La Transparence Financière Publique Dans Les Pays Membres Du MERCOSUR

LA TRANSPARENCE FINANCIÈRE PUBLIQUE DANS LES PAYS
MEMBRES DU MERCOSUR
Carmen Caba Pérez, Antonio Manuel López Hernández
I.I.S.A. | « Revue Internationale des Sciences Administratives »
2009/1 Vol. 75 | pages 185 à 198

ISSN 0303-965X
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Carmen Caba Pérez, Antonio Manuel López Hernández« La transparence financière
publique dans les pays membres du MERCOSUR », Revue Internationale des
Sciences Administratives 2009/1 (Vol. 75), p. 185-198.
DOI 10.3917/risa.751.0185
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Revue
Internationale
des Sciences
Administratives
La transparence financière publique dans les pays membres
du MERCOSUR
Carmen Caba Pérez et Antonio M. López Hernández
Résumé
Au cours du siècle dernier, les pays membres du MERCOSUR ont mis en œuvre des
réformes visant à améliorer les informations financières publiques et ainsi de faciliter la prise
de décisions par le gouvernement. Des changements importants sont actuellement opérés
sur la scène internationale dans le domaine de la comptabilité publique, et la Fédération
internationale des comptables (FIC) a publié des normes comptables internationales du
secteur public (les normes IPSAS, International Public Sector Accounting Standards), qui
visent à améliorer la qualité des informations financières contenues dans les rapports
financiers publics afin de faciliter la prise de décisions des différents utilisateurs et,
parallèlement à cela, d’améliorer la comparabilité des informations financières présentées
par les organes du secteur public dans le monde.
Dans cet article, nous examinons la conformité des informations présentées par les pays
membres du MERCOSUR dans leurs actuels rapports financiers publics de fin d’année avec
les pratiques recommandées par la FIC dans ce domaine, afin de déterminer si des mesures
s’imposent pour améliorer la transparence et la comparabilité.
Remarques à l’intention des praticiens

Notre article peut aider les praticiens de l’administration publique dans les pays du MERCOSUR
à prendre conscience des divergences qui existent en ce qui concerne les informations
financières publiques qui sont présentées par chacun des pays de la région. Elle peut en
outre contribuer à mettre en place un projet commun de réforme comptable qui prendrait
Carmen Caba Pérez, Dr en comptabilité publique, est professeur agrégé au département de
comptabilité et de finance de l’université d’Almería (Espagne). Elle enseigne la gestion et le contrôle
du secteur public. Ses intérêts de recherche concernent essentiellement la divulgation d’informations
financières sur le Web (gouvernement électronique), les systèmes de gestion et l’information
financière dans les administrations fédérales et locales. Antonio M. López Hernández, Dr en
comptabilité publique, est professeur au département de comptabilité et de finance de l’université de
Grenade (Espagne). Il enseigne la gestion et le contrôle du secteur public. Ses intérêts de recherche
portent essentiellement sur la divulgation d’informations financières sur le Web (gouvernement
électronique), les systèmes de gestion et l’information financière dans les administrations fédérales
et locales. Traduction de l'article paru en anglais sous le titre : " Governmental Financial Transparency
in MERCOSUR Member Countries ".
Copyright © 2009 IISA - Vol 75(1): 185–198
186 Revue Internationale des Sciences Administratives 75(1)
les normes IPSAS pour modèle. Ce cadre unifié dans le domaine des politiques comptables
améliorerait la cohérence de l’information financière et établirait une base de mesure
commune pour évaluer les résultats financiers de tous les pays membres du MERCOSUR.
Mots clés : informations financières, rapports financiers, comptabilité publique, IPSAS,

Amérique latine, comptes publics.
1. Introduction
Pour que les gouvernements puissent administrer comme il se doit les ressources
publiques disponibles, ils doivent être en possession d’informations fiables afin
de pouvoir analyser et décider des mesures à prendre pour atteindre les objectifs
préalablement établis. Les gouvernements ont par conséquent besoin de systèmes
d’informations financières appropriés, sur lesquels la procédure de prise de décisions
puisse se fonder. En l’absence de systèmes de ce type, l’efficacité gouvernementale
est considérablement réduite, ce qui peut accroître les risques de corruption et, ainsi,
réduire la croissance et le développement économique nationaux (Ball, 2000). En
conséquence, et comme l’ont fait observer les Nations unies (1999), les états financiers
apportent une preuve tangible de bonne comptabilité et améliorent la transparence
au sein de l’État.
Compte tenu de ces considérations, et comme l’indique Points (2001), lorsqu’elle a
dû faire face à la crise financière qui a touché l’Asie de l’Est et l’Amérique latine dans
les années 1990, la Fédération internationale des comptables (FIC) a commencé à
examiner la nécessité d’améliorer la transparence financière publique au travers de
la divulgation complète de toutes les informations financière pertinentes de façon
ponctuelle et systématique. En conséquence, en 2000, la FIC a commencé à publier
une série de normes comptables internationales du secteur public (les normes IPSAS),
afin de s’assurer que les rapports financiers publics comprenaient des informations
financières d’une qualité suffisante pour faciliter la prise de décisions par différents
utilisateurs.
Selon l’OMS (2007), les normes IPSAS constituent une série de recommandations
de qualité en matière de comptabilité et de publication des rapports financiers par
le secteur public, selon lesquelles la comptabilité doit être basée sur des « valeurs
totales non distribuées ». L’adoption de ces normes par les gouvernements
améliorerait à la fois la qualité et la comparabilité des informations financières
présentées par les organismes du secteur public dans le monde.
Dans ce contexte, beaucoup de pays d’Amérique latine qui étaient mécontents
de la qualité des informations financières à la disposition des utilisateurs ont opéré
d’importantes réformes dans leurs systèmes d’informations financières (Asselin,
1995). Beaucoup de ces pays semblent cependant toujours mécontents et estiment
que de nouvelles améliorations s’imposent sur le plan de la qualité de l’information
financière. Cette observation a été confirmée avec la signature, en 2001, du projet
« Transparency in Public Accounts » (transparence dans les comptes publics)
(TC013013), qui faisait intervenir la Banque interaméricaine de développement et
l’Association interaméricaine de comptabilité. Ce projet en est arrivé à la conclusion
que l’adoption des normes IPSAS était nécessaire pour améliorer la qualité des
informations financières alors accessibles aux utilisateurs.
Caba Pérez et al. Transparence financière dans les pays du MERCOSUR 187
En Amérique latine, comme dans le reste du monde, l’interdépendance et la

mondialisation sont de plus en plus marquées sur les marchés, et les pays situés
le plus au Sud de l’Amérique latine ont atteint un degré considérable d’intégration
économique régionale dans le cadre de l’accord infrarégional intergouvernemental
appelé MERCOSUR (Marché commun du cône sud), signé en 1991 (Kalternthaler
et Mora, 2002). Depuis sa création, le MERCOSUR, qui se compose de l’Argentine,
du Brésil, du Paraguay et de l’Uruguay, encourage la paix et la stabilité, suscite
un dialogue politique de haut niveau et renforce la coopération interne et
internationale.
Reste que la Commission européenne (2007) a observé que le MERCOSUR
est encore confronté à trois défis considérables : a) améliorer ses processus de
prise de décisions et sa capacité à mettre en œuvre et à appliquer une législation
commune ; b) parvenir à un marché véritablement commun ; c) sensibiliser
davantage ses sociétés civiles au projet d’intégration régionale et renforcer leur
participation dans celui-ci. Par ailleurs, et comme indiqué dans le Document de
stratégie régionale MERCOSUR 2007-2013 (CE, 2007), la démocratie électronique
et la transparence, de même que l’imputabilité des institutions du MERCOSUR, ne
sont pas encore suffisantes. Dans la même veine, l’article 3, point 2 du protocole
constitutif du Parlement du MERCOSUR, adopté en décembre 2005, recommande
« la transparence des informations et des décisions pour renforcer la confiance et
faciliter la participation des citoyens ».
Dans ce contexte, l’application des normes IPSAS par les pays du MERCOSUR
pourrait leur permettre de moderniser leurs systèmes comptables publics et
d’assurer la comparabilité des informations financières offertes. Cela faciliterait par
ailleurs la préparation et la comparabilité des comptes nationaux, ce qui permettrait
d’obtenir des statistiques sur l’administration publique des comptes nationaux
sur la base d’informations financières publiques (Lüder, 1988). Cela faciliterait en
outre l’externalisation de l’activité financière, étant donné qu’un certain niveau de
standardisation des informations financières publiques s’imposerait dans le cadre
de l’obtention de fonds sur les marchés internationaux (Brusca et Benito, 2004).
Compte tenu de ce qui précède, de l’importance déterminante des rapports
financiers dans l’amélioration de la transparence financière et de l’imputabilité
des gouvernements, ainsi que de l’importance de la comparabilité documentaire
entre les pays où une intégration infrarégionale a été opérée, la présente
communication a pour objet de comparer le niveau de divulgation de l’information
financière contenue dans les rapports publics de fin d’année des pays membres du
MERCOSUR avec le niveau recommandé par les normes IPSAS de la FIC.
Notre article est structuré comme suit : premièrement, nous passons en revue
les principales réformes en matière de transparence financière publique mises en
œuvre dans les pays du MERCOSUR au cours des dernières décennies. Ensuite, nous
analysons l’importance des informations contenues dans les rapports financiers.
Troisièmement, nous décrivons les recommandations de la FIC visant à améliorer
les rapports financiers publics annuels. Nous présentons les résultats empiriques de
notre étude dans la cinquième partie. Pour terminer, nous présentons les principales
conclusions de notre étude et les implications potentielles.
2. Les réformes dans le domaine de la transparence financière

publique dans les pays du MERCOSUR au cours des récentes
décennies
Avant d’analyser les réformes financières opérées par les gouvernements dans
les pays du MERCOSUR, il convient d’évoquer brièvement la situation politico-
économique dans laquelle les réformes ont été mises en œuvre dans ces pays à
la structure politique-administrative variable (le Brésil et l’Argentine sont des États
fédéraux, tandis que l’Uruguay et le Paraguay sont des États unitaires).
En conséquence, d’une part, on ne peut analyser les réformes sans tenir
compte du fait que tous ces pays ont, à différentes périodes, fait l’objet d’une
dictature militaire. Cela a été le cas en Argentine entre 1976 et 1983, avec des
gouvernements formés par des Juntes militaires successives. Dans le même ordre
d’idées, pendant 35 ans (1954-1989), le Paraguay a été gouverné par un dictateur,
le General Alfredo Stroessner. L’Uruguay, pour sa part, a été soumis à une dictature
militaire de 1973 à 1985. Enfin, le coup d’État organisé en 1964 par l’armée contre
le Président João Goulart a conduit le Brésil à une dictature brutale et répressive
jusqu’en 1985.
En outre, dans les pays du MERCOSUR, tout comme dans beaucoup de
pays d’Amérique latine, il a toujours été normal d’appliquer des mesures
économiques populistes, c’est-à-dire des mesures visant à augmenter la popularité
du gouvernement en place même si elles provoquent de graves déséquilibres
macroéconomiques. Ce fut notamment le cas en Argentine entre 1945 et 1955
(sous le gouvernement péroniste), et au Brésil, entre 1930 et 1954. Si l’on ajoute à
cela le fait que le clientélisme politique et la corruption sont encore très présents
dans ces pays (Maiz, 2003), il faut admettre que les obstacles au développement
et à l’efficacité des réformes financières dans les administrations publiques sont
nombreux.
Quoi qu’il en soit, les pays d’Amérique latine ont pris de nombreuses initiatives
au vingtième siècle dans le but de moderniser les administrations publiques. Parmi
ces actions, certaines étaient axées sur la modernisation de la gestion financière
publique. Pour déterminer les caractéristiques les plus importantes des réformes de
l’information financière mises en œuvre dans les pays du MERCOSUR, examinons
les événements survenus depuis le vingtième siècle jusqu’à aujourd’hui.
Jusqu’à la fin des années 1930, il s’est passé peu de choses dans les pays du
MERCOSUR en ce qui concerne les réformes dans le domaine de la transparence
financière publique. Vers le milieu des années 1940, certains pays du MERCOSUR,
comme l’Argentine et le Paraguay, ont adopté des règles comptables qui
abordaient pour la première fois, à côté des données budgétaires, des informations
d’une nature financière. Il s’agissait de la loi comptable 12.961 en Argentine et de
la loi organique des finances 17.101 au Paraguay. Parallèlement à cela, en Uruguay,
des études ont été menées, en collaboration avec des universités, qui portaient sur
la création d’organes de réglementation similaires. Ces règles, qui imposaient de
nouvelles pratiques de transparence dans l’information financière publique, n’ont
cependant pas atteint les résultats attendus. Au Brésil, l’approbation en 1940 du
décret de loi n° 2416 a suscité des innovations considérables dans les comptes
publics produits par les États et les autorités locales.
L’Argentine a pris un tournant décisif vers le milieu des années 1950. Après

plusieurs années d’application des nouvelles règles sur la transparence de
l’information financière publique (loi n° 12.961), il s’est avéré nécessaire de les
réformer afin de corriger les erreurs révélées par l’expérience pratique.
Après l’Argentine, les autres États membres du MERCOSUR ont élaboré et
approuvé de nouvelles lignes directrices visant à améliorer la transparence de
l’information publique. En 1964, le Brésil a adopté la loi n° 4.320 établissant les
règles générales de gestion financière pour la création et le contrôle des budgets
et des bilans au sein de l’Union, des États municipaux et du district fédéral ; cette
loi est toujours en vigueur. Après cette mesure prise par le Brésil, la loi n° 1250
et le décret n° 104 (avec des effets similaires) ont été adoptés au Paraguay et en
Uruguay, respectivement.
D’autres règles dans ce domaine ont été mises en place dans les années 1980,
mais aucune n’a débouché sur une amélioration significative de la transparence
des informations financières publiques : d’une part, les structures administratives
n’étaient pas suffisamment préparées à absorber des informations semblables à
celles définies dans ces règles, et d’autre part, l’instabilité politique était considérable
à cette époque.
Au début des années 1990, l’ensemble ou presque de la région du MERCOSUR
commence à adopter, dans une mesure plus ou moins large en fonction de
la situation de chaque pays, des réformes visant à moderniser l’administration
publique afin d’améliorer l’efficacité, l’efficience et la transparence de l’information
financière publique. Ces réformes sont encouragées par l’Agence des Etats-Unis
pour le développement international (USAID) dans le cadre du projet de gestion
financière régionale en Amérique latine (RFMIP I), qui crée un projet régional visant
à améliorer les systèmes de gestion financière en Amérique latine et dans les
Caraïbes, appelé IFMS ou SIMAFAL (Dannin, 2000).
Ainsi, dans le cadre du SIMAFAL, l’Argentine adopte une loi (n° 24.156/92) sur
l’administration financière et un système de contrôle pour le secteur public national
(LAFC) ; cette loi vise à obtenir une vue d’ensemble de la réalité économique-
financière développée par les organes nationaux. Dans le cadre du même
projet, la loi n° 1.535/99 sur l’administration financière nationale est adoptée au
Paraguay, qui stipule qu’un rapport doit être publié « qui synthétise les bilans qui
décrivent la situation financière, économique et budgétaire globale des organes
et agences nationaux, pour chaque exercice clôturé et finalisé, et qui comprenne
une comparaison entre les rubriques inscrites au budget et celles effectivement
exécutées ». En Uruguay, les changements opérés ne sont pas aussi ambitieux que
dans les deux cas mentionnés plus haut, puisque ce que l’on a fait en réalité, c’est
réorganiser le système d’administration financière (au titre de la loi n° 16736/96 –
TOCAF) et le structurer dans le cadre du système d’information financière intégrée
(SIIF) approuvé en 1997.
Pour terminer, notons que le Brésil n’a pas suivi l’exemple du SIMAFAL et qu’au
titre de la loi n° 4.320, adoptée dans les années 1960 et qui est toujours en vigueur,
les pratiques comptables doivent permettre non seulement de contrôler la bonne
gestion budgétaire, mais aussi divulguer la composition financière du budget et,
ainsi, le nouveau système d’information financière intégré (SIAFI) est approuvé
en 1986.
3. Les avantages des informations financières présentées

conformément aux recommandations de la FIC
Comme l’indiquent Dorotinsky et Matsuda (2002), les informations financières sont
essentielles dans la prise de décisions : elles apportent les connaissances nécessaires
afin que des décisions appropriées puissent être prises pour atteindre les objectifs
institutionnels. Les Nations unies (1999) indiquent que les états financiers apportent la
preuve tangible de la bonne responsabilisation et améliorent la transparence au sein
de l’État. En réalité, l’amélioration des rapports financiers peut renforcer la crédibilité
et l’intégrité des finances publiques et contribuer à une gestion plus efficace des
ressources publiques (Santiso, 2004).
Dans ce contexte, les rapports financiers sont plus ou moins utiles dans la prise
de décisions en fonction des informations qu’ils contiennent. Par ailleurs, l’inclusion
ou non de certains types d’informations financières peut limiter considérablement
les avantages produits par ces documents (Tableau 1).
Tableau 1. Avantages des informations produites dans le rapport financier

Objectif de l’inclusion Type d’état financier Avantages

dans le rapport financier
Démontrer le respect de Rapport simple de suivi Limités : un compte rendu des
la réglementation et du budgétaire dépenses par rapport au budget pour
budget au cours de la les analyses futures et en tant que base
période de référence de prévisions.
L’utilisation d’états supplémentaires
détaillés peut cependant renforcer son
utilité.
Évaluer la situation Comme ci-dessus, mais Considérables : offre un moyen
financière d’une avec une comptabilité de contrôler l’actif et le passif, qui
administration publique d’exercice modifiée constituent souvent un problème
et les évolutions dans basée sur un bilan comptable majeur. Améliore aussi la
cette situation durant la simple, faisant état fiabilité du système comptable en le
période de référence de l’actif et du passif « verrouillant ».
financiers courants
Représenter l’ensemble Comme ci-dessus, Les avis divergent en ce qui
des ressources que mais basé sur une concerne l’intérêt des informations
les gouvernements comptabilité d’exercice supplémentaires. Apporte effectivement
contrôlent, et l’évolution intégrale, incluant les des informations sur l’actif total utilisé et
de ces ressources durant actifs capitalisés et les permet de répartir les coûts de façon plus
la période de référence amortissements équitable. Cependant, il n’est pas certain
que les amortissements ou les autres
systèmes d’imputation du capital rendent
compte du coût réel de l’actif consommé.
Produire suffisamment Comme (2) ou (3) ci- Considérables : commence, pour la
d’informations pour dessus, mais avec des première fois, à produire une mesure
présenter les coûts de la états supplémentaires des résultats liée aux intrants financiers
prestation de services ou reliant les indicateurs au sein de l’État.
les résultats de la gestion de rendement financier Cependant, l’intérêt dépend de la
des ressources et les autres capacité à définir des indicateurs non
financiers intéressants, ainsi que de la
fiabilité des informations de contrôle.
Source : Basé sur les Nations unies (1999).
Il est cependant extrêmement difficile de se mettre d’accord au sein du secteur

public sur un langage financier commun à utiliser par tous les pays (Asselin, 2000)
pour différentes raisons. Parmi celles-ci, il y a le fait que même si des organisations
internationales telles que les Nations unies (1999) ou l’OCDE (2001) ont formulé des
recommandations sur les informations financières à inclure dans un modèle de rapport
exhaustif, il y avait un manque de précision au niveau international quant aux rapports
financiers à inclure dans tous les rapports publics et au contenu de ces rapports financiers.
Les différents pays devaient par conséquent décider par eux-mêmes des informations à
inclure dans leurs rapports financiers et du contenu des rapports produits.
Selon la Fédération internationale des comptables (FIC) et l’OCDE (2003), l’adoption
de règles internationales en matière de comptes publics, associée à la démonstration
du respect de ces règles, susciterait des améliorations significatives dans la qualité
des rapports financiers généraux produits par les organismes du secteur public. Il
est très probable que cela permettrait d’améliorer la qualité des informations pour
la prise de décisions par l’État en matière d’allocation des ressources, et que cela
améliorerait la transparence et susciterait un degré de responsabilité plus élevé pour
les engagements et les résultats des actions mises en œuvre.
La FIC, avec les normes IPSAS, encourage les gouvernements à présenter d’autres
informations à côté de celles généralement produites sur la base du budget afin
d’améliorer la transparence financière. Ces informations supplémentaires portent
sur la situation financière, le rendement et le flux de trésorerie des entités, des
informations qui sont utiles pour toute une série d’utilisateurs amenés à prendre
des décisions en matière d’allocation des ressources.
Les normes IPSAS ayant été produites de manière indépendante, avec la
participation de gouvernements du monde entier, d’organismes comptables
professionnels et d’organisations internationales comme la Banque mondiale,
l’OCDE et le FMI, il y a peu de chances qu’un pays refuse d’appliquer ces règles
comptables publiques, même s’il s’agit de règles qui n’ont pas été créées dans un
pays ou une agence donnés (Brusca et Benito, 2004).
Parmi les questions relatives aux normes IPSAS abordées par la FIC, on trouve
des propositions visant à améliorer le contenu des informations financières
intégrées dans le rapport de fin d’année, afin que celui-ci puisse mieux rendre
compte de la situation financière et de l’actif des organismes qui constituent le
secteur public national.
En ce qui concerne les informations contenues dans le rapport mentionné
ci-dessus, la FIC a formulé des recommandations, dans ses normes IPSAS 1 et
2, concernant la structure et le contenu des bilans produits et présentés par les
organes du secteur public. Ces recommandations visaient à assurer la comparabilité
avec d’une part les bilans publiés par un même organisme au cours de périodes
antérieures et, d’autre part, avec ceux publiés par d’autres entités.
D’après les normes IPSAS 1 et 2 de la FIC, pour que les états financiers soient
complets, ils doivent comprendre les états suivants: a) un état de la situation
financière – un bilan ou un état de l’actif et du passif ; b) un état du rendement
financier ; c) un état de l’évolution de l’actif net/des fonds propres ; d) un état
des flux de trésorerie ; et e) les politiques comptables ainsi que les remarques
relatives aux états financiers. Ces états financiers doivent par ailleurs au minimum
comprendre les différentes rubriques mentionnées dans le Tableau 2.
4. Changements à opérer dans les rapports financiers publics dans

le MERCOSUR afin d’améliorer la transparence des informations,
conformément aux recommandations de la FIC
Méthodologie
Un indice a été créé afin d’analyser la transparence des informations des gouvernements
centraux dans les pays du MERCOSUR. Cet indice compare les exigences minimales
en matière d’information à produire dans le rapport public financier annuel,
conformément aux recommandations de la FIC, avec les informations effectivement
produites dans les rapports financiers publics annuels des pays étudiés. Dans le choix
des composantes de cet indice, nous avons tenu compte des références 1 et 2 des
normes IPSAS. Cet indice de cohérence contient deux niveaux :
a. Niveau un : distingue les pays sur le plan des rapports financiers devant être
présentés par l’organe compétent, indépendamment de leur contenu. Le premier
niveau établit la distinction entre 5 items, qui correspondent à chacun des états
financiers présentés précédemment.
b. Niveau deux : se concentre sur le contenu devant être publié dans chacun des
rapports financiers présentés, avec les informations à inclure présentées sur des
lignes distinctes. Pour ce second niveau, 76 items ont été sélectionnés, répartis
comme indiqué dans le tableau 2.
Le nombre total d’exigences minimales fixées par les normes IPSAS en matière de
divulgation des informations financières publiques produites par les comptes publics
annuels pour un pays donné (TRIPSAS) s’obtient en ajoutant le score de chaque
item recommandé par les normes IPSAS (ripsas) mentionné dans le tableau 1. Parmi
les possibilités présentées pour la notation de ces items, nous avons opté pour une
procédure dichotomique, dans le cadre de laquelle un point est attribué lorsque les
rapports publics du pays comprennent les informations correspondant aux items
recommandés par les normes IPSAS et 0 point, dans le cas contraire.
Une fois tous les items notés, nous avons créé un indice afin de mesurer le
niveau de conformité avec les exigences minimales en matière d’informations à
produire dans les comptes publics annuels, conformément aux recommandations
des normes IPSAS (TC). Par conséquent, si l’on considère que m est le nombre
maximum d’items pouvant coïncider, (c.-à-d. 5 pour le 1er niveau et 76 pour le
second), l’indice (TC) est défini en divisant l’indice TRIPSAS par le nombre maximum
d’items pouvant coïncider (m). Nous avons défini des indices partiels pour chacun
des rapports suivants : TCb pour le bilan ; TCp pour le rapport de suivi budgétaire ;
TCc pour le flux de trésorerie ; TCn pour l’état des évolutions dans l’actif net ; TCs
pour les remarques relatives aux états financiers.
Tableau 2
ITEMS %
1. Items liés au bilan : 1.1. Immobilisations corporelles non financières ;
1.2. Immobilisations corporelles ; 1.3. Actifs incorporels ; 1.4.
Investissements ; 1.5. Actif financier à court et à long terme présentés
séparément ; 1.6. Comptes débiteurs ; 1.7. Comptes débiteurs à court 17 22,3 %
et à long terme présentés séparément ; 1.8. Liquidités ; 1.9. Charges
payées d’avance ; 1.10. Comptes créditeurs ; 1.11. Comptes créditeurs
à court et à long terme présentés séparément ; 1.12. Emprunts ; 1.13.
Emprunts à court et à long terme présentés séparément ; 1.14. Part
actuelle des emprunts présentés séparément ; 1.15. Provisions ; 1.16.
Actif net/capitaux propres ; 1.17. Actif et passif à court et à long terme
en tant que classification distincte ou par ordre de liquidité.
2. Items liés au rapport de suivi budgétaire : 2.1. Recettes des activités
d’exploitation ; 2.2. Excédent ou déficit des activités d’exploitation ; 7 9,2 %
2.3. Coûts de financement ; 2.4. Excédent ou déficit des activités
ordinaires ; 2.5. Items extraordinaires ; 2.6. Excédent ou déficit nets
pour la période ; 2.7. Les dépenses sont regroupées en fonction de
leur nature, du programme ou de leur objet.
3. Items liés aux liquidités : 3.1. Utilisation nette des paiements au

comptant découlant des activités d’exploitation présentée séparément ;
3.2. Principales classes d’encaissements bruts et de recettes découlant 9 11,8 %
des activités d’exploitation présentées séparément ; 3.3. Utilisation de
paiements au comptant nets découlant d’activités d’investissement
présentée séparément ; 3.4. Principales classes d’encaissements
bruts et de recettes découlant d’activités d’investissement présentées
séparément ; 3.5. Utilisation nette de paiements au comptant découlant
d’activités de financement présentée séparément ; 3.6. Principales
classes d’encaissements bruts et de recettes découlant d’activités
de financement présentées séparément ; 3.7. Flux de trésorerie
associés à des items extraordinaires présentés séparément ; 3.8. Flux
de trésorerie associés à des intérêts perçus ou versés dans le cadre
d’activités d’exploitation, d’investissement ou de financement présentés
séparément ; 3.9. Rapprochement des montants dans l’état des flux de
trésorerie avec les items équivalents présentés dans l’état de la situation
financière présenté.
4. Évolution dans l’actif net : 4.1. Excédent ou déficit nets pour la
période ; 4.2. Chaque item de recette et de dépense, constaté
directement dans l’actif net/les capitaux propres, et total de ces items ; 6 5,2 %
4.3. Contributions des propriétaires et distribution aux propriétaires, en
leur qualité de propriétaires ; 4.4. Effet cumulatif des évolutions dans la
politique comptable et la correction des erreurs fondamentales ; 4.5.
Le solde des excédents ou déficits accumulés au début de la période
et à la date de référence, et mouvements pour la période ; 4.6. Un
rapprochement entre le montant d’acquisition de chaque composante
de l’actif net/des capitaux propres au début et à la fin de la période.
5. Remarques relatives aux états financiers 37 48,6 %
5.1. Informations complémentaires sur le bilan. 16
5.2. Informations complémentaires sur le compte de résultat. 2
5.3. Informations complémentaires sur le bilan financier général. 19
TOTAL 76 100 %
Source : production propre

Résultats
Comme indiqué dans la partie 2, du point de vue juridique, tous les pays du
MERCOSUR estiment nécessaire depuis quelques années de publier, à côté des
informations d’une nature budgétaire, des informations financières. Afin d’analyser
ce qui se passe dans la pratique, comparons les informations financières produites
dans le rapport financier de fin d’année 2006 publié par chacun des pays membres
du MERCOSUR avec les recommandations formulées par la FIC, mentionnées dans
la partie précédente.
Les résultats de notre analyse révèlent que ces rapports financiers de fin
d’année dans les pays du MERCOSUR ne comprennent pas toutes les informations
proposées dans les normes IPSAS n° 1 (voir tableau 3) ; en effet, l’Uruguay ne
produit aucun des bilans proposés.
Tableau 3. Degré de conformité de premier niveau avec les normes IPSAS proposées
par la FIC
Argentine Brésil Paraguay Uruguay
Bilan 1 1 1 0
État du rendement financier/résultat 1 0 1 0
d’exploitation
État de l’évolution dans l’actif net/ 1 0 0 0
les capitaux propres
État des flux de trésorerie 0 1 1 0
Pratiques comptables et remarques relatives 1 0 0 0
à l’état financier
Degré de conformité de premier niveau 4/5=80% 2/5=40% 3/5=60% 0/5=0%
On constate que l’Argentine présente le niveau de concordance de premier

niveau le plus élevé entre le contenu de son rapport financier de fin d’année et
les recommandations des normes IPSAS n° 1. L’élément avec lequel le plus grand
nombre de pays du MERCOSUR parviennent à cette concordance est le bilan. Les
documents considérés comme les moins nécessaires sont l’état de l’évolution dans
l’actif net et les informations sur les pratiques comptables utilisées et les remarques
relatives aux états financiers.
Compte tenu de ces observations, nous avons analysé le degré de concordance
de second niveau (tableau 4), en tenant compte du fait que certaines des données
mentionnées dans le premier niveau n’étaient en réalité pas produites.
Tableau 4. Degré de conformité de second niveau avec les normes IPSAS proposées
par la FIC
ARGENTINE Brésil PARAGuAY URUGUAY

SCOR TCX SCOR TCX SCOR TCX SCOR TCX
• Conformité avec les items à présenter 15 88.3% 8 47% 11 64.7% - -
au recto du bilan (mb= 17)
• Conformité avec les items à présenter 4 57.14% - - 4 57.14% - -
au recto de l’état du rendement
financier (mp=7)
• Conformité avec les items à présenter - - 1 11.1% 5 55.5% - -
au recto de l’état du flux de trésorerie
(mc=9)
• Conformité avec les items à présenter 4 66.6% - - - - - -
au recto de l’évolution de l’actif
net/des capitaux propres (mn=6)
• Conformité avec les informations 18 48.6% 6 16.2% 12 32.4%
présentées dans les parties

principales ou dans les remarques
relatives aux états financiers (ms=37)
A. Informations supplémentaires 8 6 10 - -
concernant les items inclus dans
le bilan
B. Informations supplémentaires 2 - - 2 - -
concernant les items inclus dans
l’état de rendement financier
C. Informations accompagnant l’état 7 - -
financier en général
Conformité de second niveau total 53.9% 21% 42.1%
(m=76)
Si l’on commence par une analyse des éléments recommandés pour la partie
principale du bilan, et en tant compte du fait que l’Uruguay ne publie pas ce rapport,
on observe que tous les pays, à l’exception du Brésil, produisent normalement plus
de 50 % de ces éléments. Le cas de l’Argentine mérite d’être souligné, puisque son
bilan présente plus de 88 % des éléments recommandés par les normes IPSAS n° 1
pour la partie principale de ce rapport.
En outre, lorsqu’on examine, à côté des éléments présentés dans la partie principale
du bilan, ceux produits au recto du document ou dans les remarques annexées, on
constate que le Brésil ne présente à nouveau pas 50 % des éléments recommandés
pour cette partie, tandis que les pays qui le font (l’Argentine et le Paraguay), ne dépassent
pas le taux de conformité de 70 %. Notre analyse des bilans fait en effet apparaître
l’importance insuffisante accordée à la nécessité de produire des informations sur des
actifs comme l’infrastructure, sur le passif, comme les allocations de retraite, et sur
l’avoir net, comme les actifs détenus dans d’autres organismes publics.
En ce qui concerne les items présentés dans l’état du rendement financier,

il nous faut travailler sur la base de la situation observée au premier niveau, ce
document n’étant produit qu’en Argentine et au Paraguay. Aucun de ces pays
n’a estimé nécessaire d’inclure des éléments faisant apparaître de façon claire le
déficit ou l’excédent produits, que ce soit par les activités d’exploitation ou en tant
qu’items ordinaires et extraordinaires. On constate en outre qu’aucun de ces pays
n’a regroupé les coûts selon les fonctions ; ils se sont contentés de les présenter
en fonction de la nature des dépenses. En conséquence, le degré de conformité
présenté par le document en question est le même dans les deux pays (66,6 %),
lorsque l’on tient compte à la fois des items présentés dans la partie principale du
document et de ceux mentionnés dans les remarques.
S’agissant de l’état des flux de trésorerie, qui n’est produit ni par l’Argentine,
ni par l’Uruguay, il est important d’observer avant toute chose les différences
considérables dans les items présentés pour cet état dans les rapports financiers
de fin d’année du Brésil et du Paraguay. En effet, le seul élément pour lequel ils
semblent coïncider est celui de la non présentation, de façon différentiée, des
flux de trésorerie associés aux activités extraordinaires, ou de ceux associés aux
paiements d’intérêts perçus ou versés, qu’ils se rapportent à des activités ordinaires

ou à des activités telles que des investissements ou des financements. Il faut aussi
souligner le fait que, contrairement au Paraguay, le Brésil ne présente pas 50 % des
informations mentionnées dans les normes IPSAS n° 2.
En ce qui concerne les items présentés dans le rapport sur les évolutions dans
l’actif net, une information qui n’est produite que par l’Argentine, on constate
qu’ils correspondent à raison de 66,6 % au format recommandé par les normes
IPSAS n° 1.
Pour terminer, examinons les remarques jointes aux bilans, et plus particulièrement
les informations qui ne constituent pas une sous-classification des items sur le bilan
ou dans l’état du rendement financier. Ce document, qui n’est présenté que par
l’Argentine, correspond à raison de 35 % aux exigences minimales recommandées
dans les normes IPSAS. Cependant, le rapport de fin d’année publié par l’Argentine
ne produit aucune information sur la base comptable et sur la politique utilisée
pour constater les recettes perçues.
En somme, seule l’Argentine produit 50 % des informations à présenter
conformément aux normes IPSAS n° 1 et 2. Les autres pays du MERCOSUR
n’atteignent même pas ce niveau, même si le Paraguay s’en rapproche.
5. Conclusions
Depuis quelques dizaines d’années, les pays du MERCOSUR revoient, dans une
mesure plus ou moins large, leurs systèmes d’informations financières publiques dans
le but d’améliorer la prise de décisions. La présente étude a pour objet de comparer
les informations financières publiques actuellement produites par les pays membres
du MERCOSUR dans leurs rapports publics de fin d’année avec les recommandations
formulées par la FIC dans le cadre des normes comptables internationales du secteur
public (IPSAS), afin de déterminer si des mesures s’imposent pour améliorer la
transparence, la cohérence et la comparabilité des états financiers au fil du temps et
entre différents gouvernements du MERCOSUR.
Notre comparaison transnationale fait apparaître trois résultats principaux.

Premièrement, pour adapter les modèles comptables publics des pays du
MERCOSUR au format recommandé par les normes IPSAS en matière d’informations
financières, des changements importants s’imposent, qui concernent non seulement
les bilans à publier, mais aussi leur contenu. Deuxièmement, en ce qui concerne les
bilans à présenter, tout le monde est relativement d’accord pour reconnaître la
nécessité de produire un document qui mentionne l’actif et le passif, même si des
divergences considérables existent en ce qui concerne la question de savoir si ces
informations doivent être présentées dans la partie principale de ce rapport ou
dans les remarques annexées. Troisièmement, aucun des rapports recommandés
par les normes IPSAS n’a été totalement intégré dans les rapports financiers publics
annuels publiés par les pays du MERCOSUR.
Les résultats obtenus nous amènent à penser que la qualité des rapports
financiers publics annuels des pays membres du MERCOSUR analysés n’est pas
conforme aux normes IPSAS en matière de divulgation de l’information et que des
changements importants doivent être opérés, qui concernent non seulement les
états produits, mais aussi leur contenu.
En dépit de ce qui précède, étant donné, d’une part, que ces normes sont
préconisées par des organisations internationales de développement telles que la
Banque mondiale et le Fonds monétaire international, qui ont une grande influence
dans la région du MERCOSUR, et, d’autre part, que de plus en plus d’organisations
et de gouvernements adoptent les normes IPSAS pour leurs rapports financiers,
il ne serait pas étonnant qu’à relativement court terme, les pays envisagent
sérieusement, dans ce contexte, d’adapter leurs pratiques d’établissement de
rapports financiers à ces normes.
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La Transparence Financière Publique Dans Les Pays Membres Du MERCOSUR

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LA TRANSPARENCE FINANCIÈRE PUBLIQUE DANS LES PAYS

I.I.S.A. | « Revue Internationale des Sciences Administratives »

2009/1 Vol. 75 | pages 185 à 198

Pour citer cet article :

Distribution électronique Cairn.info pour I.I.S.A..

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Remarques à l’intention des praticiens

Mots clés : informations financières, rapports financiers, comptabilité publique, IPSAS,

En Amérique latine, comme dans le reste du monde, l’interdépendance et la

2. Les réformes dans le domaine de la transparence financière

L’Argentine a pris un tournant décisif vers le milieu des années 1950. Après

3. Les avantages des informations financières présentées

Tableau 1. Avantages des informations produites dans le rapport financier

Objectif de l’inclusion Type d’état financier Avantages

Il est cependant extrêmement difficile de se mettre d’accord au sein du secteur

4. Changements à opérer dans les rapports financiers publics dans

3. Items liés aux liquidités : 3.1. Utilisation nette des paiements au

Source : production propre

Argentine Brésil Paraguay Uruguay

On constate que l’Argentine présente le niveau de concordance de premier

ARGENTINE Brésil PARAGuAY URUGUAY

présentées dans les parties

En ce qui concerne les items présentés dans l’état du rendement financier,

paiements d’intérêts perçus ou versés, qu’ils se rapportent à des activités ordinaires

Notre comparaison transnationale fait apparaître trois résultats principaux.

Maiz, R. (2003) «Jama, Caleta y Camello: Corruption as Self-Reinforcing Mechanism of Political

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