Les enjeux de la reconnaissance du

chiffre d’affaires sous IFRS 15

21 octobre 2022
Lili Steffan, Milica Kovacevic, Mariem Mouakhar
 La norme IFRS 15

La norme IFRS 15- Produits des activités ordinaires tirés de contrats avec des clients est
obligatoire depuis le 1er Janvier 2018.
Elle remplace les normes:
• La norme IAS 18 (produits des activités ordinaires)
• La norme IAS 11 (contrats de construction)
• l’interprétation IFRIC 13 (programmes de fidélité)

La norme promulgue un modèle unique de l’ensemble des transactions avec les clients,
focalisé sur le transfert de contrôle de biens et de services faisant l’objet du contrat.
IFRS 15 ne couvrent pas:
• Les contrats d’assurance IFRS 17
• Les instruments financiers IFRS 9
• Les accords de coopération
Les contrats de location,

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 Définitions & Concepts

Chiffre d’affaires: montant des ventes réalisés avec des

clients au titre des principales activités économiques
courantes. On parle aussi de produits d’activités
ordinaires tirés de contrats avec des clients.

Comptablement, il correspond aux avantages économiques bruts

(avant déduction des charges engagées pour les obtenir)
dégagées des relations clients.

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 Définitions & Concepts

Chiffres d’affaire :
● Indicateur de performance des entreprises
● Surveiller par les analystes financiers
● CA HT (hors taxes)
● CA TTC (taxes inclus)

Attention, le chiffre d’affaires est toujours

exprimé hors TVA.

La boulangère a vendu 6 000 baguettes ce mois-

ci à 1,1 euro chacune. La TVA sur les aliments est
de 5,5 %. En arrondissant, elle a donc réalisé un
chiffre d’affaires de :

Résultat = Chiffre d’affaires – Charges Prix de la baguette hors TVA : 1,1 / 1,055 = 1,04

Chiffre d’affaires : 6 000 x 1,04 = 6 240 euros

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Impact de l’IFRS 15 sur le chiffre d’affaires selon le
secteur d’activité

Elle est applicable à tous types de contrats conclus avec les clients et à tous
les secteurs d’activité

Les secteurs qui connaissent l'impact le plus fort sont:

La construction et La technologie, les Les télécommunications La sous-traitance, dans

l’immobilier softwares l'aéronautique ou l'automobile

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 Les 5 étapes à suivre

1 Identification du contrat

2 Identification des obligations de performances

distinctes (OP) au sein du contrat

3 Evaluation du prix du contrat

4 Allocation du prix à chaque OP

5 Comptabilisation du revenu lorsqu’une OP

est satisfaite
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 Etape 1: L’identification du contrat

Un contrat est un accord qui crée des droits et des obligations

exécutoires*entre les parties.
Il peut y avoir plusieurs types d’opérations comptables ou plusieurs
ventes dans un contrat

Le contrat doit avoir une substance commerciale, cad que les flux de trésorerie du
vendeur en soient modifiés (dans leur montant, leur date, leur risque, etc).

Le troc de produit de même nature ne seraient donc pas considéré

comme vente (pétrole contre pétrole => pas de substance
commerciale)
Le troc de biens très différents peuvent être considéré comme vente

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 Etape 2: Identification des obligations de performances
distinctes (OP) au sein du contrat
● Plusieurs composantes à comptabiliser distinctement, appelées « obligations de
prestation »
● Chaque obligation de prestation séparée a une marge et un rythme de
comptabilisation propres.

Obligation de performance est une promesse de fournir au client :

soit un bien distinct (un téléphone)
soit un service (un forfait)
Soit un bien et un service liées et considérées comme un tout (cuisine sur
mesure installée)

Le bien distinct au contrat: identifié séparément, aucune modification substantielle ne

soit effectuée et qu’il ne dépende pas d’autres éléments du contrat ;

=> Les services et les biens peuvent-ils être dissociés lors de la vente?

L’identification des obligations est importante car le chiffre d’affaires s’y

rapportant sera reconnu au fur et à mesure du transfert de contrôle des
différentes obligations de performance au profit du client;

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Etape 2: Identification des obligations de performances
distinctes (OP) au sein du contrat

Pour identifier si l’OP est distincte:

● Aucun service significatif d'intégration n’est fourni
● Il n’est pas utilisé pour fournir d’autres biens ou services au client
● Il n’est pas lié à d’autres biens ou services prévus au contrat
● Il ne modifie pas considérablement un autre bien ou service prévu au contrat

Ex (programme de fidélité, vente assortie de coupons et réductions, option de

renouvellement d’un contrat de maintenance, ventes assorties d’extension de
garanties etc)

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 Etape 2: Identification des obligations de
performances distinctes (OP) au sein du contrat

Exemple Secteur de la construction et immobilier

VINCI Construction
● La réalisation de ses projets s’étale sur plusieurs années => sur plusieurs
période comptable

● Les actifs sur contrats correspondent à la part des obligations de

performance réalisées par le Groupe pour lesquelles le droit définitif à être
payé est subordonné à la réalisation de travaux prévus au contrat.

● Les actifs sur contrats se transforment en créances au fur et à mesure de

l’acceptation de ces travaux par le client traduisant le droit inconditionnel
du Groupe à être payé.

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 Etape 2: Identification des obligations de
performances distinctes (OP) au sein du contrat

Exemple Secteur de la construction et immobilier: VINCI

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 Etape 3: Evaluation du prix du contrat

Prix du contrat = montant auquel l’entité s’attend à avoir droit en échange de la

fourniture des biens et des services du contrat;

● Ce montant exclut également les sommes perçues pour le compte de tiers (par
exemple les taxes collectées pour le compte d’un État).
● Pour déterminer le prix de transaction: les conditions du contrat et pratiques
commerciales habituelles;

Le prix de transaction tient compte de:

● Contreparties variables
● Existence d’une composante de financement significative dans le contrat
● Contreparties autres qu’en trésorerie (en nature)

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 Etape 3: Evaluation du prix du contrat

2 Méthodes d’estimation des paiements variables:

• la méthode de la valeur attendue (somme des divers montants de contreparties

possibles, pondérés par leur probabilité d’occurrence) : cette méthode peut être
appropriée si l’entité détient un grand nombre de contrats avec des
caractéristiques similaires.

• la méthode du montant le plus probable (i.e. celui dont la probabilité

d’occurrence est la plus élevée parmi les montants de contrepartie possibles) :
cette méthode peut constituer une estimation appropriée si le contrat n’a que
deux résultats possibles (par exemple : le fait d’obtenir ou non un bonus parce
que le bien est livré en avance par rapport au calendrier contractuel). En pratique,
elle peut également être appropriée lorsque la distribution des probabilités
apparaît concentrée sur un scénario en particulier.

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 Etape 3: Evaluation du prix du contrat
Exemple de comparaison des deux méthodes

Une entité conclut un contrat avec un client pour la construction d’un immeuble. L’entité a
droit à un prix fixe de
2 500 K€ et une prime de performance d’un montant allant de 0 € à 500 K€.
L’entité dispose des informations suivantes pour l’estimation de la prime de performance :

En utilisant la méthode de la valeur attendue, l’entité estime la prime de performance à 250 K€

10%*0 + 30%*100 + 40%*300 + 20%*500 = 250 K€
En revanche en utilisant la méthode du montant le plus probable, l’entité estime la prime de
performance à
300 K€ : le scénario dans lequel l’entité obtient 300 K€ est en effet celui qui, parmi les
différents scénarios
envisagés, à la probabilité la plus élevée.

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 Etape 4 : Allocation du prix à chaque OP

Principe: répartir le prix de la transaction entre toutes les OP en proportion des prix
de vente séparés

- contrepartie variable prévue au contrat.

L’allocation du prix de transaction est réalisée au commencement du contrat (et n’est

pas ultérieurement revue).

En particulier, dans le secteur des télécommunications, le chiffre d’affaires

comptabilisé au moment de la vente du téléphone, dans le cadre d’une offre couplée
incluant également la vente d’un abonnement, était historiquement limité au paiement
reçu du client lors de la fourniture du téléphone. Or ce paiement ne reflète
généralement pas le prix de vente séparé du téléphone, les opérateurs télécom «
subventionnant » souvent l’achat du téléphone par le client.

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 Etape 4 : Allocation du prix à chaque OP

Exemple: Secteur de télécommunications

● Répartir le prix de vente du contrat entre les différentes obligations de

performance au prorata de leurs prix de vente individuels.

● 1 contrat de vente d’ un smartphone assorti d’un abonnement => 2

OP
● OP1 : Bien => Smartphone
● OP2: Service => Abonnement

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 Etape 4 : Allocation du prix à chaque OP

Exemple: Secteur de télécommunications

● Le montant du chiffre d’affaire alloué au terminal 87

● Le montant du chiffre d’affaire alloué à l’abonnement 283
● A l’achat du forfait le montant du chiffre d’affaire est 87 à la place
de 10
● Chaque mois on a 283 / 12 =23,58 à la place de 360 / 12 = 30

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 Etape 5 : Comptabilisation du revenu lorsqu’une OP est
satisfaite
Une entité doit comptabiliser du chiffre d’affaires lorsqu’elle a rempli une obligation de
prestation en fournissant au client un bien ou un service (c’est-à-dire en transférant un
actif);

TRANSFERT DU CONTRÔLE:
● décider d’utilisation d’actif
● d’en obtenir la quasi-totalité des avantages économiques résiduels
● d’empêcher d’autres entités d’accéder à l’actif

Le fait générateur de comptabilisation du chiffre d’affaires est donc à apprécier

obligation de prestation par obligation de prestation; peut devoir être comptabilisé à
l’avancement ou un instant précis;

- Avec IFRS 15, la comptabilisation du chiffre d’affaires à

l’avancement n’est pas automatique et dépend du rythme de
transfert du contrôle au client. Si une entité ne remplit pas
l’obligation de prestation progressivement , cela implique qu’elle la
remplit à un moment précis.

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Etape 5 : Comptabilisation du revenu lorsqu’une OP est
satisfaite

*Stéphane Bellanger 19
Synthèse: La reconnaissance du CA sous l’IFRS 15

● Impacts significatifs des contrats à long terme et les contrats à éléments

multiples (les secteurs aéronautique et défense, immobilier, technologie,
software, télécommunications);
● Reconnaissance du CA en regarde de contrat pas de la facture;
● Adaptation des systèmes d’information
● Utilisation de la norme IFRS 15 demande une analyse détaillée des contrats;

Les enjeux:
● Difficulté pour identifier le transfert de contrôle pour les contrats des biens et
services
● Difficulté de mise en œuvre opérationnelle
● Difficulté de compréhension de la norme.

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SOURCES

● Nouvelle norme IFRS 15 sur la reconnaissance du chiffre d’affaires : réforme ou

révolution ? | Formation professionnelle Demos
● LES CAHIERS DE MAZARS IFRS 15 : L‘ESSENTIEL DE LA NORME SUR LE
CHIFFRE D‘AFFAIRES EN 100 QUESTIONS/RÉPONSES
● TD 5 Produits des activités ordinaires, Stéphane Bellanger
● https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/pdf-
standards/english/2021/issued/part-a/ifrs-15-revenue-from-contracts-with-
customers.pdf
● Made in Entreprise photo, slide 4
● Lafinancepourtous.com
● Gojee.fr photo, slide 15
● Keepcalms.com, photo slide 21
● https://www.lerevenu.com/bourse/la-norme-ifrs-15-et-son-impact-sur-les-
resultats-annuels-des-groupes-cotes
● https://www.vinci.com/publi/vinci/a11y/2021/deu-vinci/article/306/

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