INTOSAI GOV 9140

INT OSAI

Les Normes internationales des institutions suprieures de contrle des

finances publiques (ISSAI) sont publies par lOrganisation
internationale des institutions suprieures de contrle des finances
publiques (INTOSAI). Pour plus de renseignements visitez le site
www.issai.org

Audit interne
Indpendance au sein
du secteur public

INTO S AI Pr o f e s si o n a l S t an d ar ds Co m mitt e e
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1. Introduction
1.1. Le prsent document sur lindpendance de laudit interne dans le secteur public est
consacr aux questions dindpendance et dobjectivit, ainsi quaux mthodes qui
permettent datteindre une telle indpendance.
1.2. Laudit interne est exerc dans des environnements divers ainsi que dans des organisations
dont lobjet, la taille et la structure diffrent. De surcrot, les lois et rglements varient
dun pays lautre. Plus particulirement, les auditeurs oprant dans le secteur public
uvrent dans des structures organisationnelles aussi complexes et disparates que les
multiples formes de gouvernements qui maillent le monde daujourdhui.
1.3. Les normes internationales des institutions suprieures de contrle des finances publiques
(ISSAI) ainsi que les Normes internationales pour la pratique professionnelle de laudit
interne ( International Standards for the Professional Practice of Internal Auditing )
(ci-aprs dnommes les Normes ) de lInstitut des auditeurs internes (IIA) comportent
des dispositions gnrales pouvant tre adoptes dans des contextes nationaux diffrents,
tant entendu que la mise en uvre sera dtermine par lenvironnement dans lequel
lactivit daudit interne sacquitte de ses responsabilits et sera conforme aux lois et
rglementations en vigueur. Les Normes de lIIA sont universelles et sont rputes
applicables tous les auditeurs internes de profession.
1.4. Laudit interne est devenu un lment actif de la nouvelle re de comptabilit et de
contrle. La faon dont les entits du secteur public assurent un contrle interne et sont
tenues de rendre compte a volu : une meilleure transparence et une plus grande
responsabilisation ( accountability ) sont prsent exiges de la part de ces
organisations, qui dpensent largent des investisseurs et des contribuables. Cette tendance
a eu un impact significatif sur la faon dont la direction assure la mise en uvre et la
surveillance du contrle interne ainsi que le rapportage.
1.5. Bien que lauditeur interne puisse savrer une prcieuse source de conseils en matire de
contrle interne, il ne devrait pas se substituer un systme de contrle interne fort, qui
constitue la rponse de premire ligne face aux risques.
1.6. Le rle de laudit interne a volu en partant dune procdure administrative axe sur la
conformit pour se muer en un lment cl de bonne gouvernance. Dans de nombreux cas,
lexistence dun audit interne est obligatoire.
1.7. Dans sa description du contrle du secteur public, la Dclaration de Lima prne des
services de contrle interne qui doivent pouvoir jouir dune indpendance fonctionnelle
et organisationnelle la plus grande possible au sein de la structure organisationnelle
laquelle ils sintgrent (ISSAI 1/3/paragraphe 2).
1.8. Les Normes de lIIA ainsi que le Code de dontologie reconnaissent limportance pour les
auditeurs internes de conserver leur indpendance et leur objectivit lorsquils exercent
leurs activits, quel que soit le secteur public ou priv sur lequel porte leur contrle.
De plus, les Normes de lIIA plaident pour un systme de contrle interne fort, supervis

par une activit daudit interne dote de suffisamment de moyens, au titre dlment cl de
bonne gouvernance. Dans le secteur public, un systme de gouvernance fort est essentiel
pour assurer un service adquat au public au sens large.
1.9. Indpendance et objectivit lors de la ralisation dun audit sont les matres mots, tant
pour les ISC que pour les auditeurs internes. Lindpendance et lobjectivit des auditeurs
internes constituent un facteur important pour assurer la coordination et la coopration
entre les ISC et les auditeurs internes (INTOSAI GOV 9150), y compris pour pouvoir
dterminer si et dans quelle mesure les ISC peuvent utiliser le travail effectu par les
auditeurs internes (cf. ISSAI 1610, Isa 610, paragraphe 9). cet gard, il est vital que les
activits daudit interne du secteur public aient une configuration et une position
appropries au sein de lorganisation.
1.10.
La prsente contribution ne comporte ni outils, ni meilleures pratiques. Ceux-ci seront
mis disposition sur le-plate-forme de la sous-commission des normes de contrle
interne.
2. Le rle de laudit interne
2.1. LIIA dfinit l'audit interne comme une activit indpendante et objective qui donne
une organisation une assurance sur le degr de matrise de ses oprations, lui apporte ses
conseils pour les amliorer, et contribue crer de la valeur ajoute. Il aide cette
organisation atteindre ses objectifs en valuant, par une approche systmatique et
mthodique, ses processus de management des risques, de contrle, et de gouvernement
d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacit .
2.2. Laudit interne peut analyser les points forts et les points faibles du contrle interne dune
organisation, compte tenu de sa gouvernance, de sa culture organisationnelle ainsi que des
risques lis et des opportunits damlioration qui peuvent avoir un impact sur la capacit
de lorganisation atteindre ou non ses objectifs. Cette analyse value si le gestionnaire
des risques identifie les risques et met en place des mcanismes de contrle en vue de la
gestion efficace et efficiente des fonds publics.
2.3. Laudit interne travaille avec les personnes constituant le gouvernement dentreprise1,
telles que le conseil dadministration, le comit daudit, les cadres suprieurs ou, dans les
cas o cette collaboration est indique, un organe de contrle externe, afin de veiller la
conception et la mise en place de systmes de contrle internes appropris. Laudit
interne en tant que tel peut contribuer la ralisation des buts et objectifs, au renforcement
du contrle et lamlioration de lefficience et lefficacit du fonctionnement ainsi que
du respect de la volont des autorits. La distinction doit tre claire : si laudit interne

Les personnes constituant le gouvernement dentreprise : cf. ISSAI 1260.

apporte son soutien au contrle interne, il nest pas cens assurer des tches de gestion ou
des missions oprationnelles.
3. Laudit interne dans le secteur public
3.1. linstar de tous les auditeurs internes, ceux du secteur public sont appels assister les
organisations dans lamlioration de leur fonctionnement. La fonction daudit interne du
secteur public constitue lun des fondements de la gouvernance dun secteur public fort.
La plupart des auditeurs internes du secteur public jouent galement un rle dans
lobligation de leur entit se justifier aux yeux des citoyens dans le cadre du processus
de contrle et de contrepoids.
3.2. La nature diverse du secteur public fait en sorte quil est de plus en plus prcieux et
important darriver un consensus sur le concept dindpendance, qui est la cl de la
crdibilit de tout auditeur. Les auditeurs internes faisant partie intgrante de
lorganisation, la ralisation et aussi la prservation de cette indpendance sont des dfis
dautant plus difficiles relever.
3.3. La fonction daudit interne peut tre organise et excute des niveaux diffrents au sein
dune entit, ou dans un cadre plus large englobant un ensemble dentits similaires. Les
mmes principes et rgles sappliquent ces divers niveaux organisationnels de laudit
interne.
4. Modles doctroi de moyens laudit interne
4.1. Il existe divers modles doctroi de moyens une activit daudit interne, dont les modles
suivants :

Ressources internes
Les services daudit interne sont (quasi) exclusivement pourvus en personnel
interne lorganisation. Lactivit daudit interne est gre en interne par un
employ de lorganisation.

Semi-externalisation
Les services daudit interne sont pourvus en personnel issu en partie de
lorganisation et en partie de prestataires de services. Lactivit daudit interne est
gre en interne par un employ de lorganisation.

Externalisation avec gestion en interne

Les services daudit interne sont pourvus en personnel fourni par des prestataires
de services lis, cette fin, par contrat lorganisation. Lactivit daudit interne
est gre en interne par un employ de lorganisation.

Externalisation complte
Tous les services daudit interne sont pourvus en personnel fourni par des
prestataires de services lis, cette fin, par contrat lorganisation. Le prestataire
de service soccupe galement de la gestion de lactivit daudit interne. La gestion

de projet du contrat du prestataire de services est assure en interne par un

employ de lorganisation.
5. Dfinition de lindpendance et de lobjectivit
5.1. Lindpendance se dfinit gnralement par laffranchissement de toute dpendance,
influence ou contrle dune autre personne, organisation ou tat. Les auditeurs internes
uvrent pour lentit audite, laquelle ils font rapport en premier lieu. Pour lauditeur
interne, lindpendance reprsente laffranchissement de toute condition menaant la
capacit de lactivit daudit interne ou du directeur de laudit interne sacquitter de ses
responsabilits daudit interne de manire impartiale. Lindpendance permet aux
auditeurs internes de rendre les jugements impartiaux et objectifs indispensables la
bonne conduite de leurs missions.
5.2.1 Lobjectivit est dfinie, dans les Normes de lIIA, comme une attitude impartiale qui
permet aux auditeurs internes daccomplir leurs missions de telle sorte quils puissent
raisonnablement croire en leurs travaux et que la qualit de ceux-ci ne soit compromise
daucune faon que ce soit.
5.2.2. Les Normes de lIIA prcisent encore que lobjectivit implique que les auditeurs
internes ne subordonnent pas leur jugement en matire daudit celui dautres personnes.
Les menaces que dventuels conflits dintrts peuvent faire peser sur lobjectivit
doivent tre apprhendes diffrents niveaux auditeur individuel, conduite de la
mission, aspect fonctionnel et organisationnel et divulgues comme il se doit.
6. Pourquoi cet aspect capital de lindpendance et de lobjectivit ?
6.1. Dans tout pays, quel que soit le systme politique adopt, en matire daudit,
lindpendance et lobjectivit sont dune importance capitale. (ISSAI 200/2.3.)
Lindpendance et lobjectivit sont dune importance capitale afin de garantir que les
parties prenantes peroivent le travail daudit effectu et ses rsultats comme crdibles,
factuels et impartiaux.
6.2. La nature de lactivit daudit interne et son rle, qui est de fournir une information
impartiale et prcise sur lutilisation des ressources publiques et les services prests,
ncessitent des auditeurs internes quils puissent accomplir leurs tches sans restriction,
cest--dire libres de toute interfrence ou de pression de la part de lorganisation ou du
secteur audit.
6.3. Le dveloppement de relations de travail saines avec la direction et le personnel tous les
niveaux de lorganisation est fondamental pour lefficacit de la fonction daudit interne.
La connaissance et lapprhension de lorganisation par lactivit daudit interne
participent la construction de relations efficaces et lvaluation et lamlioration de
lefficacit de la gestion des risques, du contrle interne et des processus de gouvernance.
Idalement, les employs de lorganisation devraient, le cas chant, porter leurs
proccupations, informations et questions importantes lattention de lactivit daudit

interne. En outre, une activit daudit efficace et bien mene ne manquera pas de susciter
des demandes de services, dinformations et de conseils.
6.4. En produisant des valuations impartiales et objectives de ce que le fonctionnement et les
ressources du secteur public sont, oui ou non, caractriss par une gestion responsable et
efficace en vue de raliser les rsultats viss, lauditeur peut aider lorganisation du secteur
public atteindre les objectifs de transparence et dintgrit, amliorer son
fonctionnement et susciter la confiance des citoyens et parties prenantes.
7. Critres dindpendance et dobjectivit
7.1. La norme ISSAI 1610 vise valuer si lenvironnement dans lequel laudit interne exerce
ses activits permet une autonomie et une objectivit suffisantes de lauditeur interne, de
telle sorte que son travail peut tre utilis par lauditeur externe. Ce processus quivaut
lvaluation de lindpendance de laudit interne dans le cadre de lINTOSAI GOV 9140.
7.2. En plus des critres de lIsa 610, lISSAI 1610 en apporte dautres qui visent valuer
lobjectivit de la fonction daudit interne au sein du secteur public. La fonction daudit
interne :

est impose par une lgislation ou une rglementation ;

rend des comptes la direction gnrale, par exemple le responsable de

lorganisme public ou son adjoint, ainsi quaux personnes constituant le
gouvernement dentreprise ;

fait rapport au sujet des rsultats daudit la direction gnrale, par exemple,
le responsable de lorganisme public ou son adjoint, ainsi quaux personnes
constituant le gouvernement dentreprise ;

occupe, dun point de vue organisationnel, une position excentre par rapport
la hirarchie et aux fonctionnaires dirigeants de lentit audite ;

est suffisamment loigne de toute pression politique pour raliser des audits,
dgager des constatations, formuler des opinions et des conclusions de faon
objective et sans crainte de reprsailles politiques ;

ne permet pas lquipe daudit interne de contrler les actions dont elle a t
prcdemment responsable afin dviter toute suspicion de conflit dintrts ;

a accs aux personnes constituant le gouvernement dentreprise.

7.3. titre complmentaire, les critres dvaluation de lindpendance de la fonction daudit

interne au sein du secteur public peuvent inclure les lments suivants :

la dfinition claire et formelle, dans une charte daudit, des responsabilits et

des autorits au niveau de laudit interne ;

la scission fonctionnelle et personnelle de laudit interne et des

responsabilits des tches et dcisions managriales (par exemple, les
responsables des groupes de travail oprationnels dans les projets de rforme
administrative) ;

la libert adquate du directeur de laudit interne concernant la planification

des audits ;

une rmunration et un grade adquats au sein de lchelle barmique

correspondant aux responsabilits et limportance de laudit interne ;

limplication et la participation du directeur de laudit interne dans le

recrutement du personnel daudit.

7.4. Comme le requirent les Normes de lIIA et limposent les meilleures pratiques, lactivit
daudit interne doit tre indpendante et les auditeurs internes, objectifs dans lexcution
de leurs tches. Pour que ce degr dindpendance ncessaire lexcution efficace des
responsabilits de lactivit daudit interne puisse tre atteint, le responsable de lactivit
daudit interne doit avoir un accs direct et sans restriction aux personnes constituant le
gouvernement dentreprise. Lindpendance passe par le statut organisationnel et
lobjectivit (Norme IPPF 1100-1300 Indpendance et objectivit).
7.5. Selon les Normes de lIIA, le directeur de laudit interne doit faire rapport un niveau, au
sein de lorganisation, qui permette lactivit daudit interne dassumer ses
responsabilits. Le directeur de laudit interne doit confirmer lindpendance
organisationnelle de lactivit daudit interne, au minimum une fois par an, aux personnes
constituant le gouvernement dentreprise. En vertu de la norme Practive Advisory
1111-1, le directeur de laudit interne doit pouvoir communiquer et dialoguer directement
avec le conseil. On peut parler de communication directe lorsque le directeur de laudit
interne assiste et participe rgulirement aux runions du conseil qui portent sur les
responsabilits de supervision du conseil en matire daudit, de rapportage financier, de
gouvernance de lorganisation et de contrle. Une telle communication et interaction
existe galement lorsque le directeur de laudit interne rencontre le conseil, au moins une
fois par an. Lactivit daudit interne doit saffranchir de toute interfrence lorsquil sagit
de dterminer la porte de laudit interne, de mener bien sa mission et den
communiquer les rsultats.
8. Inquitude en matire dindpendance et dobjectivit
8.1. Lauditeur interne occupe une position unique au sein de lorganisation. Employ par elle,
il est aussi cens valuer son fonctionnement. Cette situation ouvre la porte
dventuelles tensions non ngligeables tant donn que l indpendance de lauditeur
interne par rapport la direction lui est ncessaire pour pouvoir valuer les actions de cette
dernire en toute objectivit.

8.2. La connaissance approfondie et la comprhension qua laudit interne des conditions

oprationnelles de lentit audite peuvent apporter une valeur ajoute significative
lorganisation. Toutefois, il peut lui tre difficile de conserver la confiance du public si
aucune mesure visant protger son indpendance nest dfinie, mise en uvre et
prennise. Par de telles mesures, on entend galement des dispositions destines assurer
que lactivit daudit interne est habilite faire rapport sur des questions importantes aux
personnes constituant le gouvernement dentreprise, quelle bnficie du soutien formel et
informel de la direction et quelle dispose des ressources suffisantes lexcution efficace
de ses tches.
8.3. Tout semblant ou toute impression de manque dindpendance et dobjectivit peut
savrer aussi destructeur que le fait rel. Si les auditeurs internes simpliquent dans la
mise en place de systmes de contrle interne, il peut devenir difficile de conserver cette
image dindpendance en cas daudit de ces systmes.
9. Comment raliser cette indpendance et objectivit ?
9.1. Il est clair quindpendance et objectivit sont les cls de vote dune activit daudit
interne du secteur public qui se veut efficace. Plusieurs mesures peuvent tre envisages
pour rpondre aux critres dindpendance et dobjectivit susmentionns. En voici
quelques-unes, que lon peut recommander :
9.2. Positionnement et statut appropris au sein de lorganisation
9.2.1. Du positionnement ou du statut organisationnel appropri de lactivit daudit interne
au sein de lorganisation dpendent sa capacit concrtiser son indpendance et son
objectivit.
9.2.2. Le statut organisationnel de lactivit daudit interne devrait suffire lui permettre
daccomplir ses tches tels que dfinies dans la charte daudit. Lactivit daudit
interne doit occuper une position telle quelle est habilite, dune part, obtenir la
collaboration de la direction et du personnel affect au programme ou faisant partie
de lentit audite et, dautre part, avoir un accs libre et illimit tous les
registres, fonctions, biens et personnels, y compris aux personnes constituant le
gouvernement dentreprise.
9.2.3. Si possible, il serait indiqu que les personnes constituant le gouvernement
dentreprise (organe de supervision) aient leur mot dire ou, tout le moins, quelles
soient consultes en ce qui concerne la nomination, la dmission ou la rmunration
du directeur de laudit interne. Il conviendrait peut-tre aussi de se pencher sur la
question de la dsignation dun organe indpendant et correctement organis dont la
mission serait de nommer le directeur de laudit interne.
9.2.4. Le directeur de laudit interne devrait tre de rang quivalent celui de la direction
gnrale de lorganisation. Pour viter de possibles conflits dintrts, il devrait faire
rapport un niveau de lorganisation qui permettrait lactivit daudit interne de
sacquitter efficacement de ses responsabilits.

9.2.5. Le directeur de laudit interne devrait pouvoir communiquer directement avec les
personnes constituant le gouvernement dentreprise. Une telle communication
renforce le statut organisationnel de laudit interne, permet le plein soutien et laccs
illimit aux registres, fonctions, biens et personnels, de mme quelle contribue
sauvegarder le principe dindpendance. Cette communication fournit lautorit
suffisante pour assurer une large couverture de laudit, une rflexion adquate sur les
communications relatives la mission et la prise de mesures adquates comme suite
aux recommandations.
9.3. Relations dans le cadre de la fonction de rapport
9.3.1. Conformment aux Normes de lIIA, le directeur de laudit interne doit faire rapport
un niveau de lorganisation qui permet lactivit daudit interne dassumer ses
responsabilits.
9.3.2. Il devrait faire rapport la direction excutive ds lors quil sagit dassistance dans
la mise en place dune responsabilit, dun soutien et dune interface administrative,
et aux personnes constituant le gouvernement dentreprise en ce qui concerne
lorientation stratgique, la consolidation et la transparence. Les personnes
constituant le gouvernement dentreprise (par exemple, le comit daudit) devraient
sauvegarder lindpendance par lapprobation de la charte daudit interne et (lorsque
cest possible) le mandat.
9.3.3. Afin de maintenir lindpendance de laudit interne, les Normes de lIIA requirent,
et dautres bonnes pratiques recommandent vivement, que son personnel rende
compte au directeur de laudit interne qui, son tour, doit fait rapport sur le plan
administratif au prsident-directeur gnral ou quivalent et, sur le plan fonctionnel,
aux personnes constituant le gouvernement dentreprise.
9.4. Comptence
9.4.1. Comme le requiert le code de dontologie de lIIA et limposent les meilleures
pratiques, les auditeurs internes doivent sengager dans des missions pour lesquelles
ils disposent des connaissances, savoir-faire et expriences ncessaires ; ils doivent
mener leurs missions bien dans le respect des Normes ; et doivent amliorer en
permanence leur degr de matrise et defficacit. Les Normes exigent que les
auditeurs internes et lactivit daudit interne dtiennent ou dveloppent
collectivement les connaissances, savoir-faire et autres comptences indispensables
lexcution de leurs responsabilits. Une quipe daudit interne comptente et
professionnelle, en particulier les personnes qui adhrent aux Normes, peuvent
contribuer au succs de lactivit daudit interne.
9.5. Conditions juridiques
9.5.1. Des conditions juridiques prsidant la mise en place dune activit daudit interne
contribuent protger le financement et lindpendance de lactivit daudit interne
ainsi qu reconnatre laudit interne comme tant une fonction importante du secteur

public. Enfin, une protection juridique adquate de lindpendance de lauditeur

interne, plus particulirement dans le cadre de la loi sur la fonction publique,
reprsente un lment important du cadre lgislatif.

RFRENCES
Intosai
-

ISSAI 1 Dclaration de Lima, Section 3. Contrle interne et externe.

ISSAI 200 Principes gnraux de contrle des finances publiques et normes dontologiques

ISSAI 1260 Communication des questions souleves loccasion de laudit aux personnes
constituant le gouvernement dentreprise

ISSAI 1610 Financial Audit Guideline Special Considerations Using the Work of
Internal Auditors

INTOSAI GOV 9100 Lignes directrices sur les normes de contrle interne promouvoir
dans le secteur public

INTOSAI GOV 9150 Coordination et coopration entre les ISC et les auditeurs internes au
sein du secteur public

Ifac
-

International Standard on Auditing (ISA) 610

Governance in the Public Sector : A Governing Body Perspective, 2001

IIA
-

LInternational Professional Practices Framework (IPPF), y compris la dfinition de laudit

interne, le code de dontologie, les Normes internationales pour la pratique professionnelle
de laudit interne (les Normes), des conseils en matire de pratique, des articles dopinion
(position papers) et des guides pratiques.

The Role of Auditing in Public Sector Governance, 2006

Independence and Objectivity: A Framework for Internal Auditors, 2001, American Accounting
Association, IIA Research Foundation
Internal Auditing: Assurance & Consulting Services, 2009, IIA Research Foundation ; Internal
Auditing in the Public Sector, Gansburghe, Internal Auditor Magazine, aot 2005
Internal Audit Trends in the Public Sector, Sterck and Bouckaert, Internal Auditor Magazine,
aot 2006
20 Questions Directors Should Ask About Internal Audit, 2004, Fraser & Lindsay, The Canadian
Institue of Chartered Accountants
Les meilleures pratiques et les instruments seront intgrs dans le-plate-forme.