel dans ce type de société utilise la capacité de remplissage des camions comme
référence, c’est à dire qu’il évalue le stock par nombre de semi-remorques. Rappelons que les
déchets arrivent par des camions « semi-remorque ».
Certainement cette personne doit avoir une expérience significative dans le domaine pour
qu’elle puisse avoir une estimation la plus proche possible de la réalité.
Comme expliqué précédemment ce type de comptage visuel doit être effectué par 2
personnes différentes, et que le double comptage ne doit pas être effectué en même temps.
Dans la deuxième étape, il conviendra d’identifier le pourcentage des différents types de
déchets sur les aires de réception.
Cette étape consiste à effectuer un certain nombre de prélèvements, prédéfini dans la
procédure d’inventaire, des différents endroits de l’aire de stockage, puis à effectuer un tri des
différents types de déchets qui existent dans chaque prélèvement et noter leur poids en Kg et
en pourcentage à part sur la fiche de comptage.
Dans la troisième étape, il conviendra de faire la moyenne des pourcentages prélevés afin de
fixer un pourcentage global estimatif. Ensuite on multiplie chaque pourcentage par le tonnage
global.
Illustration du cas :
Evaluation du stockage total : 10 semi-remorques de 18 tonnes soit 180 tonnes.
Premier échantillon: 20 % d’aluminium, 30% d’acier 10% cuivre et 40% de fer, pour un poids de
110 K€.
Deuxième échantillon : 10 % d’aluminium, 20% d’acier 30% de cuivre, 30% de fer et 10% de
plastique pour un poids de 145 Kg.
Troisième échantillon : 17 % d’aluminium, 23% d’acier 12% de cuivre, 30% de fer, 10% de
plastique et 8 % de cartons, pour un poids de 165 Kg.
Quatrième échantillon : 25 % d’aluminium, 6 % d’acier, 13 % de cuivre, 50% de fer et 6 % de
plastique, pour un poids de 153 Kg.
Cinquième échantillon : 3 % d’aluminium, 15 % d’acier 25 % de cuivre, 30% de fer et 17 % de
plastique et 10 % de cartons, pour un poids de 148 Kg.
51
contrôle interne.
Soit repris dans un tableau ci-dessous :
Echant 1 Echant 2 Echant 3 Echant 4 Echant 5 Moyenne
Poids de l'echantion 110 145 165 153 148 144,2
% Aluminium 20% 10% 17% 25% 3% 15%
% Acier 30% 20% 23% 6% 15% 19%
%Cuivre 10% 30% 12% 13% 25% 18%
% Fer 40% 30% 30% 50% 30% 36%
% Plastique 10% 10% 6% 17% 9%
% Carton 8% 10% 4%
Total 100% 100% 100% 100% 100% 1
Poids total estimé en
Tonne Aluminium Acier Cuivre Fer Plastique Carton
180 27 33,84 32,4 64,8 15,48 6,48
Ce contrôle doit être effectué par 2 personnes distinctes et l’écart ne doit pas dépasser 5%.
Dans le cas où l’écart dépasse 5 %, un troisième comptage doit être effectué, et la moyenne
des trois comptages est prise en compte.
Dans le cas où l’écart ne dépasse pas 5 %, on fait la moyenne des deux comptages effectués.
Rappelons que les déchets, à leur arrivée, sont pesés, leur poids est automatiquement
enregistré dans le logiciel de gestion des stocks. Chaque fois qu’une partie de ce stock est
récupérée pour le triage, il existe un bon de transfert avec le poids des déchets pris, qui doit
être renseigné dans le logiciel. Ainsi le logiciel nous donnera le poids exact qui reste en stock
à un instant t.
 Cas de déchets qui arrivent déjà triés
Ces approvisionnements qui parviennent des industriels sont souvent d’une grande qualité
dans la mesure où les lots sont constitués de matière pure et non mélangée.
Ainsi ce stock est déjà trié du fait que la société ne produit que ce type de stock, ou qu’elle
effectue déjà un tri au préalable, avant qu’il ne soit récupéré.
Dans ce cas il est utilisé une méthode d’estimation visuelle, faite par les personnes qui
effectuent l’inventaire pour donner un tonnage estimatif du stock, comme expliqué
précédemment.
iii. Le comptage des produits semi- finis et finis
Nous appelons produits finis les produits qui ont subi l’opération de triage et qui sont
compactés sous forme de balles. Par ailleurs, nous appelons produits semi-finis les produits qui
sont encore en cours de triage et non compactés.
52
contrôle interne.
 Cas des déchets compactés sous forme de balles :
Le comptage de ce type de déchets est le plus facile, puisque la personne qui s’en charge doit
peser le poids d’une balle, et multiplier par le nombre de balles qui existent pour avoir le poids
global. Rappelons que c’est la partie des déchets qui pèse le plus dans le bilan avec les
matières premières triées.
Peuvent être mis sous forme de balles les ferrailles, l’aluminium, les cartons, le plastique, le
cuivre.
 Cas des déchets triés sous forme brute (semi-finis)
Ce sont les déchets triés mais non encore compactés. Généralement dans cette étape la
quantité des déchets n’est pas importante. La personne qui effectue l’inventaire pèse une
partie du déchet (le quart ou le cinquième) et multiplie par le nombre nécessaire pour avoir le
poids global.
Exemple : il pèse le ¼ du volume apparent du stock (estimation visuelle) ensuite il multiplie
par 4.C’est généralement le cas des ferrailles, cuivre, papiers, plastique, acier.
Sous section 8. La valorisation des stocks

Nous avons décrit, précédemment, les stocks rencontrés, mais aussi la manière pour
l’entreprise de valider l’exhaustivité et la réalité de ces derniers, c'est à-dire d'en faire un suivi.
Cette section accorde une importance toute particulière à la valorisation des stocks, point
complémentaire du suivi quantitatif.
Pour mener à bien notre analyse, il est nécessaire, de scinder notre analyse en fonction des
principaux stocks notamment entre matières premières, produits semi finis et produits finis.
Rappelons que le PCG prévoit le principe d'homogénéité. Selon ce principe, une société doit
utiliser la même méthode d'évaluation pour tous les stocks de même nature ou d'usage
similaire.
1. Les matières premières

Comme précisé précédemment, le CAC, en appliquant l’approche par les risques, devra en
effet orienter ses travaux sur les stocks qui représentent la partie la plus significative dans le
bilan, à savoir dans notre cas les métaux.
Le Plan Comptable Général et l’article 321-22 font la distinction entre les éléments
identifiables et les éléments interchangeables. Certains auteurs précisent que «à défaut de
définition, sont identifiables les produits portant un numéro de série ou les produits que l'on
peut différencier selon leur date d'acquisition ou de fabrication››.
S'agissant des déchets, principalement des métaux, il s'agit de stocks interchangeables,
fongibles, car il existe plusieurs catégories de métaux, dont la composition de chacune va être
53
contrôle interne.
différente. Le suivi donc se fera par groupe et la valorisation de l’achat se fera en fonction du
prix d'achat sans frais de port, prix négocié avec le fournisseur mais dont la détermination est
toutefois influencée par le cours à la date de la facturation, au taux de change éventuel près.
La valorisation se fait au PMP mensuel. L’une des raisons de cette méthode est que cela
permet de lisser les variations de prix, contrairement à l’utilisation de la méthode PEPS et
reflète davantage la durée moyenne de stockage.
La norme IAS 2 prévoit que dans le cas où il n’est pas possible d’identifier et de suivre le coût
de chaque élément (biens interchangeables), le coût des stocks doit être calculé par l’une des
méthodes suivantes : Premier entré, premier sorti, ou le coût moyen pondéré.
2. Les produits semi-finis et produits finis.

Selon l’article 321-19 du Plan Comptable Général, le coût de production correspond au coût de
revient réel et est constitué du « coût des approvisionnements augmenté des autres coûts
engagés par l’entreprise au cours des opérations de production, pour amener le bien dans
l'état et à l’endroit où il se trouve ››. Tout au long de l'année, les charges incorporées au prix
de revient vont donc être suivies par le contrôle de gestion :
- A partir des consommations de métaux (pour triage, mise sous forme de balles,
découpage), et des autres entrées de déchets.
- A partir des charges directes de production (sans passage par le stock). Elles sont
identifiées dans des comptes analytiques spécifiques par la comptabilité.
- A partir des charges indirectes qui sont réparties suivant une clé de répartition
Parmi les charges directes, la principale est constituée des heures de main-d’œuvre des
ouvriers qui ont participé aux différents processus de production. Les heures doivent donc
être renseignées dans un logiciel de pointage par les responsables de chaque service, ou
suivant une autre méthode pour que le calcul du coût de revient soit possible à réaliser.
Puis, en période de clôture, une extraction des données est effectuée par centre analytique
devant faire apparaître à minima le nombre d'heures total par centre analytique et par service,
et le coût par section en fonction du taux horaire calculé
De même que les heures directes de main-d’œuvre, lorsque la société de collecte et
traitement de déchets sous-traite une partie de sa production, les charges de sous-traitance
sont à affecter directement dans le calcul du prix de revient.
S'agissant des charges indirectes, elles sont à affecter selon des clés de répartition qui se
présentent sous de multiples formes. Les charges les plus significatives dans les sociétés de
récupération et traitement de déchets sont les suivantes :
54
contrôle interne.
- Les charges d'énergie (eau, électricité, gaz) sont réparties en fonction des indications
sur les compteurs de chaque site de production, les autres matières premières
indirectes utilisées sont réparties en fonction de leur consommation
- les frais de main-d’œuvre indirecte sont répartis en fonction de l’activité de chaque
site de production par exemple
- les charges d'entretien des sociétés de récupération et traitement de déchets
constituent un autre poste significatif à affecter au prix de revient du produit fini et
sont réparties en fonction de l'activité
- l’amortissement des machines de production, des bâtiments et des équipements
industriels est réparti en fonction de la durée d'amortissement et du schéma de
production du bien.
Notons que bon nombre d’acteurs du secteur du recyclage ont retenu comme méthode de
valorisation des stocks, la méthode du prix de détail1, de sorte que la valorisation des stocks à
la clôture est systématiquement alignée sur le cours des matières. Cette méthode est
préconisée par la norme IAS 2. (Voir annexe 16: L’évaluation des stocks selon les IFRS (IAS 2)).
Cependant, la norme IAS 2 inclut les coûts de tout le matériel utile à la production et au
stockage (amortissement et entretien des bâtiments, frais de gestion de l’usine).Les coûts de
transport entre établissements sont considérés en charges dans le PCG quand la norme
IAS/IFRS les valorise en stock.
3. Les dépréciations du stock
a. Les déchets en tant que matières premières (entrées)

Les déchets, principalement les métaux, ne présentent pas de caractéristique d’obsolescence
ou d'altérabilité. En effet, quel que soit l'état du métal, il peut toujours rentrer dans le
processus de production afin d’être trié, découpé ou mis sous formes de balles. De plus, en
cas de vente à terme, et puisque dans ce cas de contrat, le prix est fixé à l’avance, Il n’y a pas
de risque de perte de valeur, en revanche en cas de baisse ultérieure des cours, la société se
trouve même gagnante. En conclusion, il n’y a pas de dépréciation, pour ce motif, à effectuer.
En revanche, une analyse doit être menée par rapport à la valeur d'inventaire. Deux
situations sont à envisager selon la destination du métal, comme le prévoit l’article 322-6 du
PCG. Nous envisagerons donc le cas où le métal est destiné à la vente ( déjà trié) et le cas
où il est destiné à rentrer dans le processus de production ( non trié, et il doit subir une
opération de triage, découpage…).
1La méthode du prix de détail est souvent utilisée pour évaluer les stocks de grandes quantités d’articles à rotation rapide, qui ont
des marges similaires et pour lesquels il n’est pas possible d’utiliser d’autres méthodes de coûts. Le coût des stocks est déterminé
en déduisant de la valeur de vente des stocks le pourcentage de marge brute approprié.
55
contrôle interne.
Dans le premier cas, étant donné que le métal peut faire l'objet de variations de cours, il peut
en résulter une potentielle surévaluation ou sous-évaluation des stocks à la clôture. En
considérant le principe de prudence, une potentielle sous-évaluation ne fera pas l'objet d'un
traitement comptable. En revanche, la surévaluation devra conduire à la comptabilisation
d'une provision pour dépréciation pour la différence entre le coût d'acquisition et la valeur
actuelle, qui correspond à sa valeur vénale. Cette dernière correspond au prix de vente en
l'état, au cours de clôture, sous déduction des frais pour le distribuer. En principe, ce cas est
fréquent dans les sociétés de récupération et traitement des déchets, étant donné que les
métaux qui arrivent triés sont stockés et sont en général, destinés à être revendus.
Dans le second cas, l'analyse est plus compliquée, étant donné que les métaux passeront par le
stade de triage avant d'arriver à un produit fini sous forme de balles, pour qui il sera possible
de connaitre le prix de vente. Le PCG prévoit donc d'évaluer à la valeur d'usage le produit : « la
valeur d'inventaire est déterminée en fonction de la valeur actuelle, qui devrait être égale à la
valeur d'usage. (…) l’évaluation des matières premières doit tenir compte de celle des produits
finis dans lesquels elles sont destinées à être incorporées. Ainsi, les matières premières ne
doivent être dépréciées à la clôture de l'exercice que s'il s'avère que le coût de revient du
produit fini auquel ces matières sont incorporées, est supérieur à son prix de vente probable».
Une analyse en équivalent produits finis est donc nécessaire à effectuer.
b. Les produits semi-finis (en cours de triage lors de l’inventaire)

Dans ce cas, et puisque le produit est intégré dans le processus de production, la valeur
actuelle du produit sera déterminée à la valeur d’usage. La valeur d'usage est «le prix de
vente du produit fini diminué des frais de distribution et des coûts d'achèvement. (...) Une
dépréciation des produits intermédiaires n'est possible que si les produits finis auxquels ils
sont incorporés sont eux-mêmes dépréciés. ››
c. Les produits finis (déchets triés sous forme de balles)

S'agissant des produits finis, l’analyse des différents types de dépréciation rencontrés chez les
sociétés de récupération et traitement des déchets montre que sont retenues les
dépréciations en lien avec une rotation lente passée, ou un écoulement futur long du produit,
et celle en lien avec l'existence d'une marge négative sur le produit. Nous allons donc, au cours
de ce second paragraphe, analyser ces deux situations.
i. Provision pour rotation lente et pour baisse de la demande à venir

L’écoulement de certains déchets stockés peut être réduit, traduisant généralement une
baisse de la demande.
Etant donné qu'un stock reste en moyenne 36 jours (selon données XERFI) au sein de
l'entreprise de récupération et traitement de déchets, sauf pour des considérations telles
56
contrôle interne.
qu'un sur stockage volontaire pour répondre à une grosse commande, il peut être considéré
que tout stock non écoulé au-delà de ce délai ne trouvera pas preneur à court terme. L'objectif
de la société de collecte et traitement de déchets est, en effet, d'écouler rapidement son
stock, compte tenu d'importants frais de stockage. Il s'agit ici d'un indice de perte de valeur.
ii. Calcul de la provision pour marge négative à partir de la valeur vénale

Cette provision est calculée à partir du fichier des stocks retraité des autres provisions déjà
calculées, par exemple, celle pour rotation lente dans le paragraphe précédent.
Pour calculer cette déprécation, la société de récupération et traitement de déchets doit
effectuer une comparaison, entre d’une part la valeur dìnventaire qui est égale à la valeur
vénale, et d’autre part le coût de revient en stock à la clôture de l’exercice. La valeur vénale
correspond au prix du marché à la vente (ou au prix de vente de l’entreprise) déduction faite
de la totalité des frais restant à supporter pour parvenir à sa réalisation(…) Une dépréciation
doit être comptabilisée si la valeur actuelle (…) est inférieure au coût de production des
produits finis. ››. Ainsi, les sociétés procèdent à un test de dépréciation en fonction du prix de
vente futur, déduction faite des charges de transformation (triage, découpage..) des matières
premières et produits intermédiaires en produits finis. Le prix de vente futur est généralement
déterminé sur une base statistique analysant la tendance du marché sur les premiers mois
postérieurs à la clôture, la tendance des cours sur les mois précédant la clôture, sur le contexte
économique, sur les prévisions de l’offre et de la demande, etc. (voir étude XERFI).
4. Les provisions réglementées : la provision pour hausse des prix

Les provisions réglementées sont des provisions ne correspondant pas à l'objet normal
d'une provision, et comptabilisées en application de dispositions légales particulières.
Concernant les stocks, la provision règlementée est celle pour hausse des prix.
Cette provision a été instituée afin de permettre aux entreprises de déduire temporairement
des bases de l’impôt une fraction des bénéfices investis dans la reconstitution des stocks en
cas de hausse importante des prix. Elle offre alors un avantage immédiat ou différé en termes
de trésorerie, selon que la société paie ou non de l'impôt, le calcul de la provision ne pouvant
être fait que pour des matières ou denrées fongibles, ou pour des produits standards. Le
principe réside dans le fait que lorsque, pour une matière première, il est constaté, au cours
d'une période ne pouvant excéder deux exercices, une hausse des prix supérieure à l0 %,
l’entreprise est fondée à déduire une provision correspondant à la fraction de cette hausse
supérieure à 10%.
Or, le prix d’achat des déchets principalement des métaux dépend d'un cours qui varie en
fonction de l’offre et de la demande, et donc qui varie parfois de manière sensible. Les
entreprises du secteur de collecte et traitement de déchets utilisent donc cette faveur fiscale,
57
contrôle interne.
qui a des conséquences comptables, puisqu’il est procédé à la comptabilisation d'une dotation
exceptionnelle et d'une provision augmentant les capitaux propres.
Le montant de la dotation annuelle de la provision ne peut toutefois pas excéder 15 millions
d'euros, ce qui induit une économie maximale d'impôt sur les sociétés de 5 M€.
L’exonération d'impôt dont bénéficie la provision pour hausse de prix n'est pas définitive. En
effet la provision pratiquée à la clôture d'un exercice est rapportée de plein droit aux
bénéfices imposables de l'exercice en cours à l'expiration de la sixième année suivant la date
de cette clôture. Par exemple, pour une entreprise dont les exercices coïncidents
régulièrement avec l'année civile, la provision constituée à la clôture de l'exercice 2013 doit
être rattachée aux bénéfices imposables de l'exercice 2019.
Cependant, les normes IAS/IFRS ne reconnaissent pas les provisions réglementées, car l'un des
principes fondamentaux sur lequel elles reposent étant la prééminence de la substance sur la
forme, autrement dit, de la réalité économique sur la forme juridique. Selon l’IAS 37
« Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels », seules certaines provisions pour risques et
charges sont qualifiées de provisions.
Cette section est présentée sous forme de programme de travail Cf. annexe 17 : Prise de
connaissance du système de contrôle interne.
Section 2. Conclusion de la phase d’évaluation du risque lié au cycle stocks

Sous section 1. Identification du risque lié aux stocks dans la société de collecte et
traitement de déchets
L’existence d’une sous-activité :
La sous-activité dans les sociétés de collecte et traitement de déchets peut se manifester à
travers plusieurs indicateurs, à savoir, l’arrêt de l’activité suite à des problèmes internes à la
société, alors qu’aucun arrêt programmé n’était planifié (grève, chômage technique, etc…) ou
alors l’arrêt de l’activité suite à des problèmes externes à la société (panne du matériel,
coupure d’électricité…).
La sous activité peut également se manifester par la baisse de la production couplée à une
stagnation ou augmentation de la masse salariale et une augmentation de l’investissement.
Il existe donc un risque significatif de surévaluation des stocks en lien avec la sous-activité et
l’assertion d’audit concernée est celle de l’évaluation.
Risque relatif aux quantités et à la protection physique des stocks

Tout au long de sa mission d’inventaire des stocks, le CAC pourra éventuellement identifier un
risque relatif aux quantités physiques des stocks. Ce risque réside dans le fait que les
58
contrôle interne.
mouvements de stocks de déchets peuvent ne pas être justifiés ou autorisés, et l’inventaire
permanent ne présente pas de gage de fiabilité.
De plus, les mouvements de stocks de déchets ne sont pas tous enregistrés, ou bien ils ne le
sont pas forcément sur la bonne période.
D’autre part, le risque relatif aux quantités pourrait découler d’un mauvais décompte des
quantités en stock lors des inventaires physiques, d'où la nécessité d'une définition et d'une
mise en place de procédures d'inventaire physique fiables.
Les principales assertions d'audit concernées, sont l'existence et l’exhaustivité des stocks, qui
est remise en cause en cas d'inadaptation du suivi quantitatif des stocks de déchets.
Risque lié à la séparation des exercices

L'erreur en lien avec l’appartenance à l’exercice, est validée par le test appelé « cut-off ››,
suite à l’existence d’un risque que :
 Des déchets soient livrés sur N mais dont l’entrée en stock se fait sur N+l
 Des déchets soient livrés sur N+1 mais dont l’entrée en stock se fait sur N
 Des déchets soient expédiés sur N mais dont la sortie de stock se fait sur N+1
 Des déchets soient expédiés sur N+1 mais dont la sortie de stock se fait sur N
Les assertions concernées sont la réalité et l’exactitude des stocks.
Aussi la non fiabilité des processus ainsi que la non application de ces derniers peuvent, entre
autres, avoir des conséquences telle que la comptabilisation en double d’un stock (en vente et
en stock).
Le suivi des stocks entreposés à l’extérieur

Jusqu'à présent nous avons envisagé les stocks comme étant au sein de l'entrepôt de la société
de déchets. Néanmoins, certains déchets peuvent être entreposés chez un sous-traitant pour
le tri ou le découpage. De même, dans le cas où la société dispose de plusieurs sites en dehors
du site principal, il faudra penser à inclure tous les sites lors de l’inventaire.
Parfois, les sociétés de déchets manquent de place, et font donc appel à un dépositaire. De
fait, ce sont parfois de multiples emplacements qu'il faut identifier pour s'assurer de
l’exhaustivité des stocks.
Par ailleurs, des stocks peuvent être en cours d'acheminement. Il existe donc un risque que la
société n'en tienne pas compte lors de la constitution du listing final des stocks. Dans ce type
de risque, les assertions concernées sont liées à la réalité, l’exhaustivité et l’exactitude du
stock.
59
contrôle interne.
Risques liés au dépôt de déchets des collectivités
Comme évoqué précédemment (chapitre 1), il existe un contrat de prestations entre les
collectivités et la société de récupération et traitement de déchets. Cette prestation concerne
essentiellement le triage des déchets qui appartiennent aux collectivités, par la société en
question. Ainsi il peut apparaître que les risques suivants découlent de cette relation : Dans un
premier temps, un risque existe concernant les métaux et plus précisément l’aluminium et
l’acier. Le risque est que la société essaye, dans le cas d’un cours d’aluminium élevé sur le
marché, d’intégrer le stock des collectivités afin de vendre ces métaux, et ensuite de les
réintégrer au fur et à mesure de la réception des nouveaux stocks des métaux concernés, sans
que personne ne s’en rende compte. Ce qui représente un risque de fraude.
Il existe toutefois, dans un deuxième temps, un autre risque de fraude difficile à identifier et à
suivre par le CAC. En effet lors du pesage à la sortie, il peut exister une quantité à la sortie
supérieure à la quantité identifiée lors de l’entrée. Ce delta positif est souvent dissimulé,
intégré dans le stock de l’entreprise voire pourrait être vendu sans trace en comptabilité.
De plus, la société peut générer un autre risque de fraude, d’une part, par la confusion
volontaire des stocks, en comptant les déchets de collectivités dans le stock de l’entreprise, et
d’autre part, en les comptabilisant avec les siens, dans le but d’équilibrer son bilan ou
inversement, pour réduire le résultat.
Les assertions concernées sont l’exhaustivité et l’exactitude du stock.
La fiabilité de l’inventaire permanent et la protection du site

Plusieurs risques découlent de la fiabilité de l’inventaire permanent et de la protection du site
dans le secteur de la déchetterie compte tenu de la nature du stock (déchets) ainsi que de la
façon dont il est exposé.
Ainsi, nous pourrons citer le risque de vol ou de refus (déchets non traitables), non mis à jour
dans l'inventaire permanent.
Des entrées ou des sorties de stocks comptabilisées en doublon, ou non comptabilisées
constituent à eux seuls un risque lié à la fiabilité de l’inventaire.
De même qu’un inventaire tournant, ne couvrant pas l’intégralité du site au minimum chaque
année, est un risque à prendre en compte.
Les assertions identifiables sont celles liées à l’exhaustivité et la réalité des stocks
Risque lié à la valorisation et à la dépréciation des stocks

Ici, il est à noter que tous les articles rentrés en stock de déchets ne sont pas forcément
valorisés conformément aux méthodes arrêtées par l’entreprise de collecte et traitement de
60
contrôle interne.
déchets, ou alors que tous les articles en stock ne font pas l'objet d'un calcul de dépréciation à
la clôture (ou bien que le calcul ne soit pas effectué conformément aux méthodes arrêtées par
la société de valorisation de déchets). C’est ainsi que nous identifierons dans ces cas un risque
lié à la valorisation des stocks. L’assertion en jeu est celle liée à l’évaluation.
La présence d’anomalies dans le calcul du coût de revient

En général, dans les sociétés de récupération et traitement de déchets, il existe un risque
important d'inexactitudes sur le calcul du coût de revient, étant donné que de nombreux coûts
de différentes origines viennent s'imputer, à savoir la sous-activité, les coûts de main-d’œuvre
ou autres charges directes et indirectes.
S'agissant des métaux qui constituent la partie la plus significative du stock, et étant donné les
fortes fluctuations du cours (métaux ferreux et non ferreux), il existe un risque qu’elle ne soit
pas valorisée au cours du jour de l’acquisition.
C’est dans le calcul du prix de revient des produits semi-finis et produits finis qui est issu de la
comptabilité analytique, qu’il existe plusieurs risques tels qu’une charge qui a été incorporée à
un produit fini, alors qu'il ne s'agit pas d'une charge à incorporer, ou qu’une charge qui n'a pas
été incorporée à un produit fini, alors qu'elle aurait dû être incorporée.
D’autre part, les clés de répartition ne reflètent aucune logique économique sous-jacente et il
existe plus ou moins de charges en comptabilité analytique que dans la comptabilité générale.
Le risque d'erreur sur le calcul des coûts de production est significatif du fait notamment que,
d’une part, la méthode de détermination du prix de revient n'est pas permanente pour une
catégorie de produits par rapport à l’exercice précédent, et que d’autre part, la méthode de
détermination du prix de revient d'une catégorie de produit ne présente aucune logique
économique sous-jacente, ou bien n'est pas conforme aux principes et méthodes comptables
de l’entreprise, qui sont synthétisés dans les annexes aux comptes annuels.
La notion d'erreur délibérée ou non a une importance essentielle, car elle peut caractériser
une situation de fraude à travers une présentation de faux bilan. Ici on parle de l’assertion liée
à l’évaluation du stock.
Risque lié à la fraude à la pesée ou l’absence de pesée

Le centre névralgique d’un chantier de tri et de recyclage, est le pont bascule où sont réalisées
les opérations de pesée. Du résultat de cette pesée dépend la réalité et l’exhaustivité des
quantités entrantes et sortantes et par conséquent la valorisation du stock.
Une fraude « traditionnelle » consiste à modifier l’étalonnage du pont bascule afin d’alléger la
charge pour les flux entrants et alourdir celle-ci pour les flux sortants.
61
contrôle interne.
Risque lié à l’identification des qualités de matière et à l’estimation des tonnages en stock
Les principaux freins aux contrôles menés par le CAC dans le cadre d’un contrôle sont sa
difficulté à identifier les différentes qualités de matière présentes sur le chantier, et à estimer
les tonnages. Dans la mesure où il est matériellement impossible de procéder à une pesée de
l’ensemble du stock à un instant donné, cela laisse toute latitude au ferrailleur pour falsifier les
valeurs et tonnages des stocks. Les assertions mises en question sont celles liées à la réalité,
l’exhaustivité et l’exactitude du stock.
Le risque sur les stocks de l’achat et la revente en espèces sans déclaration

Les achats en espèces induisent principalement deux risques, d’une part la possibilité de ne
pas enregistrer les flux entrants de matières et ainsi de pouvoir revendre ces stocks en espèces
sans garder la moindre trace de la transaction, et d’autre part, le risque d’ encourager les vols
de matériaux sur les chantiers, dans les usines ou sur le réseau de transport ferroviaire, dans la
mesure où la traçabilité des matériaux et de leur fournisseur n’est pas effectuée.
Les assertions concernées sont l’exhaustivité et l’exactitude du stock.
Risque de non enregistrement des entrées et sorties de ferrailles

Comme vu précédemment, les entrées et les sorties de ferrailles sont enregistrées sur un livre
de police, le non enregistrement des mouvements permet à l’entreprise d’adapter son résultat
à la situation qu’elle veut présenter, et d’avoir des entrées et sorties d’argent non déclarées
ainsi que la présentation par conséquent d’un faux stock. Ce qui donne un risque de fraude
suite à l’établissement d’un faux bilan.
Les assertions liées à l’enregistrement des entrées et sorties des déchets sont l’exhaustivité, la
réalité et l’exactitude des stocks.
62
contrôle interne.
Sous section 2. Risques liés au stock par assertions
Tableau d'évaluation des risques liées au stocks dans une sociétés de récupération et traitement des déchets
Assertions Rrisque inhérent Risque lié au Risque de non Risque d'audit
Evénements/risques lié au stock R E Ex V

F/M/E contrôle F/M/E dédéction
L’existence d’une sous activité X
Risque relatif aux quantités et å la protection
X X
physique des stocks
Risque lié à La séparation des exercices X X
Le suivi des stocks entreposés à l’extérieur X X X
La confusion du stock appartenant à l’entreprise avec
X X
ceux appartenant aux collectivités
La fiabilité de l’inventaire permanent et la protection
X X
du site
Risque lié à la valorisation et dépréciation des stocks
X
La présence d’anomalies dans le calcul du cout de

X
revient
Risque lié à La fraude à la pesée ou l’absence de
X X X
pesée
Risque lié à l’identification des qualités de matière et
X X X
estimer les tonnages en stock
Le risque sur les stocks de l’achat et la revente en
X X
espèce sans déclaration
Risque de non enregistrement des entrées et sorties
X X X
des ferrailles
Figure 6 : Tableau d’assertion par risque
Ex = Exhaustivité E = Exactitude R = Réalité V = Evaluation
En effet, plus le risque inhérent et le risque lié au contrôle sont évalués à un niveau élevé, plus
nous réunissons d’éléments probants provenant de contrôles substantifs. Lorsque ces risques
sont évalués à un niveau élevé, nous déterminons si les contrôles substantifs fournissent des
éléments probants suffisants pour réduire le risque de non détection, et par conséquence le
risque d’audit à un niveau acceptable faible. Lorsque nous constatons que le risque de non
détection concernant une assertion sous-tendant l’évaluation d’un solde de compte ou d’une
catégorie d’opérations significatif ne peut être réduit à un niveau acceptable faible, nous
exprimons dans notre rapport une opinion avec réserve ou un refus de certifier pour
limitation.
63
Chapitre 1. Détermination des Réponses aux risques liés aux stocks
DEUXIÈME PARTIE : RÉPONSES AUX RISQUES LIÉS AUX STOCKS ET
TRAVAUX DE FIN DE MISSION
Afin de répondre aux risques d'anomalies significatives identifiés lors de notre première
partie, l’auditeur doit recueillir le maximum d’éléments probants suffisants et appropriés qui
vont lui permettre ainsi de réduire le risque d'audit lié aux stocks, dans les sociétés de
récupération et traitement de déchets, à un niveau faible acceptable.
Ainsi les réponses au risque, que nous étudierons au chapitre 1, commencent tout d’abord par
l’évaluation du contrôle interne. Dans cette étape, le CAC s’attache à tester les procédures,
notamment au moyen de sondages et à émettre des recommandations, ensuite il établit son
plan d’audit ainsi que la documentation adéquate. Par la suite, nous effectuerons les travaux
substantifs de fin de mission, que nous retrouverons au chapitre 2. Ces travaux consistent
entre autres à la révision du SS, à la réalisation de la procédure analytique ainsi que du test de
détail. Enfin, le professionnel, en se basant sur les éléments probants suffisants recueillis tout
au long de sa mission, établit son rapport.

Section 1. Evaluation du contrôle interne et communication des
conclusions
Cette section détaille les principaux contrôles à effectuer lors de l’évaluation du contrôle
interne et qui sont repris au sein du programme de travail à destination du CAC en annexe 18.
Sous section 1. Evaluation des procédures du cycle achat

Il est utile de rappeler que les fraudes observées chez les sociétés de collecte et traitement du
déchet sont dans leur plus grande majorité observées au moment de la réception, que ce soit
par la falsification des bons de réception, par l’absence pure et simple de pesée ou encore par
la modification de l’étalonnage du pont-bascule. En outre, si le pont-bascule est
systématiquement utilisé pour les chargements volumineux acheminés par le transporteur, la
pesée des matériaux fournis par les particuliers fait exception à cette règle. L’auditeur devra
donc s’assurer qu’une pesée soit bien effectuée, qu’un bon de réception soit rédigé et que
l’approvisionnement soit saisi dans le journal des entrées en stock.
Pour la réception des déchets, les principaux points de contrôle identifiés chez les sociétés de
collecte et traitement des déchets sont les suivants :
Il devra vérifier également que pour chaque pesée il existe un ticket de pesage.
Etant donné que la pesée du camion à charge et à vide se fait à l’aide d’une bascule
électronique, reliée informatiquement à l'inventaire permanent, cela permet ainsi
d'enregistrer le poids des déchets automatiquement et de déterminer la masse des matières
64
premières qui sera, elle, comparée avec les tonnages annoncés. En cas d'écart, le départ est
bloqué. Cela permet, par ailleurs, d'éviter le vol par le transporteur d'autres métaux qu'il aurait
pris dans les entrepôts.
Il devra vérifier s’il existe des bons de réception et s’ils sont pré-numérotés.
Il devra vérifier également que les contrôles qualitatifs et quantitatifs des réceptions font
l’objet d’un visa matérialisé par une personne indépendante (magasinier), et que les factures
sont rapprochées des bons de réception. Si cette personne estime que la livraison n'est pas
conforme en termes de quantité ou de qualité, il devra refuser la livraison ou l'annoter sur le
bon de réception
Il vérifie que les responsables du stockage font leur rapprochement entre le bon transmis par
les chauffeurs et les bons qui sont en leur possession.
Il devra vérifier que les informations sont transmises par informatique au service d’achat avec
la date, le poids, ainsi que la nature des entrées (collectivités, pour triage ou autres, pour
entrée en stock de l’entreprise),
Il vérifie l’existence du bon d’enlèvement, et qu’il soit bien rempli avec toutes les mentions
nécessaires, et que les copies des bons sont transmises aux personnes concernées.
Les quantités et la qualité des produits sont saisies par les magasiniers dans le logiciel de
gestion des stocks et rapprochées des bons de commande et de livraison.
Ensuite il devra vérifier le respect de la séparation, lors du déchargement, des aires de
stockage des dépôts des collectivités et du stock de l’entreprise.
Contrôle du registre de police
Un sondage devra porter sur 3 mois à choisir aléatoirement par le professionnel.
Ce sondage porte sur la vérification du fait qu’un bon de réception de matières soit bien
généré automatiquement en comptabilité dans un journal des achats au comptant (journal où
s’enregistrent les achats en espèces ou en chèques de matières à des particuliers).
Il permet également de vérifier que la personne qui établit les bons de réception est différente
de celle qui paie le fournisseur ainsi que de celle qui vérifie la comptabilisation du bon de
réception.
Dans un premier temps, il faut effectuer un sondage de cohérence en rapprochant les
décaissements enregistrés par la caisse au registre de police, tous les décaissements en
espèces devant figurer sur ce registre. Pour un double contrôle, il faudra exploiter également
le journal des achats au comptant, pour s’assurer que l’intégralité des opérations réglées en
espèces soit reportée sur le registre de police.
Sous section 2. Evaluation des procédures du cycle vente
Il s’agit dans cette sous-section de mettre en évidence les différentes problématiques liées à
l’évaluation du risque par le CAC, dans les procédures du cycle vente. Nous tâcherons de
65
guider le professionnel, en lui proposant une série de réflexions sur la procédure du cycle de
vente.
Afin de valider la bonne application du processus du cycle de vente, l’auditeur devra tout
d’abord orienter ses investigations sur l’assurance que les procédures sont bien appliquées
telles que décrites. Rappelons qu’à terme, ces travaux d’investigation servent à valider la
sincérité de l’exhaustivité et l’exactitude des sorties de stock de déchets.
Dans un premier temps, le CAC se devra de connaître, en premier lieu la façon dont est
transmise l’information, par le chef de chantier sur la disponibilité du stock au service
commercial et en deuxième lieu, la façon dont est faite la confirmation des ventes au chef de
chantier et à la logistique.
Il faudra que le professionnel demande à savoir, comment se déroule l’action de vente, ce que
le service concerné donne comme informations concernant le stock à vendre au transporteur,
et enfin si cette action est traduite ou non par une confirmation écrite. La façon dont les
clients transmettent leurs devis de prix, qui reçoit ces devis, quand et comment se fait le
choix, et qui les traitent, sont autant de procédures à rechercher par l’auditeur. En ayant ces
réponses, le CAC jugera ainsi au mieux les zones de risque.
Dans un second temps, l’auditeur cherchera à comprendre l’action de vente propre, lorsque
celle-ci est confirmée. Ainsi lorsque le transporteur arrive pour récupérer le stock de
marchandises, il convient de savoir à qui il s’adresse, et s’il y a une vérification ou une
confirmation par la logistique avec d’une part, la quantité que le transporteur est censé
récupérer, et d’autre part, le nom du transporteur et le nom du client.
Ainsi, il faudra rapprocher d’une part le service qui aura en tâche de sortir le bon d’expédition
de sortie, et d’autre part, la façon dont ce bon est rapproché avec la commande lancée en
amont. L’objectif de ce rapprochement est de connaître la procédure en cas d’incohérence
entre le bon d’expédition et la commande.
Connaître la procédure des avoirs et effectuer un contrôle sur la procédure d’encaissement et
de suivi des ventes est également une étape d’investigation indispensable à l’évaluation de la
bonne application des procédures du cycle vente et donc de la formation du jugement du CAC.
Afin de valider cette procédure, le professionnel doit tout d’abord sélectionner quelques
avoirs, en fonction de l’importance de leurs montants, et vérifier leur correcte
comptabilisation et imputation dans les stocks. Ensuite il faudra vérifier que ces références
sont bien existantes dans l’inventaire final, et s’ils ont été vendus entre temps, il faudra
demander les factures de vente et les bons d’expéditions.
66
Sous section 3. Evaluation des procédures du cycle stock et procédure d’inventaire
Le CAC pourra s'assurer entre autres de la mise en place de procédures de limitation des accès
aux lieux de stockage des déchets, qui peuvent être facilement volés ou des stocks dits
«sensibles›› (c'est-à-dire par exemple l’acier et l’aluminium qui peuvent être revendus à des
prix élevés sur des marchés parallèles). Par ailleurs, il pourra s'assurer de la fermeture des
magasins, de la limitation des personnes autorisées à entrer dans les magasins, de l'existence
de grillages et barrières de sécurité de contrôle....il devra ainsi s’assurer que les consignes de
sécurité ont bien été transmises à l’ensemble des employés.
L’auditeur devra également s’assurer de la séparation physique des stocks appartenant à des
tiers et des stocks appartenant à l'entreprise. L’auditeur légal devra aussi s’assurer du suivi et
du contrôle des stocks localisés à l'extérieur de l’entreprise.
1. Le suivi des mouvements de stocks

a. Le suivi des entrées
Comme indiqué précédemment, les entrées du stock sont sous deux formes, soit les entrées à
l’état brut, soit les entrées des déchets triés auparavant.
Tout d’abord le CAC devra vérifier les procédures mises en place, et leur application en
matière de traçabilité des informations concernant les approvisionnements, les pesées
systématiques, et le respect de l’intégrité des données.
Il ne relève pas de la compétence du professionnel de porter un avis sur la précision de cette
balance. Toutefois ce dernier pourra s’attacher à documenter la procédure de pesée et
rationaliser la position du stock telle que fournie par l’inventaire physique sur la base du
dernier inventaire (inventaire permanent), du total des flux entrants et sortants et du délai de
rotation moyen des stocks. En outre, il pourra faire appel à un expert technique indépendant
afin de réaliser un examen du pont-bascule, dans le but de fiabiliser la mesure des quantités
des flux entrants et sortants. (Voir deuxième chapitre : faire appel à un expert), il devra
demander la certification de la validité du pont-bascule.
L’auditeur devra donc s’assurer qu’il existe :
• Un moyen de différencier les stocks selon leur nature (stock propre à l’entreprise, dépôt
de collectivités) ;
• Un affichage permettant de rappeler le type de stock, par zone et par aires, s’il est trié ou
à l’état brut.
Le CAC va ensuite s’assurer de la gestion des flux de déchets, un contrôle global des flux est
réalisé de la manière suivante :
Stock initial physique + Entrées – Sorties = Stock final théorique
67
Le professionnel va ensuite s’assurer qu’un rapprochement est effectué entre le stock final
théorique et le stock final physique et que, s’il existe un écart, celui-ci est analysé avec
attention.
b. Le suivi des stocks triés et non compactés et des produits finis
Le CAC va vérifier qu’il existe des sécurités informatiques encadrant les opérations de saisie
des mouvements. A titre d’exemple, l’auditeur va contrôler que :
 Les types de mouvements sont codifiés par nature
 Les erreurs de saisie sont corrigées par le responsable informatique ou par une
personne autre que le responsable des stocks, sous une codification particulière ;
 Il n’est pas possible de rentrer des quantités négatives.
Le professionnel va ensuite s’assurer que le responsable des stocks ou le directeur de
fabrication effectue des contrôles par sondage.
Le cabinet peut également contrôler que le responsable des stocks est en mesure d’expliquer
tout écart et que par ailleurs, l’analyse des listings d’écarts est faite de façon régulière par
l’intermédiaire :
 Du listing de comparaison entre les quantités lancées pour le triage (avec une sortie de
matière première en conséquence) et les quantités effectivement rentrées en stocks ;
 Du listing des anomalies corrigées par une personne autre que le responsable des stocks.
2. Contrôle de l’inventaire physique

Plusieurs points de contrôles existent concernant l’inventaire physique. De manière non
exhaustive, nous pouvons citer les plus significatifs :
La mise en œuvre de procédures d'inventaires tournants en cours d'année, de manière à
vérifier la fiabilité de l’inventaire, ou d'inventaire exhaustif en fin d'exercice.
Le CAC va s’assurer que la procédure d’inventaire est écrite et qu’elle comprend un plan
descriptif des locaux où se trouvent les stocks de la société. Sur le plan doivent figurer les
zones de comptage et leur affectation par équipe.
Les équipes doivent être des binômes, constituées d’une personne qui compte et d’une
personne qui note. Comme évoqué précédemment, il est indispensable que les personnes
ayant la responsabilité, soit de la garde des stocks, soit de la tenue des inventaires permanents
(s’il en existe), ne fassent pas partie des équipes de saisie physique.
L’inventaire visuel devra être effectué par 2 personnes séparément.
L’auditeur devra vérifier le nombre de pesages et que la moyenne soient effectués
correctement selon les procédures.
Compte tenu des spécificités propres aux stocks de déchets, le professionnel va vérifier que la
procédure reprend les points sensibles suivants :
68
 Une demande d'arrêt des livraisons de marchandises et des expéditions de produits finis,
largement communiquée à toutes les personnes concernées. La production, elle, devra
être stoppée pendant toute la durée de l’inventaire.
 Les équipes de comptage étant réparties par aires/zones, les supports de comptage (à
savoir les fiches de stocks, et les éléments d’inventaire permanent) doivent être
préalablement transférés dans tous les lieux soumis à des opérations de comptage ;
 Les références sont préalablement bien stockées par types. Précisément, afficher un
marquage visible permettant d’identifier le stock des collectivités ;
 Les feuilles de comptage sont pré numérotées et chaque équipe est responsable d’une
série de feuilles qu’elle ramènera à la fin de l’inventaire ;
 Le sens de comptage et le marquage des zones déjà inventoriées assurent l’exhaustivité
des comptages ; en général, l’inventoriste appose son trigramme à la craie sur les
étiquettes
 L’indication sur les feuilles de comptage du niveau d'avancement des produits semi-finis.
 Un responsable d’inventaire, de préférence une personne de la direction, vérifie
exhaustivement que l’ensemble des zones de comptage a été traité et que toutes les
feuilles de comptage sont saisies ;
 Les écarts d’inventaire sont analysés et un nouveau comptage est lancé pour les écarts
significatifs;
3. Le contrôle des dépôts des collectivités

A ce niveau de contrôle, nous soulignerons l’importance de la rigueur du contrôle en lui-même
étant donné les risques de fraude liés. En effet, le CAC devra s’assurer à tout niveau que les
déchets de collectivités ne sont pas comptabilisés dans l’inventaire, et confondus avec les
stocks de déchets de l’entreprise.
Ainsi, il incombe au cabinet de vérifier, avant tout, que les dépôts des collectivités sont
déchargés à part en arrivant, et qu’ils sont stockés dans un endroit dédié expressément, même
après triage.
De ce fait, et dans le but de réduire le risque de fraude, l’auditeur devra ainsi vérifier qu’il
existe bien une séparation des déchets des collectivités et du stock de la société par le biais de
marquage au sol avec un signe spécifique.
Nous allons résumer ci-après la procédure dans le traitement des déchets des collectivités
dans les sociétés de récupération et de traitement des déchets, car il est important pour le
CAC de la connaitre afin de mieux évaluer les zones de risque.
La procédure d’entrée est la même que les autres stocks de déchets de la société. Cependant
le contrat stipule un taux de rotation très rapide (généralement moins d’une semaine), ce qui
69
limite le temps d’emprunter et de réintégrer le dit stock et le professionnel devra vérifier ainsi
que la société le respecte.
Selon notre expérience dans ce secteur, nous préconisons que le cabinet effectue les travaux
suivants afin de valider, d’une part la séparation des déchets des collectivités du stock de
l’entreprise, et d’autre part valider que le risque de fraude lié à l’utilisation des déchets de
métaux par la société lors de la hausse des cours est le plus faible possible:
Dans un premier temps, le CAC devra envoyer une équipe d’intervention, deux jours avant
l’inventaire, avant de donner une estimation des déchets de collectivités dans ses trois phases
(déchets réceptionnés sans triage, en cours de triage et triés sous forme de balles). Cette
estimation devra être rapprochée avec le stock identifié le jour de l’inventaire, tout en ajustant
avec les quantités entrées et sorties entre ces deux dates. Ce premier test permet de valider
l’exhaustivité et l’exactitude des stocks, et de vérifier qu’il n’y a pas eu de déplacement de
déchets avant l’inventaire afin d’ajuster les quantités. Le délai de 2 jours est choisi compte
tenu du volume important des déchets et que la possibilité de les déplacer prend
généralement au moins ce délai.
Dans un second temps, l’auditeur devra effectuer un deuxième test. Celui-ci est fonction des
clauses du CCTP et CCAP, qui stipulent que la société ne devra pas avoir en stock sur son centre
de tri, en fin de chaque trimestre, plus de 10% des tonnages entrants par flux de matières
triées ou non triées, sous peine de pénalité. Afin de vérifier cette clause, nous proposons en
annexe 28 une feuille de travail à partir de laquelle le CAC vérifie que le stock qui reste à la
date de son intervention, lors de l’intérim ainsi qu’à la date de clôture, est inférieur à 10% des
entrées des derniers trimestres. Au cas où la quantité qui reste est inférieure, le test est validé,
et par conséquent il y a bien séparation des déchets des collectivités et des stocks de
l’entreprise. A défaut, l’auditeur devra demander d’une part, des explications, et d’autre part,
demander le détail des déchets des collectivités à l’entrée et à la sortie, vérifier et orienter ses
contrôles et investigations sur la partie métaux.
De ce fait, le test devra être effectué sur toute l’année, en comparaison avec la quantité de
dépôt des collectivités dans les logiciels de suivi, afin d’éviter que la société utilise ces métaux
et les rende au cours de l’année afin d’avoir les 10% de stock en fin d’année.
Dans un troisième temps, et aussi afin de vérifier que la société n’a pas utilisé les dépôts des
collectivités, le CAC devra vérifier s’il existe ou non des pénalités versées aux collectivités pour
le dépassement de ce seuil de 10%. Si c’est le cas, le professionnel devra demander des
explications. Il peut approfondir ses contrôles en se basant sur les documents que la société
transmet aux collectivités, et qui sont mentionnés dans les contrats, à savoir : le bilan mensuel
d’exploitation, les statistiques utiles sur les différents pesages réalisés aux différentes phases
70
de l’exploitation, ainsi que les tableaux récapitulatifs des bons de pesée (voir première partie
chapitre 1 sous-section 5 présentation des acteurs).
Dans un quatrième et dernier temps, afin de faire face aux risques de fraude liés aux quantités
identifiées en faveur de l’entreprise, lors du triage des déchets des collectivités (partie 1,
chapitre 2, 5 Séparation des déchets liés aux collectivités et de ceux liés à l’entreprise), le CAC
devra effectuer certaines vérifications, telles que vérifier la concordance avec la réalité des
quantités saisies sur les tableaux de suivi des entrées et des sorties. Il devra également
s’entretenir avec les responsables de stockage et s’assurer de la non falsification de ces
tableaux, tout en effectuant des tests de concordance entre les tableaux de suivi des quantités
entrées et des quantités sorties. En cas de reliquat positif, il faudra que celui-ci soit réclamé
aux collectivités, et intégré dans leurs dépôts si le contrat le stipule. Nous pourrons effectuer
une vérification du nombre de réclamations effectuées sur l’année, et les comparer d’une
année à l’autre, ainsi en cas de variation significative nous demanderons des explications.
Cependant lorsque le contrat avec les collectivités ne stipule pas d’intégrer ce reliquat dans ses
dépôts, la société le réintègre alors dans son stock en tant que stock reçu à titre gratuit et par
conséquent à sa valeur vénale. Le risque se situe bien évidemment accru lorsque cette
variation concerne les métaux.
4. La séparation des tâches.

Le principe de séparation des tâches est un élément essentiel d’appréciation du contrôle
interne. Le non-respect de ce principe à un niveau quelconque devra être pris très au sérieux
par l’auditeur. En effet, la persistance d’une telle situation peut engendrer à un moment
donné un risque réel et non plus un risque potentiel.
Les fonctions concernées sont les suivantes :
a. Les fonctions de décision :

Il s’agit essentiellement des postes au niveau de la direction financière, administrative, des
achats et des ventes.
b. Les fonctions de contrôle

Cette fonction revient aux responsables de l'inventaire physique tournant ou annuel, au
rapprochement entre l’inventaire physique et l’inventaire permanent, et à l’identification des
stocks obsolètes, inutilisables...
c. Les fonctions d’approbation

Cette dernière est destinée aux personnes déterminant, par exemple, la dépréciation des
stocks, les écarts d'inventaire, les stocks minimum et maximum, ou donnant l’autorisation des
71
achats. Cette fonction est attribuée, en général, à la direction financière, administrative et/ou
à la direction des achats/ventes.
d. Les fonctions de détention d’actifs :

Plusieurs postes sont concernés, à savoir, la personne qui fait le pesage à l’entrée des stocks,
les responsables des aires de stockage, le responsable des entrées et sorties des ferrailles (qui
tient le livre de police), ainsi que la personne qui détient la caisse en espèces.
e. Les fonctions d’enregistrement :

Cette fonction devra uniquement concerner les responsables de l’inventaire permanent, de la
détermination des coûts de production...
Le CAC devra donc vérifier que les tâches accomplies par la personne responsable des stocks
n’aboutissent pas à un cumul des fonctions, dont les conséquences pourraient être
regrettables.
La vérification par l’auditeur du principe de séparation des tâches s’avère d’autant plus
indispensable, que certaines tâches ont été confiées par délégation à d’autres personnes de
l’entreprise. Il convient de veiller à ce que la personne responsable conserve toujours la
supervision de l’ensemble des opérations.
Sous section 4. L’évaluation des stocks

Lors de la phase d’analyse du contrôle interne, le CAC va tout d’abord obtenir la description de
la méthode de valorisation, valider sa conformité avec les règles comptables, puis tester le bon
fonctionnement du système. Il s’agit là des principaux contrôles sur la valorisation des stocks
de l’entreprise de déchetterie que l’auditeur va effectuer lors de l’analyse du contrôle interne.
De là, le CAC s'assurera de l'existence de procédures strictes de gestion analytique de la
comptabilité, qui permettent de suivre en permanence les en-cours de production, d’en
connaitre la valeur et de calculer de manière fiable les coûts de production des produits
stockés.
Ainsi, il va s'intéresser notamment à l’existence du rapprochement entre la comptabilité
analytique et la comptabilité générale dont elle est issue.
Tous les retraitements, éliminations et non-incorporation au coût d'un stock devront être
décrits dans la procédure de la société et analysés.
En outre, le professionnel vérifiera la logique des clés de répartition de la société entre les
charges d'exploitation et les charges hors exploitation.
Le processus de contrôle interne devra également concerner la prise en compte de la sous-
activité, avec l’analyse des différents arrêts de production et s'assurer que la société fait un
suivi, pour qu'elle soit retirée de la valorisation des stocks.
72
Un autre contrôle que l’auditeur peut effectuer consiste à obtenir l’état du stock indiquant la
liste des éléments dont le prix d’achat a varié de façon significative, et s’assurer que les écarts
sont analysés et les résultats des investigations effectivement matérialisés.
Enfin, le cabinet peut demander les contrôles de cohérence effectués par la société. Ainsi, les
ratios de production et de marge sont analysés et commentés en général par le contrôle de
gestion, assortis de comparaisons avec des entreprises comparables du secteur de déchetterie,
ce qui permet d'identifier toute déviance. Les charges réelles peuvent être comparées au
budget, aux montants produits…
Sous section 5. La dépréciation des stocks
Concernant l’aspect dépréciation, s'il a été mis en place une procédure de calculs
automatiques des coûts des dépréciations reposant sur la mise en œuvre d’algorithmes
informatiques, le CAC s’attache à en vérifier les fondements.
L’efficacité du traitement automatique est alors fonction, d'une part, de la qualité des
principes de calcul retenus, d'autre part, de la qualité des données entrées dans le système.
Concernant les références à rotation lente, l’auditeur légal devra s'assurer de l’existence
d'outils spécifiques permettant de détecter les articles qui ne se vendent pas. La rotation des
stocks devra donc pouvoir être consultable. Une procédure écrite devra expliquer les
différentes méthodes de dépréciation des stocks, c’est celle-ci que le professionnel devra
consulter et s'assurer de son application concrète.
Section 2. Plan d’audit et étendue des tests

Après avoir bien pris le temps de prendre connaissance de l’entreprise de récupération et
traitement de déchets, de ses spécificités et de son environnement, et après avoir analysé le
contrôle interne lors de la phase intérimaire, le professionnel va alors pouvoir commencer la
phase de révision des comptes, qui lui permettra d’émettre son opinion.
Cette section va décrire la méthodologie à adopter par le CAC.
Sous section 1. Les difficultés du contrôle

La difficulté du contrôle se situe, d’une part, dans l’identification de la qualité du stock (faire
appel à un expert) et d’autre part dans la validation de l’exhaustivité, de l’existence, de
l’exactitude et de l’évaluation des stocks de déchets ainsi que dans la séparation avec le stock
appartenant aux collectivités ou aux autres tiers (sous-traitants).
Sous section 2. Assistance à l’inventaire physique

Rappelons que la tenue d'un inventaire annuel est imposée par l’article L.123-12, al.2 du code
de commerce.
73
D’après la NEP 501 sur le caractère probant des éléments collectés, « lorsque le commissaire
aux comptes estime que les stocks sont significatifs, il assiste à la prise d’inventaire physique
afin de collecter des éléments suffisants et appropriés sur l’existence et sur l’état physique de
ceux‐ci. La présence à la prise d’inventaire permet au commissaire aux comptes de vérifier que
les procédures définies par la direction pour l’enregistrement et le contrôle des résultats de
comptage sont appliqués et d’en apprécier la fiabilité ».
Deux méthodes d’inventaire peuvent être appliquées. La première consiste à relever des
échantillons afin de valider les quantités inscrites dans les fiches d’inventaire.
La deuxième méthode, qui suppose l’existence d’un inventaire permanent, consiste à
rapprocher celui‐ci avec les quantités en stock. Quel que soit le mode de tenue de l’inventaire
permanent (manuel ou informatique), il est indispensable qu’il soit à jour de tous les
mouvements effectués jusqu’à la date de clôture de l’exercice.
Compte tenu de la part significative que représentent les stocks à l’actif des entreprises de
collecte et traitement de déchets, le professionnel se devra d’être présent à l’inventaire. Il
convient de noter qu’en fonction du nombre plus ou moins élevé de lieux de stockage, le CAC
devra prévoir plusieurs personnes dans son équipe de contrôle.
Il semble important de rappeler que le rôle primordial de l’auditeur légal est avant tout de
faire sentir sa présence physique auprès de toutes les équipes de comptage ainsi qu’auprès de
la direction. Il s’agit d’une présence active destinée à créer un climat de responsabilité
collective lors des opérations. Il ne s’agit pas forcément d’une présence permanente pendant
toute la durée de l’inventaire puisque, dans ce secteur, les comptages peuvent être longs et
durer plus d’une semaine mais certaines phases sont à privilégier telles que le début (moment
pendant lequel des erreurs sont commises, car les inventoristes sont en phase de rodage), le
milieu (moment où la routine commence à se faire sentir du côté des inventoristes) afin
d’évaluer le pourcentage d’avancement, et la fin (moment où les inventoristes souhaitent
terminer au plus vite les comptages) où ,traditionnellement, il est constaté le plus fort
pourcentage d’erreurs de comptage.
L’annexe 19 synthétise un programme de travail du CAC lors de l’inventaire.
1. Vérifications du fonctionnement des contrôles d’inventaire

Le CAC, afin de valider les entrées en stock devra en premier lieu valider l’absence de risque de
la fraude à la pesée, voire l’absence de pesée (Première partie chapitre2).
La procédure d’inventaire devra être communiquée aux équipes le jour de l’inventaire et devra
être conforme à celle obtenue par l’auditeur avant l’inventaire. Si des différences existent, le
74
professionnel va devoir s’assurer qu’elles ne remettent pas en cause les principes de
l’inventaire.
De plus celui-ci devra s’assurer qu’il n’y a aucun mouvement pendant les comptages. Si, malgré
les précautions prises avant l’inventaire, des marchandises venaient à être livrées par des
fournisseurs, elles devraient alors être isolées sur une zone identifiée préalablement;
Le CAC va effectuer un passage dans les zones inventoriées et vérifier que la procédure est
correctement appliquée par les équipes de comptage ;
En cas de désaccord lors de ses recomptages et en présence du responsable d’inventaire,
l’auditeur va faire corriger les feuilles de comptage ; La prise de notes du CAC reprendra au
minimum le nombre de pesages effectués, les poids par référence, ainsi que la moyenne de
pesage concernant les matières premières arrivées à l’état brut.
Si la saisie et les comptages sont faits simultanément, l’auditeur pourra consulter le listing des
écarts, demander des explications sur les différences observées, et participer à la validation
des quantités à retenir. Il pourra éventuellement même disposer du listing final d’inventaire
avant de partir.
A la fin de l’inventaire, le CAC, en relation avec le responsable interne, va contrôler que tous
les sites de stockage ont bien fait l’objet d’un comptage;
Le professionnel peut vérifier que l’état de synthèse de l’inventaire reprend bien toutes les
feuilles de comptage de tous les dépôts, puis contrôler par sondage l’exactitude de certaines
données figurant sur l’état de synthèse avec les feuilles de comptage.
Un test indispensable est le contrôle arithmétique des données figurant sur l’état de synthèse
et sur les feuilles de comptage ;
Le CAC pourra ensuite examiner les différences significatives entre l’inventaire permanent et
les comptages, et s’assurer que les écarts sont bien justifiés. Si besoin, il pourra demander des
explications complémentaires ;
L’auditeur légal peut également vérifier que les derniers achats sont bien compris dans les
stocks à la clôture ;
A l’aide de l’outil informatique, le CAC peut visualiser l’état des stocks valorisés, afin de
s’assurer qu’il n’y a pas d’anomalies (comme par exemple des stocks en quantités négatives) ;
L’ensemble de ces contrôles va permettre au professionnel de conclure sur la réalité,
l’exactitude, l’existence et l’exhaustivité des stocks.
Enfin, l’auditeur légal va profiter de l’inventaire pour prendre copie des derniers bordereaux
de livraison fournisseurs et clients, de façon à pouvoir valider ultérieurement le principe de
séparation des exercices.
75
Concernant les dépôts des collectivités, ils devront faire l’objet d’une part, d’un contrôle de
zone et d’autre part, d’un contrôle des tableaux d’entrée et de sortie, afin de valider qu’il
n’existe pas de déchets de collectivités comptés avec le stock de l’entreprise.
Cependant le risque est plus élevé, comme indiqué précédemment, lors de la vente du stock et
particulièrement pour celui des stocks des métaux appartenant aux collectivités.
Afin de détecter ce risque de fraude, le CAC devra tout d’abord vérifier la séparation des
déchets des collectivités du stock de déchets de la société. Il devra par la suite vérifier la
procédure d’entrée des stocks, en tenant compte du taux de rotation stipulé dans le contrat,
ce qui limite le temps d’emprunter et de réintégrer le dit stock. Généralement le taux de
rotation est d’une semaine par arrivée.
Ainsi, le cabinet devra vérifier que les délais sont respectés, et que le taux de rotation est bien
d’une semaine. En cas de retard, il faudra en vérifier les raisons. Là où le stock présente un
taux de rotation qui aurait dépassé une semaine (ou le délai prévu dans les contrats),
l’auditeur devra vérifier les contrats avec les collectivités.
Il devra d’autre part également vérifier que les quantités figurant sur les tableaux
d’échantillonnage sont cohérentes avec le stock en attente de livraison dans les locaux, et se
basera sur les tableaux de saisie des quantités entrées par collectivité, pour voir là où
l’échantillonnage a fait ressortir la présence de métaux. Ensuite, dans le cas où il existe des
métaux (car c’est dans ce cas qu’il y a un risque) il rapprochera les quantités sur les tableaux et
sur les aires de stockage.
En cas d’écart négatif « il demande des explications », en cas d’écart positif c'est-à-dire si
l’échantillonnage a prévu d’avoir, par exemple, 20 Kg d’alu mais que la quantité réelle est de
22 Kg, il devra s’assurer que l’écart est bien réintégré soit dans le stock de la société à sa valeur
vénale, pour ne pas être vendu sur le marché noir, soit dans le stock des collectivités si le
contrat le stipule.
Le CAC devra à ce niveau juste vérifier le stock des métaux, stock qui représente un risque de
détournement comme expliqué précédemment.
Sous section 3. Contrôles quantitatifs

L’auditeur légal va procéder à des comptages en sélectionnant certaines références. En
fonction des circonstances, plusieurs méthodes vont pouvoir être utilisées pour former
l’échantillon des références testées :
 Si un inventaire permanent est disponible, le professionnel va pouvoir préalablement
lister les références des stocks qui feront l’objet de ses contrôles ;
 S’il n’y a pas d’inventaire permanent, le professionnel pourra s’entretenir avec le
responsable de l’inventaire afin d’identifier les types de stocks les plus significatifs ;
76
1. Méthode de comptage proposée pour le CAC
a. Le comptage des matières premières ou du stock à l’état brut non trié
Cette partie concerne les entrées du stock de déchets. Comme indiqué précédemment, il
existe deux types de stocks à cette étape à savoir le stock mélangé et le stock déjà trié.
 Cas de stock de déchets qui arrivent mélangés

En effet, il est important de souligner que le professionnel ne peut pas procéder au pesage de
la totalité des déchets qui arrivent mélangés. Compte tenu des difficultés rencontrées lors du
pesage de ce type de stock ainsi que le temps qui devra y être consacré, le CAC ne peut pas
effectuer un sondage sur ce type de stock.
Notons que lors du contrôle, deux membres de l’équipe du cabinet doivent être présents,
chaque membre devra suivre une des deux personnes de l’équipe de comptage. Rappelons
que ces deux personnes effectuent séparément l’inventaire de ce type de stock.
L’inventaire de ce type de déchets est effectué en trois étapes :
La première étape : Evaluation globale du tonnage des déchets présent dans les aires de
réception. Dans cette phase l’auditeur devra être présent pour avoir sa propre vision
quantitative et s’il l’estime nécessaire il fait appel à un expert (géomètre), afin de valider la
quantité totale estimée.
La deuxième étape consiste à identifier le pourcentage des différents types de déchets sur les
aires de réception par le biais des échantillons (5 prises). L’auditeur légal devra assister à
l’inventaire de tous les échantillons qui seront tirés.
La troisième étape consiste à faire la moyenne des pourcentages prélevés afin de fixer un
pourcentage global estimatif. Ensuite le CAC multiplie chaque pourcentage par le tonnage
global. Le professionnel devra assister au calcul de la moyenne, il peut s’il l’estime nécessaire
faire appel à un expert, afin de valider la qualité et la qualification des déchets identifiés lors
de la prise d’échantillonnage. Il devra aussi effectuer un contrôle arithmétique, afin de valider
d’une part les pourcentages identifiés, ainsi que les quantités correspondantes et d’autre part
la moyenne calculée.
Il devra vérifier ainsi l’application des procédures d’inventaire en cas d’écart entre les deux
inventaires.
Les membres de l’équipe du cabinet devront s’assurer de la bonne application de la procédure
à savoir le comptage qui devra être effectué séparément pour ce type de stock.
 Cas de déchets qui arrivent déjà triés

Rappelons que dans ce cas une estimation visuelle est faite par les personnes qui effectuent
l’inventaire pour donner un tonnage estimatif du stock.
Quatre méthodes de contrôle peuvent être proposées pour le CAC :
77
Première méthode : L’auditeur légal devra se baser sur l’inventaire permanent en ajustant les
quantités avec les derniers mouvements du stock. Nous pensons que cette méthode ne donne
pas un résultat assez fiable puisqu’elle dépendra de la fiabilité de l’inventaire permanent qui
reste non évidente (voir première partie).
Deuxième méthode : le cabinet fera appel à un expert, généralement un géomètre. A partir du
volume donné par ce dernier, il multiplie par la masse volumique du métal en question afin
d’avoir le poids estimatif.
Principe du calcul :
Les matériaux ont des caractéristiques constantes. Ces caractéristiques permettent de les
comparer et de calculer leur masse ou leur dilatation.
Comme son nom l'indique, la masse volumique d'un corps correspond à la masse de ce corps
par rapport à son volume.
On désigne une masse volumique par la lettre grecque  (rhô) La masse volumique est une
grandeur physique qui caractérise la masse d'un matériau par unité de volume. L'unité de la
masse volumique est le kg/m3
Certains matériaux ont une masse volumique précise. Pour d'autres matériaux, la masse
volumique varie en fonction du taux d’occupation, de l'humidité, etc...
Exemple:
Acier = 7850 kg/m3
Sable = 1200 à 1800 kg/m3
Pour calculer la masse d'un corps, on multiplie sa masse volumique par le volume par le
pourcentage d’occupation qui est entre [0,1]
m = V · · d
m= la masse du corps
V = Le volume
d = Le pourcentage d’occupation (estimé par le CAC ou l’expert)
 = La masse volumique du métal
Cf. annexe 25, une feuille de travail proposée afin de permettre au professionnel, tout en
entrant les volumes ainsi que le pourcentage d’occupation, d’avoir le poids du métal en
question.
Nous préconisons cette méthode qui, selon notre expérience, sera la plus efficace et la plus
proche de la réalité.
Troisième méthode :
L’auditeur demandera à faire un certain nombre de prises, en fonction de son jugement, de
l’efficacité et de la fiabilité de la procédure d’inventaire, et de mettre ces prises dans des
bennes et les peser, tout en enlevant le poids de la benne afin d’avoir le poids net du stock. Il
effectue par la suite la moyenne des prises afin de fixer un poids par benne (puisque le poids
78
varie en fonction du pourcentage d’occupation).Il estime ainsi le stock en nombre de bennes
et multiplie par le poids fixé auparavant pour avoir le poids total du stock.
Cette méthode nécessite beaucoup de temps et de disponibilité de la part du CAC et des
personnes qui effectuent l’inventaire de la société.
Quatrième méthode :
Le CAC demande de faire un certain nombre de prises à différents endroits du stock, en
fonction de son jugement de l’efficacité et de la fiabilité de la procédure d’inventaire, et de
mettre chaque prise dans une benne.
Le CAC demande le volume d’une benne (5m³), il estime visuellement le pourcentage
d’occupation par benne (exemple 60%). Ensuite le professionnel calcule le poids par benne en
utilisant la formule précitée :
Exemple : La masse volumique de l’acier : 7850kg/m³.
Le volume de la benne est de 5 m³.
Le pourcentage d’occupation est de 60%.
Poids = 7850*5* 60% = 23 550 kg par benne.
Ensuite il fait la moyenne du poids pour les prises effectuées (entre 3 et 5 selon le jugement de
l’auditeur), pour estimer au plus près le poids d’une benne d’acier.
Ensuite l’auditeur légal estime le nombre de bennes qui représentent le stock d’acier (exemple
10 bennes en stock), et multiplie le nombre de bennes estimé par le poids par benne.
Cependant le professionnel devra fixer un seuil de tolérance entre ses résultats et les résultats
trouvés lors de l’inventaire. Ce seuil est fixé en fonction du seuil de planification.
Cette méthode s’avère plus facile et plus rapide que la troisième méthode, qui nécessite un
pesage par benne, qui ne sera pas facile à effectuer le jour de l’inventaire.
b. Le comptage des produits finis
 Cas des déchets compactés sous forme de balles :

Deux méthodes proposées :
Première méthode :
Généralement les balles ont les même dimensions, et le même poids (avec un écart de +/- 1
%). Le CAC prend le poids d’une balle, en choisissant les types de déchets à contrôler
(principalement les métaux qui ont une valeur significative par rapport au stock total), et
multiplie ensuite par le nombre de balles, pour avoir le poids total.
Deuxième méthode : il calcule le volume d’une benne et multiplie par sa masse volumique et
par le nombre de bennes composant le stock contrôlé.
79
 Cas des déchets triés sous forme brute (non encore compactés)
Comme indiqué précédemment, lors de cette étape la quantité des déchets n’est pas
importante. Le professionnel peut se permettre de calculer le volume de ce type de déchet en
le mettant dans des bennes et le multiplie par la masse volumique et le taux d’occupation
estimé.
Exemple : le CAC remplit le stock de la matière identifiée pour le contrôle, dans 2 bennes de 5
m³, ensuite il fixe le taux d’occupation de 30%, et 55%.Il applique ensuite la formule pour avoir
le poids estimatif du stock :
Benne 1 : 5 * 30* 
Benne 2 : 5 * 55* 
Un contrôle par pesage peut être effectué dans ce cas en fonction des quantités, des
disponibilités des salariés et du pont-bascule ainsi que du temps disponible pour l’auditeur.
Comme indiqué dans le premier chapitre, l’auditeur, en prenant connaissance de l’entreprise
et de la composition du stock, concentrera ses efforts sur le stock de métal qui représente, en
effet, une valeur significative par rapport au stock total dans ce type d’entreprise.
Sous section 4. Contrôle de la méthode de valorisation des stocks

Cette phase est en général relativement rapide, car le cabinet pourra s’appuyer sur
l’évaluation du contrôle interne menée en amont. Il va donc s’informer des modifications qui
ont pu intervenir dans les méthodes de valorisation utilisées entre la date de son intervention
intérimaire et la date de clôture.
Si aucun changement n’est intervenu et que les tests ont validé l’application des méthodes
annoncées, le professionnel ne réalisera pas de nouveaux travaux lors de la phase finale. En
revanche, si les tests réalisés à l’intérim démontraient des faiblesses, l’auditeur réalisera alors
des travaux complémentaires.
En revanche, si des changements sont intervenus dans la méthode de valorisation entre
l’intérim et la date de clôture, le CAC devra alors s’interroger sur l’étendue des changements :
Si les changements sont mineurs et ne remettent pas en cause les travaux effectués à l’intérim,
l’auditeur va se contenter de comprendre les changements et de chiffrer la différence de
méthode. Si le professionnel conclut que le changement n’a pas d’impact significatif, il ne sera
pas forcément nécessaire d’en faire mention dans l’annexe ;
Si au contraire les changements sont importants, les travaux réalisés à l’intérim deviennent
alors obsolètes, et l’auditeur devra effectuer des tests de détail par sondage pour vérifier les
changements signalés, et chiffrer l’incidence de ces changements. Une information en annexe
sera dès lors indispensable, et une observation devra être effectuée en première partie du
rapport du professionnel.
80
Sous section 5. Contrôle de l’évaluation de la dépréciation
Dans le cas d'un changement dans la méthode d'évaluation de la dépréciation, le procédé sera
le même que celui décrit pour la méthode de valorisation des stocks.
Dans le cadre de l’évaluation de la dépréciation des stocks, le CAC pourra effectuer les
analyses suivantes :
 Comparer le ratio de dépréciation des différents types de catégorie de déchets avec les
exercices antérieurs, regarder la cohérence avec les principaux évènements dont a eu
connaissance l’auditeur (stocks invendables, sur-stockage, chute prévisionnelle des
cours à la vente...) ou demander des explications à la direction.
 Comparer le taux de rotation des stocks et celui de la dépréciation pour rotation lente.
 Comparer la marge par catégorie de déchets réalisée sur l'exercice et/ou prévue pour
l’exercice à venir, et la dépréciation pour marge négative.
Après s’être assuré que l’ensemble des provisions étaient « justifiées », le CAC peut vérifier le
calcul des provisions. Le cabinet peut également rechercher d’éventuelles provisions qui
auraient dû être constituées mais qui ne l’ont pas été.
Section 3. Documentations adéquates des réponses aux risques

Selon la NEP 230 « Documentation de l'audit des comptes » : Le commissaire aux comptes
constitue, pour chaque entité qu’il contrôle, un dossier contenant la documentation de l’audit
des comptes. Cette obligation résulte des dispositions de l’article R. 823-10 du code de
commerce.
Une bonne documentation d'audit, organisée d'une manière appropriée, permet de
documenter les travaux effectués sur les stocks, les éléments probants recueillis, les jugements
professionnels importants appliqués et les conclusions tirées.
Sous section 1. La lettre de mission

Afin d’assurer une bonne compréhension des termes de la mission entre la direction et
l’auditeur, une lettre de mission devra être préparée et convenue avec le représentant
approprié. Pour éviter toute possibilité de malentendu, la lettre de mission devra être finalisée
et signée avant le démarrage des travaux de la mission.
Il n’y a pas de spécificité pour le CAC dans le secteur récupération et traitement des déchets,
pour l’établissement de la lettre de mission. Cependant le professionnel devra bien insister
dans ce document sur son éventuel recours à un expert, la déclaration de la direction ainsi que
sur l’assistance à l’inventaire physique.
81
Sous section 2. La lettre de recommandation
D'après la NEP 265 relative à la communication des faiblesses du contrôle interne, le CAC
pourra relever les déficiences de ce dernier. Comme le précise le paragraphe l de la norme : «
Ces faiblesses sont les faiblesses du contrôle interne liées à l’information comptable et
financière qui se caractérisent par :
 L'absence d'un contrôle nécessaire pour prévenir, détecter ou corriger des anomalies
dans les comptes, ou
 L'incapacité d'un contrôle à prévenir, détecter ou corriger des anomalies dans les
comptes du fait de sa conception, de sa mise en œuvre ou de son fonctionnement. »
Les difficultés suivantes peuvent être mentionnées : Lacunes en termes de séparation des
tâches ; Écarts dans les contrôles ; Personnel absent non remplacé ; Absence de délégation ;
Contrôles outrepassés par la direction ; Personnel incompétent ; Contrôle non régulier des
opérations.
Trois types de faiblesses du contrôle interne peuvent de même, être mis en évidence :
Un contrôle mal conçu ou appliqué ; Un contrôle inefficace : Un contrôle manquant.
Il incombe au CAC d`évaluer le degré de sévérité de chaque faiblesse identifiée, afin de
déterminer si, individuellement ou combinées, elles constituent des faiblesses importantes du
contrôle interne. Cette communication devra se faire par écrit, à qui de droit et dans les
meilleurs délais (c’est-à-dire à la fin de l'intérim). Dans son document, l'auditeur devra décrire
précisément les principales faiblesses, et expliquer quels pourraient être leurs éventuels effets.
Les faiblesses de moindre importance peuvent être transmises oralement.
Les faiblesses identifiées doivent faire lòbjet d'un suivi et d'une mise à jour au cours des
années suivantes. L'analyse du contrôle interne, et la communication au dirigeant du résultat
des contrôles, sont des éléments à forte valeur ajoutée dans le cadre de la mission d'audit.
S'il s'agit d'un point identifié lors de l’exercice précédent, la lettre de recommandation
mentionnera si la défaillance est toujours d'actualité au regard des dispositions qui auraient
été mises en place par la société depuis la précédente lettre.
Si les NEP 260 et 265 prévoient une communication des faiblesses de contrôle interne, cette
communication se limite à une description des faiblesses et de leurs effets potentiels sur les
comptes (NEP 265-07): c'est la seule NEP 9080 qui prévoit, à la demande des dirigeants, de
compléter la communication par des recommandations. L’annexe 20 présente un modèle de
communication des déficiences relevées dans le contrôle interne, à transmettre aux personnes
constituant le gouvernement d’entreprise et à la direction.
Sous section 3. La lettre d’affirmation
La lettre d’affirmation, définie par la NEP 580 relative aux déclarations de la direction, est un
document qui récapitule ou complète, à la fin des travaux, certaines déclarations importantes
82
qui ont une incidence sur les conclusions du CAC et qui lui ont été faites par les dirigeants ou le
personnel de direction de l’entreprise au cours de la mission.
La lettre d'affirmation écrite comprend les déclarations spécifiques requises de la direction,
qu'a à sa connaissance :
 Elle a assumé sa responsabilité concernant la préparation des états financiers ;
 Les informations fournies à l’auditeur légal sont complètes.
Cette déclaration couvrirait tous les états financiers et la période mentionnée dans le rapport
d’audit. L'une des responsabilités de la direction, au moment de la signature de la lettre de
mission, est de confirmer au professionnel qu'elle s'engage à lui fournir une confirmation
écrite, concernant ses déclarations effectuées en rapport avec la mission d’audit.
Lorsque ces déclarations concernent des éléments qui, pris isolément ou dans leur ensemble,
revêtent un caractère significatif pour l’objet de sa mission (comme c’est le cas pour les stocks
dans une entreprise de collecte et traitement des déchets), le CAC ira alors :
 Rechercher les éléments probants qui corroborent les déclarations de la direction ;
 Apprécier si les déclarations de la direction sont vraisemblables et cohérentes avec les
autres éléments probants obtenus ;
 Apprécier si les auteurs de ces déclarations connaissent bien les sujets sur lesquels ils
se prononcent.
En cas de déclaration de la direction incohérente avec d’autres éléments collectés, l’auditeur
va alors mettre en œuvre des procédures d’audit afin d’évaluer cette incohérence et, le cas
échéant, reconsidérer les autres déclarations de la direction.
Au cours de l’audit, la direction est susceptible de faire un certain nombre de déclarations
verbales au professionnel, lesquelles peuvent être utilisées en tant qu’éléments probants pour
compléter d'autres procédures d'audit.
Le stock est, comme nous l’avons vu, un poste significatif par sa taille et par rapport au total
des actifs, et donc du point de vue du risque d'audit. Le CAC pourra se servir de la lettre
d'affirmation pour avoir confirmation par écrit des points non exhaustifs, suivants :
 Le contrôle interne, lors de la procédure d'inventaire, est suffisant pour s'assurer que les
quantités comptabilisées sont bien celles dont la société détient les risques et les
contrôles.
 Le contrôle interne permet, s’il est adéquat et respecté, de réduire le risque de fraudes,
notamment le vol. A cet effet, l’auditeur peut demander l’affirmation que tous les actes
de fraude liés au stock, dont la direction a eu connaissance, ont bien été communiqués.
 L’absence d'évènements qui viendraient diminuer la valeur comptable des stocks,
notamment une procédure de liquidation, en cours ou post clôture, qui viendrait ramener
83
les éléments en stock à leur valeur liquidative, ou bien une chute brutale du cours des
métaux post clôture, qui viendrait diminuer la valeur de réalisation à la clôture.
 Les dépréciations nécessaires ont été suffisamment constituées. Ces informations
prévisionnelles ont été établies par la direction et reflètent la situation future estimée la
plus probable. Les décisions prises ou les actions envisagées ne contredisent pas les
hypothèses retenues.
A la fin de la mission, les déclarations orales devront être incluses dans une lettre d'affirmation
écrite qui sera établie par la direction, et ce, afin d’éviter les risques de mauvaises
interprétations entre le CAC et la direction.
Un examen des comptes annuels des sociétés de collecte et traitement des déchets révèle
qu’elles ont toutes des stocks importants, dont le poids relatif est significatif par rapport au
total du bilan. On comprend alors aisément la nécessité pour le professionnel de se faire
confirmer certaines informations relatives aux stocks, par le biais d’une lettre d’affirmation,
notamment les déclarations verbales des dirigeants et des salariés, afin de limiter ses doutes et
incertitudes éventuels.
a. Anomalies non corrigées
La responsabilité de la direction doit être mise en évidence, par l'obtention d'une lettre
d’affirmation de sa part. Dans cette lettre, la direction déclarera que toutes les anomalies non
corrigées (joindre ou inclure une liste) sont, à son avis, insignifiantes prises individuellement ou
en cumul. Si la direction n'est pas d'accord avec l'évaluation des anomalies, elle peut ajouter
dans sa déclaration écrite des mots tels que: “Nous ne pensons pas que ces éléments ...et...
constituent des anomalies en raison…
Dans le cadre de l’article L. 823-16 du code de commerce, l’auditeur porte à la connaissance
des personnes constituant le gouvernement d’entreprise les résultats de ses travaux. La CNCC
estime qu’une information de ces personnes sur le contenu de la lettre d’affirmation constitue
une bonne pratique1. L’annexe 21 présente un modèle de lettre d’affirmation que le CAC
pourra proposer à la direction dans le cadre de l’audit des comptes annuels d’une entreprise
de collecte et traitement des déchets.
1 Note d’information 4 « Le commissaire aux comptes et les déclarations de la direction– Juin 2010 »
84
Chapitre 2. Travaux de fin de mission et émission de l’opinion
Section 1. Travaux de fin de mission
Sous section 1. Seuil de signification
La question que le professionnel devra se poser est la suivante : les montants établis pour le
seuil de signification global et le seuil de planification restent-ils toujours appropriés dans le
contexte des résultats financiers réels de l'entité ?
Si un seuil de signification global (pour les états financiers pris dans leur ensemble) est
inférieur à celui initialement fixé est approprié, Le CAC est alors tenu de déterminer :
 s’il est nécessaire de réviser le seuil de planification (dans notre cas, le SP des stocks) ;
 si la nature, le calendrier et l'étendue des procédures d'audit complémentaires (stocks)
restent appropriés.
 S’il faut réapprécier le seuil de signification
Sous section 2. Procédures analytiques substantives

Concernant les procédures analytiques substantives, la NEP 520, « Normes d'exercice
professionnel relative aux procédures analytiques ›› indique : « lorsque le CAC conçoit les
contrôles de substance à mettre en œuvre en réponse à son évaluation du risque (...), il peut
utiliser les procédures analytiques en tant que contrôles de substance. C'est le cas, par
exemple, lorsqu'il estime que ces procédures, seules ou combinées avec d'autres, sont plus
efficaces que les seuls tests de détail ››.
1. Analyse globale des stocks

Dans un premier temps, l’auditeur va obtenir le fichier des stocks ainsi que, s'ils existent, des
tableaux annexes d'analyse, à savoir un tableau récapitulatif des stocks sur l’exercice, ainsi que
sur les deux ou trois exercices précédents en tenant compte des différentes catégories de
stocks (matières premières, produits en cours de triage, produits finis).. Ces derniers peuvent
présenter par exemple, les stocks par catégories et par délai de rotation, le taux de Marge par
produits... Si la société ne peut fournir ce genre de document d'analyse, le CAC devra préparer
ces documents à partir des documents de base du client. Par ailleurs, pour une revue
analytique pertinente, il sera nécessaire d'effectuer un comparatif avec l'année précédente
(voire plusieurs années précédentes si cela est plus pertinent) en obtenant également le fichier
des stocks, soit dans le dossier d'audit de l'année précédente, soit par obtention, si possible,
auprès du précédent cabinet s'il sàgit du premier exercice du mandat, soit par obtention
directe du client. Cette dernière méthode présente le désavantage de ne pas avoir, en
apparence, été auditée. Il sera donc nécessaire d'effectuer les rapprochements de base pour
valider la véracité du fichier.
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A partir de ces différents éléments, le CAC devra :
Comparer les stocks en quantités avec les exercices précédents, et aussi les mettre en relation
avec les réceptions, productions et expéditions des deux ou trois derniers mois
Comparer le PMP par catégorie (aluminium, acier, ferraille) avec celui des exercices
précédents.
Rechercher l’évolution du cours des métaux principalement sur l'exercice, et comparer la
tendance des PMP par catégorie qui, avec un temps de retard, doivent refléter le cours des
métaux.
Comparer les stocks en valeur avec les exercices précédents ainsi qu'avec le budget ou les
prévisionnels révisés en cours d'année, et regarder l’évolution de la répartition des stocks par
catégories.
A partir des deux précédents points, analyser la variation des stocks avec un effet volume et un
effet prix.
Analyser l’évolution des délais de rotation des stocks (par catégories) par rapport aux
précédents exercices
Analyser le stock des déchets au regard de la production prévisionnelle
A travers les quelques procédures décrites ci-dessus, l’auditeur peut apprécier les données
relatives aux stocks en les corrélant avec d'autres informations, précédemment auditées ou
non, ou bien prévisionnelles, mais il va pouvoir aussi analyser les variations significatives et les
corréler avec des évènements dont il a eu connaissance. Dans le cas contraire, il pourra
demander des explications ou procéder à des tests approfondis.
2. Analyse des indicateurs clés

Les indicateurs clés en matière d’analyse des stocks, qui permettent d’obtenir une bonne
compréhension de la gestion des stocks sont les suivants :
 L’évolution des tonnages mensuels par matière achetée, vendue et comparaison par
rapport aux années précédentes, pour les déchets mélangés comme pour les déchets
triés.
 L’évolution de la valorisation mensuelle par matière ;
 L’évolution du délai de rotation des matières premières, exprimé en jours
d’approvisionnement ;
 L’évolution du délai de rotation des produits finis, exprimé en jours de chiffre
d’affaires.
Dans le secteur du recyclage, essentiellement des métaux, il est fréquent de constater de
fortes variations d’un mois à l’autre, qui peuvent trouver leur explication dans la constitution
de stocks pour un contrat de vente à terme, dont le débouclage aura lieu le mois suivant.
86
De même, il est intéressant d’étudier la corrélation entre l’évolution des prix moyens par
matières et l’évolution des stocks, ceci afin d’identifier si la société se livre à des activités de
spéculation sur l’évolution des cours des matières.
3. Analyse de la marge :
La baisse sensible du taux de marge brute peut révéler un risque de fraude ; la comparaison
dans le temps du taux de marge brute globale peut induire en erreur, si l’on ne tient pas
compte de l’évolution du poids respectif des différentes activités de l’entité.
Dans un premier temps, il est utile de revenir sur la définition de la marge brute. Le Plan
Comptable Général propose une définition de la marge commerciale comme étant la
différence entre la production de l’exercice et le coût d’achat des marchandises vendues. Afin
d’intégrer l’essentiel des coûts relatifs à l’activité de tri et de valorisation des métaux, nous
proposons de retenir une définition de la marge brute qui tiendrait compte :
 Du chiffre d’affaires ;
 Des achats de matières et éventuellement de prestations (telles que la découpe par un
prestataire)
 De la variation du stock ;
 Des coûts relatifs au transport sur ventes et achats.
On peut également construire une marge sur coûts directs, en intégrant aux coûts précités les
coûts de personnel relatifs aux équipes de production. Toutefois, dès lors que la société est
une société de trop petite taille, il est impossible d’affecter le personnel à telle ou telle ligne de
production ou à telles ou telles matières, de sorte que la décomposition de cette marge
devient impossible, ce qui restreint la pertinence de l’analyse.
En effet, il nous semble qu’il est intéressant d’atteindre un niveau de rigueur supérieur, en
décomposant la marge brute par matière, ceci afin de mettre en évidence les principaux
contributeurs à la performance de la société, et à identifier les impacts du « mix produits ». Les
effets de « mix produits » permettent de décomposer la variation de la marge par matière, et
d’identifier pour chacun d’eux les effets liés à la variation des prix de vente, d’achat, de volume
traité et de coût du transport.
Ainsi le CAC peut isoler les principaux effets qui ont contribué à la variation de la marge, tant
en valeur qu’en taux, et questionner la direction de la société cible sur des thèmes très précis.
L’auditeur légal pourra ensuite restituer le fruit de son analyse à travers un graphique, ou via
une présentation, qui permettent de visualiser le cheminement entre les données globales et
les analyses de détail.
Compte tenu de la globalisation des échanges de matières premières secondaires, les chantiers
de recyclage peuvent être amenés à acheter ou vendre des matières à des pays ayant une
devise différente de l’euro. Il est impératif, afin de ne pas biaiser l’analyse, d’isoler l’impact de
87
cet effet de change dans les prix de vente et d’achat, afin de raisonner à taux de change
constant.
L’analyse des niveaux de marge permet également de comparer la société cible avec les
entreprises standard du secteur.
Ainsi le CAC peut juger de la pertinence et de la fiabilité des ratios qu’il présente. En outre,
cela permet également de déceler des transactions non déclarées, si l’on constate des taux de
marge anormalement éloignés des standards du secteur. Si tel est le cas, l’analyse détaillée
devra permettre d’identifier les origines précises de ces écarts.
a. Conditions préférentielles d’achat
Dans l’hypothèse où la société bénéficie de conditions tarifaires d’achat inférieures à celles

du marché, il convient de retraiter le niveau des marges pour rétablir les standards du marché.
C’est notamment le cas lorsque la société s’approvisionne auprès de sociétés liées, où d’éco-
organismes, qui pratiquent généralement des tarifs attractifs.
Remises de fin d’année : Certains contrats d’approvisionnement peuvent inclure des clauses de
remises de fin d’année, calculées en fonction des volumes achetés sur la période. Il convient
d’estimer le montant prévisionnel de ces remises afin d’ajuster les marges.
b. Analyser les effets d’aubaine des cours des matières premières

L’effet d’aubaine consiste à profiter ponctuellement d’un effet favorable du marché, le plus
souvent en lien avec l’évolution du cours des matières premières. Il peut également s’agir d’un
contrat portant sur des quantités très significativement au-dessus de celles traitées
jusqu’alors, ou encore d’un contrat d’approvisionnement à des conditions tarifaires nettement
plus favorables qu’à l’ordinaire. Quelles que soient les raisons de l’existence de ces effets, ils
induisent un biais dans l’analyse des stocks et des marges, car celle-ci est alors en rupture avec
la marche normale des affaires et des principales tendances historiques.
En pratique, le professionnel pourra détecter un effet d’aubaine en analysant les tendances
historiques de chiffre d’affaires et de marge et en identifiant les « sauts » isolés. C’est par
discussion avec la direction qu’il pourra déterminer le caractère « anormal » ou pas de
l’opération.
L’un des effets d’aubaine le plus fréquemment rencontré est le sur-stockage en période de
baisse des cours, lorsque la direction anticipe une remontée des prix de vente.
Un risque de fraude peut être identifié, plus précisément le stockage non seulement du stock
de l’entreprise, mais aussi des dépôts des collectivités, en augmentant son taux de rotation
afin de les vendre avec le stock de l’entreprise lors de la hausse des cours.
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En augmentant son délai de rotation du stock, la société diminue la valeur à la tonne de son
stock et augmente ses marges au moment de la revente. Cela pose essentiellement un
problème de lisibilité des marges
Afin d’annuler cet effet, l’auditeur légal pourra rétablir des marges en ligne avec les tendances
historiques, en retenant des coûts d’approvisionnement sur la base des ratios moyens de
rotation des stocks.
c. Analyser les composantes du chiffre d’affaires

La revue du chiffre d’affaires devra permettre de comprendre les variations de la marge
puisque le CA est un élément essentiel pour valider la marge brute de production. Cette
analyse dépend du niveau d’information disponible et de son degré de granularité. Ainsi le CAC
devra adapter ses diligences en fonction de l’’analyse d’informations disponibles.
Les analyses qui suivent supposent l’existence d’un niveau d’informations disponibles élevé
afin de pouvoir présenter une analyse complète.
Nous proposons de réaliser l’analyse du chiffre d’affaires en 3 étapes : (i) revue des tendances
historiques, (ii) analyse de la saisonnalité, (iii) décomposition des variations de chiffre
d’affaires entre un effet prix et un effet volume.
i. Revue des tendances historiques

Ce premier volet d’analyse devra permettre d’appréhender l’activité de la société de collecte
et traitement des déchets. Ainsi il conviendra de présenter les montants de chiffre d’affaires
pour chaque exercice comptable revu, en faisant apparaître les variations en valeur et en
pourcentage. Le CAC pourra effectuer une décomposition du chiffre d’affaires par matière,
mensuelle ou par zone géographique. Il procèdera ensuite à une revue analytique des
variations en cherchant à identifier les principales causes (effet prix, évolutions du « mix
produits », etc.) expliquant les variations de chiffre d’affaires.
ii. Analyse de la saisonnalité
L’analyse de la saisonnalité permet d’apprécier les niveaux d’activité tant en volume qu’en
valeur au fil des mois. En l’absence d’un arrêté mensuel des comptes, ou d’un suivi du chiffre
d’affaires mensuel, celui-ci peut être approché sur la base du journal des ventes et du suivi des
pesées à l’entrée du chantier, ce qui permet de suivre les problématiques liées au
rattachement du chiffre d’affaires à la bonne période, d’un aperçu des ventes en euro et en
tonnes, permettant de dégager un prix unitaire mensuel.
En matière de saisonnalité, les chantiers de recyclage de métaux sont particulièrement
dépendants de l’évolution du cours des matières. Néanmoins on observe deux impacts
purement liés à des effets de calendrier : d’une part, les congés du mois d’août qui marquent
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un ralentissement significatif de l’activité et d’autre part, la clôture comptable annuelle
(généralement fin décembre) donnant lieu à des déstockages importants.
Les dates de renouvellement des contrats de collectivités ont un effet non négligeable
puisque, à cette date, l’entreprise a intérêt à présenter des comptes bénéficiaires, afin de se
voir garantir le renouvellement de ces contrats.
iii. Décomposition des effets prix/volume

Cette analyse vise à décomposer la variation du chiffre d’affaires, entre l’impact lié à la
variation des quantités vendues, et des tonnes vendues, toutes choses étant égales par
ailleurs. (Voir feuille de travail en annexe 27)
Considérons un exemple réel d’un chantier d’aluminium qui a commercialisé :
− En 2012 : 263 tonnes d’aluminium à 1 320 €/tonne, soit un CA de 347 160 €
− En 2013 : 800 tonnes de cuivre à 1 200 €/tonne, soit un CA de 960 000 €
La variation de chiffre d’affaires est de +612 840 € et se décompose entre :
− Un effet prix de 263 x (1200 – 1 320) = - 31 560 €
− Un effet volume de 1 320€ x (700 – 500) = +708 840 €
− Un effet « mix » de 612 840 – (708 840 + 31 560) = - 64 440 €
En vue de simplification, l’effet « mix, » qui correspond à une combinaison des deux effets,
peut être ajouté à celui des deux effets qui est le plus significatif, soit en l’espèce l’effet
volume.
Littéralement les formules deviennent donc :
− Effet prix : Quantités N-1 x Variation des prix unitaires
− Effet volume : Prix unitaire N x variation des quantités
La force de cette analyse est qu’il est possible de mettre en évidence qu’une progression de
chiffre d’affaires, (+613K€ dans notre exemple) cache en réalité une diminution des prix
unitaires, qui a été compensée par une augmentation des volumes traités, permettant de
maintenir une croissance du chiffre d’affaires. Toutefois, si le marché anticipe une forte
diminution des prix, et que la société cible est déjà au maximum de ses capacités de
production, elle verra son chiffre d’affaires futur diminuer. Cette information ne peut donc se
suffire à elle-même et devra être commentée par la direction de la société cible.
Ceci confirme bien notre étude effectuée sur le SS, où nous considérons qu’il sera difficile de
se baser sur des agrégats de compte de résultat, compte tenu de leur variation significative en
quantité et en valeur.
d. Impact du stock mélangé sur la marge

Enfin, il existe une variable importante de la marge dont le CAC devra tenir compte : c’est lors
de l’arrivée des déchets mélangés, où le prix d’achat ne reflète en aucun cas la valeur des
déchets qui peuvent s’y trouver, que deux cas sont envisageables :
90
Le tri fait ressortir un grand pourcentage de métaux. Leur évaluation au cours du jour est
largement supérieure au prix d’achat, alors la marge sera tirée vers le haut.
Le tri fait ressortir peu de métaux, ou alors ces métaux identifiés ont une valeur inférieure au
prix d’achat, cela aura pour conséquence de tirer la marge vers le bas.
L’entretien avec la direction est nécessaire dans ce cas, afin d’avoir une idée sur la tendance
des déchets arrivés dans l’année.
A l’issue des travaux, le résultat attendu est comparé aux montants à vérifier.
Compte tenu de la nature particulière de la technique de contrôle que constitue la procédure
analytique de substance, il existe généralement un écart entre le résultat attendu et le
montant comptabilisé.
La mise en œuvre de telles procédures conduit par conséquent le CAC à déterminer le montant
de l'écart qui peut être accepté, sans procéder à des investigations complémentaires.
Pour cela, il est notamment tenu compte :
 du seuil de signification au niveau des comptes pris dans leur ensemble, ainsi que du
risque diffus ;
 du fait que des anomalies, portant sur des montants inférieurs au seuil de signification,
puissent, cumulées, atteindre ce seuil ;
 de l’évaluation du risque d’anomalies significatives au niveau du montant vérifié. Plus
le risque d’anomalies significatives est élevé, plus le montant de l'écart considéré
comme acceptable, sans procéder à des investigations complémentaires, est faible ;
 du caractère probant attendu du résultat de la mise en œuvre de la procédure
analytique, compte tenu des autres éléments éventuellement collectés lors de la
réalisation d’autres procédures d’audit.
Lorsque le montant de l’écart est supérieur au niveau acceptable, des investigations
complémentaires doivent être mises en place.
Mais l’auditeur pourra juger utile de mettre en œuvre des procédures de contrôle
complémentaires, même si les explications sont satisfaisantes.
Sous section 3. Les tests de détail

Les tests de détail sont définis par la NEP 520 «Normes d'exercice professionnel relative aux
procédures analytiques ››. Au cas d'espèce de l'audit des stocks, il conviendra d'effectuer des
contrôles quantitatifs pour s'assurer que les assertions d'exhaustivité, de réalité et de
séparation des exercices sont respectées. Puis, découlant de notre deuxième partie, les
travaux vont porter sur la valorisation brute des stocks, avant de s'assurer de la correcte
évaluation de la dépréciation des stocks
A l'issue de ces tests, l’ensemble des assertions d'audit aura été couvert.
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1. Les demandes de confirmation des tiers
La demande de confirmation des tiers fait partie des différentes techniques de contrôle à la
disposition du CAC, afin de collecter les éléments nécessaires à la formation de son opinion sur
les comptes.
L'article L. 823-14 du code de commerce précise : « (…) Les commissaires aux comptes peuvent
également recueillir toutes informations utiles à l'exercice de leur mission auprès des tiers qui
ont accompli des opérations pour le compte de la personne ou de l'entité ».
Toutefois, ce droit d'information ne peut s'étendre à la communication des pièces, contrats et
documents quelconques détenus par des tiers, à moins qu'ils n'y soient autorisés par une
décision de justice.
Dans notre cas, ces demandes permettent de confirmer l'existence et la nature, d’une part des
quantités appartenant à l'entité, mais aussi en dépôt chez des tiers (tel que les cas des sous-
traitants pour le découpage des métaux, ou de plate-forme de stockage : dépôts de stockage
autres que les dépôts de la société), et d’autre part, appartenant à des tiers et en dépôt dans
l'entité, à savoir les dépôts des collectivités. La réponse doit être de préférence écrite.
Lors de la réception de la réponse, chaque commentaire est examiné avec soin pour vérifier
qu'il ne remet pas en cause le solde confirmé, et pour informer l'entité si nécessaire.
Par exemple, un litige avec un client, portant sur une marchandise non conforme, peut être
l'indice d'un problème devant être considéré au-delà du seul solde concerné. Compte tenu de
l’incidence sur le stock, si les biens ont été retournés avant la date de la confirmation, il
convient que l’entité réintègre en stock la valeur des déchets et annule la vente.
Lorsque les stocks détenus par les sous-traitants, ou dans les plateformes de stockage (en
dehors des dépôts de l’entité), sont considérés comme significatifs, et que le CAC n’a pas la
possibilité de participer à l’inventaire physique de ces stocks, il peut demander une
confirmation de ces stocks.
S’il existe plusieurs stocks détenus par des tiers, l’auditeur demande la liste exhaustive des
quantités de stocks détenus à l’extérieur. En fonction du caractère significatif et de l’évaluation
du risque d’anomalie significative, le professionnel détermine les stocks qu’il faudra faire
confirmer par les tiers.
La confirmation des stocks détenus par des tiers est en général effectuée à la date de
l’inventaire physique réalisé par la société, ou à la date de clôture des comptes. Si la date de
confirmation est distincte de la date de clôture, le CAC effectue des contrôles
complémentaires entre la date de confirmation et la date de clôture.
92
La non-réponse à la demande de confirmation peut être l’indice d’un problème, l’auditeur
devra s’en entretenir avec l’entité.
En l’absence de réponse, le professionnel met en œuvre d’autres procédures d’audit, lui
permettant d’obtenir des éléments pour vérifier l’existence du stock à la date de la
confirmation.
2. Contrôle complémentaire à effectuer

Validation du rattachement correct des ventes et des achats à l’exercice par le test « cut-
off « : pour chaque écriture, se faire communiquer la facture et les éléments justifiant le
transfert de propriété des marchandises. Sur la base de ces éléments, il conviendra de
s’assurer que la date de transfert de propriété coïncide avec l’exercice de comptabilisation.
3. Contrôle des quantités

Les contrôles quantitatifs découlent essentiellement de la phase d'inventaire décrite dans le
premier chapitre de la deuxième partie. Le CAC pourra se référer à l'annexe 19 qui représente
un guide de contrôle lors de la phase d'audit. A minima, il pourra:
Vérifier que le fichier des stocks obtenu après inventaire, correspond bien aux informations
remontées à travers les feuilles de comptage. En outre, le professionnel pourra rapprocher par
sondages les feuilles de comptage avec les valeurs qu’il a recensé lors de l’assistance à
l’inventaire physique, et cela, au moins, pour les valeurs les plus significatives
Vérifier que le fichier des stocks après inventaire correspond bien aux réponses aux demandes
de confirmation des tiers retournées à la société. L’auditeur légal pourra circulariser les tiers,
ou assister au contrôle d'inventaire, et rapprocher les informations recueillies avec l'état de
synthèse après inventaire.
Bien que les logiciels de gestion des stocks ou autres ERP permettent une gestion sous un
progiciel, il est souvent plus aisé et plus pertinent, pour la société, de recourir à des tableurs
de type Excel. Le risque réside toutefois dans des erreurs manuelles de report de l’information
(couvert par le rapprochement des points ci-dessus) ou dans des erreurs de formules.
Par conséquent, l’utilisation des tableaux Excel augmente le risque de falsification des états de
stocks, notamment si l’entreprise possède déjà un logiciel. Afin de faire face à ce risque, le
professionnel devra effectuer plusieurs contrôles arithmétiques de recoupement et de
concordance sur ces tableaux, afin de s’assurer de leur fiabilité. Dans le cas où l’auditeur
constate des écarts significatifs entre feuilles de comptage, fichiers des stocks et comptage
effectué par ses soins, il pourra s'enquérir de leurs raisons (oubli de comptage d'une zone,
vols, mauvais comptage...)
Enfin, à partir de l’état due stocks au format Excel, ou par le biais d'un autre logiciel de gestion,
le CAC pourra identifier les anomalies de type : quantité négative, variation significative de
quantités d'un exercice à un autre sans explication logique...
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4. Travaux de contrôle complémentaire de la valorisation des stocks en cas de faiblesses
identifiées lors des travaux de contrôle interne.
Les tests de détail que le cabinet pourra réaliser afin de contrôler la correcte valorisation des
stocks, suite aux faiblesses identifiées lors du contrôle interne pourront être les suivants :
Dans un premier temps, rapprocher le fichier valorisé des stocks avec les soldes comptables.
Ensuite, tester le calcul du coût unitaire, par rapprochement des prix unitaires retenus pour les
matières premières (en stock, mais également utilisés pour la valorisation des produits finis)
aux dernières factures d’achats ; il pourra également s'assurer des contrôles arithmétiques
permettant la détermination du PMP de fin d'année. S’agissant des métaux, il pourra consulter
les sites donnant le cours mensuel des métaux (voir première partie) selon sa catégorie, et
s'assurer de la corrélation entre la variation du PMP des métaux et celle du coût d'achat. En
l’absence d'outils de couverture, et si les achats sont linéaires, la corrélation devra être
importante.
Puis, Identifier les références les plus significatives en stock pour lesquelles les prix ont changé
d’une manière significative au cours de l’année, et s’entretenir avec la personne en charge des
stocks afin de comprendre les raisons d’une telle variation ;
Puis, Identifier les références les plus importantes en valeur (méthode 20/80) et analyser leur
traitement comptable (comptage, valorisation, éventuellement la dépréciation) ;
Tester, par sondage, le calcul du coût pour les produits semi-finis ou finis, en s'assurant que les
charges incorporées sont correctes et qu'elles sont par ailleurs exhaustives, et pour les coûts
indirects, vérification des clefs de répartition utilisées dans la comptabilité analytique de la
société de récupération et traitement de déchets ; effectuer une comparaison des clés de
répartition d’une année à l’autre et justifier les écarts.
S’assurer que le coût d’une éventuelle sous‐activité n’est pas incorporé dans les stocks. Pour
ce faire, le CAC se fera remettre le budget voté en N-l et relatif à l’exercice en cours,
comprenant notamment l’information des postes à réaliser en N, pour, en fonction des
différents arrêts sur l’exercice, déterminer le nombre de postes réalisés. Après avoir effectué
une revue des différents arrêts de travail sur l’exercice, afin de valider la véracité des
informations fournies par la société (par utilisation par exemple des bordereaux d'arrêt EDF
indiquant les pannes électriques affectant la société, les PV du Comité d'Entreprise indiquant
les grèves ou bien les dates de chômage technique), l’auditeur déterminera si le coût de la
sous-activité est correctement passé en charge de l’exercice.
Dans tous les cas, le CAC devra réaliser les travaux suivants :
 Décrire la méthode utilisée par la société cible ;
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 Valider les coûts intégrés dans les coûts d’acquisition ou de production en s’assurant
que les coûts de stockage et les coûts administratifs non directement liés aux structures
dédiés à la production des stocks en question, n’ont pas été pris en compte ;
 Valider arithmétiquement la méthode de valorisation sur la base d’un échantillon de
référence en stock ;
 Pour un échantillon de références sélectionnées, récupérer les factures d’achat et
s’assurer de la correcte imputation du prix unitaire et des quantités dans le logiciel de
comptabilité analytique ;
5. Contrôle de l’évaluation de la dépréciation

La dernière étape consiste à contrôler les provisions relatives aux stocks, constituées à la date
de clôture. A ce titre, le professionnel peut obtenir, ou établir lui-même, un tableau recensant
l’évolution de chacune des provisions, ce qui lui permettra d’une part, de suivre les provisions
constituées antérieurement, d’autre part d’identifier les nouvelles provisions, et de demander
les justifications nécessaires. Pour cela, un entretien avec les dirigeants est bien souvent utile
et très instructif, afin de bien comprendre les causes de dépréciation des stocks.
Le CAC peut également comparer le ratio de dotation des différents types de provision avec les
exercices antérieurs.
L’auditeur devra s’assurer de la correcte évaluation de la dépréciation, en obtenant son calcul
auprès du service approprié. Il devra s'assurer que les méthodes employées sont identiques
par rapport à l'année précédente et, en cas de changement, qu’elles sont appropriées.
Enfin, le CAC devra également rechercher la possibilité de sous-évaluation de la dépréciation
en étudiant l’évolution du prix de vente post-clôture, l’évolution du coût de la matière
première post-clôture, en analysant la rotation passée, ou encore la rotation à venir des
déchets les plus significatifs.
6. Contrôle de l’évaluation de la provision pour hausse des prix

La provision devant être constatée par les sociétés du secteur, couvre les risques de hausse
des prix des métaux dùn exercice à l'autre. Aussi, est-il nécessaire de prendre en compte la
totalité des métaux en stock à la clôture de l’exercice.
Les métaux peuvent se présenter à l'état brut (matières premières), ou sous forme de balles.
Pour l’auditeur, il s'agira de revoir les calculs effectués par le client, en rapprochant les
données avec des données préalablement auditées, telles que le PMP moyen utilisé ou le PMP
de clôture et le total tonnage de l’exercice.
En outre, le professionnel pourra s'appuyer sur la proposition de matrice présentée en annexe
26 où il pourra calculer l’éventuelle provision concernant les métaux les plus significatifs, en
prenant en considération :
95
 les PMP de clôture des exercices N-2, N-l et N, à partir desquels le CAC détermine
le montant à constituer une provision pour hausse des prix.
 la quantité de métaux en stock à la clôture
Sous section 4. Utilisation des travaux d'un expert désigné par le commissaire aux
comptes.
L’utilisation des travaux d'un expert est prévue par la norme dèxercice professionnelle
NEP620 « Utilisation des travaux d'un expert ››.
Le terme « expert ›› désigne «une personne physique ou morale possédant une qualification
et une expérience dans un domaine autre que dans le domaine de la comptabilité et de
l’audit». En outre, l’article L823.13 du code de commerce prévoit également que «les
commissaires aux comptes peuvent sous leurs responsabilité se faire assister ou représenter
par tels experts ou collaborateurs de leurs choix». Avant de lui confier une mission, le CAC
devra s’assurer de la compétence et de l'objectivité de l'expert. A ce titre, il peut notamment
tenir compte de ses qualifications professionnelles, de ses diplômes, de son expérience et de
son inscription sur une liste d’experts agréés auprès d’organismes professionnels ou d’une
juridiction.
1. Travaux pouvant être réalisés par un expert dans une société de collecte et
Dans la mesure où il n’est pas question de demander l’expertise de tous les types de déchets
composant le stock de l’entreprise de collecte et traitement de déchets, il est important que le
choix des articles à expertiser effectué par l’auditeur soit le plus judicieux possible.
Ce choix se portera dans un premier temps sur les articles les plus significatifs en valeur mais le
CAC devra toutefois prendre en compte plusieurs éléments dans la réalisation de ce choix :
 Dans son critère de choix des déchets coûteux, le professionnel devra être vigilant sur le
fait que c’est le prix de revient de l’objet pour l’entreprise qui figurera à l’actif du bilan,
et non son prix de vente : il faudra donc qu’il puisse consulter un inventaire permanent
valorisé au prix coûtant ;
 Ensuite, l’auditeur devra bien s’assurer que parmi les déchets sélectionnés pour l’expert,
aucun n’appartient aux déchets des collectivités, car dans ce cas l’expertise sera
inopérante ;
Lors de l’inventaire physique, compte tenu de la difficulté d`évaluer les stocks de déchets
(matières premières) avec les outils à sa disposition il peut être utile pour le cabinet de se faire
accompagner d'un expert-géomètre. Il aura ainsi un niveau dàssurance élevé quant aux
quantités comptées.
96
En outre, étant donné l’utilisation prépondérante des ERP et autres systèmes d'information
par participants à la gestion du flux de stocks, si l’auditeur ne dispose pas, dans son équipe, de
collaborateurs qui ont les compétences nécessaires, il peut se faire aider par un expert.
Fort de ces éléments, le professionnel devra établir la liste des stocks à faire examiner par
l’expert, et ce bien entendu en toute indépendance vis-à-vis de son client.
a. Evaluation des travaux de l’expert

Le CAC va ensuite collecter les éléments suffisants et appropriés, qui établissent que :
 La nature et l’étendue des travaux de l’expert sont conformes aux instructions qui lui
ont été données ;
 Les travaux réalisés par l’expert lui permettent de conclure sur le respect des
assertions qu’il souhaite vérifier (dans le cas présent, la valorisation des stocks).
Pour ce faire, l’auditeur légal va apprécier :
 Le caractère approprié des sources d’information utilisées par l’expert ;
 Le caractère raisonnable des hypothèses et des méthodes utilisées par l’expert, et leur
cohérence avec celles retenues au cours des périodes précédentes ;
 La cohérence des résultats des travaux de l’expert avec sa connaissance générale de
l’entité et les résultats de ses autres procédures d’audit.
Si les résultats des travaux de l’expert ne fournissent pas au professionnel les éléments
suffisants et appropriés, ou s’ils ne sont pas cohérents avec les autres éléments collectés,
l’auditeur va alors s’entretenir avec la direction et avec l’expert et déterminer, si nécessaire,
les procédures d’audit complémentaires à mettre en œuvre. Il peut, à ce titre, décider de
recourir à un autre expert. Par ailleurs, le professionnel se devra de documenter, dans son
dossier, les travaux réalisés par l’expert qu’il utilise dans le cadre de sa mission.
Dans notre cas le CAC peut, soit faire appel à un expert géomètre pour l’évaluation des
quantités (m3), soit à un Expert pour l’évaluation des types de déchets ainsi que leur qualité.
Indépendamment du fait que le travail d'un expert soit utilisé ou non, le professionnel assume
à lui seul l’entière responsabilité de l’opinion d’audit exprimée.
Nous recommandons par conséquent de faire appel à un expert lors de l’inventaire physique,
afin de valider le stock de déchets en quantité et en valeur, lorsqu’on considère que le test
effectué par le cabinet ne reflète pas suffisamment la réalité des stocks, et que l’écart entre le
comptage effectué par l’auditeur et celui fait par l’entreprise, proportionnellement au stock
global, dépasse le seuil de planification, ou a une influence significative sur le résultat de
l’exercice.
97
2. Utilisation des travaux des auditeurs internes
La NEP 610 stipule que « Lorsque l’entité dispose d’un audit interne, le CAC prend
connaissance du fonctionnement et des objectifs qui lui sont assignés. Il peut utiliser les
travaux réalisés par l’audit interne en tant qu’éléments collectés au titre des assertions qu’il
souhaite vérifier ».
Lorsque les objectifs et l’étendue des travaux d’audit interne comprennent un examen des
contrôles internes du cycle stock, ou le calcul du coût de revient par le biais de la comptabilité
analytique, les travaux de l’auditeur interne peuvent (sous réserve de leur pertinence) être pris
en compte par l’auditeur légal, pour modifier la nature et l'étendue des procédures d'audit
qu'il a envisagées. Toutefois, du fait que les auditeurs internes sont recrutés par l'entité, et
font partie de son système de contrôle interne, ils ne sont pas complètement indépendants.
Par conséquent, leurs travaux ne seraient pas pris en compte au même degré que ceux
effectués par l’équipe du cabinet.
Le professionnel a l'entière responsabilité de l'opinion exprimée, et cette responsabilité n'est
pas réduite par son utilisation des travaux des auditeurs internes. Par conséquent, aucune
référence aux travaux des auditeurs internes ne devrait être faite dans le rapport du CAC
externe.
3. Présence d'un expert-comptable

Bien que les sociétés de collecte et traitement des déchets préfèrent conserver la présentation
et l'évaluation des stocks par un service interne, il est possible que la société ait recours à un
expert-comptable pour cette mission.
Dans le cadre de sa mission d'audit, l’auditeur pourras s’appuyer sur la NEP 630 «Utilisation
des travaux d'un expert-comptable intervenant dans lèntité ››. Celle-ci indique que,
préalablement à sa mission, le professionnel « analyse la nature et l’étendue de la mission que
l'entité a confié à l'expert-comptable et qu'il apprécie dans quelle mesure il pourra s'appuyer
sur les travaux effectués par ce dernier, pour aboutir à des conclusions à partir desquelles il
fonde son opinion sur les comptes ››.
Tout comme pour les experts décrits dans le paragraphe précédent, le CAC devra veiller à
apprécier si les éléments collectés sont suffisants et appropriés pour appuyer son opinion. S'ils
ne le sont pas, il devra déterminer les procédures d'audit les plus appropriés pour contribuer à
l’émission de son opinion.
L’annexe 22 propose un guide de contrôle des travaux à effectuer lors du contrôle des
substances
98
Section 2. Emission de l’opinion
Après avoir effectué les travaux de fin d'exercice décrits dans la section précédente, il reste au
cabinet, afin d'émettre son opinion à travers le rapport sur les comptes annuels (sous-section
4), à effectuer une analyse des évènements postérieurs à la clôture (sous-section l), une revue
des états financiers (sous-section 2), et à effectuer une revue analytique globale de
concordance.
Notre analyse ci-dessous portera essentiellement sur les points spécifiques en lien avec les
stocks des sociétés de collecte et traitement des déchets.
Sous section 1. Analyse des évènements postérieurs à la clôture

Les évènements postérieurs à la clôture sont des événements survenus entre la date de
clôture de l’exercice et la date d’arrêté des comptes, qui ont un lien direct avec des situations
qui existaient à la date de clôture de l’exercice, et doivent donner lieu à un enregistrement
comptable, ou doivent faire l’objet d’une information dans l’annexe (sous-section2).
Entre la date de clôture de l’exercice et la date d’approbation des comptes, le CAC se devra de
faire une revue des évènements postérieurs à la clôture, afin d’identifier si certains d’entre eux
doivent faire l’objet d’un traitement comptable, ou d’une information à l’organe appelé à
statuer sur les comptes.
Par ailleurs, comme le rappelle la NEP 560 relative aux évènements postérieurs à la clôture de
l’exercice au paragraphe 3, « Les événements postérieurs qui doivent faire l'objet d'une
information à l'organe appelé à statuer sur les comptes sont les événements importants que
celui-ci devra connaître pour se prononcer sur les comptes en connaissance de cause ».
La NEP 560 stipule également que les prérogatives de l’auditeur légal courent jusqu'à la date
d'approbation des comptes et qu’il est donc nécessaire pour ce dernier de suivre les
événements survenus entre la date de clôture et la date d'approbation, et de s'assurer qu'ils
font lòbjet dùn traitement approprié, tant comptablement qu'en termes d'information dans
les annexes et autres documents délivrés à l’assemblée. Ces évènements doivent avoir un lien
direct et prépondérant avec une situation à la clôture.
Lorsque de tels événements surviennent entre la date de clôture de l'exercice et la date
d'arrêté des comptes, ils sont mentionnés dans le rapport de l'organe compétent à l'organe
appelé à statuer sur les comptes. Cependant lorsqu'ils surviennent au-delà de cette date, ils
font l'objet d'une communication à l'organe appelé à statuer sur les comptes.
Deux périodes doivent donc être distinguées pour l’analyse des diligences du professionnel sur
les évènements postérieurs à la clôture :
99
 Jusqu’à une date aussi rapprochée que possible de la date de signature de son rapport,
l’auditeur va collecter les éléments suffisants et appropriés lui permettant d’identifier
les évènements postérieurs : on parle de période de « diligences actives » ;
 La période se situant entre la date de signature du rapport et la date d’approbation
des comptes est appelée « phase de réaction », dès lors que des événements
postérieurs sont portés à la connaissance du professionnel.
Parmi les évènements postérieurs applicables aux stocks des sociétés de collecte et traitement
des déchets, on retiendra les suivants :
 L’évolution du cours des métaux et des prix à la vente. Si le cours des métaux baisse
après la clôture, il est logique de s'attendre à ce que la société auditée répercute cette
baisse dans le prix de vente post clôture, étant donné que les clients vont demander
que les prix à la vente suivent la baisse du cours.
Le CAC pourra donc analyser le prix à la tonne des ventes post clôture et s'assurer
qu'il est supérieur au prix de revient. Dans le cas contraire il devra proposer au client
d'ajuster les comptes afin de comptabiliser une dépréciation. Inversement, si le client a
calculé sa dépréciation sur la base de prix de vente projeté à la baisse, mais que
finalement, un évènement inattendu provoque une hausse des prix à la vente,
l’auditeur demandera de baisser le montant de la dépréciation.
 Comparaison des stocks à la clôture et des stocks restant quelques mois après la
clôture. En principe, la société de valorisation des déchets est supposée écouler
rapidement ces stocks. Il peut donc être considéré comme anormal qu’il subsiste un
stock non écoulé au bout de quelques mois. Une dépréciation complémentaire sur ces
produits pourrait être envisagée.
Afin d’identifier les évènements postérieurs à la clôture intervenus dans l’entreprise de

collecte et traitement de déchets, le CAC peut notamment :
 Prendre connaissance des procédures mises en place par la direction pour identifier
ces évènements ;
 Consulter les procès-verbaux, comme ceux du comité d’entreprise ou les comptes
rendus des réunions tenues par l’organe appelé à statuer sur les comptes, après la
date de clôture de l’exercice ;
 Se faire présenter le budget et son éventuelle mise à jour, les états financiers
intermédiaires, les communiqués financiers ou situations mensuelles, afin d'identifier
la marche des affaires sur le nouvel exercice. En outre, si la société est tenue de
délivrer des documents prévisionnels, le professionnel pourra les analyser et voir s'il
faut en tirer des conséquences sur les comptes audités
100
 Effectuer un entretien avec la direction pour déterminer avec eux si des événements,
en lien avec les stocks sur l’exercice suivant, peuvent affecter les comptes de l'exercice
audité
 Consulter les sites présentant l’évolution des cours des métaux (voir première partie)
 Demander les résultats des Audits externes de collectivités, ou des contrôles de toute
autorité. Eventuellement demander les rapports en cas de remise en cause des
contrats par les collectivités, ou en cas de non-respect des conditions des contrats par
l’entité. Ces informations doivent être demandées lors de la déclaration à la direction.
 Ces procédures doivent être mises en œuvre jusqu’à une date aussi rapprochée que
possible de la date de signature du rapport par le CAC.
Sous section 2. Contrôle de l’information financière

Le législateur a fait de l’annexe une partie intégrante des comptes annuels au motif «qu’ils ne
pouvaient communiquer par eux-mêmes l’image fidèle dont ont besoin, et à laquelle ont droit,
les utilisateurs ».
L’annexe devra donc mettre en évidence tout fait pouvant avoir une influence sur le jugement,
et devra comporter les explications nécessaires à une meilleure compréhension du bilan et du
compte de résultat.
Au cours de sa mission de révision des stocks dans une entreprise de collecte et traitement des
déchets, l’auditeur va devoir s’assurer de la présence d’un certain nombre d’éléments dans
l’annexe :
 Dans la partie relative aux règles et méthodes comptables, si l’entreprise de
récupération et traitement des déchets a changé de méthode (par exemple dans la
valorisation de ses stocks), le CAC devra s’assurer conformément à l’article 1.123-17
du code de commerce et à làrticle 531-1/4 du PCG, de la justification de ce
changement, et vérifier que les effets sur les résultats et les capitaux propres des
exercices précédents sont bien indiqués, si la méthode est rétrospective, ou
uniquement sur le résultat de l’exercice en cas d’application prospective ;
 Dans les ces de changements d’estimation, d'option fiscale ou de correction d'erreur,
par exemple pour une rectification du stock d'ouverture, suite à une erreur commise
lors de l’inventaire physique, une information devra être donnée en annexe.
 En cas de stock acquis avec une clause de réserve de propriété (loi du 12/05/1980 art
3), ce dernier devra être indiqué dans l’annexe.
 L’indication de la différence d'évaluation au bilan et le dernier prix de marché connu à
la date de clôture des comptes (PCG 531-2/12)
101
 Les informations non expressément prescrites par les règles comptables, mais qui
peuvent être nécessaires à l’obtention d'une image fidèle, comme l’indication de la
prise en considération du niveau normal d'activité et l’appréciation de la sous-activité.
 Les coûts d'emprunt incorporés dans les coûts d'acquisition ou de production des
stocks (PCG 531-7113) à savoir :
- Traitement utilisé pour la comptabilisation des coûts d'emprunt
- Taux de capitalisation utilisé pour déterminer le montant des coûts d'emprunt
pouvant être incorporés dans le coût des stocks.
 Par ailleurs, l’article R 123-196-3 du code de commerce prévoit que, lorsque des
circonstances empêchent de comparer les stocks d'un exercice à l’autre, des
informations complémentaires doivent être fournies dans l’annexe sur ces
circonstances, et le cas échéant, les moyens qui permettent d'assurer la comparaison
des exercices.
 Dans la partie traitant du bilan, le CAC va vérifier que les notes relatives aux stocks
sont complètes et indiquent bien :
- La méthode d’évaluation appliquée ;
- La valeur comptable globale des stocks et la valeur comptable par catégorie
(PCG 531-2/6) ;
- La ou les méthodes utilisées pour le calcul des provisions et des dépréciations,
et le montant par catégorie, en distinguant celles qui ont été pratiquées pour
l’application de la législation fiscale, à savoir la provision pour hausse des prix
(R-123-196.1 et 2) ;
 Dans le cadre des évènements postérieurs à la clôture, le professionnel va notamment
se renseigner sur l’évolution du cours des métaux, étant donné que la nature de la
mention dans l’annexe va différer suivant les situations :
- Si la baisse des cours a commencé avant la clôture et se poursuit après la clôture :
l’auditeur va s’assurer que la provision pour risques qui a été constituée à cette
occasion est commentée dans l’annexe ;
- Si la baisse des cours intervient après la clôture, une information en annexe
chiffrera l’incidence de la fluctuation du cours ;
- Enfin, s’il existe une baisse des cours à la clôture mais que les cours se redressent
après : le CAC va vérifier qu’une mention dans l’annexe indique la part de la
provision qui reste justifiée compte tenu des évolutions du cours postérieurement à
la clôture.
Enfin, les diligences spécifiques du professionnel sur les informations financières ne se limitent
pas exclusivement à l’annexe, mais aussi au rapport de gestion, à savoir la vérification de la
102
sincérité et la concordance avec les comptes annuels des informations financières concernant
les stocks.
Sous section 3. Tests de concordances ou procédures analytiques finales

L’auditeur devra concevoir et mettre en œuvre des procédures analytiques à une date proche
de la fin des travaux d'audit, l'aidant à fonder une conclusion générale sur le fait que les états
financiers sont cohérents eu égard à sa connaissance de l'entité.
En plus de l’exécution des procédures analytiques aux fins d'évaluation des risques, et ensuite
en tant que contrôles de substance, le cabinet est tenu d’appliquer des procédures analytiques
à la fin, ou vers la fin de l’audit, lors de la formulation de la conclusion globale.
Les objectifs de la réalisation de ces procédures analytiques finales consistent à :
 identifier un risque non précédemment décelé d’anomalie significative ;
 s’assurer que les conclusions formulées au cours de l'audit sur les composants
individuels, ou sur les éléments des états financiers, peuvent être corroborées ;
 aider à l’expression de la conclusion générale sur le caractère raisonnable des états
financiers.
Si de nouveaux risques ou des relations inattendues entre les données sont identifiés,
l’auditeur peut avoir besoin de réévaluer les procédures d'audit planifiées ou exécutées.
Sous section 4. Opinion du rapport sur les comptes
Une fois l’ensemble des travaux de révision achevés, l’analyse des évènements postérieurs à la
clôture, et le contrôle de l’information financière effectués, et la lettre d’affirmation de la
direction obtenue, le professionnel va pouvoir émettre son rapport sur les comptes annuels,
dans lequel il va formuler son opinion.
Comme le rappelle la NEP 700 relative aux rapports du CAC sur les comptes annuels et
consolidés, le rapport se décompose en trois parties :
- La certification des comptes ;
- La justification des appréciations ;
- Les vérifications et informations spécifiques prévues par les textes légaux et
réglementaires.
Nous ne reviendrons pas sur la troisième partie du rapport général du CAC, dans la mesure où
aucune particularité liée à l’audit des stocks dans le secteur de la collecte et traitement de
déchets n’est à noter.
Concernant la première partie du rapport, dans le paragraphe observations, nous relevons que
ces observations ont pour but de souligner, ou d’attirer l’attention du lecteur, sur une
information donnée dans l’annexe. Elles ne doivent pas conduire à remettre en cause l’opinion
exprimée.
103
Comment l’indique la NEP 730, deux cas peuvent se présentés :
Lorsque le professionnel estime que le changement comptable (dans notre cas, changement
de méthode, ou changement d’estimation ou de modalités d’application liées au stock) n’est
pas justifié, ou que sa traduction comptable, ou l’information fournie dans l’annexe, ne sont
pas appropriées, il en tire les conséquences sur l’expression de son opinion.
Lorsque le changement comptable correspond à un changement de méthodes comptables
(dans notre cas, changement de méthode ou changement d’estimation ou de modalités
d’application liées au stock) dans les comptes, et que l’auditeur estime que sa traduction
comptable, y compris les informations fournies en annexe, est appropriée, il formule une
observation dans son rapport sur les comptes, pour attirer l’attention de l’utilisateur des
comptes sur l’information fournie dans l’annexe.
Le paragraphe d’observation, en cas de changement de méthodes comptables, peut être
formulé comme suit :
« Sans remettre en cause l’opinion exprimée ci-dessus, nous attirons votre attention sur la
note XX de l’annexe qui expose le changement de méthode comptable relatif au stock »
Ainsi l’article L. 232-6 du code de commerce, stipule que le CAC introduit systématiquement
une observation dans la première partie du rapport, en cas de changement de méthode
comptable dans les comptes annuels d’une société commerciale, pour attirer l’attention de
l’utilisateur sur l’information fournie dans l’annexe.
La seconde partie du rapport a pour objectif de permettre au destinataire du rapport, de
mieux comprendre les raisons pour lesquelles le professionnel a émis son opinion sur les
comptes. Comme le rappelle la NEP 705 relative à la justification des appréciations, « les
appréciations de nature à faire l’objet d’une justification se rapportent généralement à des
éléments déterminants pour la compréhension des comptes ». Compte tenu de l’importance
des stocks par rapport au total du bilan pour les entreprises de collecte et traitement de
déchets, il paraît tout à fait normal que l’auditeur justifie son opinion en donnant son
appréciation sur les stocks.
Sur la base de son jugement professionnel, au vu des diligences effectuées tout au long de sa
mission, et par référence à la note d’information I de la CNCC, le cabinet pourra formuler et
justifier ses appréciations sur les stocks de la façon suivante:
D’une façon concise : « en application des dispositions de l’article L.823.9 du code de
commerce relatif à la justification de nos appréciations, nous vous informons que les
appréciations auxquelles nous avons procédé dans le cadre de notre audit ont porté
notamment sur les stocks.
Les éléments probants obtenus, et les appréciations ainsi portées sur ces éléments, ont
contribué à la formation de notre opinion exprimée dans la première partie de ce rapport » ;
104
En mettant l’accent sur les règles et principes comptables : « en application des dispositions de
l’article L.823.9 du Code de commerce relatives à la justification de nos appréciations, nous
portons à votre connaissance les éléments suivants :
La note...de l’annexe expose les règles et méthodes comptables relatives aux stocks.
Dans le cadre de notre appréciation des règles et principes comptables suivis par votre société,
nous avons vérifié le caractère approprié des méthodes comptables précisées ci-dessus et des
informations fournies dans les notes de l’annexe et nous nous sommes assurés de leur
correcte application.
Les appréciations ainsi portées s’inscrivent dans le cadre de notre démarche d’audit des
comptes annuels pris dans leur ensemble et ont donc contribué à la formation de notre
opinion exprimée dans la première partie de ce rapport » ;
En mettant l’accent sur les provisions relatives aux stocks : « en application des dispositions de
l’article L.823.9 du Code de commerce relatives à la justification de nos appréciations, nous
portons à votre connaissance les éléments suivants : votre société constitue des provisions
relatives aux stocks, telles que décrites en note … de l’annexe.
Nos travaux ont consisté à apprécier les données et les hypothèses sur lesquelles se fondent
ces estimations, à revoir les calculs effectués par la société, à comparer les estimations
comptables des périodes précédentes avec les réalisations correspondantes, et à examiner les
procédures d’approbation de ces estimations par la direction.
Les appréciations ainsi portées s’inscrivent dans le cadre de notre démarche d’audit des
comptes annuels pris dans leur ensemble et ont donc contribué à la formation de notre
opinion exprimée dans la première partie de ce rapport ».
105
Conclusion
Conclusion
L’économie du recyclage connaît actuellement un développement sans précédent en Europe.
Les chiffres de son bilan, établi pour 2013, révèlent que les 1300 entreprises du recyclage, qui
composent le secteur sur le territoire français, ont subi les effets de la crise. Elles ont collecté
33,6 M de tonnes de déchets pour un volume vendu de 26,3 M de tonnes et un chiffre
d’affaires de 9,4 M d’euros, principalement grâce à la revente des matières produites.
Pourtant, malgré la crise, les entreprises du recyclage ont témoigné d’une bonne résistance,
comme en témoigne la part de 4,5% de leur Chiffre d’Affaires consacrée aux investissements.
Ces entreprises du recyclage et leurs 2500 établissements forment un tissu de PME, PMI et ETI
réparti sur l’ensemble du territoire. Cette répartition suit la densité de l’activité industrielle et
la densité de la population, permettant une activité au plus près des gisements. Le plan
industriel «Recyclage et matériaux verts», lancé par le gouvernement, doit permettre de
valoriser ce maillage territorial des entreprises du recyclage, créatrices d’emplois pérennes,
avec 111 projets de centres de tri et valorisation des déchets, 750 Md€ d’investissements et
1650 emplois à la clé.
En effet, plusieurs facteurs nouveaux ayant eu lieu au cours de ces dernières années, tels que
les opérations de fusion entre plusieurs sociétés de différentes tailles, les variations
significatives des quantités collectées et produites, l’investissement, la masse salariale et les
cours du marché, d’une part, et la particularité des stocks de déchets ainsi que les contrats de
tri avec les collectivités, d’autre part, ont bouleversé considérablement ce secteur.
Il découle des points décrits ci-dessus, ainsi que d’autres évènements décrits tout au long de
ce mémoire, des risques d'anomalies significatives sur la séparation des exercices, sur
l’exhaustivité, sur l’existence, et sur l’évaluation des stocks présents dans les sociétés de
valorisation de déchets.
Dans ce contexte spécifique, nous avons souhaité, par ce mémoire, informer et sensibiliser les
commissaires aux comptes sur les spécificités d'une activité particulière : la collecte et le
traitement des déchets. Notre travail va permettre au CAC d'optimiser ses connaissances et
compétences de ce secteur d'activité.
Ainsi, afin d’apporter une réponse à notre problématique d’exhaustivité, d’existence,

d’exactitude et d’évaluation des stocks de déchets, notre démarche d’audit s’est basée sur
une approche d'audit par les risques et s'est accompagnée d'outils concrets, tels que des
programmes de travail relatifs à la prise de connaissance de l'entreprise, à lànalyse du
106
Conclusion
contrôle interne, aux spécificités liées à la valorisation des stocks et aux incidences éventuelles
sur le rapport annuel du commissaire aux comptes.
Plus précisément, nous avons démontré l’importance dans ce type de mission de la revue
analytique préliminaire, lors de la prise de connaissance de l’entreprise et de son
environnement.
Nous avons traité lors de ce mémoire de la manière dont le CAC utilise ces données afin
d’identifier les zones de risques liés au stock, à savoir les risques liés à la sous activité, ainsi
que la valorisation du stock.
Nous avons également mis l'accent sur la gestion et le suivi des stocks dans ces entreprises par
l’identification des risques liés à la fiabilité de l’inventaire, à la protection du stock, à la
séparation des exercices, à la fraude, à l’estimation du tonnage du stock de déchets, ainsi qu’à
la séparation du stock de l’entreprise et des dépôts des collectivités, le tout par l’analyse de la
phase de contrôle interne et la présentation des différentes méthodes de comptage physique
des déchets, considérées comme assez complexes.
Enfin, afin de répondre à ces risques, nous avons présenté une approche d’audit structurée et
organisée. Les programmes de travail proposés pour l’assistance à l’inventaire physique des
stocks, pour la revue analytique substantive, pour l'audit des soldes de stocks en fin d'année,
pour l’examen des évènements postérieurs à la clôture, et pour làide à la préparation des
documents adéquats et rapports sur les comptes annuels, sont les plus complets possibles,
mais non exhaustifs.
La démarche dàudit que nous avons présentée aura eu pour finalité dàider le commissaire
aux comptes à mener à bien sa mission d'audit, et à répondre aux risques identifiés dans ce
type de société, tout en présentant les travaux à effectuer lors de l’évaluation du contrôle
interne du cycle stock et des cycles achats et ventes. Nous avons ainsi proposé des méthodes
de contrôle des stocks que le CAC peut utiliser pour valider l’inventaire, que nous avons
concrétisées par des feuilles de travail présentées en annexe.
Il convient bien sûr au commissaire aux comptes d’adapter les programmes de travail
proposés, aux circonstances de l’environnement et aux caractéristiques de la société auditée.
Ce programme constitue un important support de base de travail.
Pour terminer, Ségolène Royal a dévoilé, mardi 23 décembre 2014 le nom des 58 premiers
lauréats de l’appel à projets « territoire zéro déchet, zéro gaspillage »1. Réduire le gaspillage,
donner une seconde vie aux produits, et maximiser la valorisation du recyclage, sont les
1 Ministre de l’Écologie, du Développement durable et de l’Énergie 24/12/2014
107
Conclusion
enjeux de cet appel à projets. Ce projet va considérablement augmenter la quantité de
déchets collectés, et par suite, la production au sein des sociétés de collecte et traitement des
déchets. Concernant la valeur du stock, celle-ci va subir des variations importantes, liées
d’une part à la baisse de l’euro, et d’autre part à la récente baisse du cours du pétrole, quasi-
ininterrompue depuis 6 mois, où le baril a perdu la moitié de sa valeur, pour arriver
actuellement à 60 dollars au lieu de 110 dollars, et qui devrait continuer. Ces variations vont
permettre à l'économie mondiale de gagner jusqu'à 0,7 point de pourcentage de croissance
l'an prochain, selon deux économistes du Fonds monétaire international1. Pour 2015, suite à
ces baisses, l'Insee table sur une légère accélération de la croissance en France, à 0,3% au
premier et au deuxième trimestre, après 0,1% au dernier trimestre 2014.
Les pays producteurs de pétrole courent de vrais risques, mais comme c’est le cas en France,
qui importe son pétrole, cette baisse aura des conséquences positives sur l’industrie, dont
celle de valorisation des déchets, et principalement sur le coût de production.
Nous pensons, en effet, par notre connaissance générale du secteur, et par notre expérience,
et les événements cités ci-dessus, que la baisse du prix du pétrole va influencer le secteur
d’une part, par une baisse des cours de métaux et d’autre part, par une hausse du pouvoir
d’achat, qui va engendrer une augmentation de la consommation des ménages, et par
conséquent des déchets collectés.
Par ailleurs, actuellement, le cours de l’acier est en diminution en conséquence de la

saturation du marché par la Chine et l’Australie. Ces derniers produisent de l’acier à partir du
minerai2. La vive concurrence entre ces deux pays contribue à faire baisser le prix de l’acier sur
le marché. Etant donné que le marché européen est principalement axé sur la production de
l’acier à partir du recyclage, il subit cette concurrence, d’autant plus que la Turquie, principal
producteur de la sidérurgie européenne et principal acheteur de l’acier, s’est mise à acheter du
minerai chinois.
Ainsi, le professionnel, lors de l’audit des comptes de l’année 2015 et des années postérieures,
doit suivre et prendre en considération ces facteurs qui auront des conséquences certaines sur
sa mission et lors de l’analyse des variations du stock en quantité et en valeur, et lors de la
validation des événements postérieurs à la clôture.
1
latribune.fr (avec Reuters) 24/12/2014
2 une roche contenant des minéraux utiles en proportion suffisamment intéressante pour justifier l'exploitation
108
Bibliographie :
Bibliographie :
Sites internet :
 http://www.ademe.fr/ : Site de l’Agence De l’Environnement et de la Maîtrise de
l’Energie.
 http://www.statistiques.developpement-durable.gouv.fr : Le site du service statistique
du ministère du développement durable.
 http://www.acier.org : Site de la fédération française de l'acier contenant de
nombreuses informations sur les produits, les sites de production et autres
indicateurs.
 http://www.usinenouvelle.com : Site qui propose l'actualité économique et
industrielle des différents secteurs de l’industrie y compris celle des déchets. Rubrique
Indices et cotations.
 Sites internet des sociétés leaders du secteur : Derichebourg, Ecore, Galloo Recycling,
Suez Environnement, Veolia Propreté et Guy Dauphin Environnement.
 http://www.londonmetalexchange.com
 http://www.latribune.fr : Site qui comporte des articles sur l’économie mondiale et
l’effet des variations du cours de pétrole.
 http://www.federec.org/ : Site internet de la Fédération des Entreprises du Recyclage.
 www.developpement-durable.gouv.fr: Site internet du Ministère de l’Ecologie, du
Développement Durable et de l’Energie.
 http://www.xerfi.com/ : Site qui comporte les études de Xerfi.
 http://www.imf.org/: Site du Fonds Monétaire International.
 http://www.emploi.gouv.fr/ : Site pour l’étude prévisionnelle de la Délégation
générale à l’emploi et à la formation professionnelle sur le marché des déchets.
 http://ressources.aunege.fr/ : Site qui comporte des explications sur les normes IFRS
et ISA.
 http://www.iasb.org : Site contenant les normes IFRS/IAS.
 http://www.mouvementdemocrate.fr/ : Le Parlement européen dit oui à l'économie
circulaire article du 14/01/2014.
 www.ecoemballages.fr
 http://www.legifrance.gouv.fr/
Textes réglementaires :
 Article 16 du code de déontologie concernant Recours à des collaborateurs et experts,
 L’arrêt de la Cour de justice de la Communauté Européenne (CJCE) du 11 novembre
2004 (affaire C 457/02),
109
Bibliographie :
 La décision n°2003/33/CE qui établit des critères et des procédures d'admission des
déchets dans les décharges,
 La directive européenne de décembre 1999, et L’arrêté ministériel du 18 juillet 2007
qui transpose cette directive,
 Décret n°2002-540 du 18 avril 2002 relatif à la classification des déchets,
 Le Décret n°2011-114 du 27 janvier 2011 - art. 1 précise que le montant prévu à
l’article L112-6 est fixé à 500€,
 Décret n°2001-387 du 3 mai 2001 relatif au contrôle des instruments de mesure,
 Article R 541-78 du Code de l'environnement, qui stipule les amendes pour les
personnes qui ne tiennent pas de registre des déchets,
 Article R 541-43 du Code de l'environnement, qui stipule l’obligation de tenir à jour un
registre chronologique de la production, de l'expédition, de la réception et du
traitement de ces déchets,
 Article R. 541-49-1 du Code de l’environnement,
 L’article L.541-1 du Code de l’environnement, Modifié par la Loi n°2003-591 du 2 juillet
2003 - art. 31 (V) JORF 3 juillet 2003,
 L’article 541-8 du Code de l’environnement,
 Loi du 13 juillet 1992, relative aux déchets et aux installations classées pour la
protection de l’environnement (ICPE),
 La loi du 15 juillet 1975, relative à l’élimination des déchets,
 L’article L112-6 du Code Monétaire et Financier modifié par l’article 51 de la loi de
finances rectificative pour 2011, concernant le paiement en espèces,
 L’article 88A du Code Général des Impôts modifié par l’article 51 de la Loi n° 2011-900
du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 qui stipule que Toute personne
physique ou morale se livrant à titre habituel à l'achat au détail de métaux ferreux et
non ferreux est tenue de remettre, avant le 31 janvier de chaque année, à la direction
des services fiscaux du lieu de son domicile ou du siège de l'établissement une
déclaration, dont le contenu est fixé par décret, qui fait notamment apparaître
l'identité et l'adresse des vendeurs et le cumul annuel des achats effectués auprès de
chacun de ces derniers.
 L’article 321 -6-19-22 du PCG et les articles 531-2/12, 531-7113, 531-2/6, 531-1/4,
 L’article L. 823-13 alinéa 2 ordonnance du 8 septembre 2005, qui stipule que le
commissaire aux comptes peut se faire assister par des collaborateurs,
 L’article L.123-12, al.2 du code de commerce, concernant l’obligation de tenue
d’inventaire au moins une fois tous les douze mois,
110
Bibliographie :
 L’article L. 823-16 du code de commerce, communication à la direction,
 L'article L. 823-14 du code de commerce,
 L’article L823.13 du code de commerce, Les investigations que les commissaires aux
comptes jugent opportuns.
 IAS 2 « Stocks », publiée par l’IASB le 18 décembre 2003,
 Norme IAS 37 « Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels »,
Normes d’audit :
 NEP 250 : « Prise en compte du risque d'anomalies significatives dans les comptes
résultant du non-respect de textes légaux et réglementaires », homologuée le 13 mai
2007 et modifiée le 3 août 2011.
 NEP 260 : « Communications avec les organes mentionnés à l'article L.823-16 du code
de commerce », homologuée le 3 août 2011.
 NEP 265 : « Communication des faiblesses du contrôle interne », homologuée le 3 août
2011.
 NEP 315 : « Connaissance de l'entité et de son environnement et évaluation du risque
d'anomalies significatives dans les comptes », homologuée le 1er août 2006 et
modifiée le 3 août 2011.
 NEP 320 : « Application de la notion de caractère significatif lors de la planification et
de la réalisation d'un audit », homologuée le 26 juillet 2012.
 NEP 330 : « Procédures d'audit mises en œuvre par le commissaire aux comptes à
l'issue de son évaluation des risques », homologuée le 1er août 2006.
 NEP 501 « Caractère probant des éléments collectés » homologuée par arrêté du 22
décembre 2006 publié au J.O. n° 302 du 30 décembre 2006.
 NEP 520 : « Procédures analytiques », homologuée le 22 décembre 2006.
 NEP 540 : « Appréciation des estimations comptables », homologuée le 3 mai 2007.
 la NEP 560 « Événements postérieurs à la clôture de l’exercice » homologuée par
arrêté du 7 mai 2007 publié au J.O. n° 111 du 13 mai 2007. Elle a fait l'objet
d'amendements de conformité et a été à nouveau homologuée par arrêté du 21 juin
2011 publié au J.O. n° 0178 du 3 août 2011.
 NEP 580 « Déclarations de la direction », homologuée par arrêté du 7 mai 2007 publié
au J.O. n° 111 du 13 mai 2007. Elle a fait l'objet d'amendements de conformité et a été
à nouveau homologuée par arrêté du 21 juin 2011 publié au J.O. n° 0178 du 3 août
2011.
 NEP 610 : « Prise de connaissance et utilisation des travaux de l'audit interne »,
homologuée le 13 mai 2007.
111
Bibliographie :
 NEP 630 « Utilisation des travaux d'un expert-comptable intervenant dans l'entité »
homologuée par arrêté du 10 avril 2007 publié au J.O. n° 103 du 03 mai 2007.
 NEP 705 « Justification des appréciations », homologuée par arrêté du 6 octobre 2006
publié au J.O. n° 239 du 14 octobre 2006.
 NEP 700 « Rapport du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et
consolidés », homologuée par arrêté du 18 juillet 2007 publié au J.O. n° 174 du 29
juillet 2007.
 NEP 730 « Changements comptables » homologuée par arrêté du 7 mai 2007 publié au
J.O. n° 111 du 13 mai 2007.
 NEP 9080 « Consultations entrant dans le cadre de diligences directement liées à la
mission de commissaire aux comptes portant sur le contrôle interne relatif à
l'élaboration et au traitement de l'information comptable et financière ». homologuée
par arrêté du 21 juin 2011 publié au J.O. n° 0178 du 3 août 2011. Elle a pour objet de
définir les conditions dans lesquelles le commissaire aux comptes est autorisé à
réaliser des consultations portant sur le contrôle interne relatif à l'élaboration et au
traitement de l'information comptable et financière.
Notes d’information :
Note d’information 1 « Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels »
février 2010.
Note d’information 4 « Le commissaire aux comptes et les déclarations de la direction » Juin

2010.
Codes :
 Code de l’environnement.
 Code de commerce.
 Code général des impôts.
Etudes /Articles :
 Les déchets en chiffres en France, ADEME, Edition 2012.
 Rapport annuel chiffres 2012, Groupe Eco-Emballages.
 Etat des lieux des centres de tri de déchets non dangereux des activités économiques
en France, ADEME, Février 2012.
 L’étude Xerfi, 2012, Le marché du recyclage.
 FEDEREC chiffres 2013 (conférence de presse 13 juin 2014).
 Délégation Générale à l’Emploi et à la Formation (DGEF) : Délégation générale à
l’emploi et à la formation professionnelle, 2010, Les entreprises du recyclage.
 Etude menée par le Bureau d’informations et de prévisions économiques (BIPE), sur les
prévisions du secteur de collecte et traitement des déchets.
112
Bibliographie :
 Ministre de l’Écologie, du Développement durable et de l’Énergie 24/12/2014 avec
Reuters 24/12/2014.
 UNIVERSITE NANCY2 – Marc GAIGA – 2009 IAS 2.
Mémoires :
PASTOR, Grégory Sociétés de récupération et de valorisation des déchets ménagers et
industriels : appréhension des contraintes d’exploitation et proposition, pour l’auditeur légal,
d’une démarche de contrôle impliquant l'analyse des risques. Novembre 2008.
Ouvrages académique :
Yves Simon et Delphine Lautier, Cahier de recherche n°2003-15 du Centre de Recherche de
l’Université Paris IX Dauphine, 2003, La volatilité des prix des matières premières
113
Sommaire
Sommaire
NOTE DE SYNTHESE ..................................................................................................................................... 4
LISTE DES ABREVIATIONS .............................................................................................................................. 7
LISTE DES FIGURES ...................................................................................................................................... 8
INTRODUCTION .......................................................................................................................................... 9
PREMIÈRE PARTIE : EVALUATION DES RISQUES LIÉS AUX STOCKS DANS LE SECTEUR DES DECHETS ... 12
CHAPITRE 1. IDENTIFICATION ET EVALUATION DES RISQUES LIES AUX STOCKS PAR LA CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE ET DE
SON ENVIRONNEMENT ............................................................................................................................... 12
CHAPITRE 2. IDENTIFICATION ET EVALUATION DES RISQUES LIES AUX STOCKS PAR LA PRISE DE CONNAISSANCE ET
L’EVALUATION DU CONTROLE INTERNE........................................................................................................... 40
DEUXIÈME PARTIE : RÉPONSES AUX RISQUES LIÉS AUX STOCKS ET TRAVAUX DE FIN DE MISSION ..... 64
CHAPITRE 1. DETERMINATION DES REPONSES AUX RISQUES LIES AUX STOCKS ....................................................... 64
CHAPITRE 2. TRAVAUX DE FIN DE MISSION ET EMISSION DE L’OPINION .................................................................. 85
CONCLUSION ......................................................................................................................................... 106
BIBLIOGRAPHIE : .................................................................................................................................... 109
SOMMAIRE ........................................................................................................................................... 114
114

L'Audit Du Stock Dans Les Societes de Collecte Et Traitement Des Dechets

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Mémoire présenté en vue de l’obtention du diplôme

Session Mai 2015

L’AUDIT DU STOCK DANS LES SOCIETES DE COLLECTE ET

NOTE DE SYNTHESE ..................................................................................................................................... 4

Dans un monde où la matière devient rare, les entreprises du recyclage, productrices de

Dans le cadre de mon expérience professionnelle, j’ai eu l’opportunité de participer à plusieurs

L’objectif de ce mémoire est de permettre d’élaborer un programme de travail pour le

Chapitre 1. Identification et évaluation des risques liés aux stocks par la

Section 1. Etapes préliminaires à cette phase

Sous section 1. Acceptation de la mission

2. L’équipe d’audit (l’article L. 823-13 alinéa 2 ordonnance du 8 septembre

Section 2. Planification de la mission

Sous section 1. Stratégie générale d’audit

Actif immobilisé net 27,3 28,8 29,3 28,8

Total actif / passif 100 100 100 100

Fonds propres 57,6 58,7 58,1 55,9

Figure 2: Structure du bilan du secteur en % de l’actif et du passif selon Panel XERFI.

Section 3. Réalisation des procédures d’identification et d’évaluation des

Après l’acceptation de la mission et la détermination de l’équipe intervenante, le cabinet

Sous section 1. Identification des activités effectuées par l’entreprise et du risque

1. Prise de connaissance du secteur d’activité

1 FEDREC données 2013

2. Les chiffres du secteur de collecte et traitement des déchets.

a. L’évolution du chiffre d’affaires

1 Délégation générale à l’emploi et à la formation professionnelle, 2010, Les entreprises du recyclage

Figure 3 : Répartition du chiffre d’affaire selon les activités

b. L’évolution des volumes collectés et produits

Figure 4 : Evolution des volumes colléctés et produits (2000-2012).

c. L’évolution du nombre d’établissements

1 Sources FEDEREC : marché du recyclage et valorisation 2012

Cf. annexe 7 : Montant des investissements réalisés en 2012

e. Les effectifs en hausse

Cf. annexe 8 sur l’évolution des effectifs.

3. Comparaison avec des données externes

Sous section 2. Prise de connaissance des stocks de déchets

1. Définition des déchets

2. Nomenclature des différents types de déchets industriels

a. Les déchets industriels banals (DIB)

b. Les déchets industriels inertes

Sous section 3. Définition des activités du secteur de la collecte et traitement de

1 Décret du 18/04/2002 (mise à jour février 2014)

2. Présentation des organismes et indices de cotation

a. Le consensus des professionnels

c. Les marchés des matières premières des places boursières internationales

Sous section 4. Présentation du cadre légal et règlementaire

1. La réglementation en vigueur dans le secteur de la récupération des déchets

a. Le registre de suivi des déchets

b. Les obligations légales en matière d’achat de matières en espèces à des

c. La conformité du pont balance

1 Loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011

Sous section 5. Présentation des acteurs

b. Les chantiers de démolition

2. Présentation des filières de débouchés commerciaux des métaux

Section 1. Prise de connaissance du système de contrôle interne

1. Les avantages des certifications pour l’entreprise

2. Apports pour Le CAC

Sous section 3. Appréciation de la capacité humaine de l’entreprise et relation avec

Il s’agit ici d’évaluer le degré de sensibilité de l’entreprise face à l’exhaustivité, la réalité et

1. Compétence des salariés

1. Réception des marchandises

Sous section 7. L’inventaire physique

Eu égard à ses obligations comptables, juridiques et fiscales, l’entreprise de récupération et

2. Délimitation des lieux d’inventaire