2-Comptabilite Analytique

COURS DE COMPTABILITE ANALYTIQUE
L’OBJECTIF GENERAL :
La comptabilité analytique a un double objectif immédiat :
 Répartir les charges entre les différents coûts (coût d'achat, coût de production, coût de
distribution, coût hors production, coût de revient).
 Déterminer, pour chaque produit fabriqué, son résultat analytique (perte ou bénéfice).
SOMMAIRE
LEÇON N° 01 : PRESENTATION ET ORGANISATION DE

LACOMPTABILITE ANALYTIQUE
LECON N°02 : LA METHODE DES COÛTS COMPLETS (I)
LEÇON N° 03 : LA METHODE DES COÛTS COMPLETS (II)
LEÇON N° 04 : LA METHODE DE L'IMPUTATION RATIONNELLE DES

CHARGES FIXES
LEÇON N° 05 : LA METHODE DU COÛT MARGINAL
LEÇON N° 06 : LA METHODE DES COÛTS STANDARDS
LEÇON N° 07: LA METHODE DU DIRECT COSTING
TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 1

LEÇON N° 01 : PRESENTATION ET ORGANISATION DE LA
COMPTABILITE ANALYTIQUE
OBJECTIF DE LA LEÇON : Après avoir étudié cette leçon, le stagiaire

doit être capable de connaitre la comptabilité analytique et son
organisation .
PLAN DE LA LEÇON :
INTRODUCTION
I- DEFINITION ET OBJECTIFS DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

1- Définition de la comptabilité analytique
2- Objectifs et finalité de la comptabilité analytique
3- Détermination des résultats
4- Détermination des indications de gestion
II- PRESENTATIONDE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

1- Présentation de la comptabilité analytique d’exploitation en tant que système de gestion
interne
2- La comptabilité analytique d’exploitation en tant qu’outil de gestion industrielle
3- Structuration de la comptabilité industrielle
4- L’objet de la comptabilité analytique
III- ORGANISATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

1- Formes traditionnelles d’organisation
2- Formes modernes d’organisation de la comptabilité analytique d’exploitation
3- Les centres de responsabilité
4- Les coûts contrôlables : Solution pour affecter les frais généraux.
IV – EXERCICES D’APPLICATION

INTRODUCTION :
Cette première série va être consacrée aux concepts de base de la comptabilité analytique
avant de commencer l’étude des différentes méthodes d’évaluation des différents coûts
permettant à l’entreprise de connaître comment évolue-t-elle dans un système économique
national et international.
L’élève aura une vision d’ensemble de la comptabilité analytique, il trouvera notamment en

premier lieu la définition de la comptabilité analytique, ses objectifs au niveau macro et
micro-économique. Il découvrira ensuite dans le deuxième chapitre la présentation de la
comptabilité analytique, en tant que système de gestion interne puis en tant qu’outil de
gestion industrielle.
Dans le troisième et dernier chapitre, l’élève va découvrir les formes d’organisation de la

comptabilité analytique, puis il va essayer de se contrôler lui même en tentant de répondre
aux questions qui lui sont posés sous formes de Q.C.M. et évaluations périodiques.
I- DEFINITION ET OBJECTIFS DE LA COMPTABILITE

ANALYTIQUE :
1- Définition de la Comptabilité Analytique :
« La comptabilité analytique, axée sur le calcul des coûts et prix de revient en vue de la
détermination des résultats, est organisée de façon à saisir l’ensemble des opérations
inscrites dans les comptes de gestion de la comptabilité générale.
La comptabilité analytique est donc un ensemble de méthodes de collecte, d’enregistrement

et de traitement des données quantitatives et financières relatives aux activités économiques
et sociales en vue de déterminer des coûts, des prix de revient, des résultats et de fournir les
éléments nécessaires au calcul des indicateurs de gestion qui permettent le suivi de
l’évolution et de l’appréciation des performances.
Ainsi, c’est à travers l’analyse des charges et des produits que la comptabilité analytique
facilite le contrôle budgétaire afin de situer les responsabilités et de mesurer les
performances.
Elle permet la recherche de l’amélioration des rendements.
La comptabilité analytique permet également les prises de décision par les différents
opérateurs économiques notamment en matière de :
a- Gestion de l’entreprise : La comptabilité analytique doit être adaptée à chaque entreprise

en fonction du choix des éléments à analyser, du détail de l’analyse et surtout des
regroupements des charges et des produits permettant le calcul des coûts et des résultats.
Une bonne adaptation prendra toujours en compte l’organisation et la nature de l’activité de
l’entreprise.

En fournissant tous ces éléments la comptabilité analytique d’exploitation devient un outil
efficace de gestion et donc d’aide à la prise de décision nécessaire à la gestion et au contrôle
de l’entreprise.
Tous les niveaux de détermination des coûts doivent donc être définis en collaboration étroite
avec les gestionnaires concernés.
b- Suivi et mesure de la réalisation des objectifs : La comptabilité analytique fournit les

données nécessaires à l’évolution des opérations et programmes arrêtés par la direction de
l’entreprise et à l’établissement des budgets correspondants.
Elle permet de mesurer l’évolution de la productivité des facteurs de production utilisés et

enfin, de fournir les éléments indispensables à l’élaboration d’études économiques et
statistiques.
c- Politique de prix et de planification : La comptabilité analytique permet de fournir les

éléments constitutifs des coûts pouvant servir à la fixation des prix et aux travaux de
planification.
Il convient de souligner que la comptabilité analytique d’exploitation doit rester une

comptabilité de logique son ambition devra être à la hauteur des besoins mais aussi des
moyens de l’entreprise.
Enfin les restitutions de la comptabilité analytique doivent répondre à des besoins multiples
tant pour les comptables, en ce qui concerne l’exploitation courante que pour les
gestionnaires, en ce qui concerne les différents tableaux de bord et indicateurs de gestion.
La comptabilité analytique est caractérisée par :
-Son contenu : Elle s’intéresse aux charges, produits et données quantitatives traités au
cours d’une période donnée :
-Son mode opérationnel :Le cadre comptable analytique utilise de manière séparée ou
combinée un traitement extra-comptable (tableaux statistiques) et un traitement comptable
selon les principes et règles de la tenue comptable des données quantitatives, financières,
commerciales, statistiques…
2- Objectifs et finalité de la comptabilité analytique :

La comptabilité analytique permet la détermination des coûts et prix de revient et des
résultats détaillés, variés et articulés suivant les besoins en information de gestion aux
niveaux micro et macro-économiques (notamment coûts par produit, par activité, par
fonction, et résultat, par centres de responsabilité, etc…).
La comptabilité analytique ne se limite pas comme le fait la comptabilité générale à
l’enregistrement des données dans le but de déterminer des résultats, elle prend en
considération le critère économique.
Elle n’est pas rigide puisqu’elle permet l’utilisation des données économiques internes et
externes à l’entreprise grâce à sa souplesse, elle est un outil de gestion et une source
d’information pour les décideurs et son cadre est élaboré dans cette optique.
A ce titre les objectifs qui lui sont assignées peuvent être appréhendés à deux niveaux :

2.1- Au niveau micro-économique :La comptabilité analytique est orientée dans sa
conception pour fournir des informations permettant aux gestionnaires de l’entreprise de :
1- Connaître les coûts de revient et résultats ;

2- Déterminer les coûts par centres d’analyse et les écarts par rapport aux prévisions en vue
de situer les responsabilités ;
3- Valoriser certains éléments du bilan notamment les stocks et les investissements produits
par l’entreprise pour elle-même ;
4- Faciliter l’élaboration des programmes d’exploitation et d’investissement de l’entreprise
en permettant notamment une valorisation plus précise des éléments budgétaires et
établissements des comptes d’exploitation prévisionnels par activité, par produit, par
projet, par centre de responsabilité, etc.
5- Procéder au calcul d’un ensemble d’indicateurs de gestions utilisables par tous les niveaux
décisionnels de l’entreprise.
2.2 – Connaissance des coûts et prix de revient :Les coûts et prix de revient sont
déterminés par la comptabilité par produit, prestation, activité ou commande selon le cas.
Les étapes successives de traitement des charges doivent permettre le calcul des différents
types de coûts et prix de revient selon les méthodes des coûts retenus qui autorisent la prise
de décision en temps opportun.
a -Utilisation des coûts et prix de revient dans la gestion de l’entreprise :
 Au service de la prévision :Le budget est un instrument de fixation des objectifs aux
différentes structures de l’entreprise. Il constitue un outil de gestion indispensable. Son
efficacité dépend de la fiabilité des données de base et de restitutions analytiques.
La comptabilité analytique grâce à sa souplesse (adaptable à l’activité et à la taille de

l’entreprise) et à la variété et à la richesse des informations qu’elle fournit (calcul des
différents types de coûts, de marges, détermination des résultats détaillés) constitue la base
essentielle de l’élaboration du budget.
En effet, elle permet :
1- D’assurer les cohérences entre les différents objectifs concernant les productions, les
consommations intermédiaires et les importations ;
2- De valoriser les activités à des coûts maîtrisables ;
3- De déterminer les résultats et les marges prévisionnels par produit, par activité ou
commande et pour des niveaux d’activités envisageables (possibilité de simuler les
différents scénarios de production) ;
4- D’évaluer l’impact sur les résultats de l’entreprise, une modification du niveau d’activité
et/ou de la production d’un nouveau produit.

 Au service de contrôle : Les prévisions des différents types de coûts et le rapprochement
de ceux fournis par la comptabilité analytique permettent de constituer les écarts éventuels
et de les analyser de manière à en cerner les principales causes (écarts sur prix, écart sur
quantité, écart sur rendement, écart sur activité, écart sur budgets) , et ainsi de situer les
responsabilités et de prévoir les actions correctives.
La comptabilité constitue donc un instrument du contrôle de gestion en général et du

contrôle budgétaire en particulier.
2.3- Utilisation des coûts et prix de revient pour la prise de décision :

a- Dans le domaine des prix et de la tarification :Une fixation rationnelle des prix et/ou des
tarifs a pour objectif une connaissance précise de la structure et du niveau des différents
éléments constitutifs des coûts et prix de revient et ce au niveau du produit, prestation,
activité ou commande concernés (connaissance des coûts et des éléments constitutifs des
coûts).
Pour un produit nouveau le prix est prévisionnel et arrêté sur la base d’un prix de revient
dont les données sont affirmées par le budget.
En permettant de cerner les coûts et résultats par opération, la comptabilité analytique

fournit à l’entreprise les données nécessaires à l’évolution des efforts commerciales relevant
de son activité et de formuler des propositions précises aux clients tout en disposant
d’informations la sécurisant sur les résultats attendus.
Dans le cas d’une sujétion de service public la comptabilité analytique permet le calcul de
l’écart entre le prix en tarif fixé par l’état et le coût réellement supporté par l’entreprise.
Cet écart permet d’évaluer les subventions d’exploitations nécessaires ou toute mesure
nécessaire à sa résorption.
La comptabilité analytique constitue un outil qui permet d’éclairer les décisions en matière
de fixation des prix et des tarifs et contribue ainsi à la définition de la politique commerciale.
b- Dans le domaine des résultats :La détermination et l’analyse des coûts au niveau des
centres d’analyse et des produits, prestations, activités ou commandes permettant à toute
structure de prévoir les programmes d’activités et les mesures d’accompagnement
nécessaires pour une optimisation de l’utilisation des différents facteurs de production en vue
de maximiser les résultats ou de minimiser les coûts.
3- Détermination des résultats :

La comptabilité analytique permet la répartition des charges et la détermination des coûts
par centre d’analyse. Le rapprochement à ce stade des prévisions avec les réalisations permet
de mesurer le taux, d’atteinte des objectifs fixés et d’analyser les écarts.

3.1- Valorisation de certains éléments du bilan :
a- Valorisation des productions de l’entreprise pour elle-même :Les coûts imputés
directement au projet concerné, les charges indirectes déversées par les centres d’analyse et
le suivi des données quantitatives permettent de cerner et de valoriser, à des coûts
«maîtrisés», la partie de la production et /ou des travaux réalisés par l’entreprise pour elle-
même (coûts maîtrisés = coûts approchant les charges réellement engagées pour cette partie
de la production).
b- Valorisation des stocks : La comptabilité analytique permet de déterminer les coûts de

tous les produits rentrés en magasin ainsi que ceux des produits devant figurer au bilan (au
niveau de son actif).
3.2- Les prévisions : Les informations fournies par la comptabilité analytique permettent
l’élaboration d’un programme d’activité à chaque niveau décisionnel. Ainsi la précision des
objectifs assignés à chaque entité organisationnelle de l’entreprise permet une meilleure
approche dans l’évaluation des coûts prévisionnels.
L’entreprise pourra simuler plusieurs variantes de programmes d’activité ou de commande

afin d’opter pour la variante qui allie l’efficacité et la rentabilité.
Cette prévision des objectifs de production conjuguée à une étude de marché permet à
l’entreprise de bâtir son plan de développement (programme d’investissements,
financement…) tout en mesurant l’impact sur sa rentabilité et sa situation financière.
La comptabilité analytique apporte une aide importante à l’élaboration des budgets
d’exploitation et éclaire dans le choix du programme d’investissements (analyse de
rentabilité, coûts prévisionnel…).
4- Détermination des indicateurs de gestion :

A partir des restitutions analytiques, il est élaboré des indicateurs de gestion obtenus à partir
des données quantitatives et des donnés financières en procédant à une analyse de ces
indicateurs.
Ces indicateurs sont destinés aux différents niveaux décisionnels et de gestion et permettent
d’apprécier la réalisation des objectifs par centre, par activité, par produit, la rentabilité des
produits et des activités et la mesure de l’efficacité de gestion à tous les niveaux. Il peut être
élaboré une liste d’indicateurs en fonctions des besoins des responsabilités.
II-PRESENTATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

1- Présentation de la comptabilité analytique en tant que
système de gestion interne :
La comptabilité analytique a été aperçue dans un premier temps comme instrument

d’analyse complémentaire permettant de mieux comprendre l’origine et les modalités de
formation du résultat d’une entreprise, d’une unité ou d’une structure de gestion.

Si la comptabilité générale comporte les contraintes d’ordre légal et réglementaire et doit
répondre beaucoup plus aux impératifs de contrôle externe, le rôle de la comptabilité
analytique est avant tout de répondre à des préoccupations de gestion interne.
A ce titre, la structure paraît moins rigide dans la mesure où l’entreprise peut concevoir les
méthodes ou les mécanismes qui lui paraissent les plus adéquats, pour la saisie des coûts, le
contrôle de productivité ou de rendement, et l’évaluation de la rentabilité.
1.1 – Objectifs visés :

La comptabilité analytique visait aussi un certain nombre d’objets :
 Un système de comptabilité analytique de gestion doit s’insérer dans un schéma

organisationnel préconisé par les dirigeants de l’entreprise.
Par conséquent, il est important de savoir si le résultat comptable, le niveau de rentabilité,

de productivité ou de rendement peuvent être fixés comme objectifs de mesure des
performances internes de l’entreprise, tout en respectant le partage des responsabilités ainsi
que le cadre organisationnel qui y est instauré.
La comptabilité analytique de gestion a été perçue ensuite comme un instrument de

mangement, notamment en ce qui concerne la stratégie et les politiques de l’entreprise.
Ainsi, grâce à la mesure de performance des activités et des métiers ou des produits, les
dirigeants peuvent :
 Situer les actions prioritaires en termes d’objectifs internes ou externes : Il s’agit dans ce
cas d’opter pour un renforcement de certaines activités, donc une forte spécialisation,
d’agir sur les coûts en réalisant des économies sur les « instants » tels que les rendements
(temps, consommation de matière ou d’énergie) ou par des compressions des charges de
structure lorsque la préoccupation des gestionnaires vise la réduction des coûts.
1.2- Stratégie commerciale :
 En terme de stratégie commerciale, les dirigeants d’entreprises peuvent faire face aux
phénomènes de saturation de produit –marché, de forte concurrence sur un ou plusieurs
segments d’activités et peuvent ainsi avoir le souci de conquérir de nouveaux marchés et
d’élargir la surface commerciale.
C’est ainsi que la comptabilité analytique de gestion peut devenir un instrument

indispensable à la politique de marketing de l’entreprise.
 Enfin, la comptabilité analytique de gestion a été située comme un instrument privilégié

du contrôle de gestion.
 Si le contrôle de gestion a pour rôle essentiel de situer les actions à court terme et de
mesurer leur réalisation ou leur impact sur les performances des structures internes de
l’entreprise, la comptabilité analytique de gestion doit être située comme un outil
opérationnel nécessaire à la mise en œuvre d’un système de gestion intégré.

C’est du reste un outil indispensable devant permettre l’élaboration des plans et budgets,
leur suivi, et leur contrôle.
En effet, les « inputs » nécessaires à la définition des normes, la fixation des standards tant
physique que valorisés émanent souvent d’un sous système de comptabilité analytique de
gestion.
2- La comptabilité analytique de gestion en tant qu’outil de gestion

industrielle :
Avant d’être intégré au système comptable, la comptabilité analytique existait à l’état
embryonnaire dans les procédés et méthodes de gestion industrielle, notamment dans le
contrôle et le suivi d’un processus de fabrication. Elle se présentait sous forme d’une série de
moyens procédés et techniques spécifiques tenant à la saisie des données ayant trait à la
quantification, l’évaluation ou la mesure des paramètres physiques (inputs consommés,
heures de marché, d’arrêt, temps de rendement, mesure de production, etc.).
Ainsi, on parlait dans un premier temps de comptabilité industrielle.
Pourquoi une comptabilité industrielle?
La comptabilité industrielle a été de tout temps utilisée dans la mise en œuvre d’un
processus prévisionnel, notamment le budget de production, le contrôle budgétaire et les
mesures correctives qui s’y rapportent. L’analyse des comportements du niveau d’activité
permet au gestionnaire de prévoir, à court et à long terme les bénéfices ou les déficits
relatifs à chacune des alternatives qui s’offrent à l’entreprise.
Il semble utile de noter que la comptabilité industrielle peut paraître assez coûteuse pour
l’entreprise ou pour l’unité qui en assure le suivi du fait qu’elle impose d’enregistrer à tous
les stades du processus de fabrication, toutes les consommations, et tous les coûts des
ressources.
3- Structuration de la comptabilité industrielle :

La comptabilité industrielle va être structurée selon trois axes :
3.1- Par niveau de responsabilité : Elle a une vocation décisionnelle, elle doit donc
s’adapter à chaque centre de décision. Elle permet de contrôler la gestion de chaque service
et de chaque atelier et d’examiner le coût de chacun par rapport à la sous-traitance ou à la
concurrence.
3.2- Par produit et par commandes :Elle sert à déterminer le coût de revient des
produits fabriqués, tant pour les analyses de rentabilité que pour permettre la valorisation
des stocks et des en-cours nécessaires à la détermination des coûts de production.
3.3- Passage de la comptabilité générale à la comptabilité analytique de

gestion :Il a été indiqué que la comptabilité générale est codifiée, normalisée et doit
répondre dans tous les cas aux règles et principes érigés par le code de commerce, la

réglementation financière d’une manière générale et les dispositions édictées par le code
fiscal en particulier, et ce, quelque soit le système économique où l’entreprise est évaluée.
Il n’existe pas de règles strictes ou directives imposées en matière de tenue de comptabilité

analytique. Il appartient aux dirigeants d’entreprise de prendre des options sur les techniques
ou procédés permettant d’aboutir aux objectifs de gestion interne et de faire face à des
contraintes ou impératifs liés à l’environnement extérieur.
En terme de méthodes ou de mécanismes, il en existe toute une panoplie et l’entreprise doit

déterminer la technique qui lui semble la plus adéquate selon les objectifs visés :
 La mesure des performances pour atteindre des objectifs :
- L’évaluation de la rentabilité ou de résultat sous toute forme par type d’activité ou par
centre de responsabilité ;
- Ou encore il s’agit beaucoup plus de mettre en place une politique commerciale ou de

développer des actions de marketing tendant à la diversification des produits ou des
marchés.
Si la comptabilité générale consiste à traduire essentiellement des événements historiques, la

comptabilité analytique de gestion a le mérite de faire des approches en « coûts
économiques ».
C’est ainsi que la différence de perspective existant entre la comptabilité de gestion et la

comptabilité générale amène l’analyse à réexaminer les charges de la comptabilité générale
avec la faculté de les admettre ou les refuser dans la comptabilité de gestion.
Notions de charges supplétives et de charges non incorporables ;
- Les charges supplétives sont des charges qui n’ont pas, été prises en compte par la
comptabilité générale pour des raisons fiscales ou juridiques.
Ces charges lorsqu’elles concourent au bon fonctionnement de l’entreprise ou de l’unité

peuvent être incorporées dans les coûts saisis par la comptabilité analytique de gestion, ce
sont essentiellement :
Les amortissements dits réels ou économiques (pour atteindre une valeur de remplacement)
d’une immobilisation déjà amortie mais ayant une valeur d’usage.
La rémunération des capitaux propres de l’entreprise qui permet de prendre en compte la

totalité des charges financières;
Des dépenses qui ont été comptabilisées à l’actif alors qu’elles auraient dû être
comptabilisées en charges de l’exercice (frais de recherche ou de développement);
Les charges non incorporables, sont au contraire prises en compte par la comptabilité
générale mais non par la comptabilité analytique de gestion, lorsqu’elles ne se rapportent pas
à l’activité normale de l’entreprise ou lorsqu’elles correspondent à des événements
exceptionnels non répétitifs :

Des amortissements de certaines immobilisations (ne relevant pas de l’activité courante de
l’entreprise). C’est le cas notamment d’un matériel acquis dans le cadre d’une opération de
leasing.
Des provisions, lorsque les dépréciations ou les risques qu’elles couvrent sont inhabituels ou
sans rapport avec l’exploitation…
Certaines charges se rapportant économiquement à des exercices ultérieurs : C’est le cas des
frais de recherches et de développement, des campagnes de marketing, de grosses
réparations, etc…
- Redressement des charges calculées : L’exemple le plus significatif qui peut être cité est
celui des amortissements.
Les dotations aux amortissements peuvent être calculées sur la valeur redressée de
l’équipement (par exemple, sa valeur de remplacement) en modifiant la technique utilisée
(amortissement linéaire ou dégressif), en modifiant la durée de vie prévisible et la valeur
résiduelle de l’équipement, ou en concevant un plan d’amortissement différent, soit par
élément, soit par catégorie d’éléments ou globalement pour un ensemble complexe.
- Les différences d’incorporation :L’existence des charges supplétives, des charges non
incorporables et des charges dont on a redressé la valeur comptable, entraîne une
différence entre les comptes de la comptabilité générale et ceux de la comptabilité de
gestion.
Ainsi, à partir du « résultat » dégagé par l’un ou l’autre des deux systèmes, on incorpore ou
on élimine selon le cas des charges supplétives et les charges non incorporables, pour aboutir
à une parfaite concordance des « résultats » dégagés par chacun des deux systèmes
comptables.
4- L’objet de la comptabilité analytique :

En conclusion, il est possible d’affirmer que pour répondre à une préoccupation de gestion
permanente, la comptabilité analytique devient un instrument de gestion indispensable dés
lors qu’elle comporte une série d’avantage et qu’elle permet de répondre aux impératifs de
gestion internes et aux contraintes de l’environnement extérieur.
Elle répond à de multiples besoins de l’entreprise :
- En fin d’exercice : Il faut pouvoir évaluer à leur coût de production, les stocks de produits
finis ou semis -finis, les produits ou travaux en cours.
- La connaissance du prix de revient permet :
 Soit de fixer ou augmenter les prix de vente, d’établir des devis, de répondre à des
demandes de prix ;
 Soit,(quand l’entreprise n’est pas maîtresse deses prix), de déterminer les résultats et
d’orienter la production et la vente vers les produits les plus rentables.

- La connaissance des éléments constitutifs des coûts permet de rechercher toutes les
possibilités de les réduire, de contrôler le rendement, la productivité et l’efficacité des
responsables.
- L’analyse fonctionnelle de l’entreprise permet un examen critique de sa structure et peut

faire apporter les possibilités d’économie, la nécessité de réformes, l’intérêt de mettre en
place des structures décentralisées et participatives.
- La détermination de la marge sur coût variable obtenue sur chaque produit permet
d’orienter la politique de production et de commercialisation vers la maximisation de la
marge globale et du bénéfice.
 C’est une aide à la décision extrêmement précieuse lorsqu’il faut choisir, par exemple,
d’accepter ou de refuser une commande de fabriquer soi-même ou de sous-traiter.
Ainsi, la comptabilité analytique associée à une utilisation efficiente et efficace de l’outil

informatique performant devrait permettre de réaliser une gestion optimale garantissant des
niveaux de rentabilité et l’atteinte de résultats escomptés.
Mais il faut signaler que l’information de la comptabilité analytique n’est autre qu’un outil
qui permet la restitution d’informations rapidement. Il est donc indispensable d’avoir un
système d’organisation de la comptabilité analytique le plus efficace possible qui puisse
donner des informations fiables.
L’outil informatique ne peut en aucun cas remplacer une bonne organisation de la

comptabilité analytique, mais il peut uniquement la rendre plus efficace par la restitution
très rapide des informations nécessaires à la prise de décision soit pour lancer un nouveau
produit soit abandonner un ancien produit, etc.
III- ORGANISATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

1- Formes traditionnelles d’organisation :
Quel que soit l’objectif assigné à la comptabilité analytique celle-ci, partant des données de
la comptabilité générale, procède à diverses opérations de retraitement notamment :
 De reclassement ;
 D’affectation ;
 De répartition ;
 D’imputation.
1.1 – Tableaux à double entrée ou enregistrement comptable : Sur un plan

matériel, ces diverses opérations de retraitement peuvent être réalisées à l’aide de tableaux
à double entrée si le nombre des informations à traiter n’est pas important.
Ce sera généralement le cas dans les petites entreprises.

Mais dès que la taille de l’entreprise s’accroît, l’augmentation du nombre d’informations à
traiter rend pratiquement nécessaire le recours à la technique comptable traditionnelle
avec :
 Enregistrement en débit et en crédit de la même information, conformément au principe de

la partie double.
1.2 –La comptabilité analytique peut être intégrée à la comptabilité

générale : Si on décide de recourir à la technique comptable traditionnelle pour procéder
aux diverses analyses des coûts, cette procédure permet d’effectuer :
 L’analyse des charges et des produits d’exploitation dans le même cadre comptable que
celui de la comptabilité générale et avec les mêmes moyens matériels (écritures
manuelles, machines comptables, ordinateurs, etc…).
Lorsque la comptabilité analytique d’exploitation (C.A.E) est intégrée à la comptabilité

générale, l’articulation entre les deux comptabilités se fait au niveau des comptes de
charges, de la classe 6 et des comptes de produits de la classe 7.
Plus précisément les comptes de coûts et de sections sont débités par le crédit des comptes
de charges, les comptes de résultats étant crédités par le débit des comptes de produits.
Les comptes de gestion des classes 6 et 7 se trouvent donc soldés par les comptes de section
et de résultats.
1.3 – La comptabilité analytique peut être autonome : Cette procédure permet

d’effectuer l’analyse des valeurs du compte de résultats dans un cadre de comptabilité
analytique autonome tout en assurant le raccordement rigoureux des deux comptabilités
générale et analytique.
Celles-ci tenues l’une et l’autre en partie double, peuvent être confiées à des services
différents, et utilisant des moyens mécanographiques différents et arrêtant leurs comptes
selon une périodicité propre
Quand la Comptabilité analytique d’exploitation est autonome, chaque fois qu’un compte de
charges ou de produits doit jouer avec un compte de la comptabilité générale on lui
substitue un compte homologue et indépendant dit « compte réfléchi ».
Les comptes réfléchis enregistrent très exactement les mêmes montants que ceux figurant
dans les comptes des classes 6 et 7 mais en sens inverse.
Ils sont donc mouvementés dans leur partie droite (crédit) pour les charges, dans leur partie
gauche (débit) pour les produits.

2 – Formes modernes d’organisation de la comptabilité
analytique d’exploitation :
Grâce à la codification multiple on exploite une même série de données permettant plusieurs
traitements simultanés ou décalés dans le temps.
Les comptes de liaison qui sont des comptes réfléchis dans la comptabilité analytique
traditionnelle deviennent, inutiles puisque les données de base constituent un tronc commun
à l’ensemble des traitements et que la prise en compte des « différences d’incorporation »
pour chacun des traitements assure la liaison avec les données de base.
Comment à partir du réseau d’analyse des sections homogènes :
- Concilier les différentes méthodes de calcul des coûts pour permettre une meilleure prise de
décision ?
- Concilier l’optique calcul des coûts et l’optique contrôle de gestion ?
2.1 – Système d’informations analytiques :La querelle qui oppose partisans du

« direct costing » et défenseurs des « sections homogènes » est une mauvaise querelle.
Certaines décisions, en effet, doivent être prises en considération de leur incidence sur la
marge après coûts variables ou sur la marge contributive (marge semi-brute).
Il est donc nécessaire de disposer d’un système d’information analytique complet, pour
aboutir aux coûts complets en passant par le direct costing évolué.
On aboutit aussi à un tableau fondamental de l’analyse de l’exploitation par produit du type

suivant :

2.2- Tableau de l’analyse de l’exploitation :
TOTAL P1 P2 P3
*Chiffre
D’affaires
Charges variables
Charges de
structures
spécifiques
DIRECT COSTING
MSCV Taux de
COUT COMPLET
MSCV
Marge semi-brute.
Taux de M .semi-
brute
Charges fixes
communes
globales
Charges fixes
communes
réparties
Marge Nette par
produit (avant
I.B.S)
MSB = Marge semi brute

TMSB = Taux de marge semi-brute
MSCV = Marge sur coût variable
IBS = Impôts sur les bénéfices des sociétés
3 – Les centres de responsabilité :

3.1- Des centres d’analyse aux centres de responsabilité :Le concept de centre
d’analyse est identifiable selon deux perspectives :
La nature de l’analyse ou celle de la responsabilité en cause :
a- Selon la nature de l’analyse :Les centres d’analyse correspondent :
 Soit à un simple calcul relatif notamment à des charges non classables dans les autres
centres (exemple autre frais à couvrir) ;

 Soit plus généralement à des centres de travail de l’entreprise (bureaux, ateliers,
magasins) organisés en vue de l’accomplissement des fonctions économiques de
l’entreprise (administration, production, distribution).
Il convient de distinguer entre les :
 Centres opérationnels qui assurent des fonctions du type fabrication, usinage, contrôle,
etc) dont l’unité d’œuvres est physique (Heures/ Main d’œuvres/ Heures Machine…) ;
 Centres assumant des fonctions communes du type administration, financement, (Unité

DA%)
b- Selon la nature de la responsabilité exercée :Un centre de responsabilité est une partie
de l’entreprise placée sous l’autorité d’un responsable qui dispose de certains moyens
d’action pour remplir une mission et atteindre des objectifs.
En fonction de l’autorité déléguée, on distingue diverses sortes de centres de

responsabilités :
- Centre de coûts :C’est un centre de responsabilité à qui l’on a délégué une autorité qui ne
lui permet d’agir que sur des coûts.
On distingue trois sortes de centres :
 Les centres de frais pour lesquels on peut établir une relation standard entre les moyens
utilisés et les résultats attendus ;
 Les centres de chiffre d’affaires qui, à coûts donnés et à prix de ventes données, sont
chargés de maximiser le volume des ventes ;
 Les centres de dépenses dont la production est difficilement mesurable.
- Un centre de profil :Est un centre de responsabilité qui a reçu une autorité lui permettant
d’agir directement sur des coûts et sur un chiffre d’affaires.
- Un centre d’investissement : Est un centre de responsabilité qui doit répondre à deux

conditions :
Tout d’abord, il doit être un centre de profit.
Ensuite, le chef de ce centre de responsabilité doit disposer d’une autonomie de décision

suffisante pour accroître ou décroître le montant des actifs nécessaires à son activité.
Dans une entreprise organisée par division, les responsables de chaque division peuvent avoir
la latitude de décider en grande partie leurs investissements, il s’agit alors de centres
d’investissement.
L’ensemble d’une entreprise, sous l’autorité de son dirigeant, est un centre d’investissement.
Cette notion s’applique également à des entités plus réduites.

Exemple :
 Un service commercial, centre de profit où le responsable peut définir la politique de crédit

client.
4 -Les coûts contrôlables : Solution pour affecter les frais généraux

Dans le budget d’un responsable, il existe deux sortes de coûts :
1- Les coûts contrôlables, coûts sur lesquels le responsable peut exercer une action directe ;
2- Les coûts incontrôlables, coûts non maîtrisables par le responsable et dont on ne peut pas
se servir comme éléments d’appréciation de sa gestion.
En terme de traitement des coûts, l’objectif du contrôle de gestion est de rendre les coûts :
 Les plus directs possibles ;

 Les plus variables possibles ;
 Les plus maîtrisables possibles.
Ce qui exclut les répartitions arbitraires des frais indirects communs ou frais fixes indirects
plus communément appelés « Frais généraux ».
Ces frais sont engagés au sein des centres de structure que sont les services fonctionnels :
 Comptabilité, contrôle, planification, recherche et développement, service juridique …
- Solution pour affecter les frais généraux : Affecter les charges semi-directes :
 Aux fonctions ;
 Et indirectes par rapport aux produits.
Exemple :
 Comptabilité client, à la fonction distribution ;

 Comptabilité fournisseurs à la fonction approvisionnement ;
 Reprographie aux services utilisateurs ;
 Informatique fonctions des prestations reçues.
Acheminer les frais restés indirects, ceux ne pouvant être repartis qu’arbitrairement vers les
comptes de coûts de revient, ou vers les comptes de résultats analytiques.
Au plan contrôle de gestion et analyse des coûts de responsabilité, cette solution est
pertinente.
Les barèmes des prix de cession étant établie sur la base des coûts standards ou budgétisés
acceptés par les « clients » internes, et donc stabilisés à l’horizon budgétaire.
Cette méthode permet d’ériger les dépenses discrétionnaires en centre de frais c’est à dire
en véritable centre de production.

IV – EXERCICES D’APPLICATION :
EXERCICE N°1 :
Répondre aux questions suivantes en mettant une croix dans la case exacte.
REPONSE
N° QUESTIONS
VRAI FAUX
1 La comptabilité analytique n’est pas adoptable àchaque entreprise.
2 La comptabilité analytique doit rester une comptabilité de logique.
3 La comptabilité analytique facilite l’élaboration des budgets.
4 La comptabilité analytique permet de maximiser les coûts.
5 La comptabilité analytique permet la répartition des charges.
6 La comptabilité analytique a les mêmes missions que la comptabilité
générale
7 Les charges supplétives sont des charges de la comptabilité générale.
8 La comptabilité analytique permet d’effectuer l’analyse des charges
et des produits.
9 Les comptes de gestion sont les classes 5 et 6
10 Le bilan de la comptabilité analytique est obligatoire
11 La comptabilité générale et obligatoire
12 Le résultat comptable est identique que le résultat fiscal.
13 La comptabilité analytique permet un contrôle des coûts.
14 Les comptes de la comptabilité analytique ne sont pas prévus par le
plan comptable national.
15 La comptabilité analytique est une comptabilité externe.
16 La comptabilité analytique est née à partir de 1929
17 En Algérie, le système de comptabilité est très développé.
18 La comptabilité analytique permet à une vocation décisionnelle.
19 La comptabilité analytique sert à déterminer le coût de revient des
produits.
20 Les amortissements ne sont pas pris en compte par la comptabilité
analytique.
21 La comptabilité analytique ne peut être intégrée à la comptabilité
générale.
22 La comptabilité analytique distingue les charges fixes des charges
variables.
23 Les charges - les produits = Actifs + Passif.
24 Les charges +produits = Résultats.

EXERCICE N°2 : QUESTION :
N° QUESTIONS REPONSES
a : Financement
1 La comptabilité analytique b : Charges
s’intéresse aux : c : Quantités
d : Produits
a : Connaître les coûts
La comptabilité analytique est b : Résultats
2 orientée dans sa conception pour c :Bilan
fournir les informations suivantes : d :Comptes de résultats
a : Imputation
3 La comptabilité analytique procède à b : Affectation
diverses opérations de retraitement c :Reclassement
notamment : d :Comptabilisation
a : La TVA sur vente
4 Les opérations suivantes sont des b : Les ventes
charges : c : Les matières premières
consommées
d : Les impôts
a : Chiffre d’affaires
5 Les opérations suivantes sont prises b : Charges variables
en compte par la méthode des coûts c : Charges fixes
complets : d : Marge nette
a :Matières et fournitures
b :Salaires du D.G
6 Les charges suivantes sont des c :Les amortissements des
charges directes : machines
d :Les frais financiers
7 Le centre d’investissement est un a : Profit
centre de : b :Responsabilité
c :D’analyse
d :Budget
L’objectif du contrôle de gestion est a : Fixes possibles
8 de rendre les coûts les plus : b : Variables possibles
c : Directs possibles
d :Indirectes possibles
Les salaires des ouvriers qui a : Fixes
9 travaillent sur les machines de b : Variables
production sont des charges : c :Directes
d : Indirectes
Au niveau micro-économique la a : Connaîtreles coûts
10 comptabilité analytique permet aux b :Valoriser les stocks
gestionnaires de l’entreprise de : c :Déterminer les coûts
d : Prendre toutes les décisions.

CORRECTION DES EXERCICES D’APPLICATION :
1- Correction de l’exercice n°1 :

1 = Faux : Elle est adaptable à chaque entreprise
2 = Vrai
3 = Vrai
4 = Faux : C’est le contraire
5 = Vrai
6 = Faux : La comptabilité analytique est orientée vers l’intérieur de l’entreprise par contre
la comptabilité générale est orientée vers l’extérieure (cette dernière est obligatoire)
7 = Faux : Ce sont celles de la comptabilité analytique d’exploitation
8 = Vrai
9 = Faux :Ce sont les classes 6 et 7
10= Faux : Il est nécessaire
11= Vrai
12 = Faux :Ils sont différents
13 = Vrai
14 = Faux : Ils sont prévus (classe 9)
15 = Faux : Elle est interne
16 = Vrai
17 = Faux : Trop peu développé
18 = Vrai
19 = Vrai
20 = Faux : Ils sont pris en considération dans les coûts
21 = Faux : Elle peut
22 = Vrai
23 = Faux : Produits – charges = résultats
24 = Faux

2- Correction de l’exercice n°2 :
1 = b et d
2 = a et b
3 = a, b et c
4 = c et d
5 = b et c
6 = a et c
7 = a et b
8 = b et c
9 = b et c
10= a, b et c

LECON N°02 : LA METHODE DES COÛTS COMPLETS (I)
OBJECTIF DE LA LEÇON : après avoir étudié cette leçon, vous serez
capable d’utiliser la méthode des couts complets.
PLAN DE LA LEÇON
INTRODUCTION :
I- DEFINITION DES NOTIONS DE DEPENSES, CHARGES, RECETTES, PRODUITS,
COUTS
1- Notion de dépense-charge
2- Notion de produit- recette
3- Eléments constitutifs des différents coûts
4- Classification des coûts
5- Les charges supplétives et non incorporables
II- LA METHODE DES COUTS COMPLETS

1- Définition et utilité de la méthode des coûts complets
2- Charges directs et charges indirects
3- Principes de la méthode des coûts complets
4- Mise en œuvre de la méthode des coûts complets
III- CAS DE DECOUPAGE D’UNE ENTREPRISE EN
SECTIONS HOMOGENES « EXEMPLE D’UNE FABRIQUE DE CHAUSSURES »

1- Découpage de l'entreprise
2- Classification des coûts et charges
3- Affectation des charges et des coûts
4- Méthode de répartition des charges indirectes
5- Tableau de répartition des charges indirects « cas d’une fonderie ».
IV- EVALUATION DES ENTREES :

V- EVALUATION DES SORTIES
VI- METHODE D’EVALUATION DES SORTIES A DES COUTS DIFFERENTS DES
COUTS REELS
VII- CALCULS ANNEXES
EXERCICE D'APPLICATION
CORRECTION DE L'APPLICATION

INTRODUCTION :
La création au sein de l’entreprise d’entités techniques formant un tout homogène, répond à

un souci d’analyse des coûts et prix de revient.
Cette préoccupation s’est imposée avec force dans la méthode des sections. L’origine de
cette méthode doit être recherchée dans les travaux du Colonel .R.MAILER que les travaux de
la commission générale d’organisation scientifique mieux connue par ses initiales. « CEGOS »
ont ensuite systématisé et mis au point sous le nom de « méthode de sections homogène »,
vers les années 1927/29 à une époque où l’on ne pouvait concevoir d’autres coûts que les
coûts complets.
L’objet de la méthode des coûts complets est de calculer des coûts et prix de revient aussi
complets que possibles, en prenant en considération la totalité des charges constatées mais
classées par nature au niveau de la comptabilité générale. Le point de départ de l’analyse des
charges repose sur le fait de savoir comment se répartissent les charges afin de parvenir aux
coûts.
La diversité des solutions possibles montre la difficulté liée à cette méthode des coûts
complets qui ne peut être résolue que par des arbitrages en référence à la décision à
prendre.
Le coût de revient présente l’avantage de pouvoir être comparé à un prix. Par contre dès que
la masse des charges indirecte augmente la difficulté de calcul devient plus importante. Les
sources de biais sont multiples car il faut employer des clés de répartition pour les charges
indirectes.

I- DEFINITION DES NOTIONS DES : DEPENSES, CHARGES,
COÛTS, RECETTES, PRODUITS :
1- Notion de dépense, charge :
1.1- Notion de dépense :La dépense est un décaissement effectif, c'est-à-dire la sortie
de monnaie en :
a- Espèces (billets de banque) ;

b- Chèque bancaire ou CCP ;
c- Virement d’un compte bancaire ou CCP à un autre compte bancaire ou CCP.
1.2- Notion de charge : La charge est un procédé de découpage des dépenses entre les
périodes (jour, mois, trimestre, année, etc…).
1.3- Distinction entre dépense et charge : Ce qui distingue la dépense de la charge c’est le
décalage dans le temps.
Il y a des charges qui sont enregistrées bien après la dépense, c’est le cas, des
amortissements.
Et il y a aussi des charges qui sont enregistrées bien avant la dépense, c’est le cas des
provisions pour risque ou pour grosses réparations, dans ce cas on constate la charge avant la
dépense effective.
2- Notion de produit - recette :

2.1- Notion de recette : La recette est le contraire de la dépense, c'est-à-dire la
rentrée de monnaie sous une des formes suivantes :
a- Espèces (billets de banque) ;

b- Chèque bancaire ou CCP ;
c- Virement dans un compte bancaire ou dans un compte CCP.
2.2 - Notion de produit :Le produit est le contraire de la charge, c'est-à-dire un procédé
de découpage des recettes entre les périodes (jour, semaine, mois, trimestre, semestre,
année…)
2.3- Distinction entre recette et produit : Ce qui distingue la recette du produit

c'est le décalage dans le temps :
Il y a des produits qui sont enregistrés bien avant les recettes, c’est le cas par exemple d’une
vente à crédit.
Il y a des produits qui sont enregistrés bien après les recettes, c’est le cas par exemple des
avances qu’on reçoit des clients sur des ventes futures de marchandises ou de matières et
fournitures ou tout autre produit vendable.

3- Eléments constitutifs des différents coûts :
Le tableau ci après énumère les différents coûts utilisés dans le langage de la comptabilité
analytique :
N° SORTES DE COUT ELEMENTS CONSTITUTIFS

1 Coûts complet ou Somme de tous les coûts partiels d’un pôle tels que : fixes,
(coût global) variables, directs, indirects, etc………..
2 Coût direct C’est un coût qui est affecté directement au produit telles
que la matière première, la main d’œuvre directe
3 Coût indirect C’est un coût qui subit une répartition au niveau d’un centre
d’analyse avant d’être affecté.
4 Coût variable C’est un coût qui change en fonction du volume de
production : telle que la matière première.
5 Coût fixe C’est un coût qui ne change pas en fonction du volume de

production tels que les amortissements…..
6 Coût moyen Il est égal au rapport suivant :
Coût global de production
Quantité produite
7 Coût constaté ou C’est un coût réellement constaté ou supporté
(coût ex-post)
8 Coût préétabli ou C’est un coût basé sur des prévisions ou des objectifs ou des
(coût ex-ante) normes.
4- Classification des coûts :

On peut classer les coûts suivants, la classification faite dans le tableau suivant :
N° CLASSIFICATION SORTE DE COÛT

1- Coût du produit approvisionné
1 Selon le stade 2- Coût du produit fabriqué
3- Coût du produit vendu
Selon son champ 1- Par fonction de l’entreprise (approvisionnement,
2 d’action fabrication distribution)
2- Par moyen d’exploitation
3- Par responsabilité
4- Par produit, par commande par activité etc…
Selon le contenu 1- Coût complet
3 2- Coût partiel (direct, indirect, variable, fixe, etc…..)
Selon le moment de 1- Coût constaté ou (coût historique)
4 calcul 2- Coût préétabli (standard, prévisionnel….)

5- Les charges supplétives et non incorporables :
5.1- Charges supplétives :Ce sont des charges qui n’ont pas été prises en compte par la
comptabilité générale pour des raisons fiscales ou juridiques.
Exemple :
a- Amortissements fictifs des immobilisations déjà amorties mais ayant une valeur d’usage
différente de zéro.
b- Rémunération des capitaux propres de l’entreprise, qui permet de prendre en compte la
totalité des charges financières.
c- Une rémunération plus réaliste pour l’exploitation d’une entreprise individuelle.
d- Des dépenses qui ont été comptabilisées en actif alors qu’elles auraient dû être
comptabilisées en charge de l’exercice.
5.2- Charges non incorporables :Ce sont des charges qui sont prises en compte
par la comptabilité générale mais non pas par la comptabilité analytique d’exploitation, ce
sont celles qui ne se rapportent pas à l’activité normale de l’entreprise, ou, celles qui
correspondent à des événements exceptionnels non répétitifs, ou celles qui ne se rapportent
pas vraiment à la période courante.
Exemple :
1- La T.V.A qui est une opération effectuée pour le compte de l’administration fiscale;
2- Les frais d’établissement de la société;

3- Les amortissements qui ne correspondent pas à l’activité normale de l’entreprise
(opérations immobilières réalisées par une entreprise industrielle);
4- Les pertes exceptionnelles, frais d’émissions d’obligations :
a- Les provisions sans rapport avec l’exploitation

b- Les grosses réparations…... .
II- LA METHODE DES COÛTS COMPLETS :

1- Définition et utilité des coûts complets :
1.1 - Définitions : Le coût complet (ou total) est la somme de tous les coûts partiels d’un
pôle de calcul, tels que fixes, variables non proportionnels.
1.2 - Utilité : Les coûts complets peuvent servir à :
 L’établissement d’un tarif ;

 L’établissement d’un devis ;
 La justification de certains chiffres auprès des organes de contrôle, etc…

2- Charges directes et charges indirectes :
La méthode des coûts complets, mise en place par la CEGOS, a pour objectif d’approcher au
plus prés la notion théorique et relative qu’est le coût de revient ; celui qui prendrait en
considération l’ensemble des charges supportées par l’entreprise (d’où l’expression «coût
complet») et permettant de déterminer un prix de vente.
Mais comment peut-on être sûr à 100% d’un coût de revient ? Dans ce domaine, l’affectation
de certaines charges oblige souvent à des choix plus ou moins subjectifs.
Malgré ces difficultés, inhérentes à l’organisation même de l’entreprise, la méthode se

propose de déterminer le coût complet des différents produits de l’entreprise (ou
commandes, ou activités, ou autre niveau d’analyse) en se basant sur une répartition et une
affectation des charges la plus juste possible.
A cela s’ajoute un objectif sous-jacent : la méthode doit permettre de contrôler la formation

du coût de revient tout au long du processus de fabrication.
2.1- Distinction des charges en charges directes et indirectes :La méthode est
basée sur la distinction des charges de l’entreprise, en charge directes et indirectes.
Que signifie cette définition ?
a- Les charges directes : Sont celles qui ne concernent qu’un seul produit (ou commande, ou
activité…) et qui peuvent lui être facilement et directement affectées.
Dans le cas d’une analyse par produit, seront généralement considérées comme charges
directes :
 Les matières consommées entrant dans la composition du produit ;

 La main d’œuvre travaillant directement sur le produit (fabrication) ;
 Certains éléments sous-traités
 Enfin, toute charge spécifique du produit analysé (amortissement de matériel…)
Par définition, ces charges ne posent pas de problème d’affectation sur les produits. Pas de
calcul intermédiaire donc, mais leur mesure nécessitera la mise en place d’un système de
saisie d’information.
b- Les charges indirectes :Sont celles qui ne peuvent a priori être affectées à tel ou tel
produit, car elles concernent plusieurs produits, voire même l’ensemble de l’exploitation de
l’entreprise.
Sont généralement considérées comme charges indirectes :
 Les loyers, électricité, assurance, taxes professionnelles, fournitures, eau…charges souvent

regroupées, dans la pratique, sous le vocable imprécis de « frais généraux ».
 Les charges de main d’œuvre ne participant pas au processus de fabrication ou de

distribution (service comptabilité, informatique, direction générale …).

Pour pouvoir être imputées au coût des produits, ces charges indirectes doivent subir une
série de traitements préalables impliquant leur transit dans ce que le nouveau plan
comptable appelle « centre d’analyse ».
Schéma global
C
CHARGE
DIRECTES
AFFECTATION PRODUIT
CHARGE REPARTITION
INDIRECTES « CENTRE
D’ANALYSE»
Le postulat de base de distinction des charges directes et indirectes étant posé, voyons
maintenant quel est le principe de la méthode et son fonctionnement, dans sa forme
« classique».
Nous porterons ensuite une appréciation critique sur la méthode, et essayerons d’y apporter
les améliorations qui doivent faire de cet outil d’analyse de coûts, un véritable outil d’aide à
la décision.
3- Principe de la méthode des coûts complets :

La méthode implique le découpage de l’entreprise en un certain nombre de « centres
d’analyse » (autrefois appelés sections homogènes). Un centre est « homogène » dans la
mesure où le niveau de découpage atteint est suffisant pour définir une unité d’activité
appelée unité d’œuvre : cette unité d’œuvre permettant de mesurer l’activité du centre, et
d’évaluer les prestations fournies par le centre aux produits ou aux autres centres.
Elle consiste ensuite à ventiler la totalité des charges indirectes (par rapport au produit)
entre les différents centres d’analyse; puis à les imputer aux coûts des produits à raison des
unités d’œuvres absorbées.
Les charges indirectes ainsi imputées et les charges directes ayant été par ailleurs affectées,
on aura bien déterminé un coût de revient complet.
4- Mise en œuvre de la méthode des coûts complets :

4.1- Affectation des charges directes aux produits :Cette étape consiste à
transférer aux coûts des produits, leurs charges directes, permettant de déterminer un coût
direct.

Ce transfert va s’effectuer pour une faible part, sur la base de documents de la comptabilité
générale (ex : facture de sous-traitance), et pour l’essentiel, sur la base de documents
propres à l’analyse des coûts, destinés à saisir les consommations.
Pour les matières premières : Il s’agira de valoriser les consommations prélevées sur les
stocks, c'est-à-dire connaître :
Quantités consommées  coût d’achat
Pour connaître les quantités consommées, la saisie de l’information se fera à partir de fiches
de stocks tenues par matière. Chaque fiche recensera en entrée, les achats effectués (à
partir des bons de livraison) et en sortie, les utilisations faites (à partir des bons de sortie).
On peut alors affecter les consommations au coût de revient des produits.
Exemple:
Fiche de stock
DESIGNATION MATIERES STOCK MINI :

STOCK MAXI :
ENTREES SORTIES STOCK
DATE Provenance Quantité Affectation Quantité Quantité
Cette comptabilité matière, généralement tenue par le service magasin, permet de connaître
en permanence les mouvements des stocks et l’existant en quantité. C’est la méthode dite de
l’inventaire permanent.
Elle ne dispense cependant pas l’entreprise de faire un inventaire physique, c’est à dire de
faire un comptage périodique des stocks. Celui-ci sera alors un inventaire de contrôle.
La valorisation des quantités consommées et donc du stock, se fera généralement au sein du

service comptabilité, l’entreprise doit alors choisir un système de valorisation des stocks pour
chiffrer les consommations (FIFO, LIFO, coût moyen pondéré), les entrées de matières étant
valorisées aux coûts d’achat.
Pour la main d’œuvre directe : Il s’agira de valoriser des temps de travail, c'est-à-dire
connaître :
Nombre d'heures productives × taux horaire

Pour connaître les temps de travail, la saisie de l’information se fera à partir de bons de
travail ou feuilles d’attachement.
Ils permettront de connaître le temps passé par les ouvriers et les techniciens sur tel et tel
produit.
Exemple :
Bon de Travail
SOCIETE
ATELIER : ……………… PERIODE :……………….
NOM : …………………..
QUALIFICATION : …………………..
DATE OPERATION DEBUT FIN TEMPS REEL AFFECTATION
Les temps productifs étant saisis, ainsi que leur destination, il reste à déterminer le coût de
l’heure productive pour être en mesure d’affecter à chaque produit son coût de main
d’œuvre directe.
Les éléments constitutifs du coût de main d’œuvre comprennent outre la rémunération au

sens large (salaire brut, congés payés, avantages en nature), les charges sociales ainsi que les
charges fiscales ou parafiscales qui lui sont liées (charges patronales, formation continue,
logement, taxe d’apprentissage….).
Le coût de l’heure productive s’obtient alors en divisant le coût total main d’œuvre par le
nombre d’heures productives.
Il importera bien évidemment de calculer ce coût catégorie par catégorie de personnel, ou

qualification par qualification.
Synthèse Etape 1
CHARGES
DIRECTES
Produit Produit Produit Produit

«A» «B» «C» «D»

4.2 - Découpage de l’entreprise en centre d’analyse :
- Le découpage de l’entreprise doit se baser sur les divisions naturelles de l’entreprise,
déterminées par les processus de fabrication (découpage technologique), de distribution et
d’administration.
Il pourra se baser sur les divisions de l’organigramme de l’entreprise, mais en affinant

l’analyse pour déterminer des centres où l’on mène à bien une même activité. Chaque centre
d’analyse doit être le plus homogène possible, ce qui implique :
 Que ses frais lui soient facilement affectables ;

 Que l’on puisse déterminer pour chaque centre, une unité de mesure (unité d’œuvre)
permettant d’évaluer son activité.
- Les centres d’analyse ainsi déterminés vont être de deux (02) types :
 Des sections principales : Ayant pour caractéristiques d’œuvrer directement sur le

produit, et dont on pourra par conséquent imputer l’essentiel de leurs unités d’œuvre au
coût des produits.
Exemple :
- Centres de production
- (Dans le cas d’une fonderie, centres MOULAGE, FUSION, NOYAUTAGE, EBARBAGE).
 Des sections auxiliaires : Dont la vocation n’est pas de travailler directement sur le
produit, mais de fournir des prestations aux centres principaux, auxquels on pourra donc
imputer l’essentiel de leurs œuvres.
Exemple :
- Section Administration;
- Section Entretien;
- Section Etude et Méthodes.
4.3 - Imputation des charges indirectes aux centres d’analyse :Certaines des
charges indirectes par rapport au produit, sont directes par rapport, aux centres d’analyse,
c’est le cas par exemple ; de toutes les consommations (matières, main d’œuvre…) dont on
n’a pu saisir la « destination produit » mais la « destination centre- utilisateur » L’imputation
de ces charges dans les centres auxiliaires ou principaux ne soulève aucune difficulté, il s’agit
d’une simple affectation.
Il reste cependant des charges indirectes aux produits et indirectes aux centres, car ces
charges sont communes à plusieurs centres d’analyse. C’est le cas des loyers, dépenses de
chauffage, consommation d’électricité…Il faudra là recourir à des clefs de répartition pour
répartir ces charges sur les centres (ex : prorata de la surface occupée, prorata du
cubage…..).

Synthèse étape 2
CHARGES
INDIRECTES
CENTRES
AUXILIAIRES
CENTRES PRINCIPAUX
Cette étape est matérialisée sous la forme d’un tableau de réparation dit «primaire» (voir
modèle en Annexe 1).
A ce niveau de traitement :
 Les charges directes sont affectées au produit ;

 Les charges indirectes sont imputées dans les centres d’analyse.
4.4 - Déversement des centres auxiliaires dans les centres principaux :Le lien
direct avec le produit n’existant pas, la méthode propose de déverser le coût des centres
auxiliaires dans les centres principaux, au prorata des services rendus. Par exemple ; le
centre entretient peut être réparti au prorata des heures passées par son personnel dans les
différents autres centres. On aura donc là recours à l’unité d’œuvre.
Le problème est plus délicat lorsque l’activité fournie par une section auxiliaire est
difficilement mesurable, c’est le cas d’une section administration où la notion d’unité
d’œuvre perd son sens concret. On adoptera là la solution de « clef de répartition » (%)
essayant d’approcher au mieux la réalisation.
Synthèse Etape 3
1 2 3
CHARGES
INDIRECTES 40 % 40 % 40% CENTRES
AUXILIAIRES
CENTRES
PRINCIPAUX

4.5 - Imputation des charges indirectes aux produits :Il s’agit désormais d’imputer
le coût des centres principaux au coût des produits : cette imputation se fait par le biais des
« unités d’œuvre ».
Unité de mesure de l’activité d’un centre, et instrument de transfert des coûts des centres
aux produits, le choix de l’unité d’œuvre est fondamentale. Une bonne unité d’œuvre doit
être concrète (heure main d’œuvre, heure machine, quantité achetée …), et compréhensible
par les exécutants.
Lorsque pour un centre d’analyse, on a le choix entre plusieurs unités d’œuvre, il faut choisir
celle qui offre la meilleure corrélation entre les coûts engagés et l’activité fournie par le
centre.
Ayant choisi une unité d’œuvre pour chacun des centres principaux, il suffira de totaliser le
nombre d’unités d’œuvre « produites » par ceux-ci. Connaissant alors le coût total des
centres principaux et le nombre total d’unités d’œuvre réalisées, on pourra connaître le coût
d’une unité d’œuvre par le rapport :
Coût total centre

Nombre d’unités d’œuvre
Enfin, dans la dernière étape, on imputera le coût des centres principaux aux coûts des
produits par la formule :
Nombre d’unités d’œuvre « consommées » par le produit x coût unité d’œuvre.
En prenant soin d’avoir préalablement défini des nomenclatures et des gammes

opératoires, permettant de déterminer le nombre d’unités d’œuvre nécessaires à la
réalisation du produit.
Synthèse Etape 4
SECTIONS
PRINCIPALES
UO UO UO UO
CI CI CI CI
CD CD CD CD
Produit A Produit B Produit C Produit D
En ayant affecté d’une part les charges directes, d’autre part les charges indirectes au
produit, on a bien déterminé un coût de revient complet.
U.O = Unité d’œuvre
C.I = Charges indirectes
C.D = Charges directes

Cette présentation (charges directes + charges indirectes = coût de revient complet) pourra
cependant paraître trop synthétique, celle-ci ayant l’inconvénient de ne pas faire ressortir la
succession des coûts jusqu’à l’obtention de coût complet. On lui préférera donc une
présentation de type :
Produit x
Coût d’approvisionnement Coût direct

Coût indirect
+ Coût de production Coût direct

Coût indirect
+ Coût de distribution Coût direct
Coût indirect
+ Coût d’administration
+ Autres coûts éventuels
= COUT DE REVIENT COMPLET
III- CAS DE DECOUPAGE DE L’ENTREPRISE EN SECTIONS

HOMOGENES : EXEMPLE D’UNE FABRIQUE DE
CHAUSSURES :
1- Découpage de l’entreprise :
SECTIONS PRINCIPALES Travaillent directement sur les produits
Découpe du cuir
COUPE
Assemblage des morceaux de cuir

PIQUAGE
MONTAGE Mise en forme sur les

semelles
FINITION Finissage
COMMERCIAL Vente / Expédition

SECTIONS
AUXILIAIRES
ADMINISTRATION Travaillent pour les autres sections ou pour

l’entreprise en général
ENTRETIEN

2- Classification des coûts et des charges :
Charges Charges
Directes Indirectes
1-  * Achats matières et
ACHATS  fournitures consommables
* Achats non consommables
2- * Sous-traitance
AUTRES * Locations
CHARGES * Entretient/réparation
EXTERNES * Primes d’assurance
* Etudes et recherches
3- *Personnel intérimaire
AUTRES * Honoraires
SERVICES * Publicité
EXTERIEURS
* Transports
* Déplacement /missions
* PTT (Téléphone, Télex)
4- *Impôts et taxes (TVA)

IMPOTS
ET * Autres taxes (IBS, TAP)
TAXES TAP = taxe sur l’activité
professionnelle
IBS= impôt sur les
bénéfices des société

5- *Rémunérations
CHARGES
DE
PERSONNEL * Charges sociales
6-
DOTATION * Charges d’exploitation
AUX * Charges financières
AMORTISS- * Charges exceptionnelle
EMENTS ET
AUX
PROVISIONS
7- * Redevances / Brevets
AUTRES * Jetons de présence
CHARGES * Pertes sur créances
DE GESTION
8- * Charges d’intérêts
CHARGES * Escomptes accordés
FINANCIERES

3- Affectation des charges et des coûts :
COUT DE
COUTS
DIRECTES : REVIENT DES
PRODUITS
* Matières premières
* Main d’œuvre directe
ADMINISTRATION
FINITION
MONTAGE
PIQUAGE
COUPE
COUTS
DES
CHARGES SECTIONS
ET
COUTS SECTIONS
INDIRECTS PRINCIPALES
SECTIONS
AUXILIAIRES

4- Méthode de répartition des charges indirectes :
CHARGES ET COUTS
INDIRECTES
SECTIONS AUXILIAIRES SECTIONS

PRINCIPALES
ENTRETIEN ADMINIS- COUPE PIQUAGE MONTAGE
TRATION
TOTAUX A B C D E
PRIMAIRES
A
REPARTITIONS A+B
SECONDAIRES
a1 + b1 a2 + b2 a3 + b3
TOTAUX SECONDAIRES a1+ b1+C a2+ b2+D a3 + b3+E

5- Tableau de répartition des charges indirectes : (Exemple d’une fonderie)
SECTIONS AUXILIAIRES SECTION PRINCIPALES

CHARGES ENE- TRANS- ADMINISTRAT- FUS-ION MOU NOYAUT- EBARBAGE DISTRIBUTIO
INDIRE- TOTAUX RGIE PORT ION OU APPROVI LAGE AGE N
CTES SIONNEMENT
Mat.Consommables
X X X X X
MO
Indirectes X X X X X
Loyers X X X X X X X X
Assurance X
Impôts et taxes X
Frais transport
X
Fournitures X
Bureau
Eau X X X X X
Pet T X X
Amortissement X X X X X
ETC…….
TOTAUX PRIMAIRES T1 T2 T3 T4 T5 T6 T7 T8
X X X X X
X X
X X X X X
T′4 T′5 T′6 T′7 T′8
TOTAUX SECONDAIRES
KgM MOD H.M H.MOD DA/CA
UNITE D’ŒUVRE
NOMBRE D’UNITES D’ŒUVRE
COUT D’UNITE D’ŒUVRE

Explication :
KG.M = Kg Matière
MOD = Main d’œuvre directe
H. M = Heure machine
H.MOD = Heure main d’œuvre directe
DA / CA = Dinars Algérien chiffre d’affaires
Exemple chiffré :
La section entretien a enregistré 8000 DA de charges totales et elle a posté 1000 heures /
ouvrier aux autres sections.
Le coût de fonctionnement de la section entretien = 8 DA par heure / ouvrier.
La répartition des prestations de la section entretien est la suivante :
 500 heures pour la section A.

 350 heures pour la section B.
 150 heures pour la section chaudière C.
Solution :
1- Imputation à la section A :
500 heures x 8 DA par heure/ ouvrier = 4.000 DA
2- Imputation à la section B :
350 heures x 8 DA par h/o = 2.800 DA
3- Imputation à la section C :
150 heures x 8 DA par h/o = 1.200 DA
TOTAL = 8.000 DA
IV- EVALUATION DES ENTREES :

Deux procédés peuvent êtres employés pour évaluer les entrées en stock :
1- Premier procédé : Evaluation des entrées au prix de ventes :

Les entrées sont évaluées au prix de vente ; c’est généralement le cas des entreprises à
succursales. Les sorties sont également évaluées au prix de vente ainsi que le stock final. Ce
procédé facilite les contrôles de stock et de la trésorerie et empêche le gérant de connaitre
la marge bénéficiaire.
TAG0718 /SEMESTRE I COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 41

2- Deuxième procédé : évaluation des entrées au coût d’achat ou
au coût de production :
Les entrées en stock sont enregistrées :
- Au coût d’achat pour les matières premières, les fournitures et autres éléments achetés.
- Au coût de production pour les produits fabriqués c’est le cas général pour toutes les
entreprises.
V- EVALUATION DES SORTIES :

Il faut distinguer deux cas d’après la nature des matières premières ou des produits finis
considérés.
1- 1er cas : La matière, et le produit sont individualisés, c’est-à-dire, ils constituent des
unités bien distinctes.
Exemple :
Une machine à écrire, une machine à coudre portent un numéro d’identification. La sortie est
enregistrée au coût d’entrée, il n’y a pas de coût moyen à calculer.
2- 2ème cas : La matière, et le produit sont fongibles, c’est-à-dire interchangeables.
Exemple : Papier, charbon, blé, etc…..
Les matières achetées sont mélangées lors du stockage. Elles ont été enregistrées à des coûts
différents. Pour évaluer les sorties, deux méthodes peuvent être adoptées :
1ère méthode : évaluation au coût réel :
- Premier procédé : Coût moyen pondéré (d’achat ou de production)

- Deuxième procédé : Epuisement des stocks.
2ème méthode : évaluation à des coûts différents des coûts réels :
- Méthode des coûts théoriques de sorties.

- Méthode des coûts préétablis.
1- Méthode du coût moyen pondéré (d’achat ou de production) :

1er procédé : Coût moyen unitaire pondéré après chaque entrée (ou C.M.U.P après chaque
entrées)
a- Principes :Après chaque entrée, on calcule ainsi ce prix :
Stock existant en valeur + entrée en valeur

Quantité en stock + quantité de l’entrée

Toutes les sorties suivantes seront évaluées à ce CMUP jusqu’au calcul du nouveau coût de
sortie résultant d’une nouvelle entrée.
Exemple :
Les mouvements de la mp « M/34 » sont les suivants :
2/1 : stock initial 500 kg à 24 DA le kg

5/1 : sortie 120 kg
9/1 : sortie à 180 kg
12/1 : achat 300 kg à 27 DA le kg
14/1 : sortie 110 kg
18/1 : achat 400 kg à 26,10 DA le kg
20/1 : sortie 60 kg
22/1 : achat 300 kg à 27, 40 DA le kg
Travail à faire : Présenter la fiche de stock tenue au CMUP après chaque entrée.
Solution : Fiche de stocks tenus au CMUP après chaque entrée.

Dates Libellés Entrées Sorties Stocks CMUP Après
chaque sortie
Qtes Prix Montant Qtes Prix Montant Qtes Montant
2/1 SI 500 24 12000 - - - 500 12000 24
5/1 Sortie - - - 120 24 2880 380 9120 //
9/1 Sortie - - - 180 24 4320 200 4800 //
12/1 Achat 300 27 8100 - - - 500 12900 25,80
14/1 Sortie - - - 110 258 2838 390 10062 //
15/1 Sortie - - - 190 25,8 4902 200 5160 //
18/1 Achat 400 26,10 10440 - - - 600 15600 26,00
19/1 Sortie - - - 140 26 3640 460 11960 //
20/1 Sortie - - - 60 26 1560 400 10400 //
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 700 18620 26,60
25/1 Sortie - - - 150 26,6 3990 550 14630 //
28/1 Sortie - - - 250 26,6 6650 300 7980 26,60
Totaux 1500 - 38760 1200 // 30780
Calculs annexes : CMUP après chaque entrée :
Du 12/1 : 12 900 ÷ 500 = 25,80

Du 18/1 : 15 600 ÷ 600 = 26
Du 22/1 : 186 200 ÷ 700 = 26,60

Contrôle du stock final :
Qtes Montants
Total des 1500 38760
entrées
Total des sorties 1200 30780
Stock final 300 7980
b- Avantages et inconvénients de ce procédé : CMUP après chaque entrée :
Avantage :
- Les sorties sont immédiatement évaluées ;

- Ce CMUP tient compte du stock initial ;
- Ce CMUP se rapproche le plus du prix du marché par rapport aux autres procédés ;
- Le contrôle des différents stocks successifs est possible à partir de ce CMUP.
Inconvénients :
- Les calculs sont très longs ;

- Plusieurs CMUP sont utilisés au cours du même mois : un CMUP après chaque achat de
matière première ou entrée des produits.
2ème procédé : Coût moyen mensuel pondéré des entrée ou CMMP des entrées :
a- Principes : Au cours du mois les sorties sont enregistrées uniquement en quantités ainsi
que les stocks à la fin du mois, on calcule ainsi ce « CMMP » des entrées :
Total des entrées en valeurs

(Ne pas tenir compte du SI)
Total des entrées en quantités
Ce CMMP sert à chiffrer toutes les sorties précédentes du mois les stocks successifs.
b- Exemples : En reprenant l’exercice ci-dessus, la fiche de stocks tenue en quantités se

présentera ainsi à la fin du mois (avant les calculs du CMMP et l’évaluation des sorties et des
différents stocks).

Dates Libellés Entrées Sorties Stocks
2/1 Stock initial 500 24 12000 - - - 500 12000
5/1 Sortie - - - 120 …. …. 380 ………
9/1 Sortie - - - 180 …. …. 200 ………
12/1 Achat 300 27 8100 - …. …. 500
14/1 Sortie - - - 110 …. …. 390 ………
15/1 Sortie - - - 190 ….. … 200 ………
18/1 Achat 400 26,10 10440 - - - 600 ………
19/1 Sortie - - - 140 …… …… 460 ………
20/1 Sortie - - - 60 …… …….. 400 ………
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 700 ………
25/1 Sortie - - - 150 … …. 550 ………
28/1 Sortie - - - 250 … ..... 300 ………
Totaux 1500 # 38760 1200 ….. …….. / /
Le CMMP des entrées est de :
8100  10440  8220 26760

 = 26,76
300  400  300 1000
Après avoir calculé ce CMMP des entrées, le comptable évalue toutes les sorties du mois (en
tenant compte de ce CMMP). Par contre, les stocks sont déterminés ainsi :
- En ajoutant l’entrée au stock restant ;

- Ou en retranchant la sortie au stock restant.
A la fin du mois la fiche de stocks tenue au CMMP des entrées se présentera ainsi.
Fiche de stock tenu au CMMP des entrées :
Dates Libellés Entrées Sorties Stocks

2/1 Stock initial 500 24 12000 - - - 500 12000
5/1 Sortie - - - 120 26,76 3211,20 380 8788,8
9/1 Sortie - - - 180 26,76 4816,80 200 3972
12/1 Achat 300 27 8100 - - - 500 12072
14/1 Sortie - - - 110 26,76 2943,60 390 9128,4
15/1 Sortie - - - 190 26,76 5084,40 200 4044
18/1 Achat 400 26,10 10440 - - - 600 14484
19/1 Sortie - - - 140 26,76 3746,40 460 10737,6
20/1 Sortie - - - 60 26,76 1605,60 400 9132
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 700 17352
25/1 Sortie - - - 150 26,76 4014,00 550 13338
28/1 Sortie - - - 250 26,76 6690,00 300 6 648,00
Totaux 1500 # 38760 1200 26,76 32112 / /

Qtes Montants
Total des sorties 1 500 38 760
= Stock final 300 6 648
c- Avantages et inconvénients de ce procédé : CMMP des entrées :
Avantages : Un seul CMMP est déterminé par mois : les calculs sont donc simplifiés.
Inconvénients : Il faut attendre la fin du mois pour évaluer toutes les sorties du mois ce qui
entrainera un retard dans l’évaluation et l’enregistrement de ces sorties.
- Ce CMMP des entrées ne tient pas compte du stock initial ;

- Il est impossible de vérifier les différents stocks successifs avec ce CMMP.
3ème procédé : Coût moyen mensuel pondéré cumulé sur le stock initial ou CMMP cumulé sur
le stock, initial :
a- Principes : Au cours du mois, les sorties sont enregistrées uniquement en quantités comme
dans la 2ème procèdé. A la fin du mois, on calcule ainsi ce CMMP cumulé sur le SI.
(Stock initial + total des entrées) en valeurs
(Stock initial + total des entrées) en quantités
Ce CMMP ainsi obtenu sert à chiffrer toutes les sorties précédentes du mois.
C’est ce troisième procède qui a été retenue par le PCN, pour évaluer les sorties, lorsque on
utilise la méthode du coût moyen pondéré.
b- Exemple : en reprenant l’exercice ci-dessus : Le CMMP cumulé sur le stock initial sera de :
12000  8100  10440  8220 38760

= = 25,84
500  300  400  300 1500
La fiche de stocks tenue en quantités est identique à celle qui a été présentée ci-dessus.
La fiche de stocks tenue au CMMP cumulé sur le stock initial se présentera ainsi à la fin du
mois :

Libellés Entrées Sorties Stocks
2/1 Stock initial 500 24 12000 - - - 500 12 000
5/1 Sortie - - - 120 25,84 3100,80 380 8 899,9
9/1 Sortie - - - 180 25,84 4651,20 200 4 248
12/1 Achat 300 27 8100 - - - 500 12 348
14/1 Sortie - - - 110 25,84 2842,40 390 9 505,60
15/1 Sortie - - - 190 25,84 4909,60 200 4 596
18/1 Achat 400 26,10 10440 - - 600 15 036
19/1 Sortie - - - 140 25,84 3617,60 460 11 418,40
20/1 Sortie - - - 60 25,84 1550,40 400 9 868
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 700 18 088
25/1 Sortie - - 150 25,84 3876 550 14 212
28/1 Sortie - - 250 25,84 6460 300 7 752
Totaux 1500 25,84 38760 1200 25,84 31008
Qtes Montants
Total des 1 500 38 760
entrées
d- Avantages et inconvénients de ce procédé : CMMP cumulé sur le stock initial :
Avantages :
- Un seul CMMP doit être calculé par mois.

- Ce CMMP tient compte du SI et représente donc la moyenne pondérée de ce SI et des
entrées.
- Il est possible de contrôler le SF avec ce CMMP.
Inconvénients :
- Ce CMMP est calculé à la fin du mois uniquement ce qui entrainera un retard dans les calculs
et les enregistrements :
- Il est impossible de contrôler les différents stocks avec ce CMMP (sauf pour le stock final).
Méthode de l’épuisement des stocks : Il n’y a pas de « CMUP » ou de « CMMP » à calculer :

le coût d’entrée est en même temps le coût de sortie.
Cependant, lors des sorties, on prélève dans un certains ordre :
- Soit sur les lots les plus anciens : 1er entré 1er sortie (lot)
- Soit sur les lots les plus récents : dernier entré 1er sorti (lot)

1er procédé : 1er entré, 1er sorti « PEPS » ou « FIFO » :
a- Principes : Il faut que chaque entrée prise être individualisée sous forme de lot. Lors d’une
sortie, on prélève sur le 1er lot.
Lorsque ce lot est épuisé, on prélève sur le 2ème lot et ainsi de suite. Le stock final est
constitué par les derniers lots entrés en stocks :
b- Exemple : En reprenant l’exercice ci-dessus, on obtient :
Fiche de stock tenu selon le procédé 1er entré 1er sorti « PEPS » ou « FIFO » :
Entrées Sorties Stocks
Date Libell Qtes Prix Mon Qtes Prix Montant Qtes Prix Montant
s é tant
2/1 Stock 500 24 12000 - - - 500 24 12 000
initial
5/1 Sortie - - - 120 24 2880 380 24 9120
9/1 Sortie - - - 180 24 4320 200 24 4800
12/1 Achat 300 27 8100 - - - 200 24 4800 12900
300 500 27 8100
90 390 24 2160 10260
14/1 Sortie - - - 110 24 2640 300 27 8100
15/1 190 90 24 2160 4860 / - -
Sortie - - - 100 27 2700 200 27 5400
18/1 Achat 400 26,10 10440 - - - 200 600 27 5400 15840
400 26,1 10440
19/1 Sortie - - - 140 27 3780 460 60 27 1620 12060
400 26,1 10440
20/1 Sortie - - - 60 27 1620 - - -
400 26,1 10440
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 700 400 26,1 10440 18660
300 27,4 8220
25/1 Sortie - - - 150 26,10 3915 550 250 26,1 6525
300 27,4 14745
8220
28/1 Sortie - - 250 6525 - - -
26,1
300 27,4 8220
Totau 1500 # 38760 1200 30540
x
Qtes Montants
Total des entrées 1500 38760
-Total des sorties -1200 -30450
= Stock final 300 8220
c- Avantages et inconvénients : « 1er entré, 1er sorti » « FIFO »
Avantages :
- Il n y a pas de CMUP à calculer ;

- Les sorties sont évaluées immédiatement ;
- Le contrôle des différents stocks est possible à partir des coûts unitaires
Inconvénients :Il faut tenir un « Compte de stocks» pour chaque lot en quantités pour
enregistrer les différents inconvénients.
- L’évaluation des sorties peut être très différente des nouveaux coûts unitaires d’entrée ;
- Plusieurs coûts de sorties sont utilisés aux cours d’un même mois.
2ème procédé : Dernier entré, premier sorti « DEPS » ou « LIFO » :
a- Principes : Le principe est le même que celui du 1er procédé ; mais on épuise d’abord les
lots les plus récents. On prélève sur la dernière entrée avant la sortie considérée. Lorsque ce
lot est épuisé, on prélève sur l’avant dernier lot et ainsi de suite.
b- Exemple : En reprenant l’exercice ci-dessus la fiche de stocks se présente ainsi :

Fiche de stocks tenue selon le « procédé » dernier entré 1er sortie :
Entrées Sorties Stocks

Dates Libellé Qtes Prix Mon Qtes Prix Monta Qtes Prix Montant
tant nt
2/1 Stock initial 500 24 12000 - - - 500 24 12 000
5/1 Sortie - - - 120 24 2880 380 24 9120
9/1 Sortie - - - 180 24 4320 200 24 4800
12/1 Achat 300 27 8100 - - - 500 200 24 4800 12900
300 27 8100
390 200 24 4800
9930
14/1 Sortie - - - 110 27 2970 190 27 5130
15/1 190 27 5130 200 24 4800
Sortie - - - / / -
18/1 Achat 400 26,10 10440 - - - 600 200 24 4800
400 26,10 10440 15240
19/1 Sortie - - - 140 26,1 3654 460 200 24 4800
260 26,10 11586 6786
20/1 Sortie - - - 60 26,1 1566 - 200 24 4800
400 200 26,1 5220 10020
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 200 24 4800 18240
700 200 26,10 5220
300 27,40 8220
25/1 Sortie - - - 150 27,4 4110 550 200 24 4800
200 26,10 5220
14130
150 27,40 4110
28/1 Sortie - - 250 26,1 2610 200 24 4800
100 4110 6720 300 100 26,1 2610 7410
150 27,40
Totaux 1500 # 38760 1200 3135

0

Qtes Montants
Total des entrées 1 500 38 760
Total des sorties -1 200 -31 350
c- Avantages et inconvénients : « dernier entré, 1er sorti » : LIFO
Avantages :
- Les mêmes que ceux du 1er procédé FIFO

- Le prix de sortie se rapproche le plus du prix du marché
Inconvénients :
- Plusieurs coûts de sorties sont utilisés au cours d’un même mois ;

- Le stock final est constitué toujours par stock initial sauf en cas de rupture des stocks.
VI- METHODE D’EVALUATION DES SORTIES A DES COUTS

DIFFERENTS DES COUTS REELS :
Deux procèdes peuvent être utilisés dans cette méthode :
1er procédé : coûts préétablis ou coûts standards :
Ces coûts préétablis sont :
- Soit estimés prévisionnellement par des procédés divers.

- Soit obtenus par l’étude des résultats passés et en tenant compte de la situation du marché.
Ces coûts préétablis doivent chiffrer les mouvements en quantités et en valeurs en vue de
faire apparaître. Les écarts entre les charges prévenues et les charges réelles. Les coûts
préétablis seront spécialement étudier à la fin de ce programme.
2ème procédé : Coûts théoriques de sorties ou coûts de remplacement :
a- Principes : Lors que l’on veut que :
- L’évaluation des sorties se fasse immédiatement

- Les coûts de sorties suivent rapidement les variations des prix, on peut utiliser un coût
théorique de sortie.
Ce coût théorique peut être obtenu ainsi :
- A partir des coûts réels de la période précédente et en tenant compte des hausses ou des
baisses de prix prévues.

- Des coûts de remplacement des stocks qui peuvent être « Le prochain prix d’entrée » : Next
in First out « NIFO »
Ce coût théorique, calculé avec soins, ne doit pas présenter de grandes différences avec les
coûts réels correspondants. Il est bien entendu que se sont les quantités réelles qui sont
enregistrées.
Les différences qui résultent entre les sorties en coûts théoriques et les sorties en coûts réels
sont portées au compte 974 différences d’inventaire qui permet :
- D’une part de ramener le stock final à son montant réel selon les prescriptions comptables
et fiscales.
- D’autre part de déterminer le montant du résultat réel.
b- Exemple : En reprenant le même exercice que ci-dessus et en supposant que l’entreprise :
- Utilise un coût théorique de 25 DA par kg

- Calcule les coûts réels selon la méthode du CMMP cumulé sur le stock initial.
La présentation de la fiche de stocks s’effectue en deux 2 étapes :
- La 1ère étape : évaluation des sorties et des stocks en coûts théoriques.

- La 2ème étapes : évaluation des sorties et des stocks en coûts réels et détermination des
« différence d’inventaire ».
- 1ère étape : fiche de stocks en coûts théoriques :
Dates Libellés Entrées Sorties Stocks Différent

Qtes Prix Montant Qtes Coûts Mon Qtes Mon Couts
théorique tant tant réels Débit
crédit
2/1 SI 500 24 12000 - - - 500 12000 12000
5/1 Sortie - - - 120 3000 ….. 380 9000 …….
9/1 Sortie - - - 180 4500 … 200 4500 ……..
12/1 Achat 300 27 8100 - - - 500 12600 ……..
14/1 Sortie - - - 110 2750 …… 390 9850 …….
15/1 Sortie - - - 190 4750 ….. 200 5100 ……..
18/1 Achat 400 26,1 10440 - - - 600 15540 ……..
0
19/1 Sortie - - - 140 3500 ….. 460 12040 ……..
20/1 Sortie - - - 60 1500 ….. 400 10540 ……..
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 700 17760 ……..
25/1 Sortie - - 150 3750 ….. 550 15010 ……..
28/1 Sortie - - 250 6250 ……. 300 8760
Totaux 150 25,8 38760 1200 30000 ….

0 4

VII-CALCULS ANNEXES :
- Les sorties sont évaluées au coût théorique de 25 DAle kg
- Les stocks en « coûts théoriques » sont obtenus ainsi :
 En ajoutant les entrées en coûts réels au stock restant ;

 Ou en retranchant les sorties en coûts théoriques au stock restant.
NB : Ne pas utiliser « le coût théorique unitaire » par les quantités en stock pour obtenir le
stock restant en coûts théoriques.
2ème étape : Evaluation des sorties et des stocks en coûts réels et détermination des
« différences d’inventaire » :
A la fin du mois, le coût réel unitaire évalué au « CMMP » cumulé sur le stock initial est de
38760
25,84 DA le kg (comme il a été indiqué ci-dessus : = 25,84)
1500
La fiche de stocks tenue au coût théorique de 25 DA kg et le coût réel 25,84 se présentera

ainsi :

Dates Libellés Entrées Sorties Stocks Différent
Qtes Prix Montant Qtes Coûts réels Qtes Coûts Couts réels Débit crédit
Débit théorique
crédit Coûts
théorique
2/1 SI 500 24 12000 - - - 500 12000 12000 - -

5/1 Sortie - - - 120 3000 3100,80 380 9000 8899,20 100,80 -
9/1 Sortie - - - 180 4500 4651,20 200 4500 4248 151,20 -
12/1 Achat 300 27 8100 - - - 500 12600 12348 - -
14/1 Sortie - - - 110 2750 2842,40 390 9850 9505,60 92,40 -
15/1 Sortie - - - 190 4750 4909,60 200 5100 4596 159,60 -
18/1 Achat 400 26,1 10440 - - - 600 15540 15036 - -
19/1 Sortie - - - 140 3500 3617,60 460 12040 11418,4 117,6 -
20/1 Sortie - - - 60 1500 1550,40 400 10540 9868 50,4 -
22/1 Achat 300 27,4 8220 - - - 700 18760 18088 - -
25/1 Sortie - - 150 3750 3876 550 15010 14212 126 -
28/1 Sortie - - 250 6250 6460 300 8760 7752 210
Totaux 1500 25,8 38760 1200 30000 31008 1008

4

EXERCICES D'APPLICATION :
EXERCICE N°1 :
Dans une entreprise fabriquant du mobilier en bois vernis. Le vernissage représente une
section d’analyse des charges indirectes.
Tous les meubles fabriqués seront vernis.
Le coût du vernissage de chacun d’eux dépendra de la quantité du vernis utilisé. Il faut 250
grammes de vernis pour le vernissage d’une chaise et 500 grammes de vernis pour le
vernissage d’une table.
Les charges de la section vernissage sont les suivantes :
1- Main d’œuvre = 22.000 DA .

2- Amortissement des bâtiments de la section vernissage = 2.000 DA.
3- Le coût de la section vernissage est égal au coût de la main d’œuvre plus le coût des
amortissements des bâtiments de la section, c'est-à-dire, 22.000 DA + 2.000
DA = 24.000DA.
4- L’unité d’œuvre = le kilogramme (Kg) de vernis appliquée.
5- 1000 unités ont été appliquées à 12 DA l’unité.
6- Le coût de l’unité d’œuvre = 24 DA.
Travail à faire :
1- Déterminer les frais indirects de vernissage pour une chaise et pour une table.
2- Déterminer le prix du vernis appliqué à une chaise et une table.
3- Déterminer le coût de vernissage pour une chaise, et pour une table.

CORRECTION DES EXERCICES D'APPLICATION:
EXERCICE N°01 :
1- Détermination des frais indirects de vernissage :
a- Pour une chaise : Il en coûte 24 DA pour répandre 1Kg de vernis donc pour répandre 250
gramme de vernis sur une chaise, il en coûtera : (250 grammes = 0,250 Kg).
0,250 Kg × 24 DA = 6 DA
b- Pour une table : Même raisonnement : il en coûte 24 DA pour répandre 1 Kg de vernis

c'est-à-dire ; pour répandre 500g de vernis sur une table, il en coûtera (500 g = 0,5 Kg).
0,5 Kg × 24 DA = 12 DA
2 - Détermination du prix du vernis appliqué à :

a- Une chaise : 1 Kg de vernis coûte 12 DA, donc : (250g = 0,25 Kg) 0,25 × 12 DA = 3 DA
b- Une table : Même raisonnement, c’est-à-dire qu’un kilogramme de vernis coûte 12 DA, et
les 500 grammes appliqués sur une table coûtent ( 500g = 0,5 Kg ) 0,5 × 12 = 6 DA.
3 - Détermination du coût de vernissage :

a- Pour une chaise : Coût du vernissage d’une chaise = frais de vernissage + prix de vernis
appliqués 6 DA + 3 DA = 9 DA prix du vernis appliqué :
b- Pour une table : Coût de vernissage = 12 DA + 6 DA = 18 DA.

LEÇON N° 03 : LA METHODE DES COÛTS COMPLETS (II)
Objectif de la leçon : après avoir étudié cette leçon, vous serez capable de
De calculer la répartition et l’imputation des couts.
PLAN DE LA LEÇON:
INTRODUCTION
I- LES SECTIONS HOMOGENES

1 - Définition et division des sections homogènes
2 - Classement des sections homogènes
3 - Principe de la méthode des sections homogènes
II- SCHEMA DE CALCUL DE REPARTITION ET D'IMPUTATION DES COÛTS

1 - Calcul du coût des unités d’œuvre
2 - Système ou clé de répartition des charges indirectes dans les sections
3 - Imputation des coûts aux produits
III - PRINCIPAUX BUTS DE LA METHODE DES SECTIONS HOMOGENES

1 - L'imputation des charges indirectes
2 - Représentation graphique ou schématique
3 - Schéma d'ensemble de calcul des coûts par la méthode des sections homogènes
IV - DEVELOPEMENT DU PRINCIPE DE LA METHODE DES SECTIONS

HOMOGENES
1 - Classification des sections
2 - Classification des charges indirectes selon leur mode d'imputation
3 - Représentation graphique générale
V - LE PROBLEME DES PRESTATIONS RECIPROQUES

1 - Hypothèse simple : Prestations réciproques entre sections auxiliaires
2 - Tableau représentatif des prestations réciproques entre deux sections auxiliaires
3 - Exemples illustratifs
VI - CLASSIFICATION DES CHARGES PAR NATURE APRECIATION DE LA

METHODE
1 - Classification des charges indirectes par nature
2 - Quelques précautions à prendre
3 - Appréciation critique de la méthode des sections homogènes
EXERCICES D’APPLICATION
CORRECTIONS DES EXERCICES

I - LES SECTIONS HOMOGENES :
1 - Définition et division des sections homogènes :
1.1- Définition de section homogène :La section homogène peut se définir comme une
division réelle de l'entreprise constituée par un groupement de moyens concourant au même
but, dont l'activité peut se mesurer en unités physiques dites " unités d'œuvres ".
2.1- Division des sections homogènes :Les sections homogènes peuvent se diviser en :
- Sections principales ;
- Sections auxiliaires ;
- Section administration et finances.
a - Les sections principales : Les sections principales sont des sections dont l'activité
concourt directement aux trois phases du cycle d'exploitation qui sont généralement :
 Section approvisionnement, composée de :
- Service des achats ;

- Magasins des matières premières etc …
 Section production, composée de :

- Atelier ;
- Fraction d'atelier ;
- Ligne de produit etc …
 Section distribution composée de :
- Service expédition ;
- Service commercial ou Marketing ;
- Magasins de produits finis ;
- Service promotion et publicité etc…
b - Sections auxiliaires : Ce sont des sections dont l'activité profite à d'autres sections. On
peut citer par exemple :
- La section (entretien) ;
- La section transport ;
- La section énergie électrique ;
- La section chaudière etc …
Ces sections interviennent directement au niveau et au profit des sections principales mais
elles ne sont pas affectées totalement à une des sections (elles apportent leur soutien).

c -Section administration et finance : Ces sections correspondent à des activités générales
de soutien en moyens humains pour la section administration (recrutement établissement de
la paie, gestion du personnel, formation etc …) et en moyens financiers (financement,
gestion de trésorerie, tenue de la comptabilité, déclarations fiscales etc..), on peut citer
notamment :
- La direction (Direction générale, direction de l'unité etc …);

- La comptabilité (Direction financière et comptable du siège, service ou département
financier et comptable de l'unité etc…) ;
- La gestion des ressources humaines.
2- Classement des sections homogènes :

- Chaque section a une fonction ou un groupe de fonctions bien déterminées ;
- Mais le classement des sections est différent suivant le critère envisagé ;
- L'ordre des opérations effectuées dans l'entreprise permet de distinguer usuellement :
 La section approvisionnement ;
 La section production ;
 La section distribution ;
 La section administration et finance.
- Le calcul des coûts et prix de revient oblige à considérer d'abord les sections qui fournissent
toutes leurs unités d'œuvre à d'autres sections imputées à leur tour aux coûts et prix de
revient concernés.
Exemples :
Section administration, section entretien, section finances qui fournissent leurs activités à
d'autres sections appelées ; sections principales.
- Section approvisionnement Imputée au coût d'achat ;

- Section production Imputée au coût de production ;
- Section distribution Imputée au coût de distribution.

Représentation schématique :
Achats Coût d'achat
Charges
Directes Coût de production
Charges
Indirectes Répartition
Section
Auxiliaires
Section Section Section

Approvisionnement Production Distribution
SECTIONS PRINCIPALES
3- Principe de la méthode des sections homogènes :

Toute entreprise est divisée en un certain nombre de sections dites homogènes.
Chacune d'elle doit avoir une activité autonome et mesurable avec une même unité d'œuvre :
Exemple :
Heure machine, quantité produite…
Toutes les charges indirectes supportées par l'entreprise doivent être imputées à l'une de ces
différentes sections pour laquelle la dépense a été engagée (sections appelées centres de
frais).
On enregistre le nombre d'unités d'œuvre consommées proportionnellement au nombre

d'unités d'œuvres consommées par les autres sections, c'est-à-dire par imputation du coût de
fonctionnement aux différents coûts et prix de revient.

II - SCHEMA DE CALCUL DE REPARTITION ET D’IMPUTATION
DES COÛTS :
1 - Calcul du coût des unités d'œuvre :
Section Auxiliaire Sections Principles
Adminis-
Nature des Charges Montant Total Usinage Montage Vente
tration
Charges externes
Services extérieurs
Impôts et taxes
Charges du personnel
Dotations aux amortissements
Autres charges de gestion
Charges financières
Totaux primaires
Totaux Secondaires
Unité d'œuvre
Nombres d’unité d'œuvre
Coûts de l'unité d'oeuvre DA DA DA
2 - Système ou clé de répartition des charges indirectes dans les

sections :
Catégories
N° Clé de répartition
de frais
1 Fournitures d'atelier Heures de travail des sections
2 Entretien du matériel Temps passé sur le matériel
3 Frais sur bâtiments Proportionnellement aux surfaces des locaux
4 Chauffage Proportionnellement aux cubages des locaux
5 Eclairage Puissance installée
6 Frais d'administration Proportionnellement aux effectifs et aux coûts des
sections

3 - Imputation des coûts aux produits :
Charges
indirectes
Entretien Usinage
Montage
Vente
Coût des unités

d'oeuvre
Produit Produit Produit

Nombre d'unités d'œuvres
A B C
nécessaires x coût de Produit A Produit B Produit C
chaque unité d'oeuvre
Total Total Total
Total Total Total
+ + +
Coûts directs
= = =
PRIX DE REVIENT COMPLET A B C
III - PRINCIPAUX BUTS DE LA METHODE DES SECTIONS

HOMOGENES :
1 - L'imputation des charges indirectes :
Si l'entreprise fabrique un seul produit, toutes les dépenses seront imputées directement au
prix de revient du seul produit fini.
Cependant, la plupart des entreprises fabriquent plusieurs produits :
- Les charges directes sont imputées directement ;

- Les charges indirectes devront être reparties avant d'être imputées.
L'un des principaux buts de cette méthode réside donc dans l'imputation des charges
indirectes aux différents prix de revient des produits finis après une répartition de ces
charges entre les différentes sections, elles se résument donc en :
- Calcul du coût de fonctionnement réel des sections ;

- Contrôle de la responsabilité de chaque section ;

- Calcul du prix de revient réel.
2 - Représentation graphique ou schématique :
Charges
directes Les Les
Section 1 différents
différents
coûts prix
(achat,
Section 2 de
production,
ee revient
Charges distribution)
indirectes
Section 3 Des
Des
différents différents
Section 4 produits produits

finis
finis
3 - Schéma d'ensemble de calcul des coûts par la méthode des

sections homogènes :
C Sections Principales
Coûts directs
H Section Auxiliaires A
aux produits 1
A
R 2 2
G
E Coûts indirects 1 3
S aux produits mais
directes aux 4
I sections
N
B
C
O
R Coûts communs
P
O
R Coûts de la
A période non Répartition C
B imputes
L
E Imputation

IV - DEVELOPPEMENT DU PRINCIPE DE LA METHODE DES
SECTIONS HOMOGENES :
1 - Classification des sections :

a- Sections auxiliaires dont le coût de fonctionnement s'impute aux autres sections (ex :
Section entretien, section chaudière).Elles n'ont pas d'action directe sur la production.
a- Sections principales dont le coût de fonctionnement s'impute aux différents coûts et prix
de revient des différents produits (ex : Ateliers) parce qu'elles ont un impact direct sur la
production.
Représentation graphique :
Section Section Section Section

auxiliaire auxiliaire auxiliaire auxiliaire
1 2 3 4
Section Section Section

principale 1 principale 2 principale 3
Les différents coûts des différents produits
Les différents prix de revient des différents produits
2 - Classification des charges indirectes selon leur mode d'imputation :

a - Les charges indirectes spécifiques à une section bien déterminée.
Exemple : L'amortissement d'une machine faisant partie d'un atelier représentant une section
bien déterminée.
b - Les charges indirectes de structure, communes à plusieurs sections.
Exemple : Les charges de la direction générale.
Le deuxième type de charges pose un problème, un responsable du centre de frais n'a aucune
action directe sur ces charges. C'est pour cette raison qu'elles ne seront pas imputées aux
différentes sections qui pourraient les prendre en charges.
Ces charges sont classées dans des " sections générales " du même type que les " sections
principales ".
Elles n'ont pas d'unités d'activité car leur activité n'est pas mesurable.

On calcule donc un taux de frais en fonction d'une assiette conventionnelle exprimée en
unités monétaires et ce, afin de pouvoir repartir les charges des centres de structure, le taux
de frais est obtenu grâce à la relation suivante :
Coût total du centre

Taux de frais   100
Assiette convention nelle en unités monétaires
3 - Représentation graphique générale :
CHARGES
DIRECTES CHARGES INDIRECTES
CHARGES CHARGES
SPECIFIQUES DE STRUCTURE
SECTION SECTION
AUXILIAIRE AUXILIAIRE
1 2
SECTION SECTION SECTION

PRINCIPALE PRINCIPALE GENERALE
DIFFERENTS - COUTS
DIFFERENTS PRIX DE REVIENT
RESULTATS GENERAUX

V - LE PROBLEME DE PRESTATIONS RECIPROQUES :
Les sections auxiliaires peuvent réaliser des prestations destinées aux sections principales
mais aussi à d'autres sections auxiliaires. Par exemple, la section chauffage sert aussi bien à
l'administration générale qu'aux ateliers de fabrication.
De ce fait, les sections auxiliaires peuvent échanger des prestations les unes avec les autres.
On parle alors de prestations réciproques entre sections auxiliaires. Par exemple, la section
entretien sert à la section chauffage et vise - versa.
La solution de traitement la plus simple consiste à minimiser les prestations réciproques en

les classant de façon à ce que seuls les courants les plus importants soient pris en compte.
Par exemple, les sections auxiliaires entretien et chauffage sont rangées dans cet ordre.
Cela signifie que les locaux d'entretien sont certainement chauffés mais que cette prestation
de la section chauffage peut être négligée.
1- Hypothèse simple des prestations réciproques entre deux

sections auxiliaires :
La section auxiliaire 1 donne P1 pour cent (%) de son activité à la section auxiliaire 2.
La section auxiliaire 2 donne P2 pour cent (%) de son activité à la section auxiliaire 1.
Les montants des charges issues de la répartition primaire sont respectivement t 1 et t2.
2 - Tableau représentatif des prestations réciproques :

Section Section
Charges
auxiliaire 1 auxiliaire 2
Total des charges à l'issue
t1 t2
de la répartition primaire
Prestations totales des charges . P1
imputables aux sections .
P2
T1 T2
Les charges correspondantes à l'activité T1 et T2 sont les suivantes :

T1 = t1 + P2 × T2 ou T1 - P2 × T2 = t1
T2 = t2 + P1 × T1 ou T2 - P1 × T1 = t2
3 - Exemples illustratifs :
- Exemple d'illustration du problème des prestations réciproques :
Pour le mois de Février 2003, les deux sections auxiliaires entretien et air conditionné d'un
siège social ont fonctionné de la manière suivante :

a - Le service entretien a utilisé 4000 m3 (mètre cube) d'air conditionné ;
b - Le service air conditionné a fait appel à 50 heures du service entretien ;
c - Les frais du service entretien (sauf ceux qui ont trait à l'air conditionné reçu) s'élèvent
46.000 DA, l'unité d'œuvre est l'heure de travail (1000 heures travaillées pendant ce
mois);
d - Les frais de la section air conditionné (sauf ceux qui ont trait à l'entretien de ce service)
s'élèvent à 55 000 DA. L'unité d'œuvre est le m3 d'air conditionné (40 000 m3 d'air
conditionné dans ce mois).
Travail à faire :
1 - Calculer le coût total de la section entretien.

2 - Calculer le coût total de la section air conditionné.
3 - Etablir le tableau récapitulatif des coûts pour chaque section.
Solution :
Soit x = coût total de la section entretien.

y = coût total de la section air conditionné.
On va passer le système d’équation suivant :
4 000
x  46 000  y
40 000
50
y  55 000  x
1 000
Il y a lieu donc de résoudre ce système d’équation à deux inconnus. En appliquant la méthode

d'addition, on aura :
1
x  46 000  y  46 000  0,1 y
10
1
y  55 000  x  55 000  0,05 x
20
1- Détermination de x :
En remplaçant y par sa valeur ,on aura :
x = 46 000 + 0,1 (55 000 + 0,05 x)

x = 46 000 + 5500 + 0,005 x  x – 0,005x = 46 000 + 5500
51 500
0,995x = 51 500  x =  = 51 758,79
0,995
 51 759 DA

2- Détermination de y :
y = 55 000 + 0,05x = 55 000 + 0,05 (51 759)

y = 55 000 + 2588 = 57 588
y  57 588 DA
3- Etablissement du tableau récapitulatif pour chaque section :
Coût Section entretien Section air conditionné Total
Coûts primaires 46 000 55 000 101 000

+ Coûts des prestations
+ 5759 + 2588 + 8 347
reçues
- Coûts des prestations
- 2588 -5759 -8347
versées
TOTAL 49 171 51 829 101 000
Il est important de remarquer que les prestations réciproques entre sections auxiliaires
laissent inchangé le montant des charges imputées aux sections :
Charges imputables aux sections :
Charges Section auxiliaireI Section auxiliaire I
Montant des charges affectées… t1 t2

Prestations fournies -P1 T1 - P2 T2
+ Prestations reçues + P 2 T2 + P1 T 1
Ou encore :
Section auxiliaire I Section auxiliaire II
T1 T2
-P1 T1 - P2 T2
- Exemple d'illustration n° 02 relatif aux prestations réciproques :
Les charges des sections prototypes et bureau d'étude se résument dans le tableau suivant :
Type de charge
Section prototype Section bureau d'études Total
Montant des charges affectées

4322 3580 7902
Prestations fournies Fournit 10 % de son Fournit 20 % de son activité
activité à la section à la section prototype
bureau d'études.

Travail à faire :
1 - Calculer le coût total de la section prototype.

2 - Calculer le coût total de la section bureau d'études.
3 - Etablir le tableau récapitulatif des coûts pour chaque section en déterminant les
prestations reçues par chaque section.
Solution de l'exemple n° 02 :
Soit x = Coût total de la section prototype.

y = Coût total de la section bureau d'études.
La solution de cet exercice consiste à la résolution d'une équation à deux inconnus en posant :
x = 4322 + 20 % y = 4322 + 0,20 y

y = 3580 + 10 % x = 3580 + 0,10 x
1 - Détermination des charges de la section prototype en remplaçant y par sa valeur dans la

détermination de x, on obtient :
x = 4322 + 0,20 y = 4322 + 0,20 (3580 + 0,10 x)

x = 4322 + 716 + 0,02 x = 5038 + 0,02 x
x - 0,02 x = 5038 =  x (1-0,02) = 5038
5038 5038
x   5141 DA
1  0,02  0,98
2- Détermination des charges de la section bureau d'études :
Y = 3580 + 0,10 x en remplaçant x par sa valeur on aura :

Y = 3580 + 0,10 (5141) = 3580 + 514,10 = 4094,1
y  4094 DA
3 - Etablissement du tableau récapitulatif des charges totales :

a - Détermination du montant des prestations reçues par la section prototype :
BRI = 5141 DA - 4322 = 891 DA
b - Détermination du montant des prestations reçues par la section bureau d'études.

PSRI I = 4094 DA - 3580 = 514 DA

c -Tableau :
Section bureau
Coût Section prototype Total
d'études
Coûts primaires 4322 3580 7902
Prestations reçues + 819 + 514 + 1333
Prestations fournies - 514 - 819 - 1 333
Charges imputeés 4627 3275 7902
VI - CLASSIFICATION DES CHARGES PAR NATURE

APPRECIATION DE LA METHODE :
1 - Classification des charges indirectes par nature :
- Les salaires (main d'œuvre indirecte) ;
- Les appointements du personnel d'encadrement (chef d'atelier, contremaître) (charges
fixes);
- Les frais de fabrication :
- Matières consommables (charges indirectes) (Exemple : Huile, graisses….)

- Dépenses d'énergie (Exemple: Electricité, gaz, vapeur, air comprimé).
- Main d'œuvre indirecte qui doit être repartie sur les différentes sections.
- L'entretien du matériel, entretien courant préventif et les grosses réparations
(constitution provisions).
- Les amortissements (charges spécifiques).
- Autres frais spécifiques ou centre de frais sur lesquels le responsable peut avoir une
influence quelconque ou non (Exemple : Assurance spéciale sur machine, local
déterminé…)
2 - Quelques précautions à prendre :

a - La subdivision de l'entreprise en sections doit couvrir toute l'entreprise, de telle manière
que toutes les charges puissent être imputées à une ou plusieurs sections.
b - Chaque cellule doit être homogène, son activité devant être mesurée au moyen d'une
commune unité de mesure.
Exemple : Heure de production, pièces fabriquées …
 Conditions principales d'homogeneite :
- Les charges variables d'un centre de frais évoluent en fonction de l'unité de mesure
choisie ;
- Des frais propres ou spécifiques à chaque centre de frais doivent êtres facilement isolés ;
- Chaque centre de frais doit correspondre à une division réelle de l’entreprise ;
- Pas d'exagération du nombre de subdivisions.
3 - Appréciation critique de la méthode des sections homogènes :

3.1 - Les aspects favorables ou avantages de la méthode : La méthode " classique "
des coûts complets correspondait bien aux besoins d'une économie où l'attention des
entreprises était plus particulièrement axée sur la fonction de production (différentes
économies de marché). Elle a permis des gains de productivité, souvent importants.
Autre avantage marquant, elle a permis de localiser les dépenses en fonction des différentes
étapes d'un processus technique. Elle a défini le concept d'unité d'œuvre qui, de façon
générale, est bien compris et perçu dans les ateliers.
Enfin, dans certains cas, il semble difficile de raisonner autrement qu'en coûts complets. Si la
connaissance d'un coût partiel peut être suffisante pour suivre le coût de produits fabriqués
en grande série, sans doute sera-t-elle insuffisante, voire même dangereuse pour déterminer
des devis de produits peu répétitifs (chantiers ou commandes spécifiques).
Par ailleurs, quand une entreprise lance un nouveau produit, sans référence sur le marché,
l'établissement d'un coût complet prévisionnel peut donner une indication dans la recherche
du prix de vente optimal (ça ne sera bien sur qu'une indication, le prix de vente devant être
déterminé compte tenu d'autres facteurs, marketing notamment).
3.2 - Les inconvénients de la méthode :

- On lui reproche souvent ses difficultés de mise en œuvre :
Dans le cas d'entreprise à production multiple et diversifiée, il est souvent difficile de

découper l'entreprise en centre véritablement homogène, d’où la tendance à développer
exagérément le nombre des centres d'analyse.
Pour peu que les centres soient nombreux, et que l'on ne dispose pas de moyens de
traitement de l'information performants, les calculs sont longs et l'analyse des coûts "sort"
trop tard, en ce sens qu'elle ne permet pas les actions correctives, se bornant alors à être un
instrument de connaissance du passé.
- Autre reproche important, celui de l'insuffisance de la méthode sur le plan du contrôle de

gestion :
Les centres principaux reçoivent des charges (à la suite du déversement des centres
auxiliaires) qui leurs sont étrangères et sur lesquelles les responsables de centres n'ont
aucune maîtrise, ni contrôle.
Certaines répartitions arrivent à " masquer " les réalités au lieu de les " révéler ".
Seule les charges indirectes (par rapport au produit) transitent par les centres d'analyse, les
charges directes étant acheminés directement vers les produits. Or, celles –ci constituent
souvent les principales consommations sur lesquelles le responsable de centre peut agir
efficacement.
Certaines réparations ont un caractère arbitraire, et si celles fondées sur des critères
techniques (main d'oeuvre) sont souvent bien conçues, les répartitions des charges
administratives par exemple, ont du mal à se justifier. Comment trouver une clef de
répartition satisfaisante pour des charges engagées en vue de servir l'ensemble de
l'entreprise?
Enfin, dernière lacune, la méthode n'intègre pas la distinction, fondamentale pour la prise de
décision, entre coûts variable en fonction du volume d'activité, et coûts fixes indépendants
de ce même volume.
3.3 - De nouveau apports : En réalité on peut atténuer la portée de ces critiques et

trouver un compromis acceptable entre objectif de calcul de coûts complets et objectif de
contrôle de gestion. Le nouveau plan comptable formalise à cet égard un certain nombre de
recommandations :
- Il est souhaitable de faire coïncider centres de responsabilité et centres d'analyse, en ce

sens l'optique " contrôle de gestion " seront aisément conciliées, donc l'articulation analyse
des coûts / gestion budgétaire facilitée ;
- Il faut éviter d'imputer à des centres correspondant à des centres de responsabilité, des
charges sur lesquelles le responsable du centre considéré n'a aucune possibilité d'action ;
Ceci amènerait à considérer par exemple le centre administration comme un centre principal,
afin d'imputer son coût au coût de revient des produits.
- Si l'on dispose de moyens de traitement de l'information performants, il est facile à l'aide

d'une double codification (information produit et information centre d'analyse) de faire
transiter les charges directes par les centres qui les ont mises en œuvre. Ainsi, les
responsables de ces centres peuvent analyser l'ensemble de leurs charges, qu'elles soient
directes ou indirectes.
- Enfin, dans un environnement instable et concurrentiel, il est important que l'entreprise

connaisse ses charges variables et ses charges fixes. La détermination d'une stratégie
produite dynamique nécessite une certaine souplesse sur le prix de vente, que la maîtrise de
l'évolution des coûts variables et fixes peut lui apporter. C'est pourquoi on peut conseiller de
distinguer ces charges dans les centres d'analyse.

EXERCICES D’APPLICATION :
EXERCICE N° 01 : (Portant sur les prestations réciproques)
Soit deux (02) centres distincts (ou sections distinctes) se prestant mutuellement du fait qu'ils
appartiennent à la même entreprise :
La section1: A consommé 1000 heures du centre ou de la section 2.

La section 2 :A consommé 1500 heures de la section 1.
Les coûts spécifiques sont représentés dans le tableau ci-après :
Désignation Section 1 Section 2

Total des coûts spécifiques 150 000 DA 176 000 DA
Nombre d'unités d'œuvre 10 000 20 000
produites Heures Heures
Valeurs de l’unité d'oeuvre x y
Travail à faire :
1 - Déterminez le coût ou la valeur de l'unité d'œuvre X de la section 1.

2 - Déterminez le coût ou la valeur de l'unité d'œuvre Y de la section 2.

EXERCICE N° 02 : (QCM) Questions à réponses alternatives.
Répondez aux questions suivantes en mettant une croix dans la case exacte.
Réponses
N° Questions Posées
Vrai Faux
01 La section homogène est une réelle entreprise.
02 Le magasin de matières premières est rattaché à la section
production.
03 L'atelier est rattaché à la section fabrication.
04 La ligne de produit est rattachée à la section production.
05 La section approvisionnement est une section principale.
06 La section distribution est une section auxiliaire.
07 La section administration est une section principale.
08 Le magasin des produits finis est rattaché à la section production.
09 Le service promotion est rattaché à la section distribution.
10 La direction générale est rattachée à la section administration.
11 La section énergie est une section administration.
12 La section production est une section auxiliaire.
13 La section approvisionnement est imputée au prix d'achat.
14 La section production est imputée au coût de production.
15 La section distribution est imputée au prix de vente.
16 Les ateliers et magasins sont des sections principales.
17 L'heure machine est une unité d'œuvre.
18 Les frais sur achats sont des charges directes.
19 Les frais de distribution sont des charges directes.
20 Le salaire du magasinier est une charge directe.
21 La section usinage est une section auxiliaire.
22 La section vente est une section auxiliaire.
23 Les charges financières sont des charges directes.
24 La section entretien est une section auxiliaire
25 Si l'entreprise fabrique un (01) seul produit toutes les charges seront
directes.
26 Les charges communes peuvent être directes et ou indirectes.
27 Les sections auxiliaires sont toujours déversées dans les sections
principales.
28 Le salaire du chef d'atelier est une charge directe.
29 Les dépenses d'énergie sont des charges directes.
30 La méthode des coûts complets est facile à mettre en œuvre.
31 La méthode des coûts complets coûte chère.
32 La méthode des coûts complets est insuffisante pour le contrôle de
gestion.
33 Certaines répartitions masquent les réalités.
34 Certaines répartitions ont un caractère arbitraire dans la méthode des
coûts complets.
35 Les autres charges de gestion sont des charges indirectes.
36 La T.V.A est une charge directe.
37 L'éclairage est une charge indirecte.
38 Les charges indirectes sont affectées.
EXERCICE N° 03 : (QCM) Question à réponses multiples

Répondez aux questions suivantes en mettant un petit cercle autour de la ou les réponses (e)
exacte (s) :
N° Question Posée Réponses

01 Le cycle d'exploitation comprend a - Approvisionnement
généralement les sections suivantes : b - Ligne de produit
c - Magasins
d - distribution
02 La section approvisionnement est composée a - Atelier
de : b - Service achats
c - Magasins matières
premières
d - Magasins produits finis
03 La section production est composée de : a - Magasins
b - Ateliers
c - Ligne de produit
d - Service expédition
04 La section distribution est composée de : a - Service expéditions
b - Magasins produits finis
c - Magasins matières
premières
d - Atelier
05 Les sections homogènes peuvent se diviser en a - Sections distribution
sections suivantes : b - Sections principales
c - Sections auxiliaires
d - Sections magasins
06 Les sections suivantes sont des sections a - Entretien
auxiliaires : b - Magasin
c - Transport
d - Chaudières
07 Les sections suivantes sont des sections a - Administration
principales : b - Ateliers et magasins
c - Approvisionnement
d - distribution
08 Les charges suivantes sont des charges a - Dépenses d'énergie
directes : b - Les matières consommables
c - La main d'œuvre directe
d - Les frais de matières
premières

09 Les charges suivantes sont des charges a - Entretien courant
indirectes : b - Amortissements des
machines
c - Les matières premières
d - Les matières consommables
10 Les charges suivantes sont des charges fixes : a - Amortissement
b - Matières premières
c - Coût d'entretien
d - Salaires des ouvriers sur
machines
11 Les charges suivantes sont des charges a - Le salaire du DG
variables : b - Les matières premières
c - Les salaires des ouvriers sur
machine
d - L'énergie électrique
12 Les frais de fabrications sont les suivantes : a - Dépenses d'énergie
b - Les frais de transport
c - Les frais de matières
consommables
d - Amortissements des
machines

CORRECTION DES EXERCICES :
EXERCICE N° 01 :
La solution de cet exercice peut se faire en posant l’équation mathématique suivante :
10.000 x  150.000  1.000 y 1

Et 20.000 y  176.000  1.500 x (2)
En reprenant l'équation (1) ,on aura :
10.000 x - 150.000 = 1.000 y puis en simplifiant cette égalité par 1000, on aura :
10 x - 150 = y
En remplaçant y par sa valeur dans l'équation (2), on aura :
20.000 (10x - 150) = 176.000 + 1.500 x

200.000 x - 3.000.000 = 176.000 + 1.500 x
200.000 x - 1.500 x = 3.000.000 + 176.000
x (200.000 – 1.500) = 3.176.000
3.176.000 3.176.000
x   16 DA
200.000  1500 198500
Y = 10 x - 150 = (10  16) – 150 = 160 - 150
Y = 10 DA
La valeur de l'unité d'oeuvre est donc :
Pour x = 16 DA
Pour y = 10 DA

EXERCICE N° 02 :
1 = Faux : C'est une division réelle de l'entreprise.
2 = Faux : Il est rattaché à la section approvisionnement.
3 = Vrai
4 = Vrai
5 = Vrai
6 = Faux : C'est une section principale.
7 = Faux : C'est une section auxiliaire.
8 = Faux : Il est rattaché à la section distribution.
9 = Vrai
10 = Vrai
11 = Faux : C'est une section auxiliaire.
13 = Faux : Elle est imputée au coût d'achat.
14 = Vrai
15 = Faux : Elle est imputée au coût de distribution.
16 = Faux : Ce ne sont pas des sections mais des sous-sections.
17 = Vrai
18 = Vrai
19 = Vrai
20 = Vrai
23 = Faux : Ce sont des charges indirectes.
24 = Vrai
25 = Vrai
26 = Vrai
27 = Vrai
28 = Faux : C'est une charge indirecte puisqu'il (chef d'atelier) intervient pour
plusieurs produits.
29 = Faux : Ce sont des charges indirectes.
30 = Faux : Elle est complexe, difficile à mettre en œuvre.
31 = Vrai
32 = Vrai
33 = Vrai
34 = Vrai
35 = Vrai
36 = Faux : La T.V.A n'est pas une charge pour l'entreprise, elle est supportée par
le consommateur final.
37 = Vrai
38 = Faux : Elles sont imputées.

EXERCICE N° 03 :
1 = a et b 7 = c et d
2 = b et c 8 = c et d
3 = b et c 9 = a et d
4 = a et b 10 = a et c
5 = b et c 11 = b et c
6 = a, c et d 12 = a, c et d

LEÇON N° 04 : LA METHODE DE L'IMPUTATION RATIONNELLE DES
CHARGES FIXES
Objectif de la leçon : Après avoir étudié la leçon, le stagiaire doit être
capable d’établir le tableau d'imputation des charges fixes
PLAN DE LA LEÇON :
INTRODUCTION
I- RAPPEL DE LA METHODE DES COUTS COMPLETS :

1 - Affectation des charges indirectes
2 - Imputation des charges totales
3 - Insuffisances de la méthode
II- SCHEMA D'ENSEMBLE DE LA METHODE DE L'IMPUTATION RATIONNELLE DES

CHARGES FIXES :
1 - Le coefficient de l'imputation rationnelle
2 - Mali de sous-activité, Boni de sur-activité
3 - Exemple illustratif
4 - Difficultés de mise en application de la méthode
III - POURQUOI-PRINCIPES-MISE EN APPLICATION DE LA METHODE DE

L’IMPUTATION RATIONNELLE :
1 - Pourquoi une imputation rationnelle
2 - Principes de la méthode de l'imputation rationnelle des charges fixes
3 - Mise en application de la méthode de l'imputation rationnelle des charges fixes
IV - TABLEAU UTILISE-CONCLUSION SUR LA METHODE DE L'IMPUTATION

RATIONNELLE DES CHARGES FIXES :
1 - Tableau d'imputation des charges fixes
2 - Utilité de la méthode de l'imputation rationnelle des charges fixes
3 - Conclusion sur la méthode de l'imputation rationnelle des charges fixes
EXERCICE D’APPLICATION

LA METHODE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE DES
CHARGES FIXES
I- RAPPEL DE LA METHODE DES COUTS COMPLETS :
La méthode que nous allons décrire ici cherche à éliminer l'inconvénient de fluctuation du
prix de revient selon le niveau d'activité.
1 - Affectation des charges indirectes :

La méthode du coût déterminée par affectation des charges indirectes au moyen d'une
ventilation de celles-ci dans des centres de frais appelés "Section homogènes" permet
d'inclure la totalité des charges d'exploitation d'une période.
2 - Imputation des charges totales :

La méthode du coût complet tient compte des charges, de structure, mais les imputes
totalement, quel que soit le niveau d'activité de l'entreprise et de chaque section
particulière. L'inconvénient majeur de cette dernière méthode (déjà signalé) réside dans le
fait qu'en cas de variation d'activité d'une période à la suivante, la part de frais fixes reste
constante, le prix de revient complet sera d'autant plus élevé que les quantités produites et
commercialisées seront plus faibles. Un même produit, présentant rigoureusement, les
mêmes caractéristiques techniques et commerciales verra son prix de revient varier d'un mois
sur l'autre même en l'absence de fluctuation de prix des « imputes ».
3 - Insuffisances de la méthode :
Une telle situation est gênante surtout si l'on souhaite utiliser le prix de revient comme
élément de base de détermination du prix de vente, pour une période de temps suffisamment
longue, d'un produit de série.
C'est pour pallier cette difficulté, et pour suivre de façon plus commode l'activité des
différents centres de frais en utilisant de façon optimale les structures existantes que la
méthode dite de l'imputation rationnelle a été imaginée.
Le principe général du calcul du prix de revient complet par section homogène est conservé,
mais, à la ventilation première en coûts directs et coûts indirectes est superposée une
ventilation des charges indirectes en éléments fixes et éléments variables.
II - SCHEMA D'ENSEMBLE DE LA METHODE DE L'IMPUTATION

RATIONNELLE DES CHARGES FIXES :
Les sections homogènes ayant été isolées, ont tente de fixer une activité considérée comme
normale pour chaque centre de frais, et cette activité est exprimée en unités d'œuvre de ce
centre.

Exemple :
Si pour un atelier de tournage, l'unité d'œuvre choisie est l'heure/machine, l'activité normale
de la section s'exprimera en un nombre d'heures / machines par période : Ce sera par
exemple 600 heures / machines par mois.
1- Le coefficient de l'imputation rationnelle :

A l'intérieur de chaque centre de frais, ou section, les charges indirectes ventilées suivant les
clés de répartition de la méthode classique, seront de nouveau classées en deux (02)
catégories :
- Charges fixes ;
- Charges variables.
Les charges variables seront retenues dans leur intégralité.

Les charges fixes ne seront imputées au frais de la section que dans le rapport suivant :
Activité réelle
Coefficien t de l' I.R.   Taus d’imputation rationnelle
Activité normale
2- Mali de sous-activité, Boni de sur – activité :

En cas de sous-activité, une part des charges fixes de la section ne sera pas incorporée au
coût de la section, et, par voie de conséquence au prix de revient des différents produits.
Cette quote part de charge, appelée mali de sous-activité, viendra en diminution des
résultats d'ensemble de l'entreprise pour la période.
En cas de sur-activité, une quote part de charges non effectivement engagées sera affectée
au coût de la section et viendra de ce fait rétablir le prix de revient des produits à un niveau
plus élevé, mais plus exact. Cette majoration artificielle des prix de revient qui aurait pour
conséquence une diminution apparente des résultats d'ensemble de l'entreprise sera
compensée par un boni global de sur-activité affecté directement au compte général de
résultats analytiques.
3- Exemple illustratif :
Une section de production P, doit fournir une activité mensuelle de 500 unités d'œuvre.
Les charges mensuelles de cette section sont montées à 12 000 DA réparties en :
- Charges fixes : 4000 DA

- Charges variables : 8000 DA
L'activité de la section, au cours du même mois a été de 400 unités d'œuvres.

Le coût de la section sera déterminé ainsi :
Charges réparties : Section P

Activité normale 500 Charges Charges
Activité réelle 400 variables fixe
Taux d'imputation rationnelle :
8 000 4 000
Activité réelle 400
  0,8
activité normale 500
Frais imputés (4000 × 0,8) + 8000 = 11 200

Nombre d'unités d'œuvre 400
Coût de l'unité d'œuvre 28
Mali de sous-activité - 800
Tout produit utilisant des unités d'œuvres de P , verra ses unités facturées à 28 DA.
Dans la méthode classique de prix de revient complet sans l'imputation rationnelle, le même
service aurait été facturé à :
8 000  4 000
 30 DA
400
4- Difficultés de mise en application de la méthode :

Notons une fois de plus que la difficulté d'une telle méthode réside essentiellement dans une
répartition convenable des éléments fixes et variables.
Signalons que les divers centres de frais d'une entreprise peuvent ne pas travailler au même
rythme au cours d'une même période de temps. Certains peuvent être en sur-activité alors
que d'autres sont en sous-activité. Cela provient du fait que des produits différents utilisent
dans des proportions différentes les services de chaque section, et qu'une variation dans les
marchés respectifs de chaque produit entraîne une plus ou moins grande activité de chaque
section.
La méthode de l'imputation rationnelle des frais fixes est certainement la plus raffinée des
méthodes de calcul de prix de revient. Elle permet une fixation assez correcte des prix de
vente pour des produits de série, lorsque ces prix ne sont pas conditionnés à priori par le
marché.
Cependant, comme tous les procédés de mesure très perfectionnés, elle présente certaines
difficultés d'application :

- Les ventilations entre frais directs et indirects, fixes et variables, la fixation des clés de
répartition sont particulièrement délicates.
- La détermination d'un taux normal d'activité constitue une préfiguration de ce que nous
qualifierons dans les pages qui vont suivre de " standard ". Or il n'est pas aisé de dire ce
qu'est une activité " normale ".
- Enfin, le procédé même avec des moyens mécanographiques suffisants et une équipe de
comptabilité bien entraînée est assez lourd à mettre en œuvre et le calcul du prix de
revient qui nécessite la collecte d'informations nombreuses, risque de n'être fait qu'avec un
retard important. Le supplément de précision qui en résulte risque de perdre son intérêt
par le fait de ce retard.
Ce n'est qu'après de nombreux ajustements et un parfait rodage des travaux comptables qu'un
système de ce genre peut être vraiment utilisable.
III - POURQUOI / PRINCIPES / MISE EN APPLICATION DE LA

METHODE DE L'IMPUTATION RATIONNELLE DES CHARGES
FIXES :
1- Pourquoi une imputation rationnelle ? :
Pour pallier à l'insuffisance de la méthode des coûts complets qui incorpore toutes les
charges.
Pour introduire la notion de variabilité des coûts unitaires par rapport au niveau d'activité.
La méthode de l'imputation rationnelle permet de suivre de façon plus commode, l'activité

des différents centres de frais en utilisant de façon optimale les structures existantes.
Le schéma d'ensemble de la méthode de l' I.R. consiste à :
- L'isolation
des sections homogènes, en tentant de fixer une activité considérée comme "
NORMALE " pour chaque centre de frais, et cette activité est exprimée en unités d'œuvre de
ce centre.
Les charges fixes seront imputées dans la proportion :
Activité réelle
Activité normale
Les charges variables seront imputées intégralement.

2- Principes de la méthode de l'imputation rationnelle des charges
fixes :
La méthode consiste à inclure dans les coûts la part des charges fixes calculées
préalablement. En d'autre termes, il s'agit d'une imputation des charges fixes aux coûts de
Activité réelle
revient dans le rapport
Activité normale
Ce rapport est désigné par le vocable de coefficient d'imputation rationnelle.
- Quand le coefficient d'imputation rationnelle est inférieur à 1, il y a sous-activité (chômage)

et dans ces conditions, les charges fixes non imputées constituent le coût de sous-activité
appelé mali de sous-activité,
- Quand le coefficient d'imputation rationnelle est supérieur à 1, il y a sur-activité et la
différence d'imputation rationnelle (bénéfice) constitue un boni de sur-activité.
3- Mise en application de l'imputation rationnelle :

La mise en application de la méthode de l'imputation rationnelle se heurte à deux difficultés :
1- La distinction entre charges fixes et charges variables ;

2- La détermination du coefficient d'imputation rationnelle.
La méthode de l'imputation rationnelle entraîne une modification dans la présentation des

tableaux de répartition, les colonnes de charges doivent être dédoublées puisque les charges
fixes seules donnent lieu à l'application d'un coefficient d'imputation rationnelle.
IV - TABLEAU UTILISE / CONCLUSION :

1 - Tableau d'imputation des charges fixes :
Pour schématiser le tableau de l'imputation rationnelle des charges fixes, nous proposons
l'hypothèse suivante :
a- Soit une entreprise industrielle comprenant les centres d'analyse ;

b- Les sections auxiliaires = section administration + les prestations de services ;
c- Les sections principales = atelier 1, atelier 2, atelier 3, etc…

1-1- 1ère Méthode : Dédoublement des colonnes de répartition :
Sections Section DIFFERENCE

Montant
auxiliaires principales D'IMPUTATION
Charges par nature

Total Fixe Var Admin Prestat At 1 At 2 At 3
- +
Fixe Var Fixe Var Fixe Var Fixe Var Fixe Var
Matières Consommables
Charges du personnel
Totaux × × × × × × × × × × × × ×
Coefficient d'I.R × × × × ×
C.F.imputés
× × × × ×
Différence d'imputation × × × × × × ×
Totaux après répartition

× × × × ×
primaire
Répartition secondaire
sections auxiliaires - - × × ×
Totaux après répartition
0 0 × × ×
secondaire

1.2- 2ème Méthode : Emplois de tableaux annexes par nature de charges :
Lorsque le nombre de sections est plus grand, la première méthode devient complexe et le
tableau d'analyse est difficilement lisible. Dans ce cas, la 2ème méthode est meilleure. On peut
alors procéder de la manière suivante :
- Etablir les calculs dans un tableau annexe pour chaque catégorie de charges ;
- Reporter sur le tableau d'analyse le montant des charges imputées.
Tableau annexe : Selon la nature des charges, par exemple « charges du personnel ».
Charges Coeff. C.F C.T Diff d' I.R

Sections
T V F d'IR Imput Imput - +
Administration × × × - × ×
Prestations × × × - × ×
Atelier 1 × × × - × ×
Atelier 2 × × × - × ×
Atelier 3 × × × - × ×
Total × × × × ×× × ×
T : Total
V : Variables
F : Fixes
Coeff. d'IR : Coefficient de l'Imputation Rationnelle
C.F : Charges Fixes
C.T : Charges Totales
Diff.d'IR : Différence de l'Imputation Rationnelle
2 - Utilité de la méthode de l'imputation rationnelle des charges

fixes :
L'objectif principal de la méthode de l'imputation rationnelle est d'éliminer les fluctuations de
certains problèmes et d'en chiffrer le coût.
a- Etablissement d'un coût stable :

- En courte période, il peut servir à la fixation des prix ;
- Il permet des comparaisons dans le temps et l'espace ;
- Il sert à évaluer les stocks ;
- Il est une étape utile vers l'établissement de standards.
b- Recherche des causes dans les variations des coûts : Ayant éliminé les variations
dûes à la différence de volume, on peut mieux cerner le « filtrage des responsabilités ».

c- Elle permet de mieux prendre conscience de certains problèmes notamment les différences
de capacité entre les sections ou postes qui engendrent des goulots d'étranglement :
- Coût de la sous-activité lorsque les commandes sont inférieures aux capacités ;

- Coût d'arrêt de travail (arrêt volontaire ou panne).
3 - Conclusion sur la méthode de l'imputation rationnelle des

charges fixes :
L'application de la méthode de l'imputation rationnelle des charges fixes conduits à :
a- Déterminer des coûts unitaires constants quelle que soit l'activité.

b- Décomposer le résultat en deux (02) parties :
- La différence de l'imputation rationnelle est négative ( 0) ou supérieure à zéro ( 0),

suivant que l'activité est inférieure ou supérieure à la normale ;
- Le coût unitaire de l'imputation rationnelle n'est constant qu'en théorie car, dans la
probique, il varie (variation des prix des matières premières, des charges opérationnelles,
etc …).
Du point de vue économique, il est constaté deux (02) cas :
- Une différence d'incorporation traduisant une sous-activité, doit conduire les responsables à
poser le problème de la survie de l'entreprise ;
- Une différence d'incorporation traduisant à une sur-activité doit conduire les responsables à
envisager un accroissement des investissements de l'entreprise.
EXERCICE D'APPLICATION : (Méthode de l'imputation rationnelle des charges

fixes).
Supposons qu'une section X de l'atelier A soit équipée pour fournir normalement 2000 h /o
de travail dans la période considérée.
N.B : Heure / ouvrier (h /o) = unité d'œuvre.
La section X fournit 1 600 h / o au cours de la période.

Les charges de la période s'élèvent à 8000 DA dont :
- Charges variables = 6000 DA.

- Charges fixes = 2000 DA (C.F. réelle)
Travail à faire :
Calculer le coût de l'unité d'œuvre :
1 - Selon la méthode des coûts complets ;

2 - Selon la méthode de l'I.R des C.F.
SOLUTION:
8000
1 - Coût de l'unité d'œuvre selon la méthode des coûts complets :  5 DA
1600
2 - Coût de l'unité d'œuvre selon la méthode de l'imputation rationnelle :

1600
Coef.I.R   0,8
2000
Charges variables = 6000 DA (sans charges)

2000𝑥 0,8
Charges fixes imputée = 7600
Total = 0,21 DA
7600
Aussi le nouveau coût de l'unité d'œuvre selon l' I.R : C.U.O   4,75DA
1600
Conclure que le coef. I.R = 0,8 donc  1  perte (mali de sous-activité). Mali de sous-activité
= 2000 – 1600 = 400

LEÇON N° 05 : LA METHODE DU COUT MARGINAL
OBJECTIF DE LA LEÇON : Après avoir étudié la leçon, le stagiaire doit être
capable d’utiliser la méthode de coût marginale.
INTRODUCTION
I - CONCEPT DE LA METHODE DU COÛT MARGINAL :
1 - Définition du coût marginal
2 - Courbe d'évolution du coût marginal
II - INTERETS DE LA METHODE-COÛT MARGINAL OUTIL DE DECISION-LIMITES :

1 - Intérêt de la méthode du coût marginal
2 - Le coût marginal comme outil de décision
3 - Règles et limites du coût marginal
4 - Exemple d'illustration de l'utilisation de la méthode du coût marginal
III - EXERCICES D'APPLICATION

INTRODUCTION:
La méthode du coût marginal se propose d'étudier la variation des charges de toutes natures
(variables, fixes, directes, indirectes) en fonction d'une variation d'activité ou d'une
modification du programme de production, afin d'appréhencier leur incidence sur le profit
global.
I - CONCEPT DE LA METHODE DU COÛT MARGINAL :

1- Définition du coût marginal :
Le coût marginal se définit classiquement comme le COUT D'UNE UNITE SUPPLEMENTAIRE.
Mais cette définition classique étant trop étroite pour s'appliquer aux réalités concrètes de
l'entreprise, il est préférable de lui substituer celle plus appropriée de " coût d'une série
supplémentaire ".
Exemple :
Supposons que, pour une production de 100 unités, le total des charges soit de 4000 DA, soit
un coût moyen unitaire de 40 DA.
Si la fabrication et la vente de 10 unités supplémentaires ont pour effet de porter le total des
charges à 4200 DA, on appelle coût marginal, le coût de cette tranche d'activité
supplémentaire, soit :4200 DA – 4000 DA = 200 DA.
On pourra admettre, s'il s'agit d'une série marginale et non proprement parler d'une unité
marginale, l'existence d'un coût unitaire moyen pour chaque unité de la série qui, dans le cas
présent, est de 20 DA.
2 - La courbe d'évolution du coût marginal :

Les gestionnaires, à la suite des économistes, ont repris la notion de coût marginal et
retrouvé la courbe en U classique de la théorie micro-économique.
Exemple :
Nombre de Coût
lots produits marginal
1 100 000 (1)
2 40 000
3 20 000 (2)
4 30 000 (3)
5 60 000
1 - Le premier lot supporte l'ensemble des frais de structure.

2 - Les rendements sont croissants, le coût marginal diminue.
3 - Les rendements deviennent décroissants (heures supplémentaires, approvisionnements à
des conditions moins avantageuses…).
Dinars
100 000 ‫ــ‬ ×

90 000 ‫ــ‬
80 000 ‫ــ‬
70 000 ‫ــ‬
60 000 ‫ــ‬
50 000 ‫ــ‬ ×
40 000 ‫ــ‬
30 000 ‫ــ‬ ×
20 000 ‫ــ‬ ×
10 000 ‫ــ‬ ×
Activité
1 2 3 4 5
Ainsi qu'il apparaît sur le graphique ci-dessus, le coût marginal n'est généralement pas
indépendant du rang de l'unité ou de la série marginale.
II - INTERET DE LA METHODE, COUT MARGINAL OUTIL DE

DECISION, LIMITES :
1 - Intérêt de la méthode du coût marginal :
La connaissance du coût marginal (et de sa courbe d'évolution) est d'un intérêt capital.
Le coût marginal est notamment le prix-plancher auquel on puisse accepter une commande
supplémentaire. A ce prix, en effet, et à la condition que l'acceptation de cette commande
ne risque pas de conduire l'entreprise à refuser une autre commande à plus forte marge,
l'affaire serait "blanche".
S'il s'agit non pas d'une entreprise travaillant sur commande, mais d'une entreprise dont les
fabrications sont en séries, la connaissance de la courbe du coût marginal, si elle
s'accompagne de celle de la " recette marginale ", permet de déterminer le résultat marginal
(voir l'illustration chiffrée ci-dessous).
2 - Le coût marginal comme outil de décision :

Prenons l'exemple d'une entreprise dont le prix de revient complet pour le seul article qu'elle
produit est de 100 DA, son prix de vente est de 110 DA. Peut-elle accepter ou doit-elle
refuser la commande supplémentaire que lui propose un nouveau client étranger à 90 DA /
pièce pour une série de 100 articles ? Un premier réflexe sommaire consisterait à dire qu'elle
va perdre 100 fois 10 DA, soit 1000 DA au total.
Pourtant il n'en sera rien, bien au contraire.

En analysant le compte d'exploitation selon la méthode du Direct Costing ou des coûts
variables, nous nous apercevons que les coûts se décomposent d'une part, en coûts variables
et coûts fixes :
- Chiffres d'affaires =1000 articles × PV unitaire à 110 = 110 000

- Coûts variables d'activité 1000 × 40 DA par article = 40 000
- Coûts fixes de période = 60 000
- Résultat bénéficiaire = 10 000
Toute chose étant égale, par ailleurs le coût marginal de cette série supplémentaire sera de
40 DA × 100 articles soit 4000 DA.
La recette marginale supplémentaire sera de :
90DA ×100 articles = 9000 DA. L'accroissement du résultat de la période sera donc de + 5000
DA. Ainsi, la commande du client étranger, bien qu'ayant été prise à un prix inférieur au prix
de revient aura contribué à augmenter le bénéfice de 50 % : (10 000 DA + 5000 DA = 15 000
DA).
Coût marginal Recette marginale
4000 DA
(100 × 40 DA) 9000 DA
(100 × 90 DA)
Accroissement
5000 DA du
résultat
Bien sûr, il s'agit là d'un exemple simplifié mais le raisonnement marginal demeure identique.
Son principe est donc simple mais c'est son utilisation comme modèle de prise de décision qui
doit faire l'objet d'une grande attention.
Il faut analyser et vérifier le comportement des coûts à la fois variables et fixes, d'une part
les coûts variables peuvent augmenter dans une proportion plus importante que
l'augmentation du volume produit (heures supplémentaires), d'autres part, les coûts fixes de
période peuvent subir eux aussi des augmentations importantes s'il faut investir, acheter du
matériel par exemple.
Il conviendra donc de bien s'assurer qu'au plan global, l'opération est réellement positive et
qu'elle se traduit, malgré des variations différenciées et non linéaires de coûts, par une
contribution supplémentaire au résultat.
Ceci amène donc à poser un certain nombre de règles et de limites qui constituent des
précautions élémentaires pour la prise de décision en gestion par cette méthode.

3- Règles et limites du coût marginal :
a- Tout d'abord, de ne pas prendre de commandes marginales sur le marché habituel de
l'entreprise, faute de quoi, elle risque de perdre ses clients habituels qui eux payaient le
prix normal ;
b- Deuxième règle : N'accepter de commandes marginales qu'en plus et après que les
commandes normales aient contribué déjà à réaliser l'équilibre d'exploitation, c'est-à-dire
qu'il ne s'agit pas de prendre des commandes marginales quand l'entreprise manque de
travail ou est en sous activité : Elle risque à ce jeu là, de compromettre irrémédiablement
ses chances de s'en sortir : D'une commande marginale à une autre commande marginale
en attendant des jours meilleurs, elle accroît son handicap qu’elle ne pourra jamais
rattraper car les niveaux de prix ou les productions à réaliser atteindraient alors des
sommets irréalisables ;
Enfin, dernière règle : Traiter chaque opération marginale au coup par coup et sans
engagement pour d'autres opérations et c'est là peut être le plus difficile à respecter, car les
clients bénéficiaires seront toujours prêts à repasser d'autres commandes dont le prix est
particulièrement attrayant.
4- Exemple d’illustration de l’utilisation de la méthode du coût

marginal :
Une entreprise spécialisée dans la fabrication et la commercialisation de modèles réduits à
construire souhaite vendre des boites équipées de moteurs de 4,5 cm 3. Elle propose à la
société MICROVOL de lui en confier la fabrication.
La production actuelle, 200 moteurs en moyenne par mois, s'écoule facilement. Les charges
fixes mensuelles peuvent être évaluées à 1600 DA et les charges variables unitaires à
192 DA. Au-delà de cette production de 200 moteurs, les charges fixes mensuelles devraient
doubler en raison de nouveaux investissements.
Sachant que les séries de fabrication sont de 40 moteurs :
- Présenter, dans un tableau, pour des fabrications de 200, 280 et 320 moteurs de 4,5 cm3 :
 Le coût de production ;
 Le coût total moyen ;
 Le coût marginal de série ;
 Le coût marginal par moteur.
Préciser, en fournissant toute justification utile, si la Société MICROVOL aurait intérêt à

accepter la proposition qui lui est faite, selon que le marché porterait sur la livraison de 40,
80 ou 120 moteurs par mois vendus au prix unitaire de 210 DA.

SOLUTION :
200 240 280 320
Moteurs Moteurs Moteurs moteurs
Eléments (1)
(2) (3) (4) (5)
Unité de mesure DA DA DA DA
Charges variables :
192 DA × 200 ………………. 38 400
192 DA × 240 ………………. 46 080,00
192 DA × 280 ………………. 53 760,00
192 DA × 320 ………………. 61 440
Charges fixes ……………….. 1 600 3 200,00 3 200,00 3 200
Coût global …………………. 40 000 49 280,00 56 960,00 64 640
Coût total moyen………. 200 205,33 203,43 202
(Coût global / Nombre de moteurs de la
série)
Coût marginal de la série (Coût global de
- 9 280,00 7 680,00 7 680
la série : 40 moteurs)
Coût marginal par moteur (Coût marginal
- 232,00 192,00 192
de la série : 40 moteurs)
Sur la production actuelle de 200 moteurs qui s'écoule facilement, la société MICROVOL gagne
10 DA par moteur (210 -200), soit au total : 2 000 DA.
Sur une production / vente de 240 moteurs, soit 40 moteurs supplémentaires, son bénéfice ne
sera que de :
B = 2 000 + 40 (210 – 232) = 1 120 DA
Sur une production / vente de 280 moteurs, soit 80 moteurs supplémentaires, son bénéfice
s’élève à :
B = 1120+ 40 (210 – 192) = 1840 DA

Sur une production / vente de 320 moteurs, soit 120 moteurs supplémentaires, son bénéfice
atteindra :
B = 1 840 + 40 (210 – 192) = 2 560 DA
Par conséquent, la Société MICROVOL a intérêt à choisir la proposition qui porterait sur une
commande supplémentaire de 120 moteurs.

III- EXERCICES D’APPLICATION :
EXERCICE N° 01: Q.C.M : Questions à réponses alternatives :
Répondez aux questions suivantes en mettant une croix dans la case exacte.
Réponses
N° Questions posées
Vrai Faux
La méthode des coûts complets s'intéresse aux charges fixes et aux
1
charges variables.
La méthode des coûts complets prend en charge les charges fixes
2
rationnelles.
La méthode de l'imputation rationnelle prend en charge toutes les
3
charges variables.
La méthode de l'imputation rationnelle prend en compte les charges
4
fixes totales.
La méthode de l'imputation rationnelle prend en compte uniquement
5
les charges fixes rationnelles.
La méthode de l'imputation rationnelle prend en compte les charges
6
variables + les charges fixes rationnelles.
La méthode des coûts complets fait la distribution entre les charges
7
directes et indirectes.
8 La méthode des coûts complets prend en compte toutes les charges.
Activité Normale
9 Coefficient d'imputation rationnelle =
Activité Réelle
10 Mali = Sur-activité.
11 Boni = Sous-activité.
La méthode de l'imputation rationnelle vient pour pallier à
12
l'insuffisance de la méthode des coûts complets.
Les charges variables sont imputées intégralement dans la méthode de
13
l'imputation rationnelle.
Les charges variables sont imputées dans la proportion :
14 Activité Réelle
.
Activité Normale
15 Si l'activité réelle  à l’activité normale ⇨ boni.

16 Si l'activité normale  activité réelle ⇨ mali.
17 Charges totales = charges variables – charges fixes.
18 Charges totales = charges fixes + charges variables.
19 Charges totales = charges directes – charges indirectes.
20 Charges totales = charges directes + charges indirectes.
Dans les charges directes, on trouve les charges fixes et les charges
21
variables.
Dans les charges indirectes, on trouve les charges fixes et les charges
22
variables.
23 Le coût marginal est le coût d'une unité supplémentaire.

24 Le coût marginal est le coût d'une série supplémentaire.
La méthode de l'imputation rationnelle ne prend pas en charges toutes
25
les charges variables.
26 L’activité réelle est toujours égale à l'activité normale.
27 Charges fixes = charges variables.
28 Les amortissements sont des charges variables.
29 Tous les amortissements sont des charges normales.
30 Les matières premières sont des charges directes.
31 Les matières consommables sont des charges directes.
32 Les matières premières sont des charges indirectes.
33 Le salaire du PDG d'une entreprise est une charge fixe.
Les amortissements d'une machine de production sont des charges
34
fixes.
Les amortissements d'une machine de production sont des charges
35
directes.
EXERCICE N° 02 : Q.C.M : Questions à réponses multiples :

Répondez aux questions suivantes en mettant un petit cercle autour de la ou des réponse (s)
qui vous parait (sent) exacte (s) :
N° Questions –Posées Réponses

La méthode du coût marginal se propose a - Complètes
d'étudier la variation des charges de toute b - Variables
1
nature à savoir les charges : c - Fixes
d - De production
La méthode de l'imputation rationnelle a - Fixes complètes
consiste à prendre en compte les charges b - Variables complètes
2
suivantes : c - Fixes rationnelles
d - Indirectes et directes Complètes
3 La méthode des coûts complets fait laa - Fixes
distinction entre les charges suivantes : b - Variables
c - Directes
d - Indirectes
4 La méthode de l'imputation rationnelle desa - Coût marginal
charges fixes vient pour pallier auxb - Section homogène
insuffisances de la méthode suivantes : c - Coûts variables
d - Coûts complets
5 A l'intérieur de chaque centre de frais, ou a - Indirectes
section, les charges indirectes ventilées b - Fixes
suivants les clés de répartition de la méthode
c - Directes
classique seront de nouveau classées en d - Variables
catégories suivantes :

6 Dans la méthode de l'imputation rationnelle,a - Réelle
il est difficile de déterminer l'activité : b - Normale
c - Directe
d - Variable
7 La mise an application de la méthode de a- Distinction entre charges
l'imputation rationnelle se heurte aux fixes et charges variables
difficultés suivantes : b- Détermination du coefficient
de l'imputation rationnelle
c- Connaître les charges directes
d-Connaître les charges indirectes
8 Dans la méthode n° 2 : Emplois de tableaux a- Fixes

annexes selon la nature des charges du b- Variables
personnel, on trouve les charges des sections c- Atelier 1
suivantes : d- Administration
9 Dans le tableau d'analyses, on trouve les a- Matières consommables
charges par natures suivantes : b- Personnel
c- Directes
d- Indirectes
10 L'utilité de la méthode de l'imputation a- Calculer les charges fixes
rationnelle des charges fixes est de : b- Etablir un coût stable
c- Rechercher les causes des
variations des coûts
d- Calculer le coût complet
11 La méthode du coût marginal se propose a - Variables
d'étudier la variation des charges suivantes : b - Directes
c - Fixes
d - Du personnel
12 Les inconvénients de la méthode des coûts a - Ne prend pas en compte tous
complets sont les suivantes : les coûts
b - Incomplète
c - Méthode complexe
d - Méthode trop lourde
13 Les consommations de matières premières a - Fixes
dans un atelier de production sont des b - Indirectes
charges : c - Variables
d - Directes
14 Les amortissements d'une machine d'un a - Fixes
atelier de production sont des charges : b - Directes
c - Variables
d - Indirectes
15 Les salaires des ouvriers qui travaillent dans a - Fixes
un atelier de production sont des charges b - Variables
c - Directes
d - Indirectes

EXERCICE N° 03 : Calcul des coûts selon la méthode de l'imputation rationnelle des
charges fixes :
La section tournage disposant à deux (02) tours d'un atelier de production de l'entreprise "
ENAX " présente pour le troisième trimestre 2003 le bas du tableau de répartition suivant :
(103 DA).
1er Mois 2ème Mois 3ème Mois

N Charges Charges Charges Charges Charges Charges
fixes variables fixes variables fixes variables
Totaux secondaires :
1 (Unité d'œuvre heure / 6 370 15 925 6 370 18 375 6 370 17 150
machine)
Activité normale
2 350 350 350
(Nombre d'unité d'oeuvre)
Activité réelle
3 318,50 367,50 343
(Nombre d'unité d'oeuvre)
4 Coût unitaire 70 67,33333 68,57143
Charges fixes  Charges variables

* Coût unitaire 
Activité réelle
Dans ce cas présent, l’instabilité du coût de l’unité d’œuvre tient aux fluctuations de
l’activité de la section. Pour obtenir un coût stable, les frais fixes doivent être imputés
proportionnellement aux unités d’œuvre réelles.
Travail à faire :
1- Déterminer les coefficients de l'imputation rationnelle des charges fixes des trois (03) mois.
2- Déterminer la quote part des charges fixes relatives à chaque période de calcul.
3- Présenter le bas du tableau de répartition de la section tournage après imputation
rationnelle des charges fixes.
4- Faites la représentation graphique en faisant apparaître le coût de sous-activité (mali) et le
boni de sur- activité.
V - CORRECTION DES EXERCICES D'APPLICATION :

EXERCICE N° 01:
1 = Faux : Elle s'intéresse à toutes les charges et les subdivisions en charges directes et
charges indirectes.
2 = Faux : Elle prend en charge les charges fixes réelles.
3 = Vrai
4 =Faux : Elle prend en compte les charges fixes rationnelles.

5 = Faux : Elle prend en compte aussi toutes les charges variables plus les charges fixes
rationnelles.
6 = Vrai
7 = Vrai
8 = Vrai
Activité réelle
9 = Faux : Coeff.I.R 
Activité normale
10 = Faux : Mali = sous-activité
11 = Faux : Boni = sur-activité
12 = Vrai
13 = Vrai
14 = Faux : Ce sont les charges fixes rationnelles
15 = Vrai
16 = Faux : Si l'activité normale  activité réelle  un boni de sur-activité.
17 = Faux : Charges totales = charges fixes + charges variables
18 = Vrai
19 = Faux : Charges totales = charges directes + charges indirectes
20 = Vrai
21 = Vrai
22 = Vrai
23 = Vrai
24 =Vrai
25 = Faux : Elle prend en charge toutes les charges variables + les charges fixes rationnelles.
26 = Faux : Rarement, voire presque jamais

27 = Faux : Généralement, les charges variables sont supérieures aux charges fixes.
28 = Faux : Ce sont des charges fixes
29 = Faux : Pas tous, sauf ceux des machines qui sont directement liées à la production.
30 = Vrai
31 = Vrai
32 = Faux : Ce sont des charges directes
33 = Vrai
34 = Vrai
35 = Faux : Ce sont des charges indirectes

EXERCICE N° 02 :
1= b et c 6 = b 11 = a et b
2= b et c 7 = a et b 12 = c et d
3= c et d 8 = c et d 13 = c et d
4= b et d 9 = a et b 14 = a et b
5= b et d 10 = b et c 15 = b et c
EXERCICE N° 03:
1- Détermination des coefficients de l'imputation rationnelle des charges
fixes :
a - Coefficient de l'imputation rationnelle du premier mois M1 :K1 :
Activité réelle de M1 318,50

K1    0,91 K1  0,91
Activité normale de M1 350
b - Détermination du coefficient de l'imputation rationnelle du mois M2 : K2 :
Activité réelle du mois M 2 367,50 36750

K2     1,05 K 2  1,05
Activité normale du mois M 2 350 35 000
c - Détermination du coefficient de l'imputation rationnelle du mois M3 : K3 :
Activité réelle du mois M 3 343

K3    0,98 K 3  0,98
Activité normale du mois M 3 350
2- Détermination de la quote part des charges fixes relatives à chaque

période de calcul :
CF1= Charges fixes réelles × coefficient d'imputation rationnelle (K 1).
CF1 = 6370 × 0,91 = 5796,70
a- Du mois M2 (CF2) :
CF2 = Charges fixes réelles × K2
CF2 = 6.370 × 1,05 = 6688,50
b- Du mois M3(CF3) :
CF3 = Charges fixes réelles × K3
CF3 = 6370 × 0,98 = 6242,60
1. Présentation du bas du tableau de répartition de la section tournage après imputation

rationnelle des charges fixes.
La mesure des écarts d'imputation rationnelle permet de connaître le coût de l'inactivité (1 er
et 3ème mois) le gain de sur-activité (2ème mois) ainsi que les incidences de ces écarts sur le
coût de l'unité d'œuvre.
3 - Tableau de répartitions secondaires :
1er Mois 2ème Mois 3ème Mois

Répartition Charges Charges Charges Charges Charges Charges
fixes variables fixes variables fixes variables
Totaux secondaires : 6370 15 925 6370 18 375 6370 17 150
Activité normale 350 350 350
Activité réelle 318,50 367,50 343
Coef.de l'IR 0,91 1,05 0,98
Imputation rationnelle -
-5796,70 +5796,70 +6688,50 -6242,60 +6242,60
des C.F 6688,50
Ecart d'imputation -573,30 - - +318,50 -127,40 -
Coût unitaire réel 70 67,33333 68,57143
Coût unitaire rationnel 68,20 68,20 68,20
Calcul de quelques résultats obtenus dans le tableau précédent :
 Totaux secondaires : Données dans l'énoncé

 Activité normale : Données dans l'énoncé
 Activité réelle : Données dans l'énoncé
 Coefficients de l'imputation rationnelle: Calculés dans la question N°1
 Imputation rationnelle des CF : Calculée dans la question N° 2
 Ecart d'imputation :
E1 = 5796,70 - 6370 = - 573,30
E2 = 6688,50 - 6370 = + 318,50
E3 = 6242,60 - 6370 = - 127,40
Charges fixes  charges variables

 Cout Unitaire Réel  CU R 
Activité réelle
6370  15 925
CUR 1   70
318,50
6370  18375
CUR 2   67,3333...
367,50
6370  17 150
CUR 3   68,5714... .
343
C.F.Ration nelle  C.Variable
 Coût Unitaire Rationnel CUR a 
Activité réelle
5.796,70  15.925
CUR a1   68,20
318,50
6688,50  18 375
CUR a2   68,2
367,50
6242,60  17 150
CUR a3   68,2
343
1- Représentation graphique :
CF
Mali de sous-activité
6370
•
Boni de sur-activité
3100 343 350 367,5 Activité

LEÇON N° 06 : LA METHODE DES COÛTS STANDARDS
PLAN DE LA LEÇON :
I- LES DIFFERENTS TYPE DE STANDARS ET LA RAISON DE LEUR EXISTENCE

1- Le standard de base
2- Le standard de performance historique moyenne
3- Les standards idéaux
4- Les standards pratiques
5- Raison d’existence des standards
II- PRINCIPE DE LA METHODE DES COUTS STANDARDS

1- Quelques définitions
2- Rôle des coûts et prix de revient standards
3- Les stades de calcul des coûts standards
III- ETABLISSEMENT DES COUTS STANDARS DE MATIERES ET DE MAIN-D’ŒUVRE

1- Etablissement des standards techniques
2- Etablissement des prix standards
IV- LES COUTS STANDARDS DES UNITES D’ ŒUVRE

1- Définition du budget
2- Le programme d’action
3- Les budgets de section
4- Etablissement d’un budget de section
5- Budgets flexibles
V- CALCUL ET ANALYSE DES ECARTS

1- Analyse des écarts sur frais directs
2- Ecarts sur frais indirects
3- Les écarts de taux et de temps
4- Tableau alternatif pour l’analyse des écarts
5- Analyse avec la méthode à cinq écarts
6- Responsabilité quant aux écarts sur matières premières
EXERCICES D’APPLICATION
CORRECTION DES EXERCICES

I- LES DIFFERENTS TYPES DE STANDARDS ET LA RAISON DE
LEUR EXISTENCE :
1- Le standard de base :
C’est un standard stable à travers les années, il ne change pas périodiquement.
2- Le standard de performance historique moyenne :

- Le passé devient standard ;
- Il peut comprendre des inefficiences établies ;
- Il est facile à atteindre et ne dégage pas d’écarts significatifs.
3- Les standards idéaux :

- Ils tiennent compte d’une efficience totale, ce sont les coûts minimums absolus ;
- Ils sont difficiles à atteindre (conditions idéales).
4- Les standards pratiques :

- Ils demandent une efficience raisonnable ;
- Ils peuvent servir pour budgétiser et déterminer les coûts de stocks de produits en cours ou
produits finis ;
- Ils sont les plus couramment utilisés (car réalistes et donnent de bons résultats).
5- Raison d’existence des standards :

Les standards servent à établir des budgets, mesurer l’efficience, motiver en fournissent un
but à atteindre, faciliter la détermination des coûts des produits finis et permettent un
meilleur contrôle des coûts de production.
II- RINCIPES DE LA METHODE DES COUTS STANDARDS :

1- Quelques définitions :
On appellera prix de revient standard et coût standard, des prix de revient et des coûts
calculés prévisionnellement à partir de conditions d’exploitation considérées comme possibles
ou souhaitables, c’est-à-dire que le coût standard est une norme, un coût de référence, un
coût préétabli. Notons qu’il existe d’autres coûts préétablis, par exemple on peut retenir un
coût moyen industriel basé sur l’examen des périodes précédentes, un coût estimé, ou utiliser
encore un coût fourni par certains barèmes professionnels. Au niveau de l’établissement des
prix de revient standards, la méthodologie à appliquer est identique à celle utilisée pour les
coûts et prix de revient réels.

2- Rôles des coûts et prix de revient standards :
On peut schématiquement assigner quatre rôles principaux à cette méthode :
a- Elle permet d’avoir une évaluation rapide de la production obtenue (en multipliant cette
production obtenue par un prix de revient standard).
b- Elle permet de contrôler (c’est-à-dire de maîtriser) plus facilement les conditions internes
d’exploitation (par l’analyse et l’explication des écarts).
c- Elle permet aussi (sous certaines réserves) la délégation des responsabilités ainsi que la
mesure de performance.
d- Enfin, elle nécessite, de la part des différents responsables, l’obligation d’établir des
prévisions.
3- Les stades de calcul des coûts standards :

Les stades de calcul des coûts standards sont identiques à ceux des coûts réels, c’est-à-dire
que l’on considère respectivement des coûts d’achat, des coûts de production, des coûts de
distribution, la somme de ces différents coûts donnant le prix de revient total. Notons, dés à
présent, que dans la pratique, on utilise de manière aussi exclusive les coûts d’achat et de
production standards à cause de la difficulté de déterminer des unités d’œuvre physiques
satisfaisantes et suffisamment adaptées à la saisie des coûts de distribution.
a. Mode d’établissement des coûts standards : Le graphique ci-après rappelle la

méthodologie d’établissement des prix de revient qui s’applique d’après ce que l’on vient
de dire aux prix de revient standard. On retrouve, bien entendu, à travers ce graphique, la
différence de traitement des charges selon qu’elles soient directes, donc affectables aux
prix de revient, ou indirectes, donc imputables aux prix de revient par le biais des unités
d’œuvre.

ARTICLE
COUTS DIRECTS MATIERE

+
M.O.D
MATIERES
M.O.D
MAIN D’ŒUVRE FRAIS
DIRECTE
INDIRECTS
SECTIONS
COUTS INDIRECTS
 M.O INDIRECTE
 ENTRETIEN
 LOYER
 IMPOTS
 FRAIS
GENERAUX U.O U.O U.O U.O
 ………….. . . . .
N.B : U.O = Unité d’œuvre
b. Coût standard et hypothèse d’activité : L’établissement du coût standard doit se faire en

tenant compte d’une hypothèse d’activité. On distingue généralement deux sortes
d’activités :
- D’une part, l’activité dite normale qui consiste à utiliser normalement la capacité de
l’entreprise ;
- D’autre part, une activité dite conjoncturelle qui tient compte de l’activité prévue pour la
période pour laquelle le standard est fixé.
La différence entre les deux notions peut se résumer schématiquement comme ci-dessous :
- Dans le premier cas (activité normale) on considère une continuation de l’activité constatée
au cours des périodes précédentes.
- Dans le deuxième cas, on tiendra compte dans l’établissement des standards des nouveaux
paramètres de l’entreprise concernant par exemple une modification des caractéristiques de
l’activité de l’entreprise ou de ses structures (nouveaux investissements, amélioration de la
productivité, création de nouveaux produits, etc…).
c- Analyse nécessaire au calcul des coûts standards :On distingue normalement quatre
analyses fondamentales nécessaires à l’établissement des coûts standards :
1- Une analyse des consommations de matières ;

2- Une analyse des temps de travail et des coûts correspondants ;
3- La répartition des charges par section ;
4- L’analyse des frais en frais fixes et en frais variables.
III- ÉTABLISSEMENT DES COUTS STANDARDS DE MATIERES ET
DE MAIN D’ŒUVRE :
La base essentielle de l’établissement des coûts standards de matières et de main d’œuvre
est fournie par l’étude du processus de fabrication.
Il convient, dans un premier temps, d’établir des standards techniques, c’est-à-dire connaître
les quantités de matières nécessaires à la fabrication d’une unité. Les temps de travail
correspondant et, dans un second temps, d’appliquer à ces quantités standards des prix
standard.
En résume :
COUT STANDADRS = QUANTITES STANDARDS × PRIX STANDARD.
1- Etablissement des standards techniques :

Les standards techniques sont au nombre de deux comme nous l’avons vu précédemment.
Voyons donc successivement les standards des matières et les standards de main d’œuvre.
a- Les standards des matières : Ils sont établis essentiellement à partir des
nomenclatures qui donnent les compositions en nature et en quantité de matières des
différents produits fabriqués (poids, volume, surface, dosage de matière à mettre en
œuvre, rendement matière, etc…).
B- Les standards de main d’œuvre :La base de leur établissement est l’étude du
travail ; cela consiste à étudier la suite des opérations de fabrication, à tenir compte de la
qualification de l’ouvrier employé, à étudier les mouvements nécessaires pour chaque
opération, et à calculer un temps théorique nécessaire à chaque opération.
2- Etablissement des prix standards :

Comme pour les standards techniques, il y a deux aspects :
- Aspect matière ;
- Aspect main d’œuvre.
Il s’agira donc de fixer prévisionnelle ment un prix de l’unité de matière qui sera, soit le prix
de la dernière période, soit un prix prévisionnel tenant compte des informations que l’on peut
avoir sur l’évolution du prix considéré.
Pour la main d’œuvre, il conviendra d’établir un tarif horaire standard tenant compte de tous
les éléments de rémunération (salaires + charges, congés, différentes primes, etc..).

IV- LES COÛTS STANDARDS DES UNITES D’ŒUVRE :
Il s’agit ici de fixer prévisionnellement un coût aux unités d’œuvre qui permette d’imputer
les charges indirectes au prix de revient. Pour ce faire, on va utiliser le budget.
1. Définition du budget :
Le budget est l’expression quantitative et financière d’un programme d’action envisagé pour
une période donnée.
Cette définition en implique une autre, celle du programme d’action.
2. Le programme d’action :
Il fixe :
a- Les objectifs : à atteindre exprimés en unités physiques :

- Des quantités à vendre et à produire ;
- Des nombres d’heures de travail.
b- Il fixe les moyens : à mettre en œuvre pour atteindre les objectifs et s’exprime
quantitativement et financièrement par le budget général de l’entreprise, qui lui-même
émane d’un certain nombre d’autres budgets.
LE BUDGET
BUDGET BUDGET BUDGET BUDGET

DES DE DES FINANCIER
VENTES PRODUCTION INVESTISSE- (TRESORERIE)
MENTS
Budgets :(ventes) Budgets : (production) Budgets : (trésorerie)
- Des régions ; - des approvisionnements ; - des recettes ;

- Des produits ; - des sections. - des dépenses.
- Des représentants ;
3- Les budgets de section :

Les budgets de section consistent, dans le cadre du programme d’action, à gérer les dépenses
nécessaires à l’activité prévue de la section. Ce budget aura un double rôle :
a- Il servira d’instrument de contrôle des charges d’une section par comparaison prévisions-
réalisations.
b- Il permettra de calculer le coût standard de l’unité d’œuvre.

N.B : les différents éléments que nous venons de voir dans cette partie montrent qu’il existe
une relation étroite entre le système des coûts standards et le contrôle budgétaire.
4- Etablissement d’un budget de section :

D’une part, le budget d’une section s’établira en déterminant la production à obtenir, c’est-
à-dire le nombre d’articles à traiter par la section.
D’autre part, l’activité à fournir c’est-à-dire : le temps d’emploi de la main d’œuvre de la

section, le temps de marche des machines, ou, plus généralement, le nombre d’unités
d’œuvre à fournir par la section pour la production prévue.
A partir de ces données techniques, il conviendra de déterminer :
- Les charges correspondant à la structure de la section sont indépendantes de son activité,

ce seront les charges de structures (encore appelées charges fixes).
- Les charges suivant l’activité prévue augmentent ou diminuent avec elle, et ce seront les
charges variables.
La somme des charges variables et des charges de structures nous donnera le budget de
l’entreprise correspondant à une activité donnée.
N.B : on verra l’importance qu’il faut distinguer entre production et activité au niveau de la
section lors de l’analyse des écarts.
Exemple :
SECTION « MACHINES »
NATURE DES CHARGES MONTANT TOTAL

CHARGES VARIABLES : 14 400
Salaires + Charges 8 064
Force motrice 4 800
Matières consommables 1 536
CHARGES FIXES : 2 400
Amortissements 1 500
Entretien 200
Assurances 500
Impôts 200
16 800 16 800
Activité : Heures-ouvriers 1 000 H
Coût horaire standard 16,80 DA
dont : frais variables……….. 14 ,40 DA
Frais fixes………………. 2 ,40 DA

5- Budgets flexibles :
On utilise souvent la notion de budget flexible pour ajuster les dépenses d’une section à
différents niveaux d’activités. Ceci afin justement, de permettre d’avoir les dépenses
théoriques correspondantes pour une activité supérieure ou inférieure à celle initialement
prévue, afin de choisir le stade d’unité d’œuvre en fonction d’un niveau d’activité
prévisionnel, afin de comparer les conditions d’exploitation prévues et les conditions
d’exploitation réelles.
Exemple :
Budget de la section n° 5 :
Charges variables prévues…………………….…...10.000

Charges de structure…………………………..……5 .000
Budget………………………………………….…..15.000
Budget
Budget 15.000
Coût standard de l’heure = = = 10 DA
Activité Activité 1.500
Pour une activité de 1. 500 H, la section devra raisonnablement dépenser 15 000 ; si

maintenant on veut envisager ce qu’elle devrait coûter dans l’hypothèse d’une activité de
1.000 H, il convient d’ajuster le budget initialement établi pour ; 1.500 H à une activité de
1.000 H. Pour ce faire, il suffira de tenir compte de la variabilité des charges et on aura le
budget suivant :
BUDGET DE LA SECTION AJUSTE A UNE ACTIVITE DE 1 000 H :

1000 H
Charges variables………………… × 10.000 = 6.666
15.000 H
+
Charges de structure…………………………………… …5.000
Budget……………………………………………………….= 11.666
Activité ………………………………………………………..1.000
On a vu jusqu’à présent comment établir les différents coûts standards recherchés, c’est-à-
dire ceux concernant les éléments directs (matières premières et main d’œuvre).
On aura donc la possibilité d’avoir un prix de revient « sortie usine » correspondant à la

somme :
COUT STANDARD MATIERES PREMIERES

+ COUT STANDARD DE LA MAIN D’ŒUVRE DIRECTE
+ COUT STANDARD DES UNITES D’ŒUVRE DES SECTIONS
Nous allons voir comment à partir de la comparaison systématique des charges constatées par
rapport aux prévisions établies, on va calculer et analyser les écarts.
V- CALCUL ET ANALYSES DES ECARTS :
De même que la constitution des prix de revient s’est effectuée de deux manières
différentes, selon qu’il s’agissait de charges directes et de charges indirectes, l’analyse des
écarts s’effectuera de manières différentes :
1- L’analyse des écarts sur frais directs ;

2- L’analyse des écarts sur frais de section.
1- Analyse des écarts sur frais directs :

Les coûts standards concernant les frais directs ont été établis en multipliant une quantité
(standard technique) par un prix unitaire (prix standard).
Si l’on veut comparer ce coût standard au coût réel, il conviendra donc de connaître les
quantités réelles utilisées et le prix réel payé.
L’écart total constaté entre coût standard et coût réel aura donc comme cause, soit un écart
sur les quantités, soit un écart sur les prix, ou un écart à la fois sur les prix et sur les
quantités (écart résiduel).
Si on appelle :
Cs = le coût standard
Cr = le coût réel
On aura un écart total :
Et = Cs – Cr
Or : Cs = Qs x Ps (où Qs représente la quantité standard, et Ps représente le prix unitaire

standard).
Et : Cr = Qr x Pr (ou Qr répondre la quantité réelle et Pr représente le prix unitaire réel).
L’écart total devient donc :
Et = (Qs × Ps) – (Qr × Pr)
On analyse généralement cet écart en deux sous-écarts :
- le premier appelé « ECART SUR QUANTITE » et donné par la formule :
E/Qté = (Qs – Qr) × Ps
- le deuxième intitulé « ECART SUR PRIX » et donné par la formule :

E/Prix = (Ps – Pr) x Qr
La somme de ces deux écarts donne, bien entendu, l’écart total.

Explication graphique :
Prix
Pr B C
Ecart de prix
Ps A
G D
Ecart de
quantité
O F E Qté
L’écart total est constitué par la surface hachurée qui peut se décomposer en deux surfaces :
- Celle du rectangle A.B.C.D et

- Celle du rectangle D.E.F.G
Si on exprime ces deux surfaces en fonction de Ps, Qs, Qr, Pr , on obtient :
Ecart total :
Et = surface A B C D + surface D E F G
= (Ps – Pr) × Qr + (Qs – Qr) × PS
Ecart/prix Ecart/ quantité
Au niveau des matières premières on parlera effectivement de quantité et de prix, alors

qu’au niveau de la main d’œuvre directe on emploiera plus généralement les termes de
temps et de taux.
Remarque :
Si dans les formules précédentes on prend soin de commencer par les éléments standards, le
signe de la différence nous permettra de savoir si l’écart est favorable (au cas où la
différence est positive), ou défavorable (au cas où la différence est négative).
Exemple :
Pour une période donnée on avait prévu une production de 100 articles « A » nécessitant 20
Kg de matière première chacun, un prix standard de 10 DA.
La production réelle à été de 90 articles « A ». On a consommé 1900 kg de matière première

payée 17100 DA.

Analyse des écarts :
 Ecart total : Pour une production de 90 articles on aurait dû utiliser :
90 × 20 kg = 1800 kg à 10 DA/kg
Soit un coût standard de :
1800 × 10 DA = 18000 DA
Pour une même production on a dépensé 17100 d’où l’écart total :
18000 – 17100 = + 900 écart favorable
 Analyse de l’écart :
a- Ecart sur quantité :
(Qs – Qr) × Ps
(1800 kg – 1900 kg) × 10 = - 1000 écart défavorable.
b- Ecart sur prix :
(Ps – Pr) × Qr
(10 -9) × 1900 = 1900 écart favorable.
Résumé des formules :
Ecart total = (Qs × Ps) – (Qr × Pr)

Ecart sur quantité = (Qs – Qr) × Ps
Ecart sur prix = (Ps – Pr) × Qr
N.B : l’écart sur les frais de main d’œuvre directe serait calculé exactement de la même
manière en remplaçant les quantités par les temps et les prix par les taux.
2- Ecart sur frais indirects (ou frais de section) :

2.1- Calcul de l’écart global : L’écart total sera représenté par la différence entre ce
qu’a coûté réellement la section et ce qu’elle aurait dû coûter pour la production réellement
obtenue.
Pour déterminer ce qu’aurait dû coûter la production, il convient , dans un premier temps de

transformer la production réelle obtenue en nombre d’unités d’œuvre standards valorisées au
coûts standards , et on appellera cet élément, les frais imputés.
Effectivement, un des objectifs des coûts standards étant de pouvoir valoriser rapidement la
production, chaque fois qu’une unité de production est faite, on la valorise en multipliant
cette unité par le nombre d’unité d’œuvre théorique qu’elle implique de la part des sections.

Donc Écart total = frais réels – frais imputés
On subdivise généralement cet écart en trois sous-écarts :
c- Un écart sur budget : (Appelé encore écart de gestion) qui consiste à estimer ce
qu’aurait dû coûter la section compte tenu de son activité réelle (nombre d’unités d’œuvre
réelles effectuées par la section, au cours de la période) et à comparer à ce qu’elle a
réellement coûté.
d- Un écart sur activité : Qui consiste à analyser dans quelle mesure l’activité de la section
à pu permettre d’absorber ou non les charges fixes qui lui sont propres.
e- Un écart sur rendement : Destiné à voir dans quelle mesure la section à respecté les
normes préalablement fixées pour la production obtenue.
Pour illustrer cet écart, nous prendrons l’exemple suivant :
Exemple d’application :
Le budget d’une section pour un mois « M » considéré avait été établi comme suit :
- La production qui devrait transiter par la section était de 1.000 articles « A » prévue à
raison de 4 H de traitement par article.
On a donc établi un budget basé sur une activité de 4.000 H pour la section et pour cette
activité, les charges estimées (donc le budget) se présentaient comme suit :
Charges variables 24.800

+
Charges fixes 33.000
Coût standard de la section (budget) = 57.800
Nombre d’unités d’œuvre prévues 4.000 H

(Activité prévue)
6,20 (Variable)
57.800
D’où coût standard de l’heure = = 14,45
4.000 8,25 (Fixe)
La production réellement constatée pour le mois a été de 900 articles.
L’activité réelle exprimée en nombre d’unités d’œuvre constatées a été de 3.400 H.
Les frais réellement dépensés (ou engagés) ont été de 51.970 DA
a- Calcul de l’écart total : Ecart total = frais réels – frais imputés.
Frais imputés à la production = 900 articles x 4 H de traitement théorique x 14,45 (coût

standard de l’heure) = 52.020 DA.
Ecart total = 51.970 – 52.020 = 50

C’est un écart favorable puisque le coût de la section à été inférieur à son coût prévu.
b- Analyse de l’écart :
 Ecart sur budget :
La question qui se pose est de savoir combien aurait dû coûter la section si, compte tenu du
nombre réel d’unités d’œuvre fournies, les critères de variabilité des charges avaient été
respectés.
Pour ce faire, il convient d’établir le budget flexible de la section ajusté à une activité réelle
de 3.400 H et de comparer le résultat obtenu avec les frais réels engagés.
Budget flexible = (3.400 H x 6,20) + 33.000 = 54.080
D’où écart sur budget = 54.080 – 51.970 = 2.110
Ecart favorable puisque pour une activité de 900 articles, la section aurait pu dépenser
54.080 DA.
 Ecart sur activité : Lorsqu’on a établi le coût standard d’unité d’œuvre, on s’est basé sur
une activité prévisionnelle de 4.000 H qui permettait d’absorber 57.800 de charges, et en
particulier 33.000 de charges fixes (c’est-à-dire 8,25/H).
N’ayant réalisé que 3.400 H d’activité, la section n’a donc pas pu absorber la totalité de ces
charges fixes à raison de :
4.000 -3.400 = 600 x 8,25 = 4.950
Écart défavorable qui représenterait ici le coût du chômage de la section :
 Ecart sur rendement : En 3.400 H d’activité réelle, la section a réalisé une production
réelle correspondant à une activité théorique de 3.600 H ; elle a donc gagné 3.600 – 3.400 =
200 H grâce à son rendement (ces 200 H étant incluses dans les frais imputés).
Par conséquent, ce gain de rendement peut s’écrire.
(3.600 – 3.400) x 14,45 =2.890
EN RESUME :
Ecart total = 51.970 – 52.020 = 50 (favorable )
Décomposition de l’écart :
 Ecart sur budget : 54.080 – 51.970 = 2.110 (favorable)
 Ecart sur activité : 54.080 – 49.130 = 4.950 (défavorable)
 Ecart sur rendement : 200 x 14,45 = 2.890 (favorable)
Si l’on ajoute les écarts favorables et défavorables, on retrouve bien sûr un écart résultant de
50 favorable.
Faisons l’Addition :
Ecart global = 2.110 – 4 950 + 2.890

= (2.110 + 2.890) – 4 950
= 5 000 – 4 950 = 50
3- Les écarts de taux et de temps :

* Légende Tr = taux horaire réel pour la M.O.D
Hr = heures réelles totales de la M.O.D
Ts = taux horaire standard pour la M.O.D
Hs = heures standards de la M.O.D
 Ecart global = E.G = Coût réels – Coût standards
EG = Hr x Tr - Hs x Ts
Hr x Tr - Hr x Ts + Hr x Ts - Hs x Ts
Variation de taux budget flexible variation de temps
 Variation de taux :
* si Tr > Ts on obtient un écart défavorable

si Tr < Ts on obtient un écart favorable
 Variations de temps :
si Hr > Hs on obtient un écart défavorable

si Hr < Hs on obtient un écart favorable

4- Tableau alternatif pour l’analyse des écarts :
Heures réelles Heures réelles Heures présumées
x x x
Tarif réel Tarif standard Tarif standard
Ecart de tarif
(différence de tarif Ecart de temps
x heures réelles (différence dans le
nombre d’heures
Ecart de budget xTarif
Ecart standard
d’efficience
ECART TOTAL
Ecart de tarif :
Heures réelles x Tarif réel moins (-) Heures réelles x

Tarif standard
Budget ajusté au
Niveau réel
Ecart de tarif = Hr x Tr – Hr x Ts = Hr (Tr – Ts)
Ecart de temps :
Heures réelles Heures standards x

x Tarif standard Moins (-) Tarif standard
« Budget ajusté « coût imputés aux
au niveau réel » produits finis »
Ecart de temps = Hr x Ts – Hs x Ts = Ts (Hr – Hs)
5- Analyse avec la méthode à cinq écarts :

5.1- Pour les frais variables :
Frais réelle Budget à l’activité Imputation Frais

Hr x Tr Réelle Hr x Ts standards
Hr x Ts Hr x Ts
Ecart Ecart de Ecart

de budget Volume d’efficience
ECART SUR FRAIS

TAG0718 /SEMESTRE I VARIABLES
COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 119
5.2- Pour les frais fixes :
Frais réelle Budget à l’activité Imputation Frais

Hr x Tr réelle Hr x Ts standards
Heures normales x Ts Hs x Ts
Ecart de Ecart de Ecart

budget Volume d’efficience
ECART SUR FRAIS
Les cinq écarts sont : FIXES
1- Ecart de budget sur frais variables ;

2- Ecart de budget sur frais fixes ;
3- Ecart d’efficience sur frais variables ;
4- Ecart d’efficience sur frais fixes ;
5- Ecart de volume.
6- Responsabilité quant aux écarts sur matières premières :

6.1- Ecart de prix : Les causes peuvent être diverses :
1- Changements inattendus de prix dûs à la situation économique, une grève, changement de
fournisseurs etc ;
2- Achat sans tenir compte de la quantité optimale à commander ;
3- Coût du transport, douanes, assurances en dehors de ceux prévus ;
4- Escomptes perdus ou gagnés ;
5- Changement dans la qualité de la matière première « donc » le service des achats est le
premier responsable ».
6.2- Ecart de quantités : Ils doivent être expliqués par les responsables des ateliers de
production :
- Mais il faut vérifier s’il n’y a pas eu achat de matières premières en quantités inférieurs ;
- Embauche de main d’œuvre non adéquate ;
- Bris dans les machines.
D’autres facteurs peuvent avoir une influence en plus des gaspillages :
- Changement des techniques de production ;

- Changement dans le modèle du produit ;
- Changement de la qualité des matières premières.
EXERCICES D’APPLICATION :
EXERCICE N° 01 : QCM : Questions à réponses alternatives :
Répondez aux questions suivantes en mettant une croix dans la case exacte :
REPONSES
N° QUESTION POSEE VRAI FAUX
1 Le standard de base est un standard instable
2 Les standards servent à déterminer les coûts complets
3 Les matières premières sont des coûts indirects
4 Les impôts sont des coûts directs
5 Les loyers sont des coûts indirects
6 Les frais généraux sont des coûts indirects
7 Ecart sur prix = (Ps + Pr) x Qr
8 Ecart sur prix = (Ps - Pr) x Qr
9 Ecart sur quantité = E/Q = (Qs + Qr) x Ps
10 Ecart sur quantité = (Qs – Qr) x Ps
11 Ecart global = E/Q + E/P
12 Ecart global = E/Q - E/P
13 Ecart de temps = Ts (Hr + HS)
14 Ecart de temps = Ts (Hr-Hs)
15 Ecart de tarif = Hr (Tr + Ts)
16 Ecart de tarif = Hr (Tr – Ts)
17 Ecart global = coûts réels + coûts standards
18 Ecart global = coûts réels – coûts standards
19 Les standards pratiques demandent une efficience raisonnable
20 Les standards techniques sont au nombre de deux
21 L’entretien est un coût direct
22 Les frais généraux sont des coûts indirects
23 Coût standard = Qté standards + prix standards
24 Coûts standards = Qté standards X prix standards
25 Les salaires des ouvriers sont des charges fixes
26 Les charges de la force motrice sont des frais fixes
27 Les matières consommables sont des charges variables
28 Les impôts sont des charges directes
29 Les frais d’assurance sont des frais fixes
30 Les frais d’assurance sont des frais indirects
31 Les frais d’entretien sont des frais fixes
32 Les frais d’entretien sont des frais directs
33 Au niveau des matières premières on parle de lôt
34 Si le taux réel > taux standards écart favorable
35 Si le taux réel < taux standard écart défavorable
36 Si le taux réel = taux standard écart favorable
37 Si le temps réel > temps standard écart défavorable
38 Si le temps réel < temps standard écart favorable
39 Si le temps réel = temps standard écart favoralbe
40 Variation de taux = Hr . Hr + Ts
41 Variation de taux = Hr . Tr – Hr . Ts
42 Variation de temps = Hr . Ts + Hs . Ts
43 Variation de temps = Hr . Ts – Hs . Ts
44 Ecart de tarif = Hr (Tr – Ts)
EXERCICE N° 02 : QCM : question a réponses multiples

Répondez aux questions suivantes en mettant un petit cercle autour de la ou des réponses
exacte (s).
N° QUESTION POSEE REPONSES

a : Etablir des budgets
1 Les coûts standards servent à : b : Mesurer l’efficience
c : Mesurer la gestion
d : Calculer les résultats
2 Il existe les types de standard suivants : a : De base
b : Normaux
c : Idéaux
d : De gestion
3 Les coûts de prix de revient standards ont pour rôle : a : Calculer les bénéfices
b : Contrôler
c : Bien gérer
d : Evaluer rapidement
a : Loyers
4 Les coûts suivants sont des coûts directs : b : Impôts
c : Matières premières
d : Main d’œuvre directe
a : Analyse des
L’analyse nécessaire à l’établissement des coûts standards se consommations des
5 distingue par : matières
b : Répartition des
charges pour section
c : Contrôle des budgets
d : Arrêt des sections
a : Impôt
6 L’établissement des standards des coûts standards directs se fait b : Loyers
pour : c : Matières
d : Main d’œuvre
7 Le budget des ventes est établi par : a : Produit
b : Section
c : Recettes
d : Région
Le budget de trésorerie est établi en budget de : a : Section
8 b : Encaissements
c : Dépenses
d : Produit
a : Des sections
9 L’analyse des écarts se fait sur les frais suivants : b : Directs
c : Indirects
d : Standards
a : Ecart sur matière
Les écarts sur frais indirects sont les écarts suivants : b : Ecart sur main d’œuvre
10 c : Ecart sur budget
d : Ecart sur activité
a : Matières
11 Les coûts suivants sont des coûts indirects : b : Entretien
c : Main d’œuvre directe
d : Impôts
L’établissement des standards nécessite deux aspects suivants : a : Aspect matière
12 b : Aspect quantité
c : Aspect main d’œuvre
d : Aspect prix
a : Approvisionnements
13 Le budget de production contient les budgets suivants : b : Trésorerie
c : Section
c : Recettes
a : Budgets
14 Le programme d’action fixe : b : Les objectifs
c : Les moyens
d : Les prix
Les objectifs du programme d’action sont exprimés en unités a : Les budgets
15 physiques des : b : Quantités à vendre
c : Quantités à produire
d : Nombre d’heures de
travail
a : Matières
16 Les charges variables sont les charges suivantes : b : Amortissements
c : Assurance
d : Force motrice
Les charges fixes sont les charges suivantes : a : Entretien
17 b : Salaires
c : Impôts
d : Force motrice
EXERCICE N° 3 : Questions de cours

1- Question n° 1 :
Quelle est la raison d’existence des standards ?
2- Question n° 2 :
Quelle est l’analyse qui est nécessaire au calcul des coûts standards ?
3- Question n° 3 :
Donnez la définition du budget ?
4- Question n° 4 :
Qu’est ce qu’un écart sur budget ?

5- Question n° 5 :
Qu’appelle t-on un écart sur activité ?
6- Question n° 6 :
Qu’appelle t-on un écart sur rendement ?
7- Question n° 7 :
Faites la représentation graphique faisant apparaître l’écart sur prix et l’écart sur quantité.
VI- CORRECTION DES EXERCICES D’APPLICATION :

1- Correction de l’exercice n° 1 : Q.C.M
Questions à réponses alternatives :
1 = Faux : c’est un standard stable

2 = Faux : ils servent à établir des budgets, mesurer l’efficience etc.
3 = Faux : ce sont des coûts directs
4 = Faux :
5 = Vrai
6 = Faux :ils sont des coûts indirects
7 = Faux
8 = Vrai
9 = Faux
10 = Vrai
11= Vrai
12 = Faux
13 = Faux
14 = Vrai
15 = Faux
16 = Vrai
17 = Faux
18 = Vrai
19 = Vrai
20 = Vrai
21 = Faux : c’est un coûts indirect
22 = Vrai
23 = Faux
24 = Vrai
25 = Faux : ce sont des charges variables.
26 = Faux : ce sont des charges variables
27 = Vrai
28 = Faux : ce sont des charges indirectes
29 = Vrai
30 = Vrai
31 = Vrai
32 = Faux : ce sont des frais indirects
33 = Faux : on parle de quantité physique
34 = Faux : écart défavorable
35= Faux : écart favorable
37 = Vrai
38 = Vrai
40 = Faux
41 = Vrai
42 = Faux
43 = vrai
44 = Vrai
2- Correction de l’exercice n°2 : QCM : question a réponses

multiples :
1 = a et b
2 = a et c
3 = b et d
4 = a,c et d
5 = a et b
6 = c et d
7 = a et d
8 = b et c
9 = b et c
10 = c et d
11 = b et c
12 = a et c
13 = a et c
14 = b et c
15 = b et d
16 = a et d
17 = a,c et d
3- Correction de l’exercice n° 3 :
Question de cours :
1- Correction de la question n° 1 : La raison d’existence des standards est :
- Les standards servent à établir des budgets ; a mesurer l’efficience, motiver en fournissant
un but à atteindre, faciliter la détermination des coûts des produits finis et enfin ils
permettent un meilleur contrôle des coûts de production.
2- Correction de la question n° 2 :
On distingue normalement quatre analyses fondamentales nécessaires à l’établissement des

coûts standards qui sont :
a- Une analyse des consommations de matières ;

b- Une analyse du temps de travail et des coûts correspondants ;
c- La répartition des charges par section ;
d- L’analyse des frais en frais fixes et en frais variables.
Le budget est l’expression quantitative et financière d’un programme d’action envisagé pour
une période donnée.
Un écart sur budget (appelé également écart de gestion) qui consiste à estimer ce qu’aurait
dû coûter la section compte tenu de son activité réelle (nombre d’unités d’œuvre réelles
effectuées par des sections au cours de la période) et à comparer à ce qu’elle à réellement
coûté.
5 – Correction de la question n° 5 :
Un écart sur activité consiste à analyser dans quelle mesure l’activité de la section a pu
permettre d’absorber ou non les charges fixes qui lui sont propres.
Un écart sur rendement est destiné à voir dans quelle mesure la section a respecté les normes
préalablement fixées pour la production obtenue.

Représentation graphique faisant apparaître l’écart de prix et l’écart de quantité.
Prix
Pr B x C
Ecart de prix
Ps A x x xD
G
Ecart de
Quantité
F E
0 Quantité
Qs Qr

LEÇON N° 07: LA METHODE DU DIRECT COSTING
PLAN DE LA LEÇON:
INTRODUCTION AU DIRECT COSTING
I- LE PRINCIPE DU DIRECT COSTING

1- Les charges variables
2- Les charges fixes
3- La marge sur coût variable ou contribution marginale
II- LE POINT MORT OU LE SEUIL DE RENTABILITE

1- Définition du point mort ou le seuil de rentabilité
2- Formule du point mort ou le seuil de rentabilité
3- Représentation graphique
4- Les différents aspects du graphe du point mort en fonction de l'importance des frais fixes.
5- Point mort global et point mort par produit
III- DIRECT COSTING EVOLUE ET LE POINT DE NON FABRICATION

1- Le directe costing évolué
2- Le point de non fabrication
3- Méthode de calcul du point de non fabrication
4- Exemple de direct costing évolue: schéma représentant deux divisions
IV- TABLEAU D'ANALYSE DES COUTS

1- Le résultat dans le tableau d'analyse des coûts
2- Calcul du point mort global de l'entreprise
3- Calcul du seuil de rentabilité et du point mort de chaque produit
4- Calcul du point de non fabrication de chaque produit
V- AVANTAGES ET INCONVENIENTS DE LA METHODE DU DIRECT COSTING

1- Avantages
2- Inconvénients
VI- REMARQUES ET CONCLUSIONS SUR LA METHODE DU DIRECT COSTING

1- Remarque
2- Conclusion
EXERCICES D'APPLICATION
CORRECTIONS DES EXERCICES D'APPLICATION
INTRODUCTION AU DIRECT COSTING:
Le Direct Costing, ou méthode des coûts variables, est une méthode d'analyse des coûts
d'origine américaine.
Ses partisans la présentent comme un essai de simplification face à la méthode du prix de

revient complet (Full- costing) jugée trop sophistiquée.
Le Direct Costing vise en effet à pallier les limites et les inconvénients du prix de revient
complet, qui sont:
- La lourdeur du système à mettre en place;
- L'arbitraire du choix des différentes clefs de répartition (répartition des charges indirectes
dans les différentes sections, répartition des sections auxiliaires dans les sections
principales) et des unités d'œuvre n'exprimant pas toujours une corrélation parfaite entre
l'activité de la section et les coûts engagés;
- Le danger existant au niveau de la prise de décision de raisonner sur un prix de revient
complet, notamment en ce qui concerne les problèmes de politique commerciale (la
politique de sélection de produit, l'acceptation des commandes marginales,…) et de
production (décision de fabriquer ou sous – traiter ;....).
Cette méthode est appelée par le nouveau plan comptable "méthode des coûts variables".
Cette terminologie française est peut être préférable au "direct- costing" anglo-saxon, dont la
traduction littérale, fréquente dans la pratique, par "méthode des coûts directs" est à
l'origine d'un malentendu grave et persistant.

I- LE PRINCIPE DU DIRECT-COSTING:
Si la méthode du coût complet se basait sur la distinction entre charges directes (c'est-à-dire
directement affectables à tel produit) et charges indirectes (c'est-à-dire concernant plusieurs
produits), la méthode du coût variable se base sur la distinction entre charges variables et
charges fixes.
1- Les charges variables:

Les charges variables varient en fonction de l'activité de l'entreprise. Elles sont également
appelées charges d'activité ou charges opérationnelles.
Les charges variables ont cette particularité d'être la conséquence directe du cycle
d'exploitation (achat- transformation- vente) de l'entreprise. Si la production et les ventes
s'arrêtent, les charges variables disparaissent.
Représentation graphique des charges variables
Dinars
Y CV
Y0 = aX
a: coût variable unitaire
Y0 unitaire
FONCTION LINEAIRE
0 Quantités de produits vendus

X0 X
Parmi ces charges, certaines varient en fonction du volume de production, mais elles peuvent
être variables par rapport à différents facteurs de production (les coûts des matières varient
en fonction des unités produites, les coûts d'énergie varient suivant le nombre d'heures
machines…). De toute façon, ceci n'empêche pas d'établir un rapport de proportionnalité
entre ces charges variables et le volume de production.
Parmis les charges variables, certaines varient en fonction du volume des ventes (commission
sur ventes, emballage, frais variables d'expédition…).
2- Les charges fixes:

Les charges fixes, appelées aussi charges de structure , ne varient pas en fonction de
l'activité (exemples: les amortissements des locaux, les salaires du P.D.G, du comptable, du
contre maître d'ateliers, le loyer,…).
Les charges fixes sont engagées de façon permanente, elles sont liées à l'existence même de
l'entreprise et de sa structure. Par contre, elles sont indépendantes des variations
conjoncturelles d'activité (elles ne sont pas liées directement au rythme de fabrication et de
vente).

Représentation graphique des charges fixes
Dinars
Y
Y0 CF
0 Quantités de produits vendus
En réalité, ces charges dites fixes ne sont réellement fixes qu'entre certains paliers d'activité,
quand l'activité diminue, certaines charges fixes peuvent diminuer (vente d'une machine ou
d'un véhicule devenu inutile compte tenu du faible niveau d'activité) Inversement quand
l'activité augmente la nécessité d'embaucher du personnel d'encadrement et d'acquérir de
nouvelles machines (qu'il faut amortir) relève, par palier le niveau des charges.
Exemples:
Au dessus d'une fabrication mensuelle, de 5.000 unités, il est nécessaire de réaliser un

investissement en machines dans l'atelier d'usinage.
Pour un chiffre d'affaires supérieur à 20 millions de DA, il est nécessaire d'engager un chef des
ventes pour la région Nord.
Les charges de structure varient
Les charges de structure varient par paliers, ces derniers, étant déterminés par des seuils
d'activité.
Charges en dinars
Evolution des charges de structure en
Y fonction des paliers d'activité
(représentation graphique de la
Y1 fonction en escalier)
Y0
0 X
X0 X1Activité exprimée soit en chiffre d'affaires
soit en quantité de biens produits
N.B: Il existe des charges dont une partie respecte la règle de variabilité alors que l'autre
reste fixe: ce sont les charges mixtes ou semi- variables.
Ces charges se décomposent en une partie fixe et l'autre partie variable.

Exemples:
Les redevances téléphoniques comprennent une partie fixe (l'abonnement) et une partie
proportionnelle fonction du nombre de communications.
La consommation des produits d'entretien représente une charge fixe pour ce qui concerne
l'entretien des locaux administratifs et des charges variables en ce qui concerne l'entretien
des machines des ateliers de fabrication.
Ces charges mixtes ne doivent pas poser de problèmes au niveau de la méthode du direct-
costing, si l'analyse des charges est suffisamment analytique peut faire apparaître la partie
variable et la partie fixe.
Représentation graphique des charges semi-variables
Charge en Dinars
Y Y0 = aX0 + b
Y0
a = coût variable unitaire
a b = coût fixe
0 X
X0
Activité
3- La marge sur coût variable ou contribution marginale:

La méthode du coût variable consiste à déterminer un prix de revient par produit ne retenant
que les coûts variables.
Ainsi, il s'agit de dégager pour chaque produit sa marge sur coût variable (les charges fixes ne
sont pas réparties sur les différents produits et constituent une masse, plus ou moins
incompressible, de frais généraux, de charges de structure).
PRODUIT P1
COUTS
VARIABLES
PRIX DE
MARGE SUR VENTE
COUTS
VARIABLES
(M.S.C.V)

Cette marge est également appelée contribution, car elle mesure la part de chaque produit à
la couverture des charges fixes et à la réalisation du bénéfice.
M.S.C.V.P1
CHARGES
FIXES
M.S.C.V.P2
RESULTAT DE
M.S.C.V.P3 L'ENTREPRISE
Exemple : Produit P1
Raisonnement à l'unité:
Prix de vente d'une unité de produit P1……………………..500 DA
Coût variable de production d'une unité P1…………………330 DA
(Matières premières + main d'œuvre de fabrication)
Coût variable de distribution………………………………....50 DA
(Commission sur ventes + transports)
Marges sur coût variable d'une unité produit P1…………...=120 DA
Ceci signifie que chaque unité vendue de produit P 1 dégage une marge de 120 DA qui
contribue à la couverture des charges fixes de l'entreprise.
Raisonnement global pour la période considérée:
C.A. réalisé avec la vente du produit P1………………...50.000 DA
(P.V. unitaire × Quantité vendue = 500 ×100)
Coûts variables de production engagés pour P1………….33.000 DA
Coûts variables de distribution engagés par P1…………....5.000 DA
Marge sur Coût variable globale réalisée avec P1 ……..= 12.000 DA
Ceci signifie que la vente de P1 pendant la période a dégagé une contribution de 12000 DA à
la couverture des frais fixes de l'entreprise. Si ceux-ci s'élèvent à 30.000 DA pour la période,
la vente du produit P1 a contribué, à elle seule, à couvrir 40% des charges fixes engagées par
l'entreprise.
La particularité du direct-costing est que la méthode ne consiste pas, comme pour le coût
complet, à approcher au plus près, la notion théorique relative et abstraite de prix de
revient, qui représente la somme des coûts de tous les moyens à mettre en œuvre pour la
production et la vente d'un produit, mais à dégager un prix de revient partiel, mais non
contestable et non subjectif et surtout beaucoup plus opérationnel pour la gestion de
l'entreprise et, notamment, en ce qui concerne la prise de décision au niveau de la politique
de produit.
La méthode du coût variable permet de dire, en tenant compte des données techniques et
commerciales de l'entreprise, quel produit il faut freiner ou retirer de la vente ou au
contraire, quel produit il faut pousser.
Exemple:
Une entreprise industrielle produit et commercialise 3 sortes de machines (M 1, M2, M3).

Pendant une période considérée, l'entreprise à produit et vendu 10 machines M 1 (prix de
vente unitaire = 75 KDA)20 machines M2 (prix de vent unitaire = 50 KDA) et 5 machines M 3
(prix de vente unitaire = 110 KDA).
M1 M2 M3
C.V.I. C.V.2. C.V.3.
600 K DA 600 K DA 300 K DA
CHARGES
CHARGES
TOTALES
VARIABLE
DE
1500 K DA
LA
PERIODE
2.000 K DA
CHARGES FIXES
CHARGES 5000 K DA
FIXES
500 K DA
 Légende :
C.A = chiffre d'affaires

P.V = Prix de vente
KDA = Kilo dinars = millier de DA = 103 DA
C.A total de la période……………………………….= 2 300 KDA

Coûts variables totaux……………………….……...= 1.500 KDA
= Marge sur coût variables……………………………….= 800 KDA
Charges fixes totaux……………………………………..= 500 KDA
= Bénéfice d'exploitation pour la période………………..= 300 KDA
C.A M1 M2 M3 TOTAL
Coûts variables
750 1.000 550 2.300
600 600 300 1.500
Marges sur coûts variables
(contribution) 150 400 250 800
M.S.C.V en % du C.A 20% 40% 45,5% 34,7%

Si pour le raisonnement, on se base sur le pourcentage de marge sur coûts variables, le
classement des produits, par ordre de rentabilité, est le suivant:
 1- M3
 2- M2
 3- M1
Pour 100 DA de C.A, la machine M3 contribue pour 45,4 à la couverture des frais fixes.
Par contre, si l'on raisonne sur la contribution totale de chaque produit pour la période, le
classement devient:
 1- M2 avec 400 KDA

A la lecture des chiffres, il est tentant de proposer la suppression de la machine M 1. La

suppression éventuelle de ce produit serait sans doute imprudente dans la mesure où ce
produit contribue à la couverture d'une part des charges fixes.
N.B: Ce calcul de rentabilité ne s'entend que comme un outil d'aide à la décision, cette
dernière faisant intervenir des données commerciales, techniques et de politique générale de
l'entreprise.
II- LE POINT MORT OU LE SEUIL DE RENTABILITE :

1- Définition du point mort ou le seuil de rentabilité :
Le point mort ou seuil de rentabilité est le montant du chiffre d'affaires pour lequel
l'entreprise ne réalise ni perte ni bénéfice, c'est-à-dire le montant du chiffre d'affaires est
égal au total des charges engagées.
Point mort, seuil de rentabilité, point zéro, point d'équilibre ou critique toutes ces
expressions ont la même signification.
Le seuil de rentabilité est atteint quand CA = Charges totales ou CA – Charges totales = 0.
2- Formules du point mort ou le seuil de rentabilité:

- Formule du point mort: Recherchons la quantité Q de produits qu'il faut vendre pour être
au point mort.
Résultat = 0
M.S.C.V. Unitaire x Q – Charges fixes = 0
CHARGES FIXES
Q  égalité donne l'expression
Cette
M.S.C.V. unitaire du point mort en quantité

On peut calculer le point mort à partir du taux de marge
Marge sur coût variable

Taux de marge 
Chiffre d' affaires
D’où le Charges fixes

Point mort 
Taux de marge sur coût variable
Remarque :
Trois éléments peuvent faire varier le point mort, il s'agit du prix de vente unitaire, du coût
variable unitaire et de masse de frais fixes de l’entreprise :
- L'augmentation des frais fixes, la baisse du prix de vente et la hausse des coûts variables
élèvent le point mort;
- Au contraire, l'augmentation du prix de vente, la diminution des coûts variables et des frais
abaissent le point mort.
3- Représentation graphique:
Le graphique du point mort est le graphique de base pour l'analyse de la relation coût –
volume – profit. Il permet de déterminer à partir de quel niveau d'activité (c'est-à-dire la
quantité de produits qu'il faut vendre) l'entreprise réalise un bénéfice.
Charges en Dinars Chiffres d'affaires
Charges Totales
Coûts variables
Point
Mort
en
DA
perte
Coûts fixes
Volume d'activité
Point mort
en nombre de produits vendus
4- Les différents aspects du graphe du point mort enfonction de l'importance

des frais fixes:
L'analyse du point mort permet de mettre en évidence la structure des coûts d'une entreprise
et de fournir des indications sur les moyens susceptibles d'améliorer la rentabilité.
Les entreprises qui engagent des coûts fixes importants (comme les compagnies aériennes, les
hôtels, les théâtres, les entreprises sédérurgiques,…), par rapport à l'ensemble de leurs coûts,

ont comme objectif la maximisation de leur chiffre d'affaires (exemple: hors saison, les
entreprises hôtelières proposent des séjours à prix réduits).
En effet, les coûts variables étant facilement couverts, il s'agit de maximiser la contribution
globale de façon à couvrir les frais fixes engagés et à dégager un bénéfice d'exploitation.
Charge en Dinars
Chiffres d'affaires (CA)
Coût total
Point
Mort
en Coût fixes
DA
POINT MORT Volume d'activité
Pour les entreprises à frais fixes relativement peu importants, le problème de l'amélioration
de la rentabilité se pose en des termes tout à fait différents.
La maximisation du profit peut venir essentiellement de l'amélioration de la relation coût

prix, c'est-à-dire minimiser les coûts variables et maximiser les prix de vente.
L'importance relative des charges fixes dans la structure des coûts d'une entreprise est un des
éléments permettant d'apprécier le risque financier. Par exemple, lors de la création d'une
entreprise, un engagement de frais fixes important constitue un facteur d'augmentation du
risque financier de la firme.
Charges en Dinars
Chiffres d'affaires (CA)
Point Coût total

Mort
en
DA Coûts fixes
Volume d'activité
Point mort

III- POINT MORT GLOBAL ET POINT MORT PAR PRODUIT:
Le point mort évalué d'une façon globale au niveau d'une entreprise suppose que l'on
détermine une marge sur coût variable moyenne tenant compte du poids respectif de chaque
produit dans la réalisation du chiffre d'affaires d'une part, et du pourcentage de contribution
(de chaque produit) d'autre part.
Une prévision de point mort global suppose donc la détermination d'un niveau d'activité et
d'une structure de coûts au niveau de chaque produit.
Le calcul de point mort prévisionnel permet de dire à partir de quelle fourchette d'activité et
de chiffre d'affaires l'entreprise couvre ses frais fixes, ainsi que de préciser la date de
réalisation de l'événement dans l'exercice comptable.
Le point mort global ne donne que peu d'informations pour l'élaboration de la politique de
produit. Par contre, le point mort partiel, c'est-à-dire par produit, permet de préciser la
contribution de chaque produit à la réalisation du résultat de l'entreprise. C'est donc un
élément important d'aide à l'élaboration de la stratégie des différents produits. Mais le
problème se pose à ce niveau de savoir quelle affectation de frais fixes on fait sur chaque
produit. Il est possible d'affecter facilement certains coûts fixes spécifiques à tel produit, la
difficulté provient des coûts fixes qui concernent l'ensemble de l'entreprise et qui doivent
être répartis arbitrairement entre les différents produits.
Coûts fixes affectés au produit P1

Point mort du produit P1 (en quantité) =
M.S.C.V unitaire du produit P1
Coûts fixes affectés au produit P1
Point mort du produit P1 (en valeur) =
% de M.S.C.V de P1
IV- DIRECT COSTING EVOLUE ET POINT DE NON

FABRICATION :
1- Le Direct Costing évolué :
Le Direct Costing évolué utilise le coût direct mixte comprenant à la fois les charges variables
et les charges fixes imputées à chaque objet de coût. Le direct costing évolué adopte la
même démarche que le direct costing simple, seulement une fois arrivé au niveau de la
marge sur coût variable après distribution, on opère au niveau des frais fixes la distinction
suivante:
- Les charges fixes directes que l'on répartit entre les différentes, branches d'activités.
- Les charges fixes indirectes communes à toutes les branches d'activités.
Donc, en plus de marge sur coût variable après distribution,le direct costing évolué permet
l'obtention d'une marge sur coûts spécifiques qui s'obtient comme suit;
Marge/ coûts spécifiques = Marge/ coût variable après distribution- frais fixes directs.

a- Les charges fixes directes: Les charges fixes directes concernent uniquement un
produit ou une division, et ne posent donc pas de problème d'affectation. Par exemple, si un
atelier est utilisé seulement pour la fabrication d'un produit X, les charges fixes de l'atelier
c'est-à-dire, les salaires des contremaîtres et du chef d'atelier, l'amortissement des locaux et
du matériel, etc… seront affectées directement au produit X. Les coûts fixes directs sont liés
à la production et à la vente du produit.
b- Les charges fixes indirectes: Les charges fixes indirectes concernent l'ensemble de
l'entreprise et ne sont pas directement affectables aux différents segments analysés. Par
exemple, les salaires du personnel de la direction générale, les coûts du service comptabilité,
l'amortissement des locaux et du matériel du siège, les coûts entraînent par un bureau de
recherche fondamentale, etc….
Le principe de la méthode du direct costing évolué consiste à retenir un coût de revient par
produit ou division (ou autre segment analysé) ne retenant que les coûts variables et les coûts
fixes directs. Ainsi, il s'agit de dégager pour chacun, une marge sur coût direct, encore
appelée contribution à la couverture des charges fixes indirectes (qu'on se refuse à repartir
sur les différents produits) et à la réalisation du bénéfice de l'entreprise. (Voir schéma p14).
Exemple:
Chiffre d'affaires réalisé avec le produit P1
Pour la période……………………………………...50.000 DA
Coûts variables de production engagés pour P1…….33.000 DA
Coûts variables de distribution engagés pour P1……...5.000 DA
Marge sur coûts variables globale du produit P1 ….= 12.000 DA
Coûts fixes directement affectables au produits P1…7.000 DA
Marge sur coûts directs du produit P1…………..= 5.000 DA
Ceci signifie que la vente du produit P1 a dégagé, pendant la période, une contribution de
5.000 DA à la couverture des frais fixes indirectes et à la réalisation du bénéfice.
La marge sur coûts direct pour un produit est une mesure de rentabilité beaucoup plus
précise que la simple marge sur coûts variables, et permet une analyse beaucoup plus fine de
la structure des coûts d'un produit. Elle met en relief notamment les problèmes d'utilisation
des capacités de production dans les ateliers, et elle permet de comparer les produits quant
au montant d'engagement des frais fixes spécifiques.
2- Le point de non fabrication:

Le raisonnement basé sur le calcul du point mort pousse à éliminer les produits ne couvrant
pas la totalité des charges fixes, c'est-à-dire les charges fixes directes et la part des charges
fixes indirectes affectées.

Le Direct Costing évolué permet de montrer qu'un produit demeurant en de ça du point mort
peut être conservé dans la gamme s'il couvre la totalité de ses frais fixes directs et seulement
une partie des frais fixes indirects qui lui ont été affectés. En effet, éliminer ce produit
reviendrait à reporter sur les autres produits la part des coûts fixes indirects qu'il contribuait
à couvrir, ce qui aurait pour effet, à court terme, de diminuer la rentabilité des autres
produits de la gamme, à cause de l'augmentation des coûts fixes indirects affectés.
Le raisonnement basé sur le point de non fabrication consiste à ne pas éliminer un produit
tant que le chiffre d'affaires réalisé reste supérieur aux coûts variables et aux coûts fixes
spécifiques.
Point mort
CA
Seuil de CF directs + CF indirects
rentabilité
en DA
CV+CF directs
Y0
CV
Coûts fixes
indirects
Coûts fixes Activité

direct Point de Point
Non fabrication mort
X0
Le niveau d'activité X0 et le chiffres d'affaires Y0 permettent de dégager une contribution à la

couverture des frais fixes indirects.
3- Méthode de calcul du point de non fabrication:

Le calcul du point de non fabrication pour un produit se pratique de la façon suivante:
Coûts fixes directs

Point de non fabrication = Marge sur couts variables unitaire (en nombre d' unités à vendre)
Point de non fabrication =

Coûts fixes directs
(en niveau du C.A)
% de Marge sur couts variables par rapport au CA
Le point de non fabrication n'est qu'un élément d'aide à la décision pour la détermination de
la politique du produit qui intègre des éléments de politique commerciale (politique de
gramme, courbe de vie du produit etc…) et de politique générale.

4-Exemple de direct costing évolué : schéma représentant 2 divisions
DIVISION B
DIVISION A
Produit P3 Produit P4
Produit P1 Produit P2
Résultat Résultat
ENTREPRISE analytique analytique CV
Division Division Résultat
B A CV analytique
CV
Division CA CV
CV B
Div MSC
CF
V
.A P1 CA DIV MSCV MSCV
.R P3
CA
MSCV
MSCD
A
CA
MSCD
A
CF
Commun MSC
MSCV
P2
V
MSCD
MSCV MSCV
B
P4
MS
Résultat CD
R

V-TABLEAU D'ANALYSE DES COUTS: EXEMPLE CHIFFRE :
1- Le résultat dans le tableau d'analyse des coûts :
- Une entreprise fabrique et commercialise trois (3) produits P1,P2,P3. Pendant la période,
elle a vendu:
100 Produits Pour P1

650 Produits pour l'ensemble de l'entreprise
a- Le chiffre d'affaires (hors taxes) est de :

25 000 Pour P1
40 000 Pour P2 100.000 DA pour l'ensemble de l'entreprise
35 000 Pour P3
b- Le stock initial des produits finis (coûts variables):

3.000 DA Pour P1
1.000 DA Pour P2 5.500 DA pour l'ensemble de l'entreprise
1.500 Pour P3
c- Les coûts variables de stock final des produits finis:
1.500 DA Pour P1
5.000 DA pour l'ensemble de l'entreprise
1.000 DA Pour P2
2.500 Pour P3
d- Les coûts variables des produits vendus sont:

13.500 Pour P1
17.000 Pour P2 44.500 DA pour l'ensemble de l'entreprise
14.000 Pour P3
e- Les coûts variables de production de la période:

P1 P2 P3 Total
Coût de fabrication (MOD) 7.000 12.000 8.000 27.000
Eléments incorporables réalisés / / 2000
en sous traitance 2.000
Coûts des matières premières 5.000 7.000 15.000
3.000

f- Les coûts variables totaux de productions sont pour la période de :
12.000 pour P1 44.000 DA pour l'ensemble de l'entreprise
17.000 pour P2
15.000 pour P3
g- Les coûts variables de distribution et de commercialisation sont:
2.500 DA pour P1
4.000 DA pour P2
3.500 pour P3
h- Les charges fixes directement affectables aux produits sont :

P1 P2 P3 P4
Charges fixes de production 6.500 3.500 5.000 15.000
Charges fixes de gestion 2000 1.000 1.600
4.600
Charges fixes de 1000 1.500 2.400
commercialisation 4.900
Charges fixes directs totales 9.500 6.500 9.000 24.500
i- Marge sur coûts variables (contribution à la couverture des frais fixes et

au bénéfice):
 MSCV :
9.000 DA pour P1
19.000 DA pour P2 45.500 DA pour l'ensemble de l'entreprise
17.500DA pour P3
j- MSCV en % du chiffre d'affaires:
36% pour P1
47,5 % pour P2 45,5% pour l'ensemble de l'entreprise
50% pour P3
k- Marge sur coûts directs (contribution à la couverture des coûts fixes et au

bénéfice ):
MSCV:
500 DA pour P1
13.500 DA pour P2
8.500 DA pour P3
- Les coûts fixes indirects 12.500 pour l'ensemble de l'entreprise:

 Elaboration du tableau d'analyse des coûts:
Produits
TABLEAU D'ANALYSE DE COUTS Société P1 P2 P3
Chiffre d'affaires (Hors taxes) 1.00.000 25.000 40.000 35.000

Coûts variables de production (de la période):
- Coût matières premières; 15.000 5.000 3.000 7.000
- Coût de fabrication (M.O.D); 27.000 7.000 12.000 8.000
- Éléments incorporables réalisés en sous-traitance. 2.000 / 2.000 /
Total coûts variables production (de la période) 44.000 12.000 17.000 15.000
Stock initial Produits finis (en coûts variables) 5.500 3.000 1.000 1.500
Stock final produits finis (en coûts variables) 5.000 1.500 1.000 2.500
Coûts variables de production des produits vendus 44.500 13.500 17.000 14.000
Coûts variables de distribution et de commercialisation 10.000 2.500 4.000 3.500

Coût variable total 54.500 16.000 21.000 17.500
Marges sur coût variable (contribution à la couverture des frais fixes et 45.500 9.000 19.000 17.500
au profit).
M.S.C.V. en % du C.A 45,5 % 36% 47,5% 50%
Charges fixes directement affectables aux produits:
- Charges fixes de production; 15.000 6.500 3.500 5.000
- Charges fixes de gestion; 4.600 2.000 1.000 1.600
- Charges fixes de commercialisation. 4.900 1.000 1.500 2.400
Total charges fixes indirectes 24.500 9.500 6.000 9.000
Marges sur coûts directs (contribution à la couverture des coûts fixes 21.500 (500) 13.500 8.500
et au profit)
M.S.C.D. en % du C.A 21,5% -2% 33,75% 24,28%
Coûts fixes indirects (Frais généraux globaux non directement 12.500 / / /
affectables aux différents produits)
Résultat: Bénéfice 9.000 / / /
2- Calcul du point mort global de l'entreprise:

Coûts fixes 12500  24500 37.000
PM     81318 ,68  81319 DA
% de M.S.C.V.par rapport au C.A 0, 455 0, 455
3- Calcul du seuil de rentabilité et du point mort de chaque

produit:
Le calcul nécessite la répartition des frais fixes indirects sur les différents produits.
Hypothèse choisie: 12.500
3.000 pour le produit P1

Produit P1:
9500  3000 12.500

Point mort (en valeur) =   34.722DA
0,36 0,36
12500
Point mort (en quantité)=  139 Unités
90 *

9.000
*  90
100
Produit P2 :
6000  5000 11000

Point mort (en valeur) =   23158 DA
0,475 0,475
11.000
Point mort (en quantité)   116 unités
95 *
19.000
*  95
200
Produit P3 :
9000  4500 13.500

Point mort (en valeur) =   27000 DA
0,5 0,5
13.500
Point mort (en quantité) =   270 unité
50 *
17.500
*  50
350
4- Calcul du point de non fabrication de chaque produit:

Produit P1:
9500
Point de non fabrication (en valeur) =  26389 DA
0,36
9500
Point de non fabrication (en unités)=  106 unités
90
Produit P2:
6000
0,475
6000
95
Produit P3:
9000
0,5
9000
50

IV- AVANTAGES ET INCONVENIENT DE LA METHODE DU
DIRECT- COSTING:
1- Avantages:
- L'avantage le plus évident de la méthode réside dans la simplification du calcul de coût. Les
problèmes de répartition et d'affectation des charges fixes sont éliminés (suppression de
l'arbitraire).
- Dans le cadre défini par les contraintes commerciales et les contraintes technologiques, le
direct costing permet de déterminer un programme optimum de production et de vente,
c'est-à-dire celui qui maximise la marge globale sur coût variable.
- La mise en évidence de la relation "coût- volume- profit"permet la détermination du point
mort ou seuil de rentabilité de la firme et de chacun des produits.
- Cette méthode permet de bien mesurer l'effet sur les coûts de revient des variations
d'activité (charges fixes).
- Il est possible, dans l'entreprise, de pratiquer une analyse de la contribution à différents
niveaux. Il est possible de dégager une contribution par segment d'activité, par
département, par ligne de produits, par produit, par région, par couple produit / marche
etc…
- Le direct costing permet de décider de l'opportunité d'une activité marginale dans
l'entreprise. Exemples: acceptation d'une commande supplémentaire, recours à la sous-
traitance.
- Il n' y a pas opposition entre la méthode du direct costing et la division de l'entreprise en
centres de frais. En effet, la division en sections calquées sur le processus de fabrication est
liée à la notion de contrôle de gestion. Chaque section s'entend comme un centre de coûts
et un centre de responsabilité. Il est parfaitement possible de calculer un prix de revient en
n'incorporant dans les sections que les éléments variables.
- La méthode du direct costing est parfaitement adaptée aux entreprises à faible valeur
ajoutée (secteur de la distribution).
- La méthode implique une valorisation des stocks en coûts variables ce qui évite à
l'entreprise le "stockage des frais généraux".
- Le direct costing permet l'établissement du coût de revient non pas avec le souci
d'approcher au mieux la notion théorique et relative de prix de revient (qui devrait englober
toutes les charges engagées), mais avec la volonté de dégager un prix de revient partiel
certe, et fournissant une aide efficace à la prise de décision, notamment, en ce qui
concerne la politique des produits et la politique des prix.

2- Inconvénients:
- La limite la plus évidente de la méthode réside dans le caractère peu crédible de coûts
n'incorporant qu'une fraction faible des charges, parfois moins de 50%.
- La méthode mal comprise peut entraîner une certaine démobilisation dans l'entreprise et sur
le contrôle des frais généraux.
- Une des difficultés de la méthode réside dans la distinction entre charges fixes et charges
variables. En effet, les charges de structure sont fixes par paliers, et les charges variables
sont toutes considérées comme proportionnelles pour les besoins de la méthode, même si
elle ne le sont pas réellement.
- La méthode donne une mauvaise estimation de la valeur réelle des stocks en ce qui
concerne les produits en cours et les produits finis.
- Le danger peut exister au niveau de la prise de la décision, de raisonner sur un coût de
revient incomplet, et de ne pouvoir ainsi absorber tous les frais généraux.
- Le risque oriente la politique commerciale vers les produits à forte marge sur coûts
variables, ce qui peut être dangereux à terme (exemple: vente de produits achetés au lieu
de produits fabriqués par l'entreprise).
- La fixation des prix de vente peut s'effectuer à des niveaux trop faibles et il y a risque de
vouloir "faire du volume" par une baisse des prix sans jamais couvrir les charges fixes.
VIII- REMARQUES ET CONCLUSION SUR LA METHODE DU

DIRECT COSTING :
1- Remarques:
Il existe plusieurs variétés du DIRECT COSTING.
- Coût direct variable ou direct costing simple (DCS)
Ventes – Coûts variables = marge
- Coûts direct mixte ou direct costing évolué comportant plusieurs modes:
 Avec application aux produits de charges fixes qui leur sont propres pour aboutir à une
marge "semi -brute".
 Avec ou sans utilisation de centres de coûts ou de responsabilité.
 Avec ou sans utilisation de standards.
En fait le même mot "direct" s'applique à deux conceptions différentes: dans l'une apparaît
l'idée de variabilité des charges, dans l'autre, c'est l'individualisation des charges par rapport
aux produits.
Si le DCS est un coût variable moyen, par contre le DCE, peut justifier le qualificatif de
"direct": il comprend des charges pouvant être affectées à tel produit, quelles soient
variables ou pas : en ce sen, c'est un coût inférieur au coût complet mais plus proche de lui
que le DCS. La différence concerne uniquement la part des charges indirectes que l'on ne
peut affecter ou qu'on n'estime pas utile d'appliquer distinctement à chaque produit. Dans ce
cas, le dialogue entre les tenants du Direct Costing et tenants de la méthode des sections
homogènes ne présente pas des grandes difficultés et des rapprochements s'esquissent.
2- Conclusion:
Pour distinguer les activités commerciales et les activités industrielles, les promoteurs du
"Direct Costing" lui ont attribué les qualités suivantes :
- Il permet mieux que le coût plein obtenu par "absorption" des charges fixes, de
surveiller le rendement interne de l'entreprise car les responsables de la gestion
disposent de documents clairs, évitant un mélange confus d'éléments hétérogènes
relevant de plusieurs responsables;
- La connaissance des "marges " individualisées permet le calcul du point mort et oriente
la politique de vente en donnant les moyens de suivre attentivement la relation : coût-
volume-profit dans une optique prévisionnelle, le "profit planning".
- La politique du"Direct Costing" est simple car il est inutile de recourir à des répartitions
complexes, fondées sur des critères conventionnels, arbitraires et incertains.
Ces avantages n'ont pas été cependant, reconnus unanimement aux USA et ailleurs, ceci pour
différentes raisons:
1- Tout d'abord, la difficulté de l'analyse des charges selon le critère de variabilité est
constatée par presque tous les auteurs. Cela ne doit pas dissuader les praticiens sur son
application, mais encore, faut-il que les études préalables soient bien conduites
(corrélation, analyse régressive) et que l'on établisse une sorte de guide pour les
techniciens chargés des imputations et de l'interprétation des résultats.
2- Le Direct-Costing néglige l'intérêt de l'analyse des charges (variables et fixes) au niveau des
centres de coûts caractérisés par la définition précise d'une responsabilité de gestion:
l'attitude ainsi adoptée atteint bien l'objectif de simplification, mais certainement pas
celui de l'efficacité du contrôle interne de gestion.
On se prive d'une base solide pour l'élaboration et le contrôle des budgets.
3- En ce qui concerne la question fondamentale de savoir si le coût variable moyen l'emporte
sur le coût complet pour une judicieuse orientation de la politique de vente, plusieurs
auteurs reconnaissent que le prix de revient complet n'a vraiment d'intérêt que s'il est
donné pour un programme bien défini et s'il comporte une analyse des charges (même

approximative) en fonction du critère de variabilité. Cette analyse doit permettre non
seulement de faire, le point à un moment donné, mais encore de pratiquer des
ajustements nécessaires tenant compte du rapport, volume, coûts, profit dans une
perspective prévisionnelle débouchant sur les budgets.
Les auteurs Américains recommandent : si à court terme, il est recommandé d'utiliser le

Direct- Costing, il n'en est pas moins vrai qu'à long terme, c'est la totalité des charges et non
les seules charges variables qu'il faut couvrir, ce qui est une évidence même.
EXERCICE D'APPLICATION :
L’analyse de l’exploitation de l’Etablissement « TPS » donne les renseignements suivants :
- Coût variable : 72 % du chiffre d’affaires net ;

- Chiffres d’affaires net annuel 1 512 000 ;
- Charges fixes totales : 228 480 ;
- Les montants des ventes mensuelles fortement une progression arithmétiques dont le 1 er
terme : Ventes de Janvier s’élève à 60 000.
Travail à faire :
1- Déterminer le montant du chiffre d’affaires critique ;
2- Rechercher la date du point mort.

CORRECTION DE L’EXERCICE :
I- CALCUL DU «CA» CRITIQUE :

CA  CF 100  228480
CAC  d’où CAC 
BB 100  72
100  228480
CAC   816000
28
II- RECHERCHE DE LA DATE DU POINT MORT :

 Nous savons que : S 
a  1n
2
1512000 
60000  l 12
2
D’où l = 192 000 (Ventes de Décembre)
 l = a +(n-1)r
 192000  60000  (12  1)r d’où r = 12 000
 Montant des ventes réalisées lors du dernier mois correspondant au point mort :
ln = a + (n-1)r
ln = 60 000 + (n-1)12 000
ln = 48 000 + 12 000 n
 Recherche du nombre de mois « n » correspondant au point mort :
Sn 
a  l n
2
D’où 816000 
48000  12000 n  60000 n
2
1 632 000 = 108 000 n + 12 000 n2

1632 = 108 n + 12 n2
136 = 9 n + n2
Ce qui donne : n2 + 9n – 136 = 0
∆ = b2 – 4 ac = (9)2 – (4)(- 136)⇒ ∆ = 625

  625    25
x  b   x  9  25 +8
   {
x 2a x 2 −17 à rjeter
Le point mort aura lieu le 31 Août :
Vérification :
l8 = 60 000 + (8-1) 12 000 = 144 000
S8 
a  l n
2
S8 
60000  144000 8
2
S8 = 816 000

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COURS DE COMPTABILITE ANALYTIQUE

LEÇON N° 01 : PRESENTATION ET ORGANISATION DE

LECON N°02 : LA METHODE DES COÛTS COMPLETS (I)

LEÇON N° 03 : LA METHODE DES COÛTS COMPLETS (II)

LEÇON N° 04 : LA METHODE DE L'IMPUTATION RATIONNELLE DES

LEÇON N° 05 : LA METHODE DU COÛT MARGINAL

LEÇON N° 06 : LA METHODE DES COÛTS STANDARDS

LEÇON N° 07: LA METHODE DU DIRECT COSTING

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 1

OBJECTIF DE LA LEÇON : Après avoir étudié cette leçon, le stagiaire

I- DEFINITION ET OBJECTIFS DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

II- PRESENTATIONDE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

III- ORGANISATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 2

L’élève aura une vision d’ensemble de la comptabilité analytique, il trouvera notamment en

Dans le troisième et dernier chapitre, l’élève va découvrir les formes d’organisation de la

I- DEFINITION ET OBJECTIFS DE LA COMPTABILITE

La comptabilité analytique est donc un ensemble de méthodes de collecte, d’enregistrement

Elle permet la recherche de l’amélioration des rendements.

a- Gestion de l’entreprise : La comptabilité analytique doit être adaptée à chaque entreprise

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 3

b- Suivi et mesure de la réalisation des objectifs : La comptabilité analytique fournit les

Elle permet de mesurer l’évolution de la productivité des facteurs de production utilisés et

c- Politique de prix et de planification : La comptabilité analytique permet de fournir les

Il convient de souligner que la comptabilité analytique d’exploitation doit rester une

La comptabilité analytique est caractérisée par :

2- Objectifs et finalité de la comptabilité analytique :

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 4

1- Connaître les coûts de revient et résultats ;

a -Utilisation des coûts et prix de revient dans la gestion de l’entreprise :

La comptabilité analytique grâce à sa souplesse (adaptable à l’activité et à la taille de

En effet, elle permet :

2- De valoriser les activités à des coûts maîtrisables ;

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 5

La comptabilité constitue donc un instrument du contrôle de gestion en général et du

2.3- Utilisation des coûts et prix de revient pour la prise de décision :

En permettant de cerner les coûts et résultats par opération, la comptabilité analytique

3- Détermination des résultats :

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 6

b- Valorisation des stocks : La comptabilité analytique permet de déterminer les coûts de

L’entreprise pourra simuler plusieurs variantes de programmes d’activité ou de commande

4- Détermination des indicateurs de gestion :

II-PRESENTATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE :

La comptabilité analytique a été aperçue dans un premier temps comme instrument

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 7

1.1 – Objectifs visés :

 Un système de comptabilité analytique de gestion doit s’insérer dans un schéma

Par conséquent, il est important de savoir si le résultat comptable, le niveau de rentabilité,

La comptabilité analytique de gestion a été perçue ensuite comme un instrument de

1.2- Stratégie commerciale :

C’est ainsi que la comptabilité analytique de gestion peut devenir un instrument

 Enfin, la comptabilité analytique de gestion a été située comme un instrument privilégié

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 8

2- La comptabilité analytique de gestion en tant qu’outil de gestion

Ainsi, on parlait dans un premier temps de comptabilité industrielle.

Pourquoi une comptabilité industrielle?

3- Structuration de la comptabilité industrielle :

3.3- Passage de la comptabilité générale à la comptabilité analytique de

TAG0718 /SEMESTRE II COMPTABILITE ANALYTIQUE «PROPRIETE CNFEPD» Page 9

Il n’existe pas de règles strictes ou directives imposées en matière de tenue de comptabilité

En terme de méthodes ou de mécanismes, il en existe toute une panoplie et l’entreprise doit

 La mesure des performances pour atteindre des objectifs :

- Ou encore il s’agit beaucoup plus de mettre en place une politique commerciale ou de