LA RESPONSABILITE PENALE DU CAC
L’exercice de la profession de commissariat aux
comptes est source de lourdes responsabilités.
Il peut donc être confronté à un risque :
* de responsabilité civile ;
* de responsabilité pénale ;
* et de responsabilité disciplinaire
Il est responsable civilement, tant à l'égard de la
société que des tiers, des fautes et des négligences qu'il
aurait commises dans l'exercice de ses fonctions.
En plus de la responsabilité pénale de droit
commun qu’encours le CAC en tant que sujet de droit,
il est aussi responsable pénalement des infractions
spécifiques à l’exercice de sa fonction prévues par la
loi. Ainsi, la responsabilité du commissaire aux comptes
peut être recherchée à travers les infractions spécifiques
suivantes :
1) Violation du secret professionnel
Article 715bis 13 du CC : « …les commissaires aux
comptes ainsi que leurs collaborateurs sont astreints au
secret professionnel pour les faits, actes et renseignements
dont ils ont pu avoir connaissance en raison de leurs
fonctions.
- L’article 830 du CC : « Les dispositions de la loi
pénale relative à la violation du secret professionnel, sont
applicables aux commissaires aux comptes. » celles-ci
sont reprises par les articles 301 et 302 du code pénale
algérien qui prévoit des sanctions pécuniaires et privatives
de liberté.
- L’article 71de la loi 01-10 le confirme.
2) Violation des incompatibilités
Les dispositions qui régissent les incompatibilités
professionnelles sont édictées par l’article 715 bis 6 du
code de commerce. Le non respect de ces dispositions
est sanctionné en application de l’article 829 du code de
commerce.
Les sanctions peuvent être pécuniaires et/ou privatives
de liberté.
- Ces dispositions permettent d’assurer une
indépendance normative du professionnel.
3) L’exercice illégal de la profession
L’article 74 de la loi 01-10 prévoit les cas d’exercice
illégal de la profession. Le non respect de ces dispositions
entraine sanctions pénales à travers l’article 73 de la loi
01-10qui prévoit des sanctions pécuniaire et privatives de
liberté en cas de récidive.
4) Communication d’informations mensongères
L’article 830 du code de commerce prévoit : Sera puni
d’un emprisonnement d’un an à cinq ans et d’une amende
de 20.000 DA à 500.000 DA ou de l’une de ces deux
peines seulement tout commissaire aux comptes qui aura,
sciemment, donné ou confirmé des informations
mensongères sur la situation de la société … »
- Le mensonge du commissaire aux comptes est
consommé dès lors que des informations mensongères
ont sciemment été données ou confirmées aux associés
ou à des tiers (via le rapport en général).
5) Non révélation de fait délictueux
L’article 715 bis 13 stipule que : Les commissaires aux
comptes signalent à la plus prochaine assemblée générale
les irrégularités et inexactitudes relevées par eux, au cours
de l’accomplissement de leur mission.
- En outre, ils révèlent au procureur de la République
les faits délictueux dont ils ont eu connaissance.
- L’article 830 du code de commerce dans son alinéa
2 prévoit les peines relatives à cette infraction :
«Sera puni d’un emprisonnement d’un an à cinq ans
et d’une amende de 20.000 DA à 500.000 DA ou de
l’une de ces deux peines seulement tout commissaire aux
comptes …. ou qui n’aura pas révélé,
au procureur de la République, les faits délictueux
dont il aura eu connaissance. »
- Dès l’instant où le commissaire aux comptes a
connaissance de fraudes ayant un rapport direct avec sa
mission, il a le devoir de les révéler au procureur de la
République.
- A défaut le commissaire aux comptes engage sa
responsabilité pénale en application de l’article 830 du
code de commerce pour les SPA et de l’article 62 de la loi
01-10pour les autres formes juridiquesde sociétés.
6) Défaut d’information sur la prise de participation
L’article 830 du code de commerce prévoit la sanction
pour le professionnel qui n’a pas fait mention dans son
rapport général sur la prise de participation « … Seront
punis d’un emprisonnement de six mois à deux ans et
d’une amende de 20.000 DA à 200.000 DA, ou
de l’une de ces deux peines seulement, les CAC qui
n’ont pas fait mention dans le rapport annuel, présenté
aux associés sur les opérations de l’exercice, d’une prise
de participation dans une société ayant son siège sur le
territoire de la République algérienne démocratique et
populaire ou de l’acquisition de la moitié du capital d’une
telle société. »
Ces infractions prévues par la législation algérienne
engagent la responsabilité pénale du CAC. Elles
sont censées être connues par les CAC et ne sont pas
contestées.
- Lecture critique des dispositions de la loi 01-10
relative à la responsabilité du professionnel
- La loi 01-10 dans son chapitre VIII, traite de la
responsabilité du professionnel dans la logique suivante :
• L’article 61 traite de la responsabilité civile ;
• L’article 62 traite de la responsabilité pénale ;
• Et l’article 63 de la responsabilité disciplinaire.
1
 1) L’article 61 de la loi 01-10 stipule : l’exercice de sa mission il a transgressé des dispositions
légales qui peuvent n’avoir aucun lien avec le pénal.
« Le commissaire aux comptes est responsable envers
l’entité contrôlée des fautes commises par lui dans - Cet article augmente ainsi le risque de voir le
l’accomplissement de ses fonctions. commissaire aux comptes impliqué dans des procès
pénaux avec de lourdes conséquences sur sa vie
Il répond solidairement, tant envers l’entité
professionnelle, sociale et familiale.
qu’envers les tiers, de tout dommage résultant
d’infraction aux dispositions de la présente loi.Il - Il est souhaitable de revoir la rédaction de ce
n’est déchargé de sa responsabilité, quant aux infractions texte pour limiter la responsabilité du CAC aux seules
auxquelles il n’a pas pris part, que s’il prouve qu’il a infractions professionnelles édictées par les dispositions
accompli les diligences normales de sa fonction et qu’il légales et réglementaires actuellement en vigueurs.
a informé le conseil d’administration de ces infractions
- De même, l’article 61 de la dite loi fait planer
et s’il n’y a pas été remédié de façon adéquate, à
à mon sens une ambiguïté qu’il y a lieu de chercher à
l’assemblée générale la plus proche, après qu’il en
lever. C’est une disposition qui traite de la responsabilité
aura eu connaissance et, en cas de constatation d’une
civile qui inclue le fait de ne pas révéler au procureur de
infraction, il prouve qu’il a informé le procureur de la
la république les faits délictueux rencontrés durant sa
République près le tribunal compétent ».
mission.
- Le fait de ne pas avoir identifié clairement dans cet
- Ces deux textes ont besoin de clarté qui ne peut être
alinéa le type de responsabilité encourue (civile ou pénale)
que bénéfique au professionnel car elle permet d’atténuer
est source de confusion pouvant être exploitée par les tiers
le poids de la responsabilité qui pèse sur le professionnel.
pour impliquer le CAC dans des procès pénaux.De plus,
- Le commissaire aux comptes a pour mission
Le terme « infraction » utilisé dans ce texte qui traite
d’examiner les comptes d’une entité afin de formuler une
de la responsabilité civile ma parait inapproprié. En effet
opinion sur la sincérité, la régularité et l’image fidèle de
l’infraction est une violation de la loi et qui est frappée
la comptabilité.
d’une peine prévue par la loi.L’infraction vise en fait tout
crime, délit ou contravention. L’utilisation de ce terme dans - Le CAC n’est pas concerné par la recherche de délits
cet article peut induire juridiquement une responsabilité commis par les dirigeants sociaux et n’est pas habilité à
pénale du CAC. qualifier une infraction.
Il est nécessaire de revoir la rédaction de cet - Les conséquences familiales, professionnelles,
article qui était mieux cerné dans les dispositions de sociales et économiques sont désastreuses pour le CAC
la loi 08-91. qui se retrouve inculpé dans une affaire pénale. Elles sont
pénibleset très gênantes lorsqu’il est simplement impliqué
2) L’article 62 de la loi 01-10 stipule :
dans un procès pénal.
«La responsabilité pénale de l’expert-comptable, du
- L’exercice convenable de notre profession nécessite
commissaire aux comptes et du comptable agréé est
une sérénité, une objectivité et une indépendance que
engagée pour tout manquement à une obligation légale.»
la législation doit renforcer, entre autres, en exonérant
- Cet article a existé dans la rédaction de la loi -91 le professionnel de toute implication pénale outre celles
08 (article 52) qui lui précise la référence au code déjà prévues.
de procédures pénales. Il était rédigé comme suit :
«La responsabilité pénale de l’expert-comptable, du
commissaire aux comptes et du comptable agréé est
engagée conformément au code de procédures pénales
pour tout manquement à une obligation légale».
- Ainsi l’article 62 de la loi 01-10 est d’une portée
générale et de nature à étendre indéfiniment la
responsabilité pénale du professionnel. Cela le met en
position de faiblesse par rapport aux principaux acteurs
de l’action pénale (police judiciaire, procureur de la
république, le juge d’instruction et enfin le juge pénal) sans
oublier les avocats des parties adverses qui cherchent à
travers les failles contenues dans les textes pour décharger
leur client en impliquant dans notre cas le CAC.
- Il est vrai qu’en matière pénale il ne peut pas y avoir
de peine sans texte.
- Cependant, l’existence d’une disposition pareille
peut compromettre le professionnel en l’impliquer, à
tout moment, dans des procès pénaux lorsque, durant

2
 LA VALIDATION DES ACQUIS DE L’EXPERIENCE
Un processus d’évolution légitime
- La relation pouvoirs publics-profession comptable
joue un rôle déterminant dans le processus d'organisation
de l’activité professionnelle libérale.
- Cette relation est régie par les divers textes, initiés
par les pouvoirs publics, portant sur la règlementation et
l'organisation de la profession comptable en Algérie.
- Depuis l'avènement du nouveau référentiel
comptable, les professionnels de la comptabilité, tout
corps confondus, ont démontré leur capacité d'adaptation
aux standards internationaux sans avoir pour autant eu
suffisamment de temps et de moyens pour s'y préparer.
- L’ancrage de notre pays à l’international, dans le
domaine comptable à travers le nouveau référentiel et
de l’audit financier, milite en faveur de l’ouverture des
catégories professionnelles à d’autres compétences, par
le biais de passerelles à instituer grâce notamment à la
formation continue, et à l’aide du relèvement du niveau
des professionnels par la capitalisation des acquis des
professionnels basés sur des études académiques ou
personnelles et/ou une expérience de qualité.
- Le passage d’une catégorie de professionnels à une
autre est encore tributaire de la possession de diplômes
classiques dont certains, comme celui de l’expertise
comptable, n’a pas été organisé pendant plus de 10 ans
condamnant beaucoup de professionnels à la stagnation.
Et quand bien même la possibilité sera-t-elle donnée à
certains d’entre eux de présenter très prochainement cet
examen, la chance de l’obtenir sera minime faute de
recyclage pour les plus âgés.
- Aussi, afin de valoriser ce potentiel de compétence
immédiatement disponible, nous proposons la création
d’une commission ad-hoc placée sous l’égide du CNC,
qui serait chargée de promouvoir, dans la qualité, le
professionnel comptable et partant la profession dans
son ensemble, comme cela se pratique couramment dans
beaucoup de pays, et ce par la validation des acquis de
l’expérience (V.A.E).
- Cette démarche consiste à valider les formations
suivies et l'expérience professionnelle de qualité acquise
par le professionnel postulant en tenant compte des
travaux et autres progrès accomplis depuis son installation
à titre libéral. Cette validation se concrétiserait par la
délivrance du titre d’expert-comptable.
- L’examen des dossiers des professionnels serait
confirmé éventuellement par un test oral d'évaluation.
- La VAE est inscrite dans les accords de Bologne de
juin 1999 auxquels ont souscrit, les pays européens,
laquelle a ainsi valorisé l’expérience par sa validation
dans le but de délivrer dans le respect de la qualité, aux
professionnels de tous les secteurs d’activité, dans le cadre
du LMD, des diplômes universitaires dont celui d’expert-
comptable pour ce qui concerne la profession comptable.
- La VAE n'est pas un parcours d’évitement des examens
académiques ou professionnels ni une facilitation pour
l’accès à un titre mais une source d'enrichissement
professionnel qui valorise la pratique du terrain et le
travail fécond.
-La VAE offre également l'occasion de stimuler la
promotion sociale des professionnels en quête d'évolution
et n’a pour finalité que la sanction par le mérite, du
professionnel qui s’est investi durement et durablement
dans la profession et qui, pour diverses raisons, n'a pu
se voir offrir l’opportunité de passer « normalement » le
diplôme d'expert-comptable.
En effet, il est une réalité indéniable que l’on ne peut
nier : la fermeture hermétique de la profession pendant
de longues années a cloitré la profession dans des
problèmes internes inextricables qui ont eu pour effet de
produire l’exact contraire de ce qui était recherché.
-Cette voie serait ouverte également aux personnes
qui ont exercé dans un poste de responsabilité au sein
de l’administration relevant du Ministère des Finances et
ayant une expérience professionnelle dans le domaine de
la comptabilité et l’audit. Cette mesure a pour finalité de
valoriser leur expérience, mais aussi de la mettre à profit
pour consolider la profession. Leur savoir faire est de
nature à permettre la conquête de nouveaux périmètres
d’intervention, de nouveaux espaces insuffisamment
explorés dans le domaine de l’expertise et l’audit.
L’ouverture vers l’extérieur qui pourrait en découler est
assurément bénéfique pour la profession et pour le pays,
grâce au courant d’échange et fructueux avec les tiers.
La démarche
Cette démarche impose néanmoins le respect de
critères objectifs, stricts et rigoureux et des règles à suivre
dans un cadre transparent.
Il est proposé ci-après
1 : une description du processus de validation
2 : une liste de critères à appliquer par la commission
ad-hoc
1 : La démarche et le processus de validation
Cette procédure s’effectue en deux étapes :
1ère Etape : Examen du dossier du candidat par la
commission ad hoc
Constitution d’une commission ad hoc :
Une commission indépendante serait constituée par
arrêté interministériel signé conjointement par les ministres
chargés respectivement des finances et de l’enseignement
supérieur.
Elle serait placée sous l’égide du CNC.
Elle comprendrait des représentants des professions
comptables et des représentants des pouvoirs publics.
Elle aurait la charge de concevoir les modalités
pratiques d’intégration des professionnels demandeurs,
de définir les conditions à remplir et les pièces et
documents à fournir pour l’obtention du titre d’expert-
comptable selon les capacités avérées du postulant.
3
 Cette commission serait habilitée à délivrer ces titres
avec tous les droits attachés et aucune mention ne devrait
y être inscrite.
Le dossier de candidature :
Une fois les critères définis et publiés, les demandeurs
intéressés fourniront les pièces et documents demandés
suivant le canevas arrêté par la commission.
La commission se prononce sur la validité sur la base
du dossier présenté par le professionnel.
2ème étape : Test oral éventuel d’intégration
Après étude du dossier écrit du postulant, la commission
peut ou non faire subir au postulant un test oral consistant
en un entretien avec elle-même ou un jury constitué par
elle portant sur des sujets relevant de la profession du
commissaire aux comptes et de l’expert-comptable.
2 : Les critères d’accès
Au titre d'expert-comptable :
Peuvent prétendre au titre d'expert-comptable après
étude de dossier et test oral éventuel du postulant par la
commission ad-hoc susvisée, les professionnels réunissant
les critères ci-après:
• Les experts-comptables non diplômés "autorisés" et
régulièrement inscrits au tableau de l'ordre des experts-
comptables agréés, à jour de leur cotisation et en activité
à la date d’examen de leur dossier par la dite commission.
• Les experts-comptables finalistes, âgés de 45 ans
révolus, titulaires de l'attestation de fin de stage, délivrée
par l'ex ordre national des experts-comptables détenue
depuis plus de 5 ans et validée par la commission de
formation du CNC et ayant la qualité de commissaire aux
comptes, à jour de leur cotisation et régulièrement inscrits
et installés.
• Les commissaires aux comptes et/ou comptables
agréés titulaires de diplômes de l'enseignement supérieur
ou de tout autre diplôme étranger reconnu équivalent :
Sous réserve qu'ils soient régulièrement inscrits et
installés effectivement depuis plus de 5 ans, à jour de
leurs cotisations et être âgés de 45 ans révolus à la date
de dépôt de leur candidature à la commission ad-hoc de
validation.
• Les comptables agréés, âgés de 45 ans révolus
à la date de dépôt de leur candidature auprès de la
commission ad-hoc de validation, régulièrement inscrits,
installés depuis 15 ans à jour de leurs cotisations et
titulaires d’un diplôme professionnel, et sous réserve
d’effectuer une formation qualifiante de 120 heures
attestée par un organisme de formation et validée par la
commission de formation du CNC.
• Les personnes ayant exercé dans une administration
centrale des finances ayant au moins le grade de directeur
central et cumulé une expérience de 10 ans révolus sous
réserve d’effectuer une formation qualifiante de 120
heures attestée par un organisme de formation et validée
par la commission de formation du CNC.
4
Au titre de commissaire aux comptes :
Peuvent prétendre au titre de commissaire aux comptes,
après étude de dossier et test oral éventuel du postulant
par la commission ad-hoc susvisée, les professionnels
réunissant les critères ci-après :
• Les comptables agréés, âgés de 45 ans révolus
à la date de dépôt de leur candidature auprès de la
commission ad-hoc de validation, régulièrement inscrits,
installés depuis 10 ans à jour de leurs cotisations et
titulaires d’un diplôme professionnel et sous réserve
d’effectuer une formation qualifiante de 120 heures
attestée par un organisme de formation et validée par la
commission de formation du CNC.
• Les personnes ayant exercé dans une administration
centrale des finances ayant au moins le grade de sous
directeur central et cumulé une expérience de 10 ans
révolus sous réserve d’effectuer une formation qualifiante
de 120 heures attestée par un organisme de formation et
validée par la commission de formation du CNC.
- Il est évident que les modalités de mise en oeoeuvre
sont à préciser davantage et les critères d’accès doivent être
mieux détaillés dés lors que le principe de l’acceptabilité
par les pouvoirs publics est arrêté.
La description des compétences acquises en rapport
avec le titre demandé sont à décrire de façon précise.
La VAE doit être perçue comme une démarche
permettant une vérification et une évaluation des
compétences du candidat, par un comité ad-hoc, et
l’attestation, au regard du métier, de ses aptitudes
acquises grâce aux années d’expérience.
Il ne s’agit pas, évidemment, d’une vue de l’esprit ou
d’un processus de promotion sans qualification, mais
d’un véritable moyen de faire évoluer la carrière du
professionnel.
Il ne s’agit nullement d’une invention locale mais
d’une pratique courante dans de nombreux pays qui
encouragent ce dispositif et appuient très énergiquement
cette démarche.
Extrait du document final de la commission VAE /
CNCC.
 L'AUDIT CONTRACTUEL OU CONVENTIONNEL
La loi 01-10 du 29 juin 2010 relative aux
professions d’expert-comptable, de commissaire
aux comptes et de comptable agréé dispose en son
1er alinéa de l’article 19 ce qui
suit :«L’expert-comptable est seul habilité à
procéder l’audit financier et comptable des sociétés
et organismes».
En l’état actuel de sa rédaction, cette disposition
insérée dans le chapitre 4 de la loi, a suscité de
mauvaises interprétations et généré de profondes
incompréhensions chez tous les professionnels.
Au travers des rencontres professionnelles et des
doléances puissamment exprimées par les confrères,
il se dégage trois positions qui ne sont forcément
diamétralement opposées.
1. La mission d’audit contractuel ne concerne pas
le commissaire aux comptes.
Pour certains qui en font une interprétation
restrictive et au pied de la lettre, les commissaires
aux comptes sont exclus de l’audit comptable et
financier et leur champ d’intervention devrait se
limiter à l’audit légal.
Il s’agirait d’une restriction qui, selon eux,
permettrait d’éviter de verser dans les incompatibilités
et de conflits d’intérêts, susceptibles d’altérer
dans une large mesure le respect d’une règle
fondamentale par l’auditeur: son indépendance vis-
à-vis des sociétés et organismes audités.
Bien que ces aspects soient rigoureusement
encadrés aussi bien par les dispositions du code
de commerce que celles contenues dans la loi
régissant la profession, l’exclusion systématique
des commissaires aux comptes, est de nature à
les protéger contre tout risque de voir le principe
d’indépendance altéré, faisant peser une menace
sur leur objectivité.
En effet, selon les protagonistes de cette thèse,
l’audit contractuel ou conventionnel dans les
domaines comptables et financiers est tellement
délicat qu’il serait périlleux de laisser à la portée
d’un auditeur non averti, au risque de compromettre
la qualité du travail et la formulation d’une opinion
inappropriée. Les conséquences sont incalculables
et tellement diffuses qu’elles pourraient jeter le
discrédit sur la profession dans son ensemble.
Afin de faire bénéficier le client de service qui
prend en compte les dernières nouveautés de
la bonne pratique comptable et financière, des
changements sur le plan réglementaire et législatif
et qui intègrent l’action diligente conformément aux
normes techniques et professionnelles en vigueur, il
est raisonnable de circonscrire ces missions d’audits
et d’en limiter l’accès à ceux qui disposent d’un
background suffisant et nécessaire. Et voilà que le
respect d’un autre principe fondamental est énoncé
et se dessine en filigrane : la compétence et la
diligence professionnelles
2. L’audit : une mission par essence liée au
commissaire aux comptes
Pour d’autres, il est tout à fait paradoxal que
l’audit qui est une mission d’assurance naturellement
«collée à la peau » du commissaire aux comptes,
ne soit pas dans son périmètre, dès lors qu’elle est
qualifiée de contractuelle.
- La mission d’audit légal est en elle-même
contractuelle, puisqu’il est désormais requis du
commissaire aux comptes de signer conjointement
avec son client un cahier des charges et une lettre
de mission qui constitue une convention en bonne
et due forme. En réalité, cette contractualisation des
rapports a toujours existé même si elle était formalisée
autrement. En conséquence, toutes les missions sont
contractuelles, mais Il est clair que l’audit légal
répond à certaines exigences particulières et des
spécificités distinctives et dans lequel, il est déployé
des diligences précises.
Selon les défenseurs de cette position, comment
peut-on être qualifié pour un commissariat aux
comptes, autrement plus complexe et sous tendant
de lourdes responsabilités, sans être apte à réaliser
une autre mission d’audit classique. Il est tout de
même étrange et invraisemblable qu’une telle
disposition puisse être comprise de façon restrictive
et à l’opposé de ce qui se passe dans tous les pays
du monde.
La question préjudicielle qui se pose est de savoir
si le commissariat aux comptes est une mission ou
un métier.
• S’il s’agit d’une mission, pourquoi avoir créé
une organisation dédiée et engagé une réforme
structurelle de la profession par la séparation en trois
corps. Dans ce cas, la mission aurait du être confiée
aux professionnels quel que soit leur appartenance,
sans avoir à créer une Chambre Nationale des
Commissaires aux Comptes.
• S’il s’agit d’un métier comme c’est le cas dans
tous les pays du monde, pourquoi l’avoir enfermé
dans les seules missions d’audit légal, restreint son
champ d’intervention et exclu de l’audit appelé
improprement contractuel, alors que c’est sa fonction
ordinaire et naturelle ?
5
 Quel que soit le type d’audit, les outils utilisés
sont fondamentalement les mêmes, les techniques
substantiellement identiques les procédés et les
méthodes quasiment semblables.
Assurément, le commissaire aux comptes qui
réalise une mission d’audit légal, se sert de moyens
universels de contrôle qui, au demeurant, sont
exactement les mêmes que ceux utilisés dans un
audit comptable et financier.
Mais, curieusement il ne peut pas investir ce
domaine et s’en trouve injustement privé.
Bien plus, et selon l’approche par les risques, il
est dans l’obligation d’auditer d’autres volets de la
gestion, pour identifier les risques et menaces qui
pèsent sur les entités et organismes qu’il contrôle,
pouvant être à l’origine d’anomalies significatives.
C’est ainsi qu’il ne se limite pas seulement à la
comptabilité et aux finances, mais au contentieux,
aux marchés et conventions, aux opérations sur
les capitaux, à l’environnement, etc., brassant des
espaces dans la gestion aussi multiples que variés.
L’argument fallacieux de l’incompatibilité est
rapidement contré, par le fait que dans tous les
cas et sans aucune exception, avant d’entamer
une mission d’audit (dite légale ou improprement
nommée contractuelle), l’auditeur cocontractant
doit apprécier et s’assurer, sous sa responsabilité,
qu’il ne tombe pas sous le coup des incompatibilités
prévues par les textes législatifs et réglementaires en
vigueur. Il fait appel, pour ce faire, à son jugement
professionnel conformément au code de déontologie
et il en supporte les conséquences. Ceci est valable
aussi bien dans ses relations avec le client d’audit
légal dans le cadre de diligences directement liées
(DDL) ou dans d’autres missions d’assurance.
Cependant, les partisans de cette position
reconnaissent la nécessité de la mesure raisonnable
de la compétence, qui requiert d’être examinée
avant de s’engager en s’assurant que ses capacités
techniques et professionnelles et que sa disponibilité
soient acceptables au regard des exigences requises
pour toute mission d’assurance. Mais il faut insister
pour dire que ceci reste valable pour toutes les
missions d’assurance pesant lourdement et sans
aucune exception sur tout professionnel.
Les tenants de cette antithèse considèrent
que la rédaction de cet alinéa ne pose aucune
limitation concrète et toute interprétation contraire
a pour dessein de répondre à quelques convoitises
bassement mercantiles pour accaparer un marché et
se réserver tout simplement un plan de charge.
6
3. Regards par le petit bout de la lorgnette : Les
deux positions renvoyées dos à dos
Une troisième position émerge et considère que
les arguments développés par les uns et les autres ne
sont pas forcément contradictoires dans leur totalité.
Les adeptes de cette alternative pensent que toute
appréciation mue par un esprit corporatiste ne peut
conduire qu’à une vision étriquée perçue à travers les
prismes déformants de l’intérêt personnel. Ne pas
faire le discernement et avoir tendance à ramener
tout à soi même, mèneraient forcément vers la
subjectivité et l’impasse et s’écarterait de l’intérêt
général.
• La compétence et la diligence professionnelles:
Une nécessité impérieuse dictée par la nature de la
mission.
Dans les deux précédentes positions, il y a
une convergence sur le fait que la compétence
et la diligence professionnelles sont absolument
nécessaires. On pourrait sérier ce point ainsi :
a) Acquisition des compétences requises avant
d’obtenir un agrément; Il convient de préciser que
la compétence requise est celle qui doit être exigée
avant l’entrée en fonction, y compris l’expérience
professionnelle.
Il est donc indispensable de revoir les conditions
d’accès, notamment en ce qui concerne l’expérience
sans pour autant fermer la porte.
b) Maintien des connaissances professionnelles en
suivant et assimilant les développements techniques
et professionnels. La formation continue reste pour
tous, la solution idoine pour entretenir les capacités
techniques.
Sur ce plan, il est évident que beaucoup de choses
sont à faire sur ce plan, en passant par des voeux
pieux à une obligation conditionnelle pour figurer
sur le tableau des professionnels et avoir le droit
d’exercer. Dans de nombreux
pays, la formation continue minimum est une
obligation pour approfondir et actualiser ses
connaissances.
c) Réalisation de façon diligente en conformité
avec les normes techniques et professionnelles
applicables lors de la fourniture des services à son
client conformément aux règles de déontologie.
• La disponibilité : Condition sine qua non pour
un travail de qualité
Le problème qui se pose objectivement est de
savoir si toutes les compétences nécessaires sont
disponibles.
 Dans de nombreux cas, les audits ne sont pas
correctement réalisés en raison d’une disponibilité
partielle et insuffisante de l’auditeur, qui conclue
rapidement sans prendre convenablement la mesure
et la portée de son opinion.
Très souvent, les audits sont exécutés en utilisant
des stagiaires non rémunérés à leur juste valeur, sans
expérience et insuffisamment encadrés. L’auditeur
ne prend connaissance des travaux qu’en bout de
parcours pour signer
le rapport final.
La prise en charge de travaux d’audit en surcapacité
peut conduire à une perte de l’indépendance alors
que la limite de la capacité humaine est franchie,
étant bien entendu que la capacité technique et
professionnelle visées est à relativiser.

L’impact sur l’entité auditée peut être considérable,

les dommages causés immenses et les responsabilités
à assumer lourdes.
• L’indépendance : un préalable pour toute
mission d’assurance.

Sur ce plan, les deux positions se retrouvent dans

la même logique, l’auditeur doit avoir une assurance
que son indépendance est garantie pour émettre
une opinion sans parti pris et sans aucune influence.
Les mesures de sauvegarde sont suffisamment
connues par les professionnels et les diligences à
mettre en oeuvre le sont également.
Il est donc inutile de définir chaque situation qui
créé des menaces sur l'indépendance et de préciser
les mesures appropriées à mettre en oeuvre.
Ceci constitue le Plus Petit Commun Multiple, par
contre le reste n’est que dégénérescence de l’esprit.
4. En définitive, le ciment qui devra lier tous les
professionnels sans discrimination serait la formation
et l’élévation du niveau professionnel. L’ouverture
à des capacités professionnelles et techniques
étrangères est
irrémédiable dans le temps, irrésistible et fatale.
L’ignorer serait une erreur et un faux raccourci
à ne pas prendre, se préparer pour l’affronter
serait certainement la meilleure voie à emprunter.
La formation est la prémédication et l’avenir le
confirmer.

7
 OPINION DÉFAVORABLE PENDANT DEUX ANNÉES CONSÉCUTIVES
L’article 27 de la loi 01-10 relative à la profession
d’expert-comptable, de commissaire aux comptes et
de comptable agréé stipule :
« La durée du mandat du commissaire aux
comptes est de trois ans (3) renouvelable une (1) fois.
Au-delà de deux mandats consécutifs, la
désignation du même commissaire aux comptes ne
peut intervenir qu’au terme de (3) trois années.
Si les comptes de la société ou de l’organisme
contrôlé ne sont pas certifiés sur deux exercices (2)
comptables successifs, le commissaire aux comptes
est tenu d’informer le procureur de la République
territorialement compétent.
Dans ce cas, le mandat du commissaire aux
comptes ne peut être renouvelé ».
Les alinéas 2 et 3 de l’article sus cité sont fortement
contestés par les professionnels qui considèrent que
ces dispositions portent atteinte à leur indépendance
et à l’objectivité de leur opinion.
Dans sa mission le commissaire aux comptes
engage des travaux d’audit qui sont sous sa
responsabilité. Si sa principale mission consiste à
fiabiliser les comptes pour rassurer les principaux
utilisateurs des états financiers et veiller à l’équité
entre les actionnaires, il n’en demeure pas moins
qu’il agit dans le cadre de sa mission permanente
pour contrer toute dérive ou fraude qu’il aurait
rencontré dans son contrôle, en s’adressant au
procureur de la république pour révéler ce qui pour
lui est acte positif ou négatif contraire à la loi ou aux
règlements.
Il l’assume totalement avec fierté et constitue avec
les autres contrôles un moyen pour prévenir toute
dérive malveillante.
En évoquant ces difficultés, il ne s’agit nullement
de réduire la responsabilité ou d’en diminuer la
portée, mais de préciser davantage ses contours afin
d’éviter leur application abusive qui a pour effet de
créer, au détriment du professionnel un déséquilibre
significatif entre les droits et obligations.
Le commissaire aux comptes peut refuser de
certifier deux exercices consécutifs pour des raisons
techniques, en particulier lorsqu’il y a existence
d’anomalies comptables significatives sans pour
autant que l’on soit en présence de fraude ou un
manquement à une obligation légale.
Ces anomalies peuvent n’avoir aucune incidence
sur la manière dont est gérée la société ni sur l’intention
malveillante ou frauduleuse des dirigeant et pourtant
le texte exige du commissaire aux comptes de
donner l’information du procureur de la république.
8
Cette procédure a un impact psychologique lourd de
conséquences pour l’entreprise.
A titre d’exemple, dans un exercice, le CAC
peut refuser de certifier les comptes dans le cas ou
l’entité contrôlée n’a pas comptabilisé, par erreur,
une provision ayant une incidence significative sur le
résultat. Après s’être assuré qu’il n’ya pas une volonté
délibéré de dissimulation ou un détournement de
procédure ayant pour objectif d’en titrer profits
et avantages, le commissaire aux comptes peut
considérer que l’image n’est pas fidèle et que le
principe de prudence n’a pas été respecté.
L’exercice suivant l’entreprise
• corrige l’erreur de l’exercice précédent
• mais ne constate pas correctement les
amortissements de l’exercice,
• que l’erreur engendrée par ce biais est
significative au regard des données globales de
l’entité,
• et que cette anomalie significative est de nature
à entrainer un refus de certification de ce deuxième
exercice.
Dans ce cas, l’information technique à donner au
procureur de la république n’a aucun intérêt alors
qu’elle risque de perturber le climat de confiance
existant au sein de l’entreprise et porter atteinte à
la sérénité dans la démarche du commissaire aux
comptes.
Il en est de même lorsque le commissaire aux
comptes se retrouve devant une situation limite entre
la certification avec réserve et le refus de certification.
Les dispositions de l’article sus citées sont de nature à
influer sur sa position et peuvent l’amener à basculer
vers une certification avec réserve, au lieu d’une
opinion défavorable pour éviter d’engager une
démarche à l’adresse des juridictions compétentes,
puisqu’il s’agit d’erreurs et non de fraude.
Le non renouvellement systématique du mandat
vient encore creuser encore cette anormalité
puisqu’il peut être également un facteur pouvant
engendrer une altération de l’objectivité qui doit
caractériser l’opinion du commissaire aux comptes
et une menace sérieuse de son indépendance.
Par ailleurs, les textes ne prévoient pas de sanction
pénale ce qui laisse entendre que le commissaire
aux comptes qui n’informe pas le procureur de la
république, dans pareils cas, trouve uniquement sa
responsabilité civile engagée.
Cette disposition à par contre comme avantage,
constaté sur le terrain, d’ inciter les dirigeant
sociaux à tenir compte des réserves formulées par le
commissaire aux comptes et les pousser à prendre
convenablement en charge ces réserves. Souvent
cela entraine des actions sérieuses d’assainissement
avec comme résultat la remise en ordre des comptes
de la société concernée.
Nous avons par ailleurs relevé que le besoin
de sécurité financière nécessite l’implication du
commissaire aux comptes en matière de prévention
et de déclenchement de la procédure d’alerte.
Ce dispositif est pratiquement absent dans nos
dispositions légales et réglementaires.
C’est pourquoi, il serait plus judicieux de
remplacer les alinéas 2 et 3 de l’article 27 de la loi
01-10 par des dispositions relatives à la procédure
d’alerte qui peuvent mener vers l’information du
procureur de la république